Арбитражный  суд  Брянской  области

241050, г. Брянск, пер. Трудовой, д.6 сайт: www.bryansk.arbitr.ru

Именем Российской Федерации   

 

Решение

Дело №А09-6064/2023

город Брянск

28 ноября 2023 года

Резолютивная часть решения объявлена 23 ноября 2023 года

Арбитражный суд  Брянской области в составе судьи  Грахольской И.Э. ,     

при ведении протокола судебного заседания секретарем с/з ФИО1,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя Залипаева Олега Викторовича

к Управлению Федеральной налоговой службы по Брянской области 

третьи лица: индивидуальный предприниматель ФИО3, АО «ЭР-Телеком Холдинг»

о признании недействительным ненормативного правового акта 

при участии:

от заявителя: ФИО4 – представитель (доверенность от 15.03.2023), ФИО5 – представитель (доверенность от 27.09.2023); 

от заинтересованных лиц: ФИО6 – главный специалист-эксперт правового отдела №1 (доверенность №36 от 29.05.2023);

от третьих лиц: От ИП ФИО3 - ФИО4 – представитель (доверенность 32 АБ 2063784 от 15.03.2023), от АО «ЭР-Телеком Холдинг» - не явились

Установил:

Индивидуальный предприниматель ФИО2 обратился в Арбитражный суд Брянской области с заявлением к Управлению ФНС России по Брянской области о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России №5 по Брянской области (после реорганизации - УФНС России по Брянской области) № 3 от 27.10.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Управление ФНС России по Брянской области с заявленными требованиями не согласно по основаниям, изложенным в письменном отзыве и дополнениях к нему.

Исследовав представленные сторонами доказательства, заслушав доводы представителей сторон, суд установил следующее.

Межрайонной ИФНС России №5 по Брянской области проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя ФИО2 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, по результатам которой был составлен акт выездной налоговой проверки №14-1-05/03 от 15.04.2022.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и представленных налогоплательщиком возражений на акт и дополнение к акту  проверки, заместителем начальника Межрайонной ИФНС России №5 по Брянской области вынесено решение № 3 от 27.10.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому ФИО2 привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации, с учетом применения положений статей 112, 114 НК РФ в виде штрафа в размере 7 793 487 руб.

Кроме того, налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в размере 77 934 870 руб., а также пени в размере 22 075 051,94 руб.

Решением УФНС России по Брянской области от 27.02.2023 апелляционная жалоба ФИО2 на решение Межрайонной ИФНС № 5 по Брянской области от 27.10.2022 № 3 оставлена без удовлетворения.

УФНС России по Брянской области 12.07.2023 принято решение № 3 о внесении изменений в Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которого внесены изменения в решение Межрайонной ИФНС России №5 по Брянской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.10.2022 № 3 в части начисления пени с учетом Постановления Правительства РФ от 28.03.2022 N 497 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами».

С учетом указанного решения УФНС России по Брянской области ФИО2 уточнил заявление.

Уточнение требований принято судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Таким образом, с учетом решения УФНС по Брянской области от 12.07.2023 № 3 о внесении изменений в Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решение Межрайонной ИФНС России №5 по Брянской области действует в части доначисления НДФЛ в сумме 77 934 870 рублей, пени по указанному налогу в сумме 16 759 893,79 руб.,  штрафных санкций в сумме 7 793 487 руб.

ИП ФИО2, полагая, что его права нарушены оспариваемым решением налогового органа, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Оспаривая выводы налогового органа по результатам выездной налоговой проверки, ФИО2 указывает, что решение от 27.10.2022     № 3 вынесено с существенным нарушением норм материального права. Также указывает, что целью хозяйственной операции от продажи компаний, принадлежащих нескольким собственникам являлось достижение максимального экономического эффекта, а не получение налоговой выгоды. 

Заявитель полагает, что им соблюдены условия, предусмотренные пунктом 17.2 статьи 217 НК РФ, необходимые для освобождения физических лиц от уплаты налогов от продажи акций российских компаний. Договоры купли-продажи доли в уставном капитале ООО «СТОМ и К» между ФИО2 и АО «ЭР-Телеком Холдинг» исполнены в полном объеме. Налоговым органом не проводился анализ финансово-хозяйственной деятельности ООО «СТОМ и К» за 2018 год после даты реализации доли в уставном капитале.  Выводы налогового органа о том, что покупатель не был заинтересован в приобретении ООО «СТОМ и К» являются противоречивыми. ФИО2 не согласен с выводами налогового органа о том, что, являясь учредителем ООО «СТОМ и К», он был осведомлен о переходе медперсонала из ООО «СТОМ и К» в другую (взаимозависимую) организацию - ООО «Ваш Стоматолог». 

Также, предприниматель считает, что налоговым органом необоснованно включен в налогооблагаемую базу за 2018 год доход, полученный 04.12.2017 в качестве задатка по предварительному договору.

Кроме того, налоговым органом были даны письменные разъяснения по оспариваемому вопросу.

Заявитель указывает, что, продавая свою долю в уставном капитале ООО «СТОМ и К», ФИО2 и его брат  ФИО3 участвовали в крупной корпоративной сделке, информация о которой является коммерческой тайной, в сохранении которой они были заинтересованы. Поэтому предприниматели не разглашали детали сделки в том числе и на допросе в налоговом органе.

ФИО2 обращает внимание, что АО «ЭР-Телеком Холдинг» вело активную деятельность региональных игроков в отрасли телекоммуникаций путем слияний и поглощений. Предприниматель опасался недружественного поглощения.

При разрешении указанного спора суд исходит из следующего.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

В соответствии со статьей 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиком от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации – для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Подпунктом 5 пункта 1 статьи 208 НК РФ установлено, что к доходам от источников в РФ относятся, в частности, доходы от реализации в РФ акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставном капитале организаций.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ при получении доходов в денежной форме дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц, если иное не предусмотрено пунктами 2 - 5 статьи 223 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 225 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке, установленной пунктом 1 статьи 224 НК РФ, процентная доля налоговой базы.

Пунктом 3 статьи 225 НК РФ установлено, что общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.

Перечень доходов, не подлежащих обложению налогом на доходы физических лиц, предусмотрен в статье 217 НК РФ.

Федеральным законом от 28.12.2010 №395-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее - Федеральный закон №395-ФЗ) статья 217 НК РФ была дополнена пунктом 17.2, предусматривающим освобождение от обложения налогом на доходы физических лиц доходов, получаемых от реализации (погашения) долей участия в уставном капитале российских организаций, а также акций, указанных в пункте 2 статьи 284.2 НК РФ, при условии, что на дату реализации (погашения) таких акций (долей участия) они непрерывно принадлежали налогоплательщику на праве собственности или ином вещном праве более пяти лет.

Согласно части 7 статьи 5 Федерального закона №395-ФЗ положения пункта 17.2 статьи 217, пункта 4.1 статьи 284 и статьи 284.2 Кодекса применяются в отношении ценных бумаг (долей в уставном капитале), приобретенных налогоплательщиками начиная с 1 января 2011 года.

Согласно положениям подпункта 2 пункта 2 статьи 220 НК РФ при продаже доли (ее части) в уставном капитале общества налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имущественного права.

При этом, в соответствии с абзацами третьим-пятым подпункта 2 пункта 2 статьи 220 НК РФ в состав расходов налогоплательщика, связанных с приобретением доли в уставном капитале общества, могут включаться следующие расходы:

расходы в сумме денежных средств и (или) стоимости иного имущества (имущественных прав), внесенных в качестве взноса в уставный капитал при учреждении общества или при увеличении его уставного капитала;

расходы в сумме денежных средств и (или) стоимости иного имущества (имущественных прав) на приобретение или увеличение доли в уставном капитале общества.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно пункту 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснил, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В силу пункта 3 Постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции (пункт 7 Постановления № 53).

В пункте 9 Постановления № 53 указано, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Согласно пункту 11 Постановления № 53 признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Как следует из материалов дела налоговым органом проведена выездная налоговая проверка в отношении Залипаева Олега Викторовича по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, сборов и страховых взносов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

По результатам проведенной проверки налоговым органом установлено нарушение подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, выразившееся в превышение налогоплательщиком пределов осуществления прав при исчислении налоговой базы и суммы налога, подлежащего к уплате в бюджет. 

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что ФИО2 получен доход от реализации доли в уставном капитале ООО «СТОМ и К» в общей сумме 599 509 000,63 руб. в виде перечисления денежных средств на его банковский счет покупателем АО «ЭР-Телеком Холдинг» в том числе: 04.12.2017 в размере                         60 000 000 руб. с назначением платежа «Оплата по Предварительному Договору купли-продажи доли в уставном капитале ООО «СТОМ и К»;  02.04.2018 в размере 524 009 000,63 рублей с назначением платежа «Оплата по Договору купли – продажи доли в уставном капитале ООО «СТОМ и К» от 13.03.2018»; 30.05.2018 в размере 15 500 000 рублей с назначением платежа «Оплата по Договору купли- продажи доли в уставном капитале ООО «СТОМ и К».

Как следует из материалов дела, между ФИО2 и АО «ЭР-Телеком Холдинг» заключены предварительный договор от 30.11.2017 (и основной договор от 13.03.2018 купли-продажи доли 50% в уставном капитале ООО «СТОМ и К».

Согласно заключенному Предварительному договору продавцы (ФИО3 и ФИО2) обязались передать в собственность АО «ЭР-Телеком Холдинг» долю (100%) в уставном капитале ООО «СТОМ и К». 

 Основным видом деятельности ООО «СТОМ и К» является «Стоматологическая практика» (ОКВЭД 86.23), АО «ЭР-Телеком Холдинг» - «Деятельность в области связи на базе проводных технологий» (ОКВЭД 61.10).

В соответствии с пунктом 1.2 Предварительного договора основной договор заключается совместно и при условии заключения договора купли продажи по приобретению 100% доли в уставном капитале ООО «Радио-Ресурс».

На дату подписания Предварительного договора соучредителями ООО «СТОМ и К» являлись ФИО3 (доля участия 50%) и ФИО2 (доля участия 50%), а учредителем ООО «Радио-Ресурс» являлся ФИО7 (доля участия 100%).

В соответствии с пунктом 1.4. Предварительного договора стороны обязуются заключить Основной договор в срок до 24.02.2018 при условии выполнения Продавцами всех требований, указанных в подпунктах 1.4.1-1.4.3 предварительного Договора.

Пунктом 1.4.1 Предварительного Договора предусмотрены обязательные условия о том, что ООО «СТОМ и К» владеет долей в уставных капиталах компаний (ООО «Брянск Связь Телеком» в размере 100% и ООО «Брянск Связь-ТВ» в размере 54%), у которых основной вид деятельности в области связи на базе проводных технологий (ОКВЭД 61.10.9, ОКВЭД 61.1), то есть аналогичный виду деятельности, осуществляемому покупателем.

На дату подписания Предварительного договора (30.11.2017) учредителем ООО «Брянск Связь Телеком» являлся ФИО2 (доля участия 100%), учредителем ООО «Брянск Связь-ТВ» ФИО3 (доля участия 54%). 

Согласно сведений, предоставленных Управлением ЗАГС Брянской области от 25.03.2022 № 1028-3, ФИО3 и ФИО2 являются родными братьями.

Кроме того, в силу положений статьи 105.1 НК РФ, ФИО2, ФИО3, ООО «СТОМ и К», ООО «Брянск Связь Телеком» и ООО «Брянск Связь-ТВ» являются взаимозависимыми лицами.

Одним из требований покупателя АО «ЭР-Телеком Холдинг», обозначенных в пункте 1.4.2 Предварительного договора является наличие у каждого дочернего общества (ООО «Брянск Связь Телеком», ООО «Брянск Связь-ТВ») необходимых ресурсов для бесперебойной работы оборудования связи.

В соответствии с подпунктом 2.2.9.1. Предварительного договора, продавцы приложат максимальные усилия для сохранения трудовых отношений с ключевым персоналом дочерних компаний, в том числе ООО «Брянск Связь-Телеком», действующих на момент подписания основного договора, в течении 1 (одного) года с даты подписания основного договора.

Из материалов дела следует, что 26.02.2018 между ФИО2, ФИО3 (Продавцы) и АО «ЭР-Телеком Холдинг» (Покупатель) заключено дополнительное соглашение      № 32 АБ 1387741 к Предварительному договору, в соответствии с которым изменен пункт 1.4 Предварительного договора в части срока заключения Основного договора, а именно: срок заключения Основного договора – не позднее 13.03.2018 при условии выполнения Продавцами всех требований, указанных в подпунктах 1.4.1-1.4.3 Предварительного договора.

Основной договор купли-продажи доли в уставном капитале ООО «СТОМ и К» между ФИО2 (продавец) и АО «ЭР-Телеком Холдинг» (покупатель) заключен 13.03.2018. 

АО «ЭР-Телеком Холдинг» сообщило (письмо № 02-05/877 от 28.01.2022), что необходимость заключения предварительного договора и переноса срока заключения основного договора на более поздний срок (предварительным договором предусмотрен срок заключения основного договора до 24.02.2018, фактически договор заключен 13.03.2018), заключалась в том, что нужно было провести проверку компаний. При этом, ОАО «ЭР-Телеком Холдинг» как покупателю было важно, чтобы приобретаемые компании владели операционными компаниями.

Согласно п. 1.1 Продавец (ФИО2) передает долю в уставном капитале ООО «СТОМ и К» в размере 50%, а Покупатель (АО «ЭР-Телеком Холдинг») принимает долю и обязуется ее оплатить.

В соответствии с п. 1.1 – 1.4 Основного договора, одним из условий заключения (подписания) Договора покупателя с продавцом является одновременная передача покупателю другими собственниками прав на недостающие доли в уставном капитале ООО «СТОМ и К» (50%) и ООО «Радио Ресурс» (100%).

Из пункта 2.1 Основного договора следует, что сумма сделки составляет 599 509 000,63 рублей и включает в себя сумму задатка в размере 60 000 000 руб., уплаченного 04.12.2017 на расчетный счет продавца.

В разделе 4 Основного договора обозначены гарантии и заверения Продавца о соблюдении основных значимых для Покупателя условий, при соблюдении которых Покупатель производит оплату по Договору в адрес Покупателя. Одной из основных гарантий (заверений Продавца) является наличие (обеспечение) соответствующих условий для бесперебойной работы оборудования связи, в том числе оборудования всех основных узлов связи каждого дочернего общества (в том числе, наличие действующих договоров аренды помещений, в которых размещено указанное оборудование; наличие линий подключения к системе электроснабжения телекоммуникационного оборудования; соблюдение условий, что все линии связи дочерних обществ размещены в соответствии с действующим законодательством РФ и т.д.).

Кроме этого, подпунктом 4.1.9.1. основного договора предусмотрено, что Продавец (Продавцы) приложит максимальные усилия для сохранения трудовых отношений с ключевым персоналом ООО «Брянск Связь Телеком», действующих на момент подписания основного договора, в течении 1 (одного) года с даты подписания основного договора.

Таким образом, сохранение производственного персонала ООО «СТОМ и К» Предварительным или Основным договором купли-продажи доли в уставном капитале не предусмотрено.

 В письме № 02-05/877 от 28.01.2022 АО «ЭР-Телеком Холдинг» сообщило, что сохранение ключевого персонала необходимо для продолжения нормального осуществления текущей деятельности организации без каких-либо сбоев. При этом, Продавцом предлагалась компания ООО «СТОМ и К» с дочерними Обществами ООО «Брянск Связь Телеком» и ООО «Брянск Связь-ТВ». Отдельно вышеуказанные компании к приобретению не предлагались.

Из материалов дела следует, что оценка стоимости ООО «СТОМ и К» определялась АО «ЭР-Телеком Холдинг» с учетом анализа показателей дочерних Обществ: ООО «Брянск Связь Телеком» и ООО «Брянск Связь-ТВ», являвшихся операторами связи. Оценивались следующие показатели: «Фактическая Выручка дочерних обществ, Ожидаемая Выручка дочерних обществ». 

Для определения реальной стоимости долей в уставном капитале ООО «СТОМ и К» специалистами АО «ЭР-Телеком Холдинг» использовался аналитический мультипликатор EBITDA, который применяется в отношении предприятий для конкретной сферы деятельности. Применение указанного мультипликатора EBITDA обусловлено наличием у ФИО2 и ФИО3 объектов аналогичного производства, успешно работающего на протяжении продолжительного периода времени на рынке услуг связи      г.Брянска и Брянской области.

Следовательно, АО «ЭР-Телеком Холдинг» документально подтвердило, что реальная стоимость долей в уставном капитале ООО «СТОМ и К» определялась на основании показателей финансово-хозяйственной деятельности дочерних обществ ООО «Брянск Связь-ТВ» и ООО «Брянск Связь Телеком», показатели ООО «СТОМ и К» в расчете стоимости приобретенных объектов, подлежащей оплате продавцу, не участвовали. 

Доводы ФИО2 о том, что анализ финансово-хозяйственной деятельности ООО «СТОМ и К» за 2018 год после даты реализации доли в уставном капитале, налоговым органом не проводился, а также, что недостоверность выводов налогового органа подтверждается фактом принятия Покупателем решения о реорганизации ООО «СТОМ и К» путем присоединения к АО «ЭР-Телеком Холдинг», а не ликвидацией ООО «СТОМ и К», отклоняются ввиду следующего.

АО «Эр-Телеком Холдинг» по запросу налогового органа представлены документы, касающиеся деятельности ООО «СТОМ и К», ООО «Брянск Связь Телеком», ООО «Брянск Связь-ТВ», в том числе, представлены: договор о присоединении ООО «СТОМ и К», ООО «Брянск Связь-ТВ», ООО «Брянск Связь Телеком» к АО «Эр-Телеком Холдинг» от 22.05.2018 б/н, бухгалтерский баланс ООО «СТОМ и К», ООО «Брянск Связь-ТВ» и ООО «Брянск Связь Телеком» по состоянию на 02.09.2018 (заключительная бухгалтерская отчетность), оборотно-сальдовые ведомости по счетам бухгалтерского учета ООО «СТОМ и К» (01, 02, 03, 04, 05, 07. 08, 09, 10, 40, 41, 43, 60, 62, 76 за 2018 год), регистры налогового учета ООО «СТОМ и К» за 2018 год и другие документы.

Из анализа вышеуказанных материалов налоговым органом сделан вывод о том, что показатели заключительной бухгалтерской отчетности по состоянию на 02.09.2018, а также данные бухгалтерских регистров ООО «СТОМ и К» за 2018 год указывают на отсутствие факта осуществления в указанном периоде предпринимательской деятельности.

Так, в бухгалтерских регистрах, оборотно-сальдовых ведомостях по счетам бухгалтерского учета, на которых учитываются материальные ценности и нематериальные активы (счет 01, 04, 41, 43, 02, 05, 07, 08, 40) отражены нулевые показатели. Показатели, отраженные в оборотно-сальдовой ведомости по счету 10 «материалы» за 2018 год, свидетельствуют о том, что материальные запасы сырья и материалов в 2018 году практически не пополнялись. В 2018 году с баланса организации списаны остатки товарно-материальных ценностей, приобретенных в предыдущих периодах. По состоянию на 02.09.2018 остатки ТМЦ по счету отсутствуют.

 Согласно данным бухгалтерского баланса ООО «СТОМ и К», по состоянию на 02.09.2018 и на начало 2018 года (на 31.12.2017), а также на протяжении 2018 года, организация не имела на балансе собственных основных средств (строка 1150 баланса), отсутствует остаток товарно-материальных ценностей (запасы), (строка 1210 баланса). По строке 1370 бухгалтерского баланса как по состоянию на 02.09.2018, так и на отчетные даты предыдущих налоговых периодов (на 31.12.2016, на 31.12.2017) отражены непокрытые убытки организации. Соответственно, деятельность ООО «СТОМ и К» являлась убыточной как в 2016 - 2017 году, так и на дату прекращения ее деятельности как юридического лица 02.09.2018. 

Кроме того, банковской выпиской ООО «СТОМ и К» подтверждается, что производственное оборудование непосредственно перед осуществлением операций по вхождению ООО «СТОМ и К» в состав учредителей ООО «Брянск Связь Телеком» и ООО «Брянск Связь-ТВ» и дальнейшей реализации долей в уставном капитале ООО «СТОМ и К» в адрес покупателя АО «ЭР-Телеком Холдинг», реализовано взаимозависимой организации ООО «Ваш стоматолог» ИНН 

<

***> (учредители - ФИО2 и ФИО3). В ООО «Ваш стоматолог» перешел и весь медперсонал ООО «СТОМ и К».

Также, банковской выпиской по счету ООО «СТОМ и К» за 2016-2018 годы подтверждается отсутствие в 2018 году расходов, связанных с обеспечением деятельности организации (коммунальные услуги: водопотребление, снабжение электро- и теплоэнергией, услуги связи, охрана объектов, утилизация бытовых отходов, пожарная безопасность, обслуживание программы 1С, закуп сырья и материалов и т.п.). Однако, в 2016-2017 годах на указанные цели с расчетного счета ООО «СТОМ и К» было перечислено 957 117 руб. и 882 976 руб. соответственно.

Анализ банковской выписки ООО «СТОМ и К» показал, что за 2018 год на расчетный счет организации поступило 47 582,05 руб., израсходовано 46 972 ,65 руб. При этом, приходные операции осуществлялись от ООО «Ваш стоматолог» и составили: 47 103,84 от ООО «Ваш стоматолог» с назначением платежа «Оплата по договору купли-продажи оборудования № 1 от 01.12.2017» и 478,21 руб. – подотчетные суммы; расходные операции составили: 42 636,65 – оплата налогов, сборов, 433,60 руб. – комиссии банка. Последнее зачисление денежных средств на счет было 18.04.2018, последнее списание с расчетного счета - 

<

***>; 27.08.2018 – закрытие расчетного счета.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о фактическом отсутствии финансово-хозяйственной деятельности ООО «СТОМ и К» в 2018 году. 

Материалами дела подтверждается, что само по себе ООО «СТОМ и К» без соблюдения условий, на которых приобреталась данная организация для АО «ЭР-Телеком Холдинг» не была интересна.

Относительно доводов ФИО2 о том, что на момент реорганизации ООО «СТОМ и К» активы Общества составляли        114 066 000 руб. суд отмечает следующее.

Условие о том, что ООО «СТОМ и К» владеет долями в уставных капиталах ООО «Брянск Связь Телеком» (100%), ООО «Брянск Связь-ТВ» (54%) было предусмотрено пунктом 1.4.1. Предварительного договора купли-продажи доли в уставном капитале ООО «СТОМ и К» от 30.11.2017.

Пунктом 4.1.6.1 Основного договора от 13.03.2018 предусмотрены гарантии ФИО2, что бухгалтерская отчетность каждого дочернего Общества, составленная на последнюю отчетную дату, предшествующей дате заключения договора, дает достоверное и справедливое представление об активах и обязательствах Общества, каждого Дочернего общества, их прибылях и убытках, а также о финансовых потоках. Указанная отчетность является достоверной.

Таким образом, для Покупателя АО «ЭР-Телеком Холдинг» интересовали показатели бухгалтерской отчетности именно Дочерних обществ, которые осуществляли деятельность по предоставлению услуг в области связи.

Имущество ООО «СТОМ и К» (производственное оборудование) непосредственно перед сделкой с АО «ЭР-Телеком Холдинг» было реализовано в адрес взаимозависимой ООО «Ваш стоматолог» по договору купли-продажи от 01.12.2017 № 1.

ФИО2 и ФИО3 28.01.2018 составлены соглашения о внесении вклада в имущество ООО «СТОМ и К» в виде долей в уставном капитале ООО «Брянск Связь Телеком» (100%) и ООО «Брянск Связь-ТВ» (54 %) соответственно. Следовательно, активы, на которые ссылается ФИО2 ранее принадлежали Дочерним Обществам. 

ООО «СТОМ и К» не обладало ни имуществом, необходимым для оказания услуг в сфере связи, ни соответствующим персоналом. 

Ссылка предпринимателя на то, что налоговым органом в ходе проверки не анализировался ликвидационный баланс ООО «СТОМ и К» не принимается судом ввиду следующего.

В соответствии с пунктом 6 статьи 63 Гражданского кодекса РФ, ликвидационный баланс составляется ликвидационной комиссией и утверждается учредителями (участниками) юридического лица или органом, принявшими решение о ликвидации юридического лица, после завершения расчетов с кредиторами.

Порядок реорганизации обществ с ограниченной ответственностью путем присоединения регламентирован статьей 53 Федерального закона от 08.02.1998 №14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью». Согласно пункту 1 данной статьи присоединением общества признается прекращение одного или нескольких обществ с передачей всех их прав и обязанностей другому обществу.

При реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица (пункт 4 статьи 57 ГК РФ). При присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица (пункт 2 статьи 58 ГК РФ).

Формы бухгалтерской отчетности утверждены Приказом Минфина России от 02.07.2010 №66н. К ним относятся бухгалтерский баланс.

Поскольку организация - правопреемник реорганизованная в форме присоединения организации продолжает осуществлять свою деятельность, на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенной организации в общем случае формируется отчетность в том числе в виде бухгалтерского баланса.

Присоединяемое Общество составляет заключительную бухгалтерскую отчетность (последнюю для него) на день, предшествующий внесению записи о прекращении деятельности (пункт 20 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденных Приказом Минфина России от 20.05.2003 № 44н, статья 16 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Таким образом, из анализа данных положений следует у ООО «СТОМ и К» отсутствовала обязанность составлять ликвидационный баланс.

Суд также отклоняет доводы ФИО2 о том, что он не знал о налоговой льготе, которая ему полагается при продаже доли в уставном капитале ООО «СТОМ и К», а также, что он руководствовался разъяснениями налогового органа по данному вопросу, ввиду следующего.

ФИО2 являлся учредителем в ООО «Брянск Связь Телеком» с 16.09.2016 по 04.02.2018, соответственно, доход от ее продажи подлежал налогообложению, поскольку доля в уставном капитале ООО «Брянск Связь Телеком» была приобретена им после 01.01.2011 и находилась в собственности менее 5 лет. 

В соответствии со статьей 7 Устава ООО «Брянск Связь Телеком», Общество обязано выплатить участнику Общества, подавшему заявление о выходе из Общества действительную стоимость его доли в уставном капитале Общества, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности Общества за последний отчетный период, предшествующий дню обращения участника с соответствующим требованием, или с согласия участника Общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости. 

В ходе мероприятий налогового контроля налоговым органом у ФИО2 были истребованы документы, подтверждающие выплату реальной стоимости доли ООО «Брянск Связь Телеком» при выходе из состава учредителей ООО «Брянск Связь Телеком». Однако, указанные документы предпринимателем представлены не были.

Из пояснений ФИО2, изложенных в «Дополнении к возражению от 01.09.2022» следует, что информацию о налоговой льготе при совершении сделки по реализации долей в уставном капитале ООО «СТОМ и К» он узнал от ФИО7, который предоставил аудиторское заключение о порядке налогообложения долей Обществ, учрежденных после 2011 года. 

Из представленного в материалы дела аудиторского заключения следует, что оно выдано ООО «Прио-Аудит» и адресовано руководителю ООО «Радио-Ресурс» (одна из сторон спорной сделки). При этом, какие-либо идентифицирующие признаки ООО «Прио-Аудит» (ИНН, ОГРН, адрес и др.) в данном документе отсутствуют. Также, отсутствует дата и место его составления.

Указанный документ содержит информацию о том, что при внесении вклада в имущество организации одним из участников доли в уставном капитале другого общества, не возникает налогооблагаемого дохода по налогу на прибыль. Также, изложен порядок внесения вкладов в имущество общества непропорционально размерам долей участников. 

Согласно «Протокола № 1 общего внеочередного собрания участников Общества с ограниченной ответственностью ООО «СТОМ и К»» от 10.01.2018, участники Общества - ФИО3 и ФИО2, владеющие равными долями (по 50% каждый) приняли решение внести в Устав Общества изменения, обязывающие участников Общества вносить вклады в имущество ООО «СТОМ и К» непропорционально размерам долей участников Общества (пункт 3.2 статьи 3 «Права и обязанности участников Общества»).

ФИО2 и ФИО3 составлены Соглашения о внесении вклада в имущество ООО «СТОМ и К» от 28.01.2018, в соответствии с которыми, указанными лицами внесены доли в уставной капитал ООО «СТОМ и К»: 100 % доли ООО «Брянск Связь Телеком» номинальной стоимостью 10 000 руб. и 54 % доли ООО «Брянск Связь-ТВ» номинальной стоимостью 5 400 руб.

Таким образом, указанное аудиторское заключение фактически отражает действия ФИО2 по внесению доли в имущество ООО «СТОМ и К». При этом, на дату выхода ФИО2 и ФИО3 из состава учредителей ООО «Брянск Связь Телеком» и ООО «Брянск Связь-ТВ» соответственно, братьями уже был заключен предварительный договор купли-продажи доли в уставном капитале ООО «СТОМ и К» от 30.11.2017, которым предусмотрено, что ООО «СТОМ и К» владеет долями в уставных капиталах дочерних компаний: ООО «Брянск Связь Телеком» (100%) и ООО «Брянск Связь-ТВ» (54%). Следовательно, такая структура сделки была определена ФИО2 и ФИО3 изначально.

Кроме того, ФИО2 обладал информацией о стоимости отчуждаемой доли, что подтверждается пунктом 2.1.1. указанного договора, которым предусмотрено, что стоимость отчуждаемой доли по Основному договору составила 1 088 550 000 руб. Указанная сумма многократно превосходит номинальную стоимость указанной доли (фактически ФИО2 получено 599 509 000,63 руб.).

Также, в обеспечение исполнения ФИО2 своих обязательств по предварительному договору 04.12.2017, покупателем был уплачен задаток в размере 60 000 000 руб.

Соответственно, ФИО2 не только знал о действительной стоимости доли в уставном капитале ООО «Брянск Связь Телеком», а также, о том, что доход от ее продажи доли подлежит налогообложению.

ФИО2 в ходе допроса пояснил, что причиной не отражения доходов, полученных от АО «ЭР-Телеком Холдинг» в налоговой декларации 3-НДФЛ за 2018 год являются разъяснения ИФНС России по г. Брянску, представленные по его запросу (протокол допроса от 21.02.2022 № 50). 

Подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации, на которой ссылается общество в обоснование отсутствия своей вины, указано, что выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа), и (или) выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) мотивированного мнения налогового органа, направленного ему в ходе проведения налогового мониторинга, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения.

Так, из имеющегося в материалах дела запроса ФИО2 от 30.03.2018 б/н, направленного в ИФНС России по г. Брянску следует, что ФИО2 у налогового органа запрашивались разъяснения по вопросу налогообложения задатка, полученного в рамках договора купли-продажи доли в уставном капитале Общества, которой он владеет более 5 лет без указания деталей сделки, а также названия юридического лица.

В ответ на данный запрос письмом от 16.04.2018 №09-30/1437@, ИФНС России по г. Брянску сообщила, что доходы в виде задатка, полученного от реализации доли в уставном капитале Общества, которой он владеет более 5 лет, освобождаются от налогообложения при соблюдении условий, предусмотренных пункта 17.2 статьи 217 НК РФ.

Таким образом, письмо налогового органа, на которые ссылается ФИО2 в качестве обоснования своей позиции, не содержат разъяснений относительно спорной ситуации, рассматриваемой в рамках настоящего дела, содержит общие сведения о применении пункта 17.2 статьи 217 НК РФ. Доказательств обращения в налоговый орган с запросом о разъяснении налоговых последствий спорной сделки, Предприниматель в материалы дела не представил.

Суд принимает во внимание то обстоятельство, что в случае выплаты ООО «Брянск Связь Телеком» действительной стоимости доли в уставном капитале ФИО2, в соответствии с нормами налогового законодательства, у последнего возникает обязанность исчислить и уплатить налог на доходы физических лиц с доходов, полученных от указанной сделки.

Таким образом, действия ФИО2 по оформлению документов, связанных с внесением доли в уставном капитале ООО «Брянск Связь Телеком» в ООО «СТОМ и К» направлены на избежание налоговых последствий сделки между ООО «Брянск Связь Телеком» и АО «ЭР-Телеком Холдинг».

Следовательно, ФИО2 при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за 2018 год необоснованно не отразил доходы, полученные от АО «ЭР-Телеком Холдинг» в сумме                          599 509 000,63 руб.

Учитывая изложенное, суд отклоняет доводы Заявителя о нарушении налоговым органом при вынесении оспариваемого решения норм материального права и соблюдении предпринимателем положений пункта 17.2 статьи 217 НК РФ. 

Ссылку ФИО2 о необоснованном включении налоговым органом в налогооблагаемую базу за 2018 год дохода, полученного 04.12.2017 в качестве задатка в размере 60 000 000 рублей по предварительному договору и о получении от налогового органа письменных разъяснений по вопросу налогообложения доходов, полученных от реализации долей в уставном капитале ООО «СТОМ и К», отклоняется судом ввиду следующего.

Из протокола допроса ФИО2 от 21.02.2022 № 50 следует, что причиной не отражения доходов от АО «ЭР-Телеком Холдинг» в общей сумме 599 509 000,68 руб. в налоговой декларации 3-НДФЛ за 2018 год являются разъяснения налоговой инспекции, представленные по его запросу, из которых следует, что доходы, «полученные от покупателей АО «ЭР-Телеком Холдинг», согласно статьи 217 НК РФ, не подлежали налогообложению и декларированию».

В материалах дела имеются запросы ФИО3 и ФИО2 от 30.03.2018, направленные в Межрайонную ИФНС № 5 по Брянской области и в ИФНС России по г. Брянску аналогичного содержания.

Из информации, указанной запросах, следует, что ФИО2 и ФИО3 04.12.2017 получен задаток в рамках договора купли-продажи доли в уставном капитале в каком-то ООО, долями в которой владеют более пяти лет - с 20.09.2012. Фактически налогоплательщики ссылаются на нормы пункта 17.2 статьи 217 НК РФ и пункт 7 статьи 5 Закона от 28 декабря 2010 г. № 395-ФЗ, определяющие дату вступления в силу соответствующих норм. 

В указанных запросах З-вы указывают, что «полученный ими доход удовлетворяет обоим указанным нормам закона». При этом, какой-либо иной информации по сделкам (наименование организации, условия договоров купли-продажи, сведения о внесении долей или имущества в уставной капитал иного юридического лица и др.), имеющей существенное значения для соблюдения вышеуказанных предписаний закона, налогоплательщиками не представлено.  

Налоговыми органами письмами от 16.04.2018 №09-30/14317@ и от 18.04.2018 №17-34/09959@ в адрес налогоплательщиков направлены ответы, подтверждающие изложенную налогоплательщиком позицию относительно того, что в случае продажи доли в уставном капитале организации, приобретенной после 01.01.2011 и на дату реализации непрерывно принадлежавшей налогоплательщикам на праве собственности более пяти лет, налогоплательщик освобождается от налогообложения.

Доводы ФИО2 о необоснованном включении налоговым органом в налогооблагаемую базу за 2018 год дохода, полученного 04.12.2017 налогоплательщиком в качестве задатка в размере 60 000 000 руб. по предварительному договору, судом не принимаются ввиду следующего.

 В соответствии с пунктом 1 статьи 329 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнение обязательств по гражданско-правовому договору может быть обеспечено следующими способами: неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законом или договором.

Пунктом 1 статьи 380 ГК РФ установлено, что задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне, в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения.

С учетом изложенных норм, задаток обеспечивает исполнение обязательства и авансом (частичной оплатой) не является. Нормами гражданского законодательства он четко отграничен от аванса. В связи с чем, задаток в момент его получения продавцом платежную функцию не выполняет и рассматривать его в качестве частичной оплаты в счет предстоящей реализации имущества оснований не имеется.

Сумма задатка в налоговую базу по НДФЛ включается не при его получении, а при зачете задатка, полученного от покупателя в счет оплаты по заключенному договору. Именно в этот момент задаток перестает быть способом обеспечения исполнения обязательств и трансформируется в часть стоимости проданного имущества и, соответственно, является доходом.

В данном случае задаток в сумме 60 000 000 руб. уплачен 04.12.2017 в обеспечение обязательства покупателя - АО «ЭР-Телеком Холдинг» по заключению и исполнению договора купли-продажи доли в уставном капитале ООО «СТОМ и К». Соответственно, до момента исполнения договора купли-продажи, задаток является мерой, обеспечивающей исполнение обязательства, в связи с чем не является доходом налогоплательщика в 2017 году и не может включаться в доходы при определении налоговой базы для исчисления НДФЛ за 2017 год.

Данный факт также подтверждается пунктом 2.1 Основного договора, согласно которому в стоимость доли засчитывается сумма задатка в размере 60 000 000 руб., уплаченная на расчетный счет Продавца.

Поскольку договор купли-продажи был заключен 13.03.2018, имущество (доля в уставном капитале) передано покупателю и право собственности АО «ЭР-Телеком Холдинг» на это имущество зарегистрировано в ЕГРЮЛ Межрайонной ИФНС России № 10 по Брянской области 29.03.2018, следовательно, задаток в сумме 60 000 000 руб., уплаченный АО «ЭР-Телеком Холдинг» на счет покупателя ФИО2 04.12.2017, правомерно включен в доходы при определении налоговой базы для исчисления НДФЛ за 2018 год.

Ссылка ФИО2 на угрозу от недружественного поглощения со стороны АО «ЭР-Телеком Холдинг», не нашла своего подтверждения, поскольку АО «ЭР-Телеком Холдинг» при покупке компаний исходило не из номинальной, а из реальной (рыночной) стоимости дочерних компаний, в связи с чем, проведенная покупателем оценка стоимости дочерних обществ ООО «Брянск Связь Телеком» и ООО «Брянск Связь-ТВ», устроила все заинтересованные стороны.

Указанный вывод подтверждается допросами ФИО2 и ФИО3, которые сообщили, что проведенная оценка всей стоимости проводилась покупателем и она их устроила (протоколы допросов № 50 от 21.02.2022, № 48 от 17.02.2022).

Довод Заявителя о том, что документы, представленные АО «ЭР-Телеком Холдинг» на требования налогового органа № 943 от 03.02.2020,    № 7731 от 06.07.2020, № 06/20541 от 29.12.2021, № 06/206 от 12.01.2022 не вручались ФИО2, не нашел своего подтверждения, поскольку указанные документы были направлены налоговым органом в адрес налогоплательщика по телекоммуникационным каналам связи и получены ФИО2 17.08.2022, что подтверждается квитанцией о приеме электронного документа, имеющейся в материалах дела.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности, суд приходит к выводу, что налоговым органом представлены достаточные доказательства, свидетельствующие о том, что хозяйственные операции ФИО2, связанные с реализацией доли в уставном капитале ООО «СТОМ и К» и их документальное оформление направлены на получение необоснованной налоговой экономии в виде уменьшения суммы подлежащего уплате в бюджет НДФЛ.

Руководствуясь статьями 167-170 и 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд 

Решил:

Индивидуальному предпринимателю ФИО2 отказать в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Брянской области №3 от 27.10.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Вернуть из федерального бюджета индивидуальному предпринимателю ФИО2 излишне уплаченную государственную пошлину по делу в размере 1700руб.

Решение может быть обжаловано в месячный срок в Двадцатый арбитражный апелляционный суд г. Тула. Апелляционная жалоба подается через Арбитражный суд Брянской области.

СудьяГрахольская И.Э.