Арбитражный суд Хабаровского края

г. Хабаровск, ул. Ленина 37, 680030, www.khabarovsk.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

дело № А73-12151/2022

г. Хабаровск

17 ноября 2022 года

Резолютивная часть судебного акта объявлена 10 ноября 2022 года.

Арбитражный суд Хабаровского края в составе судьи К.А. Архиповой, 

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Поллукс» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, адрес: 682800, 

<

...>)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, адрес: 680000, 

<

...>),

о признании недействительным решения от 13.05.2022 № 07-74/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании представителей:

от ООО «Поллукс» – ФИО2 по доверенности от 01.06.2022, диплом КНС № 000495; 

от УФНС России по Хабаровскому краю – посредством информационной системы «Картотека арбитражных дел» (судебные онлайн-заседания) – ФИО3 по доверенности от 31.10.2022 № 05-12/13399, диплом ВСГ 2462380,

У С Т А Н О В И Л:

Общество с ограниченной ответственностью «Поллукс» (далее – заявитель, Общество, налогоплательщик, ООО «Поллукс») обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Хабаровскому краю (далее – Межрайонная ИФНС России № 5 по Хабаровскому краю, налоговый орган), в соответствии с которым просит признать недействительным решение от 13.05.2022 № 07-74/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением суда от 22.07.2022 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (далее – УФНС России по Хабаровскому краю).

Определение суда от 10.11.2022 (резолютивная часть) произведена замена в порядке процессуального правопреемства ответчика по делу - Межрайонной ИФНС России № 5 по Хабаровскому краю на его правопреемника - УФНС России по Хабаровскому краю.

Представитель заявителя в судебном заседании поддержал заявленные требования в полном объеме, по основаниям, изложенным в заявлении, дополнениях к заявлению.

Представитель УФНС России по Хабаровскому краю в судебном заседании против заявленных требований возражал по доводам, изложенным в отзыве и пояснениях.

В ходе судебного разбирательства по материалам дела и объяснениям представителей участвующих в деле лиц, судом установлены следующие существенные для разрешения спора обстоятельства.

Межрайонная ИФНС России № 5 по Хабаровскому краю проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственность «Моррыбпром» (далее – ООО «Моррыбпром») по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период 01.01.2018 – 31.12.2020, в том числе налога на добавленную стоимость (далее - НДС).

В ходе проверки выявлены нарушения налогового законодательства, отраженные в акте проверки от 15.03.2022 № 1282дсп.

По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика, Межрайонной ИФНС России № 5 по Хабаровскому краю принято решение от 13.05.2022 № 07-74/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с указанным решением ООО «Моррыбпром» доначислен НДС в общем размере 89 091 939 руб., начислены соответствующие пени в соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по состоянию на 13.05.2022 в общем размере 28 028 950 руб.

Этим же решением Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в общем размере 2 962 702 руб. (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность).

ООО «Моррыбпром» реорганизовано в форме присоединения к ООО «Поллукс». 24.05.2022 в ЕГРЮЛ внесена запись о прекращении деятельности ООО «Моррыбпром» путем реорганизации в форме присоединения. 

Не согласившись с доводами, изложенными Межрайонной ИФНС России № 5 по Хабаровскому краю в решении от 13.05.2022 № 07-74/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, ООО «Поллукс» обратилось с жалобой на решение налогового органа в вышестоящий по ведомственной принадлежности орган - УФНС России по Хабаровскому краю.

По результатам рассмотрения жалобы, решением УФНС России по Хабаровскому краю от 07.07.2022 № 13-09/317/12483@ апелляционная жалоба Общества на решение Межрайонной ИФНС России № 5 по Хабаровскому краю от 13.05.2022 № 07-74/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, оставлена без удовлетворения. 

Основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности за неуплату НДС, доначисления сумм указанного налога, а также соответствующих сумм пени, послужило установление налоговым органом нарушения требований пункта 1 статьи 167, подпункта 10 пункта 5 статьи 169, пункта 4 статьи 170, пунктов 1, 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 НК РФ, выразившегося в неправомерном предъявлении ООО «Моррыбпром» к налоговому вычету, возмещению сумм НДС в отношении операций приобретения у публичного акционерного общества «Находкинская база активного морского рыболовства» ИНН 

<

***> (далее - ПАО «НБАМР»), акционерного общества АО «Тралфлот» ИНН 

<

***> (далее – АО «Тралфлот») и общества с ограниченной ответственность «Софко» ИНН 

<

***> (далее – ООО «Софко») (далее – спорные контрагенты) рыбопродукции, местом реализации которой, является исключительная экономическая зона Российской Федерации (далее - ИЭЗ РФ).

Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России № 5 по Хабаровскому краю, считая его незаконным и необоснованным, нарушающим права и интересы налогоплательщика, ООО «Поллукс» обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ).

Доводы заявителя о незаконности решения Межрайонной ИФНС России № 5 по Хабаровскому краю по существу основаны на недоказанности налоговым органом факта реализации спорными контрагентами рыбопродукции за пределами территории Российской Федерации.

Как указывает налогоплательщик, Общество осуществляет деятельность в области морского рыболовства, которая включает в себя вылов и переработку водных биологических ресурсов (далее - ВБР) в ИЭЗ РФ. Уловы ВБР, добытые и переработанные в ИЭЗ РФ, перегружаются с морского судна налогоплательщика на транспортное судно, зафрахтованное для перевозки; перегруженная рыбопродукция ввозится в порт Владивосток для осуществления таможенных операций без ее выгрузки в порту, перевозка оформляется коносаментом, согласно которому в качестве места загрузки указаны географические координаты в пределах ИЭЗ РФ, пунктом назначения груза - Владивосток.

По договорам купли-продажи и поставки право собственности на рыбопродукцию переходит от продавца к ООО «Моррыбпром» в порту Российской Федерации только после прохождения портового, пограничного, санитарно-карантинного и ветеринарного контроля в отношении уловов ВБР; датой перехода права собственности на рыбопродукцию считается дата подписания приемо-сдаточных документов (товарная накладная по форме ТОРГ-12).

С учетом установленных отраслевых ограничений российские перевозчики при доставке рыбы с места ее вылова и погрузки на борт в ИЭЗ РФ до зарубежных портов фактически лишены права выбора порядка осуществления деятельности по перевозке рыбы, добытой в ИЭЗ РФ, поскольку не вправе осуществлять перевозки таких грузов непосредственно от места погрузки в ИЭЗ РФ в иностранные порты выгрузки. В силу императивных требований отраслевого законодательства перевозка выловленной и погруженной в ИЭЗ РФ рыбы требует ее первоначальной доставки в российские морские порты для последующего таможенного оформления и проведения процедур государственного контроля.

Кроме того, заявитель со ссылкой на пункт 2 статьи 67 Конституции Российской Федерации, статью 147 НК РФ, статьи 5, 34 Федерального закона от 17.12.1998 № 191-ФЗ «Об исключительной экономической зоне Российской Федерации» указывает, что исходя из комплексного толкования приведенных правовых норм следует, что ИЭЗ РФ относится к «иным территориям, находящимся под юрисдикцией Российской Федерации», соответственно, на ИЭЗ РФ в полном объеме распространяется налоговая юрисдикция России.

Таким образом, как указывает ООО «Поллукс», районы морской акватории, находящиеся за пределами 12-мильной зоны в ИЭЗ РФ, в строго формальном смысле не являются территорией Российской Федерации, но обладают особым правовым режимом, позволяющим Российской Федерации неограниченно реализовать свои суверенные права в отношении правовой регламентации и контроля за экономической и связанной с ней деятельностью в ИЭЗ РФ.

Также, по мнению заявителя, поскольку ПАО «НБАМР», ООО «Софко», АО «Тралфлот» выставило Обществу счета-фактуры, в которых указаны суммы НДС, которые, как и иные документы, представленные в подтверждение совершенных операций, соответствуют всем требованиям налогового и бухгалтерского законодательства к их оформлению, то у ООО «Моррыбпром» возникло право на применение налогового вычета по НДС.

Рассмотрев заявленные требования, выслушав доводы и возражения участвующих в деле лиц, исследовав материалы дела, арбитражный суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. 

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (подпункты 1, 2 пункта 2 статьи 171 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 2.1, 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

В целом из анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров, (работ услуг), поскольку именно он выступает субъектом, исчисляющим итоговую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.

Возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога связывается с наличием объекта налогообложения.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Из анализа указанного положения следует, что как возможность включения НДС в состав цены реализуемого товара продавцом, так и возможность в дальнейшем предъявления сумм уплаченного по такой операции НДС покупателем зависит от места реализации товара (работы, услуги), которая должна быть относимой к территории, находящейся под юрисдикцией Российской Федерации.

Основополагающим правилом применительно к НДС является его взимание при совершении облагаемых операций на территории, находящейся под юрисдикцией соответствующего государства, поскольку государство обладает исключительно территориальной юрисдикцией по сбору косвенных налогов. 

Иными словами, государство обладает юрисдикцией по сбору косвенных налогов в том случае, если объект налогообложения имеет место в пределах его территории (или территории, в пределах которой государство обладает исключительными суверенными правами), а также в том случае, если существует презумпция о том, что соответствующий факт, являющийся объектом налогообложения, имеет место в пределах территории данного государства.

В российском налоговом законодательстве это закреплено указанным выше нормами, согласно которым определение объекта налогообложения как соответствующие хозяйственные операции должны иметь место на территории Российской Федерации.

Изложенная позиция нашла подтверждение в разъяснениях Конституционного Суда Российской Федерации с определением характеристики НДС как налога, построенного по территориальному принципу (в отличие от налогов на доходы и прибыль), и указал, что территориальная характеристика операций является существенным признаком объекта налогообложения (Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 29.09.2016 № 2024-О, от 15.05.2012 № 873-О, от 26.03.2019 № 812-О, от 28.02.2017 № 468-О).

Таким образом, правом на налоговый вычет и возмещение из бюджета сумм НДС, предъявленных налогоплательщику его поставщиками, может воспользоваться только налогоплательщик, приобретающий соответствующие товары (работы, услуги) с целью осуществления налогооблагаемой деятельности на территории Российской Федерации; если реализация товаров (работ, услуг) происходит не на территории Российской Федерации, не возникает объект обложения НДС у продавца, соответственно, ни право на налоговый вычет и возмещение сумм НДС у покупателя такого товара.

Следовательно, наступление указанных налоговых последствий для налогоплательщика зависит от определения места реализации товара, работы или услуги.

Под реализацией товаров, работ или услуг организацией признается, соответственно, передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (пункт 1 статьи 39 НК РФ).

В силу статьи 147 НК РФ в редакции, действовавшей в проверяемом периоде, местом реализации товаров признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:

товар находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией, и не отгружается и не транспортируется;

товар в момент начала отгрузки и транспортировки находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией.

В соответствии с пунктом 2 статьи 11 НК РФ для целей применения главы 21 НК РФ к территории Российской Федерации и иным территориям, находящимся под ее юрисдикцией, относятся территория Российской Федерации, а также территории искусственных островов, установок и сооружений, над которыми Российская Федерация осуществляет юрисдикцию в соответствии с законодательством Российской Федерации и нормами международного права.

Согласно статье 67 Конституции Российской Федерации, пункту «б» части 2 статьи 5 Закона Российской Федерации от 01.04.1993 № 4730-1 «О Государственной границе Российской Федерации», пункту 1 статьи 2 Федерального закона от 31.07.1998 № 155-ФЗ «О внутренних морских водах, территориальном море и прилежащей зоне Российской Федерации» морская акватория, находящаяся за пределами 12-мильной зоны, не является территорией Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 1 Федерального закона от 17.12.1998 № 191-ФЗ «Об исключительной экономической зоне Российской Федерации» (далее - Закон № 191-ФЗ) предусмотрено, что ИЭЗ РФ - морской район, находящийся за пределами территориального моря Российской Федерации и прилегающий к нему, с особым правовым режимом, установленным Законом № 191-ФЗ, международными договорами Российской Федерации и нормами международного права.

В силу статьи 55 Конвенции Организации Объединенных Наций по морскому праву (заключена в г. Монтего-Бее 10.12.1982) (далее - Конвенция ООН) исключительная экономическая зона представляет собой район, находящийся за пределами территориального моря и прилегающий к нему, который подпадает под установленный в V части Конвенции ООН особый правовой режим, согласно которому права и юрисдикция прибрежного государства и права и свободы других государств регулируются соответствующими положениями Конвенции ООН.

При этом в исключительной экономической зоне осуществляют свои права и обязанности не только прибрежное (статья 56 Конвенции ООН), но и иные государства (статья 58 Конвенции ОНН).

В силу статьи 5 Закона № 191-ФЗ исключительная экономическая зона Российской Федерации не является территорией Российской Федерации, однако Российская Федерация осуществляет суверенные права и юрисдикцию в своей исключительной экономической зоне в целях разработки и управления водными биоресурсами.

Частью 5 статьи 19 Закона № 166-ФЗ предусмотрена обязанность лиц, осуществляющих промышленное рыболовство, в том числе в исключительной экономической зоне Российской Федерации, по доставке уловов водных биоресурсов, а также произведенной из них рыбопродукции и иной продукции в морской порт Российской Федерации.

Порядок доставки уловов водных биологических ресурсов, добытых (выловленных) при осуществлении промышленного рыболовства во внутренних морских водах Российской Федерации, в территориальном море Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации, в исключительной экономической зоне Российской Федерации, и произведенной из них рыбной и иной продукции в морские порты Российской Федерации, а также в иные места доставки утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 05.03.2013 № 184 (далее - постановление Правительства Российской Федерации от 05.03.2013 № 184).

Указанным постановлением Правительства Российской Федерации предусмотрено, что при доставке рыбопродукции, в том числе из ИЭЗ РФ, в отношении прибывших судов и рыбопродукции проводится таможенный контроль.

Приведенными выше нормативными правовыми актами не предусмотрено проставление на документах о приходе судов, осуществляющих промышленное рыболовство в ИЭЗ РФ, отметки таможенного органа о ввозе товара, поименованной в подпункте 3 пункта 3.5 статьи 165 НК РФ.

Учитывая изложенное, анализ положений подпункта 1 пункта 1 статьи 5 Закона № 191-ФЗ, подпунктов 1, 2 статьи 6, частей 1, 3 статьи 10 Закона № 166-ФЗ позволяет сделать вывод о том, что водные ресурсы, находящиеся в ИЭЗ РФ или выловленные в ней российскими лицами в установленном законом порядке, являются собственностью Российской Федерации либо собственностью российских лиц (пункт 15 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.11.2013 № 79 «О некоторых вопросах применения таможенного законодательства»), при этом не обладают статусом иностранных товаров, как и статусом выловленных (произведенных, реализованных) на территории Российской Федерации.

Проанализировав указанные положения, суд приходит к выводу о том, что местом реализации товаров, находящихся за пределами территории Российской Федерации, территория Российской Федерации не признается и, соответственно, операции по реализации российской организацией таких товаров, находящихся за пределами 12-мильной зоны в ИЭЗ РФ, объектом налогообложения НДС в Российской Федерации не являются.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде кроме реализации рыбопродукции собственного производства, ООО «Моррыбпром» осуществляло деятельность по приобретению у спорных контрагентов рыбопродукции, добытой (выловленной), переработанной по разрешениям на вылов ВБР, выданным в адрес этих контрагентов, на собственных судах БМРТ «Юго-Восток - 1» и СРТМ «Юго-Восток - 7» на основании договоров тайм-чартера, за пределами 12-мильной зоны Российской Федерации, с последующей реализацией указанной рыбопродукции в режиме экспорта в адрес иностранной компании «Dong Nam Co., Ltd» (Республика Корея) с таможенным оформлением на территории Российской Федерации.

Так, между ПАО «НБАМР» (Продавец) и ООО «Моррыбпром» (Покупатель) заключен договор купли-продажи рыбопродукции от 25.01.2018 № 03 (далее – договор), по условиям которого Продавец обязуется продать Покупателю всю готовую рыбопродукцию, переработанную из сырца (минтай – 8 500 тонн) Продавца, добытого судном БМРТ «Юго-Восток - 1» и СРТМ «Юго-Восток - 7» в Западно-Беренговоморской зоне (6101), а Покупатель обязуется принять и оплатить в соответствии с условиями договора.

Согласно пунктам 2.1, 2.2 договора, передача рыбопродукции осуществляется на таможенной территории Российской Федерации в п. Владивосток или ином порту Российской федерации в 2018-2029 годах. Право собственности на рыбопродукцию от Продавца к Покупателю переходит на борту транспортного судна в порту Российской Федерации. Датой передачи рыбопродукции является дата подписания приемо-передаточных документов в день оформления транспортного судна на приход в порт Российской Федерации и оформления рыбопродукции ветеринарными и пограничными сертификатами.

Пунктом 3.4 договора предусмотрено, что расходы по доставке товара из района промысла в российский порт осуществляются за счет Покупателя; расходы по таможенной очистке - за счет Продавца.

Также, между ПАО «НБАМР» (Продавец) и ООО «Моррыбпром» (Покупатель) заключены договоры купли-продажи рыбопродукции от 19.09.2019 № 602, от 11.03.2020 № 099 (далее – договоры), по условиям которых Продавец обязуется продать Покупателю всю готовую рыбопродукцию, переработанную из сырца (минтай – 2 500 тонн, минтай 4 500 тонн соответственно) Продавца, добытого судном БМРТ «Юго-Восток - 1» и СРТМ «Юго-Восток - 7» в Западно-Беренговоморской зоне (6101), а Покупатель обязуется принять и оплатить в соответствии с условиями договора.

Согласно пункту 2.1 договоров, передача рыбопродукции осуществляется на таможенной территории Российской Федерации в п. Владивосток или ином порту Российской федерации в 2019-2020 годах, в 2020-2021 годах соответственно. Пункт 2.2 договоров содержит условия аналогичные условиям пункта 2.2 договора от 25.01.2018 № 03.

Пунктом 3.4 договоров установлено, что Продавец обязуется доставить рыбопродукцию в морской порт Российской Федерации и выполнить все требования действующего законодательства в соответствии с частями 3.2, 3.3 статьи 19 Закона № 166-ФЗ.

Согласно пункту 3.5 договоров доставка рыбопродукции из района промысла в морской порт Российской Федерации, расходы, связанные с таможенным оформлением рыбной продукции, оформлением ветеринарных сопроводительных документов производятся за счет Продавца. Все расходы, связанные с необходимостью проведения грузовых работ в порту Российской Федерации, хранением и т.д. производятся за счет Покупателя.

Кроме того, 04.08.2020 между ООО «Софко», АО «Тралфлот» (Поставщик) и ООО «Моррыбпром» (покупатель) заключены договоры поставки б/н (далее - договоры), по условиям которых Поставщик обязуется передать в собственность Покупателя, а Покупатель обязуется принять и оплатить в соответствии с условиями договора рыбопродукцию мороженую, выработанную из минтая-сырца в количестве ориентировочно 2 398 тонн, 1 тонна, соответственно, добытого арендованным по договору тайм-чартера судном БМРТ «Юго-Восток -1».

Согласно пункту 1.2 договоров, право собственности на переданный товар переходит к Покупателю с момента подписания товарной накладной (форма ТОРГ-12), либо УПД уполномоченными представителями сторон в любом российском морском порту в день оформления транспортного судна на приход в порт Российской федерации и оформления рыбопродукции ветеринарными и пограничными службами. Доставка Товара из района промысла в морской порт Российской Федерации, расходы, связанные с таможенным оформлением рыбной продукции, оформлением ветеринарных сопроводительных документов производятся за счет Поставщика. Все расходы, связанные с необходимостью проведения грузовых работ в порту РФ, хранением и т.д. производятся за счет Покупателя.

Для осуществления указанной деятельности ООО «Моррыбпром» (Судовладелец) заключило договоры фрахтования судов на условиях тайм-чартера от 25.01.2018 № 04, от 25.01.2018 № 05, от 19.09.2019 № 601 и от 11.03.2020 №098 с ПАО «НБАМР» (Фрахтователь), согласно условиям которых, Судовладелец обязалось передать Фрахтователю за обусловленную плату в пользование обозначенные выше суда, укомплектованное экипажем, для добычи ВБР (минтай) в Западно-Беринговоморской зоне. 

Рыбопродукция, добытая по квоте Фрахтователя, являлась его собственностью (пункты 1.1, 1.4 договоров).

Также, ООО «Моррыбпром» (Арендодатель) заключило договоры аренды судна с экипажем на условиях тайм-чартера от 04.08.2020 № 23/20 и от 04.08.2020 № 24/20 с ООО «Софко» и ООО «Тралфлот» (Арендатор) соответственно, согласно условиям которых, Арендодатель обязуется за обусловленную плату передать Арендатору судно БМРТ «Юго-Восток-1» с экипажем во временное владение и пользование с целью его использования для промышленного рыболовства ВБР в ИЭЗ РФ. 

Рыбопродукция, выловленная судном в период действия договоров, является исключительной собственностью Арендатора (пункты 1.1, 1.6 договоров).

В рамках указанных договоров купли-продажи от 25.01.2018 № 03, от 19.09.2019 № 602, от 11.03.2020 № 099, договоров поставки от 04.08.2020, ООО «Моррыбпром» приобрело рыбопродукцию: во втором квартале 2018 на сумму 11 422 047 руб. (в том числе НДС 1 038 354,42 руб.); в 3 квартале 2018 на сумму 247 784 686,50 руб. (в том числе НДС 22 525 843,13 руб.); в 4 квартале 2018 на сумму 69 010 831,50 руб. (в том числе НДС 6 273 711,96 руб.); в 4 квартале 2019 на сумму 118 811 064 руб. (в том числе НДС 10 801 005,81 руб.); в 3 квартале 2020 на сумму 368 382 675 руб. (в том числе НДС 33 489 334,09 руб.); в 4 квартале 2020 на сумму 164 600 593,32 руб. (в том числе НДС 14 963 690,30 руб.);

Суммы выставленного ПАО «НБАМР», ООО «Софко» и ООО «Тралфлот» НДС включены ООО «Моррыбпром» в состав налоговых вычетов по НДС за 2, 3, 4 кварталы 2018, 4 квартал 2019, 3,4 кварталы 2020.

Вместе с тем, по результатам выездной налоговой проверки налоговым органом, на основании, в том числе, судовых суточных донесений (далее - ССД) по судам, принадлежащим ООО «Моррыбпром», а также по судам, на которых осуществлялась транспортировка рыбопродукции, направленных в адрес налогового органа Владивостокским филиалом ФГБУ «ЦСМС» сопроводительными письмами от 14.12.2021 № ВФ/9-1542, от 28.12.2021 № ВФ/9-1630 и от 29.12.2021 № ВФ/9-1636, ответов собственников судов транспортировщиков, установлено, что в проверяемом периоде вылов ВБР на судах налогоплательщика (БМРТ «Юго-Восток - 1» и СРТМ «Юго-Восток - 7») осуществлялся в соответствии с разрешениями на вылов ВБР, выданных ООО «Моррыбпром» и его спорным контрагентам в ИЭЗ РФ.

Замороженная рыбопродукция (минтай неразделанный мороженый), выловленная по квотам ПАО «НБАМР», ООО «Софко» и ООО «Тралфлот», перегружалась на суда транспортировщики («Тигр-2», «Василий Полещук», «Пролив Лонга», «Память Кирова», «Фрио Сапфир», «Арктик», «Тамбов», «Коммунары Николаева», «Камчатский пролив», «Айс Винд») в зоне промысла, также за пределами 12-мильной зоны в ИЭЗ РФ.

При этом согласно представленным налогоплательщиком документам, рыбопродукция, приобретенная у спорных контрагентов, отправлена на экспорт в соответствии с заключенными контрактами от 26.12.2015 № 4/15DN, от 26.12.2018 № 5/18DN с компанией «Dong Nam Co., Ltd» (Республика Корея).

Таким образом, груз принят к перевозке в ИЭЗ РФ, за пределами территориальных вод, что свидетельствует о том, что передача рыбопродукции осуществлена за пределами территории Российской Федерации.

При этом заявителем в материалы дела не представлены документы, в том числе подтверждающие получение товара ООО «Моррыбпром» (как покупателем) на территории Российской Федерации, а затем отгрузку товара в адрес конечного покупателя в порт Пусан заявителем.

Материалами проверки подтверждено, что заход судов-перевозчиков в порт Владивосток не был связан с погрузкой-выгрузкой продукции на территории Российской Федерации, во Владивосток продукция доставлялась исключительно для его оформления и дальнейшего следования в порт Пусан, Республика Корея.

Кроме того, исходя из представленных Управлением Федеральной службы по ветеринарному фитосанитарному надзору по Приморскому краю и Сахалинской области документов следует, что все заявки на получение ветеринарных свидетельств составлены и подписаны налогоплательщиком до даты прибытия судна транспортировщика в порт Владивосток.

Данное обстоятельство свидетельствует о том, что несмотря на указание в договорах купли-продажи и поставки условий перехода права собственности на рыбопродукцию в порту Владивосток, заявки на получение ветеринарных свидетельств поданы от имени ООО «Моррыбпром», как собственника груза, еще до прибытия его в порт Владивосток.

Довод Общества о том, что согласно условиям договоров купли-продажи и поставки право собственности на рыбопродукцию переходит от продавца к ООО «Моррыбпром» в порту Российской Федерации, отклоняется судом, поскольку вышеизложенные обстоятельства в своей совокупности свидетельствуют о том, что фактически спорная рыбопродукция на момент начала отгрузки и транспортировки, на территории Российской Федерации не находилась, налогоплательщиком спорная рыбопродукция именно на территории Российской Федерации не приобреталась, а заход судов перевозчика в порт Владивосток осуществлялся с целью исполнения требований постановления Правительства Российской Федерации от 05.03.2013 № 184 и не связан с погрузкой или выгрузкой товара на территории Российской Федерации, на что также указывает сам заявитель.

Ссылка заявителя на то, что в представленных в материалы дела коносаментах пунктом назначения указан порт Владивосток, судом также отклоняется, поскольку она не опровергает изложенные выше выводы налогового органа, и в отсутствие доказательств факта реальной реализации товара на территории Российской Федерации свидетельствует об умышленном отражении налогоплательщиком в документах недостоверной информации с целью создания видимости перехода прав на рыбопродукцию на территории Российской Федерации в целях неправомерного возмещения НДС.

Довод Общества о том, что все товары, добытые в ИЭЗ РФ судами рыбопромыслового флота, плавающими под флагом Российской Федерации, признаются полученными в Российской Федерации, судом отклоняется, как несостоятельный, поскольку как указано выше, такие товары при этом не обладают статусом выловленных (произведенных, реализованных) на территории Российской Федерации, тогда как в рассматриваемом случае, в соответствии с требованиями налогового законодательства, основополагающим является место реализации товаров (работ, услуг), так как налоговые вычеты по НДС возможны только в отношении операций (реализации), произведенных на территории Российской Федерации.

Довод заявителя о том, что ИЭЗ РФ относится к «иным территориям, находящимся под юрисдикцией Российской Федерации» судом также отклоняется, поскольку основан на неверном толковании вышеизложенных норм права.

Довод Общества о том, что поскольку товар, находясь на территории Российской Федерации (порт Владивосток), не разгружался и не транспортировался, то необходимо применить требования подпункта 1 пункта 1 статьи 147 НК РФ, согласно которому местом реализации товаров признается территория Российской Федерации, если товар находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией, и не отгружается и не транспортируется, судом отклоняется, как несостоятельный.

В рассматриваемом случае указанные положения закона не применимы, поскольку налоговым органом установлено, что рыбопродукция в момент начала отгрузки и транспортировки находилась в ИЭЗ РФ, за пределами территории Российской Федерации.

Также суд отклоняет ссылку Общества на необходимость применения пункта 3 статьи 147 НК РФ, по следующим основаниям.

В силу пункта 1 статьи 1 НК РФ законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.

Налоговый кодекс Российской Федерации согласно пункту 2 статьи 1 НК РФ устанавливает общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации, в том числе права и обязанности налогоплательщиков, ответственность за совершение налоговых правонарушений. Поэтому правовое регулирование, касающееся данных вопросов, не может осуществляться иначе, чем это предусмотрено НК РФ.

Пунктом 1 статьи 2 Федерального закона от 23.11.2020 № 374-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее - Федеральный закон от 23.11.2020 № 374-ФЗ) введен пункт 3 статьи 147 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 147 НК РФ в новой редакции в целях настоящей главы местом реализации товаров в виде водных биологических ресурсов, добытых в исключительной экономической зоне Российской Федерации, и (или) товаров, произведенных из водных биологических ресурсов, добытых в исключительной экономической зоне Российской Федерации, признается территория Российской Федерации в случае, если в момент начала отгрузки и транспортировки указанные товары находятся в исключительной экономической зоне Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1 -го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных данной статьей.

В соответствии с пунктом 5 статьи 9 Федерального закона от 23.11.2020 № 374-ФЗ пункт 1 статьи 2 указанного закона вступил в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, но не ранее 1-го числа очередного налогового (расчетного) периода по соответствующему налогу, в данном случае с 01.01.2021, соответственно.

Таким образом, действие Федерального закона от 23.11.2020 № 374-ФЗ не распространяется на предшествующие налоговые периоды.

В силу пункта 3 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу.

Акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги, сборы и (или) страховые взносы, снижающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это (пункт 4 статьи 5 НК РФ).

Данное правовое регулирование воспроизводит общий принцип действия налоговых норм во времени, в соответствии с которым действие закона распространяется на отношения, возникшие после введения его в действие, и только законодатель вправе придать закону обратную силу, то есть распространить его нормы на правоотношения, которые возникли до введения его в действие.

В данном случае, к рассматриваемым правоотношениям за проверяемый период 2018-2020 положения пункт 3 статьи 147 НК РФ введенного Федеральным законом от 23.11.2020 № 374-ФЗ неприменимы в силу прямого запрета на это, и не могут распространяться на отношения, возникшие до 01.01.2021, в связи с фактическим отсутствием указанной нормы.

Кроме того, из смысла и содержания указанных положений следует, что пункт 3 статьи 147 НК РФ не влечет изменения норм, устанавливающих ответственность, не устраняет и не смягчает ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, не устанавливает дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, не отменяет налоги, сборы и (или) страховые взносы, не снижает налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, не устраняет обязанность налогоплательщика, то есть не улучшает положение налогоплательщика.

Заявленная Обществом в обоснование своей позиции ссылка на письмо ФНС России от 21.04.2020 № СД-4-3/6701@, не принимается судом в силу следующего.

Из анализа указанного письма следует, что сам по себе факт вылова рыбопродукции в исключительной экономической зоне не имеет значения для определения места последующей реализации товара для целей налогообложения НДС. Между тем, правовое значение для определения объекта обложения НДС имеет место реализации товаров, которым признается территория Российской Федерации, в частности, в случае, если товар в момент начала отгрузки и транспортировки находится на территории Российской Федерации.

Однако доказательств реализации спорной рыбопродукции на территории Российской Федерации Обществом в материалы дела не представлено, как указывалось выше, отгрузка указанного товара и принятие его к перевозке было осуществлено в ИЭЗ РФ.

Поскольку на момент начала отгрузки и транспортировки товар на территории Российской Федерации не находился, налогоплательщиком на территории Российской Федерации товар не приобретался, то в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146, статей 147, 171, 172 НК РФ право на применение налогового вычета по НДС в размере 89 091 939 руб. у ООО «Моррыбпром» не возникло.

Факт выставления спорными контрагентами счетов-фактур с выделением сумм НДС также не является основанием для принятия ООО «Моррыбпром» соответствующих сумм НДС к вычету, поскольку, как установлено оспариваемым решением, спорные операции реализации рыбопродукции не являлись объектом налогообложения НДС в принципе.

Иные доводы налогоплательщика судом не приняты, так как они направлены на опровержение каждого из доказательств, представленных налоговым органом, однако при рассмотрении судом дела подлежит оценке именно совокупность представленных сторонами доказательств.

Принимая во внимание вышеизложенное, решение Межрайонной ИФНС России № 5 по Хабаровскому краю от 13.05.2022 № 07-74/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является законным и обоснованным и оснований для признания его недействительным по правилам, предусмотренным частью 2 статьи 201 АПК РФ, у суда не имеется.

При таких обстоятельствах заявленные ООО «Поллукс» требования удовлетворению не подлежат.

В силу пункта 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. При таких обстоятельствах, расходы по уплате государственной пошлине при подаче заявления в суд в размере 3 000 руб. подлежат отнесению на заявителя. 

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленных требований общества с ограниченной ответственностью «Поллукс» отказать.

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия (изготовления его в полном объеме), если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в Шестой арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения.

Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через Арбитражный суд Хабаровского края.

Судья    К.А. Архипова