ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 

№ 18АП-13522/2023

г. Челябинск

30 октября 2023 года

Дело № А47-11427/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 30 октября 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 30 октября 2023 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд  в составе

председательствующего судьи Арямова А.А., 

судей Киреева П.Н., Калашника С.Е.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1, 

рассмотрел в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Исток ЭлектроКИПиА» на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 03.08.2023 по делу №А47-11427/2022.

В судебном заседании принял участие представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №13 по Оренбургской области – ФИО2 (доверенность №7 от 23.01.2023, диплом).

Общество с ограниченной ответственностью «Исток ЭлектроКИПиА» (далее – заявитель, ООО «Исток ЭлектроКИПиА», общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №13 по Оренбургской области (далее – МИФНС РФ №13 по Оренбургской области, инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения об отказе в применении налоговой реконструкции №16-18/008889 от 07.04.2022 и о признании незаконным бездействия, выразившегося в непроведении камеральной проверки по уточненным налоговым декларациям по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) за 4 квартал 2016г. и за 3 квартал 2015г. (с учетом принятого судом первой инстанции уточнения заявленных требований).

К участию в деле в качестве третьих лиц, на заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, судом первой инстанции привлечены ФИО3 и Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы №7 по Оренбургской области (далее – МИФНС РФ №7 по Оренбургской области).

Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 03.08.2023 (резолютивная часть решения объявлена 27.07.2023) в удовлетворении заявленных требований о признании незаконным решения инспекции об отказе в применении налоговой реконструкции №16-18/008889 от 07.04.2022 отказано, требования в части признании незаконным бездействия инспекции, выраженного в не проведении камеральной проверки по уточненным налоговым декларациям по НДС за 4 квартал 2016г. и за 3 квартал 2015г. оставлены без рассмотрения.

Не согласившись с решением суда, ООО «Исток ЭлектроКИПиА» обратилось с апелляционной жалобой.

В апелляционной жалобе налогоплательщик просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебные акт об удовлетворении заявленных требований. 

Обращает внимание на то, что письмом от налогового органа №16-18/008889 от 07.04.2022 заявителю отказано в применении налоговой реконструкции по налогу на прибыль организаций и НДС за 2015, 2016 и 2017 годы, однако, такой отказ считает противоречащим статье 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ). По мнению подателя жалобы, принятие налоговым органом по итогам налоговой проверки решения от 21.09.2020 №09-12/1915, которым произведено доначисление НДС, налога на прибыль организаций, соответствующих пеней и налоговых санкций, не исключает возможности применения налоговой реконструкции на основании заявления общества. Обращает внимание на то, что налоговой проверкой установлены действительные продавцы приобретенной обществом продукции (ООО «Элита регион», ООО «ТД Элита», ООО «Сантехпоставка», ООО «Сантехкомплект», ООО «Современные трубопроводные системы», ООО «СпецКапСнаб», ООО «Спецкомплект ИС», Группа Компаний Эльф и СМУ), то есть, налоговый орган располагал сведениями, позволяющими установить лиц, осуществивших исполнение по сделкам в рамках легального хозяйственного оборота, однако, при определении размера недоимки по обязательным платежам эти сведения во внимание приняты не были, что могло привести к произвольному завышению сумм налогов. Также, указывает на то, что на момент направления инспекцией обществу оспоренного письма решение Арбитражного суда Оренбургской области от 28.01.2022 по делу №А47-7/2021 об отказе в удовлетворении заявления общества о признании незаконным решения инспекции  от 21.09.2020 №09-12/1915 не вступило в законную силу.

Помимо этого податель апелляционной жалобы полагает неправомерным оставление судом без рассмотрения заявления общества в части признания незаконным бездействия инспекции, выразившегося в непроведении камеральной проверки по уточненным налоговым декларациям по НДС за 4 квартал 2016г. и за 3 квартал 2015г., направленным обществом в адрес инспекции по телекоммуникационным каналам связи 22.04.2022 и 12.05.2022 соответственно. Указывает на несоответствие этого бездействия инспекции положениям статей 54.1, 81 и 88 НК РФ. Также, обращает внимание на то, что в связи с изменением своего места регистрации общество обжаловало указанное бездействие МИФНС РФ №13 по Оренбургской области в вышестоящий налоговый орган через налоговый орган по своему новому месту регистрации – МИФНС РФ №7 по Оренбургской области, чему суд первой инстанции не дал оценки и не запросил соответствующих документов (при том, что заявитель находится в процедуре банкротства и соответствующих документов не имеет, так как они переданы конкурсному управляющему).

Представитель МИФНС РФ №13 по Оренбургской области в судебном заседании против удовлетворения апелляционной жалобы возражал. Полагает решение суда первой инстанции законным и обоснованным. 

Представители заявителя и третьих лиц, извещенных о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы надлежащим образом, в судебное заседание не явились. Апелляционная жалоба рассмотрена без их участия.

Оценив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, исследовав представленные по делу доказательства, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

Как следует из материалов дела, ООО «Исток ЭлектроКИПиА» (ОГРН 

<

***>) состояло на учете в качестве налогоплательщика в Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга, впоследствии в связи с изменениями юридического адреса общество было поставлено на учет в МИФНС РФ №13 по Оренбургской области, а с 30.05.2022 – в МИФНС РФ №7 по Оренбургской области.

На основании  решения от 28.08.2018 №09-12/350 в период с 28.08.2018 по 24.04.2019 ИФНС РФ по Центральному району г. Оренбурга проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам полноты и правильности исчисления и своевременности уплаты НДС и налога на прибыль организаций за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, результаты проверки отражены в акте проверки от 24.06.2019 №123.

По итогам состоявшегося рассмотрения материалов проверки и представленных заявителем возражений инспекцией принято решение от 21.09.2020 №09-12/1915 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ООО  «Исток Электро-КИПиА» доначислены налог на прибыль организаций в сумме 20598092 руб., НДС в сумме 26538948 руб., пени на общую сумму 17881586 руб. (по налогу на прибыль организаций – 7893896 руб., по НДС – 9987690 руб.), штрафы в сумме 3259423 руб. (в соответствии с пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в сумме 3258423 руб., в т.ч. по налогу на прибыль организаций – 1490296 руб., по НДС – 1768127 руб.; в соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ в сумме 1000 руб.).

Это решение было обжаловано заявителем в вышестоящий налоговый орган, которым жалоба общества оставлена без удовлетворения, а решение инспекции от 21.09.2020 №09-12/1915 утверждено.

Заявитель оспорил решение инспекции от 21.09.2020 №09-12/1915 в судебном порядке.

Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 28.01.2022 (оставленным без изменения постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2022 и постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 26.07.2022) в удовлетворении заявленных требований отказано. 

Определением Верховного суда Российской Федерации от 11.11.2022 обществу отказано в передаче кассационной жалобы по указанному делу для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

21.03.2022 ООО «Исток ЭлектроКИПиА» обратилось в МИФНС РФ №13 по Оренбургской области с заявлением о применении налоговой реконструкции, в котором просило произвести перерасчет определенных по результатам указанной налоговой проверки налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций и НДС за 2015, 2016, 2017 годы, указав на то, что при проведении проверки инспекцией, с учетом представленных налогоплательщиком документов установлено, что в действительности приобретенная налогоплательщиком продукция (теплообменники и иные материалы) поставлялась ООО «Элита регион», ООО «ТД Элита», ООО «Сантехпоставка», ООО «Сантехкомплект», ООО «Современные трубопроводные системы», ООО «СпецКапСнаб», ООО «Спецкомплект ИС», Группа Компаний Эльф и СМУ, то есть налоговый орган располагал сведениями и документами, которые позволяли установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделкам в рамках легального хозяйственного оборота, уплатившее налоги при поставке товара налогоплательщику в соответствующем размере, однако, при определении размера недоимки по налогу на прибыль организаций и НДС эти сведения налоговым органом фактически во внимание не приняты, что могло привести к произвольному завышению сумм налогов, пени и штрафов, начисленных по результатам проверки (л.д.13-16). 

Письмом от 07.04.2022 №16-18/008889 инспекция отказала в удовлетворении указанного заявления общества указав на то, что требуемая обществом налоговая реконструкция в рассматриваемой ситуации в связи с принятием Арбитражным судом Оренбургской области 28.01.2022 решения по делу № А47-7/2021 об отказе в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения от 21.09.2020 № 09-12/1915, не подлежит применению (л.д.11-12). 

Выраженное в этом письме инспекции решение было обжаловано обществом в Управление Федеральной налоговой службы по Оренбургской области (л.д.17-21). 

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 06.05.2022 №16-10/07760 в удовлетворении апелляционной жалобы общества отказано.

22.04.2022 и 12.05.2022 ООО «ИстокЭлектроКИПиА» представило в налоговый орган по телекоммуникационным каналам связи уточненные налоговые декларации по НДС за 4 квартал 2016г. и за 3 квартал 2015г. соответственно.

По утверждению общества, проверка этих налоговых деклараций налоговым органом проведена не была.

Эти обстоятельства послужили основанием для обращения заявителем в суд с рассматриваемыми требованиями о признании незаконными решения инспекции от 07.04.2022 №16-18/008889, а также бездействия инспекции, выразившегося в непроведении камеральной проверки по уточненным налоговым декларациям по НДС за 4 квартал 2016г. и за 3 квартал 2015г.  

Требования заявителя в части оспаривания бездействия инспекции, выразившегося в непроведении камеральной проверки по уточненным налоговым декларациям по НДС за 4 квартал 2016г. и за 3 квартал 2015г. оставлено судом первой инстанции без рассмотрения с указанием на несоблюдение обществом обязательного досудебного порядка урегулирования спора в этой части.

В силу пункта 2 части 1 статьи 148 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после его принятия к производству установит, что истцом не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком, за исключением случаев, если его соблюдение не предусмотрено федеральным законом.

В соответствии с пунктом 8 части 2 статьи 125, пунктом 7 статьи 126 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в заявлении должны быть указаны сведения о соблюдении истцом претензионного или иного досудебного порядка, и к исковому заявлению должны быть приложены документы, подтверждающие соблюдение истцом претензионного или иного досудебного порядка, за исключением случаев, если его соблюдение не предусмотрено федеральным законом.

Согласно статье 137 НК РФ, каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

В соответствии с пунктом 2 статьи 138 НК РФ (в редакции Федерального закона от 02.07.2013 №153-ФЗ, вступившего в законную силу с 01 января 2014 года), акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном этим Кодексом.

Таким образом, положениями налогового законодательства установлен обязательный досудебный порядок разрешения споров с налоговыми органами.

Порядок и сроки подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган регламентированы статьей 139 НК РФ. 

Согласно части 1 статьи 139 НК РФ, жалоба подается в вышестоящий налоговый орган через налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются. Налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются, обязан в течение трех дней со дня поступления такой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.

Пунктом 3 статьи 140 НК РФ предусмотрено, что решение налогового органа (должностного лица) по жалобе принимается в течение одного месяца со дня ее получения. Указанный срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы, у нижестоящих налоговых органов, но не более чем на 15 дней. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.

Согласно пункту 72 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», при проверке соблюдения налогоплательщиком сроков обращения в суд с заявлением об оспаривании решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения как вступившего, так и не вступившего в силу, судам следует исходить из того, что с таким заявлением налогоплательщик вправе обратиться с момента истечения срока, установленного пунктом 3 статьи 140 НК РФ для рассмотрения жалобы, и до истечения трех месяцев с момента, когда налогоплательщику стало известно о вынесении вышестоящим налоговым органом решения по жалобе.

В материалах дела отсутствуют доказательства соблюдения обществом указанного досудебного порядка урегулирования спора в части заявленных требований об оспаривании бездействия МИФНС РФ №13 по Оренбургской области, выразившегося в непроведении камеральной проверки по уточненным налоговым декларациям по НДС за 4 квартал 2016г. и за 3 квартал 2015г.

Податель апелляционной жалобы обращает внимание на то, что жалоба на указанное бездействие МИФНС РФ №13 по Оренбургской области была направлена заявителем в вышестоящий налоговый орган через МИФНС РФ №7 по Оренбургской области, в котором налогоплательщик поставлен на учет с 30.05.2022 в связи с изменением своего места регистрации.

В то же время доказательств такого обжалования заявитель в материалы дела не представил, с ходатайством о содействии в истребовании таких доказательств у иных лиц (в том числе у конкурсного управляющего заявителя, у которого, по утверждению общества, такие документы находятся) заявитель в суд не обращался, а потому утверждение подателя жалобы о соблюдении досудебного порядка урегулирования спора в указанной части подлежит отклонению, как не основанное на материалах дела.

При этом, суд апелляционной инстанции отмечает, что направление жалобы на бездействие МИФНС РФ №13 по Оренбургской области в вышестоящий налоговый орган через МИФНС РФ №7 по Оренбургской области не соответствует положениям части 1 статьи 139 НК РФ, а потому такое направление в любом случае нельзя признать соблюдением установленного законом досудебного порядка урегулирования спора.

В этой связи требования заявителя в указанной выше части правомерно оставлены судом первой инстанции без рассмотрения на основании пункта 2 части 1 статьи 148 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В отношении требований заявителя в остальной части суд апелляционной инстанции полагает необходимым руководствоваться следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица   вправе   обратиться   в   арбитражный   суд   с   заявлением   о   признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения, возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Предметом судебной оценки в рамках настоящего судебного спора является выраженное в письме МИФНС РФ №13 по Оренбургской области от 07.04.2022 №16-18/008889 решение об отказе в удовлетворении заявления общества от 21.03.2022 о применении налоговой реконструкции применительно к определенным по результатам ранее проведенной налоговой проверки налоговым обязательствам по налогу на прибыль организаций и НДС за 2015, 2016, 2017 годы. 

В своем заявлении о применении налоговой реконструкции общество указало на то, что при проведении налоговой проверки инспекцией установлены действительные поставщики продукции (ООО «Элита регион», ООО «ТД Элита», ООО «Сантехпоставка», ООО «Сантехкомплект», ООО «Современные трубопроводные системы», ООО «СпецКапСнаб», ООО «Спецкомплект ИС», Группа Компаний Эльф и СМУ), в связи с чем налоговый орган располагал сведениями и документами, которые позволяли установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделкам в рамках легального хозяйственного оборота, уплатившее налоги при поставке товара налогоплательщику в соответствующем размере, однако, при определении размера недоимки по налогу на прибыль организаций и НДС эти сведения налоговым органом фактически во внимание не приняты.

Пунктом 1 статьи 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. 

Надлежащее исполнение обязанности по уплате налога обеспечивается пенями, рассчитываемыми в соответствии со статьей 75 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 122 НК РФ налоговым правонарушением является неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 этого Кодекса. Санкцией этой нормы предусмотрен штраф в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Пунктом 3 статьи 122 НК РФ установлено, что деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ, объектом налогообложения по НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. 

Налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога  на вычеты, установленные статьей 171 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ, вычетам по НДС подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные  им при приобретении товаров (работ, услуг).

В силу статьи 172 НК РФ, налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов. При этом счет-фактура должна соответствовать требованиям, установленным ст.169 НК РФ.

Статьей 247 НК РФ предусмотрено, что объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с законодательством.

К доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационные доходы (пункт 1 статьи 248 НК РФ). 

Статьей 249 НК РФ установлено, что в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ). 

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными – затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. 

Статьей 9 Федерального закона Федеральный закон от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учётной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц. 

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 1). В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (пункт 2). Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчётов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями) (пункт 5). Судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчётов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако, эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6). Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учётом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счёт налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности её получения может быть отказано (пункт 9). Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентами, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентами. Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьями 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента (пункт 10). 

Положениями статьи 54.1 НК РФ предусмотрено, что не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика (пункт 1). При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (пункт 2). 

По итогам проведенной в период с 28.08.2018 по 24.04.2019 ИФНС РФ по Центральному району г. Оренбурга выездной налоговой проверки заявителя принято решение от 21.09.2020 №09-12/1915 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ООО  «Исток Электро-КИПиА» доначислены налог на прибыль организаций в сумме 20598092 руб., НДС в сумме 26538948 руб., пени на общую сумму 17881586 руб. (по налогу на прибыль организаций – 7893896 руб., по НДС – 9987690 руб.), штрафы в сумме 3259423 руб. (в соответствии с пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в сумме 3258423 руб., в т.ч. по налогу на прибыль организаций – 1490296 руб., по НДС – 1768127 руб.; в соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ в сумме 1000 руб.).

Указанным решением заявителю отказано в праве на налоговые вычеты по НДС в общей сумме 26538948 руб. и уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций на произведенные расходы по хозяйственным операциям с контрагентами – ООО «Монтажстройсервис», ООО «Баст» и ООО «Энергостроймонтаж» в связи с выявлением обстоятельств, свидетельствующих о направленности действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды.

В частности, налоговым органом установлено, что используя формальный документооборот, имитирующий хозяйственные отношения со спорными контрагентами, заявитель преследовал цель получения налоговой экономии в виде налоговых вычетов по НДС и занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

В рамках дела № А47-7/2021 судами трех инстанций правильность позиции налогового органа подтверждена. Судами установлено, что: обществом, как налогоплательщиком, не соблюдены одновременно условия, предусмотренные положениями статьи 54.1 НК РФ; основной целью совершения обществом сделок со спорными контрагентами являлась неуплата налога на прибыль организаций и предъявление налоговых вычетов при фактическом выполнении спорных работ собственными силами; фактически спорные контрагенты не оказывали услуги для налогоплательщика, как и не поставляли соответствующий товар, между данными организациями был создан формальный документооборот, в том числе с целью учета расходов по налогу на прибыль организаций и получению налогового вычета по НДС; заявленный объем услуг спорными контрагентами фактически не оказывался, а соответствующий результат был достигнут собственными силами налогоплательщика; установлен факт задвоения обществом хозяйственных операций. В этой связи суды признали правомерным отказ в праве на применение налоговых вычетов по НДС и в принятии расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций. 

При этом, судами в рамках дела № А47-7/2021 рассмотрен и отклонен довод общества о необходимости проведения в настоящем случае реконструкции налоговых обязательств общества по налогу на прибыль организаций и НДС за 2015, 2016, 2017 годы.

Так, в силу правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (пункты 4, 9 и 11 постановления Пленума №53), налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. 

Однако, признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах. Выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в относительно более высоком размере, что по сути означало бы применение санкции, а может служить основанием для доначисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.04.2018 № 305-КГ17-20231,от 06.03.2018 № 304-КГ17- 8961, от 30.09.2019 № 307-ЭС19-8085, от 28.10.2019№ 305-ЭС19-9789 и др.).

В пункте 8 постановления  Пленума №57 указано, что положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. Данное разъяснение Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации сохраняет свое действие в условиях применения статьи 54.1 НК РФ, поскольку соотносится с положениями пункта 3 упомянутой статьи, в силу которых подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Поскольку вычет расходов из налогооблагаемой прибыли влечет уменьшение размера налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично-значимых целей, вытекающих из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения.

Если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием «технических» компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как «техническую» компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций. 

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны, раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота. 

По итогам оценки фактических обстоятельств дела суды трех инстанций В рамках дела № А47-7/2021 отметили, что в рассматриваемой ситуации именно заявителем умышленно создана ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создана и применена схема незаконного обогащения за счет бюджетных средств. При этом заявителем не принимались меры к содействию в устранении потерь казны, раскрытию сведений и документов, позволяющих установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и вывести фактически совершенные хозяйственные операции из не облагаемого налогами оборота. 

Умышленный характер правонарушения и направленность действий налогоплательщика исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в отсутствие реальных хозяйственных отношений со спорными контрагентами, в силу статьи 54.1 НК РФ исключили возможность осуществления налоговой реконструкции обязательств налогоплательщика (пункт 34 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации №2 (2021), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 30.06.2021, пункт 39 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации №3 (2021), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.11.2021, определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2021 №309-ЭС20-17277 и от 19.05.2021 №309-ЭС20-23981), а приведенные обществом возражения в этой части судами отклонены.

Обращаясь впоследствии с отдельным заявлением о проведении реконструкции по налоговым обязательствам, установленным по результатам налоговой проверки, общество каких-либо дополнительных оснований не привело, указав лишь на установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства, свидетельствующие, по его мнению, о наличии достаточных сведений для установления действительных поставщиков спорной продукции. Уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль организаций и по НДС за 2015-2017 годы и подтверждающие изложенные в таких декларациях документы обществом на момент принятия налоговым органом оспоренного решения  (07.04.2022) не представлялись.

При наличии указанных судебных актов, принятых по спору между теми же лицами, а потому имеющих преюдициальное значение для рассмотрения настоящего спора (часть 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), в отсутствие дополнительных оснований для применения налоговой реконструкции, суд первой инстанции обоснованно не усмотрел оснований для признания незаконным оспоренного решения инспекции об отказе в удовлетворении заявления общества. Приведенные в апелляционной жалобе заявителя возражения в этой части подлежат отклонению.

Законность и обоснованность оспоренного ненормативного правового акта исключает возможность удовлетворения заявленных требований о признании этого акта недействительным.

Таким образом, спор рассмотрен судом первой инстанции при правильном применении норм материального и процессуального права, выводы суда соответствует материалам дела.

Судебные расходы распределены судом первой инстанции исходя из результатов спора на основании части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, а апелляционная жалоба – без удовлетворения.

При принятии апелляционной жалобы обществу предоставлена отсрочка в уплате госпошлины до рассмотрения жалобы по существу.

В связи с необоснованностью апелляционной жалобы с заявителя подлежит взысканию в доход федерального бюджета госпошлина в размере 1500 руб.

Руководствуясь статьями 167, 268-271 АПК РФ, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 03.08.2023 по делу №А47-11427/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Исток ЭлектроКИПиА» – без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью «Исток ЭлектроКИПиА» (ОГРН 

<

***>) в доход федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в размере 1500 руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья                                 А.А. Арямов 

Судьи:                 П.Н. Киреев

 

                           С.Е. Калашник