АРБИТРАЖНЫЙ СУД ТУЛЬСКОЙ ОБЛАСТИ

300041, Россия, Тульская область, г. Тула, Красноармейский проспект, д. 5

тел./факс (4872) 250-800;  e-mail: а68.info@arbitr.ru; http://www.tula.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

г. Тула                                                                                                      Дело № А68-2051/2018

Резолютивная часть решения объявлена: «08» августа 2019 года

Полный текст решения изготовлен: «15» августа 2019 года

Арбитражный суд Тульской области в составе судьи Елисеевой Л.В., 

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, 

рассмотрев в судебном заседании дело по иску (заявлению) Акционерного общества «Газстройдеталь» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 13 Тульской области (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

третьи лица – Общество с ограниченной ответственностью «Сфера» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>), Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 12 по Тульской области (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

о признании частично недействительным решения от 25.10.2017 № 12-Д,

при участии в заседании:

от заявителя – представители: ФИО2 по доверенности от 04.04.2019, ФИО3 по доверенности от 04.04.2019,

от ответчика – представители: ФИО4 по доверенности от 20.12.2018 № 04-06/21114, ФИО5 по доверенности от 14.05.2019,

от Межрайонной ИФНС России № 12 по Тульской области – представитель ФИО4 по доверенности от 20.12.2018 № 04-06/21114,

от ООО «Сфера» - ФИО3 по доверенности от 17.01.2019,

установил:

Акционерное общество «Газстройдеталь» (далее – АО «Газстройдеталь», Заявитель) обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области (далее – Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области, Ответчик) от 25.10.2017 № 12-Д о привлечении АО «Газстройдеталь» к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций за 2013-2015 гг. в сумме 37 952 068 руб., пеней в сумме 4 149 469 руб. и штрафа в сумме 7 590 414 руб.

В последующем заявитель уточнил заявленные требования, просит признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области от 25.10.2017 № 12-Д в части привлечения АО «Газстройдеталь» к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций за 2013-2015гг. в сумме 37 952 068 руб., доначисления земельного налога в сумме 47 345,51 руб., пеней в сумме 4 164 737 руб. и штрафа в сумме 7 595 149 руб.

Уточнение принято судом к рассмотрению в порядке ст. 49 АПК РФ.

Ответчик требования заявителя не признает по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях на него.

Определением от 10.04.2018 суд привлек к участию в деле в качестве третьего лица – не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Общество с ограниченной ответственностью «Сфера».

Определением от 02.04.2019 суд привлек к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 12 по Тульской области (далее – Межрайонная ИФНС России № 12 по Тульской области).

Определением от 14.05.2019 суд изменил наименование ответчика – Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области – на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 13 по Тульской области (далее – Межрайонная ИФНС России № 13 по Тульской области).

ООО «Сфера» поддержало позицию заявителя.

Из материалов дела следует, что должностными лицами Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области проведена выездная налоговая проверка АО «Газстройдеталь», в частности, по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания и перечисления) налога на прибыль организаций и земельного налога за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

По результатам проверки налоговой инспекцией был составлен акт от 19.07.2017 № 8-Д и вынесено решение от 25.10.2017 № 12-Д о привлечении АО «Газстройдеталь» к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с данным решением АО «Газстройдеталь», в частности, был доначислен налог на прибыль организаций в сумме 38 602 921 руб., земельный налог в сумме 47 346 руб., начислены пени по налогу на прибыль организаций в сумме 4 279 816 руб. и по земельному налогу в сумме 15 268 руб. Кроме того, Общество было привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 7 720 584 руб., за неуплату земельного налога в виде штрафа в сумме 4 735 руб.

В ходе проведения проверки налоговая инспекция пришла к выводу о том, что:

налогоплательщик необоснованно не учел в составе внереализационных доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций законные проценты, подлежащие, по мнению налоговой инспекции, начислению по умолчанию по денежному долговому обязательству в порядке ст. 317.1 ГК РФ;

уставленные в ходе проведения проверки факты заключения АО «Газстройдеталь» и ООО «Сфера» договора поставки № С-74/25 от 04.06.2012, свидетельствуют о предоставлении АО «Газстройдеталь» в адрес ООО «Сфера» денежных средств, полученных от АБ «Россия» в рамках кредитных линий, в безвозмездное пользование взаимозависимому лицу с целью занижения внереализационных доходов в виду неотражения во внереализационных доходах процентов, подлежащих к начислению с сумм, перечисленных денежных средств (авансовых платежей) во временное пользование в рамках договора поставки № С-74/25 от 04.06.2012;

в нарушение Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, положений раздела V.1. НК РФ, п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщиком неправомерно завышены расходы, связанные с реализацией в целях налогообложения прибыли в 2013-2015 гг., в виде суммы вознаграждения в форме роялти, уплачиваемого по данному лицензионному договору от рыночного уровня в период 2013-2015 гг., в размере 204 970 517,13 руб.;

в нарушение п. 1 ст. 398 НК РФ АО «Газстройдеталь» в налоговых декларациях по земельному налогу за 2013-2014 гг. не отразило земельный участок с кадастровым номером 71:30:080201:1, расположенный по адресу: Тульская область, г. Тула, 

<

...>.

Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области от 25.10.2017 № 12-Д в части подпунктов 2.1.1.1, 2.1.1.2, 2.1.1.3 и 2.2., Общество обжаловало его в Управление ФНС России по Тульской области.

Решением УФНС России по Тульской области от 09.02.2018 № 07-15/03669 жалоба Общества на решение была удовлетворена частично, решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области от 25.10.2017 № 12-Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения было отменено, в частности, в части доначисления налога на прибыль в размере 650 853 руб., начисления пени по налогу на прибыль в размере 130 347 руб. и привлечения Общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 130 170 руб.

Таким образом, с учетом решения Управления ФНС России по Тульской области доначисление по результатам налоговой проверки налога на прибыль организаций составило:

- налог – 37 952 068 руб.;

- пени – 4 149 469 руб.;

- штраф – 7 590 414 руб.

Считая решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской от 25.10.2017 № 12-Д незаконным и нарушающим права и законные интересы заявителя в оспариваемой части, АО «Газстройдеталь» обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В обоснование заявленных требований заявитель указал, в частности, следующее.

Из представленных в ходе проверки документов (договор, спецификации, платежные поручения) однозначно усматриваются воля сторон на заключение договора поставки и намерения его исполнить. Необходимость заключения договора поставки с ООО «Сфера» определена конъюнктурой рынка и конкуренцией в сфере производства и поставки оборудования (материалов) для нефтегазовой отрасли. Расторжение договора происходило по инициативе покупателя (АО «Газстройдеталь») в связи с тем, что необходимость в приобретении данной продукции отпадала.

Хозяйственные операции отражены АО «Газстройдеталь» в учетных регистрах соответствующим образом и обусловлены разумными целями делового характера, содержание хозяйственных операций, отраженных в учете, соответствует содержанию документов (договоры, спецификации, платежные поручения).

Вывод налогового органа о создании формального документооборота и отсутствии намерения осуществления реальной деятельности носит предположительный характер и не соответствует фактам хозяйственной деятельности АО «Газстройдеталь».

Вывод налогового органа о том, что АО «Газстройдеталь» для осуществления расчетов по договору поставки использовало кредитные транши, не может быть отнесен к обстоятельствам, свидетельствующим о получении необоснованной налоговой выгоды.

Исходя из норм ст. 845 ГК РФ денежные средства, поступившие на счет АО «Газстройдеталь», являются обезличенной денежной суммой, которая не позволяет установить, за счет каких именно средств осуществлены авансовые платежи по спорному договору. Налоговым органом не учтены поступления от покупателей и наличие собственных средств АО «Газстройдеталь», не оценена достаточность этих средств, что свидетельствует о некорректных выводах об использовании денежных средств. 

Кроме того, оплата поставщикам за счет заемных средств не противоречит законодательству и документам, регулирующим правоотношения между субъектами предпринимательства.

В соответствии с ГК РФ субъекты предпринимательской деятельности имеют право заключать договоры займа, в том числе беспроцентные. В связи с этим, у АО «Газстройдеталь» и ООО «Сфера» отсутствовали причины предприниматель какие-либо действия по сокрытию беспроцентных займов под видом договора поставки.

Следовательно, переквалификация сделки не имеет смысла и нарушает право волеизъявления сторон на получение (или неполучение) процентов по договору займа, предусмотренного ГК РФ.

Также следует учитывать, что при включении АО «Газстройдеталь» в состав внереализационных доходов процентов, ООО «Сфера» симметрично включало бы такую же суму в состав расходов. Следовательно, потери бюджета в данном случае отсутствуют.

Таким образом, инспекцией не представлены доказательства и свидетельства факта получения АО «Газстройдеталь» необоснованной налоговой выгоды.

По эпизоду отнесения в спорный период на общехозяйственные расходы, связанные с реализацией в целях налогообложения прибыли в 2013-2015 гг., ежегодного вознаграждения в форме роялти, налогоплательщик указывает следующее.

Из взаимосвязанных положений пункта 2 статьи 105.3, пункта 1 статьи 105.5, статьи 105.6, пункта 1 статьи 105.7, статьи 105.17 НК РФ следует, что налоговые инспекции в рамках проводимых ими выездных проверок не наделены компетенцией по определению в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, в связи с отклонением примененной ими цены от рыночного уровня, поскольку налоговый контроль за трансфертным ценообразованием осуществляется лишь Федеральной налоговой службой России (ее центральным аппаратом) и при условии, что соответствующая сделка признается контролируемой в соответствии с главой 14.4 НК РФ «Контролируемые сделки. Подготовка и представление документации в целях налогового контроля. Уведомление о контролируемых сделках».

В ходе проверки налоговой инспекцией не исследовались и не оценивались цели заключения лицензионного договора. Также налоговым органом не учтен тот факт, что без использования по лицензионному договору полезной модели и изобретения, АО «Газстройдеталь» не смогло бы изготавливать и реализовывать существенную часть продукции.

Реальность осуществления сделки налоговым органом не оспаривается.

Использование участниками сделки взаимозависимости для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), инспекцией не подтверждено.

Также налоговым органом не представлены доказательства и обоснования того, что заключение лицензионного соглашения с платежами согласно условиям договора, привело «к потерям бюджета с учетом всех обстоятельств группы взаимозависимых лиц».

Напротив, расходы, учтенные в целях налогообложения прибыли АО «Газстройдеталь», учтены ООО «Сфера» в составе облагаемых доходов. Так как ООО «Сфера» применяет общий режим налогообложения, налог на прибыль им был уплачен в полном объеме.

Информация, приведенная на стр. 90 решения о не исчислении и не уплате авторами изобретений ФИО6, ФИО7 НДФЛ с выплаченных вознаграждений за уступку прав на получение на получение на полезную модель в качестве факта, свидетельствующего о «потерях бюджета с учетом всех обязательств группы взаимозависимых лиц», не может квалифицироваться в качестве доказательства или доводов, имеющих какое-либо отношение к налоговой проверке АО «Газстройдеталь», поскольку влияние НДФЛ на размер налоговых обязательств АО «Газстройдеталь» (и на размер совокупного результата по сделке) отсутствует; потери бюджета отсутствуют вне зависимости от того, кто осуществляет удержание и уплату НДФЛ (организация или физическое лицо); в решении приведены новые факты, которые отсутствовали в Акте по результатам налоговой проверки, что свидетельствует о нарушении налоговым органом процедуры принятия решения.

Налоговым органом не учтена разница в налоговых ставках по налогу на прибыль организаций, применяемых АО «Газстройдеталь» (18,3%) и ООО «Сфера» (20%).

 Также при оценке совокупных налоговых обязательств Инспекцией не учтена прибыль, полученная АО «Газстройдеталь» от производства изделий, изготовленных и реализованных с применением полезной модели и изобретения.

Заключение лицензионного договора о предоставлении права использования изобретений и полезной модели, авторами которых являются физические лица, являющиеся в момент регистрации указанных прав, а также в момент заключения лицензионного договора между организациями АО «Газстройдеталь» и ООО «Сфера» должностными лицами указанных организаций, и перечисление ООО «Сфера» авторам вознаграждения за уступку права, не может свидетельствовать о получении необоснованной налоговой выгоды, поскольку Инспекцией не установлен факт возврата денежных средств, не представлены доказательства потерь бюджета, не учтена обязательность возмездности сделки по уступке прав Автором на получение патента, не учтен и не оценен коммерческий интерес в получении авторского вознаграждения физическими лицами. Только автор изобретения в соответствии с действующим законодательством вправе сам, по своему усмотрению, распоряжаться своим интеллектуальным правом.

Факт перечисления денежных средств АО «Газстройдеталь» в адрес ООО «Сфера» до вступления в силу лицензионного договора не противоречит законодательству и договору о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей. Срок уплаты вознаграждения за использование представленными правами устанавливается лицензионным договором. Следовательно, стороны могут включить в договор условие о предоплате (авансе).

Налоговый орган в качестве доказательств необоснованной налоговой выгоды указывает на дату заключения лицензионного договора и дату принятия на учет основного средства (дата заключения лицензионного договора позже даты принятия на учет основного средства). Между тем, заключение лицензионного договора является самым конечным звеном использования изобретения. Дата принятия на учет оборудования, не связана с датой заключения лицензионных договоров.

Кроме того, вывод налогового органа о фактическом использовании исключительного права на основном средства «БМ-493 стенд обрезки бахромы «Стрела» с февраля 2011 года (до заключения лицензионного договора), основанным на инвентарной карточке, а также результатах допроса, противоречит действующему законодательству и фактическим обстоятельствам.

Принятие на учет основного средства в феврале 2011 года не свидетельствует о фактическом использовании данного объекта в производственной деятельности с указанного времени. Фактических доказательств того, что новая технология использовалась для производства и реализации продукции до момента возникновения зарегистрированных в установленном порядке исключительных прав, налоговым органом не представлено.

Вывод налогового органа о регистрации прав ООО «Сфера», то есть организацией «заведомо не нуждающейся в данных исключительных правах ввиду отсутствия производства и использованием данных изобретения и модели», без оценки деловых целей заключения лицензионного соглашения и распределения предпринимательских рисков в группе компаний, не может являться обстоятельством, свидетельствующим о наличии необоснованной налоговой выгоды. Данный вывод находится за пределами компетенции проверяющих, так как оценивать правильность принятия управленческих решений не входит в права и обязанности должностных лиц налоговых органов.

Отсутствие производства с использованием изобретения и модели, не является препятствием для получения ООО «Сфера» доходов, как от АО «Газстройдеталь», так и от других лиц.

В результате применения налоговым органом положений раздела V.1. НК РФ в целях корректировки цен по сделкам с взаимозависимыми лицами будут нарушены права группы компаний (в частности, ООО «Сфера») на осуществление симметричных корректировок. В соответствии со тс. 105.18 НК РФ в случае доначисления налога на итогам проверки федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, исходя из оценки результатов сделки с учетом рыночных цен, цены, на основании которых федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, осуществлена корректировка налоговой базы и суммы налога, могут быть применены российскими организациями-налогоплательщиками, являющимися другими сторонами контролируемой сделки, при исчислении налогов, указанных в пункте 4 статьи 105,3 НК РФ (в том числе налога на прибыль).

Симметричные корректировки осуществляются в порядке, установленном статьей 105.18 НК РФ. Доначисление налога на прибыль налоговым органом по результатам проведения выездной проверки, но с применением инструментов раздела V.1. НК РФ, не позволит соблюсти порядок, установленной статьей 105.18 НК РФ, что ставит другую сторону сделки в неравное положение с иными налогоплательщиками, и повлечет необоснованным отток капитала из группы компаний, участники которой добросовестно исчисляют и уплачивают налоги в бюджетную систему РФ.

В ходе проведения выездной налоговой проверки ООО «Сфера» налоговым органом установлено и принято в составе доходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, стоимость услуги по предоставлению права использования изобретения, на которое получен патент № 2481180, и полезной модели, на которую получен патент № 119666 на общую сумму 244 220 000 руб. в рамках лицензионного договора от 13.06.2013 № 3-74/30 о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей, удостоверенных патентами РФ с АО «Газстройдеталь» и дополнительного соглашения от 08.07.2015 № 1.

Заключение эксперта ООО «Северокавказский центр экспертиз и исследований» от 31.05.2017 № 2017/19 не может являться надлежащим доказательством по делу, поскольку информация, содержащаяся в Экспертном заключении, содержит противоречия, неясности и несоответствия.

Из содержания Экспертного заключения и решения невозможно однозначно определить методы и стандарты, в соответствии с которыми проводилась экспертиза.

К проведении экспертизы привлечен эксперт, не обладающий специальными познаниями в области налогообложения по вопросам, относящимся к налоговому контролю.

Для проведения экспертизы заявлен «метод распределения прибыли», который заключается в сопоставлении фактического распределения между сторонами сделки совокупной прибыли, полученной всеми сторонами этой сделки, с распределением прибыли между сторонами сопоставимых сделок.

При этом в Экспертном заключении распределение между сторонами сделки совокупной прибыли не исследуется, а определяется уровень вознаграждения в форме роялти в лицензионном договоре, то есть уровень расхода АО «Газстройдеталь».

Эксперт приходит к выводу о «возможности использования данного метода при проведении экспертизы», отказываясь от остальных методов на том основании, что невозможно подобрать сопоставимые сделки, хотя метод распределения прибыли также требует информации о сопоставимых сделках. Следовательно, эксперт должен был отказаться и от применения выбранного метода.

Экспертом не применены положения НК РФ в части определения принципов и показателей, используемых при применении выбранного им метода (метода распределения прибыли), не выбраны элементы, которые имеют вариантность.

Например, в соответствии с п. 6 ст. 105.13 НК РФ при применении метода распределения прибыли между сторонами анализируемой сделки распределяется совокупная прибыль либо остаточная прибыль всех сторон такой сделки. Экспертом не указано, какая прибыль выбрана для распределения, и не определена прибыль всех сторон сделки (ни совокупная, ни остаточная), подлежащая распределению.

Кроме того, экспертом не определены принципы распределения прибыли и не учтены показателя для распределения.

Таким образом, метод, использованный в экспертном заключении, не соответствует нормам НК РФ и не соответствует заявленному методу.

В Экспертном заключении не распределена прибыль между участниками сделки, а отражено мнение эксперта об уровне расхода АО «Газстройдеталь», рассматриваемого без совокупного финансового результата по сделке всех сторон.

Кроме того, для определения ставки роялти экспертом использованы методы, описанные в книге ФИО8, ФИО9 «Оценка стоимости интеллектуальной собственности и нематериальных активов».

При этом результат определения экспертом суммы роялти за все годы (2013, 2014, 2015) значительно искажен и не может быть признан достоверным, т.к.:

- дополнительная прибыль (база), явившаяся следствием использования патентом, экспертом не определена;

- ставки роялти определены не верно;

- расчет роялти осуществлен неверно, в том числе за счет неверного применения базы и ставки.

Таким образом, налогоплательщик полагает, что налоговой инспекцией не доказано наличие обстоятельств, свидетельствующих о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

АО «Газстройдеталь» также считает необоснованными и не соответствующими налоговому законодательству выводы налогового органа, изложенные в разделе 2.4 «Земельный налог» решения, а, именно, доначисление земельного налога по участку с кадастровым номером 71:30:080201:0001, расположенному по адресу: Тульская область, г. Тула, 

<

...>, за 2013-2014 годы в размере 47 345 руб. 51 коп.

Право бессрочного (постоянного) пользования АО «Газстройдеталь» данным земельным участком прекращено на основании постановления Администрации г. Тулы от 15.08.2011 № 2097.

В соответствии со ст. 53 Земельного кодекса РФ и п. 3 вышеуказанного постановления Администрации г. Тулы Комитет имущественных и земельных отношений администрации г. Тулы в недельный срок со дня принятия постановления обязан был обратиться в орган, осуществляющий государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним для государственной регистрации прекращения права постоянного (бессрочного) пользования земельным участком.

В связи с тем, что право было прекращено в 2011 году, и АО «Газстройдеталь» не осуществляло пользование указанным земельным участком с дата вынесения постановления, следовательно, не подлежит начислению и уплате земельный налог.

Также налогоплательщик полагает, что налоговой инспекцией нарушены требования, установленные НК РФ к проведению проверки и вынесению решений по результатам проверок, поскольку в оспариваемом решении не оценена и не учтена значительная часть аргументов и доводов АО «Газстройдеталь».

Межрайонная ИФНС России № 13 по Тульской области возражает против удовлетворения заявленных требований по основаниям, изложенным в отзыве на заявление и дополнениях на него, аналогичным тем, что изложены в оспариваемом решении.

Выслушав доводы сторон и оценив представленные ими доказательства, суд отмечает следующее.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов и должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствие с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Из анализа названных норм права следует, что для признания ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными, необходимо установить наличие в совокупности двух обстоятельств: противоречие оспариваемых акта, решения, действий (бездействия) требованиям законодательства, и нарушение прав и законных интересов заявителя.

Эпизод с процентами:

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что в проверяемом периоде между АО «Газстройдеталь» и ООО «Сфера» (ИНН 

<

***>) действовал договор на поставку продукции № С-74/25 от 04.06.2012г, заключенный в 2012 году.

Согласно п. 1.1. данного договора, предметом является изготовление и поставка ООО «Сфера» (Поставщик) продукции в адрес АО «Газстройдеталь» (Покупатель) в номенклатуре, количестве, по цене и в сроки, указанные в прилагаемых к настоящему договору спецификациях, которые являются неотъемлемой частью договора (отводов, днищ, тройников, переходов, заглушек, колец переходных). Согласно п. 1.2. общая сумма договора составляет общую сумму всех спецификаций, прилагаемых к настоящему договору, которые являются неотъемлемой частью договора.

В соответствии с п. 3.2. изготовление и отгрузка в соответствии с договором производится в течение 30 дней после получения предоплаты в размере 100% стоимости продукции (если иное не оговорено в спецификации).

Согласно п. 4.1. договора, цены на поставляемую по настоящему договору продукцию могут согласовываться дополнительно в случае изменения цен. При оплате счета в течение 5-ти дней с момента его выставления Поставщиком цена изменению не подлежит.

Согласно п. 4.2 в цены не включены соответствующие транспортные расходы, которые Покупатель оплачивает дополнительно согласно выставленному счету Поставщика в течение 5 (пяти) дней, если иное условие не согласовано сторонами в Спецификации.

В соответствии с п. 4.3. расчет за продукцию производится Покупателем в порядке, оговоренном в настоящем договоре или спецификации путем перечисления денежных средств на расчетный счет Поставщика. 

В соответствии с п. 5.2. в случае отказа от продукции согласно условиям настоящего договора Покупатель обязан уплатить штраф Поставщику в размере 30% стоимости продукции по настоящему договору.

Как установлено в ходе проведения выездной налоговой проверке, сторонами к договору поставки № С - 74/25 от 04.06.2012г. заключены 24 спецификации на поставку отводов, тройников, днищ, переходов, колец, заглушек и т. д.

В результате проведенного анализа представленных налогоплательщиком документов налоговая инспекция установила, что на большинстве спецификаций отсутствует дата  самой спецификации и дата подписания спецификаций. 

Согласно проведенного Инспекцией анализа карточки счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и выписок банка по расчетным счетам                             АО «Газстройдеталь» и ООО «Сфера» установлено, что в рамках вышеуказанного договора АО «Газстройдеталь» перечисляло денежные средства в адрес                          ООО «Сфера» по вышеуказанным спецификациям.  В дальнейшем ООО «Сфера» осуществляло возврат денежных средств на расчетные счета                                                               АО «Газстройдеталь» в связи  с расторжением спецификаций.

Отгрузка продукции ООО «Сфера» в адрес налогоплательщика в рамках вышеуказанного договора поставки, согласно представленных                                           АО «Газстройдеталь» в ходе проверки документов не осуществлялась. Причины расторжения спецификаций в соглашениях расторжении не указываются.   

При этом, согласно показаниям должностных лиц АО «Газстройдеталь» расторжение договоров происходило по причине того, что отпадала необходимость в приобретении изделий (продукции). 

В ходе проверки также было установлено, что ООО «Сфера» не заявляло в представленной в налоговый орган отчетности за 2013 -2015 г.г., выручку от реализации продукции собственного производства (за исключением выручки от СМР, услуг). 

Кроме того, штатным расписанием ООО «Сфера» не предусмотрено структурное подразделение, в обязанности которого могло входить производство продукции, поименованной в договоре на поставку продукции № С-74/25 от 04.06.2012г и спецификациях к нему.

Штрафные санкции в порядке п. 5.2  договора за отказ от продукции не начислялись.

Данные обстоятельства, по мнению налоговой инспекции, свидетельствуют о формальности заключения спорного договора поставки.

При этом проверкой установлено, что АО «Газстройдеталь» в проверяемом периоде пользовалось кредитной линией в Акционерном банке (АБ) «Россия» на осуществление текущей деятельности. Процентная ставка за пользование траншами по кредитным договорам с Акционерным банком «Россия» взималась банком с АО «Газстройдеталь» в пределах 8,75-14,0% годовых.

Проценты, начисленные за пользование кредитными денежными средствами учтены налогоплательщиком в расходах в целях налогообложения налога на прибыль в 2013-2015 гг. в размере 30 315 750, 14 руб., из них в 2013 году в размере 652 883,01 руб.; в 2014 году в размере 4 591 880,82 руб.; в 2015 году в размере  25 070 986,32 руб.

В результате проведенного анализа по расчетному счету АО «Газстройдеталь», на который от АБ «Россия» поступали кредитные денежные средства, установлено, что частично денежные средства полученные, в рамках кредитных линий перечислялись сразу в адрес ООО «Сфера» в рамках договора поставки № С-74/25 от 04.06.2012г. в качестве предоплаты за продукцию.

Всего в 2013-2015 гг. АО «Газстройдеталь» получило кредит в  ОАО Акционерный банк «Россия» на сумму 2 207 000 000,00 рублей. Из полученных кредитных денежных средств в адрес ООО «Сфера» ИНН 

<

***> по договору поставки № С-74/25 от 04.06.2012 в качестве авансовых платежей перечислено 1 066 500 000,00 руб. Полученные ООО «Сфера» денежные средства возвращались на расчетные счета АО «Газстройдеталь» как возврат аванса в течение 1-159 дней.

При этом АО «Газстройдеталь» и ООО «Сфера» являются взаимозависимыми лицами. Согласно данным информационного ресурса  МИ ФНС России по ЦОД  «ЕГРЮЛ» «Основные сведения о юридических лицах» ООО «Сфера» является учредителем АО «Газстройдеталь» с долей участия лица в уставном капитале  88,2%, а доля принадлежавших лицу ООО «Сфера» обыкновенных акций эмитента составила 97 %.

С учетом данных обстоятельств налоговая инспекция пришла к выводу о том, что фактически АО «Газстройдеталь» представляла ООО «Сфера» денежные средства, полученные от АБ «Россия», в виде беспроцентных займов.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно ст. 248 НК РФ предусмотрено, что к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы.

В соответствии со ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам (особенности определения доходов банков в виде процентов устанавливаются статьей 290 НК РФ).

На основании выявленных в ходе выездной налоговой проверки фактов (в отношении указанного договора поставки продукции по взаимоотношениям с  ООО «Сфера»), Инспекция пришла к выводу о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации своих налоговых обязательств путем занижения внереализационных доходов, в результате совершения (с взаимозависимым лицом)   действий, которые не были обусловлены разумными экономическими причинами, а имели своей целью получение налоговой выгоды за счет искажения налоговой базы при перечислении денежных средств (авансовых платежей) во временное пользование по договору поставки № С-74/25 от 04.06.2012 года.

С учетом вышеизложенного, Инспекцией произведен расчет недополученных АО «Газстройдеталь», по мнению налоговой инспекции, процентов за пользование ООО «Сфера» денежными средствами, перечисленными в его адрес в виде авансовых платежей по договору поставки продукции № С74/25 от 04.06.2012 года.

При проведении расчета процентов за основу расчета Инспекцией взята ставка рефинансирования ЦБ РФ, действующая в проверяемом периоде, в размере 8,25%.

Согласно проведенного инспекцией расчета за 2013-2015гг. проценты за пользование денежными средствами, перечисленными АО «Газстройдеталь» в адрес                                ООО «Сфера» по договору № С-74/25 от 04.06.2012, составили 2 379 729,45 руб. и должны были быть включены Обществом в состав внереализационных доходов.

Не отражение данных процентов в налоговом регистре внереализационных доходов в 2013-2015гг. в нарушение ст. 271 НК РФ привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль организаций в 2013-2015 гг. на общую сумму 2 379 729,45 руб.

В результате данного нарушения сумма налога на прибыль за 2013-2015 гг., по мнению налоговой инспекции, занижена на 435 507,27 руб.

Суд соглашается с выводом налогового органа о том, что сложившиеся между АО «Газстройдеталь» и ООО «Сфера» в рамках заключенного между ними договора поставки от 04.06.2012 № С-74/25 отношения свидетельствуют о том, что фактически заявитель предоставлял своему взаимозависимому лицу беспроцентные займы.

Между тем, суд не принимает во внимание доводы налогового органа, что данное обстоятельство привело к занижению Обществом в нарушение пункта 6 статьи 250 НК РФ внереализационных доходов в спорный период.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой. В соответствии со статьей 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; внереализационные доходы.

Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 Кодекса с учетом положений указанной главы. 

В пункте 6 статьи 250 НК РФ определено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

Пунктом 4 статьи 421 ГК РФ предусмотрено, что условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422 ГК РФ). В соответствии со статьей 423 ГК РФ договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным. Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления. Договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное. 

По договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества (часть 1 статьи 807 ГК РФ). 

В соответствии со статьей 809 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и порядке, определенных договором. 

При заключении договора стороны фиксируют в нем достигнутые договоренности относительно условий предоставления займа, в том числе размер процентов, причитающихся к выплате заимодавцу за пользование денежными средствами.

НК РФ не содержит запрета на выдачу беспроцентных займов, а также требований на установление в договоре займа определенных процентных ставок.

В спорном случае фактически стороны не оговорили взимание процентов за пользование денежными средствами.

Доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, учитываются в составе внереализационных доходов на основании пункта 6 статьи 250 НК РФ. 

При этом, положениями пункта 6 статьи 250 НК РФ предусмотрено фактическое получение налогоплательщиком процентов по договорам займа. Только при таких обстоятельствах проценты признаются внереализационными доходами для целей налогообложения налогом на прибыль. 

Пунктом 1 статьи 269 НК РФ определено, что под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

Таким образом, основанием для начисления в налоговом учете внереализационного дохода по договору займа является действующее долговое обязательство, условиями которого предусмотрена уплата процентов. 

В соответствии с пунктом 4 статьи 328 НК РФ проценты, полученные (подлежащие получению) налогоплательщиком за предоставление в пользование денежных средств, учитываются в составе доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу, на основании выписки о движении денежных средств налогоплательщика по банковскому счету, если иное не предусмотрено данной статьей.

Из норм пункта 6 статьи 271 НК РФ следует, что при применении метода начисления доход в виде процентов признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец месяца соответствующего отчетного периода вне зависимости от фактического поступления в их оплату денежных средств или иного имущества. 

Поскольку по беспроцентному займу проценты не выплачиваются, то норма пункта 6 статьи 250 НК РФ применению не подлежит. В связи с тем, что при выдаче беспроцентного займа не происходит начисление и получение процентов, отсутствует доход, подлежащий налогообложению.

Кроме того, по смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, ни налоговый, ни судебный контроль не призваны проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях соответствующих государственных органов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

В соответствии с определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 № 320-О-П налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Следовательно, полученные доходы не могут оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Налоговый орган при доначислении спорной суммы налога на прибыль организаций руководствовался, в частности, пунктом 1 статьи 105.3 НК РФ, согласно которому в случае если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Однако, из буквального содержания приведенной нормы пункта 1 статьи 105.3 НК РФ следует:

- сделка должна совершаться между взаимозависимыми лицами;

- в сделке должны создаваться или устанавливаться коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

В данном случае, наличие взаимозависимости между заемщиком и займодавцем не оспаривается заявителем. 

Вместе с тем, договор займа может быть как возмездным, т.е. предусматривающим уплату процентов за пользование заемными средствами, так и безвозмездным, когда исполнение заемщиком обязательства ограничивается лишь возвратом долга (пункт 1 статьи 809 ГК РФ). Соответствующее условие может быть согласовано в договоре. 

Таким образом, действующее гражданское законодательство прямо закрепляет возможность заключения договора займа, предусматривающим уплату процентов за пользование заемными средствами (возмездного), так и безвозмездного, когда исполнение заемщиком обязательства ограничивается лишь возвратом долга.

То есть, заключение договоров беспроцентного займа возможно и между лицами, не являющимися взаимозависимыми. В силу чего, в рассматриваемом случае не соблюдается второе условие, предусмотренное пунктом 1 статьи 105.3 НК РФ - создание коммерческих или финансовых условий, отличных от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу, что норма пункта 1 статьи 105.3 НК РФ в рассматриваемом случае не применима.

Суд отмечает также, что в силу подпункта 2 пункта 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды» взаимозависимость сама по себе не является безусловным основанием для вывода о необоснованном получении налогоплательщиком налоговой выгоды: налоговому органу необходимо представить доказательства того, что такая выгода получена им именно в результате недобросовестных действий взаимозависимых лиц.

Между тем, налоговый орган в рамках настоящего дела таких доказательств не представил.

На основании вышеизложенного, требования заявителя по указанному эпизоду подлежат удовлетворению.

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что налогоплательщиком на общехозяйственные расходы, связанные с реализацией в целях налогообложения прибыли в 2013-2015 гг., в рамках лицензионного договора о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей, удостоверенных патентами РФ от 13 июня 2013 года б/н и дополнительного соглашения от 08.07.2015 года, отнесено право использования изобретений в виде ежегодного вознаграждения в форме роялти на общую сумму  244 220 000 руб., из них в:

2013 году в размере 36 700 000 руб. (бухгалтерские проводки: Дт 26.01 «Прочие расходы» Кт 60.01 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по сроку 25.12.2013 года);

2014 году в размере 36 700 000 руб. (бухгалтерские проводки: Дт 26.01 «Прочие расходы» Кт 60.01 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по сроку 24.12.2014 года);

2015 году в размере 170 820 000 руб., из них: 70 820 000 руб. (бухгалтерские проводки: Дт 26.01 «Прочие расходы» Кт 60.01 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по сроку 30.09.2015 года) и 100 000 000 руб. (бухгалтерские проводки: Дт 26.01 «Прочие расходы» Кт 60.01 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по сроку 30.12.2015 года).

Согласно представленному налогоплательщиком в ходе проверки лицензионному договору о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей, удостоверенных патентами РФ от 13 июня 2013 года б/н  ООО «Сфера» (Лицензиар) ИНН 

<

***> в лице генерального директора ФИО10 предоставляет ОАО «Газстройдеталь» ОАО «Газпром» (Лицензиат) ИНН 

<

***> в лице генерального директора ФИО6 на срок действия договора и за вознаграждение, уплачиваемое Лицензиатом, неисключительную лицензию на использование:

- полезной модели по патенту № 119666;

- изобретения по патенту № 2481180, 

относящихся к области производства сварных конструкций, а именно к конструкции крутоизогнутых отводов трубопроводов большого условного диаметра, технологии их изготовления, к специальному оборудованию для изготовления крутоизогнутых отводов трубопроводов большого диаметра.

Согласно п. 1 лицензионного договора ООО «Сфера» (Лицензиар) является обладателем исключительных прав на технические решения:

полезной модели, патент РФ № 119666 «Устройство для подготовки под сварку кромок скорлуп толстостенного крутоизогнутого по радиусу отвода трубопровода большого диаметра» по заявке № 2012120144 с датой начала отсчета срока действия с 15 мая 2012 года;   

- изобретения, патент РФ № 2481180 на изготовление «Способ изготовления толстостенного отвода трубопровода большого условного диаметра, отвод трубопровода и устройство для подготовки под сварку кромок его скорлуп» по заявке № 2012118096 с датой начала отсчёта срока действия с 04 мая 2012 года.

Вышеуказанный лицензионный договор зарегистрирован в Федеральной службе по интеллектуальной собственности 24 сентября 2013 года за № РД0131980, с указанной даты договор вступает в силу (п. 11.2 Лицензионного договора).

В соответствии с п. 6.1 лицензионного договора установлено: «За предоставление прав, предусмотренных настоящим договором, Лицензиат уплачивает Лицензиару ежегодное вознаграждение в форме роялти в размере 36 700 000 рублей…».

Согласно дополнительного соглашения № 1 к лицензионному договору                              № РД0131980 от 24.09.2013 года о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей, удостоверенных патентами РФ от 08.07.2015 года ООО «Сфера» (Лицензиар) ИНН 

<

***> в лице генерального директора ФИО11 предоставляет АО «Газстройдеталь» (Лицензиат) ИНН 

<

***> в лице генерального директора ФИО6  внесены изменения в  п. 6.1 вышеуказанного лицензионного договора в следующей редакции: «за предоставление прав, предусмотренных вышеуказанным лицензионным договором  «Лицензиат» уплачивает «Лицензиару» ежегодное вознаграждения в форме роялти в размере:

за 2013 год - 53 560 000 рублей, начиная со дня вступления настоящего Договора в силу в результате реализации и использования  Продукции по лицензии за отчетный период;

за 2014 год – 90 660 000 руб.;

за 2015 год – 100 000 000 руб.,

все последующие годы действия настоящего лицензионного договора – не менее 11% от выручки от соответствующей продукции, в производстве которой используются патент».

В результате проведенного Инспекцией в ходе проверки анализа интернет сайта «Федерального института  промышленной собственности  (ФИПС)» установлено, что правообладателем данных патентов является ООО «Сфера», авторы: ФИО6, ФИО7, ФИО12.

В период действия вышеуказанного лицензионного договора между АО «Газстройдеталь» и ООО «Сфера», указанное лицо (ООО «Сфера») являлось взаимозависимым (аффилированным) к АО «Газстройдеталь» (доля участия – 88,2 %).

Кроме этого, ФИО6 с 2012 года и по настоящее время является генеральным директором АО «Газстройдеталь».

ФИО7 в 2012 году, в проверяемом периоде получал доход в 2012 году от ООО «Сфера»; в 2013 году от ООО «Сфера»; в 2014 году от ООО «Сфера» и от ОАО «Газстройдеталь»; в 2015 году от ООО «Сфера».

В ходе проверки налоговый орган также установил, что фактически денежные средств,  выплаченные АО «Газстройдеталь» в адрес ООО «Сфера» в дальнейшем в течение 1-3 дней перечислялись на счета физических лиц: ФИО6 и ФИО7,  являющихся должностными лицами указанных организаций.

Данное обстоятельство, по мнению налоговой инспекции, свидетельствует о транзитном характере движения денежных средств, подконтрольности и согласованности действий вышеуказанных организаций.

Поскольку отношения между вышеуказанными лицами могут оказывать влияние на условия и результаты сделки по заключению вышеуказанного лицензионного договора, налоговый орган пришел к выводу о наличии оснований для установления Инспекцией рыночной цены стоимости права использования изобретений в виде ежегодного вознаграждения в форме роялти. 

В целях сопоставления сделки, совершенной АО «Газстройдеталь» по взаимоотношениям с ООО «Сфера» в рамках лицензионного договора от 13.06.2013 года, дополнительного соглашения № 1 от 08.07.2015 года к лицензионному договору зарегистрированного в Роспатенте № РД0131980 от 24.09.2013 года,  на предмет возможного отклонения суммы вознаграждения в форме роялти, уплачиваемого по данному лицензионному договору от рыночного уровня необходимо проведение экспертизы.

С целью установления рыночной стоимости права использования изобретений в виде ежегодного вознаграждения в форме роялти по вышеуказанному лицензионному договору на основании пп. 11 п. 1 ст. 31 и ст. 95 НК РФ Постановлением от 24.04.2017 № 2 назначена оценочная экспертиза с учетом изменений внесенных Постановлением от 19.05.2017 № 1  о внесении изменений в Постановление № 2 от 24.04.2017 года  проведение которой поручено эксперту ООО «Северокавказский центр экспертиз и исследований» ИНН 

<

***>  (адрес: 344002, Ростов-на-Дону г.,  Ульяновская ул., 55/64-66, оф. 200).

Перед экспертом поставлены следующие вопросы:

1.  Определить рыночный уровень стоимости ежегодного вознаграждения в форме роялти в лицензионном договоре о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей, удостоверенных патентами РФ от 13.06.2013 года (зарегистрировано  в Федеральной службе по интеллектуальной собственности  № РД0131980 от 24.09.2013 года) с применением положений раздела V.1. НК РФ за период 2013 г., 2014 г., 2015 год;

2.  Определить рыночный уровень стоимости ежегодного вознаграждения в форме роялти в дополнительном соглашении № 1 от 08.07.2015 года к вышеуказанному лицензионному договору с применением положений раздела V.1. НК РФ за период 2013 г., 2014 г., 2015 год.

В соответствии с полученным заключением эксперта (вх. от 13.06.2017                         №  07024) установлено, что налогоплательщиком значительно завышена стоимость права использования изобретений в виде ежегодного вознаграждения в форме роялти в рамках лицензионного договора о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей, удостоверенных патентами РФ от 13.06.2013 года (зарегистрировано в Федеральной службе по интеллектуальной собственности № РД0131980 от 24.09.2013 года).

Налогоплательщиком в период 2013-2015 гг. отнесено на расходы в целях налогообложения налога на прибыль стоимость права использования изобретений в виде ежегодного вознаграждения в форме роялти 244 220 000 руб., из них в:

2013 году – 36 700 000 руб.;

2014 году – 36 700 000 руб.;

2015 году – 70 820 000 руб. и 100 000 000 руб.

 При этом согласно полученному экспертному заключению рыночный уровень ежегодного вознаграждения в форме роялти в лицензионном договоре о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей, удостоверенных патентами РФ от 13.06.2013 года (зарегистрировано в Федеральной службе по интеллектуальной собственности № РД0131980 от 24.09.2013 года), с применением положений раздела V.1. НК РФ за 2013-2015 гг. составит 39 249 482,87 руб., из них:

- за 2013 год - 26 927 965,37 (двадцать шесть миллионов девятьсот двадцать семь тысяч девятьсот шестьдесят пять) рублей 37 копеек;

- за 2014 год - 5 202 346,50 (пять миллионов двести две тысячи триста сорок шесть) рублей 50 копеек;

- за 2015 - 7 119 171,00 (семь миллионов сто девятнадцать тысяч сто семьдесят один) рубль 00 копеек.

С целью проверки использования спорных патентов в производственной деятельности организации, налоговой инспекцией был проведен осмотр территорий, помещений, документов, предметов (протоколом осмотра территории от 21.04.2017 № 1).

При осмотре установлено, что на территории АО «Газстройдеталь» в прессовом цехе находится стенд торцовки отводов «Стрела» с инв. № 020168, который предназначен для подготовки под сварку кромок толстостенного крутоизогнутого по радиусу отвода трубопровода (патент № 119666 и патент  № 2481180). К устройству  подведено: электричество, газ для резки металла и сжатый воздух для движения кареток.

На данном оборудовании производится автоматическая резка заготовок с заданной точностью для производства отводов толстостенного крутоизогнутого по заданному радиусу.

При анализе инвентарной карточки на объект БМ-493 стенд обрезки бахромы «Стрела» (инв. № 020168) налоговый орган установил, что данный объект основных средств принят к учету 28.02.2011 года с первоначальной стоимостью 365 472,10 руб. со сроком полезного использования 37 месяцев. По данным бухгалтерского и налогового учета данное основное средство полностью  самортизированно в марте 2014 года. При этом в инвентарной карточке учета объекта основных средств не указан заводской номер изделия и не указана организация-изготовитель, что предполагает изготовление данного основного средства собственными силами  АО «Газстройдеталь».

Кроме того, исходя из установленных обстоятельств, а также с учетом проведенных допросов должностных лиц АО «Газстройдеталь» и ООО «Сфера», налоговый орган пришел к выводу о том, что основное средство «объект БМ-493 стенд обрезки бахромы «Стрела» фактически использовался налогоплательщиком в производственной деятельности с 2011 года, то есть до заключения лицензионного договора о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей с ООО «Сфера».

На основании вышеизложенного, налоговый орган пришел к выводу о том, что все вышеперечисленные факты в своей совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о том, что целью совершения совокупности сделок с участием группы взаимозависимых лиц являлось исключительно получения налогового эффекта в виде увеличения расходов по уплаченным взаимозависимому лицу роялти в условиях многократного увеличения его стоимости от рыночного уровня (более чем на 80%), уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, а не разумными целями делового характера, приводящими к потерям бюджета с учетом всех обязательств группы взаимозависимых лиц. 

По мнению инспекции, Обществом получена необоснованная налоговая выгода в виде минимизации своих налоговых обязательств путем завышения расходов, в результате совершения (с взаимозависимым лицом) действий, которые не были обусловлены разумными экономическими причинами, а имели своей целью получение налоговой выгоды за счет уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на стоимость права использования изобретений в виде ежегодного вознаграждения в форме роялти в рамках лицензионного договора о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей, удостоверенных патентами РФ от 13.06.2013 года (зарегистрировано в Федеральной службе по интеллектуальной собственности № РД0131980 от 24.09.2013 года) выплаты денежных средств в адрес взаимозависимого лица ООО «Сфера» в виде превышения рыночного уровня стоимости право использования изобретения и модели в виде ежегодного вознаграждения в форме роялти в рамках лицензионного договора.

В результате вышеуказанных действий налогоплательщиком неправомерно завышены расходы, связанные с реализацией в целях налогообложения прибыли в 2013-2015 гг.,  в виде суммы вознаграждения в форме роялти, уплачиваемого по данному лицензионному договору от рыночного уровня в период 2013-2015 гг., в размере 204  970 517,13 руб.,  что, в свою очередь, привело к занижению суммы налога на прибыль за указанный период на 37 516 561,99 руб.

Понятие взаимозависимости лиц, общие положения о ценах и налогообложении, налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами регулируются раздел V.1. Налогового кодекса РФ.

Порядок признания лиц взаимозависимыми установлен главой 14.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.1 НК РФ для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с данной статьей.

Согласно пункту 1 статьи 105.3 НК РФ для целей Налогового кодекса Российской Федерации цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.

В силу пункта 2 статьи 105.3 НК РФ определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, которые могли бы быть получены этими лицами, но не были получены вследствие отличия коммерческих и (или) финансовых условий указанной сделки от коммерческих и (или) финансовых условий такой же сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, с применением методов, установленных главой 14.3 Налогового кодекса Российской Федерации.

Федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, при осуществлении налогового контроля в порядке, предусмотренном главой 14.5 настоящего Кодекса, проверяется полнота исчисления и уплаты, в частности, налога на прибыль организаций, за исключением части налога на прибыль организаций, исчисляемой в отношении прибыли контролируемых иностранных компаний (пункт 4 статьи 105.3 НК РФ).

Из положений пунктов 1-2 и 4 статьи 105.3 НК РФ следует, что взаимозависимость участников сделки, повлиявшая на размер доходов (расходов, прибыли), учитываемых налогоплательщиком в целях налогообложения, является основанием для определения налоговой базы исходя из рыночных цен в порядке, установленном разделом V.1 Налогового кодекса, если такая сделка признается контролируемой в соответствии со статьей 105.14 НК РФ.

При этом в силу прямого запрета, установленного в абзаце 3 пункта 1 статьи 105.17 НК РФ, контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, не может быть предметом выездных и  камеральных проверок. На основании пункта 2 статьи 105.3 НК РФ он может осуществляться Федеральной налоговой службой (ее центральным аппаратом) посредством проведения мероприятий налогового контроля в порядке, установленном главой 14.5 НК РФ.

Следовательно, по общему правилу в случаях, не предусмотренных разделом V.1 Налогового кодекса налоговые органы не праве оспаривать цену товаров, указанную сторонами сделки и учтенную при налогообложении.

Вместе с тем, отклонение цены сделки от рыночного уровня в совокупности с иными обстоятельствами может иметь значение, если при проведении камеральной или выездной налоговой проверки установлены признаки получения необоснованной налоговой выгоды.

Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017 г., по общему правилу в случаях, не предусмотренных разделом V.1 НК РФ, налоговые органы не вправе оспаривать цену товаров (работ, услуг), указанную сторонами сделки и учтенную при налогообложении. Несоответствие примененной налогоплательщиком цены рыночному уровню не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды.

Как разъяснил Верховный Суд Российской Федерации, отличие примененной налогоплательщиком цены от уровня цен, обычно применяемых по идентичным (однородным) товарам, работам или услугам другими участниками гражданского оборота, не может служить самостоятельным основанием для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, возникновении у него недоимки, определяемой исходя из выявленной ценовой разницы, поскольку судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности.

Однако многократное отклонение цены сделки от рыночного уровня может учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, указывающими на несоответствие между оформлением сделки и содержанием финансово-хозяйственной операции.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно содержащимся в Постановлении № 53 разъяснениям, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Таким образом, взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленными разумными экономическими или иными причинами.

Ссылаясь на взаимозависимость участников сделок налоговый орган обязан доказать, как факт наличия определенной связи между сторонами сделки, так и то обстоятельство, что отношения между участниками сделки объективно повлияли на условия сделки и привели к нерыночному ценообразованию с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Согласно пункту 5 Постановление № 53, о необоснованности налоговой выгоды свидетельствуют такие обстоятельства, как:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Однако сама по себе взаимозависимость участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, в отсутствие вышеуказанных либо иных подобных обстоятельств.

Из оспариваемого решения налоговой инспекции (стр. 54 решения) следует, что основанием для назначения в ходе проверки экспертизы послужила взаимозависимость участников сделки - АО «Газстройдеталь» и ООО «Сфера».

При этом в решении налоговый орган не указывает на то, что им были установлены какие-либо признаки, свидетельствующие о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды.

В ходе рассмотрения настоящего дела налоговой инспекцией также не представлено доказательств того, каким образом выявленные ею факты взаимоотношений сторон сделок оказывали влияние на условия и экономические результаты деятельности заявителя, каким образом взаимозависимость юридических лиц отразилась на условиях спорных сделок и их исполнении сторонами.

При этом доказательства того, что АО «Газстройдеталь» могло заключить лицензионный договор о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей на иных условиях (с более низкой стоимостью ежегодного вознаграждения), налоговой инспекцией в материалы дела не представлено. 

Суд отмечает также, что инспекция не установила неисполнение сторонами договора своих обязательств, а также нарушение ими законодательства о налогах и сборах при осуществлении деятельности.

Не оспаривается инспекцией также и факт реального использования налогоплательщиком полезной модели и изобретения в спорный период при производстве продукции.

С учетом вышеизложенного суд полагает, что при проведении выездной налоговой проверки инспекция вышла за пределы предоставленных ей полномочий, произведя на основании положений главы 14.3 Налогового кодекса корректировку суммы вознаграждения в форме роялти, уплачиваемого по лицензионному договору, в период 2013-2015 гг.

Кроме того, суд принимает во внимание доводы заявителя о том, что заключение эксперта ООО «Северокавказский центр экспертиз и исследований» от 31.05.2017 № 2017/79 не может быть положено в основу доначисления спорных сумм налога на прибыль организаций, поскольку содержит существенные недостатки:

- не соответствие примененного метода нормам НК РФ и заявленному методу (заявлен метод распределения прибыли, заключающийся в распределении совокупной прибыли или остаточной прибыли всех сторон сделки с учетом степени участия каждой из сторон (ст. 105.13 НК РФ), при этом совокупная прибыль не определялась и не распределялась);

- неверно определена база: применены общие финансовые показатели, а не дополнительная прибыль от использования патентов;

- неверно определена ставка (неверная отрасль при выборе ставки роялти; неверное определение ставки с учетом выбранной базы; применение более радикальных методов корректировки ставки; неприменение коэффициента на ценность изобретения в 2013 году);

- при расчете уровня роялти экспертом допущено неверное применение базы и ставки, а именно при определении количественных показателей применены:

база – «прибыль» (общий финансовый показатель, а не дополнительная прибыль, как было заявлено экспертом);

стандартная ставка роялти (4,5%).

Согласно пособия ФИО8, ФИО9 «Оценка стоимости интеллектуальной собственности и нематериальных активов» (2006г.) роялти обычно представляется ставкой, выраженной в процентах от базы – эффекта (результата), полученного лицензиатом. В качестве такой базы чаще всего берется цена единицы лицензионной продукции или сумма продаж, полученная лицензиатом при производстве и продаже продукции. 

Стандартные ставки, на которые ссылается эксперт в заключении, определены применительно к данной базе, то есть к сумме продаж.

То есть, для расчета величины вознаграждения экспертом использована база «прибыль» и ставка, которая должна применяться к базе «сумма продаж».

Таким образом, экспертом в расчете использованы несопоставимые исходные показатели;

- отсутствие оценки ФХД и влияния показателей деятельности АО «Газстройдеталь» на уровень роялти (отсутствие факторного анализа, оценки разнонаправленного влияния факторов).

Указанные ошибки, в свою очередь, привели к неверному расчету суммы роялти в экспертном заключении.

Согласно п. 1 ст. 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.

Суд отмечает, что соответствующего ходатайства о назначении судебной экспертизы сторонами в ходе рассмотрения дела не заявлялось.

При указанных обстоятельствах, решение налоговой инспекции в части доначисления Обществу налога на прибыль организаций по основанию завышения расходов, связанных с реализацией в целях налогообложения прибыли, в виде суммы вознаграждения в форме роялти, соответствующих сумм пени и штрафа является необоснованным.

В части требования заявителя о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области от 25.10.2017 № 12-Д в части доначисления земельного налога в размере 47 346 руб., начисления пени по земельному налогу в размере 15 268 руб. и привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату земельного налога в виде штрафа в размере 4 735 руб. суд отмечает следующее.

Согласно ч. 5 ст. 4 АПК РФ, если для определенной категории споров федеральным законом установлен претензионный или иной досудебный порядок урегулирования либо он предусмотрен договором, спор передается на разрешение арбитражного суда после соблюдения такого порядка.

В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 148 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после его принятия к производству установит, что истцом не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком, если это предусмотрено федеральным законом или договором.

Под претензионным или иным досудебным порядком урегулирования спора понимается одна из форм защиты гражданских прав, которая заключается в попытке урегулирования спорных вопросов непосредственно между предполагаемыми кредитором и должником по обязательству до передачи дела в арбитражный суд. Несоблюдение досудебного порядка урегулирования спора означает, что участники спора уклонились от обязанности по его разрешению на взаимных началах, что, в свою очередь, исключает возможность обращения к суду за разрешением спора, возможность урегулирования которого сторонами не использована и не утрачена.

Данное обстоятельство влечет оставление заявления без рассмотрения, когда сторона была не вправе, а обязана использовать претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком в силу взаимного указания на это в договоре или в случае, когда законом независимо от воли сторон предусмотрен обязательный досудебный порядок урегулирования спора.

На основании статьи 137 Налогового кодекса каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

Пунктом 2 статьи 138 Налогового кодекса (с учетом вступивших с 01.01.2014 изменений, внесенных Федеральным законом от 02.07.2013 № 153-ФЗ) предусмотрено, что акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации.

Таким образом, указанной нормой Налогового кодекса с 01.01.2014 установлен обязательный досудебный порядок обжалования в вышестоящий налоговый орган всех актов налоговых органов ненормативного характера, действий или бездействия их должностных лиц.

При этом под ненормативным правовым актом государственного органа понимается документально оформленное одностороннее властно-распорядительное волеизъявление полномочного субъекта исполнительной власти (органа, должностного лица), содержащее обязательные предписания или распоряжения по конкретному вопросу, обращенное к конкретному лицу или группе лиц и направленное на установление, изменение или прекращение правоотношений, нарушающее гражданские права и охраняемые законом интересы и влекущее неблагоприятные юридические последствия.

Из материалов дела следует, что АО «Газстройдеталь» решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области от 25.10.2017 № 12-Д в части доначисления земельного налога в Управление ФНС России по Тульской области не обжаловало.

Следовательно, требование заявителя в указанной части подлежит оставлению без рассмотрения.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб., уплаченной заявителем при подаче настоящего заявления, подлежат отнесению на Межрайонную ИФНС России № 13 по Тульской области и, соответственно, возмещению АО «Газстройдеталь».

При подаче заявления о принятии обеспечительных мер заявителем была уплачена государственная пошлина в размере 3 000 руб.

Согласно п. 29 Постановление Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах» действующее законодательство не предусматривает обязанности по уплате государственной пошлины при подаче ходатайств о приостановлении исполнения решения государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа, должностного лица (часть 3 статьи 199 АПК РФ).

Учитывая изложенное, в пользу АО «Газстройдеталь» из федерального бюджета подлежит возврату государственная пошлина в размере 3 000 руб.

На основании вышеизложенного, и  руководствуясь ст. 110, п. 2 ч. 1 ст. 148, ст.ст. 167-170, 176, 201 АПК РФ, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

Требования Акционерного общества «Газстройдеталь» удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области от 25.10.2017 № 12-Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 37 952 068 руб., начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 4 149 469 руб., привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 7 590 414 руб.

Требование Акционерного общества «Газстройдеталь» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области от 25.10.2017 № 12-Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления земельного налога в сумме 47 346 руб., начисления пени по земельному налогу в сумме 15 268 руб. и привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату земельного налога в виде штрафа в размере 4 735 руб. оставить без рассмотрения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 13 по Тульской области в пользу Акционерного общества «Газстройдеталь» в возмещение расходов по уплате государственной пошлины 3 000 руб.

Возвратить Акционерному обществу «Газстройдеталь» из федерального бюджета государственную пошлину в размере 3 000 руб.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Двадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Тульской области в месячный срок со дня его принятия.

Судья                                                                                                                Л.В.Елисеева