АРБИТРАЖНЫЙ   СУД   ТВЕРСКОЙ   ОБЛАСТИ

http://tver.arbitr.ru,      http:\\my.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А66-13085/2019

г. Тверь

14 января 2020 года

 

Арбитражный суд Тверской области в составе судьи Балакина Ю.П., при ведении протокола секретарем ФИО1, рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Связьбурмонтаж» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Тверской области о признании недействительным в части решения №19-26/2675 от 28.02.2019,

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Тверской области, 

в заседании приняли участие: от заявителя – ФИО2,                             от ответчика –  ФИО3, ФИО4, ФИО5, от третьего лица - ФИО3,

У С Т А Н О В И Л:

общество с ограниченной ответственностью «Связьбурмонтаж» (далее – заявитель, Общество, ООО «СБМ») обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением, в котором просит признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 10 по Тверской области (далее – ответчик ИФНС № 10) № 19-26/2675 от 28.02.2019 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 16 073 784 ,80 руб., доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 66 256 938 руб.,                  а также соответствующих сумм пени и штрафов, приходящихся на указанные суммы налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость; обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России                № 10 по Тверской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Связьбурмонтаж».

Заявитель в судебном заседании, не оспаривая суть вмененных ему правонарушений, и факт их совершения (отсутствие реальных хозяйственных операций с поставщиками ему товаров: ООО «Верона», ООО «Алькона», ООО «Абсолют», ООО «Вектор»), свои требования поддержал в полном объеме, при этом налогоплательщик приводит следующие доводы в обоснование своей позиции.

1. У ООО «СБМ» отсутствовал доход от перепродажи товарно-материальных ценностей и строительных материалов, приобретенных у проблемных контрагентов.

2. Налоговый орган в нарушение требований действующего законодательства, установив отсутствие товарно-материальных ценностей и их последующую перепродажу, при определении налогооблагаемой базы не уменьшил доход налогоплательщика от такой продажи.

3. У ООО «СБМ» отсутствует недоимка по НДС за 2015-2016 гг.

4. При вынесении решения налоговым органом не приняты во внимание уточненные налоговые декларации, где Обществом были исключены из расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, затраты на приобретение спорного товара и услуг от проблемных контрагентов, что привело к корректировке выручки за проверяемый период, в связи с чем не определены фактические налоговые обязательства Общества.

По мнению Заявителя, поскольку факт поставки товара, оказания услуг от спорных контрагентов отсутствовал, и имело место создание формального документооборота между ООО «СБМ» и спорными контрагентами без осуществления реальных хозяйственных операций, должен отсутствовать и факт реализации непоставленного товара

Ответчик с заявленными требованиями не согласен, считает оспариваемое решение законным и обоснованным.Представил письменные отзывы, дополнительные пояснения (т. 6 л.д. 38-43, т. 17 л.д. 99-107, 155-159). Арифметические разногласия у сторон отсутствуют. 

В сответствии с ч. 4 ст. 137 АПК РФ суд завершил предварительное судебное заседание и открыл заседание суда в первой инстанции.

Как следует из материалов дела Инспекцией на основании решения от 22.03.2018 № 19-26/9 проведена выездная налоговая проверка ООО «СБМ» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2016 и составлен акт выездной налоговой проверки от 17.12.2018 № 19-26/117дсп. (том  7 лист 67-170, т. 8 л.д. 1-13).

Инспекцией установлено, что Обществом неправомерно (что налогоплательщиком не оспаривается) по документам, оформленным от имени проблемных контрагентов ООО «Верона», ООО «Алькона», ООО «Абсолют», ООО «Вектор»:

- включены в состав расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2015 - 2016 годы, в нарушение п.1 ст.54.1 НК РФ, ст. 252, ст. 274 НК РФ, затраты, всего в сумме 182 097 225 руб., в том числе за 2015 год в сумме 131 868 181 руб. и за 2016 год в сумме 50 229 044 руб.;

- предъявлен к вычету НДС, в нарушение п.1 ст. 54.1 НК РФ, ст. 169, ст. п. 1, 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ, всего в сумме 66 256 938 руб., в том числе:

за 2015 год в сумме 45 030 692 руб., из них: 

-за 1 квартал 2015 года в сумме 4 172 092 руб.;

- за 2 квартал 2015 года в сумме 7 344 827 руб.;

- за 3 квартал 2015 года в сумме 16 510 394 руб.;

- за 4 квартал 2015 года в сумме 17 003 379 руб.;

за 2016 год в сумме 21 226 246 руб., из них: -за 1 квартал 2016 года в сумме 3 514 352 руб.;

- за 2 квартал 2016 года в сумме 7 412 582 руб.;

- за 3 квартал 2016 года в сумме 6 480 216 руб.; -за4 квартал 2016 года в сумме 3 819 096 руб.

После завершения выездной налоговой проверки и получения акта, Общество до вынесения Инспекцией оспариваемого решения по результатам проверки 21.01.2019, 14.02.2019, и после вынесения оспариваемого решения 05.03.2019, 11.03.2019, 27.02.2019 представило в налоговый орган уточненные налоговые декларации по НДС за 1-4 кварталы 2015 -2016 годов и по налогу на прибыль организаций за 2015 - 2016 года. часть После вынесения оспариваемого решения предоставлены налоговые декларации по НДС за 2 квартал 2016 года, 3 квартал 2016 года, 4 квартал 2016 года, по налогу на прибыль организаций - за 2015 год.  

В представленных уточненных налоговых декларациях за 2-4 кварталы 2015 года, за 1-4 кварталы 2016 года, НДС исчислен к уплате в бюджет в большем размере, чем в ранее представленных налоговых декларациях за указанные периоды. Уточненная налоговая декларация по НДС за I квартал 2015 года по сроку представления 27.04.2015 представлена 21.01.2019, т. е. за пределами трехгодичного срока.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, с учетом предоставленных возражений, ходатайства о снижении штрафных санкций, Инспекцией вынесено решение от 28.02.2019 № 19-26/2675 (т. 1 л.д. 24-160, т. 2 л.д. 11-18) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение), в виде штрафа в размере 31 256 570 руб., в том числе: с учетом умышленности совершенных деяний, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ, в сумме 29 859 628 руб., с учетом смягчающих обстоятельств, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1 152 044 руб., ст. 123 НК РФ в сумме 238 198 руб., предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ в сумме 6 700 руб.

Также решением доначислены: налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 66 256 938 руб., соответствующие пени в размере 20 786 417 руб., налог на прибыль организаций в размере 36 419 445 руб., соответствующие пени в размере 12 499 968 руб., налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 2 311 098 руб., пени за несвоевременное перечисление НДФЛ в размере 922 404 рубля.

Основанием для доначисления сумм НДС в размере 66 256 938 руб., налога на прибыль организаций в размере 36 419 445 руб., соответствующих пеней, привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1, п. 3 ст. 122 НК РФ, послужили выводы Инспекции о нарушении Обществом п. 1 ст. 54.1 НК РФ в результате умышленных действий, выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете, налоговой отчетности налогоплательщика по взаимоотношениям с контрагентами ООО «Верона», ООО «Алькона», ООО «Абсолют», ООО «Вектор» по поставке товарно-материальных ценностей (далее - ТМЦ), строительных материалов, оказанию услуг. Кроме того, ООО «СБМ» нарушило правила установленные Федеральным Законом  «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ (далее Закон № 402-ФЗ), Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов.

Решением Управления от 14.06.2019 № 08-11/134 (т. 5 л.д. 148-155, т. 6 л.д. 67-74) апелляционная жалоба Общества на решение Инспекции от 28.02.2019 № 19-26/2675 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлена без удовлетворения. При этом при обжаловании указанного решения Инспекции Общество не оспаривало выводы налогового органа о неправомерности включения в расходы по налогу на прибыль организаций и заявлении вычетов по НДС результатов хозяйственных операций с указанными выше контрагентами.

Несогласие Общества с указанным решением в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 16 073 784 ,80 руб., доначисления НДС в сумме 66 256 938 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафов, приходящихся на указанные суммы налога на прибыль организаций и НДС послужило основанием для обращения Общества в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании его недействительным в указанной части. 

Рассмотрев материалы дела, заслушав представителей сторон, суд исходит из следующего. 

Из части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) следует, что для признания ненормативного правового акта государственного органа недействительным необходимо наличие двух факторов: несоответствия оспариваемого акта действующему законодательству и нарушения в результате его принятия прав и законных интересов заявителя. 

Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо (часть 1 статьи 65 АПК РФ). 

На основании статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги, вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах и представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах. 

Положениями пункта 1 статьи 9 Закона № 402-ФЗ установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, служащими первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет и которые могут приниматься к учету, только если они содержат обязательные реквизиты, в том числе и личные подписи должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций и правильность их оформления.

Документы, предоставляемые налогоплательщиком в подтверждение факта и размера затрат, должны быть объективно взаимосвязаны с фактами и результатами реальной предпринимательской или иной экономической деятельности и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые, последствия. Помимо этого, условием для признания задекларированных затрат в составе расходов налогоплательщика является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что затраты фактически понесены именно в заявленной сумме.

Из ст. 171 НК РФ и 172 НК РФ, предусматривающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и регулирующих порядок их применения, следует, что право на применение налоговых вычетов обусловлено приобретением товаров (работ, услуг), наличием надлежащим образом оформленных счетов-фактур, а также фактом принятия на учет данных товаров (работ, услуг).

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

По положениям п. 1, п. 2 и п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Пунктом 1 ст. 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Как следует из пункта 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 20.12.2018 № 3115-0, ссылаясь на положения пункта 1 статьи 54 и пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу на основе документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением, при этом не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлены факты, подтверждающие недостоверность представленных Обществом документов в обоснование заявленных расходов и вычетов:

- отправка электронных платежей для зачисления и списания денежных средств  с расчетных счетов проблемных контрагентов производилась с одного из статических ip-адресов, принадлежащих проверяемому налогоплательщику и его взаимозависимым организациям; персональные компьютеры, с которых производилась отправка электронных платежей расположены по одному адресу;

- составление и представление бухгалтерской и налоговой отчетности от имени проблемных контрагентов проверяемым налогоплательщиком, в том числе от имени контрагента второго звена (ООО «ВестЛайн») в налоговые органы по месту учета, что подтверждается: 

а) перечислениями от проблемных контрагентов на счет главного бухгалтера ООО «СБМ» денежных средств «за информационное бухгалтерское обслуживание, компенсацию расходов по оплате почтовых расходов, сдачу электронной отчетности»,

б) в налоговых декларациях указаны идентифицирующие лица, оказывающее услуги по обмену электронных документов - ООО «СБМ»,  идентифицирующими лицами, являющимися представителями и подписантами указаны руководители ООО «СБМ» (у контрагента второго звена указан телефон ООО «СБМ»), во всех налоговых декларациях по НДС, представленных в инспекции по месту регистрации от имени проблемных контрагентов и от имени контрагента второго звена указаны данные о передаче файла в электронном виде, где отправителем информации значится          ООО «СБМ»;

- представление от имени проблемных контрагентов и проверяемым налогоплательщиком бухгалтерской и налоговой отчетности по телекоммуникационным каналам через одного оператора связи ЗАО ПФ СКБ «Контур»;

- отсутствие перечислений проверяемым налогоплательщиком в адрес ООО «Вектор» (кредиторская задолженность перед ООО «Вектор» на 31.12.2016 - 73 659 674 рубля); отсутствие претензий со стороны контрагента к ООО «СБМ» по задолженности, при этом ликвидация организации в ходе проверки;

- значительная кредиторская задолженность перед другими проблемными контрагентами (на 31.12.2016 – перед ООО «Верона» 127 715 885 рублей, перед ООО «Алькона» 50 449 841 рубль, перед ООО «Абсолют» 137 347 197 рублей), отсутствие претензий со стороны контрагентов к                   ООО «СБМ» по задолженности, при этом ликвидация ООО «Верона», ООО «Алькона» в ходе проверки; 

- по имеющимся в налоговом органе выпискам по операциям на расчетных счетах проблемных контрагентов установление единственного покупателя товаров у них - ООО «СБМ»;

- возврат денежных средств налогоплательщику путем перечисления через расчетные счета проблемных контрагентов денежных средств сотрудникам ООО «СБМ» в подотчет, по договорам беспроцентных займов, а также за различные услуги, в том числе за выполненные работы на объектах ООО «СБМ», аренду транспортных средств, по найму жилых помещений для проживания сотрудников ООО «СБМ» вблизи объектов ООО «СБМ», на покупку ГСМ, ремонт транспортных средств, пополнение карт для расчета на объектах и за другие услуги, работы, не имеющие отношения к проблемным контрагентам, в том числе перечисления за аналогичные услуги, работы индивидуальным предпринимателям и юридическим лицам; 

- перечисления проблемными контрагентами денежных средств в адрес юридических и физических лиц за услуги и покупку товаров, не являющимися расходами данных проблемных контрагентов;

- представление доверенностей водителям ООО «СБМ», а также водителям ООО «СБМ-Транс Авто» от имени проблемных контрагентов сотрудником ООО «СБМ»;

- отсутствие товаросопроводительных (товарно-транспортные, транспортные накладные) документов, подтверждающих доставку проблемными контрагентами спорных товаров до места использования налогоплательщиком;

- отсутствие проблемных контрагентов по адресам регистрации (акты осмотров, обследования);

- отсутствие у проблемных контрагентов основных, транспортных средств, складских помещений,  персонала;

- не подтверждение проблемными контрагентами хозяйственных отношений с ООО «СБМ»;

- отсутствие у контрагента второго звена реальной возможности осуществления хозяйственной деятельности (отсутствие имущества, транспортных средств, персонала), в том числе отсутствие контрагента по адресу регистрации;

- установление несопоставимости показателей, указанных от имени  проблемных контрагентов в налоговых декларациях, и суммами, поступившими на расчетные счета и списанными с расчетных счетов проблемных контрагентов;

-  представление беспроцентных займов взаимозависимым организациям при имеющейся  задолженности в крупных размерах перед проблемными контрагентами;

- формальная реализация приобретенных по документам товаров у проблемных контрагентов в адрес взаимозависимой к проверяемому налогоплательщику организации – ООО «ВТЛ», у которой отсутствует необходимость в их приобретении; 

- отсутствие у проблемных контрагентов финансовой возможности по приобретению спорных товаров в объемах, реализованных по документам в адрес ООО «СБМ»;

- отсутствие в отчетах о расходе материалов данных о материалах, приобретенных по документам у проблемных контрагентах;

- отсутствие доказательств, подтверждающих факт реального использования материалов от проблемных контрагентов в хозяйственной деятельности ООО «СБМ».

Указанные доводы подтверждены материалами дела, заявителем не опровергнуты и не оспариваются.

Таким образом, суд приходит к выводу об обоснованности доводов Инспекции о применении положений пункта 1 статьи 54.1 НК РФ в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика, и об отсутствии у Общества оснований для применения заявленных вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций по взаимоотношениям со спорными контрагентами. 

Относительно доводов Общества о необоснованном неучете данных уточненных налоговых деклараций при вынесении оспариваемого решения Инспекции, суд считает следующее.

В соответствии со ст. 87 НК РФ одной из форм налогового контроля является выездная налоговая проверка, целью проведения которой является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах, а предметом - правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (п. 4 ст. 89 НК РФ).

При проведении выездной налоговой проверки в обязанность налогового органа входит не только выявление фактов неуплаты налогов налогоплательщиками и взыскание этих налогов, но и установление всех фактических обстоятельств, связанных с правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов за весь период проверки, а также определение действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика.

 Налоговый орган, завершив выездную налоговую проверку, должен обладать всей полнотой информации о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, осуществленной в проверенном периоде.

      В абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ определено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (включая участников консолидированной группы налогоплательщиков), документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данных лиц, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

     Согласно п. 6 ст. 101 НК РФ после окончания налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, рассматривающий материалы данной проверки, вправе принять решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля для получения дополнительных доказательств, подтверждающих факт совершения налогового правонарушения, признаки которого были установлены в ходе проверки, или отсутствие указанного факта. Осуществление такого права связано с получением дополнительных доказательств по обстоятельствам, уже установленным в ходе проверки. 

     НК РФ не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода. Отсутствует запрет и на подачу уточненных налоговых деклараций после принятия решения по результатам указанной проверки. Соответственно, данному праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации должно корреспондировать и полномочие налогового органа на ее проверку.

       Таким образом, при представлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе, но не обязан учитывать факты подачи уточненных налоговых деклараций налогоплательщиками после составления акта выездной налоговой проверки, сохраняя свое право на последующую реализацию возможности осуществления в их отношении соответствующих мероприятий налогового контроля.

      Также НК РФ не устанавливает критерии для проверки показателей уточненных налоговых деклараций, представленных после составления акта выездной налоговой проверки, но до вынесения решения по ней, исключительно в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, камеральной налоговой проверки либо проведения повторной выездной налоговой проверки, оставляя указанные правомочия на усмотрение налогового органа.

    Указанные выводы согласуются с правовой позицией Верховного Суда Российской Федерации, отраженной в определении от 12.12.2017               №301-КГ17-14742.

      Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 № 8163/09, при представлении уточненной налоговой декларации после составления акта проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений, вправе вынести решение без учета данных уточненной налоговой декларации. При этом у налогового органа сохраняется возможность последующей проверки указанных деклараций.

Вынесение решения по результатам налоговой проверки без учета сданных налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и не ведет к отмене решения вышестоящим налоговым органом или в судебном порядке.

Более того, показатели уточненной налоговой декларации учитываются при вынесении решения по результатам проверки только при условии, что вносимые налогоплательщиком изменения налоговым органом проверены и подтверждены документально.

     Заявитель исходит из того, что Инспекция в оспариваемом решении не определила реальный размер налоговых обязательств Общества.

    Вместе с тем, по смыслу пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 НК РФ при вынесении решения по итогам налоговой проверки налоговым органом должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика. При определении действительной обязанности по уплате налогов налоговый орган должен учитывать все показатели, влияющие на формирование налоговой базы, как выявленные в ходе проверки, так и отраженные в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика (аналогичные выводы содержатся в постановлении Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 13.07.2017 по делу № А79-10989/2015, поддержанным Определением Верховного Суда Российской Федерации от 12.12.2017 № 301-КГ17-14742).

      При этом предложение налогоплательщику внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, указываемое в резолютивной части решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, не означает обязанность налогоплательщика представить уточненные налоговые декларации, так как налоговые декларации не относятся к документам налогового учета, а представляют собой заявления налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты конкретных налогов (п. 1 ст. 80 НК РФ).

Согласно п.1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации:

а) факта не отражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию;

б) недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

  Таким образом, НК РФ не предусматривает права или обязанности налогоплательщика представить уточненную налоговую декларацию по нарушениям, выявленным самим налоговым органом (письмо ФНС России от 21.11.2012 № АС-4-2/19576).

В данном случае, по мнению суда, в решении Инспекции от 28.02.2019 № 19-26/2675 правильно определены реальные налоговые обязательства Общества, установленные по результатам выездной налоговой проверки. 

Общество, представив после составления акта выездной налоговой проверки уточненные налоговые декларации по НДС и по налогу на прибыль организации, фактически признало правомерность начисленных сумм и определение инспекцией в ходе проверки его реальных налоговых обязательств связанных со сделками с ООО «Верона», ООО «Абсолют», ООО «Алькона», ООО «Вектор». При этом измененные данные не подтверждены первичными документами, регистрами бухгалтерского и налогового учета, учитывающие заявленные изменения.

   Кроме того, поскольку изменены показатели уже после проведения проверки, что налогоплательщиком не оспаривается, декларирование в уточненной декларации иных показателей, чем те, которые подлежали оценке Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, не могут учитываться при оценке обоснованности решения, так как не имеют объективных параметров и не могут приниматься без соответствующего подтверждения, поскольку они  не повлияли на определение налоговых обязательств в момент вынесения оспариваемого решения.

При этом Инспекция,   получив уточненные налоговые декларации с суммами налога к доплате, лишена полномочий истребовать у налогоплательщика необходимые пояснения, обосновывающие изменение соответствующих показателей уточненных налоговых деклараций, т.к. не произошло уменьшение налога к уплате, заявление убытка, как это предусмотрено абзацами 2 и 3 п. 3 ст. 88 НК РФ. 

Более того, само по себе наличие у налогоплательщика права заявить о дополнительных расходах, уменьшении доходов, не реализованное в установленном налоговым законодательством порядке путем декларирования на момент окончания выездной налоговой проверки, не свидетельствует о незаконности оспариваемого решения.

Таким образом, представление Обществом уточненной налоговой декларации не повлияло на законность и обоснованность выводов оспариваемого решения.

Действия Инспекции по проведению представленных Обществом уточненных деклараций не является предметом рассматриваемого спора.

Более того, действующим законодательством не установлена императивная норма, обязывающая вышестоящий налоговый орган пересматривать результаты налоговой проверки с учетом уточненных деклараций, представленных за рамками проверки.

Принимая во внимание указанное, суд признает, что вынесение Инспекцией оспариваемого решения  без учета уточненных налоговых декларации по НДС за 1-4 кварталы 2015-2016 годов, по налогу на прибыль организаций за 2015-2016 года, не нарушает прав Общества. 

Более того, представление Заявителем уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций и НДС не связано исключительно с нарушениями, установленными в ходе выездной налоговой проверки, что также подтверждает правомерность вынесения Инспекцией оспариваемого решения от 28.02.2019 № 19-26/2675. 

      По мнению суда, в соответствии с положениями ст. 81 НК РФ представление уточненной декларации полностью заменяет данные предыдущей, при этом, указанная замена не может касаться начислений по проведенной налоговой проверке за тот же налоговый или отчетный период, что и представленная уточненная декларация, поскольку такое начисление недоимки, пеней и штрафов произведено на основании решения, вынесенного в соответствии со ст. 101 НК РФ на основании имеющихся на дату его принятия документов и сведений.

Согласно пункту 2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@, при перерасчете налогоплательщиком сумм налога не учитываются результаты налоговых проверок, проведенных налоговым органом, за тот налоговый период, по которому налогоплательщиком производится перерасчет сумм налога. Если по результатам налоговых проверок налоговым органом доначислен налог к уплате в бюджет, то представление уточненных деклараций в связи с указанным, не требуется. Налогоплательщик может внести исправления в декларацию, не связанные с нарушениями, установленными по результатам налоговой проверки.

Согласно разделу 3 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной приказом  ФНС России от 19.10.2016 № ММВ-7-3/572@ "Об утверждении формы, порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на прибыль организаций в электронной форме"  в уточненных Декларациях при перерасчете налоговой базы и суммы налога на прибыль не учитываются результаты налоговых проверок, проведенных налоговым органом за тот налоговый период, по которому производится перерасчет налоговой базы и суммы налога.

 Таким образом, в нарушение указанных требований Обществом в уточненных декларациях были учтены результаты налоговой проверки по решению от 28.02.2019 № 19-26/2675 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также внесены другие изменения которые на момент вынесения решения не были предметом выездной налоговой проверки.

   При этом  подача уточненной декларации по налогу за проверенный налоговым органом в ходе выездной или камеральной проверки налоговый (отчетный) период, не может изменять отраженные в решении по налоговой проверке результаты такой проверки, в том числе, начисленную недоимку, пени и штрафы, учитывая положения ст. 101 НК РФ о неизменности вынесенного решения.

     Кроме того, судом при рассмотрении материалов дела установлено, что расчет налоговых обязательств, приведенный Обществом, не соответствует правовой позиции, изложенной в заявлении. Так, Общество указало, что перерасчет суммы налога произведен в связи с тем, что был уменьшен доход от перепродажи товара, который в соответствии с выводами налогового органа не закупался Обществом.

    При этом корректировка налоговой базы произведена с учетом иных сумм, не отраженных в оспариваемом решении налогового органа, подробный расчет представлен Инспекций в дополнительных пояснениях от 08.11.2019. При этом, как указывает Общество, им уменьшен доход от перепродажи товара, однако, в рамках рассмотрения дела установлено, что оспариваемые суммы доначислены Инспекцией как по взаимоотношениям по реализации товаров, так и по оказанию услуг.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что часть товаров, указанных в представленных документах от имени спорных контрагентов, впоследствии списана в производство, при этом порядок оформления такого списания не соблюден, в связи с чем налоговый орган признал его формальным.

Также судом учтено, что, как обосновано указал налоговый орган, налоговые декларации за 1-3 квартал 2015 года представлены Обществом по истечении трехлетнего срока от уплаты налога. При этом  часть налоговых деклараций предоставлены после вынесения оспариваемого решения (по НДС за 2 квартал 2016 года, 3 квартал 2016 года, 4 квартал 2016 года, по налогу на прибыль организаций за 2015 год).  

Суд полагает, что  налогоплательщиком в представленных уточненных налоговых декларациях произведена корректировка показателей, влияющих на налоговую базу, не связанных с выводами Инспекции, содержащимися в оспариваемом решении о привлечении к налоговой ответственности. Таким образом, корректировки, произведенные налогоплательщиком в уточненных налоговых декларациях по НДС, не опровергают выводов налогового органа, изложенных в оспариваемом решении.

Также при вынесении решения судом принято во внимание, что в процессе рассмотрения спора заявителем в нарушение ст. 65 АПК РФ не представлены первичные документы, в подтверждение правильности формирования показателей, отраженных в уточненной налоговой декларации, в связи с чем, довод заявителя суд признает документально неподтвержденными.

Довод заявителя о том, что налоговое законодательство устанавливает обязанность налогоплательщика при обнаружении ошибок вносить соответствующие коррективы в налоговую отчетность, что и было сделано ООО «Связьбурмонтаж», подлежит отклонению, поскольку НК РФ не содержит норм, предусматривающих возможность пересмотра или аннулирования результатов выездной налоговой проверки, в том числе вследствие подачи уточненных налоговых деклараций. Само по себе это обстоятельство не порождает права и обязанности налогового органа отражать в карточке расчетов с бюджетом данные таких корректирующих налоговых деклараций.

В рассматриваемом случае подача уточненных налоговых деклараций не была обусловлена выявлением каких-либо ошибок при исчислении налоговой базы, а направлена на изменение уже установленных, исследованных и оцененных налоговым органом обстоятельств в ходе выездной проверки Общества. Заявитель в поданном в суд заявлении также не указывает на конкретные обнаруженные ошибки при иных обстоятельствах.

Кроме того, судом учтено, что сам по себе факт представления уточненной декларации за период, который был предметом налоговой проверки, может повлечь только изменение порядка принудительного исполнения данного решения на основании статей 69, 70, 101.3 НК РФ, в том числе, путем учета образовавшейся переплаты (при ее документальном подтверждении) в счет погашения начисленной по решению задолженности в порядке пункта 5 статьи 78 НК РФ.

Решение вышестоящего налогового органа, принятое по итогам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика на решение нижестоящей инспекции по результатам налоговой проверки, является актом налогового органа ненормативного характера, а потому может быть в общем порядке признано судом недействительным, если оно нарушает права налогоплательщика (статьи 137 и 138 НК РФ).

В данном случае права заявителя указанное решение не нарушает, поскольку предметом выездной налоговой проверки не являлись  представленные уточненные налоговые декларации с отражением иных показателей, чем те, которые подлежали оценке Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, в силу норм действующего законодательства. 

Выводы судов по итогам рассмотрения отдельных споров, на которые ссылается Общество, сделаны исходя из фактических обстоятельств, рассмотренных судом, и не обязывают суд при рассмотрении настоящего дела учитывать такие выводы во внимание.

При указанных обстоятельствах заявленные обществом с ограниченной ответственностью «Связьбурмонтаж» требования не подлежат удовлетворению. 

В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по госпошлине остаются на заявителе.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд 

Р Е Ш И Л :

обществу с ограниченной ответственностью «Связьбурмонтаж»  (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) в заявленных требованиях отказать.

Расходы по госпошлине оставить на заявителе.

Настоящее решение может быть обжаловано в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд (г. Вологда) в течение месяца со дня его принятия.

 

Судья                                                                                  Ю.П. Балакин