АРБИТРАЖНЫЙ   СУД   РЕСПУБЛИКИ   ХАКАСИЯ

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А74-171/2020

24 мая 2021 года

г. Абакан

Резолютивная часть решения объявлена 19 мая 2021 года.  

Полный текст решения изготовлен  24 мая 2021 года.

Арбитражный суд Республики Хакасия в составе судьи Т.Г. Коршуновой,

при ведении протокола судебного заседания секретарём ФИО1,

рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению 

общества с ограниченной ответственностью «СУЭК-Хакасия» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>)

о признании недействительным решения от 28 июня 2019 года №3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части,

при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам №9 (ИНН 

<

***>, ОГРН  

<

***>).

В судебном заседании принимали участие представители:

общества с ограниченной ответственностью «СУЭК-Хакасия» – ФИО2  на основании доверенности от 13 декабря 2019 года, диплома (т.14 л.д.145-148);

Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия – ФИО3 на основании доверенности от 08 декабря 2020 года № 05-21, диплома (т.20 л.д.103, т.19 л.д.23).

Акционерное общество «Разрез Изыхский»  (далее – общество, АО «Разрез Изыхский») обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), о признании недействительным в части решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Хакасия (далее – налоговый орган, налоговая инспекция) от 28.06.2019 №3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций за 2017 год в размере 368 493 руб., начисления пени по налогу на прибыль организаций в размере 1 921,43 руб., привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций и налога на добычу полезных ископаемых в сумме 54 674 руб. (т.15 л.д.5-6).

Определением от 17.08.2020 арбитражный суд назначил судебную строительно-техническую экспертизу по делу (т.19 л.д.29-31). 

Определением от 06.10.2020 арбитражный суд продлил срок проведения экспертизы по делу (т.19 л.д.47). 

05.11.2020 в арбитражный суд поступило экспертное заключение (т.20 л.д.1-31).

В состоявшемся 10.12.2020 судебном заседании допрошен эксперт ФИО4 (т.20 л.д.58).

Определением от 10.12.2020 арбитражный суд удовлетворил заявление налогового органа и произвел по делу № А74-171/2020 замену ответчика – Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №1 по Республике Хакасия (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) его правопреемником - Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) – т. 20 л.д.59. 

Определением от 27.01.2021 арбитражный суд удовлетворил заявление общества и произвел по делу № А74-171/2020 замену заявителя – акционерного общества «Разрез Изыхский» (ИНН 

<

***>, ОГРН  

<

***>) его правопреемником - обществом с ограниченной ответственностью «СУЭК-Хакасия» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) – т. 20 л.д.105-106. 

Указанным определением арбитражный суд также привлек Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам №9 (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора.

Третье лицо, извещенное о дате, времени и месте судебного заседания надлежащим образом, для участия в нем своего представителя не направило, в представленном отзыве просит в удовлетворении требований общества отказать полностью (т.20 л.д.123-136).

На основании части 1 статьи 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) арбитражный суд считает третье лицо извещенным надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства и рассматривает дело в отсутствие его представителя в порядке частей 2, 5 статьи 156 АПК РФ.

В судебном заседании представитель общества настаивал на заявленных требованиях по основаниям, изложенным в заявлении, заявлении об уточнении требований, дополнительных пояснениях, возражениях (т.1 л.д.3-17, т.15 л.д.5-6,38-40, т.20 л.д.41-43,119-121,139-140,).

Представитель налогового органа возражал против заявленных требований по основаниям, изложенным в отзыве на заявление и в дополнениях к отзыву (т.2 л.д.76-87, т.15 л.д.53-58, т.19 л.д.34-38, т.20 л.д.47-49,107-116,142-143,). 

При рассмотрении дела арбитражный суд установил следующее.

АО «Разрез Изыхский» зарегистрировано в качестве юридического лица 10.01.1994 Комиссией по регистрации предприятий Алтайского района (т.2 л.д.63).  

На основании решения налоговой инспекции от 06.02.2019 №1 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов, сборов, страховых взносов за период с 01.01.2016 по 31.12.2017; решение вручено директору общества 06.02.2019 (т.2 л.д.92).

Решениями налоговой инспекции от 01.03.2019 №1/2, от 04.04.2019 №1/5, от 30.04.2019 №1/8 выездная налоговая проверка общества приостанавливалась с 01.03.2019, с 04.04.2019 и с 01.05.2019, соответственно, в связи с необходимостью истребования документов у контрагентов общества; решения вручены директору общества либо его представителю 01.03.2019, 04.04.2019, 30.04.2019, соответственно (т.2 л.д.94,97,100).

Решениями налоговой инспекции от 18.03.2019 №1/3, от 17.04.2019 №1/6, от 20.05.2019 №1/9 выездная налоговая проверка заявителя возобновлялась с 18.03.2019, с 17.04.2019 и с 20.05.2019, соответственно; решения вручены директору общества 18.03.2019, 17.04.2019 и 20.05.2019, соответственно (т.2 л.д.95,98,101).

22.05.2019 налоговым органом составлена справка о проведенной выездной налоговой проверке, которая вручена директору общества в день её составления (т.2 л.д.103).

По результатам выездной налоговой проверки 23.05.2019 составлен акт №3, который вручен директору общества 24.05.2019 (т.1 л.д.80-155).

Извещением от 23.05.2019 №1301 заявителю сообщено о дате, времени и месте рассмотрения материалов проверки (28.06.2019 в 09-00); извещение вручено также директору общества 24.05.2019 (т.2 л.д.104-105).   

25.06.2019 обществом представлены возражения на акт выездной налоговой проверки от 23.05.2019 №3 (т.2 л.д.106-115).

Извещением от 27.06.2019 №1302 заявителю сообщено о дате, времени и месте рассмотрения материалов проверки (28.06.2019 в 16-00);  извещение направлено обществу по телекоммуникационным каналам связи и получено им 28.06.2019 (т.2 л.д.119-120).   

Материалы выездной налоговой проверки рассмотрены и.о. начальника налоговой инспекции ФИО5 28.06.2019 в присутствии представителя налогоплательщика по доверенности ФИО6 (протокол от 28.06.2019, т.2 л.д.116-118).

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и представленных заявителем возражений 28.06.2019 налоговым органом вынесено решение №3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату): налога на прибыль организаций, в виде взыскания штрафа в размере 6 589 руб. (в том числе в федеральный бюджет в размере 6 589 руб.), налога на добычу полезных ископаемых, в виде взыскания штрафа в размере 49 147 руб. (т.1 л.д.18-79)

Также обществу доначислен налог на прибыль организаций в сумме 439 231 руб. (втом числе в федеральный бюджет в размере 65 885 руб., в бюджет субъекта РФ – 373 346 руб.),  и пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в размере 4 378,76 руб. (в том числе в федеральный бюджет в размере 4 378,76 руб.).

Решение о привлечении к налоговой ответственности от 28.06.2019 №3 вручено представителю заявителя по доверенности ФИО6 05.07.2019.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Хакасия от 30.09.2019 №114 решение налоговой инспекции от 28.06.2019 №3 отменено в части доначисления налога на прибыль организаций за 2017 год в размере 14 620 руб. (втом числе в федеральный бюджет в размере 2 193 руб., в бюджет субъекта РФ - 12 427 руб.), начисления пени по налогу на прибыль организаций в размере 507,86 руб. (в томчисле в федеральный бюджет в размере 507,86 руб.), привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в размере 220 руб. (в том числе в федеральный бюджет в размере 220 руб.).

В остальной части решение налоговой инспекции 28.06.2019 №3 оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества - без удовлетворения (т.2 л.д.12-35).

Решением Федеральной налоговой службы от 05.03.2020 №КЧ-4-93920 решение налоговой инспекции от 28.06.2019 №3 в редакции решения УФНС России по Республике Хакасия от 30.09.2019 №114 отменено в части вывода о занижении обществом налога на прибыль организаций в связи с включением в состав косвенных расходов затрат на проведение работ по ремонту системы электроснабжения здания столовой, доначисления соответствующих сумм налога, пени и штрафа. В остальной части решение налоговой инспекции оставлено без изменения, жалоба общества – без удовлетворения (т.15 л.д.8-26).

Одновременно ФНС России поручило УФНС России по Республике Хакасия осуществить перерасчет налоговых обязательств заявителя с учетом решения ФНС России от 05.03.2020 №КЧ-4-93920.

Письмом от 16.03.2020 №13-15/02352 УФНС России по Республике Хакасия сообщила, что в результате перерасчета подлежит уменьшению к уплате в бюджет налог на прибыль организаций в размере 56 118 руб. (в том числе в федеральный бюджет – 8 417 руб., в бюджет субъекта РФ – 47 701 руб.), соответствующие налогу пени в размере 1 949,47 руб. (в том числе в федеральный бюджет – 1 949,47 руб.), штрафные санкции, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в размере 842 руб. (в том числе в федеральный бюджет – 842 руб.) - т.15 л.д.27.

Не согласившись частично с решением налоговой инспекции от 28.06.2019 №3, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением. 

Исследовав и оценив по правилам статей 71 и 162 АПК РФ в совокупности и взаимосвязи все представленные сторонами в материалы дела доказательства, заслушав пояснения представителей сторон, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

В силу положений статьи 123 Конституции Российской Федерации и статей 7, 8, 9 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.

На основании статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основании своих требований и возражений. 

В силу частей 4, 5 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Исследуя  и оценивая обстоятельства,  касающиеся наличия  полномочий должностных лиц и соблюдения процедуры  проведения  проверки и  принятия  оспариваемого  решения, арбитражный суд  пришёл к следующим выводам.

В ходе судебного  разбирательства  представитель заявителя пояснил, что общество не оспаривает полномочия лиц, проводивших  проверку и принимавших оспариваемое решение. Не оспаривает сроки и порядок проведения проверки. Также не заявляет о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения  материалов налоговой проверки, являющихся самостоятельным и безусловным основанием для признания решения налогового органа незаконным.

Налоговым органом обеспечено обществу право на участие в рассмотрении материалов проверки и представления объяснений по результатам выездной налоговой проверки. 

С учетом положений статей 89, 100, 101, 101.2 НК РФ арбитражный суд пришёл к выводу о том, что оспариваемое решение принято уполномоченным государственным органом, процедура и сроки проведения выездной налоговой проверки не нарушены. При  рассмотрении материалов камеральной проверки налоговым органом не допущено  нарушений существенных условий процедуры  рассмотрения, являющихся самостоятельным  основанием  для  признания  оспариваемого  решения  незаконным.

Установленный НК РФ досудебный порядок обжалования решения налоговой инспекции и срок для обращения с заявлением в арбитражный суд обществом соблюдены. 

При таких обстоятельствах арбитражный суд рассматривает данный спор по существу.

По пункту 2.3.2 акта проверки «Расходы, связанные с производством и реализацией. Прямые и косвенные расходы».

Из материалов дела следует, что налоговой инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что обществом в нарушение положений статей 252, 254, 318, 319 НК РФ неправомерно завышены суммы расходов, уменьшающих сумму доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в результате необоснованного включения в состав косвенных расходов затрат, относящихся к прямым расходам, а именно: затрат по оплате труда и страховых взносов во внебюджетные фонды работников Горного участка №4, Участка АТП угля и породы; по амортизации основных средств по указанным участкам; по стоимости взрывчатых материалов, услуг по буровзрывным работам, услуг по аренде транспорта; затрат по оплате труда и страховых взносов во внебюджетные фонды работников аппарата при руководстве.

Перечисленные выше затраты, по мнению налогового органа, непосредственно участвуют в технологическом процессе, связанном с добычей  угля, в связи с чем, должны быть включены в состав прямых расходов.

С учетом решения УФНС России по Республике Хакасия от 30.09.2019 №114 занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций по данному пункту акта проверки составило за 2016 год на 1 221 405,65 руб., за 2017 год на 2 034 966,06 руб.

Оспаривая решение налоговой инспекции в данной части, общество указывает, что применяемый им метод формирования затрат (отнесение участка к прямому или к косвенному и, соответственно, отнесение расходов по данному участку только к прямым или только к косвенным) не противоречит положениям налогового законодательства и установлен учетной политикой заявителя.

Также общество указывает, что ответчик не определил действительные налоговые обязательства заявителя, поскольку не учел затраты по прямым участкам (Участок №4 и Участок спецтехники), относящимся к вскрышным работам и транспортировке, в составе косвенных расходов.

Исследовав доводы сторон и представленные в их обоснование документы, арбитражный суд пришел к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что основным видом деятельности общества является добыча каменного угля (за исключением антрацита, угля коксующегося и угля бурого), открытым способом, а также дробление и сортировка угля. 

В 2016-2017 годах заявитель осуществлял добычу каменного угля на Участке №4 Изыхского каменноугольного месторождения.

В связи с чем, налоговый орган пришел к выводу, что реализуемой продукцией налогоплательщика, в стоимости которой учитываются прямые расходы, является уголь каменный. Следовательно, к прямым расходам общества должны быть отнесены расходы, связанные с добычей угля, обусловленные технологией производства, то есть без которых данное производство невозможно.

Согласно технологической схеме, предусмотренной проектом на отработку Участка №4, в работы, связанные с добычей угля, включены: буровзрывные работы, добычные работы, погрузка и транспортировка угля на погрузочно-складской комплекс для дальнейшей сортировки и отправки покупателям (т.4 л.д.111-213).

В ходе выездной проверки налоговым органом установлено, что расходы для целей налогообложения по указанному участку относились обществом без определения долей от фактически осуществляемых функций; распределение расходов по бизнес-процессам (добыча, вскрыша, транспортировка и т.д.) заявителем не производилась ввиду отсутствия технической возможности.

Из заявления общества и пояснений его представителя следует, что в спорные периоды заявитель применял следующий механизм распределения затрат к прямым и косвенным расходам: если на участке преимущественно осуществляется добыча угля (более 50%), то такой участок относится к прямым и, следовательно, все затраты по нему относятся к прямым расходам; если горный участок выполняет в основном вскрышные работы, то такой участок отнесен к косвенным и, следовательно, все затраты по нему включаются в состав косвенных расходов.

Так, к прямым участкам отнесены: Участок спецтехники и ПСК Участка №4, к косвенным участкам отнесены: Горный участок №4 и Участок автотранспортировки угля, породы.

Следовательно, все расходы по Участку спецтехники и ПСК Участка №4 отнесены заявителем к прямым, по Горному участку №4 и Участку автотранспортировки угля, породы – к косвенным.

По результатам выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о необоснованности примененного обществом механизма распределения расходов по Горному участку №4 и Участку автотранспортировки угля, породы, определил по данным участкам затраты, которые должны быть отнесены к прямым, и доначислил налог на прибыль за 2016-2017 годы.

Оценив доводы лиц, участвующих в деле, представленные ими доказательства, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

В соответствии со статьей 246 НК РФ общество является плательщиков налога на прибыль организации.

Согласно пункту 1 статьи 318 НК РФ если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений настоящей статьи.

Для целей главы 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

В соответствии с пунктом 2 статьи 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового периода) по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.

Согласно отраслевой Инструкции Минтопэнерго РФ по планированию, учету и калькулированию себестоимости добычи и обогащения угля (сланца), утвержденной 25.12.1996 (далее - Инструкция от 25.12.1996), при планировании, учете и анализе затрат, образующих себестоимость продукции, применяются следующие виды группировок расходов: по месту возникновения затрат (производствам, участкам, цехам и т.д.); по видам продукции, работ, услуг: добыча угля (сланца), обогащение угля (сланца), брикетирование; по видам расходов (элементам затрат); по основным процессам производства в условиях полной механизации плановых и учетных работ.

Производства подразделяются на основные и вспомогательные. Под основными производствами понимаются производства, предназначенные выпускать (подготавливать, добывать) товарную продукцию. К основному производству на разрезах относятся выемка угля и породы, буровзрывные работы, гидромеханизация; зачистка угольных и породных уступов и переэкскавация породы; транспортировка угля и породы конвейерами, железнодорожным и автомобильным транспортом, гидроспособом и другим транспортом; отвалообразование; погрузочно-сортировочные работы; обогащение угля, сортировка (если она не планируется по валовой и товарной продукции), выборка породы в разрезе и при погрузке в железнодорожные вагоны. К основному производству на разрезах относятся также обслуживающие участки (службы): осушение и водоотлив; вентиляция и борьба с угольной пылью; доставка материалов и хранение взрывчатых материалов; содержание и ремонт железнодорожных путей и автомобильных дорог; обслуживание и ремонт общеразрезных механизмов и стационарных установок; монтаж, демонтаж, наладка и ревизия действующего оборудования; технический контроль за качеством угля (пункт 2.5).

Из положений статей 252, 318, 319 НК РФ, а также Инспекции от 25.12.1996, следует, что квалификация расхода в качестве прямого или косвенного не может зависеть исключительно от произвольного усмотрения налогоплательщика, а должна быть обоснованной. Возможность самостоятельного определения состава прямых расходов в учетной политике не означает, что этот процесс зависит исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, как непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Данная правовая позиция относительно состава прямых расходов в налоговом учете, в частности, сформирована Высшим Арбитражным Судом РФ в определении от 13.05.2010 №ВАС-5306/10. 

В Определении от 25.04.2019 №876-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что налогоплательщик должен обосновать выбор в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, притом что механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. Следовательно, налогоплательщик вправе отнести отдельные, связанные с производством товаров (работ, услуг), затраты к косвенным расходам, только если нет реальной возможности отнести их к прямым, применив экономически обоснованные показатели.

С учетом изложенного, арбитражный суд приходит к выводу, что отнесение расходов в учетной политике в состав косвенных само по себе не свидетельствует о правомерности действий налогоплательщика.

Исследовав и оценив в порядке, предусмотренном главой 7 АПК РФ, имеющиеся в материалах дела доказательства на предмет их относимости, допустимости, достоверности, а также достаточности по отдельности и взаимной связи в их совокупности, арбитражный суд приходит к выводу, что примененный обществом механизм распределения затрат не соответствует положениям главы 25 НК РФ, поскольку в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 252 и статей 318 - 319 НК РФ затраты по основному виду деятельности, то есть направленные на добычу, переработку и реализацию угля должны учитываться в составе прямых расходов.

Кроме того, проанализировав учетную политику общества для целей налогового учета на 2016-2017 годы арбитражный суд установил, что примененный заявителем механизм распределения затрат ей не соответствует.

Так, пунктами 2.8.1 учетной политики общества на 2016-2017 годы установлено, что расходы, осуществленные в течение налогового периода, подразделяются на прямые и косвенные.

Прямые расходы, связанные с добычей, переработкой угля, с выполнением работ (оказанием услуг) включают:

- расходы на приобретение сырья и материалов, используемых при обогащении угля, при выполнении работ;

- расходы на оплату труда персонала подразделений компании, осуществляющих добычу, переработку угля, и персонала, участвующего в выполнении работ, поименованные в статье 255 НК РФ;

- суммы начисленных страховых взносов во внебюджетные фонды, относящиеся к соответствующим суммам оплаты труда персонала подразделений компании, осуществляющих добычу, переработку угля и персонала, участвующего в выполнении работ (оказании услуг);

- суммы начисленной амортизации по основным средствам подразделений компании, осуществляющим добычу, переработку угля и по основным средствам, используемым при выполнении работ (оказании услуг).

Перечень типовых участков (мест возникновения затрат) компании, по которым осуществляется добыча угля, приведен в приложениях №3 к учетной политике.

В приложениях №3 к учетной политике за 2016-2017 годы отражено, что в прямые расходы, связанные с добычей (переработкой) угля, включаются расходы в соответствии с перечнем, установленные пунктом 2.8.1 учетной политики, относящиеся к следующим типам участков: Участок спецтехники и Погрузочно-складской комплекс Участка №4 (т.4 л.д.48-73,74-109, т.20 л.д.65-66,83). 

В приложениях №7 к учетной политике для целей бухгалтерского учет за 2016-2017 годы указана классификация МВЗ (участков) по их типам для целей ведения бухгалтерского учета, номер бухгалтерского учета и виды работ (представлены обществом 26.02.2021 в электронном виде, т.20 л.д.117-118).

Иные положения относительно применяемого обществом механизма распределения затрат (в том числе с учетом основного вида деятельности участка) учетная политика заявителя на 2016-2017 годы не содержит.

В ходе судебного заседания представитель общества не смог указать пункты учетной политики, в которых отражен примененный заявителем механизм распределения затрат, пояснив, что такой механизм в учетной политики отражен в общих чертах, без указания конкретных его показателей и методики.

С учетом изложенного, арбитражный суд приходит к выводу, что указанный в заявлении общества и в пояснениях его представителя механизм распределения затрат в учетной политике общества не закреплен.

Довод общества о невозможности распределения одного участка для целей налогового учета на прямые и косвенные расходы не принимается арбитражным судом как противоречащий положениям главы 25 НК РФ и материалам дела. 

Вместе с тем, арбитражный суд соглашается с доводами заявителя относительно того, что аналогичный механизм определения затрат должен был быть применен ответчиком и к участкам, по которым все затраты отнесены обществом к прямым расходам. 

В материалы дела представлены пояснения общества, из которых следует, что в таком случае налоговая база по налогу за 2016 год уменьшится на 529 013 руб. и, следовательно, уменьшится использованный накопленный налоговый убыток; налоговая база за 2017 год увеличится на 802 120 руб. и, следовательно, с учетом накопленного налогового убытка, налог к доплате составит 80 212 руб. (сопроводительное письмо общества от 18.01.2021 №00/209, представлено в электронном виде 01.03.2021, т.20 л.д.119,121-122).

30.03.2021 налоговый орган представил дополнения к отзыву, в которых согласился с расчетом заявителя, указав, что в таком случае сумма налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, составит 12 032 руб., пени – 418,25 руб., штраф – 1 203 руб., сумма налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта РФ, составит 68 180 руб. (т.20 л.д.142-143). 

Проверив представленные расчеты, арбитражный суд, с учетом мнения заявителя и отсутствия соответствующего контррасчета, приходит к выводу, что расчеты составлены арифметически верно. Доказательства, свидетельствующие об обратном, в материалы дела не представлены, об их наличии не заявлено.

Довод налогового органа о том, что работы на Участке спецтехники и ПСК Участка №4 связаны только с готовой продукцией (добытым углем) и не связаны с вскрышными работами, отклоняется арбитражным судом как противоречащие материалам дела (т.20 л.д.91-102).

Ссылка налогового органа на учетную политику общества за 2016-2017 годы, из которой, по мнению ответчика, следует, что виды работ на Участке спецтехники и ПСК Участка №4 связаны только с готовой продукцией (добытым углем), не принимается арбитражным судом, поскольку в учетной политике такая информация отсутствует. Отнесение данных участков по классификации МВЗ по их типам для целей ведения бухгалтерского учета по функциям «транспортировка угля и породы» и «погрузка продукции на комплексных участках сортировки и погрузки» само по себе не может подтверждать данное обстоятельство.

В материалы дела представлены достаточные доказательства, свидетельствующие о проведении на указанных участках работ, не связанных с готовой продукцией.

То обстоятельство, что общество указывает на факт отнесения всех расходов по Участку спецтехники и ПСК Участка №4 к прямым, само по себе не может свидетельствовать об этом при наличии доказательств, указывающих на обратном. При этом, заявителем представлены разумные и достаточные объяснения причин таких действий.

Приведенные инспекцией доводы не свидетельствуют о том, что налогоплательщик произвольно и экономически не обоснованно отнес данные затраты в состав косвенных расходов.

Доказательства, свидетельствующие об обратном, в материалы дела не представлены, об их наличии не заявлено. Заявление о фальсификации данных доказательств налоговым органом также не заявлено.

Иные доводы сторон не принимаются арбитражным судом, поскольку не опровергают выводов арбитражного суда по рассматриваемому эпизоду.

С учетом изложенного, арбитражный суд приходит к выводу, что оспариваемое решение по данному эпизоду незаконно в части доначисления налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, в сумме 36 213 (48 245 - 12 032) руб., пени – 1 258,82 (1 677,07 - 418,25) руб., штраф – 3 621 (4 824 - 1 203) руб., налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта РФ, в сумме – 205 206 (273 386 - 68 180) руб.

По пункту 2.3.3 акта проверки «Неправомерное включение в расходы стоимости работ капитального характера» - внешние сети водопровода.

Из материалов дела следует, что налоговой инспекцией в ходе проведения выездной проверки установлено, что заявитель в нарушение норм статьи 257 НК РФ неправомерно в состав косвенных расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, включил стоимость работ, связанных с реконструкцией, техническим перевооружением внешних сетей водопровода.

Оспаривая решение налоговой инспекции в данной части, общество указывает, что заявитель произвел ремонт внешних сетей водопровода (была осуществлена замена изношенных деталей (элементов) на новые), ремонт не расширил рабочие возможности и сферу применения спорного объекта, изменение технологического или служебного назначения основного средства или приобретения им других, новых качеств, не произошло.

Исследовав доводы сторон и представленные в их обоснование документы, арбитражный суд пришел к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что обществу принадлежит на праве собственности объект основного средства «Внешние сети водопровода» (инвентарный номер 1859, принят к бухгалтерскому учету 01.01.1973, т.19 л.д.25-26).

01.08.2017 комиссия общества установила многочисленные течи внешних сетей водопровода, коррозию металла, значительный физический износ запорной арматуры и пришла к заключению, что требуется произвести ремонт внешний сетей водопровода. Данные обстоятельства зафиксированы в акте оценки технического состояния от 01.08.2017 (т.19 л.д.107).

30.08.2017 между обществом (заказчик) и ООО «СпецМонтажКомплект» (подрядчик) заключен договор подряда №Изых-17/236У, по условиям которого подрядчик обязуется выполнить, в том числе, следующие работы: ремонт внешних сетей водопровода в границах от водозабора до водонапорной башни инв. №1859 (т.19 л.д.57-78).

В подтверждение выполнения работ обществом представлены акты о приемке выполненных работ (т.19 л.д.79-91):

- от 04.10.2017 №1 (отчетный период с 30.08.2017 по 04.10.2017), в соответствии с которым проведены следующие работы по ремонту внешних сетей водопровода: демонтаж стальных водопроводных труб диаметром 300 мм - 100 метров; демонтаж задвижек (2 штуки), чугунных люков (2 штуки); укладка трубопроводов из полиэтиленовых труб диаметром 110 мм - 1 415,3 метра; обустройство 2-х колодцев; обвязка трубопровода внутри здания второго водоподъема (прокладка трубопроводов отопления и водоснабжения из стальных электросварных труб диаметром 50 мм, установка вентилей, задвижек, кранов, монометров);

- от 04.10.2017 №1 (отчетный период с 29.09.2017 по 04.10.2017), в соответствии с которым выполнены следующие виды работ по ремонту участка подающего трубопровода к водонапорной башне внешних сетей водопровода: демонтаж трубопровода в помещении, диаметр труб наружный 530 мм - 8 метров; демонтаж трубопровода в помещении, диаметр труб наружный 89 мм - 4 метра; прокладка трубопровода в помещении, диаметр труб наружный 426 мм - 8 метров; прокладка трубопровода в помещении, диаметр труб наружный 89 мм - 4 метра;

- от 04.10.2017 №2 (отчетный период с 29.09.2017 по 04.10.2017), в соответствии с которым выполнены следующие работы: ремонт байпасного узла на территории насосной (водозабора) - прокладка трубопровода в помещении, диаметр труб наружный 89 мм - 30 метров; врезка трубопровода; монтаж опорных конструкций; ремонт байпасного узла водонапорной башни - установка задвижек, клапанов, кранов, укладка стальных водопроводных труб диаметром 250 мм - 56 метров; врезка трубопровода.

Общая стоимость выполненных работ составила 1 649 966 руб. Указанная сумма включена в состав косвенных расходов (регистр косвенных расходов за 2017 год, т.10-11).

Данные обстоятельства сторонами не оспариваются.

Проанализировав представленные документы, налоговый орган пришел к выводу, что по всему трубопроводу были проложены новые трубы; вместо демонтированных труб диаметром 530 мм и 300 мм, установлены трубы диаметром 426 мм и 110 мм, соответственно; протяженность демонтированного трубопровода составила - 100 метров, протяженность проложенного трубопровода составила - 1 415,3 метров.

При допросе ФИО7 (главный энергетик АО «Разрез Изыхский») пояснил, что объект основного средства «Внешние сети водопровода» включает в себя: магистральный трубопровод между водозабором и водонапорной башней; байпасный узел, состоящий из насоса и трубопровода, направленного от насоса к магистральному трубопроводу. ООО «СпецМонтажКомплект» на данном объекте была произведена полная замена труб магистрального трубопровода и байпасного узла. На магистральном трубопроводе проложены полипропиленовые трубы, ранее были проложены металлические трубы  (протокол допроса свидетеля от 19.04.2019, т.14 л.д.27-28).

При допросе ФИО8 (учредитель ООО «СпецМонтажКомплект») сообщил о том, что объект «Внешние сети водопровода» расположен между водонапорной башней и насосной станцией, протяженность участка составляет 1 700 метров. При выполнении работ - ремонт внешних сетей водопровода (акт от 04.10.2017 №1 (отчетный период с 30.08.2017 по 04.10.2017)) демонтаж старой трубы не производился, велась укладка полиэтиленовой трубы в траншее параллельно старой трубе. Старая труба использована частично под железнодорожным путем и возле водонапорной башни. Полиэтиленовая труба проложена по всему участку 1 700 метров. При выполнении работ - ремонт подающего трубопровода к водонапорной башне внешних сетей водопровода (акт от 04.10.2017 №1 (отчетный период с 29.09.2017 по 04.10.2017)) произведена замена трубы водонапорной башни, установлена стальная труба и произведен ремонт обслуживающих площадок. Высота башни около 9 метров. При выполнении работ - ремонт байпасного узла внешних сетей водопровода (акт от 04.10.2017 №2 (отчетный период с 29.09.2017 по 04.10.2017)) выполнена обвязка насосной станции со 100% заменой труб и запорно-регулирующей аппаратуры (протокол допроса свидетеля от 21.05.2019, т.14 л.д.29-30).

В Техническом проекте на отработку участка №4 Изыхского каменноугольного месторождения (разделе 8 «Инженерно-техническое обеспечение. Сети и системы») указаны преимущества полиэтиленовых труб: срок службы полиэтиленовых труб не менее 50 лет, они не поддаются коррозии от грунтовых вод, электрохимической коррозии, им не требуется внутренняя и наружная гидроизоляции. Полиэтиленовые трубы не оказывают отрицательного воздействия на почву и окружающую среду. Для полиэтиленовых труб мероприятия по антикоррозийной защите не требуются (т.19 л.д.92,105).

С учетом изложенного, налоговый орган пришел к выводу, что обществом демонтаж старой трубы не производился, была осуществлена сплошная укладка полиэтиленовой трубы в траншее параллельно старой трубе на участке протяженностью 1 415,3 метра, с изменением диаметра труб, что, по мнению ответчика, свидетельствует о повышении качества и технико-экономических показателей основного средства, поскольку замена металлических труб на полиэтиленовые трубы, более производительные и экономичные, которые обладают лучшими техническими характеристиками, снижает расходы на обслуживание и ремонт внешних сетей водоснабжения, увеличивает срок их полезного использования.

Установленные в ходе выездной проверки обстоятельства, по мнению налогового органа, свидетельствуют о том, что выполненные работы на спорном объекте («Внешние сети водопровода») в общей сумме 1 649 966 руб. являются техническим перевооружением внешних сетей водоснабжения, в связи с чем, должны увеличивать первоначальную стоимость указанного основного средства и списываться на расходы через механизм амортизации.

В ходе судебного разбирательства по ходатайству заявителя проведена судебная строительно-техническая экспертиза. 

В заключении от 27.10.2020 №32/27/10 эксперт пришел к следующим выводам:

- в результате выполненных работ по договору подряда от 30.08.2017 №ИЗЫХ-17/236У изменение технико-экономических показателей объекта основных средств «Внешние сети водопровода», в том числе мощность, протяженность, пропускная способность, функциональное назначение не произошло. Диаметр трубы согласно акта осмотра от 17.09.2020 составляет 110 мм., общая протяженность ремонтируемого участка равна 1 320 м., замер производился по поверхности земли (допустимая погрешность +/- 10%). Выполнен ремонт: произведена замена старой металлической трубы d - 270 мм на пластиковую d – 110 мм. Диаметр трубы не увеличился, пропускная способность не увеличилась;

- согласно договора подряда от 30.08.2017 №ИЗЫХ-17/236У был произведен ремонт внешних сетей водопровода (т.20 л.д.1-31).

Оценив доводы лиц, участвующих в деле, представленные ими доказательства, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). 

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. 

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Подпункт 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ относит расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии к расходам, связанным с производством и реализацией.

В соответствии с пунктом 1 статьи 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Пунктом 5 статьи 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в пункте 9 статьи 258 НК РФ

Согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ под основными средствами в целях настоящей главы понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

В силу пункта 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. 

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Таким образом, отнесению на расходы в соответствующем отчетном (налоговом) периоде подлежат только фактически произведенные затраты на ремонтные работы. Затраты на реконструкцию, модернизацию, достройку, дооборудование, техническое перевооружение учитываются в стоимости основных средств и списываются на расходы через амортизацию.

Целью модернизации, реконструкции, технического перевооружения является улучшение качества или повышение мощностей основного средства, тогда как главной целью ремонта является замена изношенных или неисправных деталей конструкции, устранение выявленных неисправностей, наличие которых делает затруднительной эксплуатацию основного средства. При этом новые детали, установленные на место изношенных, могут быть более современными и улучшать эксплуатационные характеристики самого объекта.

При квалификации работ в качестве капитального ремонта или реконструкции необходимо учитывать, в том числе, обстоятельства в связи с которыми возникла необходимость их проведения, то есть цель работы (если произведенным работам предшествовала поломка основного средства, а целью данных работ являлось ее устранение, то такие работы следует квалифицировать как ремонт).

Положения пункта 2 статьи 257 НК РФ не ставят квалификацию работ, увеличивающих стоимость основных средств, в зависимость от того, в каком объеме и какие части основного средства заменены. Для квалификации работ имеет значение цель их проведения и последствия для объекта.

Проанализировав представленные в материалы дела документы, учитывая установленные в ходе выездной проверки обстоятельства, подтвержденные соответствующими доказательствами, в том числе полученными в ходе судебного разбирательства (заключение эксперта), которые не опровергнуты налоговым органом, арбитражный суд, руководствуясь положениями пунктов 1, 2 статьи 252, подпункта 2 пункта 1 статьи 253, пункта 1 статьи 260, пункта 5 статьи 270, пункта 2 статьи 257 НК РФ приходит к выводу, что налоговым органом не представлены доказательства того, что в результате выполнения спорных работ было изменено техническое или служебное назначение, а также технико-экономические показатели основного средства.

Замена отдельных частей основного средства была обусловлена техническим состоянием спорного объекта и произведена обществом в целях исправления выявленных дефектов для продолжения нормальной эксплуатации внешних сетей водопровода.

Выполненные работы были направлены на восстановление функциональных свойств основного средства, не повлекли изменения технологического назначения и функций внешних сетей водопровода, в результате проведенных работ объект не приобрел новых технических или технологических качеств, не совпадающих с первоначальными.

Целью работ являлась замена изношенных частей основного средства, а не улучшение его качественных характеристик, не предусмотренных при создании.

Доказательства, свидетельствующие об обратном, в материалы дела не представлены.

Довод налогового органа о том, что была осуществлена прокладка новой трубы, не принимается арбитражным судом, поскольку обществом представлены разумные и достаточные объяснения невозможности осуществления демонтажа старой трубы и прокладки вместо нее новой (указанные действия повлекли бы необходимость остановки предприятия на 90 дней), тогда как доказательства того, что укладка трубы в параллельной траншее на отдельном участке трубопровода повлекла повышение технико-экономических показателей основного средства, его технологическое, производственное назначение, в материалы дела не представлены.

Довод ответчика о том, что прокладка полиэтиленовых труб уже свидетельствует о техническом перевооружении объекта, отклоняется арбитражным судом, поскольку установка аналогичных труб (1973 года) нецелесообразно исходя из имеющихся в настоящее время технологий. При этом, прокладка полиэтиленовых труб не повлекла увеличения пропускной способности и (или) повышения технико-экономических показателей спорного основного средства. 

Довод налогового органа о том, что Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 №279 «Об утверждении Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений» не предусмотрены работы, выполненные для общества в отношении спорного объекта, не принимается арбитражным судом, поскольку данное обстоятельство само по себе не может свидетельствовать о том, что спорные работы являются реконструкцией, модернизацией или техническим перевооружением. 

Факт замены неисправных деталей оборудования на новые (более современные) сам по себе не является квалифицирующим признаком реконструкции, модернизации, технического перевооружения, если данные изменения не привели к повышению производительности основного средства, на которое они устанавливаются.

Вместе с тем, налоговым органом в материалы дела не представлено доказательств того, что выполнение спорных работ привело к повышению технико-экономических показателей основного средства, его технологического, производственного назначения.

Доводы ответчика относительно заключения эксперта №32/27/10 отклоняются арбитражным судом, поскольку названное экспертное заключение оценено арбитражным судом в совокупности с иными доказательствами, которые не свидетельствуют об изменении технико-экономических показателей спорного объекта «Внешние сети водопровода» в результате проведенных работ по замене трубопровода и сопутствующих элементов.

Кроме того, налоговый орган, выражая несогласие с выводами, указанными в заключении эксперта, в установленном порядке не опроверг их доказательствами, отвечающими требованиям относимости и допустимости. 

В судебном заседании 10.12.2020 на основании абзаца 2 части 3 статьи 86 АПК РФ по ходатайству ответчика осуществлен допрос эксперта ФИО4, который дал пояснения по заключению №32/27/10, а также ответил на дополнительные вопросы сторон (т.20 л.д.58).

Поскольку экспертиза была назначена судом и проведена с соблюдением требований процессуального закона, заключение эксперта соответствует требованиям статьи 86 АПК РФ, в силу части 2 статьи 64 и статьи 75 АПК РФ в данном случае заключение эксперта №32/27/10 с учетом данных экспертом в судебном заседании пояснений по нему является средством доказывания обстоятельств, имеющих существенное значение для разрешения настоящего спора, и подлежит в связи с этим оценке арбитражным судом наряду с иными представленными сторонами доказательствами.

Иные доводы налогового органа не принимаются арбитражным судом, поскольку не подтверждают, что проведенные работы являются техническим перевооружением внешних сетей водоснабжения, и, следовательно, должны увеличивать первоначальную стоимость указанного основного средства и списываться на расходы через механизм амортизации.

В материалы дела налоговым органом представлены расчеты, в соответствии с которыми по данному эпизоду доначислен налог на прибыль, зачисляемый в федеральный бюджет, в сумме 7 029 руб., пени в размере 244,36 руб., штраф в размере 703 руб. и налог на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта РФ, в сумме 39 833 руб. 

Проверив представленные расчеты, арбитражный суд, с учетом мнения заявителя и отсутствия соответствующего контррасчета, приходит к выводу, что расчеты составлены арифметически верно. Доказательства, свидетельствующие об обратном, в материалы дела не представлены.

С учетом изложенного, арбитражный суд приходит к выводу о незаконности оспариваемого решения налогового органа в данной части.

По пункту 2.3.3 акта проверки «Неправомерное включение в расходы стоимости работ капитального характера» - услуги по авторскому надзору за строительством в сумме 60 000 руб. (стр.27-28 оспариваемого решения, приложение №13 к акту, т.1 л.д.44-45,142).

Из материалов дела следует, что налоговой инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что заявитель в нарушение норм статьи 257 НК РФ неправомерно в состав косвенных расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, включил стоимость услуг по авторскому надзору за строительством.

Оспаривая решение налоговой инспекции в данной части, общество указывает, что стоимость услуг по авторскому надзору за соблюдением требований проектной документации по техническому перевооружению участка №4 Изыхского каменноугольного месторождения в соответствии со статьей 257 НК РФ не подлежат включению в стоимость основных средств и правомерно отнесены в состав косвенных расходов.

Исследовав доводы сторон и представленные в их обоснование документы, арбитражный суд пришел к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что между обществом (заказчик) и ООО «Сибнииуглеобогащение» (исполнитель) заключены (т.17 л.д.66-85):

- договор на выполнение проектных работ от 01.06.2015 №Изых-15/184У, по условиям которого исполнитель обязуется выполнить работы, связанные с разработкой проектной и рабочей документации «Система водоотведения карьерных вод участка №4 ОАО «Разрез Изыхский»;

- договор на выполнение проектных работ 20.07.2015 №Изых-15/213У, по условиям которого исполнитель обязуется выполнить работы, связанные с разработкой проектной и рабочей документации «Техническое перевооружение участка №4 Изыхского каменноугольного месторождения».

В целях обеспечения соответствия требований данных проектных решений выполняемым строительно-монтажным работам на вышеуказанных объектах, 20.07.2016 между обществом (заказчик) и ООО «Сибнииуглеобогащение» (исполнитель) заключен договор на выполнение авторского надзора №Изых-16/154У, по условиям которого исполнитель обязуется в срок с 01.07.2016 по 31.12.2016 осуществлять авторский надзор за соблюдением проектных решений:

-по техническому перевооружению участка №4 Изыхского каменноугольного месторождения (сроки оказания услуг в 3 квартале 2016 года - 25.07.2016, в 4 квартале 2016 года - 01.10.2016);

-по строительству системы водоотведения карьерных вод участка №4 ОАО «РазрезИзыхский» (сроки оказания услуг в 3 квартале 2016 года - 01.07.2016, в 4 квартале 2016 года - 01.10.2016).

В подтверждение оказания услуг общество представило акт сдачи-приемки от 22.12.2016 № 91652192/30000000862, акт сдачи-приемки к договору от 20.07.2016 №Изых-16/154У от 22.12.2016.

Стоимость услуг, выполненных ООО «Сибнииуглеобогащение» по авторскому надзору за строительством, составила 150 000 руб. Данная сумма включена в составе косвенных расходов по налогу на прибыль за 2016 год (т.17 л.д.72). Указанные обстоятельства сторонами не оспариваются.

По результатам выездной проверки налоговый орган пришел к выводу, что указанные расходы должны быть включены в стоимость основного средства и списываться на расходы путем амортизации.

Из заявления общества и пояснений его представителя следует, что им оспаривается только вывод налогового органа относительно включения в стоимость основного средства расходов на авторский надзор за соблюдением проектных решений по техническому перевооружению участка №4 Изыхского каменноугольного месторождения в сумме 60 000 руб.

Оценив доводы лиц, участвующих в деле, представленные ими доказательства, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ под основными средствами в целях настоящей главы понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

В силу пункта 3 части 2 статьи 2 Федерального закона от 30.12.2009 №384-ФЗ «Технический регламент о безопасности зданий и сооружений» под авторским надзором понимается контроль лица, осуществившего подготовку проектной документации, за соблюдением в процессе строительства требований проектной документации.

В Своде правил по проектированию и строительству «Авторский надзор за строительством зданий и сооружений», введенного в действие Постановлением Госстроя РФ от 10.06.1999 №44, отражено, что авторский надзор является одним из видов услуг, оказываемых заказчику в соответствии с договором разработчиком рабочей документации на строительство объекта.

Согласно пункту 3.1 указанного Свода правил авторский надзор - один из видов услуг по надзору автора проекта и других разработчиков проектной документации (физических и юридических лиц) за строительством, осуществляемый в целях обеспечения соответствия решений, содержащихся в рабочей документации, выполняемым строительно-монтажным работам на объекте.

Аналогичные положения об авторском надзоре закреплены и в пунктах 3.1, 4.1 Свода правил СП 246.1325800.2016 «Положение об авторском надзоре за строительством зданий и сооружений», утвержденных Приказом Минстроя России от 19.02.2016 №98/пр (далее - СП 246.1325800.2016).

В силу пункта 4.2 СП 246.1325800.2016 целью авторского надзора является обеспечение соответствия технических решений и технико-экономических показателей введенных в эксплуатацию объектов капитального строительства решениям и показателям, предусмотренным в утвержденной проектной документации.

Пунктом 4.3 СП 246.1325800.2016 установлено обязательное требование об осуществлении авторского надзора при строительстве опасного производственного объекта.

Исследовав и оценив в порядке, предусмотренном главой 7 АПК РФ, имеющиеся в материалах дела доказательства на предмет их относимости, допустимости, достоверности, а также достаточности по отдельности и взаимной связи в их совокупности, арбитражный суд приходит к выводу, что налоговый орган правомерно пришел к выводу о необоснованном включении в состав косвенных расходов спорных затрат на авторский надзор за соблюдением проектных решений по техническому перевооружению участка №4 Изыхского каменноугольного месторождения, поскольку в силу положений статьи 257 НК РФ в стоимость основного средства включается, в том числе, техническое перевооружение объекта, что и имело место в рассматриваемой ситуации.

Довод общества о том, что НК РФ не предусмотрено включение в комплекс мероприятий по техническому перевооружению затрат по авторскому надзору, не принимается арбитражным судом как противоречащий положениям части 2 статьи 257 НК РФ, согласно которой к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным. 

Положения указанной нормы, равно как и иные положения главы 25 НК РФ, не содержат исчерпывающего перечня комплекса мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей.

Осуществление авторского надзора (контроля лица, осуществившего подготовку проектной документации, за соблюдением в процессе строительства требований проектной документации) за соблюдением проектных решений по техническому перевооружению участка №4 Изыхского каменноугольного месторождения включается в состав комплекса мероприятий по повышению технико-экономических показателей основного средства или его отдельных частей и, следовательно, относится к техническому перевооружению.

Ссылка общества на пункты 3.5 и 3.6 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации, утвержденной Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 №15/1 (действовала в спорный период), не принимается арбитражным судом, поскольку указанные положения также не содержат исчерпывающего перечня комплекса мероприятий, которые осуществляются при техническом перевооружении объекта основных средств.

Иные доводы заявителя не принимаются арбитражным судом, поскольку не опровергают выводы налогового органа о неправомерном включении спорных затрат в состав косвенных расходов по налогу на прибыль организаций за 2016 год.

Из пояснений налогового органа следует, что по данному эпизоду доначисление налога не осуществлялось, был скорректирован убыток. Данное обстоятельство заявителем не оспаривается.

С учетом изложенного, арбитражный суд приходит к выводу о законности оспариваемого решения налогового органа в данной части.

По пункту 2.5 акта проверки «Налог на добычу полезных ископаемых» (стр.48-49,51 оспариваемого решения, приложение №8, т.1 л.д.65-66,68,77).

Из материалов дела следует, что налоговой инспекцией установлено, что общество в нарушение пункта 4 статьи 81 НК РФ представило в период проведения выездной проверки уточненные налоговые декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за март-октябрь 2017 года, в которых исчислило сумму налога, подлежащую доплате в бюджет, в сумме 1 965 937 руб.

Указанное нарушение повлекло привлечение заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 49 147 руб., в том числе: за июль 2017 года – 4 180 руб., за август 2017 года - 16 222 руб., за сентябрь 2017 года – 22 270 руб., за октябрь 2017 года – 6 475 руб. 

Оспаривая решение налоговой инспекции в данной части, общество указывает на отсутствие состава вменяемого правонарушения и на недоказанность вины заявителя в совершение данного правонарушения. 

Оценив доводы лиц, участвующих в деле, представленные ими доказательства, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 334 НК РФ общество является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ).

Пунктом 1 статьи 81 НК РФ установлена обязанность налогоплательщика при обнаружении в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном статьей 81 НК РФ.

Пунктом 4 статьи 81 НК РФ установлены случаи освобождения налогоплательщика от ответственности при представлении им в налоговый орган уточненной налоговой декларации после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога.

Так, подпункт 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ к таким случаям относит представление уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Только при одновременном выполнении перечисленных подпункте 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ условий в совокупности налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности за неуплату или неполную уплату налога за соответствующий налоговый период. 

При этом в силу указанной нормы одним из необходимых условий освобождения от ответственности является подача уточненной налоговой декларации по налогу до момента, когда налогоплательщик узнал о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период.

Таким образом, из анализа указанной нормы следует, что уплата налогоплательщиком недостающей суммы налога и пени не может являться основанием для освобождения от налоговой ответственности в случае, когда уточненная декларация с верно исчисленной суммой налога представлена только после того, как налогоплательщик узнал о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период. 

Из материалов дела следует, что уточненные налоговые декларации по НДПИ за март-октябрь 2017 года общество представило 12.03.2019, то есть после истечения срока подачи налоговых деклараций, срока уплаты НДПИ, а также после получения решения налоговой инспекции от 06.02.2019 №1 о проведении выездной налоговой проверки за период с 01.01.2016 по 31.12.2017 (решение вручено директору общества 06.02.2019, т.2 л.д.92).

Согласно указанным налоговым декларациям общая сумма НДПИ, подлежащая доплате в бюджет, составляет 1 965 937 руб., в том числе: за март-июнь 2017 года – 0 руб., за июль 2017 года – 167 221 руб., за август 2017 года – 648 876 руб., за сентябрь 2017 года – 890 826 руб., за октябрь 2017 года – 259 014 руб. (стр.39-40 акта проверки, т.1 л.д.118-119).

Из пояснений общества следует, что занижение НДПИ произошло в результате технической ошибки – принятия к вычету затрат на приобретение одного основного средства инв.№9403 дважды – в марте 2017 года и в июне 2017 года на сумму 1 345 672 руб. каждый, в целом к вычету принято 2 691 344 руб. (т.1 л.д.15).

Данные обстоятельства обществом не оспариваются.

С учетом изложенного, арбитражный суд соглашается с позицией налогового органа относительно невыполнения заявителем условий, установленных подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ для освобождения его от ответственности при представлении обществом в налоговый орган вышеназванных уточненных налоговых деклараций после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, поскольку налоговые декларации по НДПИ за июль-октябрь 2017 года, в которых исчислены суммы НДПИ, подлежащие доплате в бюджет, представлены после того, как общество узнало о назначении выездной налоговой проверки.

При этом, налоговая инспекция при привлечении заявителя к налоговой ответственности учла смягчающие ответственность обстоятельства (самостоятельное выявление недоимки по НДПИ, отсутствие нанесения вреда бюджету ввиду уплаты дополнительного исчисленного НДПИ, благотворительная деятельность) и уменьшила размер штрафа в 8 раз (стр.49-50 оспариваемого решения, т.1 л.д.67-68,77).

Довод общества о том, что в данном случае не установлено такое обязательное для привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ условие как неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), не принимается арбитражным судом, поскольку налоговым органом представлены достаточные доказательства, свидетельствующие о неуплате (неполной уплате) обществом сумм НДПИ за июль-октябрь 2017 года в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Показатели налоговой базы по налогу должны быть известны налогоплательщику, поскольку именно он самостоятельно определяет все показатели для исчисления НДПИ (в том числе и состав вычетов). Следовательно, исходя из положений статьи 110 НК РФ, установленные арбитражным судом обстоятельства, свидетельствуют о наличии в действиях общества вины в совершении рассматриваемого налогового правонарушения.

Доказательства, опровергающие данные обстоятельства, в материалы дела не представлены. 

Из положений подпункта 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ следует, что в рассматриваемой ситуации  уплата пени (платежное поручение от 26.02.2019 №547) за несвоевременную уплату НДПИ, подлежащего доплате в бюджет в соответствии с уточненными налоговыми декларациями, не является основанием для освобождения заявителя от налоговой ответственности в силу положений подпункта 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ. 

Приведенная заявителем судебная практика не принимается арбитражным судом в связи с различием обстоятельств, установленных при рассмотрении настоящего дела, обстоятельствам, рассмотренным по указанным обществом делам. 

Иные доводы общества не принимаются арбитражным судом, поскольку не свидетельствуют об отсутствии оснований для привлечения заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) НДПИ за июль-октябрь 2017 года в сумме 1 965 937 руб. в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) в виде штрафа в сумме 54 674 руб.

С учетом изложенного, арбитражный суд приходит к выводу о законности оспариваемого решения налогового органа в данной части.

Таким образом, по итогам рассмотрения спора на основании части 2 статьи 201 АПК РФ решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Хакасия от 28.06.2019 №3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит признанию незаконным в части доначисления налога на прибыль организаций за 2017 год в сумме 288 281 руб. (в федеральный бюджет – 43 242 (36 213 + 7 029) руб., в бюджет субъекта РФ – 245 039 (205 206 + 39 833) руб.), привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет, за 2017 год в виде взыскания штрафа в размере 4 324 (3 621 + 703) руб., и начисления пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 1 503,18 (1 258,82 + 244,36) руб., поскольку в указанной части нарушает права и законные интересы заявителя.

В соответствии с пунктом 3 части 4  статьи 201 АПК РФ арбитражный суд полагает необходимым обязать налоговый орган устранить допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя путём уменьшения налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций (налог, пени, штраф), доначисленных оспариваемым решением и признанных арбитражным судом незаконными. 

Основанием для уменьшения налоговых обязательств налогоплательщика является настоящее решение.  

Государственная пошлина по делу в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 331.21 НК РФ                    составляет 3 000 руб., уплачена обществом при обращении в арбитражный суд                              по платёжному поручению от 14.01.2020 №00054 (т.2 л.д.74) в указанной сумме.

Налоговым органом заявлен довод об отнесении судебных расходов на заявителя.

Оценив данный довод ответчика, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

Согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 13.11.2008 № 7959/08, в случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании решений государственных органов судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном объёме. 

Вместе с тем, пунктом 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что по общему правилу сбор                            и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так                                                и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора. В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. 

При этом независимо от результатов рассмотрения дела судебные расходы по нему применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ полностью или в части могут быть отнесены  на сторону, представившую в суд доказательства, не раскрытые в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора при отсутствии объективных препятствий к их своевременному представлению.

Поскольку решение налогового органа признано незаконным и в части, по которой дополнительных документов обществом в материалы дела не представлялось, учитывая, что налоговый орган по результатам выездной проверки должен был применить одинаковую методику ко всем участкам проверяемого налогоплательщика и определить реальный размер налоговых обязательств по налогу на прибыль заявителя, а также учитывая все обстоятельства дела, арбитражный суд полагает, что прийти к выводу об отсутствии нарушения налоговым органом прав общества невозможно, судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение настоящего заявления подлежат отнесению на ответчика и взыскиваются с него в пользу заявителя. 

Определением арбитражного суда от 17.08.2020 удовлетворено ходатайство общества о назначении судебной строительно-технической экспертизы (т.19 л.д.29-31).

Общество платёжным поручением от 26.06.2020 №2053 перечислило на депозитный счёт арбитражного суда денежные средства в сумме 75 000 руб., предназначенные для оплаты за проведение экспертизы (т.15 л.д.52).

05.11.2020 в Арбитражный суд Республики Хакасия поступило экспертное заключение общества с ограниченной ответственностью «Независимая экспертиза» (т.20 л.д.1-31).

Определением арбитражного суда от 10.12.2020 денежные средства в сумме 75 000 руб. перечислены обществу с ограниченной ответственностью «Независимая экспертиза» (т.20 л.д.61).

Учитывая, что экспертиза была назначена по оспариваемой части решения, которая признана судом незаконной, арбитражный суд относит судебные расходы по оплате экспертизы на налоговый орган, они подлежат взысканию с ответчика в пользу общества.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201, 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

1. Удовлетворить частично заявление общества с ограниченной ответственностью «СУЭК-Хакасия».

Признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Хакасия от 28 июня 2019 года №3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций за 2017 год в сумме 288 281 руб. (в федеральный бюджет – 43 242 руб., в бюджет субъекта РФ – 245 039 руб.), привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет, в виде взыскания штрафа в размере 4 324 руб., начисления пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 1 503 руб. 18 коп., в связи с его несоответствием в указанной части положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

Отказать в удовлетворении остальной части требований.

2. Обязать Управление Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия устранить допущенное нарушение прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «СУЭК-Хакасия» путём уменьшения налоговых обязательств (налог, пени, штрафные санкции), доначисленных оспариваемым решением и признанных арбитражным судом незаконными.

Основанием для устранения допущенных нарушений и восстановления прав                            и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «СУЭК-Хакасия» является настоящее решение.

3. Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия в пользу общества с ограниченной ответственностью «СУЭК-Хакасия» 3 000 (три тысячи) руб. расходов по уплате государственной пошлины и 75 000 (семьдесят пять тысяч) руб. судебных расходов по оплате экспертизы.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Третий арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия.

Жалоба  подаётся через Арбитражный суд Республики Хакасия. 

СудьяТ.Г. Коршунова