ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

644024, г. Омск, ул. 10 лет Октября, д.42, канцелярия (3812)37-26-06, факс:37-26-22, www.8aas.arbitr.ru, info@8aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело № А81-1776/2017

24 января 2018 года

город Омск

Резолютивная часть постановления объявлена 18 января 2018 года

Постановление изготовлено в полном объеме 24 января 2018 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Грязниковой А.С.,

судей Золотовой Л.А., Рыжикова О.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания Бака М.Е., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационные номеры 08АП-16237/2017, 08АП-16421/2017) Управления Федеральной налоговой службы России по Ямало-Ненецкому автономному округу и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 17.10.2017 по делу № А81-1776/2017 (судья Кустов А.В.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Носоновского Александра Владимировича (ИНН 890100536010, ОГРН 310890133400038) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Ямало-Ненецкому автономному округу (ИНН 8901014300, ОГРН 1048900005890) об оспаривании решения от 08.11.2016 №09-16/25 и акта проверки от 10.08.2016 №09-16/30 и к Управлению Федеральной налоговой службы России по Ямало-Ненецкому автономному округу об оспаривании решения от 09.02.2017,

при участии в судебном заседании представителя Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Ямало-Ненецкому автономному округу – ФИО2 (паспорт, по доверенности);

установил:

индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее по тексту – заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту – МИФНС России № 1 по ЯНАО, Инспекция, налоговый орган) об оспаривании решения от 08.11.2016 №09-16/25 и акта проверки от 10.08.2016 №09-16/30 и к Управлению Федеральной налоговой службы России по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту – УФНС России по ЯНАО, Управление) об оспаривании решения от 09.02.2017 № 42.

Решением от 17.10.2017 по делу № А81-1776/2017 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа требования предпринимателя удовлетворил частично, признав решение МИФНС России № 1 по ЯНАО от 08.11.2016 №09-16/25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость, доначисления налога на доходы физических лиц и начисления штрафов:

- по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту – НК РФ) за неполную уплату налога на добавленную стоимость и налога на доходы физических лиц;

- по статье 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость и налогу на доходы физических лиц.

В части обжалования акта проверки МИФНС России № 1 по ЯНАО от 10.08.2016 №09-16/30 производство по делу судом прекращено.

В остальной части заявленных требований судом отказано.

С МИФНС России № 1 по ЯНАО в пользу предпринимателя ФИО1 взысканы расходы по уплате государственной пошлины в размере 300 руб.

Предпринимателю ФИО1 из федерального бюджета возвращена государственная пошлина, излишне уплаченная по чеку-ордеру от 12.04.2017, в размере 300 руб.

Не согласившись с принятым судебным актом, МИФНС России № 1 по ЯНАО и УФНС России по ЯНАО обратились с апелляционными жалобами, в которых просят решение арбитражного суда в части удовлетворенных требований предпринимателя отменить, принять в указанной части новый судебный акт.

В обоснование апелляционных жалоб ее податели указывают на то, что отсутствие в материалах дела первичных документов, подтверждающих право на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость (далее по тексту – НДС). Судом при принятии решения не принят во внимание перерасчет налоговых обязательств исходя из размера документально подтвержденного налогового вычета по НДС на сумму 1 134 709 руб. 32 коп.; в связи с отсутствием возможности у налогоплательщика представить документы, подтверждающие обоснованность произведенных им расходов, налоговый орган в порядке пункта 1 статьи 221 НК РФ представил налогоплательщику налоговый вычет в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности; суд, признавая доводы Инспекции правомерными в части признания предпринимателя плательщиком по общеустановленной системе налогообложения, полностью освободил предпринимателя от уплаты причитающихся сумм налогов, возложив при этом обязанность доказывания размера расходов налогоплательщика на налоговый орган.

Апелляционная жалоба рассмотрена в соответствии с частью 1 статьи 266, частями 2, 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту – АПК РФ) в отсутствие представителей предпринимателя, УФНС России по ЯНАО, надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного заседания и не заявивших ходатайств об его отложении.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель МИФНС России № 1 по ЯНАО поддержал требования, заявленные в своей апелляционной жалобе, а также в жалобе УФНС России по ЯНАО.

В силу части 5 статьи 268 АПК РФ, с учетом разъяснений, данных в пункте 25 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 36 от 28.05.2009 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции», в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений. При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ. 

Рассмотрев материалы дела, апелляционные жалобы, заслушав представителя МИФНС России № 1 по ЯНАО, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения.

Как следует из материалов дела, предприниматель в 2012-2014гг. применял систему налогообложения в виде ЕНВД, в соответствии со статьей 346.26 главы 26.3 НК РФ. Вид деятельности: «Розничная торговля, осуществляемая в объектах стационарной торговой сети, а также в объектах нестационарной торговой сети, площадь торгового места в которых не превышает 5 квадратных метров».

В период с 29.12.2015 по 19.07.2016 Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении ИП ФИО1 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на доходы физических лиц - налогового агента (далее по тексту – НДФЛ) за период с 01.01.2012 по 31.12.2015.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 10.08.2016 № 09-16/30 и вынесено решение от 08.11.2016 № 09-16/25, которым предприниматель ФИО1, с учетом смягчающих обстоятельств, привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119, пунктом 1 статьи 122, статьей 123, пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде сниженных в два раза штрафных санкций в общем размере 28 960 рублей, в порядке пункта 3 статьи 114 НК РФ.

Кроме того, данным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по НДС и по НДФЛ за 2012, 2013 годы в общей сумме 3 454 559 руб. 65 коп., с начислением пени в сумме 1 344 331 руб. 50 коп.

Основанием к принятию оспариваемого решения налогового органа послужил вывод Инспекции о том, что реализация товаров по договорам поставки юридическим лицам - контрагентам предпринимателя ФИО1 не может быть отнесена к розничной торговле и подлежит налогообложению в общем порядке.

Таким образом, по итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что предприниматель ФИО1 является плательщиком НДС и НДФЛ, что явилось основанием доначислений указанных налоговых платежей, начисления пени и применения налоговых санкций.

Не согласившись с указанным решением, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в Управление, по результатам рассмотрения которой решением Управления от 09.02.2017 № 42 решение Инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с вышеуказанными ненормативными правовыми актами налогового органа, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании незаконными и отмене решения Инспекции от 08.11.2016 №09-16/25 и акта проверки от 10.08.2016 №09-16/30 и решения Управления от 09.02.2017 № 42.

В ходе судебного заседания 10.10.2017 предприниматель уточнил, что привлечение по статье 126 НК РФ им не оспаривается, в связи с чем, заявление рассмотрено судом в пределах заявленных требований.

Оставляя без изменения решение суда первой инстанции, частично удовлетворившего требования предпринимателя, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 АПК РФ для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствия оспариваемого ненормативного акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания недействительным решения инспекции требуется наличие в совокупности двух условий: несоответствие данного решения закону и нарушение им прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли.

Статьей 346.27 НК РФ установлено, что к розничной торговле относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Статьей 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее по тексту – ГК РФ) предусмотрено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Статьей 426 ГК РФ признано, что договор розничной купли-продажи является публичным договором, устанавливающим обязанности коммерческой организации по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг, которые такая организация по характеру своей деятельности должна осуществлять в отношении каждого, кто к ней обратится.

Коммерческая организация не вправе оказывать предпочтение одному лицу перед другим в отношении заключения публичного договора, кроме случаев, предусмотренных законом и иными правовыми актами.

Согласно статье 493 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.

Таким образом, в целях применения главы 26.3 НК РФ к розничной торговле относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары.

Определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения единого налога на вмененный доход является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам: для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, или для использования этих товаров в целях ведения предпринимательской деятельности.

При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).

При соблюдении указанных выше норм ГК РФ и главы 26.3 НК РФ предпринимательская деятельность, связанная с розничной торговлей товарами за безналичный расчет бюджетным учреждениям и осуществляемая в рамках договоров розничной купли-продажи, может быть переведена на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

К розничной торговле не относится реализация в соответствии с договорами поставки.

По договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (статья 506 ГК РФ).

При этом ГК РФ не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).

Если в целях реализации товаров, например, заключаются договоры, в которых определяются ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчетов за поставляемые товары, а также оформляются и передаются покупателям накладные, счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то такая деятельность относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.

Таким образом, предпринимательская деятельность в сфере реализации товаров, осуществляемая на основании договоров поставки либо на основании иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки, независимо от формы расчетов с покупателями не подлежит переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и должна облагаться налогами в рамках иных режимов налогообложения.

Как следует из разъяснений Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 18 от 22.10.1997 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки» квалифицируя правоотношения участников спора, судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.). Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже (параграф 2 главы 30 ГК РФ).

Как следует из материалов дела, предпринимателем в 2012-2013гг. осуществлялась реализация товаров по договорам поставки юридическим лицам: ОАО «Салехардагро»; ГАУДО ЯНАО СДЮШОР им. Т.В. Ахатовой; Прокуратура ЯНАО; ООО «Валама»; ГБУ ЯНАО «ЯМАЛТУР»; Администрация МО с. Сеяха; АНО «КАН»; ГКУ ЯНАО ГТК «Ямальский»; МОИШ «Аксарковская школа-интернат среднего (полного) общего образования»; РОО ФЛСА «Крылья Арктики»; ГКУ «Служба по охране, контролю и регулированию использования биоресурсов ЯНАО»; ГУП ЯНАО «Ямалавтодор», из которых часть являются бюджетными учреждениями.

Под гражданско-правовым договором бюджетного учреждения на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг понимается договор, заключаемый от имени бюджетного учреждения.

Пунктом 2 статьи 525 ГК РФ признается, что к отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки (статьи 506 - 522 ГК РФ), если иное не предусмотрено правилами ГК РФ.

Договор поставки по муниципальному контракту, а также по гражданско-правовому договору бюджетного учреждения не носит признаков публичности в отличие от договора розничной купли-продажи.

Следовательно, деятельность по реализации товаров, в том числе бюджетным и некоммерческим организациям, на основе договоров поставки или по государственным (муниципальным) контрактам относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, к которой применяется общий режим налогообложения или упрощенная система налогообложения.

Как следует из оспариваемого решения, в проверяемый период индивидуальный предприниматель осуществлял реализацию товаров, в том числе бюджетным и некоммерческим организациям по договорам поставки.

В соответствии с условиями указанных договоров (том 2), предприниматель обязался поставить заказчикам и покупателям следующий товар: снегоходы; самоходные машины (квадроциклы); сани грузопассажирские к снегоходу; портативные радиостанции; телефоны, спутниковые навигаторы; карты доступа к услугам спутниковой связи; автозапчасти и т.д.

В части договоров, например от 30.10.2012 № 33 на поставку самоходных машин ARCTIC CAT в количестве 17 штук, от 30.10.2012 № 32 на поставку самоходных машин CF MOTO в количестве 24 штук, цена договоров определена с учетом доставки.

Оплата товара согласно указанным договорам производилась в течение определенного соглашением сторон срока.

Договорами предусмотрен срок поставки товара не позднее 10 марта 2013.

Фактическая передача товара осуществлялась по акту приема-передачи товара, подписываемого сторонами.

Оплата товара производилась через определенное время после получения товара, что также не присуще розничному характеру отношений между продавцом и покупателем, напротив указанный порядок расчетов соответствует порядку расчетов по договору поставки.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждено, что предпринимателем осуществлялась торговля указанными товарами не в специализированном магазине, товар не был выставлен на продажу на витринах и стеллажах магазина, не находился в торговом зале и не предназначался для реализации неопределенному кругу покупателей. Выбор товара не осуществлялся покупателями в соответствии с их фактическим наличием в торговом зале.

Розничная торговля характеризуется приобретением товара именно в торговой точке по розничной цене с применением контрольно-кассовой техники.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 04.10.2011 № 5566/11 и от 05.11.2011 № 1066/11, реализация товаров не через объекты стационарной торговой сети, а по договору поставки путем доставки этого товара до покупателя, составления накладных и оплаты товара на расчетный счет предпринимателя относится к оптовой торговле, к которой система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применению не подлежит.

Поскольку спорные договоры предусматривают адрес поставки товаров, срок поставки товаров, согласование сторонами их ассортимента и количества в спецификациях, а также устанавливают порядок оплаты товаров в безналичной форме в течение определенного срока с даты подписания акта-приема-передачи товара, учитывая также реализацию предпринимателем товаров по этим договорам с оформлением товарных накладных и получением оплаты за товары в безналичной форме на его банковский счет, суд считает, что совокупность всех указанных обстоятельств явно свидетельствует о том, что отношения предпринимателя с бюджетными организациями содержат существенные условия договора поставки, а не розничной купли-продажи, в связи с чем, такая продажа товаров покупателю не является розничной торговлей и не подлежит обложению единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Также согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 № 18 особый статус покупателей по договорам - бюджетных учреждений, которые являются  некоммерческими организациями, созданными согласно статье 120 ГК РФ для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретены для обеспечения их уставной деятельности, что исключает признак договора розничной купли-продажи - использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Исходя из вышеизложенного, правоотношения по заключению и исполнению спорных договоров не относятся к категории договоров розничной купли-продажи, а, следовательно, не подпадают под действие пунктов 6 - 7 статьи 346.26 НК РФ.

На основании изложенного, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что заявителем в проверяемом периоде хозяйственной деятельности осуществлялась деятельность не розничной торговли, а, в рамках договоров поставки, которая подлежит налогообложению по общей системе налогообложения.

При таких обстоятельствах является правильным вывод суда о том, что Инспекция обоснованно признала предпринимателя плательщиком налогов по общей системе налогообложения, а не ЕНВД как было осуществлено предпринимателем.

Вместе с тем, признавая решение Инспекции недействительным в оспариваемой части, суд первой инстанции исходил из следующего.

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов и расходов и объектов налогообложения.

Согласно пункту 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиком от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В силу подпунктов 5, 6 пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников Российской Федерации относятся доходы от реализации имущества, выполнения работ, оказания услуг.

Положениями пункта 1 статьи 221 НК РФ предусмотрено, что при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с пунктом 2 статьи 210 НК РФ налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 НК РФ (в том числе – физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица), имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом необходимо отметить, что состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций».

В соответствии с абзацем четвертым пункта 1 статьи 221 НК РФ, если налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20% общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения отмеченной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.

На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии со статьей 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 169, пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 – 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщиками при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Возможность возмещения налогов из бюджета обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога, уплаченного поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Как указал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, в пункте 8 постановления № 57 от 30.07.2013 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой НК РФ», судам следует принимать во внимание, что на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 Кодекса установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты.

При рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных расходов, что соотносится с позицией, сформулированной в пункте 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.06.1999 № 42 «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога».

Согласно статье 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, а применительно к возникшему спору - с учетом вышеприведенных выработанных рекомендаций, о которых Высший Арбитражный Суд Российской Федерации информировал арбитражные суды, предприниматель обязан документально подтвердить размер понесенных расходов.

Согласно материалам проверки налоговым органом, при определении налоговых обязательств по НДФЛ налоговым органом не были учтены понесенные налогоплательщиком расходы. А также на основании полученных в ходе встречных проверок и представленных заявителем в адрес Инспекции первичных документов при определении к уплате в бюджет НДС не были учтены налоговые вычеты по НДС. 

В соответствии со статьей 171 НК РФ плательщик НДС имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В силу статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Следовательно, право на налоговые вычеты по НДС возникает у налогоплательщика при соблюдении им условий, предусмотренных статьями 171 и 172 НК РФ, а именно: факта приобретения товаров (работ, услуг); принятия приобретенных товаров (работ, услуг) на учет (оприходование); наличия у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выставленного поставщиком товаров (работ, услуг) с указанием суммы НДС.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении Президиума от 26.04.2011 № 23/11, применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования. 

Однако, несмотря на то, что налоговые вычеты носят заявительный характер, они не могут быть не учтены при доначислении НДС в случае переквалификации налоговым органом сложившихся хозяйственных отношений, поскольку, в такой ситуации налогоплательщик ставится в невыгодное положение по сравнению с аналогичным налогоплательщиком, у которого не утрачено право на применение вычетов.

Правовая позиция о необходимости определения в ходе выездной налоговой проверки действительного размера налоговой обязанности при переквалификации инспекцией совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций сформулирована Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлениях от 06.07.2010 № 17152/09, от 25.06.2013 № 1001/13. 

В Определении Конституционного суда Российской Федерации от 05.07.2005 N 301-0 разъясняется, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обуславливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.

Как следует из материалов дела, в рассматриваемом случае налогоплательщик применял специальный налоговый режим в виде ЕНВД и доначисление НДС обусловлено переквалификацией налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций на общую систему налогообложения.

Таким образом, заявитель, не соглашаясь с переквалификацией Инспекцией сложившихся отношений и оспаривая обоснованность данной переквалификации, не мог заявить о применении соответствующих вычетов, а также об освобождении от уплаты налога. Подобное заявление вычетов в налоговых декларациях за проверяемый период означало бы согласие с подходом Инспекции относительно обоснованности переквалификации и учета спорных операций при определении налоговой базы по НДС, что не соответствовало бы действительным налоговым обязательствам налогоплательщика.

В рассматриваемом случае при определении налоговых обязательств по НДС налоговым органом, на основании полученных в ходе встречных проверок и представленных заявителем в адрес Инспекции первичных документов не учтены налоговые вычеты по НДС.

Например, по хозяйственным операциям с ООО «АвтоМаркет-НН», поступившие в Инспекцию 29.07.2016 из МИФНС № 5 по Нижегородской области (т. 3 л.д. 8-19), в частности: товарные накладные; копии счетов фактур, платежных поручений с выделенным НДС.

Статьей 252 НК РФ определено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Обязанность подтвердить понесенные расходы соответствующими первичными документами возлагается на налогоплательщика.

Вместе с тем из оспариваемого решения следует, что при исчислении налога на доходы физических лиц налоговый орган применил положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса РФ о возможности применения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности, в случае, если налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы.

Как следует из материалов проверки, Инспекцией доход предпринимателя определен расчетным путем: за 2012 год в размере 16 879 200 руб.; за 2013 года в размере 508 500 руб.

При этом следует отметить, что сведения о понесенных расходах не были представлены налогоплательщиком, в связи с чем, ходатайствовал об истребовании указанных документов у контрагентов налоговым органом.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговый орган при проведении выездной налоговой проверке, должен принять решение о суммах неуплаченного налога с учетом всех выявленных им обстоятельств, влияющих на финансовые результат проверки. 

При решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления НДФЛ необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), их документального подтверждения, а также направленности указанных расходов на получение дохода.

Так, по итогам встречных проверок Инспекцией установлены расходы предпринимателя в 2012-2013 на приобретение снегоходов и мотовездеходов у ООО «АвтоМаркет-НН» на общую сумму 7 319 550 руб. (п/п от 28.11.2012 № 206, п/п от 07.02.2013 № 536), указанные расходы налоговым органом не опровергаются, вместе с тем, расчет налогооблагаемой базы определен налоговым органом без учета указанных расходов.

Суд счел, что примененный Инспекцией способ определения налоговых обязательств предпринимателя без учета расходов, связанных с получением дохода, является необоснованным.

В материалах дела отсутствуют доказательства того, что при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган был лишен возможности применить расчетный метод. Неприменение упомянутых положений действующего налогового законодательства повлекло необоснованное исчисление Инспекцией налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических налоговых обязательств предпринимателя.

Учитывая, что примененный Инспекцией способ определения налоговых обязательств предпринимателя без учета расходов, связанных с получением дохода, является неправомерным, суд первой инстанции обоснованно признал незаконном решение Инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость, доначисления налога на доходы физических лиц и начисления штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость и налога на доходы физических лиц, штрафов по статье 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость и налогу на доходы физических лиц.

Исходя из доводов апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции считает решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 17.10.2017 по делу № А81-1776/2017 законным и обоснованным, а апелляционные жалобы – не подлежащими удовлетворению.

Судебные расходы судом апелляционной инстанции не распределяются, так как в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ Инспекция и Управление освобождены от уплаты государственной пошлины.

На основании изложенного и, руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 17.10.2017 по делу № А81-1776/2017 оставить без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. 

Председательствующий

А.С. Грязникова

Судьи

Л.А. Золотова

 О.Ю. Рыжиков