Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А40-110579/19-115-2009

20 июля 2022 г.

г. Москва

 

Резолютивная часть решения объявлена 23 июня 2022 г.                                                                                                                                   

Полный текст решения изготовлен 20 июля 2022 г.  

Арбитражный суд в составе судьи А.П. Стародуб

при ведении протокола судебного заседания помощника судьи Михалева П.В.

Рассмотрев в судебном заседании дело по исковому заявлению (заявлению) ПАО "ФСК ЕЭС" (ИНН 

<

***>) к МИ ФНС РОССИИ ПО КРУПНЕЙШИМ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМ № 4

третьи лица: МИФНС России  по крупнейшим налогоплательщикам № 6 по КН, ПАО «Российские сети» 

о признании недействительным решения

при участии представителей:

от истца (заявителя) – ФИО1 по доверенности о 30.12.2019 № 344-19 диплом, ФИО2 по доверенности от 30.12.2019 № 338-19 диплом, ФИО3 по доверенности от 30.12.2019 № 340-19 диплом, ФИО4 по доверенности от 14.02.2022 г. № 28-22, диплом

от ответчика (заинтересованного лица) – ФИО5 по доверенности от 10.06.20221 г. № 06-08/07287 удостоверение, диплом, ФИО4 по доверенности от 28.06.2021 г. № 06-08/07779 диплом, ФИО6 по доверенности от 24.01.2022 № 06-08/00847 удостоверение

от третьих лиц- МИФНС России № 6 по крупнейшим налогоплательщикам- ФИО7 по доверенности от 16.05.2022 г№ 06-18/0439ВП удостоверение диплом

ПАО «Российские сети»- ФИО8 по доверенности от 25.03.2022 г. № 40-22 паспорт, ФИО9 по доверенности от 31.07.2020 г. № 91-20 диплом, ФИО4 по доверенности от 14.02.2022 г. № 28-22 диплом

УСТАНОВИЛ:

Публичное акционерное общество «Федеральная сетевая компания Единой энергетической системы» (ПАО «ФСК ЕЭС») (далее также- Заявитель, Общество налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением, с учетом принятых судом в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнений, о признании недействительным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 4 (далее Ответчик, Налоговый орган, Инспекция) от 19.07.2018г. № 03-01-29/1/21 о привлечении ПАО «ФСК ЕЭС» к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом решения ФНС России от 30.01.2019г. № СА-4-9/1498@, в части выводов по пунктам 2.1.1, 2.3.1, 2.3.4, 2.5.1, 2.5.2, доначисление в связи с этими выводами налога на прибыль, на имущество организаций, соответствующие им суммы пени и штрафа.

Определением суда к участию в деле привлечены- ПАО «Российские сети» и МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №6, в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора.

Представитель Заявителя заявленные требования поддержал по доводам заявления, уточнений к нему и пояснений по доводам налогового органа.

Представитель налогового органа в удовлетворении требований возражал по доводам отзыва, пояснений по доводам Заявителя.

Представители третьих лиц представили позиции по спору согласно письменных пояснениям.

Рассмотрев заявление, исследовав имеющиеся в деле доказательства и заслушав доводы сторон и третьих лиц, суд находит заявленные требования по делу подлежащими частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, налоговым органом в период с 27.12.2016 по 21.12.2017 проведена  выездная налоговая проверка деятельности Общества по всем налогам и сборам за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, по результатам  которой принято решение от 19.07.2018 № 03-1-29/1/21 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – «Решение», «Решение от 19.07.2018 № 03-1-29/1/21»), согласно которому Обществу были доначислены налоги в общей сумме 305 544 111 рублей, начислены штрафы в общем размере 41 983 438 рублей, начислены пени в общей сумме 50 609 638 рублей.

Общество, не согласившись с Решением, обратилось с апелляционной жалобой от 27.08.2018 № НА-5371 в Федеральную налоговую службу Российской Федерации (ФНС России).

ФНС России решением от 30.01.2019 № СА-4-9/1498@ отменила Решение в части выводов, изложенных в пунктах 2.3.5, 2.3.6 Решения о завышении расходов по налогу на прибыль организаций на 34 655 962 рубля, а также пунктов 3.1 и 3.2. резолютивной части Решения в соответствующих суммах.

В остальной части апелляционная жалоба Общества оставлена ФНС России без удовлетворения. Таким образом, Решение, в части не отмененной ФНС России, вступило в силу 30.01.2019. 

Заявитель, обращаясь в суд с заявлением, считает Решение, принятое налоговым органом, в части оставленной ФНС без изменения, незаконным и необоснованным, нарушающими права и законные интересы Заявителя.

Суд, оценив доказательства по делу в совокупности приходит к следующим выводам.

По пункту 2.1.1. Решения от 19.07.2018 № 03-1-29/1/21, пункту 2.3.4. Решения от 19.07.2018 № 03-1-29/1/21

Решением  № 03-1-29/1/21 выездной налоговой проверки от 19.07.2018 по результатам  договорных отношений с ЗАО «Эктив Инжиниринг» сделан вывод о завышении Обществом  в нарушение статей 169, пункта 2 ст. 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ)  налоговых вычетов по НДС  на сумму 57 786 541 руб., что привело к неуплате (неполной уплате) НДС за 3-ий квартал 2014 года в сумме 45 450 115 руб. и необоснованному и необоснованному завышению сумм НДС, заявленного к возмещению, за 4-ый  квартал 2014 года в размере 12 336 426 руб. (п. 2.1.1 Решения).

В Решении (п. 2.3.4) налоговый орган также пришел к выводу о нарушении Обществом ст.252, ст.253, ст.257, ст.259.1 НК РФ, что привело к неправомерному отнесению в состав расходов по налогу на прибыль завышенных сумм начисленной амортизации по объектам основных средств, введенных по титулу «Реконструкция ВЛ 220 кВ Районная – Заря1 цепь. Заходы ЛЭП 220 кВ на Владимирскую ТЭЦ-2, Технологическое присоединение электроустановок ОАО «ТГК-6», что повлекло завышение расходов за 2014-2015гг.  на сумму 126 213 055 руб.

Вследствие чего неполная уплата налога на прибыль организаций составила в общей сумме 25 242 611 руб. (за 2014г. – 19 666 253 руб., за 2015г.- 5 576 358 руб.).

По мнению ПАО «ФСК ЕЭС» доказательственная база, положенная в основу принятого Инспекцией Решения, не отвечает признакам достаточности, достоверности и допустимости, не подтверждает с бесспорностью, что целью заключения сделок по строительно-монтажным работам является исключительно получение необоснованной налоговой выгоды.

Оспаривая решение в указанной части Заявитель указывает, что налоговым органом не дана системная оценка истребованным и представленным в материалы проверки документам, в том числе первичной бухгалтерской документации, подтверждающей реальность проведенных Обществом хозяйственных операций в рамках договора 25.03.2013 № 0203-2-84-01-СМ/13 с ООО «Сетьстройсервис» и договора от 19.09.2014 № 0203-2-85-01-ТП/14 с ЗАО «Эктив Инжиниринг».

По мнению Заявителя, утверждение в п.2.1.1 Решения основано на предположениях Заинтересованного лица о том, что Договор подряда от 19.09.2014 № 0203-2-85-01-ТП/14, заключенный Обществом с ЗАО «Эктив Инжиниринг» на выполнение дополнительного объема СМР, ПНР и дополнительной поставки оборудования по титулу: «Реконструкция ВЛ 220 кВ районная – Заря 1 цепь. Заходы ЛЭП 220 кВ на Владимирскую ТЭЦ -2. Технологическое присоединение электроустановок ОАО «ТГК-6» для нужд филиала ОАО «ФСК ЕЭС» - МЭС Центра» (далее – Договор от 19.09.2014 № 0203-2-85-01-ТП/14) носит фиктивный характер и не имел реальной предпринимательской или экономической цели,  включение в регистры бухгалтерского учета расчетов с контрагентом в рамках данного Договора является необоснованным.

ПАО «ФСК ЕЭС» считает данное утверждение необоснованным в связи с отсутствием обоснованной квалификации спорной сделки в терминологии действующего гражданского законодательства и в системной взаимосвязи с объективными обстоятельствами, действовавшими на момент заключения данной сделки.

Также Общество ссылается, что в материалы проверки, им было представлено достаточно доказательств реальности проведенных хозяйственных операций и документации, подтверждающей реальные факты хозяйственной жизни, которые послужили Обществу основой формирования налоговой базы при расчете величины НДС, подлежащего уплате в бюджет, но не были в ходе проведения проверки надлежащим образом квалифицированы и оценены налоговым органом.

Отклоняя доводы Заявителя суд принимает во внимание о доказанности налоговым органом фактов нереальности хозяйственных отношений между ПАО «ФСК ЕЭС» и ЗАО «Эктив Инжиниринг» в рамках заключенного договора подряда от 19.09.2014 №0203-2-85-01- ТП/14 (т.3 л.д. 1-128) (далее - Договор от 19.09.2014). 

Кроме того, в ходе судебного разбирательства нашли свое подтверждения, установленные налоговым органом обстоятельства того, что работы по возведению объекта по титулу: «Реконструкция В Л 220 кВ Районная - Заря I цепь. Заходы ЛЭП 220 кВ на Владимирскую ТЭЦ-2. Технологическое присоединение электроустановок ОАО «ТГК-6» (далее - Объект) фактически выполнены изначальным подрядчиком ООО «Сетьстройсервис» по договору от 25.03.2013 № 0203-2-84-01-СМ/13 (далее - Договор от 25.03.2013) (т.2 л.д.1-143).

Как установлено судом, пунктами 15.1 Договора от 25.03.2013 предусмотрено, что после завершения всех работ по строительству Объекта, ООО «Сетьстройсервис» обязан письменно уведомить об этом ПАО «ФСК ЕЭС» в течение 2 дней (т.2 л.д.37). В течение 5 дней ПАО «ФСК ЕЭС» утверждает состав рабочей комиссии, с участием уполномоченных представителей Подрядчика (пункт 15.2 Договора от 25.03.2013) в деятельность которой входит, в том числе, проведение предпусковых и пусковых испытаний на Объекте в соответствии с разработанной Подрядчиком и утвержденной Заказчиком программой и методикой испытаний и включают в себя: проведение индивидуальных испытаний оборудования и подсистем Объекта и проведение комплексного опробования всего комплекса оборудования Объекта в целом (комплексное испытание). По результатам испытаний, рабочая комиссия подписывает акты: «Акт рабочей комиссии о приемке оборудования после индивидуального испытания» и «Акт рабочей комиссии о приемке оборудования после комплексного опробования» (пункт 15.3 Договора от 25.03.2013). 

Из материалов дела следует, что рабочей комиссией ПАО «ФСК ЕЭС» проведены предпусковые и пусковые испытания Объекта, о чем оформлен акт приемки рабочей комиссии от 29.05.2014 (т.11 л.д.70-73), то есть за 3,5 месяца до заключения Договора от 19.09.2014 с спорным контрагентом. В свою очередь, деятельность рабочей комиссии и проведение пусковых испытаний Объекта было бы невозможным без предварительного завершения строительных работ в полном объеме.

В соответствии с пунктом 15.5 Договора от 25.03.2013 (т.2 л.д.37-38) после проведения процедуры сдачи Объекта рабочей комиссии и получения разрешения на ввод Объекта в эксплуатацию, производится приемка Объекта в эксплуатацию приемочной комиссией, состав которой утверждается Заказчиком, результаты которой оформляются «Актом ввода в эксплуатацию». 

Обществом в ответ на требование от 01.12.2017 №135 представлен акт осмотра электроустановки Федеральной службой по экологическому, технологическому и атомному надзору (Ростехнадзор) от 18.04.2014 № 11.1-124вн-Д/061- 2014 (т.7 л.д.128-131, т.9 л.д.114-117), с разрешением на допуск во временную эксплуатацию электроустановки (участок совместно подвешенных КВЛ 220 кВ Владимирская ТЭЦ-2 - Заря и КВЛ 220 кВ Владимирская ТЭЦ-2-Владимирская с отпайкой на ПС Районная; Владимирская область, Ковровский район, в районе микрорайона «Заря», ПС 220 кВ «Заря») для завершения пусконаладочных работ, так как данная электроустановка отвечает техническим условиям, требованиям проектной документации, установленным требованиям безопасности, требованиям правил эксплуатации, что свидетельствует о том, что ЛЭП полностью готова к комплексному опробованию. 

Суд принимает во внимание, что из акта осмотра от 18.04.2014 следует, что на осмотр инспектору Ростехнадзора представлено 76 опор со всеми смонтированными линиями электропередач.

Таким образом, по состоянию на 29.05.2014, Обществом получило разрешение от Ростехнадзора от 18.04.2014 № 11.1-124вн-Д/061-2014 и провело процедуру сдачи Объекта рабочей комиссии, о чем свидетельствует акт приемки рабочей комиссии от 29.05.2014. Следовательно, были созданы все условия для приемки Объекта в эксплуатацию и оформления акта ввода в эксплуатацию.

Доводы Инспекции о том, что Объект завершен и готов к вводу в эксплуатацию в мае- июне 2014 года нашли свое подтверждение в ходе судебного разбирательства.

Так, на официальном сайте ПАО «ФСК ЕЭС» опубликована статья от 19.05.2014 (т.10 л.д.1), из которой следует, что работы по строительству Объекта начаты 10.01.2014 (вырубка просеки) и завершены 02.04.2014 (смонтированы последние 2 опоры из 80). 

Из статьи также следует, что Объект 19.05.2014 прошел комплексные испытания, поставлен под напряжение и готов к комплексному опробованию. Достоверность сведений данной статьи подтверждается имеющейся в материалах дела комплексной программой от 28.04.2014 (т.9 л.д.81-113), а также копиями заявок №1609/0 и №1610/0 Волго-Окского РМЭС в адрес СО ЕЭС, из которых следует, что работы по комплексному опробованию двух цепей Объекта проведены в период с 08:00 13.05.2014 - 24:00 15.05.2014 (т.11 л.д.59-68).

Согласно показаниям ФИО10 (т.7 л.д. 57-60), занимавшего в проверяемый период должность директора Владимирского филиала ПАО «ТГК-6», осуществлявшего процесс контроля и строительства блока ПГУ-230 Мегаватт на территории Владимирской ТЭЦ-2, который в 2013-2014 и присоединяли к «ВЛ 220 кВ Районная - Заря I цепь», ЛЭП окончательно была готова к проведению пуско-наладочных работ в конце апреля 2014 года иначе ОАО «ТГК-6» не смогла бы выдавать мощность на данную ЛЭП в мае-июле 2014 года.

Генеральные директора ООО «Орион» (ФИО11) (т.7 л.д. 8-10), ЗАО «Электрострой» (ФИО12) (т.7 л.д. 14-16), ООО «Мехколонна-15» (ФИО13) (т.7 л.д.17-19), в ходе показаний сообщали, что выполняли работы по расчистке просеки, установке опор и монтажу линий, в качестве субподрядчиков ООО «Сетьстройсервис», в феврале-марте 2014 года, к апрелю 2014 года все работы завершены.

Также нашли свое подтверждение в ходе судебного разбирательства и доводы Инспекции о том, что ЗАО «Эктив Инжиниринг» в рамках Договора от 19.09.2014 фактически не выполнял дополнительных работ по доведению Объекта до эксплуатационного состояния.

Из Общего журнала работ ЗАО «Эктив-Инжиниринга» (т.11 л.д.4,7) следует, что к проведению работ (19.09.2014) привлекались организации ООО «Мехколонна-15» (сборка опор) и ЗАО «Электрострой» (сборка опор, монтаж провода). 

Как установлено судом, генеральные директора данных организаций отрицают ведение хозяйственной деятельности с ЗАО «Эктив Инжиниринг».

Суд принимает во внимание, что в ходе проверки был установлен факт недостоверности сведений, содержащихся в представленных Обществом актах-скрытых работ, оформленных по работам выполняемым ЗАО «Эктив Инжиниринг» (от 20.09.2014 №№7/35; от 21.09.2014 №6/32; от 22.09.2014 №7/19а; от 24.09.2014 №7/31; от 25.09.2014 №7/32; от 27.09.2014 №№7/34, 7/35; от 29.09.2014 №6/34) вследствие несовпадения сроков выполнения работ указанных в актах с периодом выполнения работ данной организацией (либо март 2014, когда ЗАО «Эктив-Инжиниринг» не был подрядчиком, либо декабрь 2014, когда Объект уже введен в эксплуатацию по КС-14 от 17.11.2014) и технической невозможностью выполнения отдельных работ (работы по установке опоры №34 выполнены 27.09.2014, а собрана она 29.09.2014). 

Данные противоречия не были устранены Заявителем в ходе судебного разбирательства.

Более того, из материалов дела усматривается, что ЗАО «Электрострой», указанная субподрядчиком в вышеперечисленных актах, выполняла работы по установке опор №№ 17а, 33, 34, 35, 19а по договору, заключенному с ООО «Сетьстройсервис» от 28.02.2014 №ССС-03/05-14-068 (т.7 л.д.94-95), в рамках которого ЗАО «Электрострой» обязалось выполнить работы по установке опор и монтажу проводов с 31 по 41. Результат работ передан ООО «Сетьстройсервис», что подтверждается актом о приемке выполненных работ за апрель 2014 года (т.7 л.д.99-100).

Суд, оценивая доводы Заявителя, отмечает, что ПАО «ФСК ЕЭС» представлено два идентичных акта освидетельствования скрытых работ №3/36. Один из них от 23.09.2014 (строительством занималось ЗАО «Эктив Инжиниринг», дата начала и окончания выполнения работ - 23.09.2014) (т.43 л.д.71-72), а второй - от 11.03.2014 (строительством занималось ООО «Сетьстройсервис», дата начала и окончания выполнения работ - 11.03.2014) (т.43 л.д.73-74). 

Другим примером совпадения актов выполненных работ является акт освидетельствования скрытых работ №1/43: первый от 24.09.2014 (строительством занималось ЗАО «Эктив Инжиниринг», дата начала и окончания выполнения работ - 24.09.2014) (т.43 л.д.75-76), а второй от 08.03.2014 (строительством занималось ООО «Сетьстройсервис», дата начала и окончания выполнения работ - 08.03.2014) (т.43 л.д.77-78).

Состав элементов электроустановки ЛЭП-220 кВ в акте осмотра и разрешении Ростехнадзора от 20.10.2014 (т.7 л.д.132-135) и акте приемки рабочей комиссией от 10.11.2014 №1477 (т.44 л.д.21-31)совпадает с составом, осматриваемым представителями Ростехнадзора ранее (разрешение на допуск в эксплуатацию энергоустановки от 18.04.2014 №11.1-124вн-Р/061-2014 (т.7 л.д.128-131, т.9 л.д.114-117) и акт приемки рабочей комиссии от 29.05.2014 (т.11 л.д.70-73) в полном объеме.

В ходе судебного разбирательства Заявитель не смог пояснить причины столь существенных пороков в оформлении исполнительной документации со стороны ЗАО «Эктив-Инжиниринг» (освидетельствованные и подписанные представителями Общества), а также причины по которым оформлены документы (акт приемки рабочей комиссии от 29.05.2014), которые не могли быть оформлены в отношении неготового к вводу в эксплуатацию объекта.

Таким образом, представленными ПАО «ФСК ЕЭС» документами не подтверждается, что выполнение работ по строительству Объекта выполнялось ЗАО «Эктив-Инжиниринг». Следовательно, Налогоплательщик в силу требования о документальной подверженности операций не вправе уменьшать налоговую обязанность в соответствии с документами, составленными формально.

Согласно акту приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией от 17.11.2014 №14337 (т.44 л.д.1-4) стоимость принимаемых основных средств по титулу составила 444 955 358,56 руб., в том числе стоимость строительно-монтажных работ составила 372 579 878,42 руб., а оборудования - 3 451 097,33 руб.

В соответствии с ведомостью начисления амортизации (налоговый учет) (т.44 л.д.5-9) Обществом по итогам завершения работ по титулу, введено в эксплуатацию 60 объектов основных средств различного назначения: ВЛ 220 кВ, ОВ, трансформаторы тока, счетчики электроэнергии, кабели контрольные по каждому из которых определена стоимость выполненных работ из общей стоимости в 444 955 358,56 руб.

Данные объекты введены в эксплуатацию 30.11.2014, с 01.12.2014 Обществом начисляется амортизация (в том числе амортизационная премия в размере 10% или 30%, в зависимости от объекта ОС).

Пунктом 1 статьи 256 НК РФ определено, что амортизируемым имуществом в целях главы 25 «Налог на прибыль организаций» признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности и используются им для извлечения дохода. Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

Из пункта 1 статьи 257 НК РФ следует, что первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение или изготовление, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, а также иных случаев, предусмотренных НК РФ.

Согласно пункту 7 Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. При этом первоначальной стоимостью основных средств, в соответствии с п.8 ПБУ 6/01, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). К фактическим затратам относятся, в том числе, суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда.

Расходы Общества по операциям, понесенные в ходе осуществления реальной финансовой хозяйственной деятельности, должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет (пункты 1 и 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете от 06.11.2011 №402-ФЗ).

Таким образом, основные средства принимаются Налогоплательщиком к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, что формируется из фактических затрат на сооружение и изготовление основных средств в размере сумм, уплачиваемых организациям, за осуществление работ по договору строительного подряда, что должно оформляться соответствующими первичными документами, подтверждающими реальность выполнения хозяйственных операций.

Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды (пункт 2). Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4).

В связи с тем, что данные, содержащиеся в представленных обществом документах по выполнению работ в рамках заключенных договоров с ЗАО «Эктив Инжиниринг» по Договору от 19.09.2014 не соответствуют фактическим обстоятельствам, установленным в ходе проведения мероприятий налогового контроля, и вступают в противоречие с оформленными Обществом в рамках договорных отношений с ООО «Сетьстройсервис» первичными документами по Договору от 25.03.2013, оформленными в отношении конечного результата по аналогичному объему работ, суд приходит к выводу, что Налоговый орган по результатам ВНП пришел к обоснованному выводу об отсутствии несения со стороны Общества затрат в размере 321 036 336 руб. именно в рамках выполнения условий Договора от 19.09.2014.

На основании вышеизложенного, суммы начисленной амортизации, в отношении 60 объектов ОС, возведенных по результатам выполнения работ по титулу: «Реконструкция ВЛ 220 кВ Районная - Заря I цепь. Заходы ЛЭП 220 кВ на Владимирскую ТЭЦ-2. Технологическое присоединение электроустановок ОАО «ТГК-6» включены Налогоплательщиком в состав расходов по налогу на прибыль необоснованно, первоначальная стоимость объектов основных средств (налоговый учет), по Титулу завышена на 321 036 336 руб. Определенная в КС-14 от 19.11.2014 стоимость принимаемых основных фондов в размере 444 955 358,56 руб., сложившаяся на основании первичных документов, оформленных по фиктивной сделке, также является фиктивной и не может являться фактической первоначальной стоимостью объектов ОС, введенных в эксплуатацию 30.11.2014.

Как пояснил налоговый орган в ходе судебного разбирательства, в связи с тем, что оформленная ЗАО «Эктив-Инжиниринг» исполнительная документация по строительству Объекта не содержит разграничений в вопросе какие выполненные работы участвовали в формировании первоначальной стоимости каждого отдельного ОС по титулу, Инспекция воспользовалась правом и определила сумму налогов на прибыль организаций по каждому отдельному объекту ОС по титулу сумм расчетным путем на основании имеющейся у них информации о ПАО «ФСК ЕЭС» и суммах работ, выполнения которых документально подтверждено (то есть работ ООО «Сетьстройсервис»).

По результатам произведенного по результатам налоговой проверки перерасчета сумм амортизационных начислений (с учетом амортизационной премии) (Приложение №2.4.4 к Акту ВНП) (т.44 л.д.2-4), в котором за первоначальную стоимость Объекта приняты документально подтвержденные расходы ПАО «ФСК ЕЭС» в рамках хозяйственных отношений с ООО «Сетьстройсервис» по Договору от 25.03.2013, Инспекцией установлено, что Обществом завышены суммы начисленной амортизации (расходы) за 2014-2015 годы на сумму 126 213 055 руб., что привело к неуплате налога на прибыль организаций за 2014-2015 гг. в сумме 25 242 611 руб., в том числе за 2014 год в размере 19 666 253 руб. и за 2015 год - 5 576 358 руб.

В отношении ссылки Заявителя на пункт 35 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ №3 (2020) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 25.11.2020), суд приходит к выводу о неприменимости пункта 35 Обзора судебной практики ВС РФ №3, вследствие иных фактических обстоятельств, рассматриваемых в настоящем деле.

Так, из пункта 35 Обзора судебной практики ВС РФ №3 следует, что в тех случаях, когда налоговым органом не ставится вопрос об участии налогоплательщика в уклонении от уплаты НДС в результате согласованных действий с поставщиками (пункт 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53), но приводятся доводы о том, что налогоплательщик знал или должен был знать об уклонении его поставщика, поставщиков предыдущих звеньев от уплаты НДС (пункт 10 Постановления Пленума №53), то при оценке данных доводов судебная практика исходит из стандарта осмотрительного поведения в гражданском обороте, ожидаемого от его разумного участника в сравнимых обстоятельствах.

В настоящем деле, Инспекция не вменяет Обществу непроявление должной осмотрительности при выборе ЗАО «Эктив-Инжиниринг» в качестве контрагента для выполнения работ. Совокупностью собранных доказательств в настоящем деле установлено в целом отсутствие факта выполнения работ со стороны ЗАО «Эктив-Инжиниринг», что подтверждается, например, идентичностью оформленных спорным контрагентом актов скрытых работ с работами, выполняемыми ранее ООО «Сетьстройсервис» (задвоение работ). Соответственно, у Общества в целом отсутствовало обоснование для заключения договора на выполнение работ, которые выполнены ранее другим подрядчиком, но результат которых не принят к бухгалтерскому учету.

В отношении ссылки Заявителя на Постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2012№2341/2012, суд принимает во внимание следующее.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 №2341/2012 не рассматривается ситуация, когда налоговым органом при проведении проверки доказано, что спорные хозяйственные операции по приобретению товаров (работ, услуг) в реальности не осуществлялись.

Исходя из содержания Постановления Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 №2341/2012, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль организаций подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам, исключительно в тех случаях, если в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом не будет доказана нереальность совершенных хозяйственных операций по приобретению товаров (работ, услуг).

Как установлено судом, представленными доказательствами подтверждается как нереальность выполнения работ со стороны ЗАО «Эктив-Инжиниринг», так и фиктивность самого Договора от 19.09.2014.

На основании вышеизложенного, у Налогового органа по результатам проведения ВНП отсутствовала обязанность определять реальный размер предполагаемой налоговой выгоды, исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам и уменьшать сумму расходов по спорным операциям, учтенную для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в размере, превышающем установленный в ходе проверки уровень рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Заявителем в ходе судебного разбирательства указывалось, что протяженность трассы по Титулу в 18,5 км подтверждается Протоколом осмотра Налогового органа, имеющийся в материалах дела в томе 10 листе дела 109.

Между тем, судом установлено, что Протокол осмотра от 28.11.2017 №1 (т.10 л.д.109-112) проведен судебным экспертом АНО «Судебный эксперт» в рамках проводимого экспертного исследования для подготовки в дальнейшем экспертного заключения (т.10 л.д.42-117). Экспертом проведен осмотр ПС «Чалино», располагающийся в Москве, а не во Владимирской области. Сведений о протяженности Объекта, рассматриваемого по пунктам 2.1.1 и 2.3.4 Решения, в размере 18,5 км данный Протокол не содержит.

Таким образом, осмотр данной подстанции не имеет никакого отношения к возводимой в рамках выполнения работ по титулу энергоустановке, вопреки доводам Заявителя.

Заявитель также в ходе судебного разбирательства ссылался на то, что ПАО «ФСК ЕЭС» не мог продолжать договорные отношения с ООО «Сетьстройсервис», поскольку условиями Договора от 25.03.2013 не предусматривается превышение 10% барьера увеличения цены договора.

Данный довод Налогоплательщика судом отклоняется, поскольку вступает в противоречие с пунктами 4.3 и 4.8 Договора от 25.03.2013 (т.2 л.д.10), в соответствии с которыми предел цены Договора в 123 919 022 руб. может быть изменен по решению ПАО «ФСК ЕЭС» по итогам проведения экспертизы Проектной документации (после получения положительного заключения), о чем должно быть составлено и подписано дополнительное соглашение.

Пункт 4.11 Договора от 25.03.2013 (т.2 л.д.13) запрещает Подрядчику требовать от Заказчика увеличения цены Договора в случае выполнения им дополнительных проектно-изыскательных работ, вызванных внесением Заказчиком изменений в Задание на проектирование и (или) исходных данных, а также в случае выполнения им строительно-монтажных и пуско-наладочных работ (как по собственной инициативе, так и по заданию Заказчика) в случаях, когда дополнительные работы по стоимости не превышают 10% от цены Договора (то есть, не больше 12 113 358,75 руб., на дату подписания Договора от 25.03.2013). 

Указанный выше пункт Договора коррелирует с пунктом 12.1 Договора от 25.03.2013 (т.12 л.д.34), в соответствии с которым Подрядчик, в случае необходимости выполнения дополнительных работ, не предусмотренных Договором, влекущих за собой превышение цены Договора, обязан письменно известить об этом Заказчика в течение 10 дней с момента выявления такого превышения с приложением документов, обосновывающих необходимость увеличения объемов работ, а также связанного с этим увеличения цены Договора (локальные сметы на дополнительные работы в базисных и текущих ценах).

Заказчик обязуется в течение 15 рабочих дней с момента получения извещения Подрядчика направить ему соответствующий ответ о согласии с предложением Подрядчика или отказ на него. В случае согласия Заказчика на выполнение дополнительных работ по Договору, Стороны фиксируют данные договоренности в дополнительном соглашении к Договору от 25.03.2013.

Согласно пункту 12.3 Договора от 25.03.2013 (т.2 л.д.34), Заказчик вправе вносить изменения в объем работ, которые необходимы для улучшения технических и эксплуатационных характеристик Объекта, если данные работы Подрядчиком еще не выполнены, в том числе: увеличение/сокращения объема любой работы по Договору; исключение работ по Договору; изменения характера, качества или вида работы; выполнение дополнительной работы любого характера (коррелирует с п.12.4 Договора, в части обязанности Подрядчика письменно обратиться к Заказчику с просьбой о внесении изменений в Договор, путем заключения дополнительного соглашения).

Таким образом, условия Договора от 25.03.2013 не только не запрещали увеличивать предельную цену договора, но и допускали данное действие, в том числе по инициативе ПАО «ФСК ЕЭС».

Учитывая изложенное, суд считает обоснованными выводы налогового органа по пунктам 2.1.1 и 2.3.4 по взаимоотношениям с ЗАО «Эктив Инжиниринг» в части завышения Обществом налоговых вычетов по НДС, что привело к неуплате (неполной уплате) НДС за 3-ий квартал 2014 года в сумме 45 450 115 руб. и необоснованному и необоснованному завышению сумм НДС, заявленного к возмещению, за 4-ый  квартал 2014 года в размере 12 336 426 руб. (п. 2.1.1 Решения), а также неправомерного отнесения в состав расходов по налогу на прибыль завышенных сумм начисленной амортизации по объектам основных средств, введенных по титулу «Реконструкция ВЛ 220 кВ Районная – Заря1 цепь. Заходы ЛЭП 220 кВ на Владимирскую ТЭЦ-2, Технологическое присоединение электроустановок ОАО «ТГК-6».

Учитывая изложенное, требования Заявителя о признании недействительным Решения в части пункта 2.1.1 не подлежат удовлетворению.

Между тем, судом установлено, что при расчете налоговых обязательств Общества по итогам проверки по п. 2.3.4 Решения, налоговым органом допущена арифметическая ошибка.

Так, Инспекцией при определении фактической стоимости ОС по Титулу вместо фактически понесенных расходов ПАО «ФСК ЕЭС» по взаимоотношениям с ООО «Сетьстройсервис» в размере 119 998 370.26 руб., указана сумма 119 664 930,61 руб., что привело к определению неверного коэффициента, на который впоследствии уменьшалась первоначальная стоимость каждого отдельного ОС по Титулу и, вследствие, ошибочному определению сумм расхождений и налога, подлежащего уплате.

Исходя из данных перерасчета, Суд приходит к выводу, что в нарушение ст.252,253, 257,259.1 НК РФ ПАО «ФСК ЕЭС» неправомерно отнесены в состав расходов по налогу на прибыль завышенные суммы начисленной амортизации по объектам основных средств, введенных по титулу: «Реконструкция ВЛ 220 кВ Районная - Заря I цепь. Заходы ЛЭП 220 кВ на Владимирскую ТЭЦ-2. Технологическое присоединение электроустановок ОАО «ТГК-6», что повлекло завышение расходов за 2014-2015 годы на сумму 126 082 156 руб., в том числе за 2014 год - 98 229 236 руб., за 2015 год - 27 852 830 руб. Данное нарушение привело к неуплате налога на прибыль организаций за 2014- 2015 годы в сумме 25 216 531 руб., в том числе за 2014 год - 19 645 865 руб., и за 2015 год - 5 570 566 руб.

Учитывая изложенное, Решение в части пункта 2.3.4 подлежит признанию недействительным в части допущенных арифметических ошибок в расчете налога на прибыль.

По пункту 2.3.1. Решения от 19.07.2018 № 03-1-29/1/21

Пунктом 2.3.1.  Решения установлено, что  Заявителем в нарушение п. 2 ст. 253, п. 1 ст. 258 НК РФ, завышены расходы на сумму начисленной амортизации в 2013-2015 годах в отношении объектов основных средств «волоконно-оптическая линия связи» (ВОЛС) на общую сумму 494 405 335 руб. в связи с неверным определением амортизационной группы и срока полезного использования.

По мнению налогового органа спорным объектам основных средств должен быть присвоен код по ОКОФ 12 4526080 «Сооружения связи», в связи с чем они должны быть отнесены к шестой амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно). Из Решения следует, что Заявитель неправомерно отнес спорные объекты в третьей и пятой амортизационным группам в связи с неверным присвоением спорным объектам кодов из ОКОФ.

Признавая решение в указанной части недействительным суд принимает во внимание следующие обстоятельства, установленные в ходе судебного разбирательства.

Налоговый орган в оспариваемом решении не разграничил объекты Оптические волокна (далее – «ОВ») и Волоконно-оптическая линия связи (ВОЛС). Все спорные объекты основных средств (ОС) квалифицированы как ВОЛС с отнесением их к шестой амортизационной группе с соответствующим сроком полезного использования.

Спорные объекты являются ОВ, а не объектами ВОЛС, что следует из наименований объектов, указанных в приложении 2.4.1. к Акту проверки, инвентарных карточек (форма ОС-6), актов приема-передачи основных средств (форма ОС-1) и подтверждается материалами налоговой проверки.

Налоговым органом неправомерно допущена подмена/отождествление понятий: «линия связи» и «сооружение связи», тогда как сооружение является лишь элементом линии связи.

На стр.60 абз.7 Решения (том 26 л.д.63) налоговый орган указал - в ОКОФ имеется ОКОФ 12 4526080 «Сооружения связи», к которому прямо отнесены оптоволоконные линии связи, то есть именно те объекты, которые созданы налогоплательщиком исходя из их функционального назначения согласно представленной Обществом технической документации.

Тот факт, что основным средством выступает именно Оптическое волокно, а не ВОЛС, в отношении которого сделаны выводы, подтвержден материалами дела:

-Регистры налогового учета, представленные по Требованию №4 от 27.12.2016 г. (диск Заинтересованного лица: Документы по амортизации/ ПМЭС);

-Инвентарные карточки ОС-6, акты ОС-1 к объектам ОС Приложения № 2.4.1 к Акту по инв. номерам с наименованиями ОС. (диск Заинтересованного лица: Документы налогоплательщика/ ПМЭС);

-приложение 2.4.1 к Акту проверки (диск Заинтересованного лица, папка «ВОЛС аморт»);

-Инвентарные карточки на оптические волокна с инвентарными номерами 0404-2-14-38404….0404-2-14-38451 ОС-6 (Том 56 л.д. 1-86).

Во всех перечнях «спорных основных средств» в приложении 2.4.1 к Акту проверки указано наименование имущества – оптические волокна - ОВ.

Оценивая характеристики спорных основных средств в целях проверки начисления амортизации при исчислении налога на прибыль, налоговый орган не исполнил требований п.8 ст.101 НК РФ, поскольку не указал основания, по которым объекты ОВ должны классифицироваться как ВОЛС.

Налоговый орган указывает, что волоконно-оптический кабель, как самостоятельный объект, не являющийся составной частью ВОЛС, не сможет выполнять свое функциональное назначение, а также утверждает, что оптическое волокно как составляющая часть волоконно-оптического кабеля (ВОК) не может являться самостоятельным имуществом и самостоятельным инвентарным объектом.

Таким образом, по мнению налогового органа спорные объекты являются неотъемлемой частью волоконно-оптических линий связи, участвуют в процессе приема-передачи информации и попадают под классификацию «Сооружения связи - воздушные линии электросвязи: кабельные линии электросвязи, оптоволоконные линии связи, тракт волноводный», которым в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации № 1 от 01.01.2002, присваивается код ОКОФ 12 4526080. В соответствии с примечаниями к постановлению Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1 к сооружениям связи относятся, в том числе, оптоволоконные линии связи.

Суд соглашается с Заявителем, что в контексте спора о неверном определении амортизационной группы, недостаточно указать формальные характеристики основного средства, которые приводит налоговый орган, без учета назначения, норм отраслевого законодательства, правил бухгалтерского учета.

Так согласно пункту 1 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) амортизируемым имуществом признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 258 НК РФ срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств. Таким образом, ключевыми критериями при определении срока полезного использования (СПИ) имущества в целях определения амортизационной группы является в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации определение вида имущества в соответствии с нормами классификатора (Постановление Правительства Российской Федерации №1 от 01.01.2002).

В учете ПАО «ФСК ЕЭС» в соответствии с распоряжением ПАО «ФСК ЕЭС» от 19.10.2012 №703р спорные основные средства определены как «Оптические волокна», которые включают в свой состав волоконно-оптический кабель связи, вводно-кабельное оборудование и арматуру для подвески.

Такое определение имущества соответствует нормам отраслевого законодательства. Частью 27 статьи 2 Закона № 126-ФЗ установлено, что сооружения связи – это объекты инженерной инфраструктуры (в том числе линейно-кабельные сооружения связи), созданные или приспособленные для размещения средств связи, кабелей связи.

В соответствии с частью 7 статьи 2 Закона № 126-ФЗ линии связи - линии передачи, физические цепи и линейно-кабельные сооружения связи.

Таким образом, сами кабели связи не являются сооружениями связи (в том числе линейно-кабельными сооружениями связи).

Оптические волокна же как спорные основные средства представляют собой физические цепи, из которых состоит кабель связи, то есть элементы линии связи, оборудование, средство связи.

Кабельное изделие – это изделие (кабель, провод, шнур), предназначенное для передачи по нему электрической энергии, электрических и оптических сигналов информации или служащее для изготовления обмоток электрических устройств, отличающееся гибкостью, - пункт 3.1 ГОСТ Р 53315-2009.

В соответствии с пунктом 27 ГОСТ 26599-85 «Системы передачи волоконно-оптические. Термины и определения» оптический кабель – это изделие, содержащее один или несколько оптических волокон, объединенных в единую конструкцию, обеспечивающую их работоспособность в заданных условиях эксплуатации.

К средствам связи в соответствии с частью 28 статьи 2 Закона № 126-ФЗ относятся технические и программные средства, используемые для формирования, приема, обработки, хранения, передачи, доставки сообщений электросвязи или почтовых отправлений, а также иные технические и программные средства, используемые при оказании услуг связи или обеспечении функционирования сетей связи, включая технические системы и устройства с измерительными функциями.

Таким образом, оптическое волокно и кабель связи относятся к средствам связи, поскольку служат для передачи по нему оптических сигналов информации.

В классификации основных средств отсутствует отдельная позиция для кабелей связи. Однако на примере ОКОФ 14 3131000 «Провода и кабели силовые» (в соответствии с действовавшим в спорный период «ОК 013-94. Общероссийский классификатор основных фондов» (утв. Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 № 359)) можно сделать вывод о том, что провод и кабель в структуре ОКОФ отнесены к подразделу 14 0000000 «Машины и оборудование».

В налоговом и бухгалтерском учете ПАО «ФСК ЕЭС» оптические волокна отнесены к ОКОФ 14 3222000 «Средства кабельной связи и аппаратура проводной связи оконечная и промежуточная», ОКОФ 14 3222540 «Системы дальней связи оптоволоконные», ОКОФ 14 3222040 «Системы связи оптоволоконные» со сроками полезного использования 37, 60, 85, 114 и 120 месяцев.

Воздушные линии электропередачи (ВЛ), на которых размещены ОВ, находящиеся в собственности ПАО «ФСК ЕЭС» и третьих лиц, представляют отдельный вид имущества, который в соответствии с ОКОФ имеет СПИ от 240 месяцев (20 лет) до 600 месяцев (50 лет) с отнесением в соответствии с пунктом 3 статьи 258 НК РФ к 7-10 амортизационным группам.

В соответствии с пунктом 6 Приказа Минфина России от 30.03.2001 №26 «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Аналогичные положения содержатся и в пункте 10 Приказа Минфина РФ № 91н от 12.10.2003 г. «Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств», а именно: «в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект».

Таким образом, несмотря на определенный частью 7 статьи 2 Закона «О связи» от 07.07.2003 № 126-ФЗ состав линии связи: линии связи - линии передачи, физические цепи и линейно-кабельные сооружения связи, объединение физических цепей – Оптических волокон - как средств связи со сроком полезного использования до 120 месяцев в единое основное средство с сооружениями ВЛ, имеющими срок полезного использования от 240 месяцев не обосновано и противоречит правилам бухгалтерского учета Приказу Минфина России от 30.03.2001 №26 «Учет основных средств» ПБУ 6/01, Приказу Минфина России №91н.

Налоговый орган ссылается для подтверждения своей позиции по спорным объектам на положения ГОСТ Р 53245-2008 «Информационные технологии. Системы кабельные структурированные. Монтаж основных узлов системы. Методы испытаний» - например на стр.10,92 Письменных объяснений от 24.11.2021 г.

Признавая позицию налогового органа необоснованной, суд учитывает, что настоящий стандарт устанавливает порядок и проведение приемочных испытаний при монтаже ввода в эксплуатацию структурированную кабельную систему (СКС).

Универсальная кабельная система или структурированная кабельная система - единая инженерная инфраструктура здания. Ценность и актуальность СКС заключается в том, что она обеспечивает универсальный, независимый сервис и подключение любого стандартного оборудования. Кроме того, на базе СКС возможна реализация разнообразных стандартных решений с помощью применения специальных устройств, таких как адаптеры, конверторы, разветвители и другие аналогичные им.»

Таким образом положения указанного ГОСТ Р 53245-2008 не применимы для кабельных систем, расположенных вне помещений, т.е. для спорных объектов Заявителя.

Все сделанные на основе данного ГОСТ Р выводы налогового органа о внешних (за пределами ПС, зданий) основных средствах Заявителя недостоверны, что так же подтверждает отсутствие у налогового органа специальных познаний для соответствующего анализа.

Так налоговый орган со ссылкой на данный ГОСТ Р 53245-2008 и его терминологию  указывает, что трасса идет от оборудования структурированной кабельной системы одной подстанции и заканчиваются на оборудовании структурированной кабельной системы другой подстанции, что обеспечивает тесную взаимосвязь передаваемых объектов с подстанциями.

Но не учтено, что структурированной кабельной системой ГОСТ Р 53245-2008 называет - единую инженерную инфраструктуру здания.  Настоящий стандарт распространяется на ввод и функционирование структурированной кабельной системы (СКС) в помещении пользователя. Сам кабель, размещенный за пределами здания, не относится к СКС, не входит в его состав и не образует с ним единый объект.

Таким образом, общий и аналогичный для всех вывод о 52 ОС налогоплательщика основан на неверном применении терминологии ГОСТ Р 53245-2008.

Примеры налогового органа, свидетельствующие о единстве ОВ с ВЛ и ПС по акту ОС-1 №0500/2013-000135 (инвентарные номера с 0210-2-14-87371 по 0210-2-14-87386 (16 ОС) (т.54 л.д.29-35), по акту ОС-1 №0500/2013-000141 (т.54 л.д.36-44) (инвентарные номера с 0210-2-14-87439 по 0210-2-14-87474) основаны на ложном суждении о том, что магистральный ВОК, расположенный за пределами подстанций, входит в состав СКС и подстанции, что и вовсе не позволяет определить к чему все таки налоговый орган относит ОВ в составе кабеля к ВЛ или к подстанциям (зданиям, в которых размещается СКС), а терминология ГОСТ Р однозначно определяет СКС как замкнутую систему внутри здания.

При этом налоговый орган не отрицает, что ОВ в составе кабеля (ВОК) относится именно к средствам связи «в соответствии с пунктом 3.2.2.1 технического документа ГОСТ Р 53245-2008 волоконно-оптическая линия - часть кабельной системы, состоящая из кабеля, коннекторов и муфт и соединяющая две точки терминирования, представляющая собой волоконно - оптическое коммуникационное оборудование.».

На основании изложенного, понятия «линия связи» и «сооружение связи» не являются идентичными друг другу. А понятие «оптическое волокно» не идентично понятию «линия связи» и «сооружение» связи. 

Суд приходит к выводу, что охарактеризовав основное средство ОВ как ВОЛС, налоговый орган не только вышел за пределы отраслевого законодательства, включив в состав физических цепей объекты инженерной инфраструктуры, на которых они размещены (ВЛ Заявителя), но и определил, что все без исключения ВОЛС являются сооружениями, тогда как сооружение согласно Закону о связи является только элементом линии связи и учитывается отдельно. Отталкиваясь в дальнейшем уже от термина «сооружение связи» применительно к физическим цепям налоговый орган неправомерно определил спорное имущество и его амортизационную группу.

Поскольку оптические волокна представляют собой нити в составе волоконно-оптического кабеля, техническая документация, в том числе, технические паспорта на данное имущество не составляются.

В соответствии с пунктом 3.2.2.1 технического документа ГОСТ Р 53245-2008 волоконно-оптическая линия - часть кабельной системы, состоящая из кабеля, коннекторов и муфт и соединяющая две точки терминирования, представляющая собой волоконно-оптическое коммуникационное оборудование.

Тот же ГОСТ Р 53245-2008  в качестве примера линии приводит горизонтальную кабельную подсистему, начинающуюся на коннекторе телекоммуникационной розетки и заканчивающуюся на распределителе этажа (горизонтальном кроссе). Сам кабель в соответствии с ГОСТ Р 53315-2009, ГОСТ 26599-85 – это изделие, предназначенное для передачи по нему электрической энергии, электрических и оптических сигналов, что так же подпадает под определение «средства связи» в соответствии с частью 28 статьи 2 Закона № 126-ФЗ  по критерию выполнения функции передачи оптических сигналов.

То есть, волоконно-оптическая линия или в случае налогоплательщика Оптическое волокно – это часть кабельной системы между двумя точками терминирования в составе кабеля, коннекторов и муфт, что и нашло отражение в учете налогоплательщика.

Такое определение ОВ и его состава соответствует определениям ОКОФ: к оборудованию систем связи относятся: оконечные аппараты (передающие и приемные), устройства коммутационных систем - станции, узлы, используемые для передачи информации любого вида (речевой, буквенно-цифровой, зрительной и т.п.) сигналами, распространяемыми по проводам, оптическим волокнам или радиосигналами, т.е. оборудование телефонной, телеграфной, факсимильной, телекодовой связи, кабельного радио- и телевещания - Общероссийский классификатор основных фондов (ОКОФ) ОК 013-94, утвержден постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 № 359.

Согласно п. 2.5.178. Правил устройства электроустановок (утв. Приказом Минэнерго России от 20.05.2003 № 187), волоконно-оптической линией связи на воздушных линиях электропередачи (ВОЛС-ВЛ) называется линия связи, для передачи информации, по которой служит оптический кабель (ОК), размещаемый на элементах ВЛ.

С учетом определений оборудования систем связи так же данных ОКОФ и структуры классификации ОКОФ 14 3222000 является классом подраздела 14 000000 «Машины и оборудование», ОКОФ 14 3222040 является подклассом класса 14 3222000 «Средства кабельной связи и аппаратура проводной связи оконечная и промежуточная», ОКОФ 14 3222540 является видом подкласса 14 322040 «Системы дальней связи оптоволоконные».

ОКОФ 14 3222540 отсутствует в классификации основных средств, так как до 01.01.2009 в Классификации присутствовал ОКОФ 14 3222040, что является подклассом и все виды ОКОФ, не включенные как самостоятельные в Классификацию, относятся к налоговой группе верхнего уровня ОКОФ, а именно к 5 амортизационной группе. 

Оптическое волокно является самостоятельным объектом гражданских правоотношений, а, следовательно, и самостоятельным основным средством, и не является единым целым с ВЛ или кабельной канализации (КК): что так же обусловлено основным видом деятельности Заявителя – передача электроэнергии, что делает необоснованным объединение объектов, созданных для передачи энергии, в единое целое с такими объектами связи как ОВ, то есть с объектами имеющими иное техническое назначение – передача оптического излучения.

Судом установлено, что техническая документация и регистры налогового учета, а также перечни имущества Заявителя, Инвентарные карточки ОС-6, Акты ОС-1 подтверждают отдельный учет ОВ не только от ВЛ, но и даже от ВОЛС, а также владение в одном кабеле различными ОВ несколькими лицами.

Такая специфика владения и учета ОВ обусловлена гражданской оборотоспособностью, в том числе, возможностью беспрепятственного выбытия данного имущества из собственности Общества, снятие его с баланса и принятие на баланс при совершении гражданско-правовых сделок, то есть отсутствие у ОВ признаков неделимой вещи или единого недвижимого комплекса, которые ограничивали бы возможность участия данного имущества в гражданском обороте независимо от ВЛ или КК, в которой оно размещено.

Оптические волокна имеют отличительное от ВЛ функциональное и техническое назначение, созданы (смонтированы) и вводятся в эксплуатацию зачастую через несколько лет после ввода в эксплуатацию ВЛ, что исключает их объединение в одно сооружение по признаку единства.

Судом установлено, что все устройства, составляющие с ВЛ единое целое, присутствовали на момент ввода ВЛ в эксплуатацию, иначе ввод в эксплуатацию был бы невозможен.

Примером того, что в состав ВЛ/ЛЭП не включается размещенный на них оптико-волоконный кабель, являются технические паспорта ВЛ и данные учета Заявителя, в соответствии с которыми ВЛ введены в эксплуатацию задолго до ввода в эксплуатацию спорных основных средств, в том числе:

-ВЛ- 220 кВ Д-42 «Абаза-Ак-Довурак», кВ Д-41 Аскиз-Абаза ВЛ-220, ВЛ- 220 кВ Д-43 «Ак-Довурак-Чадан» с инвентарными номерами 0706-2-12-07341 / ….07252 / ….07343 приняты на учет 01.03.2007 / 01.07.2005 / 01.03.2007 г. соответственно (диск налогового органа/Документы по амортизации/Хакасское ПМЭС/ п.1 Регистр налогового учета для начисления налога на прибыль за 2013/…2014/…2015, пункты 1673,1674/1705,1706/1759,1770 / 1559-1565/1586-1593/1650-1657  /  1675,1676/1707,1708/1771,1772);

-размещенные на данных объектах электроэнергетики ОВ из перечня Приложения № 2.4.1 к Акту (спорных ОС) инвентарные номера 0706-2-14-20768 …. 0706-2-14-20778 введены в эксплуатацию 25.12.2014 г.  (по 4 оптических волокна на каждом объекте) (диск налогового органа/Перечень ОС/Имущество ФСК Хакасское, пункты 25-28; 30-36; /Документы по амортизации/Хакасское ПМЭС/ п.1 Регистр налогового учета для начисления налога на прибыль за 2014/…2015, пункты 10873-10884/11118-11129)

- данные подтверждаются: Техническими паспортами на «ВЛ 220 кВ Д-42 «Абаза-Ак-Довурак» от 23.10.2003, на 220 кВ «Аскиз-Абаза» от 2004 г., на ВЛ- 220 кВ Д-43 «Ак-Довурак-Чадан» от 10.11.2003 (том 24. л.д.94-128);

-Актами о приеме-передаче здания (сооружения): № 0706/2008-001596 / ….001597 от 01.07.2008 г. на ВЛ-220 кВ Д-41 кВ Абаза-Ак-Довурак (форма ОС-1а); № 0706/2008-005223 /…..005225 от 01.07.2008 г. на ВЛ-220 Д-41 кВ-Аскиз-Абаза;  № 0706/2008-001598 / …..001599 от 01.07.2008 г., ВЛ-220 кВ Д-41 кВ Ак-Довурак-Чадан (том   Инв.. № 0706-2-12-07252 (том 24 л.д. 129-134);

-Инвентарными карточками учета объекта основных средств № 0706/2008-007011 от 01.07.2008 г. (220 кВ Абаза-Ак-Довурак (Д-42); № 0706/2008-007015 от 01.07.2008 г. (220 кВ Д-41 кВ-Аскиз-Абаза); № 0706/2008-007012 от 01.07.2008 г. (220 кВ Т-43 «Ак-Довурак-Чадан) (том 25 л.д.1-6).

Судом установлено, что воздушные линии электропередачи были введены в эксплуатацию за несколько лет до размещения на опорах волоконно-оптического кабеля, что подтверждается датами постановки на учет ВЛ (2007-2008 г.) и ОВ (2014 г.), в том числе «ВЛ 220 кВ Д-42 «Абаза-Ак-Довурак», «ВЛ 220 кВ «Аскиз-Абаза», ВЛ 220 кВ Д-43 «Ак-Довурак-Чадан»  и размещенных на них ОВ инв. номера 0706-2-14-20767 - 0706-2-14-20778, Техническими паспортами, Инвентарными карточками, Актами приема-передачи ОС1. 

Данный факт налоговым органом не оспаривается, но и не учтен им при вынесении оспариваемого Решения.

Налоговым органом не учтено, что особенностью ПАО «ФСК ЕЭС» как организации, основным видом деятельности которой является передача электроэнергии по ЕНЭС (Единая национальная (общероссийская) электрическая сеть), является то, что у нее отсутствуют специально созданные для размещения кабеля связи линейно-кабельные сооружения связи, ввиду отсутствия необходимости в их создании – так как спорные объекты (оптические волокна (ОВ)) размещаются на уже имеющихся объектах недвижимого имущества - линиях электропередачи (ЛЭП/ВЛ). Заявитель не является организацией связи, то есть юридическим лицом, осуществляющим деятельность в области связи в качестве основного вида деятельности (ГОСТ Р 53801—2010).

Факт того, что основный вид деятельности ПАО «ФСК ЕЭС» является передача электроэнергии, подтверждается данными ЕГРЮЛ, egrul.nalog.ru. Основной вид деятельности Заявителя – распределение электроэнергии (ОКВЭД 35.13) (том 34 л.д.4).

Линии электропередачи, являются имуществом, созданным для передачи электрической энергии, то есть, для совершенно другой цели, учитываются отдельно и, как правило, созданы задолго до размещения на них оптических волокон.

Согласно ГОСТ Р 58033-2017 «Здания и сооружения. Словарь. Часть 1. Общие термины» линия электропередачи - электроустановка, состоящая из проводов, кабелей, изолирующих элементов и несущих конструкций, предназначенная для передачи электрической энергии между двумя пунктами энергосистемы с возможным промежуточным отбором (п. 5.4.64).

Таким образом, отсутствует техническая необходимость объединения ОВ и ВЛ, на которых они размещены в единый объект, что подтверждается самостоятельным функционированием ВЛ до монтажа на них ОВ. Размещение на ВЛ оптических волокон не повлияло на функционирование ВЛ.

Здания и сооружения, указанные налоговым органом, долгое время эксплуатировались без размещенных в них спорных объектов и могут эксплуатироваться без ущерба своему назначению в случае удаления спорного имущества с места его текущего местонахождения. Более того, большая часть имущества, например, ВОЛС, средства связи, узел связи, каналы связи, цифровые каналы связи, ПТК ЦУС, антенно-мачтовые сооружения, оборудование радиорелейной связи вообще не имеют отношения и никак не применяются при эксплуатации зданий и сооружений, которые среди прочего, служат только местом их размещения.

Признавая выводы налогового органа по данному эпизоду неправомерными суд также учитывает, что оптическое волокно в силу отличия технического назначения и возможности самостоятельного (независимого) функционирования не подпадает ни под критерий «сооружение» данный ОК 013-94, утвержденным Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 № 359, ни под определение единого недвижимого комплекса, ни под правовой режим сложной вещи.

В соответствии с «Общероссийским классификатором видов экономической деятельности» (утв. Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст) ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2) передача электроэнергии и деятельность в области связи соответствуют разные коды, а следовательно, регулируемые технологические процессы так же являются разными:

-виду деятельности - Передача электроэнергии и технологическое присоединение к распределительным электросетям – соответствует ОКВЭД 35.12;

-виду деятельности - Деятельность в области связи на базе проводных технологий;

-соответствует ОКВЭД 61.10.

Как видно из приведенных кодов: один вид деятельности включен в группировку с общим ОКВЭД 35 «обеспечение электрической энергией, газом и паром; кондиционирование воздуха» раздела D обеспечение электрической энергией, газом и паром; кондиционирование воздуха;

другой вид деятельности включен в группировку с общим ОКВЭД 61 «деятельность в сфере телекоммуникаций» раздела J деятельность в области информации и связи, что не только указывает на различные технологические процессы используемых для разных видов деятельности основных средств, но и исключает целесообразность их объединения в единый объект.

В «Общероссийском классификаторе основных фондов» ОК 013-94, утвержденном Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 № 359, указано, что объектом, выступающим как сооружение, является каждое отдельное сооружение со всеми устройствами, составляющими с ним единое целое.

Согласно ОКОФ к сооружениям относятся: законченные функциональные устройства для передачи энергии и информации, такие как линии электропередачи, теплоцентрали, трубопроводы различного назначения, радиорелейные линии, кабельные линии связи, воздушные линии связи и др. аналогичные объекты.

Таким образом, включение в единое «сооружение» объектов основных средств Оптических волокон в составе ВОЛС необоснованно в силу различия технического назначения, а также в силу отсутствия у ВЛ и размещенных на них ОВ признаков главной и зависимой (обслуживающей) вещи, кроме формального размещения одного объекта на другом, что не является критерием единого целого.

Как указано в пункте 39 Постановления Пленума Верховного суда Российской Федерации от 23.06.2015 №25 недвижимой вещью, участвующей в обороте как один объект, может являться единый недвижимый комплекс. 

Согласно статье 133.1 ГК РФ в качестве такого комплекса выступает совокупность объединенных единым назначением зданий, сооружений и иных вещей, которые либо расположены на одном земельном участке, либо неразрывно связаны физически или технологически (например, железные дороги, линии электропередачи, трубопроводы и другие линейные объекты). При этом в едином государственном реестре прав на недвижимое имущество регистрируется право собственности на совокупность указанных объектов в целом как одну недвижимую вещь. 

В силу прямого указания статьи 133.1 ГК РФ в отсутствие названной регистрации такая совокупность вещей не является единым недвижимым комплексом.

Так как назначение ОВ и ВЛ существенно отличается, то ОВ и ВЛ не могут быть объединены в единую сложную вещь (ст. 134 ГК РФ).

То есть, у спорных основных средств – ОВ отсутствуют признаки единства по функциональному (технологическому) признаку, которые позволили бы определить данные объекты как сооружение или единый недвижимый комплекс, или сложную вещь.

Оптические волокна, в свою очередь, являются самостоятельным объектом гражданского права, самостоятельно участвуют в гражданском обороте, что подтверждается следующими доказательствами, представленными в материалы дела: 

-Соглашение о новации от 20.07.2012 б/н (том 22 л.д. 41-60), Акт приема – передачи имущества от 01.04.2014 № 01-ВА/Ц/СЗ между ОАО «МегаФон» и ОАО «ФСК ЕЭС» (том 20 л.д.131-142), Счет-фактура ОАО «МегаФон» от 01.04.2014 GS00-1800001411/78 (том 20 л.д.143-145) – опровергает наличие у ОВ признаков неделимой вещи или единого недвижимого комплекса с объектами инженерной инфраструктуры, сооружениями ВЛ, опорами ВЛ или КК;

- Проект ВОЛС «Москва-Ростов-на-Дону» (диск налогового органа/документы налогоплательщика/Верхне-Донское ПМЭС/Проектная документация и техническое задание), Акты приема-передачи ОС-1 (Диск налогового органа/Документы налогоплательщика/Верхне-Донское ПМЭС/ОС-1 0210-2-14-87331 и 0210-2-14-87332, ОС-1 0210-2-14-87358, ОС-1 0210-2-14-87381, ОС-1 0210-2-14-87463) – о владении несколькими лицами различными ОВ в одном ВОК, а также размещение чужих ОВ на ВЛ Заявителя и третьих лиц;

-решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.06.2017 по делу № А40-233518/16-96-2079, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2017 № 09АП-50582/2017, - Заявителю переданы оптические волокна в волоконно-оптическом кабеле;

-Договор № Ю-19/140 от 15.08.2019 г. (том 37 л.д.79-90), Договор №94 от 12.04.2013 (том 57 л.д. 32-60), инвентарные карточки  к инвентарным номерами 0404-2-14-38404….0404-2-14-38451 (том 56 л.д. 1-86), Свидетельство о праве собственности 58 АБ 483389; Свидетельство от 16 апреля 2003г. на ПС 500 кВ Пенза 2, пос. Саловка и Здание общеподстанционного пункта управления (ОПУ), г. Пенза, Октябрьский район, ул. Аустрина, д. 168Г (точки присоединения) (том 57 л.д. 30,31), справка о балансовой принадлежности б/н от 24.11.2021 (том 57 л.д.61-76), информационная таблица к справке о балансовой принадлежности от 02.11.2021 б/н в отношении Оптических волокон (том 57 л.д. 77-84), Справка от 06.12.2021 №100 Филиал ПАО «ФСК ЕЭС» Магистральные электрические сети Волги на конечные точки присоединения - объекты недвижимости по адресам: 

<

...> (УД РТК), 

<

...> (ЦУС ПензаЭнерго) и 

<

...> (ТЭЦ 1),  - заявителем размещены волокна в оптическом кабеле совместно с другими собственниками ОВ на чужих ВЛ с выводом точек присоединения и размещением оконечного коммуникационного оборудования в зданиях (объектах недвижимости), не принадлежащих Заявителю.

Так, в числе прочих к спорным объектам основных средств отнесены следующие оптические волокна (Приложение № 2.4.1 к Акту): инв. № 0306-2-14-05088 ВОЛС на участке от кросса ПС Первомайская до кросса ПС ФИО14 № 1 - указан в п. 7213 Приложения № 2.4.1. к Акту; инв. № 0306-2-14-05089 ВОЛС на участке от кросса ПС Первомайская до кросса ПС ФИО14 № 2 указан в п. 7214 Приложения № 2.4.1. к Акту.

Судом установлено, что право собственности на вышеуказанные оптические волокна получено Обществом на основании Соглашения о новации от 20.07.2012 б/н , заключенного с ОАО «МегаФон» (том 22 л.д. 41-60). 

Факт передачи Обществу от ОАО «МегаФон» права собственности на 2 (два) оптических волокна подтверждается следующими документами, оформленными во исполнение Соглашения о новации от 20.07.2012 б/н: Актом приема – передачи имущества от 01.04.2014 № 01-ВА/Ц/СЗ между ОАО «МегаФон» и ОАО «ФСК ЕЭС» (том 20 л.д.131-142); счетом-фактурой ОАО «МегаФон» от 01.04.2014 GS00-1800001411/78 на реализованные Обществу оптические волокна (том 20 л.д.143-145).

Как следует из вводной части Соглашения о новации от 20.07.2012 б/н, волоконно-оптический кабель, в составе которого находятся переданные Обществу от ОАО «МегаФон» оптические волокна, размещен (путем подвешивания) на нескольких участках объектов электроэнергетики: частично на участках, принадлежащих Обществу, частично - на участках объектов электроэнергетики, принадлежащих на праве собственности ПАО «МРСК Северо-Запада».

Перечень передаваемых Обществу ОВ указан в приложении 1 к Соглашению о новации от 20.07.2012 б/н с указанием участков объектов электроэнергетики, по которым проходит оптический кабель. Под номером 14 в данном перечне указан участок прохождения ОВ «ПС Холмогоры – ПС Первомайская» общей протяженностью 55,434 км. На страницах 4 и 5 акта приема – передачи имущества от 01.04.2014 № 01-ВА/Ц/СЗ между ОАО «МегаФон» и ОАО «ФСК ЕЭС», оформленном во исполнение Соглашения о новации от 20.07.2012 б/н, перечислены оптические волокна на участке от кросса ПС Первомайская до кросса ПС Холмогоры (порядковые номера в акте – 2.1 и 2.2 соответственно). Участок объекта электроэнергетики от кросса ПС Первомайская до кросса ПС Холмогоры принадлежит ПАО «МРСК Северо-Запада».

В соответствии с договорами от 30.06.2012 № 02-АК, от 30.06.2012 № 03-АК , заключенными между ОАО «МРСК Северо-Запада» (собственник объектов электроэнергетики, на опорах которого подвешен кабель), ОАО «МегаФон», ОАО «ФСК ЕЭС», ОАО «ВымпелКом», ООО «Торсион-Телеком», ОАО «МРСК Северо-Запада» предоставило право использования металлоконструкций, траверсов, тросостойки опор задействованной ВЛ. 

Согласно п. 2.2 указанных договоров право ОАО «МегаФон», ОАО «ФСК ЕЭС», ОАО «ВымпелКом» пользоваться задействованным имуществом – объектом электроэнергетики ОАО «МРСК Северо-Запада» не являются связанными между собой и не зависят друг от друга.

Собственниками оптических волокон, входящих в состав волоконно-оптического кабеля, размещенного на объекте электроэнергетики ОАО «МРСК Северо-Запада», являются:

-ОАО «Мегафон» - ему принадлежит 28 (двадцать восемь) оптических волокон в составе кабеля;

-ПАО «ФСК ЕЭС» - ему принадлежит 2 (два) оптических волокна в составе кабеля;

-ОАО «ВымпелКом» - ему принадлежит 4 (четыре) оптических волокна в составе кабеля.

Как следует из Акта приема – передачи имущества от 01.04.2014 № 01-ВА/Ц/СЗ между ОАО «МегаФон» и ОАО «ФСК ЕЭС» и Счета-фактуры ОАО «МегаФон» от 01.04.2014 GS00-1800001411/78, выставленного Обществу, каждое оптическое волокно на каждом участке размещения на объектах электроэнергетики имеет свой индивидуальный номер, кросс, номер порта, цвет, начальный и конечный пункты, то есть каждое оптическое волокно выделено самостоятельным объектом основных средств.

Таким образом, представленные в материалы дела доказательства свидетельствуют, что в ряде случаев вообще отсутствует размещение основных средств Общества – оптических волокон (в составе кабеля) на объектах недвижимости, принадлежащих Обществу (ВЛ/ЛЭП).

Довод налогового органа о возможной регистрации обременения ВЛ, на которых располагается ВОК, в котором располагаются волокна, никак не опровергает гражданскую оборотоспособность объекта – оптического волокна, а также не доказывает неправомерность самостоятельного учета спорных основных средств с отнесением их к средствам связи.

Специфика самого ограничения «право доступа для размещения ОВ» не влечет для собственника ВЛ обязанность передать задействованный объект инженерной инфраструктуры в долевую или иную собственность.

Возможность принадлежности ОВ в составе одного кабеля разным лицам так же подтверждена материалами дела, например, в соответствии с Проектом ВОЛС «Москва-Ростов-на-Дону» (диск заинтересованного лица/документы налогоплательщика/Верхне-Донское ПМЭС/Проектная документация и техническое задание), в п.2.4 на стр.14 указано, что «По согласованию ОАО «ФСК ЕЭС» и ООО «Торсион-Телеком» оптические волокна ВОК 24 ОВ распределяются согласно представленной таблице 2.4.1», а именно: ОАО «Энифком» - 4 ОВ; ОАО «ФСК ЕЭС» - 16 ОВ; ООО «Торсион-Телеком» -4 ОВ.

Получение в собственность только 16 из 24 ОВ на участке «Томбов-Липецк-Волгоград» и принятие их к бухгалтерскому учету также подтверждается Актами приема передачи ОС-1 (Диск налогового органа/Документы налогоплательщика/Верхне-Донское ПМЭС/ОС-1 0210-2-14-87331 и 0210-2-14-87332, ОС-1 0210-2-14-87358, ОС-1 0210-2-14-87381, ОС-1 0210-2-14-87463).

В выводах налогового органа о долевой собственности в ВОК на основании рассмотрения проектной документации ВОЛС «Москва - Ростов-на-Дону, суд не усматривает отсутствие права ПАО «ФСК ЕЭС» на отдельный учет основного средства – Оптического волокна как инвентарного объекта, поскольку только такой режим учета и владения оптическими волокнами позволяет беспрепятственно реализовать права собственника на имущество владение, использование, распоряжение без искусственного выделения, разделения, разукрупнения ОС.

Таким образом, суд приходит к выводу, что оптические волокна,   не могут являться «сооружением», принадлежащим Обществу, или составлять единое целое с сооружением Общества. Если исходить из ошибочного предположения Инспекции о том, что оптические волокна являются сооружением, то следует также признать, что лица, имеющие в собственности оптические волокна (в рассматриваемых примерах – ОАО «Мегафон», ПАО «ФСК ЕЭС», ПАО «Мобильные ТелеСистемы», ОАО «ВымпелКом», ООО «Торсион-Телеком», ОАО «Энифком») и не являющиеся при этом собственниками ВЛ (в рассматриваемых примерах – ООО «Торсион-Телеком», ОАО «Энифком», Само ПАО «ФСК ЕЭС» и др.), получают доли в праве собственности на ВЛ, что влечет нарушение прав собственников ВЛ.

Также необходимо отметить, что на опорах линий электропередачи ОАО «МРСК Северо-Запада» размещены 2 сооружения ПАО «ФСК ЕЭС», 28 сооружений ОАО «Мегафон» и т.д. На опорах ЗАО «Пензенская горэлектросеть» размещены сооружения ПАО «ФСК ЕЭС», ПАО «Мобильные ТелеСистемы», ПАО «МегаФон» и т.д.

Указанное обстоятельство делает недостоверными выводы налогового органа в целом по данному эпизоду.

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. 

Представленными в материалы дела доказательствам подтверждается, что отдельное оптическое волокно, будучи частью оптического кабеля, размещенного на опорах ВЛ, способно выступать самостоятельным объектом в гражданском обороте, не единым объектом не только с ВЛ, но и с другими оптическими волокнами, проходящими в этом оптическом кабеле и в силу своих физических свойств сооружением не является, поэтому правомерно учитывается налогоплательщиком отдельно от ВЛ как самостоятельный инвентарный объект.

Налоговый орган, сделав в решении общий вывод о необходимости объединения ОВ и объектов инженерной инфраструктуры Заявителя в единое сооружение, также не учел положений статьи 6 ФЗ «О связи» и пункт 19 Постановления Правительства Российской Федерации от 29.11.2014 г. № 1284 «Об утверждении недискриминационного доступа к инфраструктуре для размещения сетей электросвязи». Указанные нормативно-правовые акты также предполагают необходимость разграничения объектов основных средств и соблюдение прав собственников при размещении собственного имущества, в том числе своих ОВ на опорах ЛЭП третьих лиц или ОВ третьих лиц на собственных опорах ЛЭП, а равно и в Кабельной канализации (далее – КК), принадлежащей самому Обществу или третьим лицам. 

Вывод налогового органа, основанный на доводах о прямом отнесении ВОЛС к сооружениям в силу разъяснений ОКОФ, противоречит таким характеристикам сооружения как прочная связь с землей, данная ОКОФ, и отсутствие такой характеристики у ОВ в составе ВОК. 

Делая вывод об отнесении ОВ к сооружениям связи на основании содержания термина «сооружения», указанного в ОКОФ, налоговый орган сослался только на нормативное обоснование, при этом налоговым органом не сделаны ссылки на содержание технической документации к данным ОВ, не произведена проверка характеристик (функционального назначения, возможность перемещения, разделения, отделения от сооружения) как самих ОВ, так и объектов инженерной инфраструктуры (опор ЛЭП, КК), ВЛ, которые по мнению налогового органа входят в состав единого сооружения.

Суд также учитывает, что согласно представленным в материалы дела ответам заводов-производителей оптические волокна могут быть демонтированы без разрушения самой ВЛ/ЛЭП без изменения ее назначения.

Таким образом, квалифицирующий признак сооружения связи – неразрывная связь с землей и невозможность перемещения опровергается возможностью монтажа, демонтажа и перемещения, а также отсутствие прямого запрета на такие манипуляции со спорным объектом основных средств. При этом, налоговым органом не доказана невозможность демонтажа.

Судом установлено, что оптические волокна не имеют инженерно-строительных частей, в связи с чем спорные объекты по своим физическим свойствам и в силу правового регулирования не могут быть отнесены к «сооружениям связи». Искусственное объединение ВЛ (КК) и ОВ в единое основное средство препятствует определению первоначальной (остаточной стоимости), исчислению амортизации, искажает данные бухгалтерского учета.

Налоговый орган вынес оспариваемое решение без учета требований Приказа Минфина России от 30.03.2001 г. №26 «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (далее – ПБУ 6/01), Приказа Минфина РФ от 12.10.2003 г. №91н «Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств» о правилах исчисления амортизации и первоначальной стоимости объекта основных средств.

ПАО «ФСК ЕЭС» применяет линейный способ начисления амортизации. В соответствии с пунктом 19 ПБУ 6/01 годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Согласно пункту 1 ст. 257 НК РФ под основными средствами в целях налогового учета понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 руб.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

В соответствии с пунктами 23, 24 Приказа Минфина РФ №91н, пунктом 8 ПБУ 6/01 Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Поскольку большинство ОВ смонтировано на уже существующих опорах ВЛ, с учетом определения спорного основного средства как самостоятельного имущества- инвентарного объекта, его первоначальная стоимость определена исходя из стоимости работ по монтажу ВЛ и приобретению соответствующих материалов: кабелей, муфт, арматуры для подвески, амортизация начисляется именно на данную стоимость основного средства. Объединение ОВ и ВЛ в единый комплекс конструктивно сочлененных предметов с начислением амортизации на весь объект не только затруднителен, но и невозможен, поскольку повлечет искажение данных бухгалтерского учета в отношении первоначальной стоимости объекта и ВЛ и ОВ.

На дату ввода в эксплуатацию ОВ в составе кабеля, муфт и арматуры для подвески, стоимость самой ВЛ уже погашается посредством начисления амортизации в течение собственного определенного на дату ввода данного основного средства срока полезного использования. Остаточный срок полезного использования воздушной линии может быть существенно меньше, чем при первоначальном вводе в эксплуатацию. 

Таким образом, при вводе ОВ в эксплуатацию применение кода по ОКОФ, соответствующего сооружению и, как следствие, отнесение данного объекта в состав группы с более длительным сроком полезного использования является не обоснованным. Применение ко всему имуществу срока полезного использования по 6-й амортизационной группе приведет к тому, что оборудование с менее коротким сроком использования придет в негодность раньше.

Налоговым органом так же не проверено и не установлено, что первоначальная стоимость спорных основных средств включает затраты на инженерно-строительные части, строительные конструкции сооружений ВЛ.

Налоговый орган в оспариваемом решении не определил, с какими конкретно сооружениями - ВЛ или сооружениями - кабельной канализацией спорные основные средства, именуемые налоговым органом «объектами ВОЛС», составляют единые сооружения связи, в том числе и в случаях, когда ВОК размещается комбинировано: на опорах разных ВЛ, а также укладкой в грунт, в том числе, в кабельную канализацию, что опять же свидетельствует о неисполнимости суждения налогового органа.

Суд соглашается с Заявителем, что предложенный налоговым органом ОКОФ 124526080 «Сооружения связи» в соответствии с классификацией, относится к подразделу 12 000000 «Сооружения». При этом в составе оптических волокон как основного средства не имеется инженерно-строительных частей, в связи с чем спорные объекты по своим физическим свойствам и в силу правового регулирования не могут быть отнесены к «сооружениям связи».

Согласно Федеральному закону от 30.12.2009 № 384 – ФЗ сооружение - результат строительства, представляющий собой объемную, плоскостную или линейную строительную систему, имеющую наземную, надземную и (или) подземную части, состоящую из несущих, а в отдельных случаях и ограждающих строительных конструкций и предназначенную для выполнения производственных процессов различного вида, хранения продукции, временного пребывания людей, перемещения людей и грузов.

В Общероссийском классификаторе основных фондов (ОК 013-2014 (СНС 2008) содержится аналогичное положение о том, что сооружение - результат строительства, представляющий собой объемную, плоскостную или линейную строительную систему, имеющую наземную, надземную и (или) подземную части, состоящую из несущих, а в отдельных случаях и ограждающих строительных конструкций и предназначенную для выполнения производственных процессов различного вида, хранения продукции, временного пребывания людей, перемещения людей и грузов. 

Указанные признаки не применимы к оптическому волокну.

Разрешение на ввод в эксплуатацию не выдается на ВОЛС, а также и на ОВ в ее составе, что подразумевает отсутствие таких характеристик при создании для данного основного средства как строительство, тем более капитальное, тем более в составе ВЛ, что так же предполагает для данного основного средства только монтаж. Указанное обстоятельство подтверждается материалами дела (диск налогового органа/ Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию 0209-2-14-52206/Документы налогоплательщика/Московское ПМЭС/Инв.52206). Данное разрешение не содержит упоминание о ВОЛС в составе объектов, в отношении которых оно выдано. ВОЛС тем не менее была смонтирована, однако все технические планы, перечисленные в данном разрешении, касаются только капитальных объектов (сооружений) и не затрагивают оптико-волоконной линии.

В Общероссийском классификаторе основных фондов (ОК 013-2014 (СНС 2008) также содержится указание, что оборудование, установленное на сооружении, не входит в состав сооружения и классифицируется в соответствующих группировках машин и оборудования (например, оборудование связи (антенны, электрическое оборудование), установленное на вышках сотовой связи).

В Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1, в 5-ой амортизационной группе предусмотрен код ОКОФ 14 3222000 «Средства кабельной связи и аппаратура проводной связи оконечная и промежуточная», к которому прямо отнесены кабели связи как средство связи.

Налоговым органом не учтено, что согласно пункту 1 статьи 258 НК РФ срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Суд приходит к выводу, что Налоговый орган не учел особенностей осуществления деятельности Заявителя, определив для ОВ иную, чем налогоплательщик амортизационную группу, и таким образом нарушил право налогоплательщика на самостоятельное определение срока полезного использования.

Следует учитывать, что СПИ – является не только инструментом налогового администрирования, но и экономической категорией.

Статья 3 НК РФ предусматривает, что налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

Классификация основных средств распределяет уже сгруппированные виды ОС по амортизационным группам, с учетом научно-технического прогресса, физического, функционального, экономического износа, наличия таких факторов, как среда эксплуатации и сменность. Амортизационная и инвестиционная политика регулирует инвестиционную деятельность, направленную на социально-экономическое и научно-техническое развитие (статья 10 Закона РСФСР от 26.06.1991 № 1488-1 «Об инвестиционной деятельности в РСФСР»).

Иной формальный подход не обеспечивает учет экономического основания амортизации для целей налогового и бухгалтерского учета и ограничивает самостоятельность Заявителя как субъекта экономической деятельности.

Таким образом, принцип построения амортизационных групп основан не только на сроках физической эксплуатации основных средств, но и с учетом иных факторов, вызывающих необходимость их ускоренного обновления (Бюджетное послание Президента РФ Федеральному собранию от 29.06.2010 «О бюджетной политике в 2011 - 2013 годах», «Основных направлениях налоговой политики Российской Федерации на 2012 год и на плановый период 2013 и 2014 годов» одобрено Правительством РФ 07.07.2011).

Следовательно, срок полезного использования в налоговом учете должен быть экономически обоснован с учетом налоговых и экономических показателей самого налогоплательщика, темпов его экономического роста и развития технологий, что и обуславливает право налогоплательщика самостоятельно определять амортизационную группу, исходя не только из вида и назначения конкретного основного средства, но и так же руководствуясь темпами экономического роста, сменности и потребности в обновлении основных фондов налогоплательщика.

Налоговым органом не учтено, что при переходе основного средства (ОВ) к Заявителю от другого собственника согласно положениям пункта 12 статьи 258 НК РФ амортизационная группа изменению не подлежит. Приобретение ОС с сохранением присвоенной ОС амортизационной группы является правомерными действиями налогоплательщика и исключает из состава вменяемого правонарушения сам факт нарушения положений статьи 258 НК РФ при исчислении налога на прибыль.

Данное обстоятельство налоговым органом не проверялось, данная группа объектов не исследовалась, а выводы сделаны относительно всей группы ОС, независимо от способа поступления на баланс налогоплательщика (строительство, монтаж, реконструкция, приобретения в результате сделки, разукрупнение и др. случаи хозяйственной жизни налогоплательщика).

Игнорирование таких случаев в хозяйственной жизни Заявителя, так же свидетельствует о погрешности выборочной проверки, которую провел налоговый орган, описав и фактически ознакомившись только с 9 ОС 3-х филиалов Заявителя согласно абз.1 стр.58 Решения, из предъявленных к проверке 46 филиалов. 

Указанная норма является специальной в случае, когда в эксплуатацию вводятся бывшие в употреблении основные средства, и, следовательно, приоритетной по отношению к общему порядку определения амортизационной группы основных средств, вводимых в эксплуатацию. Соответственно, при возникновении у нового собственника ситуации, о которой идет речь, приоритет должен быть отдан сведениям предыдущего собственника об определенной им амортизационной группе.

На примере, инв. номеров 0706-2-14-20767...0706-2-14-20778 (Приложение № 2.4.1 к Акту) (ВЛ «Ак-Довурак-Чадан», «Абаза-Ак-Довурак», «Аскиз-Абаза») (Хакасское ПМЭС) если обратиться к актам приема-передачи ОС (ОВ) (форма ОС-1б) между предыдущим собственником - Сибирский филиал ОАО «Мегафон» и Филиал ОАО «ФСК ЕЭС» - Хакасское ПМЭС, то согласно 3-й колонке данных актов указана амортизационная группа (5), сведения о которой предоставлены предыдущим собственником.

Обстоятельства подтверждаются актами формы ОС-1б №№ 0706/2014-000464, 0706/2014-000465, 0706/2014-000466 (том 25 л.д. 7-16).

Следовательно, действия Заявителя по сохранению той же амортизационной группы при получении в собственность указанных ОС является правомерной и полностью соответствует требованиям статьи 258 НК РФ, что исключает приведенные налоговым органом основания привлечения к ответственности по одному только признаку неверного определения кода ОКОФ в отношении подобной группы объектов, так как исключает факт нарушения статьи 258 НК РФ.

Налоговый орган в обосновании позиции ссылается на Экспертное заключение № 427/18 от 15.06.2018 как на доказательство отнесения спорного имущества к коду ОКОФ 12 4526080 «Сооружения связи». Однако ответ по отнесению ОВ к коду ОКОФ дан за пределами поставленных на разрешение эксперта вопросов, относительно отличного от спорного основного средства имущества (ВОЛС, а не ОВ), в отношении объекта исследования, который не соответствует указанным в Решении по пункту 2.3.1 основным средствам.

Так, экспертной организацией АНО «Судебный эксперт» согласно экспертному заключению от 15.08.2018 № 427/18 (том 10 л.д.42-117), не исследованы основные средства, указанные в приложении № 2.4.1. к Акту проверки, в том числе и те, которые приведены налоговым органом в качестве примеров совершения налогового правонарушения на стр.58 Решения, что так же не соответствует принципу полноты исследования и делает данное заключение применительно к эпизоду амортизации (п.2.3.1 Решения) не достоверным.

Суд также отмечает, что принятый налоговым органом для проверки по данному эпизоду выборочный метод не содержит указания на методику выборки.

Налоговый орган не обосновал по каким причинам частный вывод относительно нескольких упомянутых в решении основных средств должен распространяться при осуществлении выборочной проверки на всю группу основных средств, принятых на учет в разное время в результате разных хозяйственных операций: создание, реконструкция, приобретение, разделение, разукрупнение амортизируемых объектов ОС.

Произведенная выборка объектов не обеспечила основную ее цель: сбор доказательств, подтверждающих либо опровергающих факт совершения налогового правонарушение, что повлекло вынесение незаконного Решения.

Таким образом, налоговый орган в нарушение п. 8 ст. 101 НК РФ не подтвердил в Решении, выносимом по результатам проведения налоговой проверки, документально факт нарушения налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

Налоговый орган отнес спорные основные средства, указанные в приложении № 2.4.1. к Акту проверки, к коду ОКОФ 12 4526080, предусмотренному в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1, к 6-ой амортизационной группе, в отсутствие фактических и правовых оснований, нарушив требования пункта 8 статьи 101 НК РФ к форме и содержанию Решения, поскольку нарушил правила выборки объектов ОС, установленные для финансовых проверок Стандартом № 16 «Аудиторская выборка», не обеспечив при этом основную цель выборки-  сбор доказательств. 

Объем исследованных ОВ не позволяет установить объективность суждений в отношении всей совокупности объектов, в отношении приведенных в качестве примеров нарушений в материалах дела доказательства отсутствуют, не исследованы обстоятельства случаев применения п.12 ст.258 НК РФ – переход ОВ от предыдущего собственника вместе с уже определенной амортизационной группой, что само по себе исключает факт нарушения в отношении спорных ОС. 

Решение не содержит ссылок на доказательства, которые подтверждают по мнению налогового органа обстоятельства нарушения, не содержат ссылок на способ получения доказательств (на требования, которыми были получены документы), не содержит причинно-следственных связей между выводами проверяющих и содержанием первичных учетных документов.

Уже при рассмотрении настоящего спора в суде налоговым органом проведено исследование технической документации, сделаны обобщающие выводы, предприняты попытки обосновать каким образом сформулированные в отношении налогоплательщика выводы о ВОЛС должны распространяться на основные средства налогоплательщика – Оптические волокна. 

Такая аргументация впервые представлена налоговым органом уже в судебном порядке в Письменных объяснениях от 12.10.2021 г., 03.11.2021 г., 24.11.2021 г., что направлено на восполнение пробелов оспариваемого решения. 

В нарушение требований статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации к оспариваемому решению обстоятельства налоговой проверки не раскрыты при его вынесении, выводы не подтверждены соответствующими доказательствами, что не позволило налогоплательщику в полной мере возражать на доводы и доказательства на этапе досудебного урегулирования спора и фактически ставит перед судом задачи уже завершенной налоговой проверки по сбору и обобщению доказательств, обоснованию принятого налоговым органом решения.

На основании изложенного, суд приходит к выводу, что действия Заявителя по исчислению налога на прибыль в 2013-2015 гг. в части применения 3 и 5 амортизационных групп к основным средствам – Оптическим волокнам – являлись правомерными и соответствуют требованиям пункта 2 статьи 253 НК РФ и пункта 1 статьи 258 НК РФ, так как Заявитель учитывал спорные основные средства в соответствии с их характеристиками, функциональным назначением, учетной политикой, экономическими показателями, сложившейся практикой гражданского оборота как самостоятельное ОС.

Учитывая изложенное, решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №4 от 19.07.2018г. № 03-01-29/1/21 о привлечении ПАО «ФСК ЕЭС» к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом решения ФНС России от 30.01.2019г. № СА-4-9/1498@ в части выводов по пункту 2.3.1, доначисление в связи с этими выводами налогов, соответствующие им суммы пени и штрафа подлежит признанию недействительным, как вынесенное с нарушением норм налогового законодательства.

По пункту 2.5.1. Решения от 19.07.2018 № 03-1-29/1/21

Пунктом 2.5.1. Решения установлено, что Заявитель  в нарушение подпункта 3 пункта 1 статьи 21, пункта 1 статьи 374, подпункта 8 пункта 4 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ, в редакции действующей в 2013-2014 годах), пункта 25 статьи 381 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2015 году) неправомерно исключил из налоговой базы по налогу на имущество организаций в 2013-2014 годах объекты, среднегодовой стоимостью на 2013 год – 1 107 525 115 руб., в 2014 году – 3 848 512 023 руб., и неправомерно заявил льготу по налогу на имущество организаций в 2015 году в виде освобождения от налогообложения в отношении движимого имущества, принятого с 01.01.2013 на учет в качестве основных средств, по объектам недвижимого имущества среднегодовой стоимостью 5 312 736 866 руб.

По мнению  проверяющих, исключение Заявителем из налоговой базы по налогу на имущество организаций в 2013-2014 годах объектов и заявление льготы по налогу на имущество организаций в 2015 году в виде освобождения от налогообложения в отношении движимого имущества, принятого с 01.01.2013 на учет в качестве основных средств, привело к неуплате (неполной уплате) налога на имущество организаций в 2013-2015 годах в размере 84 037 872 руб., в том числе: за 2013 года (по ставке 0,4 %) – 4 023 152 руб.; за 2014 год (по ставке 0,7 %) – 26 887 351 руб.; за 2015 год (по ставке 1 %) – 53 127 369 руб.

Как следует из Решения (страница 186), «спорными» объектами основных средств являются объекты, инвентарные номера и наименования которых указаны в приложении 2.8.1. к Акту выездной налоговой проверки. В указанном приложении перечислены ОВ, то есть оптические волокна- оптические диэлектрические волноводы, предназначенные для передачи информации, представляющие собой стеклянную нить.

Проверяющими сделаны два противоречивых между собой вывода о том, что оптические волокна (ОВ) являются сами по себе объектом недвижимости (абзац 10 на странице 187 Решения), а в последующем, вывод о том, что оптические волокна относятся к объекту недвижимости в силу того, что составляют с объектом недвижимости неделимую вещь (абзац 10 на странице 200 Решения).

Признавая выводы налогового органа необоснованными по данному пункту оспариваемого Решения суд принимает во внимание следующее.

Как установлено судом, на основании ст. 373 НК РФ Заявитель является плательщиком налога на имущество организаций.

Согласно пункту 1 ст. 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если не предусмотрено иное.

В силу пунктов 1 и 3 ст. 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено ст. 375 НК РФ.

При определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В случае, если остаточная стоимость имущества включает в себя денежную оценку предстоящих в будущем затрат, связанных с данным имуществом, остаточная стоимость указанного имущества для целей настоящей главы определяется без учета таких затрат.

Пунктом 4 ст. 376 НК РФ установлено, что средняя стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за отчетный период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества (без учета имущества, налоговая база в отношении которого определяется как его кадастровая стоимость) на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу. Среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества (без учета имущества, налоговая база в отношении которого определяется как его кадастровая стоимость) на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на количество месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу.

Согласно подп. 8 пункта 4 ст. 374 НК РФ (в ред. от 30.12.2012, действовавшей в 2013- 2014 гг.) не признается объектом налогообложения движимое имущество, принятое с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств.

На основании пункта 25 ст. 381 НК РФ (в ред. от 24.11.2014, действующей с 01.01.2015) освобождаются от налогообложения организации - в отношении движимого имущества, принятого с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств, за исключением следующих объектов движимого имущества, принятых на учет в результате реорганизации или ликвидации юридических лиц, а также передачи, включая приобретение, имущества между лицами, признаваемыми в соответствии с положениями пункта 2 ст. 105.1 настоящего Кодекса взаимозависимыми.

Исходя из общих условий установления налогов и сборов (ст. 17 НК РФ) и принимая во внимание понятие льготы, определенное ст. 56 НК РФ, установленные пунктом 3 ст. 380 НК РФ пониженные ставки, не носят характер льготы.

Согласно Перечней объектов основных средств ПАО «ФСК ЕЭС» исключило из налоговой базы за 2013 - 2015 гг. объекты движимого имущества – оптические волокна в составе кабелей связи (движимого имущества), размещенных на объектах недвижимого имущества. 

Суд принимает во внимание, что во всех перечнях «спорных основных средств» в приложении 2.8.1 к Акту проверки указано наименование имущества – оптические волокна - ОВ.

Общество является собственником и учитывает данный вид основных средств – оптические волокна (ОВ), которые ни по своим физическим свойствам, ни по правовому регулированию не являются сооружением связи, в том числе волоконно-оптическими линиями связи. 

Суд приходит к выводу, что довод налогового органа о том, что оптические волокна (ОВ) являются сами по себе объектом недвижимости (абз. 10 стр.187 обжалуемого Решения), является ошибочным ввиду того, что ОВ (в том числе при объединении в оптический кабель (ОК)), не обладают признаками недвижимого имущества в силу физических свойств данной вещи (отсутствует неразрывная связь с землей), не имеют инженерно-строительных частей, поэтому не могут быть отнесены к сооружениям (недвижимости).

Оптические волокна (как и оптический кабель) производятся как самостоятельное изделие (товар), могут быть перемещены с завода-изготовителя (транспортируются) и являются самостоятельным объектом гражданских прав (могут быть самостоятельно приобретены либо отчуждены, сданы в аренду и т.п.).

В связи с тем, что налоговым законодательством в гл. 30 НК РФ не определяется, что следует понимать под движимым или недвижимым имуществом в целях бухгалтерского учета, в соответствии со статьей 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ. 

Согласно пункту 1 ст. 130 ГК РФ к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся подлежащие государственной регистрации (специальной регистрации, учету) здания, сооружения, объекты незавершенного строительства, жилые и нежилые помещения, а также предназначенные для размещения транспортных средств части зданий или сооружений (машино-места), если границы таких помещений, частей зданий или сооружений описаны в установленном законодательством о государственном кадастровом учете порядке.

Вещи, не относящиеся к недвижимости, признаются движимым имуществом (п. 2 ст. 130 ГК РФ).

По мнению налогового органа, ст. 134 ГК РФ дает нормативное определение понятия «сложная вещь» и приравнивает сложные вещи к неделимым.

В оспариваемом Решении, налоговый орган делает вывод о том, что, исходя из правового обоснования определения объектов основных средств, следует учитывать не только неразрывную связь с землей каждого объекта самостоятельно, но также цель использования объектов основных средств в комплексе с учетом вида деятельности налогоплательщика.

В письмах ФНС России от 10.11.2016 № БС-4-21/21273@, от 02.08.2018 № БС-4-21/14968@, от 28.08.2019 № БС-4-21/17216@, от 20.04.2020 № БС-4-21/6581@, от 20.04.2020 № БС-4-21/6581@, от 01.10.2021 БС-4-21/13969@, от 15.11.2021 № БС-4-21/15939@ (л.д.97-105 Том № 55) фактически признано, что наличие так называемой технологической связанности объектов и их единого назначения не являются критериями при их отнесении к объектам недвижимого имущества, также признана необходимость использования установленных в бухгалтерском учете формализованных критериев признания имущества налогоплательщика (движимого и недвижимого) в качестве соответствующих объектов основных средств.

Также суд принимает во внимание, что действующее законодательство при определении категории недвижимого имущества не предполагает учета цели использования объектов основных средств и вида деятельности налогоплательщика. Признаки недвижимого имущества содержатся в ст. ст. 130, 133.1 ГК РФ.

Статья 133.1 ГК РФ указывает, что недвижимой вещью, участвующей в обороте как единый объект, может являться единый недвижимый комплекс - совокупность объединенных единым назначением зданий, сооружений и иных вещей, неразрывно связанных физически или технологически, в том числе линейных объектов (железные дороги, линии электропередачи, трубопроводы и другие), либо расположенных на одном земельном участке.

 Таким образом, ст. 133.1 ГК РФ установлено, что в общем случае единый недвижимый комплекс недвижимой вещью не является и далее указывается единственное исключение из этого правила, в соответствии с которым, комплекс недвижимости является недвижимой вещью, если в едином государственном реестре прав на недвижимое имущество зарегистрировано право собственности на совокупность указанных объектов в целом как одну недвижимую вещь. 

Вышеизложенное толкование полностью соответствует правовой позиции, изложенной в п. 39 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела 1 части первой Гражданского кодекса РФ», в соответствии с которым «в едином государственном реестре прав на недвижимое имущество регистрируется право собственности на совокупность указанных объектов в целом как одну недвижимую вещь. 

В силу прямого указания статьи 133.1 ГК РФ в отсутствие названной регистрации такая совокупность вещей не является единым недвижимым комплексом.

Суд отклоняет довод налогового органа о том, что ст. 134 ГК РФ дает нормативное определение понятия «сложная вещь» и приравнивает сложные вещи к неделимым, так как правовое положение неделимых вещей определяется ст. 133 ГК РФ, в соответствии с которой вещь, раздел которой в  натуре невозможен без разрушения, повреждения вещи или изменения ее назначения и которая выступает в обороте как единый объект вещных прав, является неделимой вещью и в том случае, если она имеет составные части.

Неделимая вещь состоит из составных частей, каждая из которых не имеет хозяйственной ценности и не может самостоятельно участвовать в обороте, а сложная вещь предполагает наличие совокупности вещей, которые вполне могут участвовать в хозяйственном обороте обособлено друг от друга с сохранением своих полезных свойств. Только в случае совершения сделки в отношении сложной вещи ее действие распространяется на все входящие в нее вещи, если условиями сделки не предусмотрено иное. Никаких иных ограничений на обособленный оборот вещей, составляющих сложную вещь, действующим законодательством не предусмотрено.

При этом указанные нормы статьи 133 и 134 ГК РФ определяют свойства оборотоспособности неделимых и сложных вещей, но не вводят дополнительные критерии отнесения вещей (сложных, неделимых или их составных частей) к категории движимого или недвижимого имущества.

Таким образом, довод налогового органа о возможности применения в настоящем деле ст. 133.1 ГК РФ в совокупности со ст. 134 ГК РФ основан на неверном толковании норм гражданского законодательства и противоречит правовой позиции, изложенной в п. 39 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела 1 части первой Гражданского кодекса РФ".

При вынесении Решения, налоговый орган также не принял во внимание следующие существенные обстоятельства.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н (далее – ПБУ 6/01), в соответствии с пунктом 6 к основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Основой классификации объектов основных средств в бухгалтерском учёте выступает Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008), введенный в действие приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии (Росстандарта) от 12.12.2014 № 2018-ст, и ранее действовавший Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утверждённый Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 № 359.

В соответствии с вышеназванными классификаторами, оборудование не относится к зданиям и сооружениям, формируя самостоятельную группу основных средств, за исключением прямо предусмотренных в классификаторах случаев, когда отдельные объекты признаются неотъемлемой частью зданий и включаются в их состав (например, коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации; оборудование встроенных котельных установок, водо-, газо- и теплопроводные устройства, а также устройства канализации).

Из содержания классификаторов также вытекает, что оборудование для осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, связанных с изменением предмета труда, в том числе, установленное на фундаменте, по общему правилу не классифицируется в качестве сооружений (не отвечают определению понятия «сооружение»), а подлежит классификации в соответствующих группировках машин и оборудования.

Учитывая изложенное, если иное не вытекает из содержания ПБУ 6/01 и классификаторов основных фондов (основных средств), машины и оборудование, приобретенные как объекты движимого имущества, учитываются в бухгалтерском учете отдельно от зданий и сооружений в качестве самостоятельных инвентарных объектов, и согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ подлежат налогообложению в таком качестве. 

С учетом изложенного, производственные машины и оборудование не могут включаться в состав зданий, сооружений (за исключением прямо оговорённых случаев), не являются сооружением, а наоборот являются самостоятельным объектом учета.

Отклоняются судом и доводы налогового органа о том, что оптические волокна (ВОЛС, как указывает налоговый орган) являются частью ВЛ/ЛЭП, так как материалами дела установлено, что все спорные объекты основных средств, переквалифицированные налоговом органом в объекты недвижимости, приобретались Обществом отдельно от ВЛ/ЛЭП, на которых они размещены. При этом ВЛ/ЛЭП эксплуатировались задолго до приобретения указанных объектов основных средств – оптических волокон.

При этом Обществом полностью соблюдены порядок и условия (требования) ПБУ 6/01 бухгалтерского учета приобретаемых основных средств. В оспариваемом решении Инспекцией не указано на нарушение Обществом каких-либо норм и правил бухгалтерского учета спорных объектов. 

Как указывает Заявитель, учитывая размер дополнительных средств (высвобожденных в результате принятого законодателем решения о выведении из-под налогообложения движимого имущества, принятого на учет после 1 января 2013 года), на создание новых и обновление уже введенных в эксплуатацию основных средств ПАО ФСК ЕЭС, в результате применения спорных положений НК РФ, достигнуты действительные экономические результаты: повышена оснащенность производства, значительно развита инфраструктура, необходимая для оказания услуг по передаче электроэнергии, повышен спрос на услуги Общества и их доступность.

На странице 32 Приложения № 2.8.1. к Акту налоговой проверки от 21.02.2018 №03-1-29/7 перечислены следующие объекты основных средств): 

-Инв. № 0706-2-14-20767 (ОВ-1, G.652, ПС 220 кВ Аскиз, кросс 2, порт 13, синий ОВ, натуральный ОМ, ДПМ-04-16А08-12.5 + муфта) - указан в п. 25, стр. 32 Приложения № 2.8.1. к Акту проверки;

-Инв. № 0706-2-14-20768 (ОВ-2, G.652, ПС 220 кВ Аскиз, кросс 2, порт 14, фиолетовый ОВ, натуральный ОМ, ДПМ-04-16А08-12.5 + м) - указан в п. 26, стр. 32 Приложения № 2.8.1. к Акту проверки;

-Инв. № 0706-2-14-20769 (ОВ-3, G.652, ПС 220 кВ Аскиз, кросс 2, порт 15, коричневый ОВ, натуральный ОМ, ДПМ-04-16А08-12.5 + м) - указан в п. 27, стр. 32 Приложения № 2.8.1. к Акту проверки;

-Инв. № 0706-2-14-20770 (ОВ-4, G.652, ПС 220 кВ Аскиз, кросс 2, порт 16, черный ОВ, натуральный ОМ, ДПМ-04-16А08-12.5 + муфта) - указан в п. 28, стр. 32 Приложения № 2.8.1. к Акту проверки;

-Инв. № 0706-2-14-20771 (ОВ-1, G.652, ПС 220 кВ Абаза, кросс 2, порт 1, красный ОВ, красный ОМ, ДПМ-04-16А08-12.5 + муфта М1-) - указан в п. 29, стр. 32 Приложения № 2.8.1. к Акту проверки;

-Инв. № 0706-2-14-20772 (ОВ-2, G.652, ПС 220 кВ Абаза, кросс 2, порт 2, оранжевый ОВ, красный ОМ, ДПМ-04-16А08-12.5 + муфта М) - указан в п. 30, стр. 32 Приложения № 2.8.1. к Акту проверки;

Инв. № 0706-2-14-20773 (ОВ-3, G.652, ПС 220 кВ Абаза, кросс 2, порт 3, желтый ОВ, красный ОМ, ДПМ-04-16А08-12.5 + муфта М1-9) - указан в п. 31, стр. 32 Приложения № 2.8.1. к Акту проверки;

-Инв. № 0706-2-14-20774 (ОВ-4, G.652, ПС 220 кВ Абаза, кросс 2, порт 4, зеленый ОВ, красный ОМ, ДПМ-04-16А08-12.5 + муфта М1-) - указан в п. 32, стр. 32 Приложения № 2.8.1. к Акту проверки;

-Инв. № 0706-2-14-20775 (ОВ-1, G.652, ПС 220 кВ Ак-Довурак, кросс 1, порт 5, синий ОВ, красный ОМ, ОПН-ДПМ-04-16А08-12,5, +муфта) - указан в п. 33, стр. 32 Приложения № 2.8.1. к Акту проверки;

-Инв. № 0706-2-14-20776 (ОВ-2, G.652, ПС 220 кВ Ак-Довурак, кросс 1, порт 6, фиолетовый ОВ, красный ОМ, ОПН-ДПМ-04-16А08-12,5) - указан в п. 34, стр. 32 Приложения № 2.8.1. к Акту проверки;

-Инв. № 0706-2-14-20777 (ОВ-3, G.652, ПС 220 кВ Ак-Довурак, кросс 1, порт 7, коричневый ОВ, красный ОМ, ОПН-ДПМ-04-16А08-12,5) - указан в п. 35, стр. 32 Приложения № 2.8.1. к Акту проверки;

- Инв. № 0706-2-14-20778 (ОВ-4, G.652, ПС 220 кВ Ак-Довурак, кросс 1, порт 8, черный ОВ, красный ОМ, ОПН-ДПМ-04-16А08-12,5, +муфта) - указан в п. 36, стр. 32 Приложения № 2.8.1. к Акту проверки.

Судом установлено, что перечисленные отдельные оптические волокна в составе оптических кабелей приобретены Обществом от ОАО «МегаФон» в качестве платы за предоставление ОАО «МегаФон» во временное пользование металлоконструкций (кронштейнов, траверсов) опор объектов электроэнергетики общества, а именно - ВЛ «Абаза-Ак-Довурак», ВЛ «Аскиз-Абаза», ВЛ «Ак-Довурак-Чадан». Данные ВЛ введены в эксплуатацию до размещения на них волоконно-оптического кабеля, в 1967, 1970 и 1971 годах - подтверждается техническим паспортом ВЛ «Абаза-Ак-Довурак», техническим паспортом ВЛ «Аскиз-Абаза», техническим паспортом ВЛ «Ак-Довурак-Чадан».

В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 оборудование не относится к зданиям и сооружениям (группы 11 – 12), формируя самостоятельную группу основных средств (группа 14), за исключением прямо предусмотренных в классификаторах случаев, когда отдельные объекты признаются неотъемлемой частью зданий и включаются в их состав (например, коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации; оборудование встроенных котельных установок, водо-, газо- и теплопроводные устройства, а также устройства канализации).

Соответственно, приобретая отдельные ОВ в составе оптического кабеля (ОК), Общество не имело возможности и было не вправе отражать данные основные средства в бухгалтерском учете иначе, как оборудование (движимое имущество). Иные варианты постановки данных основных средств на учет приводили бы к нарушению Обществом правил бухгалтерского учета.

Суд принимает во внимание также то факт, что Общество не имело возможности включить приобретаемые ОВ в состав ЛЭП/ВЛ и тем самым увеличить стоимость недвижимых основных средств, т.к. проектами соответствующих ЛЭП/ВЛ размещение на них ОК не предусматривалось. Также Обществу не требовалось разработка, согласование и утверждение отдельного проекта по созданию нового объекта недвижимого имущества – волоконно-оптической линии связи (ВОЛС) или получение соответствующей разрешительной документации, т.к. Обществом не создавался такой объект недвижимости как ВОЛС.

Отсутствие нормативно установленной обязанности разработки и согласования с компетентными органами, учреждениями и организациями специального проекта создания объекта основных средств в правоприменительной практике ФНС России рассматривается как дополнительный критерий отнесения соответствующих новых объектов основных средств к движимому имуществу.

Так, письмом ФНС России от 02.08.2021 № СД-4-21/10889 «О критериях разграничения видов имущества (движимое или недвижимое) в целях применения главы 30 НК РФ» в налоговые органы для применения в работе направлены письма Минфина России от 26.05.2021 № 03-05-05-01/40484, от 29.06.2021 № 03-05-05-01/51043), в которых есть ссылка на письмо Росреестра от 20.10.2020 № 11-9273-АБ/20, согласно которому для признания имущества недвижимым необходимо представить доказательства возведения его в установленном законом и иными нормативными актами порядке на земельном участке, предоставленном для строительства объекта недвижимости, с получением разрешительной документации с соблюдением градостроительных норм и правил. По мнению Росреестра, сооружения, построенные и возведенные в эксплуатацию с получением разрешительной документации, т.е. как объекты капитального строительства, с большей степенью вероятности относятся к объектам недвижимости. Соответственно объекты, обладающие характеристиками некапитальных сооружений, не относятся к недвижимому имуществу, право собственности на которые подлежит государственной регистрации.

Кроме того, спорные объекты – 4 оптических волокна приобретались Заявителем у третьего лица (ОАО «Мегафон») в составе принадлежащего этому лицу оптического кабеля (ОК), содержащего до 24 оптических волокон. ОАО «Мегафон» размещало соответствующие ОК на опорах ВЛ, принадлежащих Заявителю.

При этом Общество руководствовалось положениями «Правил недискриминационного доступа к инфраструктуре для размещения сетей электросвязи», утверждённых Постановлением Правительства РФ от 29.11.2014 № 1284 (далее – Правила). Правила четко разграничивают понятия сетей электросвязи и объектов инфраструктуры, которые могут быть использованы для их размещения, рассматривая их как различные объекты, а не как единую неделимую вещь.

Таким образом, воздушные линии электропередач (ВЛ) являются сопряженными объектами инфраструктуры, но не являются сооружениями связи или линейно-кабельными сооружениями связи и не являются их частью.

Следовательно, ВОЛС (кабель линии связи, размещаемые на опоре ВЛ) не является частью сооружения ВЛ.

Вместе с тем в соответствии с Правилами владелец инфраструктуры – субъект естественной монополии обязан обеспечить общедоступную возможность получения во временное пользование объектов инфраструктуры и (или) их части всем желающим использовать данную инфраструктуру для размещения сетей электросвязи (к которым относятся, в том числе, объекты ВОЛС).

Под доступом к инфраструктуре, в соответствии с п.2 Правил, понимается получение во временное пользование объектов инфраструктуры и (или) их части. Возможность передачи во временное пользование части неделимой вещи (которой, по мнению налогового органа, является сопряженная инфраструктура в виде опор воздушных линий электропередач) невозможна в силу п. 1 ст. 133 Гражданского кодекса РФ, следовательно, законодатель исходит из того, что сопряженная инфраструктура (т.е., ВЛ - высоковольтная линия электропередачи) и линия связи, к которой относится ВОЛС, являются раздельными вещами, способными выступать в гражданском обороте самостоятельно.

Таким образом, создается ситуация, когда на опорах воздушных линий электропередач размещаются принадлежащие различным лицам линии связи. По мнению налогового органа, опоры линий электропередач должны являться частью множества сооружений связи, принадлежащих различным лицам – владельцам ВОЛС. 

Однако из содержания указанных Правил следует, что высоковольтные линии электропередачи в силу закона не могут являться частью сооружений связи, в т.ч. объектов ВОЛС и само по себе размещение на них волоконно-оптического кабеля не создает нового сооружения.

Таким образом, ВОЛС и электроустановки Общества не могут образовывать единый недвижимый комплекс, так как имеют разное назначение. Соответственно, Общество не имело правовых оснований для включения и отражения в бухгалтерском учете приобретенных ОВ в составе ВЛ.

В доказательство обратного налоговым органом не приведено в оспариваемом Решении ни одного довода технического характера.

Также у Общества отсутствовали иные основания признания спорного оборудования (ОВ) объектами недвижимого имущества.

Общероссийский классификатор основных фондов (ОКОФ) (утв. Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1194 № 359) не содержит в своем составе такого основного средства как «Электрическая сеть», «Энергетическая система (энергосистема)», «Электроэнергетическая система» и пр. 

Как следует из кодов ОКОФ, присвоенных различному оборудованию налогоплательщика, постановка основных средств Общества именно как отдельных электроустановок, а не некого единого и неделимого объекта, сложной вещи и её принадлежности, полностью соответствует нормативному регулированию.

Кроме того, указанное в пункте 1.2.6. Правил устройства электроустановок понятие «Электрическая сеть» дано как термин, объединяющий совокупность электроустановок для передачи и распределения электрической энергии, состоящая из подстанций, распределительных устройств, токопроводов, воздушных и кабельных линий электропередачи. Указанное определение учитывает различный характер устройства и назначения устройств, что и обуславливает необходимость их отдельного обособленного учета.

Отклоняя доводы налогового органа, Суд приходит к выводу, что технологическая связанность имущества, примененная налоговым органом для квалификации объектов спорного имущества, не может являться основой для определения объекта налогообложения налогом на имущество.

Квалификация спорного имущества, основанная на технологической связанности всего имущества (ОВ/ВЛ, ОВ/ЛЭП), фактически приводит к выводу о наличии у Общества некоего единого объекта налогообложения, к которому должен быть применен общий режим налогообложения – единая льгота, единая ставка, единое администрирование и т. д. 

Однако налог на имущество организаций в соответствии со ст. 14 НК РФ относится к региональным.

Характеристика налога в качестве регионального на основании п. 3 ст. 12  НК РФ позволяет законодательным (представительным) органам государственной власти субъектов Российской Федерации самостоятельно решать вопросы ввода и прекращения действия указанного налога. Помимо этого, при установлении региональных налогов законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов Российской Федерации определяются в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, следующие элементы налогообложения: налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов, могут устанавливаться особенности определения налоговой базы, налоговые льготы, основания и порядок их применения. Аналогичные положения в отношении непосредственно самого налога на имущество организаций содержатся в ст. 372 НК РФ.

Указанные особенности регионального налога позволяют каждому субъекту Российской Федерации исходя из потребностей региона в экономическом, социальном, техническом развитии, стимулировании определенных отраслей экономики или какого-либо полезного поведения налогоплательщиков с учетом финансовой наполненности бюджета субъекта использовать инструмент налогообложения в качестве стимулирующего.

Квалификация объектов спорного имущества на основании технологической связанности имущества Заявителя в качестве единого объекта налогообложения противоречит указанной роли налога на имущество организаций, а также интересам субъектов Российской Федерации, для которых налог на имущество организаций является существенной доходной частью бюджета.

Льготирование имущества, входящего в состав единого объекта налогообложения на территории одного субъекта РФ, автоматически должно повлечь за собой льготирование всего имущества Общества, в том числе расположенного в иных субъектах РФ, как следствие, это приведет к недополучению бюджетом субъекта, где соответствующая ставка налогообложения выше,  существенного дохода в виде налога на имущество организаций.

Признавая позицию налогового органа необоснованной суд также учитывает, что квалификация объектов недвижимого имущества (зданий и сооружений) определена Федеральным законом от 30.12.2009 № 384-ФЗ «Технический регламент о безопасности зданий и сооружений» (далее - Закон № 384-ФЗ), а также Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008), утвержденным Приказом Росстандарта от 12.12.2014 № 2018-ст.

Вышеперечисленные правовые акты содержат следующие критерии для квалификации объекта имущества в качестве недвижимости:

-наличие записи об объекте в Едином государственном реестре недвижимости (далее - ЕГРН);

- при отсутствии сведений в ЕГРН - наличие оснований, подтверждающих прочную связь объекта с землей и невозможность перемещения объекта без несоразмерного ущерба его назначению, в том числе наличие документов технического учета или технической инвентаризации объекта в качестве недвижимости, разрешений на строительство и (или) ввод в эксплуатацию, проектной или иной документации на создание объекта и (или) о его характеристиках (Письмо ФНС России от 20.04.2020 № БС-4-21/6581@).

Регистрация прав на движимые вещи не требуется, кроме случаев, указанных в законе.

Исключением выступают случаи прямого указания законодателем в пункте 1 ст. 130 ГК РФ на вид объекта, который хотя и не подпадает под понятие недвижимого имущества, но подлежит признанию таковым в силу прямого указания на него (воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания).

Таким образом, единственные нормативные идентификационные признаки недвижимости определены в статье 130 ГК РФ, закрепляющей наряду со свойством прочной связи объекта недвижимости с землей признак невозможности перемещения объекта в пространстве без причинения его назначению несоразмерного ущерба.

Критериев для определения того, что представляет собой прочная связь с землей, в каком случае будет выражена несоразмерность ущерба при перемещении, налоговое, гражданское и отраслевое энергетическое законодательство не содержит.

Отнесение объекта к движимому имуществу производится с учетом конструктивных особенностей объекта и возможности его собрать и разобрать для переноса, а также состава соединительных деталей, из которого можно определить возможность переноса объекта в другое место с последующей его установкой при сохранении эксплуатационных качеств и проектных характеристик конструктивных элементов без потери технических свойств, технологических функций. В случае если объекты предназначены для функционирования не зависимо от их места положения, объекты признаются движимым имуществом. 

Судом установлено, что спорные основные средства – ОВ не имеют тесной и неразрывной связи с землей, перемещение данных объектов возможно, и ОВ имеют самостоятельное функциональное назначение.

Таким образом, что при разрешении вопроса о признании вещи недвижимостью, независимо от осуществления государственной регистрации права собственности на нее, следует определить характер объекта и устанавливать наличие квалифицирующих признаков, способных относить его в силу природных свойств или на основании закона к недвижимым объектам. 

Верховный Суд РФ, при рассмотрении ряда судебных споров о наличии у объекта признаков движимого и недвижимого имущества, выработал подходы, позволяющие провести соответствующую квалификацию спорных объектов.

Пленум Верховного Суда РФ в пункте 38 Постановления от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела 1 части первой ГК РФ» разъяснил, что вещь является недвижимой либо в силу своих природных свойств (абзац первый пункта 1 ст. 130 ГК РФ), либо в силу прямого указания закона, что такой объект подчинен режиму недвижимых вещей (абзац второй пункта 1 ст. 130 ГК РФ).

Таким образом, что при разрешении вопроса о признании вещи недвижимостью, независимо от осуществления государственной регистрации права собственности на нее, следует устанавливать наличие у нее признаков, способных относить ее в силу природных свойств или на основании закона к недвижимым объектам.

Данный вывод содержится также и в Определении Верховного Суда РФ от 30.09.2015 № 303-ЭС15-5520 по делу № А51-12453/2014, от 27.12.2018 № 310-ЭС18-13357 по делу № А14-14459/2017.

Таким образом, для квалификации объекта в указанном качестве требуется установление совокупности признаков, само по себе наличие государственной регистрации права не переводит объект из движимого имущества в недвижимое.

Исключением из данного правила является наличие государственной регистрации Единого недвижимого комплекса (далее – ЕНК). 

К ЕНК применяются правила о неделимых вещах. Объекты, совокупность которых зарегистрирована как ЕНК в государственном реестре прав на недвижимое имущество, признаются недвижимым имуществом с момента такой регистрации в силу прямого указания Закона (ст. 133.1 ГК РФ, пункт 38 Постановления Пленума Верховного Суда РФ № 25 от 23.06.2015).

Основные средства Заявителя – оптические волокна в составе ВОЛС не зарегистрированы и не отражены в ЕГРН в составе ЕНК.

Согласно позиции Верховного Суда РФ для разрешения вопроса о недвижимом характере имущества требует выявления у объекта признака самостоятельного функционального назначения либо признака составной части «неделимой вещи».

Кроме того, для объектов, имеющих самостоятельное функциональное назначение, квалификация объектов имущества в качестве движимых и недвижимых должна основываться на выявлении обстоятельств конструктивных особенностей спорных объектов, а именно наличия заглубленного фундамента и сборно-разборного характера имущества, в том числе и при наличии заглубленного фундамента.

Наличие у объекта признака прочной связи с землей, то есть перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно.

Отнесение основных средств - ОВ к категории недвижимости возможно только при одновременной совокупности перечисленных выше признаков. Указанное правило не имеет исключений, в том числе и в части классификации спорных основных средств. 

Суд приходит к выводу, что представленные в материалы дела документы и положения нормативно-правовых актов свидетельствуют о том, что в состав объектов недвижимого имущества налогоплательщика ВЛ/ЛЭП не входят спорные оптические волокна.

Оценивая характеристики спорных основных средств, налоговый орган не исполнил требований п.8 ст.101 НК РФ, поскольку не указал основания, по которым объекты ОВ должны классифицироваться как ВОЛС.

Основные средства, которые являются оптическими волокнами, поименованы налоговым органом «линии связи» (оптоволоконные линии связи), тогда как понятие «линия связи» шире, чем только физические цепи и складывается из нескольких составляющих: линий передачи, физических цепей и линейно-кабельных сооружений связи. При этом понятия «линия связи» и «сооружение связи» налоговый орган посчитал идентичными понятиями (синонимами) и уравнял их значение.

В соответствии с распоряжением ПАО «ФСК ЕЭС» от 19.10.2010 № 703р спорные объекты учитываются как оптические волокна, в состав которых входят волоконно-оптический кабель связи, вводно-кабельное оборудование и арматура для подвески.

Такое самостоятельное определение основного средства в качестве инвентарного объекта полностью соответствует требованиям, установленным разделом I пп.6 п.1 ПБУ 6/01, утвержденных 30.03.2001 г. Приказом Минфин России №26н, а также соответствует положениям НК РФ.

Охарактеризовав основное средство ОВ как ВОЛС, налоговый орган не только вышел за пределы отраслевого законодательства, включив в состав физических цепей объекты инженерной инфраструктуры, на которых они размещены (ВЛ/ЛЭП Заявителя), но и определил, что все без исключения ВОЛС являются сооружениями, тогда как сооружение связи является лишь элементом линии связи и учитывается Заявителем отдельно.

Представленные в материалы дела доказательства свидетельствуют, что технологически оптические волокна в составе ВОЛС с ВЛ/ЛЭП не связаны, а налоговым органом доказательств обратного не приведено. Сами же ВОЛС образованы исключительно движимым имуществом, в том числе оптическими волокнами в составе кабеля.

При этом конструктивные характеристики объектов (составляющих) ВОЛС и способ их монтажа (подвеса) позволяют разобрать на составляющие элементы, переместить и установить на иное место, без нанесения несоразмерного ущерба их назначению.

В свою очередь ВЛ/ЛЭП могут эксплуатироваться без ущерба своему назначению в случае удаления спорного имущества (ОВ или ОК) с места их текущего местонахождения.

При этом, для толкования статьи 130 ГК РФ факт переноса рассматриваемого имущества не имеет значения (подлежит оценке и рассмотрению возможность переноса объекта).

Признавая позицию налогового органа необоснованной по данному эпизоду суд учитывает, что в материалы дела не представлено надлежащих доказательств того, что спорные объекты основных средств (оптические волокна) являются недвижимым имуществом, имущественным комплексом и являются частью сложной неделимой вещи.

Спорные объекты основных средств (ОВ) не имеют прочной связи с землей, поскольку оптические волокна могут быть демонтированы без разрушения самой ВЛ/ЛЭП без изменения ее назначения, демонтаж оптического волокна не влияет на дальнейшую работу ЛЭП, при этом оптическое волокно может продолжать функционировать без изменения своих конечных точек с переносом кабеля на новые опоры или на опоры других ЛЭП, что возможно без перерыва связи.

Монтаж/Демонтаж оптического волокна не влияет на дальнейшую работу ЛЭП.

Оптическое волокно (ОВ) возможно оперативно и без разрушающего воздействия на конструкции опор ЛЭП не только монтировать, а также, в случае необходимости, демонтировать без ущерба для ЛЭП и с сохранением всех эксплуатационных характеристик ОВ и линейной арматуры, что обеспечивает их дальнейшее использование (пункты 2.1.70, 3.5.6, 3.5.22, 4.1.10, 4.1.13, 4.1.15, 4.3.35, 4.4.16, 4.4.20, 4.4.23 «Правил проектирования, строительства и эксплуатации волоконно-оптических линий связи на воздушных линиях электропередачи напряжением 110 кВ и выше» (РД 153-34.0-48.518-98), Приложение 4 к указанным правилам).

Указанные выводы также подтверждаются письмом Минфина РФ от 21.06.2005 № 03-06-01-04/284, согласно которому не включаются в состав объекта недвижимого имущества отдельные инвентарные объекты основных средств, если в частности, демонтаж данных объектов не причиняет несоразмерного ущерба их назначению, а их функциональное предназначение не является неотъемлемой частью функционирования объекта недвижимого имущества как единого обособленного комплекса.

В то же время, «неделимая вещь» основывается на физической связи ее частей, раздел которых в натуре невозможен без разрушения, повреждения вещи или изменения ее назначения. Важнейшее следствие такого регулирования «неделимой вещи» в том, что на ее часть не может быть установлено право собственности, либо иное право (ипотека, сервитут, т.п.), что связано с тем, что объектом вещных прав всегда является вещь в целом.

Законодатель распространяет правила о «неделимых вещах» на единый недвижимый комплекс, однако указывает условие такого распространения - если в едином государственном реестре прав на недвижимое имущество зарегистрировано право собственности на совокупность указанных объектов в целом, как одну недвижимую вещь (статья 133.1 ГК РФ, пункт 38 Постановления Пленума ВС РФ № 25 от 23.06.2015).

Налоговым органом не установлено, что спорные объекты представляют собой единую неделимую вещь и требуют государственной регистрации, не обосновано право оценки вещей налоговым органом как единого недвижимого комплекса (данное право принадлежит лишь собственнику).

Смонтированные на ЛЭП оптические волокна (кабели) не становятся неотъемлемой частью ЛЭП, так как оптические волокна могут быть демонтированы без разрушения самой ЛЭП и без изменения ее назначения, при этом ЛЭП и кабель не выступают в обороте как единый объект прав (например, часто встречающаяся передача в аренду ОВ/кабеля - не означает передачу в аренду ЛЭП).

Спорные объекты основных средств не являются объектами капитального строительства, что подтверждается, в том числе заключением АО «РОСТЕХИНВЕНТАРИЗАЦИЯ – ФЕДЕРАЛЬНОЕ БТИ» от 24.10.2019 № 278-ТЗ. (т. 20 л.д. 129).

Судом установлено, что Налоговым органом проведен осмотр части спорных объектов Общества, о чем составлены Протоколы осмотра от 27.11.2017 №1 и № 2 (т.д. 10, л.д. 109-112 и т.д. 10, л.д. 113-116).

В числе осмотренных объект: ОВ №1 (G.652), ПС 500кВ Каскадная, КРУЭ-220, кросс №1, кассета №1, порт №1 + ОВ красный, ОМ красный, ОКГнг(с)-0.22-24П (1,5) + Муфта М-12б, портал ОРУ 500кВ ПС 500кВ Каскадная + ОВ красный, ОМ красный, ОКГТ-с-1-24(G.652)-16/72 + Муфта М-19, портал ОРУ 500кВ ПС 500 кВ Чагино + ОВ красный, ОМ красный, ОКГнг(с)-0.22-24П (1,5) + порт № 1, кросс № 1, кассета № 7, КРУЭ-220, ПС 500 кВ Чагино».

В отношении указанного объекта в Техническом заключении 

АО «РОСТЕХИНВЕНТАРИЗАЦИЯ – ФЕДЕРАЛЬНОЕ БТИ» от 24.10.2019 № 278-ТЗ, сделаны выводы следующего содержания:

«Объект представляет собой физическую цепь (оптический тракт), предназначенную для передачи оптических сигналов электросвязи, является наряду с другими физическими цепями (оптическими волокнами в кабеле) частью волоконно-оптического кабеля, подвешенного на опорах высоковольтной линии электропередачи, проходит через оптические муфты и оканчивается оптическим разъемом в оптических кроссах. По территориям подстанций кабель проложен в ж/б лотках. Оптические кроссы размещены в помещениях связи в зданиях подстанций. Данный Объект не имеет в своем составе признаков капитальности и прочной связи с землей. 

Для признания имущества в качестве недвижимой вещи (недвижимости) как объекта гражданских прав необходимо подтверждение (установление) того, что такой объект создан именно как недвижимость в установленном законом и иными правовыми актами порядке с получением необходимой разрешительной документации и с соблюдением градостроительных норм и правил.»

Министерство экономического развития Российской Федерации в письме от 11.10.2016 № Д23и-4847 выразило позицию, согласно которой линейные объекты, в том числе подземные, являющиеся сооружениями, введенными в эксплуатацию как объекты капитального строительства в соответствии со статьей 55 Градостроительного кодекса РФ, с большой степенью вероятности относятся к недвижимости. Линейные объекты, не вводимые в эксплуатацию в указанном порядке, скорее всего, не являются недвижимостью.

Таким образом, выдача разрешений на строительство связана с характером объекта, как объекта капитального строительства.  В случаях, когда данное разрешение на строительство не требуется, государственная экспертиза и государственный строительный надзор не проводится. В статье 55 Градостроительного кодекса Российской Федерации не указано, что линейные объекты относятся к недвижимости.

Как указано в письме Минэкономразвития России от 11.10.2016 № Д23и-4847 «Об отнесении линейных объектов к объектам движимого имущества», упомянутом в 4 абзаце стр. 185 Решения, «линейные объекты, в том числе подземные, являющиеся сооружениями, введенными в эксплуатацию как объекты капитального строительства в соответствии со статьей 55 Градостроительного кодекса Российской Федерации, с большой степенью вероятности относятся к недвижимости. Линейные объекты, не вводимые в эксплуатацию в указанном порядке, скорее всего не являются недвижимостью».

С учетом положений статьи 55 Градостроительного кодекса РФ, писем ФНС России от 10.11.2016 №БС-4-21/21273@, Минфина от 26.10.2016 № 03-05-04-01/62406, Минэкономразвития от 11.10.2016 № Д23и-4847 у ПАО «ФСК ЕЭС» отсутствует необходимость получения разрешения на строительство для размещения на существующих опорах линий электропередач кабелей связи, что в свою очередь свидетельствует о том, что спорные объекты, перечисленные в Приложении №2.8.1. к Акту проверки,  не являются объектом капитального строительства, поскольку не создавались как недвижимое имущество в установленном порядке с соблюдением градостроительных норм и правил.

Кроме того, признание объекта недвижимым имуществом в качестве объекта гражданских прав невозможно на том лишь основании, что оно прочно связано с землёй и на него оформлен технический паспорт и должна быть учтена воля собственника, свидетельствующая о намерении создать объект как объект недвижимости и характер работ, в результате которых создан объект.

Таким образом, из положений Гражданского кодекса Российской Федерации с учетом правоприменительной практики следует, что основным квалифицирующим признаком объекта недвижимости является:

-прочная связь с землей, т.е. невозможность перемещения объекта без несоразмерного ущерба его назначению (физический, природный признак вещи);

-в силу прямого указания закона такой объект подчинен режиму недвижимых вещей.

В рассматриваемой ситуации спорные объекты основных средств (ОВ) как объект гражданских прав в соответствии с установленном законом и иными правовыми актами порядке изначально не возводились как объекты недвижимого имущества, получение разрешительной документации, в том числе разрешения на строительство, не требовалось.

Относительно ссылки налогового органа на Инструкцию по заполнению паспорта линейно-кабельного сооружения, утвержденную приказом Минсвязи РФ от 02.08.2005 № 90 – довод А, судом установлено следующее.

Налоговый орган цитирует содержание Инструкции по заполнению паспорта линейно-кабельного сооружения (приказ Минсвязи РФ от 02.08.2005 № 90).

Проанализировав данный документ, суд не усмотрел связи и соответственно наличия основания для применения по настоящему делу. Также из пояснений Инспекции не усматривается, паспорта каких конкретно ВОЛС, принадлежащих налогоплательщику, содержат информацию, позволяющую отнести их в состав недвижимого имущества, и какие конкретно это сведения.

Кроме того, данный документ фактически утратил силу в связи с отменой пункта 15 Положения об особенностях государственной регистрации права собственности и других вещных прав на линейно-кабельные сооружения связи, утв. Постановлением Правительства РФ от 11.02.2005 № 68, в соответствии с которым утвержден данный документ.

Относительно довода налогового органа о том, что в отношении объектов электросетевого хозяйства необходимость установления охранных зон свидетельствует о временных затратах по выбору, подготовки соответствующего участка размещения и согласованию охранной зоны в органах Ростехнадзора – довод Б, суд принимает во внимание следующее.

Действительно подпунктом 2 пункта 2 ст. 89 ЗК РФ установлено, что для обеспечения безопасного и безаварийного функционирования, безопасной эксплуатации объектов электроэнергетики устанавливаются охранные зоны с особыми условиями использования земельных участков независимо от категорий земель, в состав которых входят эти земельные участки.

Вопросы установки охранных зон регулируются Постановлением Правительства РФ от 24.02.2009 № 160 и Постановлением Правительства РФ от 18.11.2013 № 1033.

В письме Росреестра от 14.08.2015 № 09-01219/15@ также прямо указано на возможность установления охранных зон для объектов электросетевого хозяйства вне зависимости от того, к какому виду имущества относится объект (недвижимому или движимому).

Согласно п. 16 Правил № 578 при предоставлении земель, расположенных в охранных зонах сооружений связи и радиофикации, под сельскохозяйственные угодья, огородные и садовые участки и в других сельскохозяйственных целях органами местного самоуправления при наличии согласия предприятий, в ведении которых находятся сооружения связи и радиофикации, в выдаваемых документах о правах на земельные участки в обязательном порядке делается отметка о наличии на участках ЗОУИТ.

В оспариваемом Решении налоговый орган не приводит информации о наличии зарегистрированных в установленном порядке ЗОУИТ в ЕГРН в отношении спорных основных средств Заявителя – оптических волокон в составе ВОЛС.

Установление охранной зоны никак не связано с вопросом квалификации электросетевого имущества как движимого или недвижимого.

Абзацем 11 статьи 3 Федерального закона от 26.03.2003 № 35-ФЗ «Об электроэнергетике» (далее - Закон № 35-ФЗ) установлено, что под объектами электросетевого хозяйства понимаются линии электропередачи, трансформаторные и иные подстанции, распределительные пункты и иное предназначенное для обеспечения электрических связей и осуществления передачи электрической энергии оборудование.

Ни оптические волокна (ОВ), ни ВОЛС, в силу иного назначения, не относятся к объектам электросетевого хозяйства.

Довод инспекции об отображении спорных объектов на топографических картах документально не подтвержден, соответствующие доказательства в деле отсутствуют.

Ссылки налогового органа на протоколы осмотра от 28.11.2017 №1 и №2 (абз. 12 стр. 186, абз. 1 стр. 187 Решения, т.д. 10, л.д. 109-112, стр. 113-116 соответственно) не могут являться основанием для квалификации объекта в качестве недвижимого имущества, так как при осмотре не выявлены признаки недвижимости.

Более того, как видно из описаний оптических волокон, содержащихся в протоколах осмотра от 28.11.2017 № 1 и № 2, на которые ссылается налоговый орган, указанные объекты не имеют несущих или ограждающих строительных конструкций. В указанных протоколах спорные объекты описаны как кабель («проходит по опорам высоковольтных линий электропередачи», «кабель спускается по опоре», «подвешен на опорах ВЛ» и т.д.).

У спорных объектов отсутствует основные признаки недвижимого имущества – не имеют прочной связи с землей (отсутствует капитальность), не требуется получения разрешения на строительство, не требуется разрешение на ввод в эксплуатацию, не требуется дополнительное согласование и выделения земельных участков, имеется возможность перемещения данных объектов без несоразмерного ущерба их назначению.

Налоговый орган в обоснование своей позиции указывает, что спорные основные средства представляют собой технически (технологически) сложные объекты, являющиеся в силу закона обязательной составной частью сооружений связи и подлежат квалификации как объекты недвижимости.

Суд отмечает, что вышеуказанные доводы налогового органа в тексте обжалуемого Решения по данному эпизоду 2.5.1. не приводились, данное обоснование отсутствовало.

При этом, законность оспариваемого Решения и обстоятельства, послужившие основанием для его принятия, подлежат оценке судом на дату его вынесения. Дополнительные доводы, заявленные налоговым органом в ходе рассмотрения дела в суде и не отраженные в оспариваемом решении, не могут быть приняты судом, поскольку суд не вправе восполнять недостатки, допущенные при принятии оспариваемого решения, поскольку это приведет к нарушению принципа состязательности сторон, закрепленного в статье 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.  Арбитражный суд не может подменять деятельность налоговых органов по проведению налоговых проверок, что следует из принципа разделения полномочий исполнительной и судебной власти, установленному статьей 10 Конституции Российской Федерации. 

Суд отмечает, что обжалуемое Решение вынесено 19.07.2018. 

Общество как на стадии проведения проверки, так и на стадии досудебного обжалования Решения заявляло о том, что спорные объекты основных средств являются оптическими волокнами (ОВ), а не волоконно-оптическими линиями связи (ВОЛС) и у налогоплательщика отсутствует в учете такой объект, как ВОЛС. 

Данный факт следует из представленных налогоплательщиком документов (инвентарных карточек и др.) и наименований объектов в Приложении № 2.8.1. к Акту проверки. Во всех перечнях «спорных основных средств» в приложении № 2.8.1 к Акту проверки указано наименование имущества – оптические волокна – ОВ. 

В соответствии с распоряжением ПАО «ФСК ЕЭС» от 19.10.2010 № 703р спорные объекты являются оптическими волокнами, в состав которых входят волоконно-оптический кабель связи, вводно-кабельное оборудование и арматура для подвески. 

Волоконно-оптический кабель, в состав которого входят оптические волокна, не является сооружением связи и не относится к объектам недвижимости.

Согласно п. 1 ст. 8 Федерального закона от 07.07.2003 № 126-ФЗ «О связи» сооружения связи, которые прочно связаны с землей и перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе линейно-кабельные сооружения связи, относятся к недвижимому имуществу.

Как показывает анализ технической документации ВОЛС не являются прочно связанными с линиями электропередач, на которые они подвешены, могут быть легко смонтированы и демонтированы, при этом при соблюдении определенных условий линия электропередач даже может не выводится из эксплуатации.

ВОЛС не входят в состав линий энергопередач, распределительных устройств и ПС, не имеют с указанными электроустановками единого функционального назначения, не образуют функциональную и технологическую взаимосвязь между элементами и их составляющими, не имеют единой цели при использовании.

Исходя из норм отраслевого законодательства к линиям энергопередачи, а также сооружениям, являющимся их неотъемлемой технологической частью, относится имущество, которое с учетом функционального назначения используется для передачи электроэнергии. ОВ не используются для передачи электроэнергии.

Кроме того, как указано ранее, из содержания Правил недискриминационного доступа к инфраструктуре для размещения сетей электросвязи (утв. Постановлением Правительства РФ от 29.11.2014 № 1284) следует, что высоковольтные линии электропередач в силу закона не могут являться частью сооружения связи.

Налоговый орган ссылается для подтверждения своей позиции по спорным объектам на положения ГОСТ Р 53245-2008 «Информационные технологии. Системы кабельные структурированные. Монтаж основных узлов системы. Методы испытаний» - например на стр.10,92 Письменных объяснений от 24.11.2021 г.

Между тем, положения указанного ГОСТ Р 53245-2008 не применимы для кабельных систем, расположенных вне помещений, т.е. для спорных объектов Заявителя.

Все сделанные на основе данного ГОСТ Р выводы налогового органа о внешних (за пределами ПС, зданий) основных средствах Заявителя недостоверны, что так же подтверждает отсутствие у налогового органа специальных познаний для соответствующего анализа.

Так налоговый орган со ссылкой на данный ГОСТ Р 53245-2008 и его терминологию  указывает, что трасса идет от оборудования структурированной кабельной системы одной подстанции и заканчиваются на оборудовании структурированной кабельной системы другой подстанции, что обеспечивает тесную взаимосвязь передаваемых объектов с подстанциями.

Но не учтено, что структурированной кабельной системой ГОСТ Р 53245-2008 называет - единую инженерную инфраструктуру здания.  Настоящий стандарт распространяется на ввод и функционирование структурированной кабельной системы (СКС) в помещении пользователя. Сам кабель, размещенный за пределами здания не относится к СКС, не входит в его состав и не образует с ним единый объект.

Таким образом, общий и аналогичный для всех вывод по 52 ОС налогоплательщика, сделанный налоговым органом основан на неверном применении терминологии ГОСТ Р 53245-2008.

Оптические волокна имеют самостоятельную судьбу и не следуют судьбе ЛЭП (цели создания и использования ЛЭП и ОВ различны). 

Оптические волокна и объекты электроэнергетики (ВЛ/ЛЭП) не имеют функциональной или технологической взаимосвязанности.

Согласно статье 133 ГК РФ неделимой вещью является вещь, раздел которой в натуре невозможен без разрушения, повреждения вещи или изменения ее назначения и которая выступает в обороте как единый объект вещных прав, и в том случае, если она имеет составные части.

Из представленных доказательств следует, что оптическое волокно (ОВ) возможно оперативно и без разрушающего воздействия на конструкции опор ЛЭП не только монтировать, а также, в случае необходимости, демонтировать без ущерба для ЛЭП и с сохранением всех эксплуатационных характеристик ОВ и линейной арматуры, что обеспечивает их дальнейшее использование (пункты 2.1.70, 3.5.6, 3.5.22, 4.1.10, 4.1.13, 4.1.15, 4.3.35, 4.4.16, 4.4.20, 4.4.23 «Правил проектирования, строительства и эксплуатации волоконно-оптических линий связи на воздушных линиях электропередачи напряжением 110 кВ и выше» (РД 153-34.0-48.518-98), Приложение 4 к указанным правилам).

Размещение оптического волокна на ЛЭП предусмотрено в соответствии с требованиями пункта 2.1.4 РД 153-34.0-48.518-98 методом подвески на опорах ЛЭП при помощи линейной арматуры или навивки на грозозащитный трос или фазный провод ВЛ. 

Заявителем в материалы дела были представлены:

- Свидетельство о государственной регистрации права от 28.11.2014 г. № 17-АВ 275034 220 кВ Д-43 «Ак-Довурак-Чадан», кадастровый номер 17:02:0000000:169, выданное повторно взамен 17-АВ № 010737 от 09.11.2008 г.  (т. 25 л.д.17);

- Свидетельство о государственной регистрации права от 24.12.2014 № АА 001479 ВЛ 220 кВ Д-42 «Абаза-Ак-Довурак, кадастровый номер 100-00-01/001/2005-132, выданное повторно взамен АА № 003315 от 19.12.2008 г. (т.25 л.д.18);

-Свидетельство о государственной регистрации права от 23.10.2008 г. № 19 АА 154666, ПЭК, г. Абаза, кадастровый номер 19:05:010200:2831(т.25 л.д.19)

Указанные документы имеют отношение к рассматриваемому делу, поскольку выданы регистрирующим органом в отношении воздушных линий электропередач, на которых размещен волоконно-оптический кабель, в котором находятся оптические волокна- спорные основные средства, указанные в Приложении № 2.8.1 к Акту налоговой проверки от 21.02.2018 №03-1-29/7 с инвентарными номерами 0706-2-14-20767, 0706-2-14-20768, 0706-2-14-20769, 0706-2-14-20770, 0706-2-14-20771, 0706-2-14-20772, 0706-2-14-20773, 0706-2-14-20774, 0706-2-14-20775, 0706-2-14-20776, 0706-2-14-20777, 0706-2-14-20778:

- на странице 32, пункты 25-36 Приложения № 2.8.1. к Акту налоговой проверки от 21.02.2018 №03-1-29/7.

 Указанные документы подтверждают, что воздушные линии (ВЛ) электропередачи, на опорах которых размещен волоконно-оптический кабель, в составе которого находятся спорные основные средства - оптические волокна, были введены в эксплуатацию до размещения на их опорах волоконно-оптического кабеля, следовательно, все устройства, составляющие с ВЛ единое целое, присутствовали на момент ввода ВЛ в эксплуатацию, иначе ввод в эксплуатацию был бы невозможен.

 Указанные документы отвечают требованию допустимости, поскольку подтверждают, что объекты электроэнергетики общества, а именно: ВЛ «Абаза-Ак-Довурак», ВЛ «Аскиз-Абаза», ВЛ «Ак-Довурак-Чадан», на опорах которых размещен волоконно-оптический кабель, в состав которого входят оптические волокна, полученные обществом от ОАО «МегаФон», введены в эксплуатацию и приняты обществом к учету в качестве объектов основных средств до размещения на них волоконно-оптического кабеля.

С учетом вышеизложенного, а также представленных доказательств, суд приходит к выводу, что оспариваемое Решение вынесено без учета следующих факторов:

1)Поскольку оптические волокна представляют собой нити в составе волоконно-оптического кабеля, техническая документация, в том числе, технические паспорта на данное имущество не составляются. 

2)Исходя из специфики правового регулирования объектов электроэнергетики, а также технических свойств спорных объектов, квалификация спорных основных средств, как объектов недвижимого имущества - это вопрос прямой взаимосвязи технических характеристик спорных объектов и анализа информации, содержащейся в нормативных документах.  Для исследования указанных обстоятельств может быть использована, в том числе проектная (проектно-сметная) или иная документация, определяющая технические характеристики объекта. В частности, проектная или техническая документация должна быть проанализирована на предмет сборно-разборного функционала. Для объектов, имеющих самостоятельное функциональное назначение, в целях квалификации их недвижимым имуществом требуется определение характера связи между объектом и его фундаментом, а также конструктивные характеристики самого объекта. 

3)Таким образом, поскольку исследование (анализ) проектных (проектно-сметных) или иной документации, определяющих технические характеристики спорных объектов – оптических волокон, налоговым органом не проводилось, Решение по п. 2.5.1. не содержит неоспоримых достоверных доказательств, что оптические волокна и объекты электроэнергетики (ВЛ/ЛЭП) имеют функциональную или технологическую взаимосвязанность.

4)В оспариваемом Решении не приводится ни одного примера какие конкретно объекты ВЛ/ЛЭП и основные средства Заявителя – оптические волокна, имеют функциональную или технологическую взаимосвязанность, налоговым органом не приведено ни одного довода технического характера. Спорные основные средства у налогоплательщика состоят из кабеля и оконечных устройств и не включают в себя какого-либо недвижимого имущества.

Отсутствие прочной связи с землей подтверждается, в том числе возможностью повторного использования объекта после перемещения, что следует из ответов производителей оптических кабелей.

Таким образом, ответами производителей волоконно-оптического кабеля опровергается довод налогового органа на стр. 60 Решения, что «разделение построенных объектов ВОЛС от уже существующих опор, действующих ВЛ или существующей кабельной канализации не обоснованно, вне зависимости от того каким образом строились ВОЛС - на опорах, действующих ВЛ или существующей КК, эти объекты составляют единое целое и являются сооружением».

Суд также отмечает, что ни ранее, ни в настоящее время не существует строительных норм (СНиП), ГОСТов, приказов, постановлений, инструкций и распоряжений надзорных и регулирующих государственных органов в сфере строительства, связи, энергетики, метрологии, стандартизации и других смежных органах, организациях и структурах, которые запрещали бы перемещение, демонтаж, повторный монтаж и использование волоконно-оптических кабелей.

Таким образом, квалифицирующий признак сооружения связи – неразрывная связь с землей и невозможность перемещения опровергается возможностью монтажа, демонтажа и перемещения ОВ, а также отсутствием прямого запрета на данные манипуляции со спорным объектом основных средств.

Оптическое волокно является самостоятельным объектом гражданских правоотношений, а, следовательно, и самостоятельным основным средством, и не является единым целым с ВЛ или КК, а также налоговым органом не принято во внимание, что ПАО «ФСК ЕЭС» не является организацией связи, основной вид деятельности Заявителя – передача электроэнергии, а, следовательно, необоснованно объединение объектов, созданных для передачи энергии, в единое целое с такими объектами связи как ОВ, то есть с объектами имеющими иное техническое назначение – передача оптического излучения.

Документами, которые Заявитель представил в рамках налоговой проверки, подтверждается, что оптическое волокно является самостоятельной вещью, которая участвует в обороте вне зависимости от иных вещей, находящихся на балансе общества.

Налоговым органом не принято во внимание, что часть оптических волокон, указанных налоговым органом в Приложения № 2.8.1. к Акту проверки, вообще не располагается на объектах ПАО «ФСК ЕЭС» (например, оптическое волокно  Инв. № 0210-2-14-87491 (ОВ № 3 ПС 500 кВ Воронежская кросс №1, порт №3, G652, ОВ - желтый ОМ - красный ОКМС-ПТА-6(2,4) Сп-2 - указан в п. 161, стр. 377 Приложения 2.8.1. к Акту налоговой проверки), тем самым не может являться частью объекта недвижимости, принадлежащего ПАО «ФСК ЕЭС».  (Диск налогового органа/Перечень ОС/Имущество ФСК Верхне-Донское/ п. 161 ОВ №3 ПС 500 кВ Воронежская. кросс №1, порт №3, G652,  ОВ - желтый ОМ - красный ОКМС-ПТА-6(2,4)Сп-2).

Оптические волокна являются самостоятельными объектами имущественных прав, участвуют в обороте вне зависимости от опор ВЛ или иных объектов инженерной инфраструктуры, которые приспособлены для размещения волоконно-оптического кабеля.

Судом установлено, что в практике Общества имеется значительное число договоров о размещении ОВ иных лиц на ЛЭП Общества, о размещении собственных оптических кабелей на опорах иных лиц, об аренде части ОВ из состава оптического кабеля. Доказательства представлены в материалы дела и исследованы судом, в том числе в рамках эпизода по п. 2.3.1 Решения.

Суд обязал налоговый орган предоставить приложение 2.8.1. – список спорных основных средств Заявителя, в отношении которых вынесено оспариваемое Решение в рамках эпизода 2.5.1. 

Однако, налоговый орган, не исполнил требование суда. В материалы дела (т.43 л.д. 54) представлена только сводная таблица к п.2.8.1. Акта проверки. Данная таблица не содержит сведений по основным средствам Заявителя, не представлены доказательства со стороны Ответчика, в которых было указано как проводился расчет и в отношении каких именно объектов основных средств.

Налоговый орган ни в оспариваемом Решении, ни в приложении к Акту не отразил какие основные средства – оптические волокна и объекты недвижимого имущества ВЛ/ЛЭП неразрывно связаны между собой, также не принял во внимание, что часть основных средств размещена на опорах, не принадлежащих Заявителю, что позволяет утверждать, что Решение является незаконным и необоснованным по оспариваемому эпизоду.

Суд также отмечает, что в подтверждение довода о самостоятельности оптических волокон в обороте Заявителем в материалы дела представлены: Договор от 30.06.2012 № 02-АК между ОАО «МРСК Северо-Запада», ОАО «МегаФон», ОАО «ФСК ЕЭС», ОАО «ВымпелКом», ООО «Торсион-Телеком» (т.24 л.д. 40-66); Договор от 30.06.2012 № 03-АК между ОАО «МРСК Северо-Запада», ОАО «МегаФон», ОАО «ФСК ЕЭС», ОАО «ВымпелКом», ООО «Торсион-Телеком» (27 л.) (т. 24 л.д.67-93).

Данные документы отвечают требованию допустимости, поскольку подтверждают, что оптические волокна - объекты основных средств, являвшиеся предметом проводимой налоговым органом проверки: Инв. № 0306-2-14-05088 ВОЛС на участке от кросса ПС Первомайская до кросса ПС ФИО14 № 1 - указан в п. 3, стр. 40 Приложения № 2.4.1. к Акту проверки; Инв. № 0306-2-14-05089 ВОЛС на участке от кросса ПС Первомайская до кросса ПС ФИО14 № 2 указан в п. 4, стр. 40 Приложения № 2.4.1. к Акту проверки; ни физически, ни юридически не являются частью объектов инженерной инфраструктуры, которые приспособлены для размещения волоконно-оптического кабеля, в том числе ВЛ или кабельная канализация.

Все объекты, составляющие с ВЛ единое целое присутствовали на момент ввода ВЛ в эксплуатацию до монтажа и ввода в эксплуатацию ОВ, иначе ввод ВЛ в эксплуатацию был бы невозможен; оптическое волокно является самостоятельной вещью, которая участвует в обороте вне зависимости от иных вещей, находящихся на балансе общества, что подтверждается материалами дела: Технический паспорт на «ВЛ 220 кВ Д-42 «Абаза-Ак-Довурак», составленный ГУП Бюро технической инвентаризации Республики Хакасия по состоянию на 23.10.2003 (т. 24 л.д. 94-100); Технический паспорт на «воздушную линию электропередач 220 кВ «Аскиз-Абаза», составленный ГУП Бюро технической инвентаризации Республики Хакасия в 2004 г. (10 л.) (т. 24 л.д. 111 - 120);  Технический паспорт на «ВЛ- 220 кВ Д-43 «Ак-Довурак-Чадан», составленный ГУП Бюро технической инвентаризации Республики Хакасия 10.11.2003 (т. 24 л.д. 121-128); Акт о приеме-передаче здания (сооружения) № 0706/2008-005225 от 01.07.2008 г., ВЛ-220 кВ Д-41 Аскиз-Абаза, Инв.. № 0706-2-12-07252, (т. 24 л.д. 129-131); Акт о приеме-передаче здания (сооружения) № 0706/2008-005223 от 01.07.2008 г., ВЛ-220 Д-41 кВ-Аскиз-Абаза, Инв.. № 0706-2-12-07252 (т. 24 л.д. 132-134); Акт о приеме-передаче здания (сооружения) № 0706/2008-001596 от 01.07.2008 г. на ВЛ-220 кВ Д-41 кВ Абаза-Ак-Довурак (форма ОС-1а) (т. 24 л.д. 135-137); Акт о приеме-передаче здания (сооружения) № 0706/2008-001597 от 01.07.2008 г., ВЛ-220 кВ Д-41 кВ Абаза-Ак-Довурак, Инв.. № 0706-2-12-07341 (т. 24 л.д. 138-140); Акт о приеме-передаче здания (сооружения) № 0706/2008-001598 от 01.07.2008 г., ВЛ-220 кВ Д-41 кВ Ак-Довурак-Чадан (т. 24 л.д. 141-143); Акт о приеме-передаче здания (сооружения) № 0706/2008-001599 от 01.07.2008 г., ВЛ-220 кВ Д-41 кВ Ак-Довурак-Чадан, Инв.. № 0706-2-12-07343 (т. 24 л.д. 144-146); Инвентарная карточка учета объекта основных средств № 0706/2008-007011 от 01.07.2008 г., Инв. № 0706-2-12-07341 (220 кВ Абаза-Ак-Довурак (Д-42) (т. 25 л.д. 1-2); Инвентарная карточка учета объекта основных средств № 0706/2008-007012 от 01.07.2008 г., Инв. № 0706-2-12-07343 (220 кВ Т-43 «Ак-Довурак-Чадан (т. 25 л.д. 3-4); Инвентарная карточка учета объекта основных средств № 0706/2008-007015 от 01.07.2008 г., Инв. № 0706-2-12-07252 (220 кВ Д-41 кВ-Аскиз-Абаза) (т. 25 л.д.5-6).

Указанные документы имеют отношение к рассматриваемому делу, поскольку  составлены в отношении воздушных линий электропередач, на которых размещен волоконно-оптический кабель, в котором находятся оптические волокна- спорные основные средства, указанные в Приложениях № 2.4.1, 2.8.1 к Акту налоговой проверки от 21.02.2018 №03-1-29/7 с инвентарными номерами 0706-2-14-20767, 0706-2-14-20768, 0706-2-14-20769, 0706-2-14-20770, 0706-2-14-20771, 0706-2-14-20772, 0706-2-14-20773, 0706-2-14-20774, 0706-2-14-20775, 0706-2-14-20776, 0706-2-14-20777, 0706-2-14-20778: на странице 32, пункты 25-36 Приложения № 2.8.1. к Акту налоговой проверки от 21.02.2018 №03-1-29/7: на странице 14,15 пункты 429-440 Приложения № 2.4.1 Акту налоговой проверки 21.02.2018 №03-1-29/7.

Указанные документы подтверждают, что воздушные линии (ВЛ) электропередачи, на опорах которых размещен волоконно-оптический кабель, в составе которого находятся спорные основные средства - оптические волокна, были введены в эксплуатацию до размещения на их опорах волоконно-оптического кабеля, следовательно, все устройства, составляющие с ВЛ единое целое, присутствовали на момент ввода ВЛ в эксплуатацию, иначе ввод в эксплуатацию был бы невозможен.

Указанные документы отвечают требованию допустимости, потому что подтверждают, что объекты электроэнергетики общества, а именно: ВЛ «Абаза-Ак-Довурак», ВЛ «Аскиз-Абаза», ВЛ «Ак-Довурак-Чадан», на опорах которых размещен волоконно-оптический кабель, в состав которого входят оптические волокна, полученные обществом от ОАО «МегаФон», введены в эксплуатацию и приняты обществом к учету в качестве объектов основных средств до размещения на них волоконно-оптического кабеля.

Суд, признавая доводы налогового органа необоснованными, учитывает также, что один объект недвижимости не может быть зарегистрирован и учитываться в качестве такового дважды.

Судом установлено, что в своих возражениях от 29.06.2018 № НА-3893, по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, проведенных на основании Решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 16.04.2018 № 03-1-29/2/157 (т. 1 л.д. 38-46), а также в апелляционной жалобе от 27.08.2018 № НА-5371(т.д. 1 л.д. 103-143), Общество указывало, что движимое имущество (спорные объекты) размещено на недвижимом (опоры ВЛ, ЛЭП), что не учтено экспертами при составлении экспертизы. 

В качестве примера Общество указало, что объекты, указанные в таблице на странице 31 Заключения экспертов от 15.06.2018 №427/18   под порядковыми номерами 12 и 13 (ОВ № 1, G. 652, КоГРЭС-Вичуга, КоГРЭС, ОК порт № 25, белое ОВ, зеленый ОМ, ОКЛЖ-Т-01-6-36-10/125-0,36/0 (инв. № 0203-2-14-23766); ОВ № 2, G.652, КоГРЭС-Вичуга, КоГРЭС, ОК порт № 26, оранжевое ОВ, зеленый ОМ, ОКЛЖ-Т-01-6-36-10/125-0 (инв. № 0203-2-14-23767)) смонтированы на существующем объекте недвижимости «Линия электропередачи ЭСК – высоковольтная линия 220 кВ «КоГРЭС- Вичуга»- II», имеющем назначение: прием и передача электроэнергии, право собственности на который зарегистрировано за ПАО «ФСК ЕЭС» в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним 10.07.2009, запись регистрации №01/005/2009-031 (копия свидетельства о праве собственности от 10.07.2009 серии АА №000074 прилагалась к указанным выше возражениям);

-объект, указанный в таблице на стр. 31 Заключения экспертов под порядковым номером 14 (ОВ № 4, G. 652, КоГРЭС - Иваново, КоГРЭС, ОК порт № 4, зеленое ОВ, зеленый ОМ, ОКЛЖ-Т-01-6-36-10/125-0,36 (инв. № 0203-2-14-23793)) смонтирован на существующем объекте недвижимости «Высоковольтная линия Вл-220 кВ «КоГРЭС-Иваново»- II», имеющем назначение: прием и передача электроэнергии, право собственности на который зарегистрировано за ПАО «ФСК ЕЭС» в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним 10.07.2009, запись регистрации №01/002/2009-054 (копия свидетельства о праве собственности от 10.07.2009 серии АА №000080 прилагалась). 

Аналогично и в отношении других объектов, подлежавшим исследованию в ходе проверки: все 24 объекта исследования (оптические волокна, перечисленные на страницах 30 и 31 Заключения экспертизы от 15.06.2018 №427/18) смонтированы после 01.01.2013 на существующих объектах недвижимости (ЛЭП, ВЛ), права собственности на которые возникли у Общества до 01.01.2013, в подтверждение чего имеются соответствующие свидетельства о праве собственности на ЛЭП/ВЛ, выданные в установленном порядке. 

К возражениям от 29.06.2018 № НА-3893, апелляционной жалобе от 27.08.2018 №НА-5371 приобщались, но не дана оценка налоговым органом, следующим документам:

-Свидетельство о государственной регистрации права от 10.07.2009 №АА 000080  на 1 л. в 1 экз.; Данный объект недвижимости - Сооружение (Прием и передача электроэнергии, ВЛ 220кВ Костромская ГРЭС-Иваново II цепь), усл. №37:00:000000: 0004:001:100176860, кад. № 37:05:010201:94 принадлежит Обществу на праве собственности с 2009 года;

-Свидетельство о государственной регистрации права от 10.07.2009 №АА 000074  на 1 л. в 1 экз. Данный объект недвижимости - Линия электропередачи ЭСК - ВЛ 220 кВ КоГРЭС-Вичуга-II, усл. №37:00:000000: 0002:015021280/24:000:001:015021280 принадлежит Обществу на праве собственности с 2009 года;

-Свидетельство о государственной регистрации права от 10.09.2009  №АА 000148 на 1 л. в 1 экз. Данный объект недвижимости - Здание (Нежилое здание, сооружение - воздушная линия электропередачи ВЛ-220 кВ «Тамбовская – 1» протяженность, инв.№435/01, назначение: иное), кад. № 68:00:0000000:125 принадлежит Обществу с 2009 года;

-Свидетельство о государственной регистрации права от 05.04.2016 №АА 30-30-03/011/2009-101 (повторное, взамен свидетельства от 15.04.2009) №30АА 092957 на 1 л. в 1 экз. Данный объект недвижимости - Сооружение (1.1. сооружения электроэнергетики, ВЛ 220 кВ Астрахань-Рассвет), кад. № 30:08:000000:388, принадлежит Обществу с 2009 года;

-Свидетельство о государственной регистрации права от 19 декабря 2008г. №33АК 622873 на 1 л. в 1 экз. Данный объект недвижимости – Сооружение (воздушная линия электропередач напряжением 220 кВ), кад. № 33:07:000350-141, принадлежит Обществу с 2008 года;

-Свидетельство о государственной регистрации права от 27.03.2009 №68-АА 929205 на 1 л. в 1 экз. Данный объект недвижимости – Сооружение (электроснабжение, сооружение – воздушная линия электропередачи ВЛ-220 кВ «Иловская-II), кад. № 68:07:0000000:348, принадлежит Обществу с 2009 г.;

-Свидетельство о государственной регистрации права от 27.03.2009 №68-АА 928999 на 1 л. в 1 экз. Данный объект недвижимости – Сооружение (1.1. сооружения электроэнергетики, ВЛ 220 кВ Мичуринская-Иловайская) принадлежит Обществу с 2009 года;

-Свидетельство о государственной регистрации права от 18.02.2009 50-НГ № 384612 на 1 л. в 1 экз. Данный объект недвижимости – Сооружения (классификатор видов назначений объектов, Сооружения: воздушная линия электропередачи ВЛ 220 кВ Кедрово-Бугры), усл. № 50:26:00: 00000:031, принадлежит Обществу с 2009 года;

-Свидетельство о государственной регистрации права от 17.08.2012 №АА 000786 на 1 л. в 1 экз. Данный объект недвижимости – Сооружения (линейное сооружение, КВЛ 5002 кВ «Западная- Очаково»), усл. № 00-00-01/002/2012-115, принадлежит Обществу с 2012 года;

-Свидетельство о государственной регистрации права от 29.08.2008 №28АА 253303   на 3 л. в 1 экз. Данный объект недвижимости – (Амурская-Белогорск-Тяга с отпайкой на ПС Белогорск), кад. № 28:00:00000:161, принадлежит Обществу с 2008 года. 

Таким образом, оптические волокна и ВЛ не являются комплексом конструктивно сочлененных предметов, представляющим собой единое целое, предназначенным для выполнения определенной работы или достижения цели.

Один объект недвижимости не может быть зарегистрирован и учитываться в качестве такового дважды – отдельно, как линия электропередачи, и отдельно, как сооружение связи либо единый недвижимый комплекс. 

При этом проверяющими не указано, участвует ли оптическое волокно, подвешенное на ЛЭП, в процессе распределения и передачи электроэнергии.

Налоговым органом при вынесении оспариваемого решения также не принято во внимание, что спорные объекты основных средств являются оптическими волокнами (ОВ), а не волоконно-оптическими линиями (ВОЛС).

Судом установлено, что у Заявителя отсутствует в учете в качестве объекта основных средств-ВОЛС.

Особенностью ПАО «ФСК ЕЭС», как организации, основным видом деятельности которой является передача электроэнергии по ЕНЭС, является то, что у нее отсутствуют в данном случае линейно-кабельные сооружения связи, ввиду отсутствия необходимости в их создании - спорные объекты (оптические волокна (ОВ)) размещаются на уже имеющихся объектах недвижимого имущества - линиях электропередачи / воздушных линиях (ЛЭП/ВЛ), учитываемых самостоятельно. 

Волоконно-оптический кабель, в состав которого входят оптические волокна, не является сооружением связи и не относится к объектам недвижимости.

В соответствии с подп. 12 п. 3. ст. 100, п. 8 ст. 101 НК РФ налоговый орган обязан в акте проверки и решении, выносимом по результатам проведения налоговой проверки, документально подтвердить факт нарушения налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должны быть изложены обстоятельства правонарушения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту.

Требование о документальном подтверждении факта нарушения предполагает указание реквизитов документов.

Налоговый орган в нарушение подп. 12 п. 3. ст. 100, п. 8 ст. 101 НК РФ на странице 189 Решения указал только наименования видов документов: инвентарные карточки, перечни льготируемого имущества, технические паспорта.

В перечисленных актах и разрешениях в составе объектов отсутствуют ВОЛС и/или ОВ.  В связи с этим, ОВ не входит в состав ВЛ/ЛЭП, является оборудованием, и не может быть отнесено к недвижимому имуществу.

Довод налогового органа о том, что оптические волокна (ОВ) являются объектом недвижимости ошибочно сделан в силу совершенной налоговым органом замены понятий – вместо оценки «оптических волокон», «оптического кабеля», налоговый орган исследовал и оценивал различные виды «Линий связи» (ВОЛС), тогда как данное понятие имеет иное правовое содержание и является иным объектом регулирования.

Описывая нарушение, налоговый орган использует в отношении имущества ПАО «ФСК ЕЭС» наименование имущества «ВОЛС» либо «волоконно-оптическая линия связи», что является подменой понятий и является неправомерным. 

Использование по отношению к оптическим волокнам (ОВ) обобщающего понятия («линия связи») приводит к смешению терминов и ошибочному выводу о том, что любая линия связи является недвижимостью, что не соответствует статье 8 Федерального закона от 07.07.2003 № 126-ФЗ «О связи» («линейно-кабельные сооружения связи относятся к недвижимому имуществу»).

Из описаний оптических волокон, содержащихся в протоколах осмотра от 28.11.2017 № 1 и № 2, составленных проверяющими (страницы 186 и 187 Решения), указанные объекты не имеют несущих или ограждающих строительных конструкций.

В указанных протоколах спорные объекты описаны как кабель («проходит по опорам высоковольтных линий электропередачи», «кабель спускается по опоре», «подвешен на опорах ВЛ» и т.д.).

Налоговый орган в оспариваемом решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.07.2018 № 03-1-29/1/21 (стр.187 абз. 14), в дополнениях к отзыву МИФНС по КН № 4 от 29.07.2020 б/н (стр. 13 абз. 3), письменных объяснениях МИФНС по КН № 4 с учетом возражений Заявителя от 30.11.2020 от 01.12.2020 (стр. 4 абз. 4), в возражениях МИФНС по КН № 4 от 21.01.2021 б/н на ходатайства заявителя от 02.12.2020 (стр. 12 абз. 7 от 21.01.2021), мотивируя правомерность оспариваемого доначисления по налогу на имущество (пункт 2.5.1 решения), ссылается в том числе на Приказ Министерства промышленности и энергетики Российской Федерации от 01.08.2007 № 295 «О перечнях видов имущества, входящего в состав единого производственно-технологического комплекса организации-должника, являющегося субъектом естественной монополии топливно-энергетического комплекса», цитируя при этом выводы Арбитражного суда Московского округа, приведенные в постановлении от 23.09.2020 по делу № А40-317545/2018 (заявитель – ПАО «Россети Московский регион»).

Между тем, ссылка Ответчика на приказ Минпромэнерго РФ от 01.08.2007 № 295 «О перечнях видов имущества, входящего в состав единого производственно-технологического комплекса организации-должника, являющейся субъектом естественной монополии топливно-энергетического комплекса» (далее – Приказ № 295) несостоятельна в силу следующего.

Предметом правового регулирования приказа № 295 являлись правоотношения, возникающие при определении имущества, включаемого в единый производственно-технологический комплекс, в случаях обращения взыскания на такое имущество в рамках проведения процедур о банкротстве (статья 1 Федерального закона № 122-ФЗ).

Соответственно, действие приказа № 295 ограничено исключительно рамками указанных правоотношений и не распространяется на иные отношения, связанные с отнесением электросетевого имущества к движимому или недвижимому. 

Кроме того, Федеральный закон № 122-ФЗ утратил силу в связи с принятием Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)». Поскольку признан утратившим силу законодательный акт, на основании которого был принят приказ № 295, в настоящее время Приказ № 295 в системе правового регулирования также отсутствует.

Выводы суда также соответствуют позиции Минэнерго РФ, изложенной в письме от 16.09.20 № ЕГ-11258/09, в котором дополнительно указано, что в настоящее время «полномочия по определению перечня видов имущества, входящего в состав единого производственно-технологического комплекса организации-должника, являющейся субъектом естественной монополии топливно-энергетического комплекса, у Правительства Российской Федерации и, соответственно, у Минэнерго России также отсутствуют. 

Минпромэнерго России в силу подп. 5.2.31 пункта 5.2. Положения № 284 вправе самостоятельно принимать нормативные правовые акты, в том числе нормативные правовые акты по другим вопросам в установленной сфере деятельности Министерства и подведомственных Министерству федеральных агентств, за исключением вопросов, правовое регулирование которых в соответствии с Конституцией РФ и федеральными конституционными законами, федеральными законами, актами Президента РФ и Правительства РФ осуществляется исключительно федеральными конституционными законами, федеральными законами, нормативными правовыми актами Президента РФ и Правительства РФ).

Нормативную основу для разграничения объектов гражданских прав на движимые и недвижимые устанавливает исключительно статья 130 ГК РФ.

Согласно раздела III «Перечень видов недвижимого и движимого имущества, входящего в состав электросетевых единых производственно-технологических комплексов» Приказа Минпромэнерго России от 01.08.2007 № 295 к объектам недвижимого имущества отнесены, в том числе: трансформаторные подстанции, линии электропередачи (воздушные, кабельные), линии связи и др.

Критерии наделения указанных выше объектов признаками недвижимой вещи (недвижимого имущества) в данном Приказе отсутствуют.

Приказом Минэнерго России от 30.11.2020 № 1064 признан не подлежащим применению Приказ Минпромэнерго России от 01.08.2007 № 295.

Таким образом, обоснование доводов налогового органа со ссылкой на Приказ Минпромэнерго России от 01.08.2007 № 295 неправомерно.

С учетом вышеизложенного, Решение налогового органа не мотивировано, поскольку содержит критические внутренние противоречия в отношении индивидуализации имущества применительно к которому дается квалификация его, как недвижимого.

Проведенная налоговым органом экспертиза не выявила наличие у спорных объектов признаков недвижимости.

В заключении экспертов на стр. 36 (т. 10 л.д. 78) речь идет только о расходах (затратах) на демонтаж, вопрос о несоразмерном ущербе назначению – обязательном признаке недвижимости согласно статье 130 ГК РФ – не исследовался. «Расходы по перенесению/перемещению» не является синонимом «ущерба назначению».

В результате экспертами не сделан вывод о том, что перемещение ОВ невозможно без несоразмерного ущерба их назначению, тем самым выводы о природе ОВ как о недвижимости, сделаны без доказательств наличия прочной связи с землей, то есть нарушают статью 130 ГК РФ.

Таким образом, техническая экспертиза от 15.06.2018 № 427/18 не подтверждает вывод, что спорные объекты основных средств, являются объектами недвижимости.

Однако эксперты в противоречие содержанию «исследовательской» части, в которой не выявлены доказательства наличия у спорных объектов прочной связи с землей, в итоговой части заключения сделали вывод, что все объекты являются недвижимым имуществом, что подтверждает низкую квалификацию экспертов и, соответственно, качество проведенной экспертизы. 

Экспертиза, проведенная налоговым органом в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, не отвечает требованию полноты и достоверности исследования.

Судом установлено, что налоговым органом в адрес ПАО «ФСК ЕЭС» направлено письмо АНО «Судебный эксперт» от 22.05.2018 от № А007714 об отсутствии необходимости присутствия представителей Общества при проведении экспертизы. АНО «Судебный эксперт» сообщило, что в случае возникновения у экспертов при проведении экспертизы вопросов технического характера, необходимости получения сведений или материалов от ПАО «ФСК ЕЭС», будет направлено соответствующее ходатайство.

Однако необходимых сведений у Общества эксперты не запросили, при этом в ответе на вопрос № 5 указали, что в связи с недостаточностью материалов предоставить расчет ущерба по всем объектам невозможно.

Согласно пункту 5 статьи 95 НК РФ при недостаточности материалов эксперт должен отказаться от проведения экспертизы, чего сделано не было.  При этом в противоречие указанию на то, что предоставить расчет ущерба по всем объектам невозможно, в предыдущем предложении в ответе на вопрос № 5 эксперты дали утвердительный ответ, что «перемещение оптико-волоконной линии невозможно без несоразмерного ущерба их назначению», что очевидно свидетельствует о предположительности выводов.

В результате исследования нормативных актов эксперты приходят к выводу о том, что все линии связи являются недвижимостью (абзац 2 страница 29 Заключения экспертизы т. 10 л.д. 71), что не соответствует Федеральному закону от 07.07.2003 № 126-ФЗ «О связи», согласно которому недвижимостью является только линейно-кабельные сооружения связи (статья 8).

Налоговый орган, в нарушение ст. 101 НК РФ, не направлял запросы в Управление Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии в отношении объектов, по которым были представлены документы Обществом. Эксперты, в рамках проведения экспертизы, также не исследовали вопрос о государственной регистрации прав.

Эксперты не исследовали все основные средства, указанные в приложении № 2.8.1. к Акту проверки.

В исследовательской части экспертизы указано только 24 основных средства только по 6-ти филиалам общества: Амурское ПМЭС, Верхне-Донское ПМЭС, Волго-Донское ПМЭС, Волго-Окское ПМЭС, Вологодское ПМЭС, Московское ПМЭС (стр. 30-31 Экспертного заключения 15.06.2018г. № 427/18 АНО «Судебный эксперт»).

Однако согласно выводам экспертов -  все без исключения объекты основных средств являются недвижимостью. 

Данным выводом эксперты применили недопустимое обобщение, при этом судом установлены факты наличия прав собственности третьих лиц в отношении оптических волокон в составе кабеля.

В соответствии с вышеизложенным, доказательства в отношении каждого объекта налогообложения отсутствуют. В обоснование выводов положены предположения о схожести технических характеристик объектов по их наименованию. Экспертами при подготовке заключения использована неверная методика.

Суд приходит к выводу, что техническая экспертиза АНО «Судебный эксперт» проведена с нарушениями действующего законодательства, выводы экспертов выходят за пределы их компетенции, что дополнительно свидетельствует о том, что полученное налоговым органом по результатам экспертизы заключение не может быть признано допустимым и относимым по делу доказательством правомерности доначисления Обществу налога на имущество на основании переквалификации налоговым органом имущества из движимого в недвижимое, что опровергает довод налогового органа на стр.187 Решения, 5 абзац :  « …спорные  объекты являются объектами недвижимости».

Суд также отмечает, что Экспертное заключение от 15.06.2018 № 427/18 исследования, а соответственно и  выводов,  по  вопросу монтажа спорных основных средств в составе цепи, возможности  демонтажа или перемещения не содержит.

Таким образом, представленное налоговым органом заключение экспертов, проведено по вопросам, не имеющим значения для правильного разрешения настоящего спора и, соответственно, полученное по результатам экспертизы заключение не может быть признано относимым к делу доказательством, поскольку не опровергает правомерность классификации приобретенного налогоплательщиком имущества в качестве оборудования, подлежащего учету в виде отдельных инвентарных объектов.

Учитывая изложенное, суд приходит к выводу, что Решение налогового органа не мотивировано, поскольку в нем не указано, какие конкретно сведения в каких конкретно документах из представленных налогоплательщиком и какие конкретно содержащиеся в них сведения послужили основанием для вывода, что объекты основных средств- оптические волокна представляют собой «объекты недвижимости».

Проанализировав представленную налоговым органом в материалы дела судебные акты суд полагает, что ссылка налогового органа на данную судебную практику подлежит отклонению, поскольку по каждому судебному делу, суды исходили из конкретных обстоятельств, не совпадающих с обстоятельствами рассматриваемого дела, данные судебные акты не имеют преюдициального значения при рассмотрении настоящего дела.

С учетом представленных в материалы дела доказательств в отношении эпизода 2.5.1. оспариваемого Решения, суд считает, что вывод налогового органа о том, что спорные объекты являются недвижимым имуществом, не подтвержден документально и не соответствует статье 11 НК РФ, противоречит положениям статьей 130, 131, 133, 133.1, 134, 135 ГК РФ, а также нормам отраслевого права в области электроэнергетики и связи.

Вывод налогового органа, сделанный в пункте 2.5.1. описательной части Решения о нарушении ПАО «ФСК ЕЭС» подпункта 3 пункта1 статьи 21 НК РФ, пункта 1 статьи 374 НК РФ, подпункта 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ (в редакции, действующей в 2013-2014 годах) пункта 25 статьи 381 НК РФ (в редакции, действующей в 2015 году) является неправомерным и решение в указанной части подлежит признанию недействительным.

По пункту 2.5.2. Решения от 19.07.2018 № 03-1-29/1/21 

Пунктом 2.5.2. Решения установлено, что Заявителем в нарушение статьи 374, пункта 1 статьи 380 НК РФ занижена налоговая база по налогу на имущество организаций в связи с необоснованным применением пониженной ставки в размере 0 процентов в отношении имущества, по которому применена налоговая ставка на основании закона субъекта Российской Федерации по объектам основных средств среднегодовой стоимостью за 2014 г. в размере 3 756 791 49 руб., за 2015 г. – 3 552 683 281 руб.

По мнению налогового органа (страницы 208 и 215 Решения), применение Заявителем пониженной ставки в размере 0 процентов в отношении имущества, по которому применена налоговая ставка на основании закона субъекта Российской Федерации, привело к неуплате (неполной уплате) Заявителем налога на имущество организаций в сумме 61 824 371 руб., в том числе: за 2014 год – 26 297 538 руб., за 2015 год - 35 526 833 руб.

Согласно выводам налогового органа, в отношении ряда объектов основных средств Заявителем не может применяться налоговая льгота в виде пониженной ставки налога на имущество в размере 0 процентов, предусмотренная п. 5 и п. 5.1. ст. 2 Закона Краснодарского края от 26.11.2003 № 620-КЗ «О налоге на имущество организаций» (в редакциях, действовавших в 2014 и 2015 гг. на основании изменений, внесенных оспариваемыми Законом Краснодарского края от 25.04.2014 № 2947-КЗ и Законом Краснодарского края от 06.04.2015 № 3160-КЗ).

Признавая выводы налогового органа по данному эпизоду необоснованными суд принимает во внимание следующее.

Судом установлено, что Заявитель осуществил строительство, в частности, трех подстанций, : «Имеретинская», «Ледовый дворец», «Мзымта» с заходами линий электропередач, проектный номинальный класс напряжения которых составляет 110 кВ, в рамках Программы строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического курорта, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2007 г. №991.

Программа состоит из двух подпрограмм: «Строительство олимпийских спортивных объектов и объектов, обеспечивающих их функционирование» и «Строительство и реконструкция объектов для развития города Сочи как горноклиматического курорта».

Подпрограмма «Строительство олимпийских спортивных объектов и объектов, обеспечивающих их функционирование» включает в себя два раздела: «Олимпийские спортивные объекта» и «Объекты, обеспечивающие функционирование олимпийских спортивных объектов».

Подпрограмма «Строительство и реконструкция объектов для развития города Сочи как горноклиматического курорта» состоит из следующих разделов: «Транспортная инфраструктура», «Инженерная инфраструктура», «Инфраструктура связи», «Энергоснабжение и генерация», «Природоохранная деятельность», «Объекты здравоохранения», «Туристические объекты».

Указанные выше подстанции, построенные Обществом, включены в раздел «Объекты, обеспечивающие функционирование олимпийских спортивных объектов» подпрограммы «Строительство олимпийских спортивных объектов и объектов, обеспечивающих их функционирование».

26.11.2003 принят Закон Краснодарского края №620-КЗ «О налоге на имущество организаций», ст. 2 которого установлены налоговые ставки.

Законом Краснодарского края от 30.04.2013 г. №2717-КЗ в ст. 2 введена ч. 5, согласно которой налоговая ставка в размере 0% устанавливается в отношении олимпийских спортивных объектов, а также объектов транспортной и инженерной инфраструктуры, гостиниц и гостиничных комплексов, строительство которых осуществлено в соответствии с Программой и краевой целевой программой «Обеспечение строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического и бальнеологического курорта», утвержденной Постановлением главы администрации (губернатора) Краснодарского края от 19.08.2009 г. №723.

Законом Краснодарского края от 25.04.2014 №2947-КЗ ч. 5 ст. 2 Закона о налоге на имущество организаций изложена в новой редакции: Налоговая ставка в размере 0% устанавливается в отношении олимпийских спортивных объектов, объектов транспортной и инженерной инфраструктуры, строительство которых осуществлено в соответствии с Программой строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического курорта, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 29.12.2007 №991, и краевой целевой программой «Обеспечение строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического и бальнеологического курорта», утвержденной Постановлением главы администрации Краснодарского края от 19.08.2009 г. №723. 

Этим же законом указанная ст. 2 дополнена ч. 5.1 следующего содержания: «5.1. Налоговая ставка в размере 0% устанавливается в отношении следующих объектов недвижимости, построенных в соответствии с Программой строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического курорта, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 29.12.2007 №991:

объектов, обеспечивающих функционирование олимпийских спортивных объектов (за исключением подстанций с заходами линий электропередачи, проектный номинальный класс напряжения которых составляет 110 кВ и выше), в рамках подпрограммы «Строительство олимпийских спортивных объектов и объектов, обеспечивающих их функционирование»;

зданий гостиниц и гостиничных комплексов в рамках раздела «Туристические объекты» подпрограммы «Строительство и реконструкция объектов для развития города Сочи как горноклиматического курорта».

Положения Закона от 25 апреля 2014 г. № 2947-КЗ распространены на правоотношения, возникшие с января 2013 г., и применяются до 1 января 2015 г.

Законом Краснодарского края от 06.04.2015 № 3160-КЗ «О внесении изменений в ст. 2 Закона Краснодарского края «О налоге на имущество организаций» внесены изменения в ст. 2 Закона о налоге на имущество организаций, в частности, ч. 5 изложена в новой редакции: «5. Налоговая ставка в размере 0% устанавливается в отношении следующих объектов недвижимости, построенных в соответствии с Программой строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического курорта, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 29 декабря 2007 года № 991:

олимпийских спортивных объектов и объектов, обеспечивающих функционирование олимпийских спортивных объектов (за исключением подстанций с заходами линий электропередачи, проектный номинальный класс напряжения которых составляет 110 кВ и выше), в рамках подпрограммы «Строительство олимпийских спортивных объектов и объектов, обеспечивающих их функционирование»;

зданий гостиниц и гостиничных комплексов в рамках раздела «Туристические объекты» подпрограммы «Строительство и реконструкция объектов для развития города Сочи как горноклиматического курорта»;

объектов транспортной и инженерной инфраструктуры в рамках разделов соответственно «Транспортная инфраструктура» и «Инженерная инфраструктура» подпрограммы «Строительство и реконструкция объектов для развития города Сочи как горноклиматического курорта».

Данная редакция ч. 5 распространена на правоотношения, возникшие с 1 января 2015 г., и применяется до 1 января 2018 г. (ч. 2 ст. 2 Закона от 06.04.2015 № 3160-КЗ).

Суд отмечает, что Определением Верховного Суда РФ от 07.07.2021 г. №18-КАД21-20-К4, Закон Краснодарского края от 25 апреля 2014 г. № 2947-КЗ «О внесении изменений в статью 2 Закона Краснодарского края «О налоге на имущество организаций» и Закон Краснодарского края от 6 апреля 2015 г. № 3160-КЗ «О внесении изменений в статью 2 Закона Краснодарского края «О налоге на имущество организаций» признаны не действующими с даты их принятия в той мере, в какой они распространены на правоотношения, возникшие до их принятия, применительно к объектам, в отношении которых налоговая ставка в размере 0 процентов, установленная Законом Краснодарского края от 30 апреля 2013 г. № 2717-КЗ, отменяется.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Обязанность по уплате налога на имущество организаций определена главой 30 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 372 НК РФ налог на имущество организаций устанавливается НК РФ и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

Из пункта 2 статьи 372 НК РФ следует, что, устанавливая налог, законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации определяют налоговую ставку в пределах, установленных главой 30 НК РФ, порядок и сроки уплаты налога.

В соответствии с абзацем одиннадцатым статьи 3 Федерального закона от 26 марта 2003 г. № 35-ФЗ «Об электроэнергетике» трансформаторные и иные подстанции отнесены к объектам электросетевого хозяйства, к которым данной нормой также отнесены линии электропередачи, распределительные пункты и иное предназначенное для обеспечения электрических связей и осуществления передачи электрической энергии оборудование.

Из анализа положений действующего законодательства, в том числе Свода правил территории городских и сельских поселений СП 476.1325800.2020, утвержденных приказом Министерства строительства и жилищно-коммунального хозяйства Российской Федерации от 24 января 2020 г. № 33/пр, приказа Министерства регионального развития Российской Федерации от 19 апреля 2013 г. № 169 «Об утверждении Методических рекомендаций по подготовке проектов схем территориального планирования субъектов Российской Федерации», приказа Министерства экономического развития Российской Федерации от 9 января 2018 г. № 10 «Об утверждении Требований к описанию и отображению в документах территориального планирования объектов федерального значения, объектов регионального значения, объектов местного значения и о признании утратившим силу приказа Минэкономразвития России от 7 декабря 2016 г. № 793», следует, что системы электроснабжения, в которые входят электрические подстанции, являются инженерной инфраструктурой.

Как следует из содержания части 5 статьи 2 Закона о налоге на имущество организаций в редакции, действовавшей до принятия оспариваемых законов, налоговая ставка в размере 0 процентов устанавливалась в отношении олимпийских спортивных объектов, а также объектов транспортной и инженерной инфраструктуры, гостиниц и гостиничных комплексов, строительство которых осуществлено в соответствии с Программой.

При этом каких-либо уточнений, в рамках какой из подпрограмм осуществлено строительство указанных объектов, данная редакция этой нормы не содержит. Напротив, в норме перечислены объекты с указанием, что их строительство осуществлено в соответствии с Программой, т.е. в соответствии с обеими подпрограммами, включенными в ее состав.

Таким образом, установленная первоначальной редакцией Закона о налоге на имущество льготная ставка применяется ко все объектам, поименованным в Программе безотносительно (без разделения) Подпрограмм. 

Более того, акты налогового законодательства, нормативные правовые акты Правительства Российской Федерации, органов государственной власти и местного самоуправления, которые ухудшают положение налогоплательщика, не имеют обратной силы и не применяются к отношениям, возникшим до их вступления в силу (ст. 54, 57 Конституции РФ, пп. 2, 5 ст. 5 НК РФ). Такие акты по общему правилу вступают в силу не раньше, чем через месяц с даты их официального опубликования и не раньше 1-го числа очередного налогового (расчетного) периода (пункт 1 статьи 5 НК РФ).

Налоговый орган, возражая по доводам Заявителя, указывает что выводы Определения Верховного Суда РФ от 07.07.2021 № 18-КАД21-20-К4 означают, что положения Закона Краснодарского края от 25.04.2014 № 2947-КЗ, ст. 1 которого ст. 2 Закона Краснодарского края дополнена частью 5.1, в соответствии с которой налоговая ставка в размере 0% устанавливается в отношении, в том числе, объектов недвижимости, обеспечивающих функционирование олимпийских спортивных объектов, построенных в рамках подпрограммы «Строительство олимпийских спортивных объектов и объектов, обеспечивающих их функционирование», начинает действовать с 01.01.2015, как первого числа очередного налогового периода по налогу на имущество организаций. Соответственно, положения Закона Краснодарского края от 06.04.2015 № 3160-КЗ, ст. 1 которого ч. 5 ст. 2 Закона Краснодарского края изложена в новой редакции, согласно которой налоговая ставка в размере 0% устанавливается в отношении, в том числе, объектов транспортной и инженерной инфраструктуры в рамках разделов, соответственно, «Транспортная инфраструктура» и «Инженерная инфраструктура» подпрограммы «Строительство и реконструкция объектов для развития города Сочи как горноклиматического курорта», начинает действовать с 01.01.2016 г.

Отклоняя доводы заинтересованного лица, суд приходит к выводу, что налоговый орган интерпретирует Определение Верховного Суда РФ от 07.07.2021 № 18-КАД21-20-К4 не в соответствии с его действительным смыслом и содержанием. Судом отмечается, в частности, на стр. 8-9 Определения, - толкование нормы части 5 статьи 2 Закона о налоге на имущество организаций в редакции, действовавшей до принятия оспариваемых законов, приданое ей налоговым органом, без учета предусмотренного пунктом 7 статьи 3 НК РФ принципа, повлекло не только начисление Обществу налога на имущество за 2014 и 2015 гг., но и привлечение данного юридического лица к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафных санкций.

Однако, исполняя обязанность по уплате налога на имущество организаций, Общество руководствовалось толкованием указанной нормы, прямо вытекающим из ее содержания, что с учетом указанного выше принципа, исключает его вину во вмененном ему налоговом правонарушении.

Оспариваемым Законом от 25.04.2014 № 2947-КЗ фактически была отменена действовавшая льготная ставка по налогу на имущество организаций в размере 0 процентов в отношении объектов ПАО «ФСК ЕЭС», строительство которых было осуществлено в рамках программы с заходами линий электропередачи, проектный номинальный класс напряжения которых составляет 110 кВ.

Таким образом, положения Закона от 25.04.2014 № 2947-КЗ и Закона от 06.04.2015 № 3160-КЗ, которыми из действие применительно к объектам, в отношении которых налоговая ставка в размере 0 процентов, установленная Законом Краснодарского края от 30.04.2013 № 2717-КЗ, отменена, распространены на правоотношения, возникшие с 01.01.2013, противоречат указанному выше правовому регулированию начала применения актов налогового законодательства, ухудшающих положение налогоплательщика.

Следовательно, предположения налоговой инспекции о том, что оспариваемые редакции законов вступают в силу с 01.01.2016 и с 01.01.2015 соответственно, не соответствует действительности. Данных заключений Определение Верховного Суда РФ от 07.07.2021 № 18-КАД21-20-К4 не содержит.

Кроме того, суд отмечает, что 05.10.2021 Законодательным Собранием Краснодарского края в рамках надзорного производства по делу № 18-КАД21-20-К4 была подана надзорная жалоба. 22.11.2021 Определением Верховного Суда РФ отказано в передаче жалобы надзорной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Президиума Верховного Суда Российской Федерации.

В Определении Верховного Суда  РФ от 22.11.2021 по делу № 18-КАД21-20-К4 отмечено, что доводы надзорной жалобы о том, что налоговая ставка в размере 0% никогда не применялась к ПАО «ФСК ЕЭС» и часть 5 статьи 2 Закона от 26.11.2003 № 620-КЗ в редакции Закона от 30.04.2013 № 2717-КЗ на него не распространялась, связаны с установлением фактических обстоятельств дела, и что оспариваемыми нормами налоговая ставка в размере 0% не отменялась, Программа № 991 охватывала только конкретные объекты инженерной инфраструктуры, поименованные в данной Программе, основаны на ошибочном толковании норм права и выводы Судебной коллегии не опровергают. Данным доводам в Кассационном определении от 07.07.2021 № 18-КАД21-20-К4 дана надлежащая оценка.

Таким образом, положения Закона от 25 апреля 2014 г. № 2947-КЗ и Закона от 6 апреля 2015 г. № 3160-КЗ, которыми их действие применительно к объектам, в отношении которых налоговая ставка в размере 0 процентов, установленная Законом Краснодарского края от 30 апреля 2013 г. № 2717-КЗ, отменена, распространены на правоотношения, возникшие с 1 января 2013 г. и с 1 января 2015 г. соответственно, противоречат указанному выше правовому регулированию начала применения актов налогового законодательства, ухудшающих положение налогоплательщика.

Суд также отмечает, что первоначальная редакция статьи 2 Закона Краснодарского края от 30.04.2013 №2717-КЗ (в редакции от 30.04.2013) не содержала каких-либо ограничений или исключений, по применению ставки 0% в отношении объектов инженерной инфраструктуры, включенных в Программу строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического и бальнеологического курорта», и распространялась на спорные объекты – объекты основных средств, перечисленные в приложении 2.8.1. к Акту налоговой проверки от 21.02.2018 № 03-1-29/7.

Спорными объектами являются подстанции (110 кВ) с заходами линий электропередачи, кабельные и воздушные линии (110 кВ) и другие объекты.

В п. 5 ст. 2 Закона Краснодарского края от 26.11.2003 № 620-КЗ «О налоге на имущество организаций» (в первоначальной редакции закона Краснодарского края от 30.04.2013 № 2717-КЗ) предусмотрено, что налоговая ставка в размере 0 процентов устанавливается в отношении олимпийских спортивных объектов, а также объектов транспортной и инженерной инфраструктуры, гостиниц и гостиничных комплексов, строительство которых осуществлено в соответствии с Программой строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического курорта, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2007 № 991 (т. 10 л.д. 2-27), и краевой целевой программой «Обеспечение строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического и бальнеологического курорта», утвержденной постановлением главы администрации (губернатора) Краснодарского края от 19.08.2009 № 723.

Из содержания пункта 5 статьи 2 Закона Краснодарского края от 26.11.2003 № 620-КЗ «О налоге на имущество организаций» следует, что льготная налоговая ставка по налогу на имущество установлена в отношении следующих объектов:

-олимпийских спортивных объектов;

-объектов транспортной инфраструктуры;

-объектов инженерной инфраструктуры;

-гостиниц и гостиничных комплексов.

В действующей на начало налогового периода по налогу на имуществу за 2014 год (01.01.2014) редакции Закона Краснодарского края от 26.11.2003 № 620-КЗ «О налоге на имущество организаций» (в редакции закона Краснодарского края от 30.04.2013 № 2717-КЗ) содержится единственное условие применения ставки 0 процентов - строительство объектов должно быть осуществлено в соответствии с Программой строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического курорта, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 29 декабря 2007 года № 991 (т. 10 л.д. 2-27) (далее - Программа строительства олимпийских объектов № 991).

Из анализа нормативных актов Российской Федерации следует, что линии электропередачи и подстанции входят в понятие объектов инженерной инфраструктуры.

Согласно п. 24 ст. 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации (ГрК РФ) система коммунальной инфраструктуры - комплекс технологически связанных между собой объектов и инженерных сооружений, предназначенных для осуществления поставок товаров и оказания услуг в сферах электро-, газо-, тепло-, водоснабжения и водоотведения до точек подключения (технологического присоединения) к инженерным системам электро-, газо-, тепло-, водоснабжения и водоотведения объектов капитального строительства, а также объекты, используемые для обработки, утилизации, обезвреживания, захоронения твердых коммунальных отходов.

Таким образом, ГрК РФ относит сооружения, предназначенные для оказания услуг электроснабжения (каковыми являются линии электропередачи и подстанции), к инженерным объектам систем коммунальной инфраструктуры.

В письме Минфина России от 16.08.2005 № 03-06-01-02/27 указано, что при определении состава объектов инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса необходимо руководствоваться положениями ГрК РФ, другими документами, регламентирующими градостроительную деятельность.

Сведения об объектах инженерной инфраструктуры и благоустройстве территорий включаются в Градостроительный кадастр (пункт 5 статьи 54 ГрК РФ).

При этом пунктом 13 раздела 3.1.5 «Генеральные планы» Инструкции о порядке разработки, согласования, экспертизы и утверждения градостроительной документации, утвержденной приказом Госстроя России от 29.10.2002 № 150, определено, что на схеме инженерной инфраструктуры и благоустройства территории показываются существующие и проектируемые: головные сооружения и магистральные сети инженерной инфраструктуры - водопровод, канализация, теплоснабжение, газоснабжение, ливневая канализация и иные сооружения инженерной инфраструктуры и благоустройства территорий.

В Генеральном плане города Сочи, утвержденном Решением Городского собрания Сочи от 14 июля 2009 г. № 89 «Об утверждении генерального плана городского округа города Сочи» установлено, что в схему инженерной инфраструктуры входят объекты и сети категорий инженерно-технического обеспечения территории: электро-, тепло-, газоснабжение и связь.

К объектам инженерной инфраструктуры согласно пункту 13 раздела 3.1.5 «Генеральные планы» Инструкции о порядке разработки, согласования, экспертизы и утверждения градостроительной документации, утвержденной Постановлением Госстроя России от 29.10.2002 № 150, относятся существующие и проектируемые головные сооружения и магистральные сети инженерной инфраструктуры - водопровод, канализация, теплоснабжение, газоснабжение, линии высоковольтной электропередачи, основные объекты связи и иные сооружения инженерной инфраструктуры и благоустройства территорий.

Таким образом, исходя из анализа нормативных актов, линии электропередачи и подстанции являются объектами инженерной инфраструктуры.

Иное толкование термина «объекты инженерной инфраструктуры», использованного в статье 2 Закона Краснодарского края от 26.11.2003 № 620-КЗ «О налоге на имущество организаций» носит необоснованно ограничительный характер, чем нарушает положения пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Кроме того, суд принимает во внимание, что налоговый орган не опровергает довод налогоплательщика о том, что линии электропередачи и подстанции являются объектами инженерной инфраструктуры, а, следовательно, исключать из категории объектов инфраструктуры объекты электроснабжения неправомерно. 

Объекты, строительство которых предусмотрено Программой строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического курорта, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2007 № 991 (т.10 л.д.2-27), и строительство которых осуществляло Общество, относятся к объектам инженерной инфраструктуры, к одной категории инженерно-технического обеспечения олимпийских объектов. 

Между тем, в отношении квалификации Заявителем спорных объектов, построенных в рамках подпрограммы «Энергоснабжение и генерация», налоговая инспекция отмечает, что спорные объекты не являются объектами инженерной инфраструктуры в рамках непосредственно Программы строительства. По мнению инспекции, объекты «Инженерная инфраструктура» включают в себя преимущественно канализационные сооружения (не объекты электроэнергетики), а «Транспортная инфраструктура» - дорожные объекты (автомобильные дороги).

Но при этом в Кассационном определении Верховного Суда РФ № 18-КАД21-20-К4 от 07.07.2021 на стр. 7-8 отмечено, что ограничений, в рамках какой из подпрограмм осуществлено строительство указанных объектов, данная редакция нормы не содержала.

Таким образом, пунктом 5 статьи 2 Закона № 620-КЗ «О налоге на имущество организаций» (в первоначальной редакции Закона Краснодарского края от 30.04.2013 № 2717-КЗ) Программа строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического курорта указана в целом, то есть без исключения каких-либо объектов раздела «Энергоснабжение и генерация». 

Отклоняя доводы налогового органа суд также принимает во внимание, что письма Минфина Краснодарского края не являются нормативными правовыми актами, а имеют лишь разъяснительный характер.

Отказывая Обществу в обоснованности применения ставки 0%, Инспекция ссылается на ответ Министерства финансов Краснодарского края от 17.10.2017 №205-5675/17-18.03.08 (т.10 л.д.28), в котором указано на то, что с учетом комплексного толкования положений частей 5, 5.1 статьи 2 Закона Краснодарского края налоговая ставка налога на имущество в размере 0 процентов не может быть применена в 2014 году в отношении олимпийских спортивных объектов, объектов транспортной и инженерной инфраструктуры, строительство которых осуществлено в соответствии с Программами №991 и №723, не отраженных в соответствующих разделах данных программ, а зданий гостиниц и гостиничных комплексов в разделе «Туристические объекты» подпрограммы «Строительство и реконструкция объектов для развития города Сочи как горноклиматического курорта» Программы № 991 (т.10 л.д.2-27). 

Кроме того, Инспекция обращает внимание, что при вынесении оспариваемого Решения налоговый орган располагал только запросом в Министерство финансов Краснодарского края, а также указанным Письмом в ответ на данный запрос. 

На странице 1 указанного письма Минфин Краснодарского края прямо указал на то, что «не уполномочен давать письменные разъяснения МИ ФНС по вопросам применения законодательства Краснодарского края о налогах и сборах».

Кроме того, в Определении Верховного Суда  РФ от 11.06.2021 № 18-КАД21-20-К4 указано, что вывод, отраженный в письме Министерства финансов Краснодарского края от 17.10.2017 №205-5675/17-18.03.08 (т.10 л.д.28), равно как и аналогичный вывод, сделанный Краснодарским краевым судом  в Определении  от 07.11.2018 по делу №3а-1243/2018 (т. 10, л.д. 25-28) о том что первоначальная редакция части 5 статьи 2 Закона о налоге на имущество организаций устанавливала налоговую ставку в размере ноль процентов в отношении входящих в состав Программы объектов инженерной инфраструктуры, лишь включенных в подпрограмму «Строительство и реконструкция объектов для развития города Сочи как горноклиматического курорта», противоречит содержанию данной нормы.

Таким образом, указанное письмо Минфина Краснодарского края не только не опровергает позицию Налогоплательщика, но напротив, по сути, подтверждает ее.

Более того, Инспекция в своих доводах ссылается на отмененные Кассационным определением Верховного Суда РФ от 23.10.2019 № 18-КА19-52 судебные акты. Так Определением Верховного Суда РФ от 23.10.2019 № 18-КА19-52 судебные акты, а именно Определение Краснодарского краевого суда от 07.11.2018 по делу № 3а-1243/2018, апелляционное определение судебной коллегией по административным делам Краснодарского края от 05.02.2019 отменены.

Правомерность применения ставки 0% была неоднократно подтверждена региональной инспекцией ФНС № 5 по г. Краснодару при ежегодном контроле деятельности налогоплательщика, таким образом Инспекция при вынесении оспариваемого решения не приняла во внимание, сформированный на уровне Конституционного Суда РФ и Верховного Суда РФ (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 06.03.2018 №308-КГ17-14457 по делу №А53-18839/2016) принцип правовой определенности и правомерных ожиданий налогоплательщика.

Как неоднократно отмечал Конституционный Суд РФ, применение ранее установленных условий реализации прав и свобод должно осуществляться на основе принципа поддержания доверия граждан к закону и действиям государства (определения от 03.03.2015 №417-О, от 02.04.2015 №583-О).

Налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов (определение от 12.07.2006 № 267-О).

Налоговый орган ранее в ходе проведения налоговых проверок, в том числе камеральных налоговых проверок деклараций по налогу на имущество Организаций, не предъявлял подобных налоговых претензий, следовательно, непоследовательная позиция налогового органа привела к нарушению принципа правовой определенности и принципа правомерных ожиданий налогоплательщика.

Подход же налогового органа при проведении выездной налоговой проверки и вынесении решения о доначислении недоимки, пени и привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности является нарушением принципа добросовестного налогового администрирования, вытекающего из п. 2 ст. 22 НК РФ, а также противоречит конституционному принципу законных ожиданий, суть которого применительно к налоговым правоотношениями заключается в том, что добросовестный налогоплательщик вправе рассчитывать на правовые последствия исходя из наличной правовой нормы, предшествующей административной практике или иных обстоятельств, и соответственно не должен страдать от внезапного изменения мнения налогового органа.

Отклоняя доводы налогового органа, суд отмечает, что налоговая инспекция при проведении камеральной проверки не реализовала в полной мере права, предусмотренные НК РФ.

В соответствии с нормами п. 6 и п. 7 ст. 88 НК РФ, при камеральной проверке инспекция может запросить дополнительные документы только в определенных случаях. Налоговые органы могут требовать пояснения и (или) документы, которые подтверждают право на налоговую льготу.

Таким образом, если налоговый орган не обращался к налогоплательщику за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа не было сомнений в правильности уплаты налогов. Следовательно, льгота применялась и декларировалась налогоплательщиком правомерно, что и подтверждено ИФНС № 5 по г. Краснодару.

Суд также отмечает, что Акты со стороны региональной ИФНС № 5 по г. Краснодару не выставлялись, декларации принимались региональной ИФНС № 5 по г. Краснодару без замечаний, решение о доначислении налогов не принималось и требования об уплате налоговой инспекцией не выставлялись.

Таким образом, с учетом фактических обстоятельств дела и норм налогового законодательства, суд приходит к выводу, что Заявитель в 2014 и 2015 гг. правомерно применял ставку налога в размере 0 процентов в отношении имущества (объектов основных средств), включенных в Программу строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического курорта (утв. Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2007 № 991 (т.10 л.д.2-27)) в соответствии пунктом 5 статьи 2 Закона Краснодарского края от 26.11.2003 № 620-КЗ «О налоге на имущество организаций» (в редакции закона Краснодарского края от 30.04.2013 № 2717-КЗ).

Учитывая изложенное, суд приходит к выводу о наличии оснований, предусмотренных статьей 198 АПК РФ, для удовлетворения требования Заявителя о признании недействительным решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №4 от 19.07.2018г. № 03-01-29/1/21 о привлечении ПАО «ФСК ЕЭС» к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом решения ФНС России от 30.01.2019г. № СА-4-9/1498@ в части выводов по пунктам 2.3.1, 2.5.1, 2.5.2, доначисление в связи с этими выводами налога на прибыль, на имущество организаций, соответствующие им суммы пени и штрафа, а также по п. 2.3.4 в части допущенных арифметических ошибок в расчете налога на прибыль. В остальной части требования Заявителя не подлежат удовлетворению.

Расходы по госпошлине подлежат возмещению сторонами в порядке ст.110 АПК РФ пропорционально удовлетворенным требованиям.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст. 102, 110, 167-171, 176, 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Признать недействительным решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №4 от 19.07.2018г. № 03-01-29/1/21 о привлечении ПАО «ФСК ЕЭС» к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом решения ФНС России от 30.01.2019г. № СА-4-9/1498@ в части выводов по пунктам 2.3.1, 2.5.1, 2.5.2, доначисление в связи с этими выводами налога на прибыль, на имущество организаций, соответствующие им суммы пени и штрафа, а также по п. 2.3.4 в части допущенных арифметических ошибок в расчете налога на прибыль, в остальной части отказать.

Взыскать с МИФНС России по КН № 4 в пользу ПАО «ФСК ЕЭС» госпошлину в размере 3 000 рублей. 

Решение может быть обжаловано в месячный срок с даты его принятия в Девятый арбитражный апелляционный суд.

Судья                                      А.П. Стародуб