Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

Дело №А20-1508/2020

г. Нальчик

09 августа 2021 года

Резолютивная часть решения объявлена  29.07.2021

Полный текст решения изготовлен 09.08.2021

Арбитражный суд Кабардино-Балкарской Республики в составе судьи Сохроковой А.Л.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1

рассмотрев в судебном заседании заявление общества с ограниченной ответственностью  «Газпром межрегионгаз  Нальчик», КБР 

к  ИФНС России №2 по г. Нальчику КБР , МР ИФНС РФ №12 по крупнейшим налогоплательщикам г.Санкт-Петербург о признании ненормативного акта недействительным, 

при участии в судебном заседании представителей: от заявителя ФИО2 по доверенности  от 10.06.2020 №15-128/20, ФИО3 по доверенности  от 14.09.2020 №15-310/20 от ИФНС России №2 по г. Нальчику – ФИО4 по доверенности  №02-03/13003,  ФИО5 по доверенности №02-08/00212 от 13.01.2021,  

У С Т А Н О В И Л:

общество с ограниченной ответственностью «Газпром межрегионгаз  Нальчик», КБР обратилось в Арбитражный суд КБР с заявлением о признании недействительным  решения №08/11 от 11.11.2019 о привлечении к налоговой ответственности за совершение  налогового правонарушения, вынесенное  в отношении ООО «Газпром межрегионгаз Нальчик» Инспекцией ФНС России №2 по г. Нальчику в редакции  решения Управления ФНС России по КБР от 17.02.2020 №03/1-04/00182 в полном объеме.  

В связи с принятием  28.10.2020 ФНС РФ решения  №КЧ-4-9/17653@(т.5 л.д.22-37) общество уточнило требование(т.5 л.д.38939) и просило признать не  действительным  решение  ИФНС РФ №2 №08/11 от 11.11.2018г.  части доначисления налога на добавленную стоимость  в размере  13493163 рубля, привлечения к налоговой ответственности  по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в сумме 2337667 рублей, а также доначисления пени, как не соответствующие Налоговому кодексу РФ.

Судом уточнения требований приняты в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

Определением суда от  17.06.2020  к участию в деле в качестве  соответчика привлечена  МРИФНС по крупнейшим налогоплательщикам №12 г.Санкт-Петербург, где  в настоящее время состоит на налоговом учете ООО «Газпром межрегионгаз Нальчик".

В судебном заседании представитель общества поддержал требование  и обобщенные  пояснения , пояснив, что  ООО "Газпром межрегионгаз Нальчик" оспаривает решение инспекции в части вывода о том, что объем газа, формирующий «разбаланс» (как разницу между объемами приобретенного и реализованного газа) является безвозмездно реализованным, а следовательно, подлежит учету в налоговой базе за 4 квартал 2016 года, налоговый орган не учел особенности деятельности общества и понятие  разбаланса. Инспекцией отказано в вычете сумм НДС, которые к вычету обществом не заявлялись.

Представители ИФНС РФ №2 по г.Нальчику требование не признали, просили в удовлетворении  требования отказать. По мнению инспекции, объемы газа были переданы  на безвозмездной основе, общество должно было учесть указанные объемы газа при определении  налоговой базы но налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016г. При вынесении  решения за 2017 год , налоговый орган ошибочно  вместо доначисления налога , указал на отказ в принятии налогового вычета. Однако  данное обстоятельство не повлияло  на определение действительных налоговых обязательств.

Представители МРИФНС РФ по крупнейшим  налогоплательщикам №12 в судебное заседание не явились, просили рассмотреть дело в  их отсутствие.

Суд, выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, пришел к выводу, что уточненное требование заявителя подлежит удовлетворению в части.

 Инспекцией на основании решения от 29.06.2018 №08/1865 проведена выездная налоговая проверка ООО «Газпром межрегионгаз Нальчик» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на доходы физических лиц, налога на прибыль организаций, транспортного налога, налога на имущество организаций, земельного налога, акцизов, сборов за пользование объектами животного мира и водных биологических ресурсов, водного налога, налога на добычу полезных ископаемых, единого сельскохозяйственного налога, единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, налога на игорный бизнес за период с 27.06.2016 по 31.12.2017, страховых взносов за период с 01.01.2017 по 31.12.2017, по иным вопросам за период с 27.06.2016 по 31.12.2017.

По итогам выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт от 15.08.2019 №08/1191 (далее - Акт) и вынесено Решение, в соответствии с которым Заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации  в виде  штрафа в размере 2 952 429 рублей.  Обществу предложено уплатить недоимку в сумме 27 123 147 рублей и пени в размере 7 368 992 рублей.

Считая Решение необоснованным, Заявитель обратился с апелляционной жалобой в Управление. По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управлением принято решение от 17.02.2020 № 03/1-04/00182, согласно которому апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решениями Инспекции и Управления, ООО «Газпром межрегионгаз Нальчик» обратилось с жалобой в Федеральную налоговую службу.

 По результатам рассмотрения жалобы ООО "Газпром межрегионгаз Нальчик" на вступившее в силу решение, ФНС России было вынесено решение от 28.10.2020 № КЧ-4-9/17653@, в котором жалоба общества была частично удовлетворена. Исходя из данного решения, а также письма УФНС России по Кабардино-Балкарской Республике от 03.11.2020 № 03/1-04/10724(0) следует, что решение инспекции отменено в части доначисления налога на прибыль (полностью), пени за неуплату налога на прибыль, штрафа по налогу па прибыль, а также уменьшена сумма пени за неуплату доначисленного налога на добавленную стоимость на 1 279 635 руб.

Решением инспекции в редакции решения ФНС РФ ООО «Газпром межрегионгаз Нальчик»  доначислен НДС в обшей сумме 12 493 163 рублей, в том числе, за 4 квартал 2016 года в сумме 2 766 432 рублей, за 1 квартал 2017 года в сумме 5 464 925 рублей, за 2 квартал 2017 года в сумме 1 976 212 рублей, за 3 квартал 2017 года в сумме 1 480 763 рублей, за 4 квартал 2017 года в сумме 804 831 рублей; штраф в соответствии со статьей 122 НК РФ за неуплату НДС в сумме 2 337 667 рублей ;  доначислены пени за неуплату НДС в сумме 1 994 161 рублей.

Суд не принимает доводы  заявителя, о не правомерном начислении налога, пени и штрафа за 4 квартал 2016года.

Согласно представленному заявителем в ходе выездной налоговой проверки счету-фактуре от 31.12.2016 №15-4179 на реализацию газа в адрес покупателя «население Кабардино-Балкарской Республики» Общество реализовало газ в объеме 80 520 500 кубометров. Тогда как в 2016 году заявителем для реализации в адрес населения приобретено 134 500 000 кубометров газа. Разница составила 53 979 600 кубометров. Указанный факт ООО «Газпром межрегионгаз Нальчик» не оспаривает, но считает, что  указанная  разница  является  так называемым разбалансом . 

В соответствии с уточненной налоговой декларацией по НДС за 4 квартал 2016 года (поданной 29.12.2017 года и которая была проверена в ходе выездной налоговой проверки) ООО «Газпром межрегионгаз Нальчик» исчислило к уплате НДС в размере 8 604 480 руб. (код строки 040 раздела 1 налоговой декларации), определенной как разница между суммой исчисленного НДС в размере 134 931 565 руб. (код строки 110 раздела 3 декларации) и суммой НДС, подлежащей вычету в размере 126 327 085 руб. (код строки 190 раздела 3 декларации).

Как установлено в суде,  обществом   при определении своих налоговых обязательств по НДС в налоговую базу по НДС была включена выручка от реализации поставленного газа населению (объем которого определен исходя из представленных абонентами показаний приборов учета газа и нормативов потребления). Расчетная величина реализованного населению газа оказалась меньше объема приобретенного газа у ООО «Газпром межрегионгаз». Так , было приобретено газа для реализации населению 134 500 тыс. куб. м газа, а объем реализованного в соответствии с указанным выше порядком определен в размере 80 520.5094 тыс. куб. м газа.

Из пояснений общества следует, что общество заявило к вычету сумму НДС в отношении приобретенного газа не в полном объеме - а только пропорционально тому объему газа, который был реализован. По счету -фактуре № 0510006558 от 31.12.2016года, выставленному ООО «Газпром межрегионгаз» (поставщик газа) обществу былпредъявлен НДС в размере 97 694 331.20 рублей, при этом общество приняло к вычету НДС в размере 63 203 397,94 руб. В отношении суммы НДС за услуги потранспортировке    газа    -    по    счетуфактуре,    выставленном    АО    «Газпром газораспределение Нальчик» № 8201 от 31.12.2016 (в котором была предъявлена сумма НДС в размере 14 915 530,69 руб.) к вычету была принята сумма в размере 8 929 984,73 рублей.

Налоговый орган  в ходе проверки , пришел к выводу,  что   обществом  не правомерно  не исчислен налог с  безвозмездно реализованного газа (о реализации которого отсутствуют обосновывающие документы)  в объеме 53979.6  куб.м.  в размере  43241911 рубль (т.1 л.д.51)  и не правомерно  не использовано  право принимать к вычету сумм НДС полностью с приобретенного газа , то есть увеличил сумму налоговых вычетов но НДС на сумму 40 475 479 руб. (страница 3 решения инспекции (т.1 л.д.51). 

Таким образом,  подлежало  уплате обществом в бюджет по итогам 4 квартала 2016 года  11 370 912 рублей, , а не 8 694 480 рублей, заявленных обществом в декларации, в связи с чем обществу доначислен НДС в размере 2 766 432 рублей за 4 квартала 2016 года. Доначисление спорных сумм НДС связано с выводом налогового органа о необходимости включения в налоговую базу по НДС объемов газа, составляющих "разбаланс" газа (разницу между объемами приобретенного газа и газа, предъявленного населению к оплате) в связи с отсутствием  документов, обосновывающих основания выбытия  газа. 

Суд находит  правомерным  вывод   налогового органа, который  ссылаясь на пункт 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием НДС", указал, что обществом не подтверждено, что выбытие имущества имело место в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика, а потому налог должен быть начислен по правилам, установленным пунктом 2 статьи 154 Налогового кодекса для случаев безвозмездной реализации имущества.

Пунктом 1 статьи 39 Кодекса определено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пунктом 2 статьи 153 Кодекса определено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Как следует из пункта 2 статьи 154 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 10 Постановления № 33, при определении налоговых последствий выбытия (списания) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и тому подобных событий), необходимо иметь в виду, что исходя из содержания пункта 1 статьи 146 Кодекса такое выбытие не является операцией, учитываемой при формировании объекта налогообложения.

Однако, налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным основаниям, без передачи его третьим лицам, поскольку в силу пункта 1 статьи 54 Кодекса он обязан доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата, служащего основанием для определения объема налоговой обязанности.

В этой связи, при возникновении спора о соответствии действительности приводимых налогоплательщиком причин выбытия имущества, в том числе при оценке достоверности и полноты представленных им документов в подтверждение факта и обстоятельств выбытия, судам следует учитывать характер деятельности налогоплательщика, условия его хозяйствования, принимать во внимание соответствие объемов и частоты выбытия имущества обычному для такой деятельности уровню и иные подобные обстоятельства, а также оценивать возражения налогового органа относительно вероятности выбытия имущества по указанным налогоплательщиком причинам, в частности доводы о чрезмерности потерь.

Если в ходе судебного разбирательства установлен факт выбытия имущества, однако не подтверждено, что выбытие имело место в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика, судам надлежит исходить из наличия у него обязанности исчислить налог по правилам, установленным пунктом 2 статьи 154 Кодекса для случаев безвозмездной реализации имущества.

Как следует из Письма ФСТ России № СН-3923/9, разница между общим объемом газа, поступившим от поставщика (по данным узлов учета газа, установленных на ГРС), и объемом газа, реализованным потребителям, в том числе населению и ГРО (по данным приборов учета газа у потребителей или в случае их отсутствия или несоответствия требованиям стандартов - по установленным нормативам потребления и/или проектной мощности газоиспользующего оборудования), образует разбаланс газа, который, как правило, обусловлен следующими причинами:

а)отклонение объемов фактического потребления газа населением отутвержденных в установленном порядке нормативов потребления;

б)отклонение объемов фактического расхода газа ГРО на технологическиенужды от объема, рассчитанного по действующим нормам и зафиксированного вдоговоре поставки газа на технологические нужды ГРО;

в)проведение аварийных работ, а также внеплановых ремонтных работ;

г)технологические потери газа в системах газораспределения(эксплуатационные утечки и т.п.);

д)погрешность измерений установленных приборов учета газа упромышленных потребителей и населения и существующие проблемы сприведением измеряемых объемов газа к нормальным условиям;

е)несоблюдение технологического режима транспортировки газа.

На финансовый результат поставщика газа должны относиться убытки (прибыль), полученные:

-вследствие отклонения фактического потребления газа населением набытовые нужды от нормативов потребления, утвержденных в установленномпорядке, ввиду того что возникающие в результате этого потери газа не являютсяпотерями при транспортировке газа. В этом случае ФСТ России считаетцелесообразным проводить соответствующую работу с целью приведенияустановленных нормативов потребления газа к обоснованному уровню. Кроме того,считаем необходимым проведение работы по внедрению приборов учета газа унаселения,   в   том   числе   на   ГРП   и   ШРП,   распределяющих   газ   на   жилые   микрорайоны;

-вследствие отклонения объемов газа из-за погрешности измеренийустановленных приборов учета расхода газа на ГРС, у промышленных потребителейи населения. Погрешность приборов учета определяется на основании паспортныхданных и в соответствии с ГОСТом 8.143-75. В этом случае ФСТ России считаетцелесообразным в технических соглашениях и договорах поставки газапредусматривать механизм урегулирования разногласий, а также проводитьнеобходимую работу по замене устаревшего оборудования на узлах учета газа.

Из представленных налоговым органом  материалов следует, что ООО «Газпром межрегионгаз Нальчик» в проверяемом периоде осуществляло реализацию приобретенного природного газа, в том числе населению Кабардино-Балкарской Республики.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что весь  объем приобретенного газа принят обществом к бухгалтерскому учету и отгружен потребителям, остатки товара на конец проверяемых периодов у заявителя отсутствуют.

Согласно представленному заявителем в ходе выездной налоговой проверки счету-фактуре от 31.12.2016 №15-4179 на реализацию газа в адрес покупателя «население Кабардино-Балкарской Республики» общество реализовало газ в объеме 80 520 500 кубометров. Тогда как в 2016 году заявителем для реализации в адрес населения приобретено 134 500 000 кубометров газа, таким образом разница составила 53 979 600 кубометров. Указанный факт ООО «Газпром межрегионгаз Нальчик» не оспаривается.

Руководствовались положениями статей 39, 146, 153, 154 Налогового кодекса налоговый орган правомерно  исходил из того, что налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия имущества и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным основаниям, без передачи его третьим лицам, поскольку в силу пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса, он обязан доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата, служащего основанием для определения размера налоговой обязанности.

В  ходе  проверки  документов и  опроса свидетелей  ФИО6 -заместителя генерального директора по экономике и финансам общества, ФИО7 -начальника оперативно - диспетчерской службы ООО «Газпром Межрегионгаз Нальчик», ФИО3 -главного бухгалтера 000 «Газпром Межрегионгаз Нальчик»  доказательства того, что   газ выбыл по не зависящим от общества основаниям   установлено не было. Доказательств документальной фиксации выбытия  газа из собственности общества  представлено не было. 

Учитывая , что  общество не подтвердило причину выбытия газа и не предприняло соответствующих мер по установлению и устранению причин его выбытия, не представило ни в ходе проверки,  ни в ходе рассмотрения дела  , доказательства фиксации  в бухгалтерском учете суммы от  недостач и потерь  в соответствии с Приказом Минфина Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010) "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского" ,  суд находит  доначисление  налога правомерным, что соответствует выводам Верховного суда , изложенным в определении  от 05.09.2019г. №308-КГ18-14309.

Суд  не принимает доводы общества , что разбаланс газа за 2016 год отражен обществом в целях налогообложения НДС в 2017 году путем составления корректирующих счетов-фактур .

 В ходе проверки   представлены корректирующие   счета-фактуры  к  счету-фактуре  №15-4179 от 31.12.2016 (т.1 л.д.130)  от 31.01.2017г. №15-36673 (л.д.131), №15-36677 от 28.02.2017 (л.д.132), №15-36679 от 31.03.2017г. (л.д.133), №15-36680 от 30.04.2017г.(л.д.134), №15-36681 от 31.05.2017 (л.д.135), №15-36683 от 30.06,2017г. (л.д.135), №15-36683 от 30.06.2017г. (л.д. 136), №15-36688 от 31.07.2017г. (л.д.137), №15-36690 от 31.08.2017г. (л.д.138),  №15-36692 от 30.09.2017г. (л.д.139), №15-41162 от 31.10.2017г. (л.д.140), №15-41164 от 30.11.2017г. (л.д.141),№15-41385 от 31.12.2017г. (л.д.142).

По указанным  счетам-фактурам скорректированы  следующие данные:

период проведения корректировки

плательщик

объем газа в тыс. куб.

сумма НДС, руб.

сумма налога

январь

9 679,20

50 830 526,00

7 753 809,00

февраль

1 440,10

7 562 836,00

1 153 653.00

март

1 786.90

9 384 124,00

1 431 477,00

1 квартал

12 91)6.(10

67 777 486.00

10 338 939,00

апрель

-467.34

-2 454 257,00

-374 378,00

май

-325.3 1

-1 708 381,00

-260 600,00

июнь

-211,92

-1 112 938,00

-169 770,00

2 квартал

-105,00

-5 275 576,00

-804 749,00

июль

-457.13

-2 400 614,00

-366 195,00

август

-460.35

-2 420 916,00

-369 292.00

сентябрь

-194,80

-1 022 983,00

-156 048,00

3 квартала

-1 112,00

-5 844 513,00

-891 536,00

октябрь

-384,11

-2 017 144,00

-307 700,00

ноябрь

-299,75

-1 574 156,00

-240 125,00

декабрь

-421.37

-2 212 872,00

-337 557,00

4 квартал

-1 105,00

-5 804 172,00

-885 382,00

итого

9 684,00

50 853 225,00

7 757 272,00

Как следует из представленных Обществом в ходе выездной налоговой проверки помесячных справок-расчетов и счетов-фактур на реализацию газа населению (т.5 л.д.60-136), корректировки объема реализации газа за 2016 год, проводимые в 2017 году, не увеличивают общий объем реализации газа за 2017 год, а отражаются в справках-расчетах путем уменьшения разницы между закупленным и реализованным за 2017 год объемом газа, что  доказывает, что  газ, отраженный в корректировках  приобретен  в 2017г. и к разбалансу за 2016 год отношения не имеет.

Кроме того, суд считает правомерным довод  налогового органа , что при наличии обосновывающих документов, подтверждающих разбаланс 2016 года ,  подлежали  уточнению сведения  за 2016 год.   

Общество указывает,  что   отражение корректировочных  за 2016 год  счетов-фактур подлежит  отражению  в  2017 году соответствии с требованиями   статьи  154 Налогового кодекса РФ.

Данный подход не соответствует   требованиям статьи   54 Налогового кодекса РФ.

По общему правилу, установленному в абзаце втором пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса, ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, исправляются за период, в котором они были совершены. Этому корреспондируют положения пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса о праве налогоплательщика при обнаружении в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

Начиная с 01.01.2009, в абзаце третьем пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса (в редакции Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ) закреплено право налогоплательщика произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором ошибки (искажения) были выявлены, если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Судебная практика исходит из правомерности перерасчета в текущем налоговом периоде налоговой базы, если ранее допущенные ошибки (искажения) не имеют негативных последствий для казны. Исправление таких ошибок (искажений) не посредством подачи уточненной декларации за предыдущий налоговый период, а посредством отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации признается допустимым (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.01.2018 N 305-КГ17-14988, от 21.01.2019 N 308-КГ18-14911).

Однако , как было указано ранее , в результате   не указания разбаланса в  отчете за 2016 год , обществу доначислен налог , а в результате принятия вычета  сумма НДС подлежит  возврату из бюджета, что исключало  возможность  учета корректирующих счетов- фактур в 2017 году.  

Из  содержания документов , представленных в обоснование корректировки , следует, что   корректировались данные за 2017 год.

Так в обоснование вычета обществом представлен диск с папками, и  подшивки  документов, на основании которых производились  корректировки на уменьшение   реализации газа  населению  с ежемесячной разбивкой.  Анализ указанных документов  показал, что  обосновывающие вычеты документы   реестры  контрольных показаний ,  акты осмотра, акты  пломбирования датированы 2017 годом и не содержат ссылки на  данные 2016 года.

Общество  было вправе  заявить  налоговый  вычет  по корректировкам, сделанным в 2017 году.

  Пунктом 13 статьи 171 Кодекса установлено, что при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цен (тарифов) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, вычетам у продавца этих товаров (работ, услуг), имущественных прав подлежит разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения.

При изменении в сторону увеличения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае увеличения цены (тарифа) и (или) увеличения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, и разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого увеличения, подлежит вычету у покупателя этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Пунктом 10 статьи 172 Кодекса определено, что вычеты суммы разницы, указанной в пункте 13 статьи 171 Кодекса, производятся на основании корректировочных счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в порядке, установленном пунктами 5.2 и 6 статьи 169 Кодекса, при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, но не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры.

В акте проверки  (лист 71 акта  т.2 л.д.84) инспекция указывает, что  в 1 квартале 2017г.  у общества  сложилась положительная корректировка, в связи с чем  сумма реализации , исчисленная  в корректировочных счетах-фактурах  за январь, февраль и март 2016г. отражена плательщиком  в книге продаж 1 квартал 2017 года. За 2, 3,4 кварталы 2017 года корректировочные счета-фактуры сформированы на уменьшение  объемов реализации газа населению, в связи с чем суммы НДС по ним  отражены в покупках на увеличение налогового вычета. При этом  указано, что  в продажах отражался  весь оборот от реализации  приобретенного газа.

Как следует  из акта , налоговая  база обществом определена правильно.

Как указывалось в акте проверки  лист 71 (т.2л.д.84)  корректировки объема реализации газа населению на  уменьшение  за 2016 год проводимые  в 2017 году обоснованно осуществлялись  в соответствии  с нормами п.1 статьи  169 НК РФ и п.13..статьи 171 НК РФ, то есть  путем составления корректировочных счетов-фактур и отражения их итогов в сумме налогового вычета. Тогда как  корректировки объема реализации газа населению за 2017 год производимые в том же 2017 году осуществлялись  путем уменьшения налоговой базы в сводных отчетах о реализации газа населению (т.е. снижением реальных доходов от реализации газа) и соответственно  на уменьшение суммы реализации  по фактической отгрузке, что однако не повлияло на конечный результат в связи с тем , что в отличие от 2016 года в 2017 году в продажах  отражается весь оборот от реализации приобретенного  газа ( с учетом безвозмездной реализации) . 

Так как  налоговая база формировалась из данных:  реализация по фактической отгрузке + безвозмездная реализация + налоговый вычет (2581667 рублей), то    корректировки   за 2017 год, которые не вошли в налоговый вычет,  могли   только  уточнить, является  ли скорректированная  сумма с   фактической отгрузки или  безвозмездной реализации, с которых  налог уже исчислен, и никак не могли  изменить налоговую базу. Иной подход привел бы к повторному начислению  налога на размер скорректированных  данных. Данный вывод следует из  Сравнительной  таблицы по НДС по ООО «Газпроммежрегионгаз Нальчик» за период с 01.01.2016г. по 31.12.2017г., приложение №1 к акту  (т.2 л.д.102), где видно, что  в ходе проверки налоговая база не изменялась и отказывалось  только в налоговом вычете .

Кроме того,  в Сводном  расчете корректировок  за 2017 год объема  реализации газа отпущенного населении в том же 2017 году следует , что  корректировка составила  за весь год  124775.39 куб.м. на сумму  с НДС 659396669 рублей (т.1 л.д 64) , но как указано  в акте  проверки указанная  корректировка  на повлияла на налоговую базу  за 2017 год.

Налоговым органом  в акте проверки и в решении не было указано  на нарушение корректировок за 2017 год путем, проводимых путем уменьшения налоговой базы в сводных отчетах о реализации газа населению, так как в результате не менялась налоговая база.

Налоговый орган проверяет  налоговые вычеты  по корректировкам, названным за 2016 год, хотя как  указано  выше  данные корректировки  уточняли размер газа за 2017 год.

Вычет по таким корректировкам был заявлен  и   налоговому органу надлежало проверить только  заявленные налоговые вычеты по корректирующим счетам фактурам   №15-4179 от 31.12.2016 (т.1 л.д.130)  от 31.01.2017г. №15-36673 (л.д.131), №15-36677 от 28.02.2017 (л.д.132), №15-36679 от 31.03.2017г. (л.д.133), №15-36680 от 30.04.2017г.(л.д.134), №15-36681 от 31.05.2017 (л.д.135), №15-36683 от 30.06,2017г. (л.д.135), №15-36683 от 30.06.2017г. (л.д. 136), №15-36688 от 31.07.2017г. (л.д.137), №15-36690 от 31.08.2017г. (л.д.138),  №15-36692 от 30.09.2017г. (л.д.139), №15-41162 от 31.10.2017г. (л.д.140), №15-41164 от 30.11.2017г. (л.д.141),№15-41385 от 31.12.2017г. (л.д.142).

Судом установлено, что обществу  в 2017 году (п.2 лист 11 решения  т.1 л.д.59)  доначислен налог  в размере  9726731 рубль, в том числе    за 1 квартал 2017 года в сумме 5 464 925 рублей, за 2 квартал 2017 года в сумме 1 976 212 рублей, за 3 квартал 2017 года в сумме 1 480 763 рублей, за 4 квартал 2017 года в сумме 804 831 рублей. Как указано в решении налогового органа  лист 24 (т.1 л.д. 72) .

Основанием для доначисления   послужил отказ  в налоговом вычете на указанную сумму.

Однако как указано в решении налоговый вычет был заявлен на сумму 2581667рублей.

 Таким образом, налоговым органом не правомерно отказано  в налоговом вычете на   сумму не заявленного обществом налогового вычета 7 145065,00.

1

2

3

4

сумм НДС, заявленные к вычету по корректировочным счетам-фактурам в книге покупок

суммы НДС, в вычете которых отказано по решению налогового органа

превышение сумм НДС, в вычете которых отказано по решению налогового органа, но которые не заявлялись к вычету

янв.17

0

3 010 000,00

3 010 000,00

фев.17

0

1511210,00

1511210,00

мар.17

0

943 716,00

943 716,00

итого за 1 квартал

0

5 464 926,00

5 464 926,00

апр.17

374 378,18

1020 336,00

645 957,82

май.17

260 600,54

582 151,00

321 550,46

июн.17

169 770,30

373 725,00

203 954,70

итого за 2 квартал

804 749,02

1 976 212,00

1171 462,98

июл.17

366 195,41

525 003,00

158 807,59

авг.17

369 292,32

546 531,00

177 238,68

сен.17

156 048,31

408 229,00

252 180,69

Итого за 3 квартал

891 536,04

1 480 763,00

588 226,96

окт.17

307 699,94

390 545,00

82 846,00

ноя.17

240 125,48

218 081,00

0,00

дек.17

337 556,78

196 205,00

0,00

итого за 4 квартал

885 382,20

804 831,00

82846,00

Итого за 2017 год

7 145065,00

Что касается доводов налогового органа  о том, что   налоговые обязательства не меняются  не зависимо отказано ли в вычете , либо доначислен налог , так как   в результате  корректировки  данных за 2017 год меняется налоговая база , суд  их не может принять.

Налоговым органом установлено , что  в налоговую базу  за 2017 год вошел весь поставленный  в 2017 году газ, в том числе и  разбаланс (т.1 л.д.63).  Тот факт , что в налоговую базу была включена вся поставленная в 2017 году продукция подтверждается  данными из решения налогового органа, таблицей на листе 15 решения  (т.1 л.д.63)  и ежемесячными справками-расчетами  (т.5 л.д.60-136).

Вычетами корректировалась только задолженность на сумму 2851667рублей. Налоговый орган  даже полагая , что  вычет заявлен не верно , мог  доначислить  налог только  в этом размере, так как  все остальные суммы  и так уже были  отражены в налоговой базе  либо в составе  фактической отгрузки, либо в составе   безвозмездной реализации  и уже вошли в налоговую базу.

Как установлено в  суде  НДС по корректирующим  счетам-фактурам  за первый квартал  в размере 10338939 рублей шел к увеличению,  и  к вычету не  заявлялся. 

Отказывая в вычете за 1 квартал  2017 года  по корректирующим счетам- фактурам   (т.2л.д.93) не правомерно отказал в не заявленном налоговом вычете и доначислил налог в размере 5464925 рублей.

Отказывая в налоговом вычете за 2,3, 4 кварталы    налоговый орган не правомерно  отказал в  налоговом  вычете, на сумму превышающую заявленный  обществом вычет   во 2-м квартале в размере 1171462 рубля 98 копеек,  в 3-м квартале  588226рублей 96 копеек, в 4-м квартале  82845 рублей 06 копеек.

Тот факт, что в ходе проверки  в подтверждение  корректировок , послуживших основанием  для предоставления вычета , были представлены копии первичных документов  по 45232 лицевым счетам  на сумму  69050089 рублей 30 копеек, в том числе НДС 10533064рубля 48 копеек (листы 20-22 решения т.1 л.д.68-71)  не могло само по себе являться основанием для отказа в вычете, превышающем заявленный.

Кроме того , налоговый  орган согласился с налоговым вычетом за  ноябрь 2017года  в размере  22044 рубля, вычет заявлен 240125 рублей отказано  в вычете 218081 рубль, за декабрь 2017 года в размере 141351 рубль, вычет заявлен 337556 рублей 78 копеек, отказано в вычете 196205 рублей,  всего  163395 рублей. Однако  данный вывод  не отражен в решении налогового органа  и обществу указанные суммы доначислены не правомерно.

Всего  сумма не заявленных обществом  вычетов, по которым было отказано + предоставленный налоговый вычет    составляет 7307461 рубль . Доначисление налога  в указанной сумме  является не правомерным и в этой части решение подлежит признанию не действительным.

Отказывая в  заявленном обществом вычете в размере 2418272 рубля   в 2017 году ,  инспекция  указывает, что в ходе проверки не  представлены  необходимые  для корректировки документы. Большинство корректировок  произведено при полном отсутствии  подтверждающих документов, по некоторым представлены только договоры поставки газа и реестры контролеров, не подтверждающие правомерность корректировок, комплект документов не содержит  предыдущие показания счетчиков к актам инвентаризации бытовых азовых счетчиков населения, что не позволяет сделать вывод об объемах газа, потребленного абонентом в контрольном периоде(т.1 л.д..71).

Пунктом 13 статьи 171 Кодекса установлено, что при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цен (тарифов) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, вычетам у продавца этих товаров (работ, услуг), имущественных прав подлежит разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения.

При изменении в сторону увеличения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае увеличения цены (тарифа) и (или) увеличения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, и разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого увеличения, подлежит вычету у покупателя этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Пунктом 10 статьи 172 Кодекса определено, что вычеты суммы разницы, указанной в пункте 13 статьи 171 Кодекса, производятся на основании корректировочных счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в порядке, установленном пунктами 5.2 и 6 статьи 169 Кодекса, при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, но не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры.

Согласно пункту 3 статьи 168 Кодекса при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в пункте 10 статьи 172 Кодекса.

Обязанность по документальному подтверждению права на налоговые вычеты, превышение которых над суммой налога к уплате, образует сумму налога к возмещению из бюджета, на сумму заявленного к корректировке объема газа возлагается на налогоплательщика.

По мнению налогового органа,  обществом в нарушение вышеприведенных норм налогового законодательства, не исполнена обязанность по документальному подтверждению права на налоговые вычеты, превышение которых над суммой налога к уплате, образует сумму налога к возмещению из бюджета, на сумму заявленного к корректировке объема газа.

  Инспекция указывает на  неправомерность проведения корректировок объемов реализации газа, поскольку общество корректирует ранее начисленные объемы газа без снятия контрольных показаний,  без документального их оформления и без заявлений, либо других первичных документов абонентов, перерасчет газа осуществляется без документально подтвержденных показаний исправного прибора учета, в отсутствие документов, подтверждающих факт согласия (факт уведомления) абонента о проведении каких-либо корректировок, что приводит к изменению (увеличению) объемов потерь газа и необоснованному получению налоговых вычетов по НДС.

Такой вывод  налогового органа  является правомерным и соответствует практике (постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21.05.2019 N Ф08-2295/2019 по делу N А63-7122/2016, определение ВС РФ от 5 сентября 2019 г. N 308-КГ18-14309). 

Суд находит обоснованным  вывод налогового органа , что   в нарушение требований налогового законодательства обществом не исполнена обязанность по подтверждению налогового вычета. Собранные инспекцией доказательства свидетельствуют о неправомерности проведения корректировок платы за газ, поскольку корректируются ранее начисленные объемы газа без снятия контрольных показаний, без документального их оформления и без заявлений, либо других первичных документов абонентов, пересчет осуществляется без документально подтвержденных показаний приборов учета, в отсутствие документов подтверждающих факт согласия (факт) уведомления абонента о проведении каких-либо корректировок, что привело к необоснованному увеличению налоговых вычетов по НДС.

При этом общество указывает, что действующее законодательство не указывает на обязанность абонента направлять соответствующее заявления о перерасчете, как того требует  инспекция, которая неправомерно ссылается на то, что ООО «Газпроммежрегионгаз Нальчик» нарушило требования законодательства о газоснабжении вчасти осуществления пересчетов платы за газ. Нарушение обществом  требования законодательства, действующего в сфере газоснабжения,  не может служить основанием для вывода о лишении общества права на принятие к вычету сумм НДС по корректировочным счетам-фактурам. 

Как было установлено налоговым органом, в проверяемом периоде Обществом проводились пересчеты платы за газ абонентам - физическим лицом. Начисление платы за газ, а также корректировки данной платы производились в соответствии с нормами Жилищного кодекса РФ, а также Правилами поставки газа для обеспечения коммунально - бытовых нужд граждан, утв. Постановлением Правительства РФ от 21.07.2008 № 549 .

Правилами поставки газа определены способы определения объёма потребленного газа: - в соответствии с показаниями приборов учета

-по нормативам потребления, при этом установлено, что приоритетным являетсяустановление объема потребленного газа, определяемого в соответствии сустановленными приборами учета.

При отсутствии у абонентов (физических лип) приборов учета или непредставлении таких показаний объем его потребления определяется в соответствии с нормативами потребления. Нормативы и нормы потребления газа утверждаются в порядке, установленном Правительством РФ. Правила определения объема газа при использовании нормативов потребления определяется пунктами 33-39 Правил.

Правилами поставки газа установлена обязанность абонентов извещать поставщика газа об обстоятельствах, имеющих значение для целей начисления платы за газ. Подпунктом «е» пункта 21 Правил установлено, что абонент обязан уведомлять в 5-дневный срок в письменной форме поставщика газа о фактах, влияющих на определение размера платы за газ, в пом числе, об изменении количества лиц, постоянно проживающих в жилом помещении, а также временном проживании граждан в жилом помещении более месяца и количестве таких граждан; изменении размера (площади, объема) отапливаемых жилых и нежилых помещений; изменении количества и вида сельскохозяйственных животных и домашней птицы, содержащихся в личном подсобном хозяйстве; изменении вида потребления газа - то есть о тех обстоятельствах, с которыми Правила связывают определение размера платы за газ.

Поставщик таза, не получив своевременно сведений о возникновении обстоятельств, влияющих на изменение параметров газоснабжения. продолжает рассчитывать плату за газ, подлежащую перечислению абонентом исходя из имеющихся у него сведений, соответствен но. такую же сумму отражает в абонентском учете, бухгалтерском учете и в целях налогообложения. 

Изменение указанных выше показателей (изменение количества проживающих лиц, отапливаемой площади и т.п.) проводит к изменению объема потребленного газа, и соответственно, изменению размера платы за газ, потребленного в том или ином расчетном периоде.

Согласно пункту 3 статьи 168 Кодекса при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в пункте 10 статьи 172 Кодекса.

В соответствии с пунктом 10 статьи 154 Кодекса  изменение в сторону увеличения стоимости(без учета налога) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из-за увеличения цены (тарифа) и (или)увеличения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ,оказанных услуг), переданных имущественных прав, учитывается при определенииналогоплательщиком налоговой базы за налоговый период, в котором былисоставлены документы, являющиеся основанием для выставлениякорректировочных счетов-фактур в соответствии с пунктом 10 статьи 172 Кодекса.Пунктом 13 статьи 171 Кодекса  установлено, что при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цен (тарифов) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, вычетам у продавца этих товаров (работ, услуг), имущественных прав подлежит разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения.

Пунктом 10 статьи 172 Кодекса определено, что вычеты суммы разницы, указанной в пункте 13 статьи 171 Кодекса, производятся на основании корректировочных счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в порядке, установленном пунктами 5.2 и 6 статьи 169  Кодекса, при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, но не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры.

Как следует из пункта 31 Правил поставки газа для обеспечения коммунально-бытовых нужд граждан, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 21.07.2008 № 549, в случае если абонент в установленный договором срок не представил поставщику газа сведения о показаниях прибора учета газа, объем потребленного газа за прошедший расчетный период и до расчетного периода, в котором абонентвозобновил представление указанных сведений, но не более 3 месяцев подряд,определяется исходя из объема среднемесячного потребления газа потребителем определенного по прибору учета газа за период не менее одного года, а если период работы прибора учета газа составил меньше одного года - за фактический период работы прибора учета газа. По истечении указанного 3-месячного периода объем потребленного газа за каждый последующий месяц вплоть до расчетного периода, в котором абонент возобновил представление указанных сведений, определяется в соответствии с нормативами потребления газа.

Определение объема потребляемого газа по показаниям прибора учета газа возобновляется со дня, следующего за днем проведения проверки, осуществляемой поставщиком газа по заявке абонента.

В случае если определение объема потребляемого газа по показаниям прибора учета газа возобновлено не с начала расчетного периода, то за истекшие дни расчетного периода объем потребленного газа определяется в соответствии с нормативами потребления газа пропорционально количеству таких дней. В указанном расчетном периоде общий объем потребленного газа равен сумме объема потребленного газа, рассчитанного с учетом нормативов потребления газа, и объема потребленного газа, установленного по показаниям прибора учета газа.

В случае если абонент заблаговременно уведомил поставщика газа о непредставлении сведений о показаниях прибора учета газа в связи с тем, что все граждане, проживающие в жилом помещении (жилом доме), газоснабжение которого обеспечивается в соответствии с договором, будут отсутствовать по этому месту жительства более 1 месяца, положения настоящего пункта не применяются.

Корректировка налоговых обязательств по НДС в связи с изменением объема реализации газа возможна при наличии документов, подтверждающих показания исправного прибора учета, а также факт согласия (уведомления) абонента на проведение перерасчета.

Аналогичная правовая позиция отражена в постановлении Арбитражного суда Северо- Кавказского округа от 21.05.2019 по делу № А63-7122/2016 .

Как следует из представленных налоговым органом материалов, заявителем в 2017 году произведена корректировка объемов реализации поставленного в адрес населения Кабардино-Балкарской Республики газа путем составления корректировочных счетов-фактур.

Корректировки, как в сторону уменьшения, так и в сторону увеличения произведены ООО «Газпром Межрегионгаз Нальчик» по следующим причинам:

- изменение объемов потребленного абонентом газа в связи с перерасчетом по приборам учета, при начислении ранее по утвержденному нормативу потребления в связи с отсутствием у газоснабжающей компании показаний приборов учета газа;

- изменение параметров газоснабжения (площадь помещения, количество проживающих лиц в помещении, наличие домашних животных, различие газовых приборов);

- выявление неисправности приборов учета по актам проверки, с перерасчетом потребленного газа за период неисправности или отсутствия прибора учета газа по утвержденным нормативам.

Корректировка объема потребления по показаниям счетчиков производится в случае отсутствия показаний за предьщущие периоды составлением акта проверки контролером Общества. Состав документов, принимаемых для проведения перерасчета объемов поставленного газа, зависит от причины перерасчета.

В случае, если происходит изменение состава семьи потребитель должен обратиться с письменным заявлением и подтверждающими документами в течении 5 дней с момента наступления изменений (пункт 21 Правил поставки газа). Такие же документы требуются I   при изменении любых параметров лицевого счета.

В случае непредставления потребителем показаний прибора учета газа для проведения перерасчета необходимо составление акта контролером о проведении проверки счетчика.

Абоненты, у которых установлены приборы учета газа не всегда своевременно передают показания счетчиков, ввиду чего периодически производятся перерасчеты после фиксации контрольных показаний счетчиков. Абоненты, по лицевым счетам которых начисления производятся по нормативам потребления, также не всегда обращаются в Общество с заявлениями об изменении состава семьи или изменения газоиспользующего оборудования, что также влияет на корректировку объема реализованного газа.

Как следует из решения, для проверки обоснованности проведенных корректировок Инспекцией в адрес Заявителя выставлено требование о представлении документов от 22.03.2019 №08/1865/4, в соответствии с которым запрошены:

-реестр лицевых счетов абонентов (население), по которым произведеныперерасчеты начислений за потребленный газ в сторону уменьшения за 2016 год вабонентской базе 2017 года в разрезе районов КБР;

-заявление абонента на проведение перерасчета платы за потребленный газ и акт проверки контролера по фактам, изложенным в заявлении, по каждому фактуперерасчета.

В обоснование проведенных корректировок Обществом в Инспекцию представлены:

- корректировочные счета-фактуры;

- отчетные документы абонентского отдела, послужившие основанием для составления бухгалтерией корректировочных счетов-фактур;

- журналы входящих заявлений абонентов, в которых регистрируются все заявления на проведение перерасчетов платы за газ;

- уведомления абонентов о произведенных перерасчетах платы за газ;

- сводная абонентская база в электронном виде, в разрезе абонентов -физических лиц, по которым произведены перерасчеты начисления за потребленный газ в сторону уменьшения за 2016 год в абонентской базе 2017 года в разрезе районов Кабардино-Балкарской Республики с копиями подтверждающих документов.

В результате анализа представленных документов инспекцией установлено, что в нарушение пункта 31 Правил поставки газа перерасчет платы за газ в отдельных случаях осуществлен обществом в отсутствие полного пакета подтверждающих документов: на основании заявлений абонентов на перерасчет в отсутствие актов осмотра или иных документов, содержащих данные об актуальных показаниях счетчиков; на основании актов без соответствующих заявлений абонентов; либо вообще без подтверждающих документов.

Довод заявителя о том, что действующее законодательство не указывает на обязанность абонента направлять заявление о перерасчете, противоречит пункту 31 Правил поставки газа, а также положениям пункта 10 статьи 154 и пункта 10 статьи 172 Кодекса.

 Пункт 31  Правил поставки газа для обеспечения коммунально-бытовых нужд граждан, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 21.07.2008 N 549 (далее - Правила поставки газа) "Определение объема потребляемого газа по показаниям прибора учета газа возобновляется со дня, следующего за днем проведения проверки, осуществляемой поставщиком газа по заявке абонента". 

Проведение перерасчета платы за газ в соответствии с пунктом 31 Правил поставки газа по заявке абонента после проверки показаний прибора учета не противоречит и согласуется с положениями статьи 157 Жилищного кодекса Российской Федерации ,устанавливающей, что определение платы за газ исходя из норматива потребления может осуществляться только при отсутствии показаний приборов учета газа.

Довод  общества о том, что, получив от абонентов информацию о фактическом потреблении ими газа, общество обязано было пересчитать размер платы ранее определенной по нормативу исходя из фактического потребления, не может быть применим без учета фактических обстоятельств и Правил поставки газа. 

Сам механизм перерасчета платы за газ с норматива на фактическое потребление предусмотрен положениями пункта 31 Правил поставки газа.

Корректировка объемов потребленного газа производится на основании: заявления абонента на перерасчет, акта осмотра, или иного документа, содержащего данные об актуальных показаниях счетчика.

В материалы дела не представлены заявки (заявления) абонентов и акты проверок, соответственно проведение перерасчета платы за газ неправомерно, и, как следствие, документальное подтверждение основания для составления корректировочных счетов-фактур у общества отсутствует. 

При этом общество не указывает, по каким конкретно абонентам, при наличии заявления абонента на перерасчет и акта контрольной проверки, инспекцией необоснованно не приняты корректировки.

Инспекцией  в суд представлены ежемесячные реестры корректировок по всем районам КБР : по Урванскому району  (т.6 л.д. 1-73), по Черекскому району  (т.6 л.д.74-87), по Эльбрусскому району (т.6 л.д. 88-100), по Терскому району (т.6 л.д. 101-143), Зольскому району (т.7 л.д.1-25), Баксанскому району (т.7 л.д.26-53), Чегемскому району (т.7 л.д.54-98), Майскому району (т.7 л.д.99-176), Лескенскому району  (т.8 л.д 1-24), г.Баксан (т.8 л.д.25-49), Прохладненскому району (т.8 л.д.53-150, т.9 л.д.1-156), г.Нальчик (т.10 л.д. 1-148).

При этом реестры  по Черекскому району, Эльбрусскому району, Терскому району, Майскому району , Лескенскому району, г.Баксан,  сверены и подписаны с сотрудниками общества.

В указанных реестрах обозначены все  лицевые счета, по которым  произведены  корректировки. Подтвержденные  корректировки   выделены цветом. Оснований   полагать не достоверность указанных сведений у суда нет.   

В ходе проверки   был проведен  анализ и отбор документов , являющихся основанием для  проведения корректировок на уменьшение реализации газа населению. 

В решении  , страницы 20-23 (т.1 л.д, 68) приведена  таблица  Обобщенный  результат проверки  представленных копий первичных документов, подтверждающих  обоснованность  проведения корректировок. Согласно  таблице  не  представлены  обосновывающие корректировку  документы   по 42112 лицевым счетам  на  сумму с НДС 63764131 рубль 38 копеек. Признаны  подтвержденными   сведения  по 3026 лицевым счетам на сумму 5285958 рублей.

Суд считает правомерным  требование общества  о применение налогового вычета  по подтвержденным документам.  Учитывая, что   налоговый вычет  в 1 квартале  2017 года не был заявлен, то  подлежат вычету  суммы НДС с  3533275 рублей  (5285958 - 1752683 рублей  за  1 квартал )/118 х 18% =538974 ( 2 квартал173997 рублей, 3 квартал  153996, 4 квартал 268712рублей) . На указанную сумму подлежат уменьшению  доначисления за  2017 год, с учетом  подтвержденного вычета за ноябрь, декабрь в размере  163395 рублей .  Налоговым органом правомерно отказано в вычете и доначислен налог  в размере  2042694рубля из которых 2 квартал 2017года-650753рубля, 3 квартал 2017года-775271 рубль, 4 квартал 2017 года-616670 рублей.

  Обществом  в суд представлены  пять папок  и диск, с документами, на основании которых произведены  корректировки  в 2017 году. Налоговым органом представлены пояснение по указанным документам , из которых  следует, что   новых документов, обосновывающих  основания для корректировки данных не представлено.

Принимая во внимание указанные обстоятельства, суд считает, что выводы инспекции, о документальном не подтверждении обществом достоверности сведений об объемах газа, реализованного в адрес абонентов, отраженных в корректировочных счетах-фактурах в размере  2042694рубля, являются обоснованными.

Суд не может принять доводы  общества о том, что  реестры , составленные ИФНС не могут быть приняты судом, так как составлены уже при рассмотрении дела в суде. Указанные расчеты не могут являться доказательством совершенного правонарушения в связи с тем, что на момент вынесения оспариваемого решения они отсутствовали и общество не могло дать никаких пояснений (возражений) применительно к указанным расчетам и позиции инспекции. 

Как указывает  общество  в соответствии с пунктом 14 статьи 101 ПК РФ, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится  в том числе  необеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Из абзаца .1 пункта 14 статьи 101 ПК РФ следует, что основаниями для отмены указанного решения налогового органа судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Однако  суд  считает, что сведения о  принятых и не принятых    корректировках были отражены в акте проверки. Общество само представляло  все лицевые счета и  могло  дать пояснения по их содержанию. 

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.  Общество имело возможность представить документы, свидетельствующие о  правомерности корректировки. 

Представленные обществом в суд  документы  не  были систематизированы и  не опровергали доводы  налогового органа , так как  акты осмотра или    реестры  контрольных показаний сами по себе не являются   достаточными доказательствами для проведения корректировок.  

Всего решение налогового органа подлежит изменению  на сумму 7684039 рублей доначисленного  налога на добавленную стоимость ,из которых  7145065 рублей  отказ  в не заявленном  налоговом вычете,   538974 рубля подтвержденный налоговый вычет.

Суд не может принять доводы  заявителя, о том, что нарушение отраслевого законодательства, не могло  являться основанием для отказа в налоговом вычете.  Пунктом 10 статьи 172 Кодекса определено, что вычеты суммы разницы, указанной в пункте 13 статьи 171 Кодекса, производятся на основании корректировочных счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в порядке, установленном пунктами 5.2 и 6 статьи 169  Кодекса, при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных. Установив  в ходе проверки   отсутствие оснований для корректировки , а именно  документов, обосновывающих объем и соответственно  стоимость товара , налоговый орган пришел к  выводу  об отсутствии оснований , предусмотренных Налоговым кодексом РФ для отказа в налоговом вычете.

В части не правомерности начисления пени , суд считает , что расчет  пени произведен в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ . 

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 Кодекса пеней признается установленная данной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Согласно пункту 3 статьи 75 Кодекса пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога, если иное не предусмотрено статьей 75 Кодекса и главами 25 и 26.1 Кодекса.

Как установлено пунктом 4 статьи 75 Кодекса, пеня за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога определяется в процентах от неуплаченной суммы налога.

Как установлено судом,  налоговым органом  в соответствии с изменениями, внесенными в  решение ФНС,  произведен  перерасчет пени (т.11 л.д. 84). 

Налоговый орган в Пояснении  от 26.03.2021 (т.11 л.д 74-82) пояснил, что  переплата по налогу  отсутствовала   в связи с  тем, что   была подана  уточненная  налоговая декларация за 1 квартал 2017г. (29.12.2017г.) , с учетом  корректировки сведения   по первому сроку уплаты  25.04.2017г.  переплата  по налогу  в размере 605184 рубля, на которую ссылается налоговый орган , уже отсутствовала. Налоговым органом в суд представлена в подтверждение данного довода   лицевая карточка  по НДС  (т.11 л.д.85-86, 101-104).

Однако с учетом изменения  судом решения ,  налоговому органу надлежит привести  начисление пени в соответствие в решением суда , и уменьшить   размер пени соответственно сумме налога,  начисление которого признается судом не действительным.

Суд не может принять доводы о том, что при расчете пени подлежит учету переплата  по  налогу на прибыль.

Чтобы переплата могла быть использована в счет зачета других налоговых платежей, она должна быть подтверждена.

Исходя из пункта 3 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается, в том числе, с уплатой налога и (сбора) налогоплательщиком или плательщиком сбора, а также с возникновением обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и (или) сборах связывает прекращение обязанности по уплате данного налога и сбора. На основании пункта 2 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате считается исполненной после вынесения налоговым органом или судом в порядке, установленном статьей 78 НК РФ, решения о зачете излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов. 

Положения пункта 5 статьи 78 Налогового кодекса, устанавливающие десятидневный срок принятия налоговым органом решения о зачете, распространяется на ситуации  при возникновении у налогоплательщика недоимки по соответствующему налогу и необходимости ее погашения путем обращения взыскания на переплату, образовавшуюся по другим налогам.( определение ВС от 29 ноября 2018 г. N 310-КГ18-7101).

Из этого же исходил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указывая в пункте 20 Постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" о том, что по смыслу взаимосвязанных положений статей 78 и 79 Налогового кодекса занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, если на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в соответствующем размере, и на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика. 

Как следует из лицевой карточки  общества по налогу на прибыль , приложение к Пояснению ИФНС  от 21.04.2021  переплата образовалась в результате уменьшения налоговых обязательств  за  2017 год, в связи с принятием  ФНС  решения об изменении  оспариваемого решения 03.03.2020 . Обществом зачтена указанная переплата на иные налоги   в течение 2018-2020 года. 

Что касается  штрафа , то  сумма штрафа подлежит  уменьшению  согласно сумме уменьшенного  размере налога. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Кодекса неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 Кодекса влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Согласно правовой позиции, изложенной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в пункте 20 постановления Пленума от 30.07.2015 №57 (далее - Постановление № 57) в силу статьи 122 Кодекса занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия)   налогоплательщика   образуют   состав   предусмотренного   данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу. 

При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 Кодекса, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанныхположений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогамопределенного налогового периода не приводит к возникновению уналогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечетприменения ответственности, предусмотренной статьей 122 Кодекса, в случаеодновременного соблюдения следующих условий:- на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога; 

- на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.

Как указал ФНС в своем решении согласно данным КРСБ Общества по НДС, по срокам уплаты налога за 4 квартал 2016 года, 1, 2 и 3 кварталы 2017 года, установленным Кодексом, переплата по НДС в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога, не зачтенная в счет иных задолженностей ООО «Газпром межрегионгаз Нальчик» на момент вынесения Решения, отсутствует.

Переплата по НДС по сроку уплаты налога за 4 квартал 2017 года (25.01.2018) на сумму 7 287 169 рублей, отраженная в КРСБ Общества, учтена инспекцией при исчислении суммы штрафа по решению. Расчет   штрафа , является приложением к решению  (т.11 л.д. 92).

Сумма штрафа  по результатам проверки  составляет  838491 рубль из которых  за  4 квартал 2016 года  553286 рублей  (2766432 х 20%), за 2 квартал 2017года 130151 рубль (650753х20%), за 3 квартал 2017 года  155054 рубля (775271х20%). За 4 квартал 2017 года штраф не начисляется с учетом переплаты  на 25.01.2018г. В связи  с изложенным подлежит признанию не действительным  штраф в размере 1499176 (2337667-838491) рублей. 

Кроме того к решению налогового органа  приложен расчет штрафа без учета не заявленных сумм налогового вычета по 2 ,3 ,4 кварталу . Так на странице  24 решения(т.1 л.д.72) , указано, что  всего по результатам проверки за 2016-2017 год неполная уплата налогоплательщиком в бюджет составила  12 493 163 рубля , указанная сумма указана и в резолютивной части решения. При этом  для расчета штрафа  берется недоимка в размере 10732473 рубля .    

Расходы по уплате госпошлины  подлежат отнесению  на ИФНС РФ №2 по г.Нальчику.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 170-176,201 Арбитражного процессуального кодекса РФ , арбитражный суд 

Р Е Ш И Л :

Уточненное требование общества с ограниченной ответственностью  «Газпром межрегионгаз  Нальчик»  удовлетворить частично.

Признать решение  ИФНС РФ №2 по г.Нальчику №08/11 от 11.11.2018г.о привлечении  к налоговой ответственности  за совершение  налогового правонарушения , вынесенное в отношении ОООО «Газпроммежрегионгаз Нальчик», в редакции   решения ФНС РФ от 28.10.2020 №КЧ-4-9/17653@ не действительным в части доначисления налога на добавленную стоимость  в размере  7684039рублей, соответствующих  пени,  штрафа в размере   1499176 рублей  .

Обязать МР  ИФНС №12 по крупнейшим налогоплательщикам отразить  изменения  решения №08/11 от 11.11.2018г в лицевой карточке общества с ограниченной ответственностью  «Газпром межрегионгаз  Нальчик» .

Взыскать с  ИФНС РФ № 2 по городу Нальчику  в пользу общества с ограниченной ответственностью  «Газпром межрегионгаз  Нальчик» расходы по уплате  государственной пошлины в размере 3000 рублей.

Решение может быть обжаловано в течение  месяца в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд КБР.

Судья                                                                               А.Л. Сохрокова