ДВЕНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

410002, г. Саратов, ул. Лермонтова д. 30 корп. 2 тел: (8452) 74-90-90, 8-800-200-12-77; факс: (8452) 74-90-91,

http://12aas.arbitr.ru; e-mail: info@12aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 

арбитражного суда апелляционной инстанции

Дело №А12-5982/2024

г. Саратов

04 февраля 2025 года

Резолютивная часть постановления объявлена 22 января 2025 года

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе 

председательствующего судьи Пузиной Е.В., 

судей Землянниковой В.В., Комнатной Ю.А.  

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Глебовой В.К., 

рассмотрев в открытом судебном заседании посредством веб-конференции

апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Стройгарант»

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 25 сентября 2024 года по делу № А12-5982/2024

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Стройгарант» (117133, г. Москва, м.о. Теплый Стан, ул. Академика Виноградова, соор.5, стр.2, помещ.20П/3, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) 

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району города Волгограда (400005, 

<

...>, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>),

третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора: Инспекция Федеральной налоговой службы № 28 по г. Москве (117149, 

<

...>, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>), Управление Федеральной налоговой службы по Волгоградской области (400005, 

<

...>, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>),

о признании недействительным решения,

при участии в судебном заседании посредством веб-конференции с использованием собственных абонентских устройств представителя общества с ограниченной ответственностью «Стройгарант» - ФИО1, действующей на основании доверенности от 05.10.2024 № 100, представителя Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области - ФИО2, действующего на основании доверенности от 09.01.2025 № 16, представителя Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району города Волгограда - ФИО3, действующей на основании доверенности от 09.01.2025 № 55,

УСТАНОВИЛ:

в Арбитражный суд Волгоградской области обратилось общество с ограниченной ответственностью «Стройгарант» (далее – ООО «Стройгарант», общество, заявитель, налогоплательщик) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району города Волгограда (далее – ИФНС России по Центральному району г. Волгограда, налоговый орган, Инспекция) от 20.11.2023 № 10-19/1690 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1-3 кварталы 2019 года, 2-3 кварталы 2020 года, 2 квартал 2021 года в размере 5 756 313 руб., налога на прибыль организаций за 2019-2021 годы в размере 8 553 814,80 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафов, уменьшения заявителю убытка за 2021 год.

 Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 25.09.2024 заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району города Волгограда от 20.11.2023 №10-19/1690 в части доначисления налога на прибыль за 2021 год, соответствующих сумм пени и штрафов в части невключения в налоговую базу по налогу на прибыль расходов в виде уплаченных лизинговых платежей в пользу ООО «Балтийский берег». Суд обязал инспекцию Федеральной налоговой службы по Центральному району города Волгограда устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Стройгарант». В удовлетворении заявления в остальной части отказано. С инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району города Волгограда в пользу общества с ограниченной ответственностью «Стройгарант» взысканы расходы в виде уплаченной государственной пошлины в размере 3000 руб.

ООО «Стройгарант» не согласилось с принятым судебным актом в части отказа в удовлетворении заявленных требований и обратилось в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в данной части отменить по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме. 

Обжалуя решение суда первой инстанции, ООО «Стройгарант» указывает, что у налогового органа, установившего в ходе проверки снижение налогоплательщиком своих налоговых обязательств путём фактического разделения бизнеса между ООО «Стройгарант» и ООО «ВолгаДорСтрой», имелись основания для проведения налоговой реконструкции, однако, Инспекция в своих расчетах учла не все консолидированные расходы, исключив из их состава документально подтвержденные в ходе налоговой проверки расходы заявителя и ООО «ВолгаДорСтрой» по сделкам с ИП ФИО4, расходы ООО «Стройгарант» на уплату лизинговых платежей в пользу ООО «Балтийский лизинг» за 2021 год, часть прямых расходов ООО «Стройгарант» по списанию товарно-материальных ценностей (далее – ТМЦ) за 2021 год. Суд признал обоснованными доводы налогоплательщика только в части необходимости учета для целей исчисления налога на прибыль расходов, понесенных в пользу ООО «Балтийский лизинг», неправомерно отклонив все иные доводы заявителя. Общество полагает, что в ходе проверки налоговым органом не установлено ни одного предусмотренного статьей 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) обстоятельства, свидетельствующего о наличии оснований для исключения из состава консолидированных затрат ООО «Стройгарант» расходов по сделкам с ИП ФИО4 По мнению налогоплательщика, осуществление ФИО4 трудовой деятельности в ООО «Стройгарант», отсутствие у него в проверяемом периоде иных контрагентов, кроме ООО «Стройгарант» и ООО «ВолгаДорСтрой», отсутствие трудовых и материальных ресурсов, необходимых для реальной финансово-хозяйственной деятельности, не свидетельствует о невозможности осуществления ИП ФИО4 предпринимательской деятельности в своем интересе. По мнению заявителя апелляционной жалобы, Инспекцией ошибочно при определении размера внереализационных расходов ООО «Стройгарант» занижена сумма корректировки прямых расходов, поскольку процент НЗП определен налоговым органом с учетом показателей, которые не могут участвовать в формировании НЗП исходя из Учетной политики ООО «Стройгарант». В части доводов о расходах на списание ТМЦ общество в апелляционной жалобе указывает, что фактический размер расходов на списание налогоплательщиком сырья налоговым органом не устанавливался, первичные документы, касающиеся списания ТМЦ, не исследовались, в указанной части расходов Инспекция полагалась на данные налогоплательщика, заявленные в первичной налоговой декларации. Однако при подаче первоначальной налоговой декларации по налогу на прибыль у налогоплательщика неправильно сформирована расходная часть по списанию сырья, отраженные списания не соответствовали первичным документам, в связи с чем, налогоплательщиком по себестоимости указанных ТМЦ недосписано в расходы 59 407 784,59 руб. По мнению заявителя, указанные обстоятельства повлекли излишнее доначисление налога на прибыль организаций в размере 8 553 814,80 руб.

ИФНС России по Центральному району г. Волгограда, в порядке статьи 262 АПК РФ, представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Явившиеся в судебное заседание представители Общества, Инспекции, Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области поддержали правовые позиции, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на апелляционную жалобу.

Иные лица, участвующие в деле, явку представителей в судебное заседание не обеспечили, надлежащим образом извещены о месте и времени судебного разбирательства путем направления определения, выполненного в форме электронного документа, в соответствии со статьей 186 АПК РФ посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа.

Информация о месте и времени судебного заседания размещена в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» (kad.arbitr.ru), что подтверждено отчетом о публикации судебных актов на сайте.

В соответствии с частью 3 статьи 156 АПК РФ суд считает возможным рассмотреть дело в отсутствие указанных лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных и не явившихся в судебное заседание.

Законность и обоснованность судебного акта арбитражного суда первой инстанции проверяется апелляционным судом, в порядке, установленном главой 34 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по Центральному району г. Волгограда в отношении ООО «Стройгарант» проведена выездная налоговая проверка по всем налогам, сборам, страховым взносам за период c 01.01.2019 по 31.12.2021, по результатам которой составлен акт от 27.06.2023 № 10-19/2793дсп.

По результатам рассмотрения акта и иных материалов выездной налоговой проверки Инспекцией принято решение от 20.11.2023 № 10-19/1690 о привлечении ООО «Стройгарант» к ответственности за совершение налогового правонарушения по статье 119, пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в общем размере 1 840 363 руб. Кроме того, данным решением налогоплательщику доначислены налоги в общем размере 22 458 178 руб., в том числе налог на прибыль организаций в размере 16 456 424 руб., НДС в размере 5 756 313 руб., транспортный налог в размере 191 332 руб., налог на имущество организаций в размере 54 109 руб., установлены излишне заявленные убытки по налогу на прибыль за 2021 год в размере 52 671 314 руб., исчисление НДС в завышенном размере 4 912 081 руб., предложено внести необходимые исправления в бухгалтерский и налоговый учет.

ООО «Стройгарант», не согласившись с решением Инспекции в части произведённых доначислений по налогу на прибыль организаций и НДС за 2019-2021 годы, а также привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган - УФНС России по Волгоградской области.

Решением Управления от 08.02.2024 № 95 решение Инспекции от 20.11.2023 № 10-19/1690 оставлено без изменения, жалоба налогоплательщика – без удовлетворения. 

ООО «Стройгарант», полагая, что решение ИФНС России по Центральному району г. Волгограда от 20.11.2023 № 10-19/1690 в части доначисления НДС за 1-3 кварталы 2019 года, 2-3 кварталы 2020 года, 2 квартал 2021 года в размере 5 756 313 руб., налога на прибыль организаций за 2019-2021 годы в размере 8 553 814,80 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафов, уменьшения заявителю убытка за 2021 год является незаконным, нарушает его права и охраняемые законом интересы, обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Суд первой инстанции пришел к выводу об обоснованности заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2021 год в связи с невключением в налоговую базу по налогу на прибыль расходов в виде уплаченных лизинговых платежей в пользу ООО «Балтийский берег».

Оснований для удовлетворения заявленных требований в остальной части суд первой инстанции не усмотрел. 

ООО «Стройгарант» в апелляционной жалобе приводит доводы о несогласии с решением суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

Поскольку в порядке апелляционного производства ООО «Стройгарант» обжалуется только часть решения, при этом лица, участвующие в деле, до начала судебного разбирательства возражений против этого не заявили и на пересмотре судебного акта в полном объеме не настаивали, суд апелляционной инстанции в силу пункта 5 статьи 268 АПК РФ не вправе выйти за пределы апелляционной жалобы и проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции только в обжалуемой части.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и соблюдение норм процессуального права, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства на основании статьи 71 АПК РФ, арбитражный суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Из пункта 2 статьи 54.1 НК РФ следует, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции и представляемые налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов, а налоговый орган вправе отказать в применении вычетов, если заявленная налогоплательщиком сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Требования о достоверности учета хозяйственных операций содержатся в законодательстве о бухгалтерском учете и в НК РФ, установившем правила ведения налогового учета.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

По правилам пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дата составления документа, наименование экономического субъекта, составившего документ, содержание факта хозяйственной жизни, величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения, наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события, подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. 

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. 

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. 

При этом необходимо учитывать, что нормы пункта 1 статьи 252 НК РФ не допускают их произвольного применения и требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли.

В силу положений статей 146, 169, 171, 172 НК РФ для получения налогового вычета необходима совокупность следующих условий: наличие счетов-фактур, документов, подтверждающих принятие указанных товаров (работ, услуг) на учет, а также строгое соответствие выставленных счетов-фактур требованиям пунктов 5, 6 статьи 169 НК РФ.

При соблюдении указанных требований НК РФ налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В силу пункта 3 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Из разъяснений, данных в пункте 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, следует, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт 5 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53).

В пункте 9 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 указано, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Согласно пункту 11 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Таким образом, налоговые последствия в виде включения предъявленного поставщиком НДС в состав налоговых вычетов и расходов в состав затрат, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, являются правомерными лишь при соблюдении вышеуказанных условий и при наличии реальных хозяйственных операций между налогоплательщиком и его контрагентом, заявленным в документах, либо лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В соответствии с позицией Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 25.01.2021 № 309-ЭС20-17277, в условиях действующего в настоящее время законодательного регулирования исключается возможность применения налоговых вычетов НДС полностью или в соответствующей части в ситуациях, когда налогоплательщик участвовал в согласованных с иными лицами действиях, направленных на неправомерное уменьшение налоговой обязанности за счет искусственного наращивания стоимости товаров (работ, услуг) без формирования источника вычета (возмещения) налога, или, во всяком случае, если ему было известно о действиях иных лиц, уклоняющихся от уплаты НДС в процессе обращения товаров (работ, услуг).

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса (определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.07.2016 № КГ164920).

В ходе проведения выездной налоговой проверки ИФНС России по Центральному району г. Волгограда установлено, что в проверяемом периоде ООО «Стройгарант» выполняло дорожно-строительные работы на объектах заказчиков, привлекало на возмездной основе дополнительные трудовые ресурсы, основные и транспортные средства ООО «ВолгаДорСтрой». 

Согласно регистрам бухгалтерского учета ООО «Стройгарант» учитывало в составе расходов затраты по договорам с ООО «ВолгаДорСтрой» в сумме 158 048 532,98 руб.

В ходе проверки налоговым органом установлена совокупность условий, свидетельствующих о подконтрольности ООО «ВолгаДорСтрой» проверяемому налогоплательщику, фактическом осуществлении налогоплательщиком и данным контрагентом деятельности в качестве единого хозяйствующего субъекта при выполнении дорожно- строительных работ, отсутствии экономической обоснованности и деловой цели заключения договоров между ООО «Стройгарант» и ООО «ВолгаДорСтрой», направленности согласованных действий налогоплательщика и ООО «ВолгаДорСтрой» на получение необоснованной налоговой экономии путем завышения расходов и минимизации налоговых обязательств по уплате налога на прибыль организаций.

Суд первой инстанции признал выводы Инспекции в данной части обоснованными.

Апелляционная коллегия соглашается с соответствующими выводами суда первой инстанции.

ИФНС России по Центральному району г. Волгограда в ходе налоговой проверки установлено, что ООО «Стройгарант» зарегистрировано в качестве юридического лица и поставлено на учет 02.04.2010, применяет общую систему налогообложения.

Основной вид деятельности – строительство автомобильных дорог и автомагистралей.

Учредителями ООО «Стройгарант» являлись ФИО5 (с 02.04.2010), ФИО6 (с 23.04.2014).

ООО «ВолгоДорСтрой» зарегистрировано в качестве юридического лица и поставлено на учет 07.11.2008г., применяет упрощенную систему налогообложения (доходы). Основной вид деятельности – строительство автомобильных дорог и автомагистралей. Также до 01.01.2021г. применяло ЕНВД (оказание транспортных услуг по перевозке грузов).

Учредителем и руководителем ООО «ВолгоДорСтрой» является ФИО7

Руководителем ООО «Стройгарант» в период с 03.07.2013 по 26.03.2014 являлась ФИО8, супруга учредителя и руководителя ООО «ВолгоДорСтрой», с 28.03.2014 по настоящее время директором является ФИО6 

Также налоговым органом установлено, что ФИО9 получала доход и в ООО «Стройгарант» и в ООО «ВолгоДорСтрой».

ФИО10, являющаяся с 12.11.2015 по настоящее время директором ООО «ВолгаДорСтрой», в период с июня 2013 года по октябрь 2015 года получала доход в ООО «Стройгарант».

Инспекцией установлено, что ФИО6, ФИО10 и ФИО7 осуществляли профессиональную деятельность в ОГУП «Волгоградавтодор».

По результатам анализа справок о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за 2019-2021 годы Инспекция установила факт перехода работников из одной организации в другую (осуществление трудовой деятельности и получение дохода в ООО «ВолгаДорСтрой» и в ООО «Стройгарант», в разные периоды, либо одновременно).

Из показаний свидетелей налоговым органом установлено, что ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19 работали в ООО «Стройгарант» и ООО «ВолгаДорСтрой» с исполнением одинаковых должностных обязанностей.

В ходе проведенной проверки налоговым органом также установлено, что проверяемым налогоплательщиком для обеспечения дорожного строительства использовалась техника и имущество ООО «ВолгаДорСтрой», переданная на возмездной основе по договорам аренды и договору об оказании авто услуг. Анализ договоров, заключенных между ООО «Стройгарант» и ООО «ВолгаДорСтрой» о передаче в аренду имущества и транспортных средств, показал, что имущество ООО «Стройгарант», переданное по мировому соглашению от 18.06.2014, в дальнейшем предоставлялось в аренду проверяемому плательщику, при этом расходы на оплату аренды транспортных средств значительно превышали стоимость переданного имущества, указанную в мировом соглашении.

При этом, согласно регистрам бухгалтерского учета сумма кредиторской задолженности ООО «Стройгарант» по состоянию на 31.12.2021 составила 181 600 906,78 руб., что свидетельствует о неисполнении налогоплательщиком обязательств по перечислению денежные средства за аренду техники и имущества. При этом ООО «ВолгаДорСтрой» не принимало мер по взысканию задолженности с проверяемого налогоплательщика.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что указанные обстоятельства свидетельствуют об осуществлении ООО «Стройгарант» контроля за предельным размером доходов ООО «ВолгаДорСтрой», необходимых для применения специального налогового режима (УСНО), то есть влиянии налогоплательщика на текущую хозяйственную деятельность подконтрольной организации – ООО «ВолгаДорСтрой». 

Из первичных документов (путевых листов, актов на оказание автоуслуг) следует, что перечень транспортных средств, прилагаемый к договору аренды транспортных средств с экипажем от 01.01.2016 № 04-01/1-1, соответствует перечню транспортных средств, на которых ООО «ВолгаДорСтрой» осуществляет автоперевозки по договору от 02.07.2012 № 07-1. 

Из представленных в ходе проверки документов следует, что ООО «ВолгаДорСтрой» перевозило груз, используемый в технологическом процессе по реконструкции/строительству дорог (щебень, асфальт, песчано-солевая смесь, вода, грунт) с помощью грузовых автомобилей, на всех объектах ООО «Стройгарант» задействован транспорт ООО «ВолгаДорСтрой» с водителями, являвшимися работниками ООО «ВолгаДорСтрой», часть из которых в период с 2019-2021 являлись работниками ООО «Стройгарант». Кроме того, распределением транспортных средств на объекты ООО «Стройгарант» осуществлялось работником ООО «ВолгаДорСтрой», одновременно осуществляющим трудовую деятельность в ООО «Стройгарант» в должности главного механика.

Налоговым органом также установлено, что ООО «ВолгаДорСтрой» выполняло широкий спектр работ, начиная с земляных работ и заканчивая устройством полной конструкции дорожной одежды на основании договоров с ООО НПГ «Сады Придонья».

При этом, ни к одному из представленных договоров между участниками сделки не составлялись локально-сметные расчеты, на основании которых устанавливался размер стоимости выполняемых по договорам работ.  

Из условий договоров следует, что все работы выполнялись ООО «ВолгаДорСтрой» из собственных материалов и на собственном оборудовании, при этом в договорах и актах выполненных работ отсутствует какая-либо информация относительно наименования, количества необходимых материалов для выполнения работ по заданию заказчика ООО НПГ «Сады Придонья».

ООО НПГ «Сады Придонья» в ответ на требование Инспекции подтвердило, что ООО «ВолгаДорСтрой» выполняло работы с использованием собственных материалов и оборудования, стоимость работ, выполняемых ООО «ВолгаДорСтрой» фиксированная, в связи с чем, материалы в актах выполненных работ не выделялись, отчеты об использованных материалах не применялись.

Допрошенный в качестве свидетеля работник ООО НПГ «Сады Придонья» ФИО20, ответственный за контроль выполнения работ, сообщил, что ответственным лицом за выполнение работ ООО «ВолгаДорСтрой» по договорам подрядов на объектах ООО НПГ «Сады Придонья» являлись ФИО4, ФИО21.

Согласно штатному расписанию, представленному проверяемым налогоплательщиком за 2019-2021 годы, ФИО4 в период с 01.01.2019 по 31.12.2021 занимал в ООО «Стройгарант» должность заместителя директора по производству, ФИО21 в 2019 году занимал должность мастера, в 2020-2021 годах - должность заместителя директора по производству.

Допрошенный Инспекцией ФИО4 подтвердил, что в 2019 году являлся ответственным лицом от ООО «Стройгарант» при выполнении земляных работ на ипподроме, строительстве дорог и земляных работ в п. Сады Придонья) для ООО НПГ «Сады Придонья».

Кроме того, в ходе проверки Инспекцией установлено, что между ООО «Стройгарант» и ООО «ВолгаДорСтрой» заключены договоры аренды техники и транспортных средств, где арендодателем выступает ООО «Стройгарант».

С учетом изложенных обстоятельств, суд первой инстанции правомерно согласился с доводами налогового органа о том, что работы на объектах ООО НПГ «Сады Придонья» выполнялись, в том числе, за счет материальных, технических и трудовых ресурсов ООО «Стройгарант», ООО «ВолгаДорСтрой» заявлено исполнителем работ в целях распределения дохода, полученного от ООО НПГ «Сады Придонья», на взаимозависимое лицо, применяющее специальный налоговый режим в виде УСН, для минимизации налоговых обязательств.

Также в ходе проверки ИФНС России по Центральному району г. Волгограда установлено использование ООО «Стройгарант» и ООО «ВолгаДорСтрой» единых адресов электронной почты ООО «Стройгарант», ООО «ВолгаДорСтрой» («ooo.sgbuh@mail.ru» «ooo.stroygarant.buh@mail.ru»; наличие единого сайта в интернете (ooo.sg@mail.ru) с общими телефонами справочной службы 

<

***>, +7(844)299-52-85, +7(844)299-52-86, использование идентичных IP–адресов при осуществлении подключения к системе «Банк-Клиент»

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что в ходе проверки налоговым органом выявлен факт создания ООО «Стройгарант» формального документооборота с подконтрольной организацией - ООО «ВолгаДорСтрой», при котором общая выручка и понесенные расходы распределялись между юридическими лицами таким образом, чтобы облагаемый по общему режиму финансовой результат был минимальным, при этом выручка подконтрольного лица, применяющего специальные налоговые режимы, поддерживалась в пределах возможно допустимого уровня, для сохранения права на использование специального режима налогообложения. Фактически ООО «ВолгаДорСтрой» не являлось самостоятельным субъектом предпринимательской деятельности, распоряжающимся своими трудовыми, административными и финансовыми ресурсами. 

Инспекция обоснованно указала, что ООО «Стройгарант» и ООО «ВолгаДорСтрой» фактически выступают в качестве единого хозяйствующего субъекта, что свидетельствует о направленности действий проверяемого налогоплательщика на уклонение от уплаты установленных законом налогов. При этом сложившийся между обществом и взаимозависимым лицом документооборот является формальным и носит притворный характер в целях создания видимости нормальных рыночных правоотношений в сфере строительства автомобильных дорог как между самостоятельными коммерческими организациями.

Доводы заявителя относительно реальности его взаимоотношений с ООО «ВолгаДорСтрой» правомерно отклонены судом первой инстанции как противоречащие имеющимся в материалах дела доказательствами.

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Волгоградской области от 12.09.2022г. по делу № А12-2442/2022 установлено наличии противоправных действий ООО «Стройгарант» по умышленному созданию формального документооборота с подконтрольной организацией ООО «ВолгаДорСтрой», при котором общая выручка и понесенные расходы распределялись между юридическими лицами таким образом, чтобы облагаемый по общему режиму финансовой результат был минимальным, при этом выручка подконтрольного лица, применяющего специальные налоговые режимы, поддерживалась в пределах возможно допустимого уровня, для сохранения права на использование специального режима налогообложения. ООО «Стройгарант» и ООО «ВолгаДорСтрой» фактически выступают в качестве единого хозяйствующего субъекта при выполнении дорожно-строительных работ. 

В апелляционной жалобе и в судебном заседании суда апелляционной инстанции ООО «Стройгарант» фактически не оспаривает выводы налогового органа и суда первой инстанции об искусственном разделении хозяйственной деятельности ООО «Стройгарант» и ООО «ВолгаДорСтрой», создании формального документооборота между данными лицами.

Возражения налогоплательщика основаны на доводах о неправомерном непринятии Инспекцией при консолидации результатов хозяйственной жизни участников схемы части расходов ООО «Стройгарант» и ООО «ВолгаДорСтрой», а именно расходов по сделкам с ИП ФИО4, прямых расходов ООО «Стройгарант» за 2021г. (расходов по незавершенному производству, расходов на списание товарно-материальных ценностей).

В апелляционной жалобе ООО «Стройгарант» указало, что осуществление ФИО4 трудовой деятельности в ООО «Стройгарант», отсутствие у него в проверяемом периоде иных контрагентов, кроме ООО «Стройгарант» и ООО «ВолгаДорСтрой», отсутствие трудовых и материальных ресурсов, необходимых для реальной финансово-хозяйственной деятельности, не свидетельствует о невозможности осуществления ИП ФИО4 предпринимательской деятельности в своем интересе. В апелляционной жалобе общество указывает, что вопреки утверждениям налогового органа и суда первой инстанции, наличие в пользовании ИП ФИО4 транспортного средства КАМАЗ 5511 (государственный регистрационный номер 

<

***>), которое данное лицо предоставляло в аренду ООО «ВолгаДорСтрой» и ООО «Стройгарант», и использование данного транспортного средства на строительных объектах данных организаций в проверяемый период, а также наличие у данного контрагента фактической возможности выполнить работы по укладке бордюра подтверждено материалами проверки, в том числе показаниями ФИО4, ФИО11, ФИО22, ФИО6, ФИО23, первичными документами (форма КС-2), выписками из банков об оплате выполненных работ. 

Доводы общества о неправомерном исключении из состава затрат расходов по взаимоотношениям с ИП ФИО4 отклоняются судом апелляционной инстанции по следующим основаниям. 

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в 2019-2021 годах между ИП ФИО4 и ООО «Стройгарант» заключены договор аренды транспортного средства с экипажем от 01.08.2017 № 04-08/25-1 (автомобиль КАМАЗ, государственный регистрационный знак 

<

***>), договоры подряда на устройство бортовых камней на объектах, на устройство дорожных бордюров с устройством основания, укреплением бетоном с подрезкой, заливкой швов и их расшивкой. Общая стоимость оказанных услуг и выполненных работ составила 4 575 324 руб.

Также Инспекцией установлено, что между ИП ФИО4 и ООО «ВолгаДорСтрой» заключен договор аренды транспортного средства с экипажем от 01.05.2018 № 04-05/20 (автомобиль КАМАЗ, государственный регистрационный знак 

<

***>). Общая стоимость оказанных услуг составила 976 200 руб.

ФИО4 состоит на налоговом учете в качестве индивидуального предпринимателя с 26.03.2015, основной вид деятельности - деятельность автомобильного грузового транспорта; применяет упрощенную систему налогообложения (объект «Доходы»), справки по форме 2-НДФЛ за 2019-2021 годы не представлены, сумма полученных доходов за 2019 год составила 2 036 300руб.; за 2020 год - 2 794 400 руб.; за 2021 год - 1 140 900 руб.

По результатам анализа движения денежных средств по расчетному счету ИП ФИО4 за 2019-2021 годы налоговым органом установлено поступление денежных средств в общей сумме 4 759 000 руб. (79,2% от всех поступлений) от ООО «Стройгарант» с назначением платежей «Оплата за установку барьерного ограждения», «Оплата за аренду транспортного средства», в общей сумме 1 213 000 руб. (20,2% от всех поступлений) от ООО «ВолгаДорСтрой» с назначением платежей «Оплата по договору аренды транспортных средств», «Оплата кредиторской задолженности».

Поступающие на расчетный счет ИП ФИО4 денежные средства списываются на личный счет ФИО4 (96,4%). 

Инспекцией установлено отсутствие у ИП ФИО4 трудовых и материальных ресурсов, необходимых для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности, а также отсутствие взаимоотношений с иными контрагентами, кроме ООО «Стройгарант» и ООО «ВолгаДорСтрой».

В ходе проверки инспекцией установлено, что ФИО4 в проверяемом периоде являлся работником ООО «Стройгарант».

Из пояснений ФИО4, данных в ходе проверки, следует, что в 2019 году он являлся лицом, ответственным от имени ООО «Стройгарант», при выполнении земляных работ на ипподроме, строительстве дорог и земляных работ в п. Сады Придонья для ООО НПГ «Сады Придонья».

Данное обстоятельство также подтверждено показаниями свидетелей - работников ООО «Стройгарант» и ООО «ВолгаДорСтрой» (ФИО18, ФИО21 и др.), начальника управления капитального строительства ООО НПГ «Сады Придонья» ФИО20

Из пояснений ИП ФИО4 в отношении договора аренды транспортного средства следует, что им оказываются услуги по сдаче в аренду транспортного средства КАМАЗ 

<

***> принадлежащего его отцу - ФИО22, договор аренды не составлялся, ФИО22 лично работает в качестве водителя, единственными контрагентами являются ООО «Стройгарант», ООО «ВолгаДорСтрой».

В отношении целей аренды транспортного средства, персонала, выполняющего работы по устройству дорожных бордюров ФИО4 пояснений не дал.

Из протокола допроса ФИО22 следует, что ФИО22 оказывал транспортные услуги ООО «Стройгарант» и ООО «ВолгаДорСтрой», непосредственными руководителями на объектах являлись ФИО21 (ООО «ВолгаДорСтрой») и ФИО25 (ООО «Стройгарант»), путевые листы оформлялись указанными лицами. ФИО22 также сообщил, что транспортное средство в аренду ИП ФИО4 не передавалось, документы не оформлялись, денежные средства от ИП ФИО4, ООО «ВолгаДорСтрой» и ООО «Стройгарант» ФИО22 не получал, оплату по договору получал ФИО4

В отношении работ по договорам подряда Инспекцией установлено, что работы на объектах ООО «Стройгарант» выполнены ИП ФИО24, договоры между ИП ФИО4 и ИП ФИО24 не заключались, иные первичные документы не оформлялись, исполнение работ от имении ООО «Стройгарант» контролировали ФИО4 и ФИО25 

На основании изложенного, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о недоказанности реальных хозяйственный операций между налогоплательщиком, ООО «ВолгаДорСтрой» и ФИО4, поскольку установил, что фактически ФИО22 оказывал транспортные услуги непосредственно ООО «Стройгарант», при этом оплата реальным исполнителем не получена, соответствующая сумма налога ФИО22 не уплачена, подрядные работы также выполнены иным лицом, при этом ФИО4 осуществлялся контроль за выполнением работ от лица ООО «Стройгарант».

Взаимозависимость между ООО «Стройгарант» и ИП ФИО4, обналичивание ИП денежных средств, отсутствие иных контрагентов в совокупности с иными обстоятельствами, установленными в ходе проверки свидетельствует о том, что взаимоотношения со спорным ИП использовались проверяемым налогоплательщиком в целях необоснованного принятия к учету расходов в размере 5 551 524 руб. 

При этом, как верно отметил налоговый орган, взаимоотношения с физическими лицами носят бездокументарный характер, оплаты выполненных работ (оказания услуг) в рамках легального оборота не установлено. 

Сложившаяся судебная практика по спорам, связанным с искажением сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление сумм налогов таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 30.09.2019 № 307-ЭС19-8085).

Вместе с тем, учет соответствующих расходов возможен только в том случае, если налоговый орган располагал сведениями и документами, которые позволяли установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделкам в рамках легального хозяйственного оборота, уплатившее налоги при поставке товара (оказании услуг) налогоплательщику в соответствующем размере (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 по делу № 305-ЭС21-18005).

Оценив указанные обстоятельства и представленные налоговым органом доказательства в соответствии с положениями статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что ИП ФИО4 в рассматриваемом случае не является самостоятельным субъектом экономической деятельности, в отсутствие документарных подтверждений взаимоотношений с физическими лицами (ФИО22 и ФИО24), а также оплаты в рамках легального хозяйственного оборота и уплаты данными лицами соответствующих сумм налогов, расходы по взаимоотношениям с ИП ФИО4 обоснованно исключены налоговым органом из состава затрат при исчислении налога на прибыль. 

Налоговым органом уплаченные ИП ФИО4 суммы по УСН учтены при расчете итоговых обязательств проверяемого налогоплательщика.

Таким образом, доводы общества о неправомерном исключении из состава консолидированных расходов затрат стоимости выполненных работ и оказанных услуг на основании документов, оформленных от имени ИП ФИО4, проверены судом апелляционной инстанции и отклонены как несостоятельные.

Указанные доводы Общества не опровергают выводы налогового органа и суда, поскольку из совокупности обстоятельств и имеющихся в деле доказательств следует, что в ходе проведенной выездной налоговой проверки собрана совокупность фактов и обстоятельств, свидетельствующая о нарушении обществом положений пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с умышленным искажением сведений о фактах хозяйственной жизни вследствие отражения операций о якобы имевших место выполненных работах и услугах, в целях завышения расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, как следствие, уменьшения суммы подлежащих уплате в бюджет налогов.

Доводы общества в соответствующей части о незаконности обжалуемого решения не свидетельствуют, фактически направлены на переоценку выводов суда первой инстанции.

Доказательств, опровергающих выводы налогового органа и суда первой инстанции об отсутствии реальных хозяйственных операций между ООО «Стройгарант» и ИП ФИО4, Обществом в материалы дела не представлено. 

ООО «Стройгарант» в жалобе указывает, что ИП ФИО4 оказывал ООО «Стройгарант» и ООО «ВолгаДорСтрой» услуги по предоставлению в аренду транспортного средства в более ранние периоды, при этом за 2016-2018 годы налоговым органом в отношении ООО «Стройгарант» также проводилась выездная налоговая проверка, в ходе которой расходы на указанные услуги, оказанные ИП ФИО4, в полном объеме учтены проверяющими в составе консолидированных расходов ООО «Стройгарант» и ООО «ВолгаДорСтрой».

Судом апелляционной инстанции установлено, что за 2016-2018 годы в отношении ООО «Стройгарант» проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой ИФНС России по Центральному району г. Волгограда принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 10-19/2313, которым установлена неполная уплата налога на прибыль организаций в сумме 7 902 161 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 2 525 179 руб., начислены пени - 4 718 951 руб., а также ООО «Стройгарант» привлечено к ответственностью по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в сумме 112 907 рублей. Основанием для принятия обжалуемого решения явились установленные налоговым органом факты, свидетельствующие о наличии противоправных действий ООО «Стройгарант» по умышленному созданию формального документооборота с подконтрольной организацией ООО «ВолгаДорСтрой», при котором общая выручка и понесенные расходы распределялись между юридическими лицами таким образом, чтобы облагаемый по общему режиму финансовой результат был минимальным, при этом выручка подконтрольного лица, применяющего специальные налоговые режимы, поддерживалась в пределах возможно допустимого уровня, для сохранения права на использование специального режима налогообложения. ООО «Стройгарант» и ООО «ВолгаДорСтрой» фактически выступают в качестве единого хозяйствующего субъекта при выполнении дорожно-строительных работ. 

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 12.09.2022г. по делу № А12-2442/2022 признано недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Волгограда от 10.09.2021 №10-19/2313 части начисления пени по НДС в размере 1291026,20 руб. В удовлетворении заявления в остальной части отказано.

Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.04.2023г. решение Арбитражного суда Волгоградской области от 12 сентября 2022 года по делу №А12-2442/2022 отменено в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Волгограда от 10.09.2021 №10-19/2313 в части налога на прибыль в размере 1415098,29 руб., соответствующих сумм штрафа и пени. Признано недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Волгограда от 10.09.2021 №10-19/2313 в части налога на прибыль в размере 1415098,29 руб., соответствующих сумм штрафа и пени. В остальной обжалуемой части решения Арбитражного суда Волгоградской области от 12 сентября 2022 года по делу № А12-2442/2022 оставлено без изменения. 

Из судебных актов по делу №А12-2442/2022 следует, что по указанному делу устанавливалась правомерность непринятия налоговым органом расходов на амортизацию по объектам основных средств ООО «ВолгаДорСтрой» при исчислении налога на прибыль.

Решение налогового органа по выездной налоговой проверке ООО «Стройгарант» за 2016-2018 годы не влияет на правильность не принятия налоговым органом расходов по сделкам с ИП ФИО4 по настоящему делу.

Доводы ООО «Стройгарант» в части несогласия с непринятием налоговым органом прямых расходов ООО «Стройгарант» за 2021г. (расходов по незавершенному производству, расходов на списание товарно-материальных ценностей), правомерно отклонены судом первой инстанции по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что в первичной налоговой декларации налогу на прибыль организаций за 2021 год ООО «Стройгарант» отражен финансовый результат «прибыль» в размере 24 611 943 руб.

27.04.2023 Инспекцией составлена справка об окончании выездной налоговой проверки ООО «Стройгарант».

26.05.2023, то есть после окончания налоговой проверки, общество представило уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2021 год с финансовым результатом «убытки» в размере 52 671 314 руб.

Обращаясь в суд с заявлением об оспаривании решения налогового органа, общество указало, что в период проведения выездной налоговой проверки произошла смена главного бухгалтера, в бухгалтерском и налоговом учете выявлен ряд ошибок, повлиявших на финансовый результат в 2021 году, в том числе, при формировании резерва по сомнительным долгам, незавершенного производства, при списании материалов, последовательное исправление ошибок привело к образованию убытков в сумме 52 671 314 руб., необходимости представления уточненной налоговой декларации. 

Из заявления и пояснений налогоплательщика также следует, что в ходе проведения анализа списания основных материалов выявлено, что в 2021 году списание проведено не в полном объеме, в налоговом учете было скорректировано списание материалов на 52 750 000 руб., что существенно повлияло на финансовый результат. 

Судом первой инстанции установлено, что в ходе проведения выездной налоговой проверки налогоплательщиком представлены для ознакомления оригиналы актов на списания материалов, а также акты на переработку, материальные отчеты, соответствующие показателям первичной декларации по налогу на прибыль за 2021 год, с финансовым результатом - прибыль.

По результатам анализа оборотно-сальдовых ведомостей по балансовому счету 10 «Материалы» (до и после корректировки), представленного реестра по скорректированным позициям, налоговым органом установлено, что налогоплательщиком скорректированы не только количество материалов, но и их стоимость.

Судом первой инстанции установлено, что ИФНС России по Центральному району г. Волгограда до составления решения выездной налоговой проверки проведен анализ представленных обществом скорректированных документов.

При сопоставлении списания материалов по отчетам о расходе основных материалов в строительстве (форма М-29), актам на переработку установлено несоответствие израсходованного материала по отчетам (по форме М-29), актам на переработку и списанного материала по оборотно-сальдовым ведомостям к балансовому счету 10 «Материалы» за 2021 год, в некоторых случаях отражено полное отсутствие расхода материалов.

Из пояснений Инспекции следует, что произвести сопоставление необходимого количества ТМЦ (отчеты по форме М-29, КС-2, акты на переработку) с ТМЦ, по которым произведена корректировка (реестр по счету 10), не представляется возможным ввиду того, что в оборотно-сальдовой ведомости 10 «Материалы» и карточки счета 10 «Материалы» отсутствует информация о единицах измерения ТМЦ (тн, кг, куб.м. и т.д.), в отчетах по форме М-29, актах на переработку, оборотно-сальдовых ведомостях и карточках счета 10 имеются различные наименования ТМЦ, в отчетах о расходе основных материалов в строительстве (форма М-29), актах на переработку отсутствует стоимость списанного материала.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что документально правомерность произведенной корректировки стоимости списанных материалов налогоплательщиком не подтверждена.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, указанных выводов суда первой инстанции не опровергают.

Действия Общества по представлению уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2021 год с финансовым результатом «убытки» в размере 52 671 314 руб., после окончания выездной налоговой проверки, фактически направлены на пересмотр результатов выездной налоговой проверки и на проведение новой выездной проверки Общества по представленным документам.

Проверяемый период 2019-2021гг., период проведения выездной налоговой проверки с 29.12.2022г. по 27.04.2023г., в связи с чем, у Общества было достаточно времени для выявления ошибок, повлиявших на финансовый результат в 2021 году. 

Как следует из представленных документов, налогоплательщиком скорректированы не только количество материалов, но и их стоимость, в связи с чем, по данным документам необходимо проведение новой налоговой проверки с анализом документов, проверкой контрагентов и т.д., что в рассматриваемом случае невозможно.

ООО «Стройгарант» также заявлено о неправомерном определении инспекцией расходов по незавершенному производству.

В соответствии с пунктом 1 статьи 319 НК РФ под незавершенным производством (далее - НЗП) в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

Особенности порядка формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о доходах, расходах финансовых результатах организаций (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации и выступающими в качестве подрядчиков либо в качестве субподрядчиков (далее - организации) в договорах строительного подряда (далее - договор), длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года (долгосрочный характер) или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы установлены Приказом Минфина России от 24.10.2008 № 116н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (далее – Положение ПБУ «Учет договоров строительного подряда»).

Положение ПБУ «Учет договоров строительного подряда» распространяется также на договоры оказания услуг в области архитектуры, инженерно-технического проектирования в строительстве и иных услуг, неразрывно связанных со строящимся объектом, на выполнение работ по восстановлению зданий, сооружений, судов, по ликвидации (разборке) их, включая связанное с ней восстановление окружающей среды, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года (долгосрочный характер) или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы.

Согласно пункту 3 Положения ПБУ «Учет договоров строительного подряда» бухгалтерский учет доходов, расходов и финансовых результатов ведется отдельно по каждому исполняемому договору.

По результатам анализа регистров бухгалтерского учета ООО «Стройгарант» за 2019-2021 годы Инспекцией установлено, что учет доходов, расходов и финансовых результатов отдельно по каждому исполняемому договору не велся.

Согласно учетной политике ООО «Стройгарант» на 2021 год оценка остатков незавершённого производства на конец налогового периода производится в соответствии с положениями НК РФ по следующим правилам: сумма прямых расходов распределяется на остатки незавершенного производства пропорционально доле незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец налогового периода) заказов на выполнение работ (оказание услуг) в общем объеме выполняемых в течение налогового периода заказов на выполнение работ (оказание услуг).

Учет выполненных и незавершенных заказов на выполнение работ ведется на основании первичных документов и справок планово-экономического отдела.

Как установлено налоговым органом, согласно представленной справке стоимость выполненных, но не сданных заказчику работ, на 31.12.2021 по объекту «Ремонт автомобильной дороги «Октябрьский-Громославка-Шебалино» в Октябрьском муниципальном районе Волгоградской области» и объекту «Ремонт автомобильных дорог: «Новониколаевский – Урюпинск – Нехаевская – Краснополье - Манино (Воронежская область)» (в границах территории Волгоградской области»), составила 59 263 765,24 руб. с учетом НДС, 49 386 471,03 руб. без НДС.

Из расчета № 1 к первичной декларации по налогу на прибыль организаций следует, что общий объем выполненных работ по данным актов выполненных работ по форме № КС-2, справок о стоимости выполненных работ по форме № КС-3 по двум объектам составил 388 911 623,47 руб., коэффициент незавершённого производства - 12,69% (49 386 471,03 / 388 911 623,47 х 100), стоимость материалов, использованных при выполнении работ, - 14 835 318,14 руб., сумма распределяемых прямых расходов на незавершенное производство согласно оборотно-сальдовой ведомости по балансовому счету 20.01 «Основное производство» по номенклатурной группе «строительно-монтажные работы» 340 389 769,15 руб.

Таким образом, доля распределяемых прямых расходов на незавершенное производство составила 12,69% на общую сумму 43 195 461,71 руб. (340 389 769,15 х 12,69%), всего затраты на незавершенное производство составили 58 030 779,85 руб. (14 835 318,14 + 43 195 461,71 руб.), что подтверждается показаниями (объяснением главного бухгалтера ФИО26).

После завершения выездной налоговой проверки налогоплательщиком представлены уточненные данные учета незавершённого производства, в соответствии с которым, процент для расчета незавершённого производства изменился, сумма остатков незавершенного производства на конец периода уменьшилась, а сумма расходов, подлежащих списанию, соответственно, увеличилась на 24,5 млн. руб.

Из расчета № 2 к уточненной декларации по налогу на прибыль организаций следует, что коэффициент незавершенного производства составил 5,22% (49 386 471,03 / 896 034 703,57 х 100), в котором 896 034 703,57 руб. - стоимость выполненных работ (оказанных услуг) всего за 2021 год по данным налогового учета (оборотно-сальдовая ведомость по балансовому счету 90.01 «Продажи»); стоимость материалов, использованных при выполнении работ по форме М-29, не сданных заказчику, согласно актам на списание материалов составила 19 588 658,19 руб.

С учетом данных показателей сумма распределяемых прямых расходов на незавершённое производство согласно данным балансового счета 20.01 составила 266 430 781,92 руб., доля распределяемых прямых расходов на незавершенное производство составила 5,22% на общую сумму 13 907 686,82 руб. (266 430 781,92 х 5,22%), всего затраты на незавершенное производство составили 33 496 345,01 руб. (19 588 658,19 + 13 907 686,82 руб.).

Отклонение в расчетах незавершенного производства к первичной и уточненной декларациям составило 24 534 434,84 руб.

В результате рассмотрения имеющихся материалов, регистров бухгалтерского и налогового учета, пояснений должностных лиц по данному эпизоду, налоговым органом установлено, что при распределении прямых расходов на незавершенное производство при расчете к уточненной декларации исключены статьи затрат «Услуги генподряда» в сумме 14 232 789,97 руб., «Услуги по СМР (подряд, субподряд)» в сумме 256 952 856 руб.

Вместе с тем, поскольку ООО «Стройгарант» коэффициент незавершенного производства рассчитан от общей выручки за 2021 год, соответственно, при расчете распределяемых прямых расходов на незавершённое производство необходимо было учитывать все статьи затрат, включая «Услуги генподряда», «Услуги по СМР» (подряд, субподряд).

Налоговым органом произведен расчет распределения расходов на незавершенное производство на статьи затрат «Услуги генподряда», «Услуги по СМР (подряд, субподряд), которые составили 14 155 890,73 руб.: «Услуги генподряда» - 742 951,64 руб. (14 232 789,97 х 5,22%), «Услуги по СМР (подряд, субподряд) - 13 412 939,09 руб. (256 952 856 х 5,22%).

Доводы общества о несогласии с проведенным инспекцией расчетов, судебная коллегия признает ошибочными.

Выездной налоговой проверкой установлено отсутствие у общества раздельного учета расходов по объектам.

Из анализа первичных документов по финансово-хозяйственной деятельности ООО «Стройгарант» за 2019-2021 годы следует, что обществом бухгалтерский учет доходов, расходов и финансовых результатов отдельно по каждому исполняемому договору не велся.

Согласно учетной политики ООО «Стройгарант» к приказу от 31.12.2020 на 2021 год оценка остатков НЗП на конец налогового периода производится в соответствии с положениями НК РФ по следующим правилам: сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП пропорционально доле незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец налогового периода) заказов на выполнение работ (оказание услуг) в общем объеме выполняемых в течение налогового периода заказов на выполнение работ (оказание услуг). 

Учет выполненных и незавершенных заказов на выполнение работ осуществляется на основании первичных документов и справок ПЭО.

Из представленных налогоплательщиком документов следует, что в учетную политику за 2021 год внесены изменения, добавлен пункт следующего содержания: «3.3.4. Прямые расходы, которые невозможно отнести к конкретному производственному процессу по изготовлению продукции (выполнению работ, оказанию услуг), распределяются организацией пропорционально выручке от реализации соответствующих видов продукции (выполнения работ, оказания услуг)».

Суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что налоговый орган, не оспаривая установленную налогоплательщиком методику пропорциональности расходов к выручке, указывает на необходимость применения единого подхода к принятию доходов и расходов (в случае принятия всей выручку учету подлежат все расходы, приходящиеся на указанную выручку).

Отклонение между первоначальным расчетом и расчетом налогового органа составило 10 378 544,11 руб. (58 030 779,85 - 47 652 235,74), в связи чем, расходы ООО «Стройгарант» при принятии обжалуемого решения скорректированы на 10 378 544,11 руб. (24 534 434,84 - 14 155 890,73).

Суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для несогласия с выводами суда первой инстанции в соответствующей части.

Изложенные в апелляционной жалобе доводы правомерность выводов суда первой инстанции не опровергают.

Как следует из отзыва Инспекции на заявление ООО «Стройгарант», при консолидации результатов хозяйственной жизни участников схемы налоговым органом также не приняты расходы ООО «ВолгаДорСтрой» по строительству объектов ООО «НГП «Сады Придонья» в размере 9 697 734,97 руб., поскольку в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в ответ на требование налогового органа от 04.09.2023 №10-19/4199 о представлении актов на переработку, списание материалов, отчетов о переработанном сырье, оборотно-сальдовых ведомостей по балансовому счету 10 «Материалы» ООО «ВолгаДорСтрой» соответствующие документы не представлены, ООО «ВолгаДорСтрой» пояснило, что возможность представить акты на переработку, отчеты о переработанном сырье, приходные ордера на изготовленную продукцию, первичные документы на передачу (получение) давальческих материалов ООО «ВолгаДорСтрой» за период с 01.01.2019 по 31.12.2021 отсутствует, так как акты списания товарно-материальных ценностей не оформлялись, оборотно-сальдовые ведомости по балансовому счету 10 «Материалы» за период 2019-2021 годы были представлены ранее, однако, как указывает налоговый орган, оборотно-сальдовые ведомости по балансовому счету 10 «Материалы» за 2019-2021 годы в разрезе по месяцам ранее не представлялись.

Поскольку расчет основан на исключении из доходов и расходов сумм сделок по заключенным договорам между подконтрольными организациями расходы в размере 9 697 734,97 руб. исключены налоговым органом из доходов ООО «Стройгарант» и соответственно из расходов ООО «ВолгаДорСтрой».

Поскольку расходы на приобретение материалов и выработку асфальта при выполнении работ по устройству щебеночного основания, по устройству асфальтобетонного покрытия для заказчика ООО «НПГ Сады Придонья» учтены в расходной части ООО «Стройгарант», указанные затраты ООО «ВолгаДорСтрой» не подлежат повторному учету в составе консолидированных расходов.

В связи с отсутствием первичных документов, подтверждающих взаимоотношения ООО «ВолгаДорСтрой» с ООО «Статус», расходы ООО «ВолгаДорСтрой» по взаимоотношениям с ООО «Статус» в сумме 294 680,34 руб., произведенные в 2019 году, также не учтены Инспекцией в составе консолидированных расходов налогоплательщика и взаимозависимого лица.

Расходы ООО «ВолгаДорСтрой» по взаимоотношениям с АО «СОГАЗ» в размере 7 688,02 руб. также не приняты налоговым органов ввиду непредставления подтверждающих документов по взаимоотношениям с АО «СОГАЗ», в представленной карточке балансового счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» за 2019-2021 годы отражена сумма 47 785.59 руб., иные документы не представлены, в связи с чем, расходы по контрагенту АО «Страховое общество газовой промышленности» учтены в сумме 47 785,59 руб.

Доводы общества о неправомерно начислении налога на прибыль в размере 16 456 424 руб. противоречат материалам налоговой проверки и подлежат отклонению.

Приведенный Инспекцией расчет налоговых обязательств ООО «Стройгарант» проведен судами первой и апелляционной инстанций, признан верным. 

ООО «Стройгарант» заявлено ходатайство о назначении по делу судебной экспертизы по определению прямых расходов на производство и реализацию ООО «Стройгарант» за 2021 год.

В обоснование заявленного ходатайства ООО «Стройгарант» указало, что после составления справки об окончании выездной налоговой проверки, но до составления акта по ее результатам, налогоплательщиком сдана уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2021 год, в которой скорректированы расходы, уменьшающие сумму доходов. По мнению заявителя, представленные налоговому органу документы подтверждают, что налогоплательщиком по себестоимости ТМЦ недосписано в расходы 59 407 784,59 руб., между тем, Инспекция, а впоследствии и суд первой инстанции уклонились от проверки доводов налогоплательщика в соответствующей части путем сопоставления количества сырья, использованного и подлежащего списанию согласно актам на переработку, и первоначально списанного налогоплательщиком.  

ООО «Стройгарант» просит поставить на разрешение эксперта вопрос о том, каков размер прямых расходов на производство и реализацию ООО «Стройгарант» за 2021 год, представлено согласие на проведение судебной экспертизы от ООО «Ришэкс», ООО «Экспертно-правовой центр «Советник».

Представители Инспекции и Управления возражали против удовлетворения заявленного ходатайства.

В соответствии с части 3 статьи 268 АПК РФ при рассмотрении дела в арбитражном суде апелляционной инстанции лица, участвующие в деле, вправе заявлять ходатайства о вызове новых свидетелей, проведении экспертизы, приобщении к делу или об истребовании письменных и вещественных доказательств, в исследовании или истребовании которых им было отказано судом первой инстанции.

Согласно части 1 статьи 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле. В случае, если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором либо необходимо для проверки заявления о фальсификации представленного доказательства либо если необходимо проведение дополнительной или повторной экспертизы, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе.

Назначение экспертизы является правом, а не обязанностью суда.

Согласно положениям частей 4 и 5 статьи 71 АПК РФ заключение эксперта не имеет для суда заранее установленной силы и подлежит оценке наряду с другими доказательствами.

В пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 № 23 «О некоторых вопросах практики применения законодательства об экспертизе» разъяснено, что, определяя круг и содержание вопросов, по которым необходимо провести экспертизу, суд исходит из того, что вопросы права и правовых последствий оценка доказательств не могут быть поставлены перед экспертом.

По настоящему делу налогоплательщик оспаривает решение налогового органа, в том числе, в связи с несогласием с выводами налогового органа о размере расходов на списание ТМЦ в проверяемом периоде.

Размер понесенных расходов подлежит доказыванию надлежащими доказательствами, полученными в ходе налоговой проверки и представленными сторонами в ходе судебного разбирательства.

В силу статьи 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Суд апелляционной инстанции считает, что вопрос, который ООО «Стройгарант» предлагает поставить на разрешение эксперта, связан с оценкой имеющихся в материалах дела доказательств и направлен на правовую оценку наличия у общества документально подтвержденных затрат, что исключает саму возможность назначения судебной экспертизы.

Следует учесть, что действия Общества по представлению уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2021 год, после окончания выездной налоговой проверки, фактически направлены на пересмотр результатов выездной налоговой проверки и на проведение новой выездной проверки Общества по представленным документам.

При указанных обстоятельствах, ходатайство общества о проведении по делу судебной экспертизы не подлежит удовлетворению.

При указанных обстоятельствах, судом первой инстанции правомерно отказано в удовлетворении требований ООО «Стройгарант» о признании недействительным решения ИФНС России по Центральному району г. Волгограда от 20.11.2023 № 10-19/1690 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в обжалуемой части.

Апелляционная коллегия приходит к выводу, что все имеющие значение для правильного и объективного рассмотрения дела обстоятельства выяснены судом первой инстанции, всем представленным доказательствам дана правовая оценка. 

Доводы налогоплательщика, приведенные в апелляционной жалобе, повторяют утверждения, которые являлись предметом рассмотрения в суде первой инстанции, получили соответствующую правовую оценку и обоснованно были отклонены.

Доводы ООО «Стройгарант» не могут служить основаниями для отмены принятого решения суда в обжалуемой части, поскольку не свидетельствуют о нарушении судом норм права, не опровергают правильность выводов суда первой инстанции в обжалуемой части, а по существу сводятся к несогласию с оценкой доказательств и установленных обстоятельств по делу.

Судебная коллегия считает, что оснований для отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части не имеется. Апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

При выполнении постановления в форме электронного документа оно в с соответствии с частью 1 статьи 177 АПК РФ направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения в установленном порядке в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Волгоградской области от 25 сентября 2024 года по делу № А12-5982/2024 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объёме через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение, в порядке, предусмотренном статьями 275-276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья 

Е.В. Пузина

Судьи

В.В. Землянникова

Ю.А. Комнатная