Пятый арбитражный апелляционный суд

ул. Светланская, 115, г. Владивосток, 690001

http://5aas.arbitr.ru/

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело

№ А51-5523/2023

г. Владивосток

15 июля 2024 года

Резолютивная часть постановления объявлена 10 июля 2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 15 июля 2024 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Е.Л. Сидорович,

судей Л.А. Бессчасной, Т.А. Солохиной,

при ведении протокола помощником судьи Г.Ю. Кантемировой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя ФИО1,

апелляционное производство № 05АП-3359/2024

на решение от 23.04.2024 

судьи М.С. Кирильченко 

по делу № А51-5523/2023 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 (ИНН 

<

***>, ОГРНИП 

<

***>) 

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №16 по Приморскому краю (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) 

о признании недействительным решения от 18.10.2022 №3474 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» с учетом изменений, внесенных решением от 18.05.2023 № 1,

при участии:

от ИП ФИО1: адвокат Начинов А.В. по доверенности от 27.01.2023, сроком действия 5 лет, удостоверение адвоката; лично ФИО1, паспорт;

от МФНС № 16 по ПК: представитель ФИО2 по доверенности № 146 от 20.06.2024, сроком действия 1 год, свидетельство о перемене имени, диплом о высшем юридическом образовании (регистрационный номер АЮ 5262), служебное удостоверение; представитель ФИО3 по доверенности № 147 от 17.06.2024, сроком действия 1 год, служебное удостоверение; представитель ФИО4 по доверенности № 111 от 28.09.2023, сроком действия 1 год, диплом о высшем юридическом образовании (регистрационный номер 

<

***>), служебное удостоверение,     

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель ФИО1 обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 18.10.2022 №3474 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» с учетом изменений, внесенных решением от 18.05.2023 №1.

Решением суда от 23 апреля 2024 года в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с судебным актом, предприниматель обжаловал его в апелляционном порядке.

Заявитель не согласен с расчетом налоговых обязательств по итогам налоговой проверки. Как считает предприниматель, инспекцией необоснованно не были приняты расходы  на приобретение оборудования в дискаунтер «Рублевка».  Заявителем в ходе судебного заседания были представлены транспортные накладные свидетельствующие о доставке указанного оборудования в дискаунтер «Рублевка», но они не были приняты для оценки судом по причине того, что данные документы не предоставлялись налоговому органу. Судом, при отсутствии достоверных доказательств (отсутствии осмотра помещения, свидетельских показаний о наличии или отсутствии торгового оборудования) надлежало оценить данные доказательства как допустимые и достоверные, имеющие непосредственное отношение к данному факту. 

По мнению ФИО1, расчет налогооблагаемой базы налоговым органом произведен неверно, не в соответствии с той нормой, которая указана (п. 8 ст. 346.18 ПК РФ в момент действия редакции закона на 31.12.2019). Данная норма в первую очередь устанавливает возможность контроля ухода налогоплательщика от уплаты налогов по упрощенной системе налогообложения (доходы минус расходы), когда налогоплательщик злоупотребляет своим правом в части не ведения расходов при УСН и уменьшения налогооблагаемой базы за счет расходов по ФИО7, а не при осуществлении расчета при определении действительного размера налога, подлежащего уплате при, так называемой, реконструкции налоговых обязательств.

Налогоплательщиком в ходе налоговой проверки были представлены книги покупок и продаж, которые велись налогоплательщиком в рамках применяемой упрощенной системы налогообложения УСН (доходы минус расходы), соответственно налоговый орган, применяя, в том числе незаконный метод расчета налоговых обязательств, обладал полными сведения о доходах и расходах по УСН (доходы минус расходы), соответственно все остальные расходы заявлялись налогоплательщиком по деятельности ФИО7. В данном случае, как указывает заявитель, суд опять безосновательно встал на сторону инспекции.

Заявитель жалобы считает, что налоговым органом не доказаны обстоятельства схемы «дробления» бизнеса ФИО1, так как налоговым органом не исследовался вопрос о бенефициаре «общего», по мнению инспекции, бизнеса ФИО1 Инспекцией не давались поручения о допросах контрагентов всех трех предпринимателей, не истребовались соответствующие сведений о том, кто от их имени осуществляет заказ товара, кто взаимодействует с продавцами/поставщиками по выборке товаров, кто осуществляет расчет с ними. Из каких источников формируется доход всех трех предпринимателей, в частности ИП ФИО5 и ФИО6, при этом налоговый орган не отрицает, что данные предприниматели были зарегистрированы задолго в качестве таковых до открытия дискаунтера «Рублевка» и осуществляли самостоятельную деятельность. Инспекцией не исследовался вопрос о том, имела ли ФИО1 какое-либо влияние на доходы ФИО5 и ФИО6 

Предприниматель указывает на то, что тот факт, что цена договоров субаренды составляла 5000 рублей за всю торговую площадь, не свидетельствует, что указанные субарендаторы вовлечены в схему «дробления» бизнеса, а обосновывается лишь понятием «помощи родственникам».  На месте субарендаторов, могли быть и иные лица, если бы ФИО5 и ФИО6 не согласились занять свободные помещения.

Заявитель настаивает на том, что все предприниматели осуществляли самостоятельный вид деятельности в помещении дискаунтера «Рублевка».

Кроме того, заявитель указывает на процессуальные нарушения, допущенные судом. Учитывая, что ФИО1 вменяется осуществление предпринимательской деятельности, в том числе осуществляемой ФИО5 и ФИО6, как и наоборот, суд необоснованно отказал в ходатайстве о допуске в дело в качестве третьих лиц ФИО5 и ФИО6, чьи права также затрагиваются судебным актом. 

МИ ФНС № 16 по Приморскому краю против доводов жалобы возражает, считает решение суда законным и обоснованным.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской федерации,  правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Налоговым органом в соответствии со ст. 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) проведена камеральная налоговая проверка уточненной (корректировка № 1) налоговой декларации по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН) за 2019 год, представленной налогоплательщиком 10.11.2021 по телекоммуникационным каналам связи (далее - ТКС).

По результатам рассмотрения акта налоговой проверки от 25.02.2022 № 612, письменных возражений налогоплательщика, материалов камеральной налоговой проверки, инспекцией вынесено решение от 27.05.2022 № 11 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение от 15.07.2022 № 20 к акту налоговой проверки от 25.02.2022 №612.

По результатам рассмотрения акта от 25.02.2022 №612, дополнений от 15.07.2022 к акту налоговой проверки, материалов налоговой проверки, всех письменных возражений налогоплательщика, дополнительных документов, представленных ФИО1, налоговым органом принято решение от 18.10.2022 №3474 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (далее - решение от 18.10.2022 №3474), согласно которому ИП ФИО1 дополнительно начислен налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения в размере 793220 руб., пени в размере 170978,56 руб., а также штрафные санкции по п. 3 ст. 122 НК РФ в размере 158 644 руб. (с учетом положений п.4 ст. 112, п.3 ст. 114 НК РФ).

Решением УФНС России по Приморскому краю от 12.01.2023 №13-09/00637@ апелляционная жалоба налогоплательщика на решение от 18.10.2022 №3474 удовлетворена в части уменьшения размера налоговых санкций в 2 раза в связи с установлением обстоятельства, смягчающего ответственность за совершение налогового правонарушения, в остальной части жалоба оставлена без удовлетворения. 

Таким образом, согласно решению инспекции от 18.10.2022 № 3474, с учетом решения вышестоящего налогового органа, ИП ФИО1 дополнительно начислено 1043520,56 руб., в том числе налог - 793220 руб., пени в размере 170 978,56 руб., штраф по п. 3 ст. 122 НК РФ в сумме 79 322 руб.

Не согласившись с решением от 18.10.2022 №3474 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» с учетом принятого решения по апелляционной жалобе ИП ФИО1 обратилась в суд с рассматриваемым заявлением.

После обращения ИП ФИО1 в суд, инспекцией принято решение от 18.05.2023 №1 (далее - решение от 18.05.2023 № 1) о внесении изменений в решение от 18.10.2022 № 3474 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», вынесенного в отношении ИП ФИО1

Указанным решением от 18.05.2023 № 1 инспекцией произведен перерасчет сумм пени, исчисленных в соответствии со ст. 75 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Сумма пени по налогу, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения уменьшена на 53899,29 руб., которая относится к периоду действия моратория, всего итоговая сумма начисленных пени по решению от 18.10.2022  составила 117079,27  руб. 

Отказывая в удовлетворении заявленных требований и признавая решение от 18.10.2022 №3474, принятое по результатам камеральной налоговой проверки, законным и обоснованным, Арбитражный суд Приморского края посчитал доказанным и подтвержденным совокупностью доказательств вывод налогового органа о том, что ИП ФИО1 совместно с ИП ФИО5, ИП ФИО6 создана схема «дробления» бизнеса, путем разделения торговой площади, исключительно с целью минимизации налоговых обязательств, недопущения превышения предельных размеров торговой площади для применения специального налогового режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ФИО7).

Мероприятиями налогового контроля установлено, что ИП ФИО1 с помощью вовлечения в налоговую схему полностью подконтрольных ему предпринимателей искусственно созданы условия для минимизации сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН), что подтверждает наличие в действиях налогоплательщика обстоятельств, предусмотренных п.1 ст. 54.1 НК РФ.

Положениями ст. 54.1 НК РФ определены конкретные действия налогоплательщика, которые признаются злоупотреблением правом, а также определены условия, которые должны быть соблюдены налогоплательщиком для возможности учесть расходы и заявить налоговые вычеты по имевшим место сделкам.

Так, пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ установлен запрет на уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно п.п. 6 п. 2 ст. 346.26 НК РФ плательщиками единого налога являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие розничную торговлю через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.

В соответствии с абз. 2 п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата индивидуальными предпринимателями ФИО7 предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

В силу абз. 21 ст. 346.27 НК РФ площадь торгового зала - это часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

В соответствии со ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ФИО7 применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных п. 2 данной статьи НК РФ, в том числе в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, а также в отношении розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также через объекты нестационарной торговой сети.

Квалифицирующим признаком отнесения площадей к категории «площадь торгового зала» и учета их при исчислении ФИО7 является фактическое использование площадей при осуществлении торговли.

ИП ФИО1 имела основной вид деятельности: «Торговля розничная преимущественно пищевыми продуктами, включая напитки, и табачными изделиями в неспециализированных магазинах».

В проверяемом периоде ИП ФИО1 совмещала два режима налогообложения:

- с 01.01.2007 - упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов»;

-с 01.07.2011 - единый налог на вмененный доход по виду деятельности «розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы».

Для ведения розничной торговли в дискаунтере «Рублёвка», расположенном по адресу: 

<

...> ВЛКСМ, 7/1, ИП ФИО1 заключен договор аренды здания от 01.09.2019 № б/н с ИП О Ын Юн (арендодатель). Общая площадь здания составляет 939,4 кв.м. Арендная плата установлена за первые 6 месяцев в размере 200 тыс. руб. в месяц (212,90 руб. за 1 кв.м.), по истечении 6 месяцев 300 тыс. руб. в месяц (319,35 руб. за 1 кв.м.). Срок аренды по договору с 01.09.2019 по 01.09.2024.

25.10.2019 ИП ФИО1 были заключены договоры субаренды с ИП ФИО5 и ИП ФИО6, в том числе:

- договор субаренды нежилых помещений заключен между ИП ФИО1 (Субарендодатель), и ИП ФИО5 (Субарендатор). Субарендодатель предоставляет, а Субарендатор принимает во временное владение и пользование нежилые помещения для организации розничной торговли площадью 146,0 кв. м., находящееся в здании, принадлежащего Субарендодателю, расположенные по адресу: 

<

...> ВЛКСМ, 7/1. Субарендатор оплачивает Субарендодателю 5 000,00 руб. в месяц;

- договор субаренды нежилых помещений заключен между ИП ФИО1 (Субарендодатель), и ИП ФИО6 (Субарендатор). Субарендодатель предоставляет, а Субарендатор принимает во временное владение и пользование нежилые помещения для организации розничной торговли площадью 148,0 кв. м., находящееся в здании, принадлежащего Субарендодателю, расположенные по адресу: 

<

...> ВЛКСМ, 7/1. Субарендатор оплачивает Субарендодателю 5 000,00 руб. в месяц.

В соответствии с договорами субаренды ИП ФИО6 передано 148 кв. м., а ИП ФИО5 146 кв. м. частей нежилых помещений. Договоры субаренды не содержат сведений, позволяющих четко и однозначно выделить помещения (площади), предоставленные каждому, из общих площадей нежилых помещений и определить их местонахождение. В договорах не отражены условия передачи в субаренду мест общего пользования и складских помещений.

Кроме того, указанными договорами предусмотрена обязанность субарендодателя (ИП ФИО1) по обеспечению надлежащего обслуживания арендуемых помещений электроэнергией, водой, вывозом мусора, телефонной связью и другими видами коммуникаций. Субарендодатель обязуется за свой счет устранять неисправности, поломки, проводить ремонт арендуемых помещений в течение срока аренды. В договорах субаренды отсутствуют условия возмещения расходов субарендаторов по коммунальным платежам.

Также 25.10.2019 между ИП ФИО1 и ИП ФИО5, ИП ФИО6 заключены соглашения к договорам субаренды по отсрочке платежа за субаренду на период с 25.10.2019 по 25.10.2020 в связи с нехваткой оборотных средств. Субарендатор обязуется по истечении срока отсрочки произвести единовременный платеж, установленный договором субаренды.

Исходя из совокупности выявленных в ходе камеральной налоговой проверки обстоятельств и проведенными мероприятиями налогового контроля установлено, что в нарушение п. 1 ст. 54.1 НК РФ ИП ФИО1 совместно с ИП ФИО5 и с ИП ФИО6 создана схема минимизации налоговых обязательств, путем разделения торговой площади дискаунтера «Рублевка», исключительно с целью недопущения превышения предельных размеров торговой площади для применения специального режима налогообложения в виде ФИО7 и занижения суммы налога к уплате в рамках УСН. ИП ФИО1, ИП ФИО5 и ИП ФИО6 составляют единый производственный процесс, направленный на достижение общего экономического результата, о чем свидетельствуют следующие факты:

1) Заключение договоров субаренды с взаимозависимыми лицами, что подтверждается информацией, представленной органами ЗАГС о родственных связях: ФИО1 является матерью ФИО5, а ФИО6 - женой ФИО5;

2) Предоставление помещений в субаренду по заниженной стоимости (отклонение цены субаренды более чем на 20 процентов - ниже той, по которой помещение (здание) было передано в аренду);

3) Плата за субаренду ИП ФИО5 и ИП ФИО6 с момента заключения договора не осуществлялась, была предоставлена рассрочка по уплате субаренды до 25.10.2020;

4) Осуществление одного вида деятельности и под одним коммерческим обозначением - дискаунтер «Рублёвка».

Все индивидуальные предприниматели заявляют аналогичный вид деятельности - «торговля розничная преимущественно пищевыми продуктами, включая напитки, и табачными изделиями в неспециализированных магазинах», а также 25.10.2019 ИП ФИО5 и ИП ФИО6 встали на учет как плательщики ФИО7 по адресу осуществления деятельности: 

<

...> ВЛКСМ, 7/1.

Реализация товара осуществляется в пределах торговых площадей, используемых одновременно всеми предпринимателями. При этом торговые площади фактически не представляют собой самостоятельную торговую точку с автономной системой торговли, имеют общий вход, общие торговые залы, оформленные в едином фирменном стиле, в которых находятся товары, принадлежащие одновременно всем предпринимателям.

На каждой кассе установлен единый кассовый терминал, к которому присоединены 3 фискальных регистратора разных предпринимателей. Оплата за товар, принадлежащий как ИП ФИО1, так и ИП ФИО5, ИП ФИО6, производится у кассира-операциониста, находящегося на едином стационарном месте торгового зала.

Дискаунтер «Рублёвка» имеет единый сайт с указанием единого номера телефона для связи с клиентами.

5)Использование одного банка (ПАО «Сбербанк России»), в котором открытыи обслуживаются расчетные счета индивидуальных предпринимателей;

6)Заключение агентских договоров на реализацию продуктов междуиндивидуальными предпринимателями для перераспределения выручки от розничнойторговли.

Согласно п. 1 агентских договоров ИП ФИО1 (агент) обязуется по поручению и от имени ИП ФИО5 и ИП ФИО6 (принципалов) осуществлять действия по приему и зачислению платежей покупателей по реквизитам принципалов. Агент проводит расчеты с покупателями товара принципалов по операциям с использованием банковских карт по электронному терминалу (ПАО Сбербанк). Пунктом 2 агентских договоров установлено, что вознаграждение агент удерживает самостоятельно.

При этом ИП ФИО1 в первичной налоговой декларации по УСН за 2019 год не отражены доходы в виде получения денежного вознаграждения за агентские услуги (строка 213 раздела 2.2 налоговой декларации). Уточненная налоговая декларация с отраженной суммой дохода в виде агентского вознаграждения представлена ИП ФИО1 только после получения уведомления налогового органа.

7)Формальное перераспределение между предпринимателями персонала безизменения их должностных обязанностей.

Так, ФИО8 и ФИО9 сообщили (протоколы допросов от 18.01.2022 № б/н) о трудоустройстве в дискаунтере «Рублёвка» в должности кассиров-операционистов, при этом в торговом зале присутствует товар всех троих индивидуальных предпринимателей. При расчете покупателей кассир самостоятельно не определял, кому из индивидуальных предпринимателей в корзине принадлежит товар (это определяет установленная программа), покупателю выбивалось 3 чека с разным перечнем товаров, принадлежащих индивидуальным предпринимателям.

Допрошенные работники подтвердили, что расчет в магазине за приобретенный товар производится на общей кассовой зоне, оборудованной двумя рабочими местами для кассиров. На каждом рабочем месте установлены чеко-печатающие устройства, принадлежащие ИП ФИО1, ИП ФИО5 и ИП ФИО6 При этом за товары, реализуемые ИП ФИО1, ИП ФИО5 и ИП ФИО10, покупатели рассчитывались у любого кассира. Товар, приобретаемый ИП ФИО5 и ИП ФИО6, хранится на складе в дискаунтере «Рублёвка».

Свидетелем ФИО11 представлены пояснения (протокол допроса от 18.01.2022 № б/н), что в 2019 году управляющим дискаунтера «Рублёвка» являлась ФИО1

Кроме того, посредством анализа имеющихся в составе материалов проверки документов, а также справок по форме № 2-НДФЛ и расчетов по страховым взносам установлено, что примем товара индивидуальных предпринимателей организован следующим образом:

- ИП ФИО1: товар принимает либо ИП ФИО1, либо сотрудники ИП ФИО5 и ИП ФИО6;

- ИП ФИО5: товар принимает либо ИП ФИО5, либо сотрудники ИП ФИО6;

-ИП ФИО6: товар принимает либо ИП ФИО6, либо сотрудники ИП ФИО5 и ИП ФИО1

8) ИП ФИО1 обладала достаточными ресурсами для осуществления деятельности в дискаунтере «Рублёвка» самостоятельно, без привлечения подконтрольных индивидуальных предпринимателей.

9) Несение затрат по содержанию магазина розничной торговли в части текущих расходов по коммунальным платежам, охране производится только ИП ФИО1

Таким образом, как считает суд апелляционной инстанции, вывод налогового органа о создании налогоплательщиком совместно с взаимозависимыми лицами (ИП ФИО5 и ИП ФИО6) схемы, направленной на получение необоснованной налоговой экономии путем искусственного разделения торговой площади в дискаунтере «Рублевка» между индивидуальными предпринимателями, применяющими специальные налоговые режимы, получившил надлежащую оценку при рассмотрении судом первой инстанции, а приведенные предпринимателем доводы апелляционной жалобы не опровергаю выводы первой инстанции.

Довод заявителя, что экспликация технического паспорта содержит сведения о том, какие помещения занимают ИП ФИО5 и ИП ФИО6 в дискаунтере «Рублевка» не соответствует действительности, так как указанный документ содержит только информацию о техническом плане строения здания с указанием номеров помещений и их площади, иная информация в указанном документе отсутствует. В соответствии с техническим паспортом, выданным филиалом по Приморскому раю ФГУП «Ростехинвентаризация-Федеральное БТИ» от 17.03.2008, нежилое здание представляет собой одноэтажное строение. Из экспликации к поэтажному плану строения установлено, что в здании имеются торговые залы, кабинет, склад, комната персонала, комната отдыха, подсобное и иные помещения. Таким образом, торговый объект представляет собой единую торговую сеть под названием дискаунтер «Рублевка» с торговым залом 443 кв. м.

Относительно довода заявителя, о том, что инспекция не исследовала движения по счетам ИП ФИО5 и ИП ФИО6 в части распоряжения полученных доходов и расходов, следует отметить.

Анализ расчетных счетов предпринимателей (ФИО5 и ФИО6) показал, что оплата за товар с использованием пластиковых карт осуществляется через платежные терминалы, зарегистрированные на ИП ФИО1 и привязанные к ее расчетному счету. После того, как покупатель расплатился за товар с использованием пластиковой карты, и его данные обработаны платежной системой, денежные средства поступают на расчетный счет ИП ФИО1 Далее, ИП ФИО1 с расчетного счета осуществляет списание денежных средств на расчетные счета ИП ФИО5 и ИП ФИО6 с назначением платежа «возврат выручки». Далее поступившими денежными средствами («возврат выручки») индивидуальные предприниматели ФИО5 и ФИО6 оплачивали за товар и налоги.

В представленной 29.07.2020 декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2019 год ИП ФИО1 не отражено агентское вознаграждение по заключенным агентским договорам с ИП ФИО5 и ИП ФИО6

Как пояснил налоговый орган, только после того как ИП ФИО1 была вызвана в налоговый орган (на 11.11.2021) по вопросу не отражения в декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2019   год   агентского   вознаграждения,   предпринимателем   была   представлена 10.11.2021 года уточненная налоговая декларация по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2019 год (корректировка №1), в которой налогоплательщиком отражено лишь агентское вознаграждение в размере 1% (54 395,00 руб.) от суммы произведенного возврата выручки ИП ФИО5 в размере 2 452 000,00 руб. (24 520,00 руб.), ИП ФИО6 в размере 2 987 500,00 руб. (29 875,00 руб.).

В ходе проведенного анализа товарно-денежных потоков расчетного счета ИП ФИО5 за период с 01.10.2019 по 31.12.2019 год установлено, что ИП ФИО1 перевела денежные средства (возврат выручки) в размере 2 452 000,00 руб. только для оплаты товаров поставщикам и оплаты НДФЛ, страховых взносов, а также комиссии банка. Также на расчетный счет ИП ФИО5 были внесены денежные средства с назначением платежа «взнос наличных» в размере 778 000,00 руб., которыми производилась оплата за приобретенный товар.

В ходе проведенного анализа товарно-денежных потоков расчетного счета ИП ФИО6 за период с 05.11.2019 по 13.12.2019 год установлено, что ИП ФИО1 перевела денежные средства (возврат выручки) в размере 2 987 500,00 руб. только для оплаты товаров поставщикам и оплаты НДФЛ, страховых взносов. Также за период с 16.12.2109 по 31.12.2019 на расчетный счет ИП ФИО6 внесены наличные денежные средства с назначением платежа «взнос наличных» в размере 512 000,00 руб., которыми производилась оплата за приобретенный товар.

Установлено, что ИП ФИО1 за период с 31.10.2019 по 13.12.2019 переводилась выручка (возврат выручки) только лишь для оплаты поставщикам, оплаты НДФЛ, страховых взносов и оплаты комиссии, взымаемой за перевод денежных средств. В день поступления денежных средств на расчетный счет, ИП ФИО5 и ИП ФИО6 производилась оплата поставщикам за приобретенный товар и оплату страховых взносов, иных расходов необходимых для осуществления розничной торговли (оплата субаренды, возмещение расходов, по операциям с использованием банковских карт и электронного терминала, в виде платы (по торговому эквайрингу) ПАО Сбербанк в размере 1.6%, возмещение коммунальных расходов (свет, вода), услуги охраны и оплаты за телефон) не установлено. Также ИП ФИО1 не представлены акты сверки расчетов и сумм по реализованным товарам за период с 25.10.2019 по 31.12.2019 принадлежащих ИП ФИО5 и ИП ФИО6 Таким образом, налоговый орган пришел к выводу, что ИП ФИО1 переводила часть выручки предпринимателям ФИО5 и ФИО6 только для оплаты товара поставщикам и оплаты налогов. Возмещение коммунальных расходов ИП ФИО1, а также выплата заработной платы с расчетных счетов предпринимателями ФИО5 и ФИО6 в проверяемый период налоговым органом не установлено.

Кроме того, за период с 01.01.2019 по 30.09.2019 года ФИО5 получен доход (вознаграждение, получаемое за выполнение трудовых обязанностей, доход от предпринимательской деятельности) в размере 179 340,00 руб. Согласно выписке банка поступления на расчетный счет индивидуального предпринимателя заемных (кредитных) денежных средств не установлено.

За период с 01.01.2019 по 31.12.2019 ИП ФИО6 получен доход от предпринимательской деятельности в размер 622 235.90 руб. Согласно выписке банка поступления на расчетный счет индивидуального предпринимателя заемных (кредитных) денежных средств не установлено.

На основании вышеизложенного сделан вывод о том, что у ИП ФИО5 и ИП ФИО6 отсутствовали собственные либо заемные денежные средства на начало осуществления предпринимательской деятельности в дискаунтере «Рублевка», в том числе для приобретения торгового оборудования, оплаты арендных платежей и других расходов.

На основании вышеизложенного, сделан вывод, что в ходе камеральной налоговой проверки установлено наличие согласованных действий между ИП ФИО1, ИП ФИО5 и ИП ФИО6, позволяющих ее участникам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, минимизировать налоговые обязательства исключительно с целью недопущения превышения предельных размеров торговой площади дискаунтера «Рублёвка» для применения специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Таким образом, ФИО1 (выгодоприобретатель) с помощью вовлечения в налоговую схему полностью подконтрольных ей предпринимателей искусственно созданы условия для минимизации сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет по упрощенной системе налогообложения, что подтверждает наличие в действиях заявителя обстоятельств, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 НК РФ.

Относительно довода заявителя по вопросу несогласия с расчетом инспекции действительных налоговых обязательств следует отметить, что они являлись предметом рассмотрения суда первой инстанции, им была дана надлежащая оценка.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Таким образом, при определении расчетным путём сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, учитывались не только имеющиеся данные о полученных доходах и другие результаты предпринимательской деятельности, формирующих налоговую базу по упрощенной системе налогообложения, но и данные о расходах.

Расчет налога произведен Инспекцией не только на основании представленной банком информации (выписок из лицевого счета), но и на основе анализа первичных документов, имеющихся в Инспекции и представленных контрагентами налогоплательщика: договоры, счета, накладные; счета-фактуры (универсально передаточные документ); приходные кассовые ордера; кассовые чеки; акты сверок взаимных расчетов; сведения фискальных данных контрольно-кассовой техники.

Кроме того, в обосновании требования о неправомерности расчета налогового органа, налогоплательщик ссылается на то, что информация по аналогичным налогоплательщикам Инспекцией не использовались.

В месте с тем, подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации предоставляет налоговому органу возможность при применении расчетного метода определения налогов, наряду с информацией о налогоплательщике, также использовать информацию об аналогичных налогоплательщиках, но обязанность Инспекцией использовать информацию по аналогичным налогоплательщикам при применении расчетного метода данной нормой не установлено. Инспекцией расчетным методом были определены расходы индивидуального предпринимателя.

На основании проведенных мероприятий налогового контроля расчетным путем был получен коэффициент соотношения доходов от деятельности, облагаемой по ФИО7 к общим доходам от всей деятельности (КФИО7) и коэффициент соотношения доходов от деятельности, облагаемой по УСН к общим доходам от всей деятельности (КУСН) согласно пункта 8 статьи 346 Налогового кодекса Российской Федерации, общие и внереализационные расходы для целей налогообложения УСН.

Согласно фискальных данных АСК ККТ выручка в дискаунтер «Рублевка» за период с 25.10.2019 по 31.12.2019 составила 31 966 351.64 руб.

В проверяемом периоде ФИО1 осуществляла деятельность в 5 торговых точках, в связи с чем доход полученный, от розничной торговли в дискаунтер «Рублевка» определен на основании сведений контрольно-кассовой техники, установленной в Дискаунтер «Рублевка» и составил 33% от общей суммы выручки за 2019 год: дискаунтер «Рублевка» - 23 282 270,29 руб.; магазины - 47 709 469,54 руб.; выручка по всем точкам - 70 992 178,83 руб.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса инспекция на основании имеющихся документов и информации, в том числе проверки полноты учета выручки, полученной с применением контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов с населением, как в наличной, так и в безналичной форме, за период с 25.10.2019 по 31.12.2019 ИП ФИО1, установила, что общая сумма дохода, связанной с розничной реализацией товаров в дискаунтере «Рублёвка», за проверяемый период составили 31 966 352,00 руб. (100%), в том числе: ИП ФИО1 - 23 282 709,00 руб. (72.84%), ИП ФИО5 - 4 939 903,00 руб. (15.45%), ИП ФИО6 - 3 743 740,00 руб.(11.71%).

В связи с отсутствием документов, подтверждающих наличие остатков нереализованных товаров на начало и на конец проверяемого периода, продажа которых произведена в 2019 году, при расчёте сумм расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу использовался расчетный метод определения расходов.

Для определения расходной части ИП ФИО1 учтены расходы согласно выписке банка по операциям на счетах за 4 квартал 2019 года с учетом расходов ИП ФИО5 и ИП ФИО6, пропорционально суммы полученного по розничной торговле дохода.

Таким образом, расходы ФИО1 рассчитаны следующим расчетным методом:

Расходы за оплату товара: 33 947 263 х 33% - 11 202 597 руб.

НДФЛ, страховые: 440 471 х 33% = 145 355 руб. 

Свет: 556 377 х 33% = 183 604 руб. 

Вывоз мусора: 17 062.5 х 33% = 5 630 руб. 

Охрана: 52 684 х 33% - 17 385.72 

Аренда: 550 000 руб.

В соответствии с пунктом 8 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации на налогоплательщика, совмещающего применение УСН и ФИО7, возложена обязанность по ведению раздельного учета доходов и расходов, имущества и обязательств. А в случае невозможности распределения расходов они распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ФИО7, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ФИО7, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ФИО7, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке (пункт 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации).

На основании подпункта 23 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении объекта налогообложения налогоплательщик УСН уменьшает полученные доходы на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в подпункте 8 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации), а также расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров.

Пунктом 2 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. При этом расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются в составе расходов на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации по мере реализации указанных товаров. Налогоплательщик вправе для целей налогообложения использовать один из следующих методов оценки покупных товаров: по стоимости первых по времени приобретения; по стоимости последних по времени приобретения; по средней стоимости; по стоимости единицы товара.

В связи с отсутствием сведений о методе оценки покупных товаров, инспекцией проведен анализ имеющихся документов и приняты расходы по-фактически произведенной оплате по торговому объекту дискаунтер «Рублевка».

Законодательством не предусмотрены специальный способ и формы ведения учета каких-либо показателей в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ФИО7. В данном случае индивидуальный предприниматель вправе в отношении указанного вида деятельности вести, самостоятельно разработанные регистры учета, а также индивидуальный предприниматель может вести сводные регистры учета доходов, расходов для разделения между специальными налоговыми режимами. Конкретный порядок ведения раздельного учета выбирается налогоплательщиком самостоятельно и закрепляется в учетной политике.

Следовательно, оплаченный и не реализованный товар учитывается в том налоговом периоде, в котором товар реализован.

На основании вышеизложенного, и в связи с тем, что налогоплательщиком не представлены подтверждающие документы ведения раздельного учета доходов и расходов, имущества и имущественных обязательств налогоплательщика, применяющего два специальных налоговых режима - УСН и ФИО7, налоговым органом произведен расчет общей суммы произведенных расходов в дискаунтере «Рублевка» (с учетом проведённых дополнительных мероприятий, возражений от 08.04.2022 № б/н, от 26.05.2022 № б/н, от 18.08.2022 № б/н, документов и сведений), которые подлежали к учету по упрощенной системе налогообложения за проверяемый период, по данным инспекции сумма расходов составила 25 258 366 руб., в том числе: ИП ФИО1 - 18 206 744 руб., ИП ФИО5 - 3 403 161 руб., ИП ФИО6 - 3 648 461 руб.

В отношении расходов, понесенных ИП ФИО1 в сумме 6 561 024,43 руб. следует отметить, что в ходе анализа документов, представленных ИП ФИО1 установлено, что заявленные расходы, оплаченные наличными денежными средствами, не подтверждены документально (нет приходных кассовых ордеров, кассовых (товарных) чеков) от контрагентов, а представленные первичные документы (расходные кассовые ордера, товарные накладные и т.д.) оформлены не в соответствии с действующим законодательством.

Так в ходе анализа представленных ИП ФИО1 расходных кассовых ордеров (РКО) установлено, что данные расходные кассовые ордера, не подтверждают оплату ИП ФИО1 контрагентам за приобретенный товар, поскольку в них отсутствуют подписи должностных лиц ИП ФИО1, в частности самого индивидуального предпринимателя либо уполномоченных представителей, а также, что денежные средства выданы от имени индивидуального предпринимателя.

Таким образом, сумма расходов по расчетам наличными денежными средствами не подтверждена документально и, следовательно, не может быть принята в расходы по упрощенной системе налогообложения.

Кроме того, ИП ФИО1 не представлены документы, подтверждающие принятие на учет (приказ на ввод в эксплуатацию и др.) приобретенного и установленного в дискаунтер «Рублевка» оборудования на сумму 2 769 664,91 руб., а также документы, подтверждающие доставку спорного оборудования именно в дискаунтер «Рублевка» (транспортные накладные и др.).

В связи с отсутствием документов, подтверждающих размещения приобретенного оборудования в дискаунтере «Рублёвка» расходы на сумму 2 769 664,91 руб. не приняты налоговым органом (по: ООО «Оборудование-Сервис» в размере 1 527 413,00 руб. (сентябрь 2019), 232 982 руб. (октябрь 2019) и 38 984,30 руб. (сентябрь 2019); ООО «Все для склада» в размере 869 146 руб. (сентябрь 2019); ООО «ВИКЭЛ» в размере 101 140,00 руб.).

Следует отметить, что ИП ФИО1 на стадии рассмотрения дела судом, в материалы представлены документы о вводе в эксплуатацию торгового оборудования которые, по мнению предпринимателя, необходимо учитывать в составе расходов. Между тем, ранее указанные документы ни в ходе проведения камеральной проверки, ни в ходе рассмотрения апелляционной жалобы в УФНС России по Приморскому краю представлены не были, несмотря на то, что запрашивались налоговым органом неоднократно.

На основании вышеизложенного, коллегия считает, что довод заявителя о том, что инспекцией не определены действительные налоговые обязательства, является необоснованным.

При указанных обстоятельствах, выводы налогового органа о нарушении ФИО1 законодательства о налогах и сборах, изложенные в решении от 18.10.2022 №3474, правомерно поддержаны судом первой инстанции. 

Довод жалобы о необоснованном не привлечении судом к участию в деле в качестве третьих лиц ФИО5 и ФИО6 также подлежит отклонению.

Согласно части 1 статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, могут вступить в дело на стороне истца или ответчика до принятия судебного акта,  которым заканчивается рассмотрение дела в первой инстанции арбитражного суда, если этот судебный акт может повлиять на их права и обязанности по отношению к одной из сторон. Они могут быть привлечены к участию в деле также по ходатайству стороны или по инициативе суда.

Из анализа данной нормы следует, что привлечение к участию в деле третьих лиц является не обязанностью, а правом суда, реализуемым по ходатайству стороны в арбитражном процессе или по собственной инициативе.

Обязательным условием для привлечения третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, является то, что принятый судебный акт может повлиять на их права и обязанности по отношению к одной из сторон спора.

Судебный акт может быть признан принятым о правах и обязанностях лица, не привлеченного к участию в деле, лишь в том случае, если им устанавливаются права или обязанности этого лица по рассматриваемым судом правоотношениям.

Предметом настоящего разбирательства является оспаривание решения налогового органа о привлечении заявителя к ответственности за совершения налогового правонарушения. Правовая оценка взаимоотношений заявителя и привлекаемых лиц при осуществлении ими предпринимательской деятельности в предмет доказывания не входит. В рамках настоящего дела оценивается именно правомерность действий заявителя как налогоплательщика при исполнении своих налоговых обязательств.

Следовательно, судебный акт, вынесенный по настоящему делу, не может повлиять на права и обязанности указанных заявителем лиц по отношению к сторонам в споре, а также не может создать препятствий для реализации их субъективных прав или надлежащего исполнения обязанностей по отношению к одной из сторон спора.

В связи с чем, Определением от 08 августа 2023 года суд обоснованно отказал заявителю в удовлетворении ходатайства о привлечении третьих лиц.

Что же касается заявленного на стадии апелляционного производства аналогичного ходатайства, коллегия отмечает, что в силу части 3 статьи 266 АПК РФ такое ходатайство не может быть рассмотрено апелляционным судом, поскольку в арбитражном суде апелляционной инстанции не применяются правила о соединении и разъединении нескольких требований, об изменении предмета или основания иска, об изменении размера исковых требований, о предъявлении встречного иска, о замене ненадлежащего ответчика, о привлечении к участию в деле третьих лиц, а также иные правила, установленные настоящим Кодексом только для рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции.

При изложенных обстоятельствах арбитражный суд апелляционной инстанции счел, что выводы суда первой инстанции сделаны в соответствии со статьёй 71 АПК РФ на основе полного и всестороннего исследования всех доказательств по делу с правильным применением норм материального права.

Нарушений норм процессуального права, в том числе являющихся безусловным основанием для отмены судебного акта, апелляционной инстанцией не установлено.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены обжалуемого судебного акта не имеется.

В соответствии с частями 1, 5 статьи 110 АПК РФ расходы по оплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на заявителя.

При подаче апелляционной жалобы заявителем по двум чекам ПАО Сбербанк уплачена государственная пошлина в общей сумме 300 рублей.

Учитывая, что  при обжаловании судебных актов по делам о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, размер государственной пошлины для физических лиц составляет 150 рублей, излишне уплаченная предпринимателем государственная пошлина в размере 150 рублей подлежит возврату.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 23.04.2024  по делу №А51-5523/2023  оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Возвратить из федерального бюджета индивидуальному предпринимателю ФИО1 излишне уплаченную по чеку ПАО Сбербанка от 14.05.2024 государственную пошлину в размере 150 (сто пятьдесят) рублей.

Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

Е.Л. Сидорович

Судьи

Л.А. Бессчасная

Т.А. Солохина