ШЕСТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Вокзальная, 2, г. Ессентуки, Ставропольский край, 357601, http://www.16aas.arbitr.ru,

e-mail: info@16aas.arbitr.ru, тел. 8 (87934) 6-09-16, факс: 8 (87934) 6-09-14

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 

г. Ессентуки                                                                                        Дело № А25-4408/2022

31.05.2024

 

Резолютивная часть постановления объявлена 21.05.2024.

Постановление изготовлено в полном объеме 31.05.2024.

 

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Цигельникова И.А., судей: Егорченко И.Н., Сомова Е.Г., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Шумовой Е.В., в отсутствие представителей общества с ограниченной ответственностью «Архыз-Фрут Логистик» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>), Управления ФНС России по Карачаево-Черкесской Республике (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>), рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда по адресу: ул. Вокзальная, 2, г. Ессентуки, Ставропольский край, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Архыз - Фрут логистик» на решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 31.01.2024 по делу № А25-4408/2022, 

 

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Архыз-Фрут Логистик» (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Карачаево-Черкесской Республики с заявлением к Управлению ФНС России по Карачаево-Черкесской Республике (далее – Управление) о признании недействительными решений от 26.09.2022 № 5188 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения от 26.09.2022 № 12 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

Решением суда от 31.01.2024 в удовлетворении заявления Общества отказано. Судебный акт мотивирован отсутствием оснований для удовлетворения заявленных требований. Основная часть затрат Общества на приобретение товаров (работ, услуг), в отношении которых в 1 квартале 2022 года заявлен налоговый вычет, фактически профинансирована за счет средств федерального и республиканского бюджетов. Поскольку Общество ведет финансово-хозяйственную деятельность за счет федерального и регионального бюджетов оно обязано организовать раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), объектам основных средств и нематериальным активам, имущественным правам, приобретенным за счет бюджетных средств.

Общество обжаловало решение суда в апелляционном порядке. В апелляционной жалобе просит отменить решение суда, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. Считает, что решения Управления не соответствуют налоговому законодательству.

Информация о принятии апелляционной жалобы вместе с соответствующим файлом размещена в информационно-телекоммуникационной сети Интернет на сайте суда и Картотеке арбитражных дел (по веб-адресу: www.kad.arbitr.ru) в соответствии с положениями части 6 статьи 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Управление в отзыве на апелляционную жалобу возражает по существу доводов Общества, просит решение суда оставить без изменения. АО «Корпорация развития КЧР», ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья»» и Общество (Архыз-Фрут Логистик) являются взаимозависимыми организациями. Полученные Обществом бюджетные средства трансформированы им в средства, полученные от обычной хозяйственной деятельности, с целью избежания последующей обязанности восстановления налоговых вычетов по товарам, приобретенным за счет бюджетных средств.

От Управления поступило ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие своего представителя.

В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено в отсутствие представителей Общества и Управления.

Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, апелляционный суд считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Из материалов дела следует, что Управлением проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации Общества по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2022 года, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 05.08.2022 № 4925. По итогам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки вынесено решение от 26.09.2022 № 5188, Общество привлечено к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде взыскания штрафа в сумме 618р, доначислен налог в сумме 3092р, предложено уменьшить сумму налога, излишне заявленного к возмещению, в сумме 2782450р. Решением от 26.09.2022 № 12 Обществу отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 2782450р.

Решением Межрегиональной инспекции ФНС России по Северо-Кавказскому федеральному округу от 25.11.2022 № 06-28/2696, апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решения Управления от 26.09.2022 № 5188 и от 26.09.2022 № 12 оставлены без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд с заявлением.

Основанием для принятия Управлением оспариваемых решений послужил вывод о неправомерном применении Обществом налоговых вычетов по НДС, связанных с операциями по приобретению товаров (работ, услуг), в связи с отсутствием раздельного учета сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств.

Налоговый вычет по сделкам, на общую сумму 16713250,07р, в том числе НДС 2785541,83р за 1 квартал 2022 года был заявлен Обществом по счетам-фактурам поставщиков: ООО «Стройтрубмонтаж»; АО «Щелково агрохим»; ООО «ПО «Сады Ставрополья»; ООО «Фирма «ЛТД»; ООО «Агромаркет»; ООО «Топаз»; ООО «Собер»; ООО «РН-КАРТ»; индивидуальные предприниматели ФИО1, ФИО2; ООО «Хайтед-Сервис»; АО Фирма «Август»; ООО «ГАЗ-Вода»; ООО «Промхим»; ООО «Хит Машинери»; ООО «Титан Техника»; ООО «Транс Логистик»; ООО «Спец»; ПАО «Мегафон»; ООО «Бумага-С»; ООО «Ситилинк»; АО КПК «Ставропольстройопторг»; ООО «СХП «КМВ-Агро»; ПАО «Мобильные Телесистемы». Обществом на проверку были представлены следующие документы: учетная политика на 2022 год; устав; договоры с контрагентами; договор аренды земельных участков; договор субаренды земельных участков; спецификации к договорам; договоры на оказания услуг; договоры займа; счета-фактуры; авансовые счета-фактуры; акты выполненных работ; акты сверок; оборотно-сальдовые ведомости; главная книга; платежные поручения; инвестиционное соглашение; протоколы общего внеочередного собрания; проектная документация; заключение о правильности применения сметных нормативов, индексов и методологии выполнения сметной документации. Управление по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2022 года пришло к выводу о том, что применение Обществом налоговых вычетов в размере 2782450р является необоснованным. 

Согласно выписке из ЕГРЮЛ одним из учредителей Общества с 11.06.2019 является АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики».

В соответствии с Положением о деятельности АО «Корпорация развития КЧР» основными задачами корпорации являются: создание и продвижение брендов; создание и продвижение положительного имиджа Карачаево-Черкесской Республики (далее – КЧР), повышающее ее инвестиционную привлекательность; участие во взаимодействии органов исполнительной власти КЧР по реализации и сопровождению инвестиционных программ и проектов в сфере государственно-частного партнерства и частных инвестиций на территории КЧР; участие в разработке региональных инвестиционных программ и проектов. Для реализации поставленных задач АО «Корпорация развития КЧР» осуществляет следующие функции: формирование информационной базы обо всех возможных свободных для инвесторов площадок; содействие инвесторам в подборе земельных участков, готовых помещений в аренду или собственность под размещение инвестиционных объектов в индустриальных парках и на территории КЧР; представление интересов КЧР в проектах государственно-частного партнерства на основе заключенных договоров (соглашений) с Правительством КЧР. Полномочия АО «Корпорация развития КЧР»: проведение мероприятий по привлечению инвестиций в экономику региона; совместно с администрацией КЧР проведение в установленном порядке отбора инвестиционных проектов и мониторинга их реализации; осуществление взаимодействия с органами исполнительной власти и субъектами инвестиционной деятельности с целью создания благоприятного инвестиционного климата; обеспечение организационного сопровождения инвестиционных проектов, а также оказание помощи инвесторам в подготовке и получении разрешительной документации; взаимодействие с финансово-кредитными организациями, органами исполнительной власти КЧР в области инвестиционной деятельности и государственно-частного партнерства; распоряжение в соответствии с установленным порядком финансовыми ресурсами, выделенными из средств бюджета КЧР на финансирование мероприятий по созданию благоприятных условий для инвесторов.

Доля участия АО «Корпорация развития КЧР» в уставном капитале Общества составляла: до 09.11.2020 - 40,83 %; с 09.11.2020 по 08.04.2021 - 90,4 %; с 08.04.2021 по 04.08.2021 – 66,1 %; с 04.08.2021 по 29.12.2021 – 58,32 %; с 29.12.2021 по 17.05.2022 – 55,06 %; с 17.05.2022 по 02.12.2022 – 48,18 %; с 02.12.2022 по настоящее время – 42,10% (493180923р).

Денежные средства, использованные Обществом в целях осуществления предпринимательской деятельности для приобретения товаров (работ, услуг) в 1 квартале 2022 года, поступили на его счета, в том числе от АО «Корпорация развития КЧР» в качестве дополнительного взноса в уставной капитал в соответствии с инвестиционным соглашением от 12.07.2019, протоколами от 29.05.2019, от 12.07.2019, от 06.02.2020, от 10.03.2020, от 29.10.2020, от 30.10.2020, от 23.03.2021 общих собраний участников Общества. В свою очередь, источником получения АО «Корпорация развития КЧР» денежных средств, внесенных в качестве дополнительного взноса в уставный капитал Общества, явились субсидии из федерального бюджета бюджету Карачаево-Черкесской Республики. Полученные от АО «Корпорация развития КЧР» бюджетные денежные средства Общество использует для капитальных вложений в объекты капитального строительства (устройство сада интенсивного типа), таким образом Обществу следует применять порядок исчисления налога на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 2.1 статьи 170 НК РФ, согласно которому при приобретении товаров (работ, услуг, имущественных прав) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, с последующим увеличением уставного фонда государственных (муниципальных) унитарных предприятий или возникновением права государственной (муниципальной) собственности на эквивалентную часть в уставном (складочном) капитале юридических лиц, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, вычету не подлежат. 

Другим учредителем Общества с 02.08.2018 является ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья». Доля участия ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» в уставном капитале Общества составляла: до 09.11.2020 - 59,17 %; с 09.11.2020 по 08.04.2021 - 9,6 %, с 08.04.2021 по 04.08.2021 – 33,86%; с 04.08.2021 по 29.12.2021 – 41,68%; с 29.12.2021 по 17.05.2022 – 44,94%; с 17.05.2022 по 02.12.2022 – 51,82%; с 02.12.2022 по настоящее время - 57,89% (678124077р). 

Уставный капитал Общества составлял: с 07.12.2017 по 09.11.2020 – 10000р; с 09.11.2020 по 08.04.2021 – 545686р; с 08.04.2021 по 04.08.2021 – 745686840р, с 04.08.2021 по 29.12.2021– 845686840р; с 29.12.2021 по 17.05.2022 – 895686840р; с 17.05.2022 по 02.12.2022 – 1023581840р; с 02.12.2022 по настоящее время – 1171305000р. 

12.07.2019 между Обществом (оператор проекта), АО «Корпорация развития КЧР» (партнер) и ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» (инвестор) заключено инвестиционное соглашение о существенных условиях участия АО «Корпорация развития КЧР» в инвестиционном проекте «Закладка фруктового сада интенсивного типа в Карачаево-Черкесской Республике», цель проекта: развитие агропромышленного комплекса Карачаево-Черкесской Республики и Северо-Кавказского Федерального округа; закладка фруктового сада интенсивного типа на территории Карачаево-Черкесской Республики. Инициатор проекта - ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья». Общая сумма проекта – 1171295000р. Инвестиционный период – с июля 2019 года по декабрь 2020 года.

Доли участия сторон в инвестиционном проекте: АО «Корпорация развития КЧР» (партнер) – 493176840р в том числе на 2019 год – 421052630р; на 2020 год – 72124210р; ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» (инвестор) – 678118160р, в том числе на 2019 год – 610018160р, на 2020 год – 68100000р Порядок инвестирования: инвестирование осуществляется путем внесения денежных средств инвестором и партнером в уставный капитал оператора проекта. В 2019 году уставный капитал Оператора проекта увеличивается на 1031070790р. При этом партнер вносит в уставный капитал - 421052630р, а инвестор - 610018160р согласно разработанному графику внесения денежных средств.

Таким образом, участниками инвестиционного соглашения фактически использовались бюджетные средства, полученные АО «Корпорация развития КЧР» из федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкесской Республики. Поскольку в уставный капитал Общества от АО «Корпорация развития КЧР» внесены средства в размере 493176840р, ранее предоставленные АО «Корпорация развития КЧР» в виде бюджетных инвестиций в капитальные вложения в объекты капитального строительства (устройство сада интенсивного типа), находящиеся в его собственности, осуществлены за счет бюджетных средств, то Обществу, следует применять порядок исчисления налога на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 2.1 статьи 170 НК РФ. При этом необходимо учитывать, что принятие к вычету (возмещению) НДС, уплаченного за счет средств федерального бюджета, приводит к повторному возмещению налога из бюджета.

Самостоятельным основанием для принятия Управлением оспариваемых решений от 26.09.2022 № 5188, от 26.09.2022 № 12 послужил вывод налогового органа о неправомерном применении Обществом налоговых вычетов по НДС, связанных с операциями по приобретению товаров (работ, услуг), в связи с отсутствием раздельного учета сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств. 

Общество не ведет раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств, в нарушение требований пункта 2.1 статьи 170 НК РФ, и неправомерно принимает к вычету НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным в 1 квартале 2022 года, по всем приобретенным товарам (работам, услугам), включая расходы за счет бюджетных средств.

В случае, когда налогоплательщик осуществляет одновременно как облагаемые, так и не облагаемые налогом (исключенные из налогообложения) операции по основаниям, предусмотренным главой 21 НК РФ, также применяется установленное пунктом 4 статьи 170 НК РФ правило ведения раздельного учета сумм этого налога по приобретенным товарам (работам, услугам).

Как указывается в постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 05.03.2020 № Ф08-12443/2019 по делу № А25-499/2019 (оставлено без изменения определением Верховного Суда Российской Федерации от 25.05.2020 № 308-ЭС20-6005), суд, установив, факт перечисления денежных средств АО «Корпорация развития КЧР» в счет увеличения уставного капитала за счет средств, полученных от продажи обыкновенных именных бездокументарных акций Министерству экономического развития КЧР, произведшего оплату за счет субсидий из федерального бюджета бюджету КЧР в соответствии с соглашением о предоставлении субсидий, признал обоснованными выводы судебной коллегии о придании бюджетным средствам статуса полученных от обычной хозяйственной деятельности для избежания последующей обязанности восстановления налоговых вычетов по товарам, приобретенным за счет бюджетных средств (в основном из федерального бюджета); создании ситуации, позволяющей избежать предстоящих изменений законодателем правового применения; фактическом возмещении затрат на закладку сада за счет федерального бюджета; необходимости применения в отношении налогоплательщика, действия которого направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, правовых последствий, которых он необоснованно пытался избежать; и наличии у общества в связи с этим обязанности восстановить заявленный налоговый вычет из-за его необоснованного применения. Верховный Суд РФ поддержал вывод нижестоящих судов о необходимости ведения раздельного учета сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств.

В рамках проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации Общества по НДС за 1 квартал 2022 года в адрес проверяемого налогоплательщика Управлением было направлено требование о представлении регистров бухгалтерского учета по раздельному учету. В ответ на требование Общество сообщило Управлению, что не является получателем бюджетных инвестиций из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, не проводит капитального строительства и (или) не приобретает недвижимого имущества за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций. Увеличение уставного фонда государственных (муниципальных) унитарных предприятий за счет бюджетных инвестиций Общество не производит, так как не является государственным (муниципальным) унитарным предприятием. Полученные Обществом в уставный капитал денежные средства не могут быть признаны безвозмездной передачей бюджетных инвестиций. В дальнейшем АО «Корпорация развития КЧР» использовало в целях расчетов уже собственные денежные средства, не полученные к тому же безвозмездно. В связи с этим, по мнению налогоплательщика, у него отсутствует необходимость в ведении раздельного бухгалтерского учета. В ответ на требование налогового органа от 27.04.2022 № 3099 о представлении документов (информации) Обществом были представлены следующие документы: копия приказа Общества от 29.12.2021 № 7 «Об утверждении учетной политики на 2022 год»; копии оборотно-сальдовых ведомостей по счетам 10, 19, 60, 76 за период с 01.01.2022 по 31.03.2022; копия главной книги за 1 квартал 2022 года; книга покупок, книга продаж, договора, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, платежные документы, акты сверок, акты выполненных работ за 1 квартал 2022 года. 

На основании пункта 2.1, пунктов 7 и 8 статьи 9 Федерального закона от 27.11.2018 42 № 424-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, нематериальным активам, имущественным правам, приобретенным за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком начиная с 01.01.2019 из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, подлежат вычету в случае, если документами о предоставлении субсидий и (или) бюджетных инвестиций предусмотрено финансирование затрат на оплату приобретаемых товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав, без включения в состав таких затрат предъявленных сумм налога и (или) сумм налога, уплаченных при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. 

Таким образом, вопрос о предоставлении налогоплательщику вычета по налогу на добавленную стоимость необходимо решать с учетом того, компенсирует или не компенсирует сумма предоставляемой субсидии и (или) бюджетной инвестиции суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), и (или) суммы налога, уплаченные при ввозе товаров на территорию Российской Федерации. 

Приказом Общества от 29.12.2021 № 7 для целей бухгалтерского учета закреплены следующие положения: в пункте 4.4 раздела 4 «Материально-производственные запасы» «Учет материалов, работ (услуг) – учет поступивших материалов, работ (услуг) ведется на счетах учета полученных материальных ценностей, работ (услуг) в аналитическом разрезе по отдельным складам: Склад № 1 – по учету материальных ценностей, приобретенных в рамках Инвестиционного соглашения за счет средств, поступивших от АО «Корпорация развития КЧР»; Склад № 2 – по учету материальных ценностей, приобретенных в рамках Инвестиционного соглашения за счет иных средств.»; –– в пункте 14.6 разделе 14 «Наличные денежные средства организации» «денежные средства, поступившие на отдельный расчетный счет, открытый в соответствии с требованиями инвестиционного соглашения, от АО «Корпорация развития КЧР» – по счету 55 «Специальные счета в 19 банках»; денежные средства, поступившие от ООО «ПО «Сады Ставрополья» – на расчетном счете общества – счет 51 «Расчетный счет»; –– в разделе 22 «Расчеты с поставщиками» «Расходование денежных средств, поступивших от АО «Корпорация развития КЧР» отражается по счету 55 в корреспонденции со счетами 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами» в аналитическом учете с указанием признака финансирования; Расходование денежных средств, поступивших от ООО «ПО «Сады Ставрополья» и иных источников отражается по счету 51 в корреспонденции со счетами учета расходования денежных средств в аналитическом учете с указанием признака финансирования.»; –– в разделе 23 «Вложения во внеоборотные активы» «Вложения во внеоборотные активы отражаются по счету 08 в аналитическом разрезе по статьям затрат с признаками финансирования – материалы, позволяющим определить степень исполнения Инвестиционного соглашения в разрезе источников финансирования.». Согласно учетной политике для целей налогового учета в разделе «Налог на добавленную стоимость» имеются следующие положения: –– в пункте 5, закреплен порядок ведения раздельного учета по облагаемым и необлагаемым операциям (реализация), предусмотренных пунктом 4 статьи 170 НК РФ, в томи числе «правило 5%» - в пункте 12 ««Входной» НДС по приобретаемым товарам, работам (услугам) – учет сумм налога ведется в аналитическом учете по счету 19 по признаку финансирования.». В представленных Обществом оборотно-сальдовых ведомостях за 1 квартал 2022 года по счету 19 «НДС по приобретенным ценностям» отражены: субсчет 19.1 «НДС при приобретении основных средств», субсчет 19.3 «НДС, по приобретённым материально-производственным запасам», субсчет 19.4 «НДС, по приобретенным услугам». Какие-либо открытые субсчета по признаку финансирования к бухгалтерскому счету 19, как закреплено в учетной политике в целях налогообложения НДС, в проверяемый период у Общества отсутствуют. Отсутствие таких субсчетов Обществом не оспаривается. В свою очередь, отсутствие указанных субсчетов свидетельствует о неполном исполнении налогоплательщиком своей учетной политики в части ведения раздельного учета. Методика раздельного учета разрабатывается налогоплательщиком самостоятельно с учетом требований главы 21 НК РФ и отражается в учетной политике для целей налогообложения (пункт 4 статьи 170 НК РФ) и может предусматривать субсчета второго порядка к субсчетам счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» для учета «входного» НДС. Бухгалтерский учет – это упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Для того, чтобы сформировать достоверную бухгалтерскую и налоговую отчетность, в частности, в организации раздельного учета затрат и «входного» НДС, налогоплательщику необходимо обеспечить ведение раздельного учета с момента поступления денежных средств на расчетные счета от источников финансирования и осуществления систематического, упорядоченного ведения учета затрат. При проверке сводных регистров бухгалтерского учета (оборотно-сальдовой ведомости по счету 10, карточки счета 10) налоговым органом не был установлен факт ведения налогоплательщиком раздельного учета поступивших материальных ценностей, работ (услуг) в аналитическом разрезе по отдельным складам и по источникам финансирования, как заявлено налогоплательщиком в своей учетной политике. 

Отсутствие раздельного учета в 1 квартале 2022 года влечет за собой несоблюдение требований части 2.1 статьи 170 НК РФ, и неправомерное принятие к вычету НДС по товарам (работам, услугам). В случае, когда налогоплательщик осуществляет одновременно как облагаемые, так и не облагаемые налогом (исключенные из налогообложения) операции по основаниям, предусмотренным главой 21 НК РФ, также применяется установленное частью 4 статьи 170 НК РФ правило ведения раздельного учета сумм этого налога по приобретенным товарам (работам, услугам). 

Частью 4 статьи 170 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается. 

Общество изначально ведет финансово-хозяйственную деятельность за счет средств федерального и регионального бюджетов РФ и КЧР, на основании чего он обязан организовать раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), объектам основных средств и нематериальным активам, имущественным правам, приобретенным за счет бюджетных средств (часть 2.1 статьи 170 НК РФ). 

Обществом в ПАО «Сбербанк России» открыты расчетные счета № 

<

***> от 15.07.2019 (вид счета – иной счет, категория – расчетный текущий), № 40702810360310001332 от 18.12.2017 (вид счета – расчетный счет, категория – расчетный текущий), № 

<

***> от 14.10.2019 (вид счета – расчетный счет, категория – расчетный текущий). Как было указано, согласно учетной политике Общества денежные средства, поступившие на отдельный расчетный счет, открытый в соответствии с требованиями инвестиционного соглашения от АО «Корпорация развития КЧР», отражаются по счету 55 «Специальные счета в банках». Денежные средства, поступившие от ООО «ПО «Сады Ставрополья», отражаются на расчетном счете Общества счет 51 «Расчетный счет». Расходование денежных средств, поступивших от АО «Корпорация развития КЧР», отражается по счету 55 в корреспонденции со счетами 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами» в аналитическом учете с указанием признака финансирования. Расходование денежных средств, поступивших от ООО «ПО «Сады Ставрополья» и иных источников, отражается по счету 51 в корреспонденции со счетами учета расходования денежных средств в аналитическом учете с указанием признака финансирования. «Входной» НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам) – учет сумм налога ведется в аналитическом учете по счету 19 по признаку финансирования. 

Управлением установлено, что на расчетный счет Общества № 

<

***> поступили бюджетные средства от АО «Корпорация развития КЧР» в размере 493176840р с назначением платежа «увеличение уставного капитала» (подлежат отражению на счете 55 «Специальные счета в банках»). Платежным поручением от 16.10.2019 № 12 Общество перечислило часть бюджетных средств, поступивших от АО «Корпорация развития КЧР», в размере 281029783р со счета № 

<

***> (вид счета – иной) (счет 55 «Специальные счета в банках») на другой расчетный счет №

<

***> (счет 51 «Расчетный счет»). Далее указанные денежные средства Обществом были перечислены в счет оплаты за товары (работы, услуги), по которым в дальнейшем налогоплательщиком заявлены налоговые вычеты по НДС. 

Таким образом, перечислив часть денежных средств, поступивших от АО «Корпорация развития КЧР» и отраженных на счете 55 «Специальные счета в банках», на счет 51 «Расчетный счет», на котором отражаются денежные средства, поступающие от ООО «Плодобъединение «Сады Ставрополья», Общество в результате смешало бюджетные средства с другими поступлениями. 

Кроме того, в 3 квартале 2021 года по платежному поручению от 29.09.2021 № 211588 на расчетный счет Общества поступили денежные средства в сумме 47570534,66р от Министерства сельского хозяйства Карачаево-Черкесской Республики с назначением платежа «Субсидии на закладку многолетних насаждений в соответствии с Соглашением от 28.12.2020 № 082-09-2021-110, Постановлением Правительства КЧР от 15.02.2013». Анализ представленных оборотов по счетам 51, 55, 60, а также представленные дополнительно отчеты по проводкам счета 60, в разрезе субсчета «авансы перечисленные поставщикам», сводные проводки по счетам 60, 55, 91 показал отсутствие отражения Обществом поступивших субсидий и расходов, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных средств, что также нарушает требования пункта 2.1. статьи 170 НК РФ. 

Указанные действия Общества нарушают положения учетной политики в отношении порядка ведения раздельного учета, что привело к невозможности разграничения товаров (работ, услуг), приобретенных за счет бюджетных средств и денежных средств, полученных из других источников. Чтобы доказать факт наличия раздельного учета налогоплательщик должен иметь не только формальный приказ (учетную политику) о ведении раздельного учета, но и соответствующую фактически применяемую методику учета (разные бухгалтерские и налоговые регистры, разные бухгалтерские счета (субсчета), во взаимосвязи со всеми затратными счетами, а также счетами, на которых формируется финансовый результат. При этом используемые налогоплательщиками специальные регистры в обязательном порядке должны соответствовать требованиям статьи 314 НК РФ. Представляемые к налоговой проверке документы должны отвечать предъявляемым налоговым законодательством требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми связано право на применение налогового вычета. 

Обществом в ходе рассмотрения Шестнадцатым апелляционным судом материалов по делу № А25-280/2022 о признании недействительными решений Управления от 25.10.2021 № 1 об отказе в возмещении суммы НДС, от 25.10.2021 № 141 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятым по результатам камеральной проверки налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2021 года, не оспаривается, что в 2021 году фактически не велся раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и за счет собственных средств в соответствии с требованиями абзаца 3 пункта 2.1 статьи 170 НК РФ. Данный факт отражен в Постановлении Шестнадцатого апелляционного суда от 15.06.2022 по делу № А25-280/2022.

Действия Общества нарушают положения учетной политики в отношении порядка ведения раздельного учета, что привело к невозможности разграничения товаров (работ, услуг), приобретенных за счет бюджетных средств и денежных средств, полученных из других источников. Таким образом, Общество в нарушение требований пункта 2.1 и пункта 4 статьи 170 НК РФ в подвергнутый налоговой проверке период не вело раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе, по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств. 

Независимо от того, каким образом поступают денежные средства на счета Общества в соответствии с целевой программой (пополнение уставного капитала, заемные средства и т.д.) они являются целевыми. Целевой характер выделенных АО «Корпорация развития КЧР» средств федерального бюджета и бюджета КЧР выражается в возможности их использования исключительно на цели для социально-экономического развития КЧР путем осуществления взносов в уставные капиталы различных организаций, в том числе, на цели инвестиционного проекта «Закладка фруктового сада интенсивного типа в КЧР», что соответствует требованиям статьи 78.3 Бюджетного кодекса Российской Федерации. 

Отклоняя ссылку Общества на необоснованное применение Управлением к спорным правоотношениям положения пункта 2.1 статьи 170 НК РФ, следует отменить, что в рассматриваемом случае следует руководствоваться частью 4 статьи 170 НК РФ, закрепляющей обязанность налогоплательщика вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. 

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается. Таким образом, в связи с неведением налогоплательщиком раздельного учета у налогового органа отсутствовали основания для принятия заявленных Обществом налоговых вычетов. 

В случае осуществления Обществом соответствующего раздельного учета налогоплательщик вправе впоследствии скорректировать подлежащие возмещению вычеты по НДС путем предоставления в налоговый орган соответствующих уточненных деклараций по данному налогу. 

С учетом изложенного являются обоснованными выводы Управления о придании налогоплательщиком бюджетным средствам статуса полученных от обычной хозяйственной деятельности; фактическом возмещении затрат Общества на закладку сада за счет федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкесской Республики; необходимости применения в отношении налогоплательщика, действия которого направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, правовых последствий, которых он необоснованно пытался избежать; наличии у Общества в связи с этим обязанности восстановить заявленный налоговый вычет из-за его необоснованного применения

Судебной коллегией принимается вывод Управления о фактическом получении Обществом бюджетных средств путем изменения их статуса как бюджетных и намеренной их трансформации в полученные от обычной хозяйственной деятельности При этом у Общества отсутствуют иные достаточные денежные средства и фактическая возможность приобретения саженцев и иных материалов для закладки фруктового сада иначе как с использованием бюджетных средств. Является правильным вывод Управления об отсутствии оснований для применения Обществом налоговых вычетов по НДС за 1 квартал 2022 года.

Управлением не допущено существенных нарушений процедуры проведения камеральной налоговой проверки, оформления ее результатов, рассмотрения материалов проверки и вынесения оспариваемых решений, являющихся основанием для отмены решения налогового органа. Правильность расчетов сумм налога, пени, штрафа не оспорены.

Апелляционная жалоба не содержит доводов, которые бы могли повлиять на правовую оценку спорных правоотношений и которые не были бы учтены судом. Доводы жалобы повторяют доводы Общества при обращении с жалобой на решения Управления, аналогичны позиции Общества в суде первой инстанции. Судом апелляционной инстанции принимаются доводы Управления, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу о неправомерном предъявлении Обществом к вычету сумм НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным в 1 квартале 2022 года за счет бюджетных средств. 

Фактические обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения настоящего спора, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств.

            При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции следует оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 266, 268, 271, 272, 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд 

 

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 31.01.2024 по делу № А25-4408/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

 

Председательствующий                                                                       Цигельников И.А.

Судьи                                                                                                      Егорченко И.Н.

Сомов Е.Г.