АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ КОМИ

ул. Орджоникидзе, д. 49а, г. Сыктывкар, 167982

8(8212) 300-800, 300-810, http://komi.arbitr.ru, е-mail: info@komi.arbitr.ru   

 

Именем Российской Федерации

 

РЕШЕНИЕ

Дело № А29-10922/2019

02 декабря 2019 года

г. Сыктывкар

 

Резолютивная часть решения объявлена 25 ноября 2019 года, полный текст решения изготовлен 02 декабря 2019 года.

 

Арбитражный суд Республики Коми в составе судьи  Тарасова Д.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «ПечораЭнергоРесурс» (ИНН: 

<

***>, ОГРН: 

<

***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по  Республике Коми (ИНН: 

<

***>, ОГРН: 

<

***>)

о признании частично недействительным решения

при участии:

от заявителя: ФИО2 – по доверенности от 29.08.2019, ФИО3 – по доверенности от 29.08.2019, ФИО4 – по доверенности от 31.10.2019;

от ответчика: ФИО5 – по доверенности от 26.11.2018 № 280217, ФИО6 – по доверенности от 03.07.2019 № 286087;

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «ПечораЭнергоРесурс» (далее – Общество, заявитель) обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по  Республике Коми (далее – Инспекция, ответчик) от 23.01.2019 № 15-08/6 в части:

-   доначисления налога на имущество организаций в размере 4 016 023,01 руб. в отношении объекта «Цех по производству топливных гранул», соответствующих сумм пени и штрафа;

-   доначисления налога на имущество организаций в размере 2 853 872,28 руб. в отношении объекта «Цех по производству эфирных масел», соответствующих сумм пени и штрафа;

-   доначисления налога на имущество организаций в размере 2 691 270,5 руб. в отношении объекта «Периодические сушильные камеры» соответствующих сумм пени и штрафа;

-   доначисления налога на имущество организаций в размере 612 553,55 руб. в отношении объекта «Насосная станция пожарного водопровода», соответствующих сумм пени и штрафа;

-   доначисления налога на имущество организаций в размере 1 916 095,2 руб. в отношении объекта «Тепловые сети», соответствующих сумм пени и штрафа;

-   доначисления налога на имущество организаций в размере 224 375,11 руб. в отношении объекта «Водозаборная скважина», соответствующих сумм пени и штрафа;

-   доначисления налога на имущество организаций в размере 21 413,45 руб. в отношении объекта «Операторская расходного склада дизтоплива», соответствующих сумм пени и штрафа; 

-   доначисления налога на имущество организаций в размере 3 951 982,92 руб. вследствие занижения первоначальной стоимости имущества в результате невключения в стоимость объектов капитального строительства (котельной, гаража с АБК, операторской участка загрузки круглого леса, операторской биржи сырья, цеха лесопиления, участка сортировки доски, сушильного тоннеля и цеха по производству мебельного щита) процентов по займам;

-   уменьшения заявленных убытков по налогу на прибыль организаций на сумму 16 288 262,58 руб. связанных с отнесением к косвенным расходам услуг по доставке лесоматериалов.

Уточнением от 14.10.2019 Обществом заявленные требования уточнены в части оспариваемой суммы уменьшения заявленных убытков по налогу на прибыль организаций, которая составляет 10 953 411 руб. (том 18, л.д. 9). Данное уточнение судом принято.

Общество  на уточненных требованиях настаивает.

Инспекция с требованиями не согласна, доводы подробно изложены в отзыве и дополнениях к нему. 

Суд, изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, установил следующее.

Из материалов дела следует, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет всех налогов, сборов и других обязательных платежей за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 г., по налогу на доходы физических лиц за период с 30.06.2014 по 31.12.2016.

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 27.11.2018 № 15-08/6, в котором зафиксированы выявленные правонарушения (т. 5, л.д. 57-131), и вынесено решение от 23.01.2019 № 15-08/6 (т. 8, л.д. 2-171) о привлечении  к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Обществу доначислено к 17 350 912 руб. налогов (53 288 руб. налога на добавленную стоимость, 17 173 558 руб. налога на имущество организаций, 22 428 руб. транспортного налога и 101 638 руб. налога на доходы физических лиц), 6 133319,17 руб. пени и 645 136 руб. налоговых санкций на основании пункта 1 статьи 122, статьи 123, пункта 1 статьи 126.1, пункта 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) с учетом установленных проверкой смягчающих вину обстоятельств.  

Общая сумма доначисленных проверкой сумм налога, пени и санкций составила 24 129 367,17 руб..

Кроме того, Обществу предложено уменьшить неправомерно заявленный убыток по налогу на прибыль на сумму 25 141 864 руб. (за 2014 год - 6 178 479 руб., за 2015 год - 18 963 385 руб.), увеличить исчисленный налогоплательщиком убыток по налогу на прибыль за 2016 год на сумму 7 781 761 руб., удержать доначисленную сумму налога на доходы физических лиц (недобор) в размере 358 639 руб. непосредственно из доходов  ФИО7 при очередной выплате дохода в денежной форме и перечислить в бюджет отдельным платежным поручением, информацию представить в Инспекцию. При невозможности удержания налога, сообщить ФИО7 и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога и представить в налоговый орган сведения по форме 2-НДФЛ с признаком 2.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 29.04.2019 № 70-А решение Инспекции от 23.01.2019 № 15-08/6  оставлено без изменения (т. 2, л.д. 67-83).

Общество, частично не согласившись с решением Инспекции, обжаловало его в судебном порядке.

Общество считает, что в оспариваемой части решение является незаконным и нарушающим его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

По мнению Общества, Инспекцией не представлено надлежащих доказательств необходимости включения в стоимость инвестиционных активов (объектов капитального строительства) сумм процентов по займам, полученным от Westberg United Limited, а также процентов по реализованным собственным векселям, направленным на приобретение, сооружение и изготовление инвестиционных активов. При этом Общество указывает, что по результатам предыдущих выездных налоговых проверок за периоды с 01.01.2008 по 31.12.2010 и с 01.01.2011 по 31.12.2013 обстоятельства неправомерного невключения процентов по займам и векселям в стоимость инвестиционного актива не установлены, и Инспекцией не дана оценка состоявшейся уступке права требования по договорам займа, заключенным обществом с Rivenstone TradingLimited  и  Westberg United Limited, в пользу компании Pechora Wood LTD, являющейся единственным учредителем общества. 

Общество указывает на то, что по правилам бухгалтерского учета суммы займов и процентов по ним, обязательства по которым прекращены, не подлежат признанию в составе расходов и, соответственно, не могут быть включены в стоимость объекта капитального строительства. 

Общество считает неправомерными доводы Инспекции о несвоевременном включении объектов капитального строительства в состав основных средств в бухгалтерском учете, ссылаясь на то, что неотражение объектов на счете 01 и отсутствие факта учета их в качестве основного средства связано с тем, что объекты не были готовы к эксплуатации и требовали доведения их до состояния технической готовности.

В части неправомерного отнесения в состав косвенных расходов сумм стоимости услуг по доставке древесины, а также неправомерном занижении прямых расходов на суммы стоимости данных услуг, Общество отмечает, что Инспекцией неверно установлен технологический процесс производства, не выявлены особенности производства, позволяющие отнести те или иные затраты в состав косвенных расходов.

Инспекция считает оспариваемое решение законным и обоснованным, вынесенным в установленном порядке.

По мнению Инспекции, нарушения рассмотрения материалов проверки ею не допущены.

Суд, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ в совокупности имеющиеся в материалах дела доказательства, считает, что оснований для удовлетворения заявления не имеется, при этом исходит из следующего.

Согласно части 1 статьи 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном названным Кодексом.

Порядок рассмотрения дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений, действий государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов и должностных лиц установлен главой 24 Кодекса.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 2 статьи 201 АПК РФ, пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 г. № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц необходимо наличие двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Частью 5 статьи 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который принял соответствующий акт.

На основании статьи 65 АПК РФ обязанность по обоснованию и доказыванию фактов нарушения прав и законных интересов возлагается на лицо, обратившееся в арбитражный суд в порядке главы 24 АПК РФ.

В соответствии со статьей 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Из материалов дела следует, что Обществом реализуется инвестиционный проект по созданию лесоперерабатывающего производства по инновационной глубокой переработке древесины. Проект включен  в федеральный перечень приоритетных инвестиционных проектов в области освоения лесов на основании Приказа Минпромэнерго России от 20.10.2010 № 925. В соответствии с пунктом 17 Положения о подготовке и утверждении перечня приоритетных инвестиционных проектов в области освоения лесов, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30.06.2007 № 419  Общество ежеквартально предоставляет отчеты о реализации приоритетного инвестиционного проекта  в Минпром Республики Коми. Согласно письму Минпромэнерго от 06.07.2016 №08-15/2299 в рамках указанного проекта в 2013 году были созданы и запущены лесопильный завод, производство древесных топливных гранул, производство хвойного масла; завод расположен по адресу: Республика Коми, пгт.Троицко-Печорск, ул.Производственная, участок 3.  

В ходе проверки Инспекцией было установлено, что строительство объектов капитального характера в основном осуществлялось за счет займов, предоставленных Компанией  WESTBERG UNITED LIMIED (Гибралтар) и ФИО7 (учредителем общества), с 2014 года - дополнительно за счет реализованных выпущенных собственных векселей.

Согласно выпискам банка по  расчетному счету Общества займы направлялись на оплату поставщикам за выполненные работы, в том числе строительно-монтажные работы,  за материалы, оборудование, оплата услуг, работ, уплату налогов, выплату зарплаты, страховых взносов, и других платежей.

По требованию № 15-08/27630 от 28.08.2018  была запрошена информация, для каких целей Общество привлекало денежные средства по договорам займов, на которое получен ответ:  «необходимость привлечения заемных средств от WESTBERG UNITED LIMITED и от ФИО7 обусловлена большими затратами на строительство, закупку дорогостоящих строительных материалов, заработную плату, налоги и взносы, на закупку дорогостоящего оборудования, автомобильного транспорта и лесной техники».

Также в ходе проверки установлено, что Общество с 2014 года осуществляло сделки с векселями, выпускало собственные векселя и реализовало их следующим лицам: ООО «НикасРесурс», ООО «Никастрейд», ИФК «Базовый актив», ООО «ИК ВЕЛЕС Капитал».

Учет расходов по займам и кредитам регламентируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008), утвержденным Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н.  Данное положение устанавливает особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам (включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций) и кредитам (в том числе товарным и коммерческим), организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации.

По смыслу пункта 2 ПБУ 15/2008 основная сумма долга - вексельная сумма учитывается организацией-векселедателем как кредиторская задолженность, при этом проценты уплачиваются вместе с вексельной суммой. В соответствии с пунктом 15 ПБУ 15/2008 проценты по причитающемуся к оплате векселю организацией-векселедателем отражаются обособленно от вексельной суммы как кредиторская задолженность.

В соответствии с пунктом 6 ПБУ 15/2008 расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому они относятся.

Согласно пункту 7 ПБУ 15/2008 расходы по займам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива. В стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива без учета дополнительных расходов по займам (сумм, уплачиваемых за информационные и консультационные услуги; за экспертизу договора займа (кредитного договора); иных расходов, непосредственно связанных с получением займов (кредитов)). 

Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов. 

В соответствии с пунктом 8 ПБУ 15/2008 проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива, как правило, независимо от условий предоставления займа (кредита). Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), могут включаться в стоимость инвестиционного актива исходя из условий предоставления займа (кредита) в том случае, когда такое включение существенно не отличается от равномерного включения.

Согласно пункту 9 ПБУ 15/2008 проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива при наличии следующих условий: а) расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива подлежат признанию в бухгалтерском учете; б) расходы по займам, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, подлежат признанию в бухгалтерском учете; в) начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива.

Согласно пункту 12 ПБУ 15/2008 проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца за месяцем прекращения приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива.

Пунктом 13 ПБУ15/2008 установлено, что в случае, если организация начала использовать инвестиционный актив для изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг, несмотря на незавершенность работ по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива, то проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость такого актива с первого числа месяца, следующего за месяцем начала использования инвестиционного актива.

В соответствии с пунктом 14 ПБУ 15/2008 в случае, если на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива израсходованы средства займов (кредитов), полученных на цели, не связанные с таким приобретением, сооружением и (или) изготовлением, то проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива пропорционально доле указанных средств в общей сумме займов (кредитов), причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), полученных на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением такого актива.

Таким образом, объекты строительства завода по производству топливных гранул в пгт.Троицко-Печорск (далее по тексту – завод) относятся  к инвестиционным активам Общества, которые согласно имеющимся в налоговом органе документам возводились в период с 2008 года и в проверяемый период, и, с учетом установленных фактов  и обстоятельств по результатам проверки, подлежали отражению в составе объектов основных средств и объектов налогообложения налогом на имущество в проверяемом периоде, а именно: котельная, гараж с АБК, операторская участка загрузки круглого леса, операторская биржи сырья, цех лесопиления, сушильный тоннель, участок сортировки доски, периодические сушильные камеры,   операторская расходного склада дизтоплива, насосная станция пожарного водопровода, цех по производству топливных гранул, цех по производству мебельного щита,   цех по производству  эфирных масел, водозаборная скважина, тепловые сети, участок сортировки круглого леса № 2.

Как указывает Инспекция, Общество в нарушение положений ПБУ 15/2008 не включало в первоначальную стоимость объектов капитального строительства, являющихся  инвестиционными активами, суммы процентов по выданным займам, в том числе, по реализованным собственным векселям, направленным на приобретение, сооружение и изготовление инвестиционных активов, а именно: объектов капитального строительства завода по производству топливных гранул из древесины в пгт. Троицко-Печорск, что в нарушение пункта 1 статьи 374 НК РФ привело к занижению среднегодовой  стоимости имущества и налоговой базы.

В связи с тем, что Общество осуществляло строительство завода, финансирование которого осуществлялось за счет заемных средств, требующих существенных расходов и длительного времени, Общество в соответствии с ПБУ 15/2008 должно было в бухгалтерском учете отражать суммы процентов  равномерно в течение отчетных периодов, начиная с начала строительства.

Доводы Общества о том, что по результатам предыдущих налоговых проверок данный вопрос не исследовался и отсутствие учета процентов в стоимости инвестиционного актива не указано в качестве нарушения норм налогового законодательства, судом отклоняется.

При этом суд отмечает, что формирование стоимости объектов капитального строительства началось с 2008 года, затраты аккумулировались на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» - субсчете 08.03 «Строительство объектов основных средств». Само по себе отражение на субсчете 08.3 затрат, связанных со строительством, не означает, что все эти затраты подлежат включению в налоговую базу по налогу на имущество.

В соответствии со статьей 374 НК РФ объект недвижимого имущества  признается объектом налогообложения по налогу на имущество организаций после принятия на учет в качестве основных средств.

Соответственно, в ходе настоящей выездной проверки Инспекцией проверялся вопрос правильности уплаты налога на имущество по тем объектам, которые были учтены в качестве основных средств, то есть, отражены на 01 счете. В ходе предыдущих налоговых проверок объекты капитального строительства  на 01 счете в качестве основных средств отражены не были. Следовательно, вопрос правильности формирования первоначальной стоимости объектов основных средств не был предметом проверки, так как отнесение расходов в бухгалтерском учете на 08 счет не влечет налоговых последствий до момента отражения объекта на 01 счете. 

Как указывает Инспекция, в акте от 27.04.2015 № 10-12/1 отражен факт отнесения обществом на счет 08 сумм процентов по займам  в  2012 году в сумме 49 932 221,9 руб., то есть Обществом в предыдущих периодах самостоятельно учитывались суммы процентов согласно ПБУ 15/2008 в составе счета 08. В состав основных средств объекты не включались, таким образом, нарушения налоговым органом не фиксировались. 

Между тем, впоследствии в ходе настоящей выездной налоговой проверки представлены уточненные налоговые декларации на уменьшение суммы налога на имущество и согласно бухгалтерской справки и представленного по требованию №15-08/27550 от 15.08.2018  расчета №7  (распределение стоимости объектов капитального строительства) стоимость части объектов была откорректирована и уменьшена на  сумму процентов по займам в размере 49 681 226,55 руб., отнесенная в 2012 году на счет 08 (без каких-либо пояснений причин). При расчете доли капитальных вложений и процентов, подлежащих распределению на инвестиционные активы, данный факт был учтен (приложение №2.2.12 к акту проверки).

Более того, невыявление факта налогового правонарушения в ходе ранее проведенных проверок не лишает Инспекцию возможности выявить его при проверке налогоплательщика в следующие периоды и не является обстоятельством, исключающим ответственность налогоплательщика за выявленное в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговое правонарушение.

Доводы Общества о том, что Инспекция при проведении выездной налоговой проверки за период 2014-2016 вышла за пределы предоставленных полномочий и была не вправе отражать в оспариваемом решении выводы об обстоятельствах, имевших место в периоды, проверенные в рамках предыдущих проверок, судом не принимается.

Исследование информации, документов, и данных учета за предыдущие периоды, осуществлено в целях правильности исчисления налога на имущество организаций за проверяемый период (2014-2016), и имеет значение для определения первоначальной стоимости имущества и впоследствии остаточной стоимости и среднегодовой стоимости для целей налогообложения в проверяемом периоде.

При этом Инспекцией перерасчет налоговой базы и налога на имущество организаций за предыдущие периоды не производился.

Факты перерасчета процентов с использованием сведений с 2008 по 2013 гг. не повлекли за собой нарушение пунктов 2, 4 статьи 89 НК РФ, а расчеты использованы для определения реальной стоимости имущества в проверяемом периоде с учетом периодов введения в эксплуатацию объектов.

В обоснование заявленной позиции Общество также указывает на то, что Инспекцией не дана оценка документам, свидетельствующим о прекращении обязательств общества по возврату займов и уплате процентов в связи с принятием 20.12.2017 единственным участником Общества (новым кредитором) - Компанией с ограниченной ответственностью PECHORAWOOD LTD решения о прекращении обязательств по займам и процентам в целях пополнения чистых активов Общества, обязательства прекращены в размере остатка задолженности по займу 4 500 000 руб. и процентов, причитающихся к оплате в размере 299 612 857,30 руб. 

При этом к возражениям на акт выездной налоговой проверки были представлены следующие документы:

- соглашение об изменении условий обязательств от 11.09.2017 между компанией RIVENSTONE TRADING LIMITED (Британские Виргинские острова) и Обществом, согласно которому общая сумму задолженности должника Общества перед кредитором компанией RIVENSTONE TRADING LIMITED на дату заключения настоящего соглашения составляет 303 982 498,46 руб. и заменена на обязательства в евро в размере 4 425 277,59 руб. (договора уступки права требования № 6-10-14А от 30.12.2014, согласно которого к кредитору перешли права требования к должнику в отношении возврата сумм основного долга и уплаты процентов по договорам займа между Обществом и компанией WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар) не представлен);

- договор цессии от 11.09.2017 между цедентом компанией RIVENSTONE TRADING LIMITED (Британские Виргинские острова), цессионарием компанией PECHORAWOOD  LTD (Кипр) и Должником ООО «ПЭР», согласно которого Цедент уступает, передает, предоставляет Цессионарию все права требования в отношении долга в размере 4 425 277,59 евро, а Цессионарий оплачивает Цеденту сумму, равную сумме Долга  в размере 4 425 277,59 евро;

- решение единственного участника ООО «ПечораЭнергоРесурс» компании PECHORAWOOD  LTD (Кипр) от 20.12.2017 о прекращении обязательств в целях пополнения чистых активов Общества перед компанией PECHORAWOOD  LTD на всю сумму требования в размере 4 427 162,11 евро, сформированную на дату принятия настоящего решения в Соответствии с Соглашением об изменении обязательств от 11.09.2017 между Обществом и компанией RIVENSTONE TRADING LIMITED.

 В соответствии со статьей 13 Федерального Закона № 402-ФЗ от 06.12.2011 «О бухгалтерском учете»  бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений. Бухгалтерская (финансовая) отчетность должна составляться на основе данных, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета, а также информации, определенной федеральными и отраслевыми стандартами.

Как указывает Инспекция, представленные Обществом указанные выше документы вызвали сомнения  в их достоверности, в связи с тем, что данные документы противоречат имеющейся информации и документам, представленным ранее, в частности:

1. Письмом от 07.03.2018 вход.№ 05035 по требованию о представлении документов (информации) от 12.02.2018 № 15-08/26053 ООО «ПЭР» в ходе выездной налоговой проверки были представлены:

- дополнительные соглашения № 3 от 24.08.2015, № 4 от 31.12.2015, № 5 от 31.12.2016 к Договору займа № 2 от 11.07.2008 г. с  WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар);

- дополнительные соглашения №4 от 24.08.2015, № 5 от 31.12.2015, № 6 от 31.12.2016 к Договору займа № 3 от 11.08.2008 с  WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар);

- дополнительное соглашение № 3 от 31.03.2017 к Договору займа № 4 от 27.03.2009 с  WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар);

- дополнительное соглашение № 3 от 21.06.2017 к Договору займа № 5 от 22.06.2009 с  WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар);

- дополнительные соглашения № 4 от 31.12.2015, № 5 от 31.12.2016 к Договору займа № 6 от 16.04.2010 с  WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар);

- дополнительные соглашения № 3 от 08.08.2017 к Договору займа № 7 от 09.08.2010 с  WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар).

2. Письмом от 13.04.2018 вход.№ 07773 по требованию о представлении документов (информации) от 23.03.2018 № 15-08/26370 ООО «ПЭР» в ходе выездной налоговой проверки были представлены:

- дополнительные соглашения № 3 от 24.08.2015, № 4 от 31.12.2015, № 5 от 31.12.2016 к Договору займа № 9 от 30.03.2011 с WESTBERG UNITED LIMITED;

- дополнительное соглашение № 3 от 31.12.2016 к Договору займа № 10 от 06.12.2011 с WESTBERG UNITED LIMITED.

3. Письмом от 07.03.2018 вход.№ 05035 по требованию о представлении документов (информации) № 15-08/26053 от 12.02.2018 ООО «ПечораЭнергоРесурс» в ходе выездной налоговой проверки Обществом представлена следующая информация:   

«Документы, подтверждающие согласие компании WESTBERG UNITED LIMITED на досрочный возврат сумм займов, процентов по займам за период 01.01.2014 - 31.12.2014 в нашей организации отсутствуют.

Документы, подтверждающие согласование кредиторской задолженности ООО «ПечораЭнергоРесурс» и WESTBERG UNITED LIMITED по состоянию на 31.12.2014, 31.12.2015, 31.12.2016 г. отсутствуют».

4. Письмом от 28.12.2017 вход. № 26478 по требованию о представлении документов (информации) № 15-08/25566 от 04.12.2017 ООО «ПЭР» в ходе выездной налоговой проверки Обществом представлены Приказ № 38а от 22.09.2015 «О списании дебиторской и кредиторской задолженности», ОСВ по счету бухгалтерского учета 67 «Долгосрочные займы. Проценты по долгосрочным займам», карточки счетов по счетам бухгалтерского учета 67, 91, а также налоговый регистр внереализационных расходов за 2015 год, согласно которых кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в сумме 4 500 000 руб. перед WESTBERG UNITED LIMITED списана во внереализационный доход в целях налогообложения прибыли. При сдаче уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 год в ходе выездной налоговой проверки 02.07.2018 вышеуказанная сумма была исключена из состава внереализационных расходов в целях налогообложения прибыли.

5. Письмом от 28.08.2018 по требованию о представлении документов (информации) № 1963 от 14.08.2018 ООО «ПЭР» в ходе камеральной проверки декларации по налогу на прибыль за 6 мес.2018 года Обществом представлены акты инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 31.03.2018 № 00БП-000001, от 30.06.2018 № 00БП-000001, согласно которых сумма кредиторской задолженности перед компанией WESTBERG UNITED LIMITED по основному долгу составляет 4 500 000 руб. (67.03), по процентам – 295 621 149,14 руб. (67.04).

Заключение вышеуказанных дополнительных соглашений с компанией WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар) не имело бы смысла при наличии договора уступки права требования № 6-10-14А от 30.12.2014, согласно которого к кредитору RIVENSTONE TRADING LIMITED перешли права требования к Обществу в отношении возврата сумм основного долга и уплаты процентов по договорам займа между Обществом и компанией WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар). В связи с чем Инспекция отмечает, что компания WESTBERG UNITED LIMITED не могла заключать никаких дополнительных соглашений к договору, по которому она не является стороной.  

Вся вышеуказанная информация и документы, а также регистры бухгалтерского и налогового учетов, представленные Обществом, противоречат наличию договора уступки права требования № 6-10-14А от 30.12.2014, согласно которого к кредитору RIVENSTONE TRADING LIMITED перешли права требования к Обществу в отношении возврата сумм основного долга и уплаты процентов по договорам займа между ООО «ПЭР» и компанией WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар). Договор уступки права требования № 6-10-14А от 30.12.2014 налогоплательщиком не представлялся.

Кроме того, Инспекцией в ходе проверки исследовались паспорта сделок в рамках договоров займов.  

Обществом в рамках договоров займа с компанией WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар) в ПАО Сбербанк были открыты следующие паспорта сделок:

1) договор займа № 2 от 11.07.2008 с WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар) - паспорт сделки 08070002/1481/0608/6/0 от 23.07.2008;

2) договор займа № 3 от 11.08.2008 с WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар) - паспорт сделки 08080001/1481/0608/6/0 от 12.08.2008;

3) договор займа № 4 от 27.03.2009 с WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар) - паспорт сделки 09040001/1481/0608/6/0 от 03.04.2009;

4) договор займа № 5 от 22.06.2009 с WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар) - паспорт сделки 09060002/1481/0608/6/0 от 26.06.2009;

5) договор займа № 6 от 16.04.2010 с WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар) - паспорт сделки 10040002/1481/0608/6/0 от 16.04.2010;

6) договор займа № 7 от 09.08.2010 с WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар) - паспорт сделки 10080002/1481/0608/6/0 от 10.08.2010;

7) договор займа № 8 от 13.10.2010 с WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар) - паспорт сделки 10100002/1481/0608/6/0 от 26.10.2010;

8) договор (контракт) займа № 9 от 30.03.2011 с WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар) - паспорт сделки 11030003/1481/0608/6/0 от 30.03.2011;

9) договор займа № 10 от 06.12.2011, заключенный с WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар) - паспорт сделки 11120001/1481/0608/6/0 от 07.12.2011.

Инспекция отмечает, что в случае замены кредитора по вышеуказанным договорам займа с компании WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар) на компанию RIVENSTONE TRADING LIMITED (Британские Виргинские острова) на основании договора уступки права требования № 6-10-14А от 30.12.2014 года, Общество в соответствии с подпунктов 7.1.5 пункта 7.1 Инструкции № 138-И обязано было их закрыть ввиду прекращения первоначального обязательства между резидентом и нерезидентом WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар) и открыть новые паспорта сделок по обязательствам между резидентом и нерезидентом RIVENSTONE TRADING LIMITED (Британские Виргинские острова).

В ходе выездной налоговой проверки в рамках статьи 93.1 НК РФ Инспекцией было направлено поручение об истребовании документов от 10.07.2018 № 15-08/31984 в ИФНС России по Железнодорожному району г. Новосибирска у ПЦП ЦСКО «Восток-Запад» ПАО Сбербанка  паспортов сделок Общества, ведомостей банковского контроля по договорам с WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар). Письмом от 25.07.2018 № 18-05/26814 (вход.№ 16250 от 01.08.2018)  Инспекцией  направлены представленные банком документы в отношении вышеуказанных договоров займа Общесьва с компанией WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар), действующие по состоянию на июль 2018 года: ведомости банковского контроля, паспорта сделок, а также документы, представленные в банк самим налогоплательщиком, в том числе заявления Общества о продлении срока действия паспортов сделок, заявления о переоформлении паспортов сделок, дополнительные соглашения к договорам займов с компанией WESTBERG UNITED LIMITED (Гибралтар), датируемые 2015-2017 (документы в приложении № 3.1 к настоящему решению).

Сведения о паспортах сделок, оформленных Обществом в рамках взаимоотношений с нерезидентом  RIVENSTONE TRADING LIMITED (Британские Виргинские острова), в Федеральном информационном ресурсе «Банк России», сопровождаемом Межрегиональной инспекцией ФНС России по Централизованной обработке данных, отсутствуют.

Таким образом, вышеуказанные документы, представленные Обществом к возражениям на акт  проверки,  противоречат представленным ранее Обществом документам и информации, содержащейся в регистрах налогового и бухгалтерского учета и являются недостоверными.  

Из анализа имеющихся в Инспекции документов и бухгалтерского баланса за 2017 следует, что Общество не отражало в бухгалтерском учете операции по увеличению чистых активов; уставный капитал Общества сформирован в полном объеме и с момента постановки на налоговый учет (07.11.2007) и на момент окончания налоговой проверки (27.09.2018) составлял 10 000 тыс. руб. Бухгалтерские балансы за 2016-2017 свидетельствуют о том, что чистые активы Общества отрицательны и отрицательное значение активов растет (с (-663 843) тыс.руб. на 31.12.2016 до (-826 797) тыс.руб. на 31.12.2017). Таким образом, в действительности Общество не увеличивало чистые активы.

Исходя из вышеизложенного, проценты  подлежат отражению в бухгалтерском учете по мере начисления - причитающиеся к оплате в соответствующем отчетном периоде. В случае списания кредиторской задолженности операции отражаются в периоде прекращения обязательств.

Нормами законодательства в бухгалтерском учете не предусмотрена корректировка операций, отраженных в учете ранее в предыдущих периодах в отчетных периодах, в  которых расходы имели место при прекращении обязательств.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией также было установлено, что Общество в нарушение пункта 4 ПБУ 6/01 часть объектов капитального строительства несвоевременно включало в состав основных средств в бухгалтерском учете,  в связи с чем указанное имущество не учитывалось для целей налогообложения налогом на имущество в проверяемом периоде, что привело к занижению налоговой базы и неполной уплате налога на имущества.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств при одновременном выполнении условий, установленных пунктом 4 ПБУ 6/01, когда объект приведен в состояние, пригодное для использования в деятельности организации, в том числе, если фактически начата эксплуатация объекта.

Согласно акту приемки законченного строительством объекта №1 от 11.01.2014 (КС-11, подписанный со стороны передающей стороны генеральным директором ООО «РосМонтажСтрой», принимающей стороны- генеральный директор Общества), осуществлена приемка законченного строительством «Завода по производству топливных гранул из древесины в пгт.Троицко-Печорск  Республики Коми» (первый этап строительства) в составе следующих объектов: операторская (расходный склад дизтоплива), гараж с АБК, операторская (участок загрузки круглого леса), Операторская (в цехе лесопиления), цех лесопиления, участок сортировки пиломатериалов, операторская (биржа сырья), сушильный тоннель, периодические сушильные камеры, котельная, цех по производству древесных топливных гранул, насосная станция пожарного водопровода; биржи сырья; цчасток загрузки круглого леса; резервуары. 

Согласно акту итоговой проверки при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объекта капитального строительства №1/14  от 09.06.2014, составленному Инспекцией государственного строительного надзора, вышеуказанный объекта капитального строительства соответствует  требованиям технического регламента о безопасности зданий и сооружений и проектной документации, разработанной  ЗАО «Институт» Кировагромпромпроект и ООО «Смета Плюс». 

 По результатам указанной проверки оформлено заключение о соответствии построенного, реконструированного, отремонтированного объекта капитального строительства требованиям технических регламентов (норм и правил), иных нормативных правовых актов и проектной документации, утвержденное распоряжением Инспекции Госстройнадзора Республики Коми от 11.06.2014 №22-У.   

 Администрацией городского поселения «Троицко-Печорск» выдано разрешение на ввод в эксплуатацию вышеуказанных объектов производственного назначения от 03.09.2014 №RU №11516101-05, в том числе операторской (расходный склад дизтоплива),  периодических сушильных камер, насосной станции пожарного водопровода? котельной, цеха по производству древесных топливных гранул.

Данные документы свидетельствуют о том, что указанные объекты завода закончены строительством, соответствуют нормам и техническим регламентам, готовы к эксплуатации, в связи с чем,  имеются основания для включения объектов в состав основных средств в соответствии с  пунктом 4 ПБУ 6/2008  не позднее сентября 2014 года. 

 При этом следует учитывать,  что при фактическом начале эксплуатации объектов датой принятия на учет  является дата начала использования в производственных целях. 

Проверкой установлено, что часть вышеуказанных объектов (цех по производству топливных гранул, периодические сушильные камеры, насосная станция пожарного водопровода, операторская расходного склада дизтоплива) в бухгалтерском учете из состава счета 08.03  «Капитальные вложения» и счета  07 «Оборудование к установке» в состав  основных средства в  ДТ 01  Кт 08  были отнесены несвоевременно, при этом соответствовали условиям, перечисленным в пункте 4 ПБУ 6/01, а именно: построенные объекты предназначены для использования в производстве продукции, для управленческих нужд организации, объекты предназначены для использования в течение длительного времени, организация не предполагает последующую перепродажу данных объектов, объекты способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем,  и фактически используются в производстве, что  подтверждается  документами первичного учета, получением доходов от  реализации продукции, для производства которых используются построенные объекты капитального строительства.

Как следует из сведений оспариваемого решения, в соответствии с представленными в ходе настоящей выездной проверки, регистрами бухгалтерского учета, первичными бухгалтерскими документами (приказами о вводе в эксплуатацию, актами приема-передачи, инвентарными карточками, актами передачи оборудования в монтаж) указанные выше объекты первой очереди строительства введены  в эксплуатацию: - 01.10.2013: котельная, гараж с АБК, операторская участка загрузки круглого леса, операторская биржи сырья; -  01.02.2014:  цех лесопиления,  сушильный тоннель, участок сортировки доски; - 01.07.2016: периодические сушильные камеры,  операторская расходного склада дизтоплива, насосная станция пожарного водопровода; -  01.12.2016:   цех по производству топливных гранул.

По факту невведения в эксплуатацию цеха по производству топливных гранул при фактическом производстве продукции в ходе камеральных проверок на требования Инспекции Обществом представлялись следующие пояснения:

- в пояснениях от 12.09.2016  № 453 в ответ на требование Инспекции от 07.09.2016, выставленное в ходе камеральной проверки в связи представлением уточненной налоговой декларации  по налогу на имущество и  уменьшением суммы налога за 2015-2016 годы, Общество поясняет, что «из расчета и из состава основных средств исключен  объекта строительства «цех   по производству топливных гранул, так как он  не подпадает под понятие основного средства как не приносящий выгоды по производству топливных гранул и периодически,  на длительное время находящееся на ремонте». 

- по требованию Инспекции от 03.06.2016 № 940 Обществом представлены  пояснения о том, что  объекты первой очереди завода не введены в эксплуатацию по причине незавершенных капвложений на систему пожаротушения. 

 - согласно пояснениям Общества, представленным письмом от 19.10.2018 № 571, периодические сушильные камеры не были введены в эксплуатацию в 2014 году, так как строительством были закончены, но требовалось дополнительная установка и настройка программного обеспечения, подключения к единой сети сушильного комплекса. Операторская расходного склада дизтоплива строительством объект закончен, но требуется установка оборудования, самой заправочной колонки и программного обеспечения для работы. Так же требуется закончить внутреннюю отделку операторской вследствие чего объект не  используется. Насосная станция пожарного водопровода не была введена в эксплуатацию ранее, т.к требовалось строительство сопутствующих объектов: пожарные резервуары, подводка трубопровода к объектам второго этапа строительства. Пожарные резервуары еще не готовы, нет внутренней обработки объекта вследствие чего объект не используется.

  Между тем, как указывает Инспекция, перечисленные выше пояснения Общества содержат противоречивые сведения, и не соответствуют  фактическим фактам и обстоятельствам, а также  имеющимся в налоговом органе  документам. 

Согласно исполнительной технической документации ООО «РосмонтажСтрой» по стройке завода по инженерным сетям   «Сети Связи»  установлены устройства связи на объект насосная станция противопожарного водоснабжения, цех гранулирования, топливно-заправочный пункт, в части мероприятий по обеспечению пожарной безопасности установлена пожарная сигнализация на объектах, в том числе  на объектах «насосная станция противопожарного водоснабжения», «цех гранулирования», «топливно-заправочный пункт»; по  системе водоснабжения установлены противопожарный водопровод, опознавательный знак пожарного гидранта, соединительные трубопровод между резервуарами, водовоздушные трубопроводы сушильных камер и сушильного тоннеля.

Согласно исполнительной технической документации ООО «РосмонтажСтрой» по стройке завода в части систем электроснабжения на объекты «периодические сушильные камеры», «расходный склад дизтоплива» установлено  электрооборудование  для электроснабжения (шкафы распределения эл. энергии, ящики, светильники, кабеля, ламп). 

В соответствии с имеющимся в Инспекции документами, строительство объектов, в том числе цеха по производству топливных гранул, периодических сушильных камер, насосной станции пожарного водопровода, операторской расходного склада дизтоплива, с 2010 года по 2013 год  осуществлялось организациями ООО «Мегастрой», ООО «Росмонтажстрой», ООО «Многопрофильная  строительная компания», с использование  материальных ресурсов Общества,  а также собственными силами.  Обустройство площадки  для расположения производственной базы и всех цехов осуществлялось ООО «ЛПК Леспром».   Также иными  подрядчиками устанавливалось оборудование. 

Расходы по строительству собирались на счете 08.03 общей суммой, в дальнейшем распределялись по объектам, в том числе часть расходов распределялась пропорционально  площадям. 

В соответствии с представленными Обществом и полученными в рамках статьи 93.1 НК РФ  документов по взаимоотношениям с ООО «Мегастрой» с ООО «Росмонтажстрой», ООО «Многопрофильная  строительная компания»  Инспекцией установлено следующее: 

1) ООО «Мегастрой» в рамках договора подряда от 10.01.2010 в адрес Общества  выставлены следующие счета-фактуры и  акты выполненных работ (КС-2):

- счет-фактура № 011 от 05.10.2010, акт о приемке выполненных работ № 11 от 10.01.2010 за выполненные работы по объекту «цех по производству древесных топливных гранул», согласно локальной смете №10948/13-1 выполняются работы по устройству фундаментов, установка, каркасов, стальных конструкций, плит, стен, перекрытий, стоимость работ – 2 831 217,97 руб. (включая НДС);

- счет-фактура № 013 от 05.10.2010, акт о приемке выполненных работ № 13 от 10.01.2010  за выполненные работы по объекту «Периодические сушильные камеры», согласно локальной смете № 10948/13-1 выполняются работы по устройству фундаментов, монтаж каркасов, плит, стен, перекрытий, стоимость работ  - 6 065 529,94 руб. (включая НДС); 

 - счет-фактура № 008 от 05.10.2010, акт о приемке выполненных работ  № 8 от 10.01.2010 по строительству топливно-заправочного пункта (расход склада дизельного топлива, резервуар аварийного пролива топлива, операторская), согласно локальной смете № 10948/8-1 выполняются работы по устройству фундаментов, монтаж резервуаров, укладка плит, монтаж лестниц, площадок с настилом, кладка наружных стен, перекрытий и др.), стоимость работ  - 692 129,25 руб. (включая НДС); 

2) ООО «РосмонтажСтрой» в рамках договора подряда б/н от 27.09.2012 выполнялся комплекс работ по системам водоотведения, отопления, водоснабжения, канализации, внутренним коммуникациям, связи, часть строительно-монтажных работ,  в адрес Общества  выставлены счета-фактуры и  акты выполненных работ (КС-2):

- счет-фактура  № 13 от 08.05.2013, акт о приемке выполненных работ (КС-2) № 3 от 08.05.2013 по установке резервуаров емкостью 500м3 (2 шт), резервуаров для воды емкостью 100м3 (4 шт.);  справку о стоимости выполненных работ на сумму 10 325 869,37 руб. В 2016 году объект из состава объекта  «цеха по производству топливных гранул» (счет 08.03.) объект «насосная станция» был выделен в сумме 10 325 869,37 руб.  Согласно акта выполненных работ № 6 от 08.05.2013,  локальной смете к акту, выполняется комплекс работ (система водоснабжения), в том числе такие виды работ как: «противопожарный водопровод (раздел 8 акта  и сметы), сметы  «соединительный трубопровод между резервуарами V=500 м3 и V=50 м3» (раздел 14 акта и сметы)  «противопожарный водопровод (цех лесопиления (раздел 23 акта и сметы)»;

3) ООО «Многопрофильная строительная компания» в рамках договора подряда б/н от 10.01.2011 в адрес ООО «ПЭР» выставлены следующие счета-фактуры и акты о приемке выполненных работ (КС-2):

- счет-фактура № 8 от 15.04.2011, акт о приемке выполненных работ № 8 от 15.04.2011, локальная смета № 8 по выполнению работ по строительству топливно-заправочного пункта, в том числе операторной, где выполняются работы по устройству кровли, стен, окон и дверей, фасадов, потолка, стен, крыльца, полов, устройство молниеотвода и др. стоимость работ  -  764 456,37 руб. (включая НДС);  

- счет-фактура № 10 от 15.04.2011, акт о приемке выполненных работ № 10 от 15.04.2011, локальная смета № 10 по выполнению строительно-монтажных работ по объекту «цех по производству топливных гранул» (устройство фундаментов, установка стальных конструкций, отмостки, устройство каркасов здания, металлических дверей, ворот с коробками, монтаж навесных панелей, кровли, сборка конструкций, арок и.др) стоимость работ  - 4 681 565,39 руб. (включая НДС).

- счет-фактура № 12 от 15.04.2011, акт о приемке выполненных работ № 12 от 15.04.2011, локальная смета № 12 по выполнению строительно-монтажных работ по объекту «сушильные периодические камеры» (монтаж металлических конструкций, чердак, кровельного покрытия, стен, устройство пароизоляции,  монтаж конструкций дверей, люков, лазов, лестниц, монтаж насосной, щитовой, навеса для механизма перемещения ворот и др.) стоимость работ  - 2 254 558,83 руб. (включая НДС).

4) согласно  счету № 3 от 11.11.2013, предъявленному  ИП ФИО8 в  рамках договора № 32 от 14.10.2013, выполнены технические работы по монтажу оборудования сушильных камер. 

5) в цех по производству топливных гранул в рамках договоров поставки № 02-07-09 от 27.07.2009, № 03-07-09 от 27.07.2009, № 01-06-10 от 07.06.2010, заключенных Обществом  с ООО «ЛесИнтех» ИНН 

<

***> (г.Санкт-Петербург») в 2009-2010 приобретались  материалы, технологическое  оборудование для сушки и гранулирования древесной массы, которое принято на учет в 2010 году и отражено по счету 07, доставку осуществляет ООО «ЛесИнтех». По счету-фактуре №36 от 14.12.2010 приобретается система электропитания и управления комплект датчиков, комплект рабочей документации. Также ООО «ЛесИнтех»   в рамках договора № 02-12 от 25.12.2009  согласно  счету-фактуре № 10 от 25.10.2010 осуществляет услуги по шеф-монтажу,  в рамках договора № 01-05-09 от 27.05.2009 согласно счету-фактуре №26 от 30.12.2009 осуществляет услуги по обоснованию проекта лесоперерабатывающего производства. 

Обществом подтверждается тот факт, что по 11 объектам первой очереди строительства завода, включающих в себя и цех по производству топливных гранул,  предпринимались попытки регистрации как имущественного комплекса  в Росреестре еще  с 2015 года. 

Так, в ходе контрольных мероприятий, проводимых при камеральных проверках и настоящей выездной проверке, в ответах на  требования Инспекции Обществом давались пояснения, согласно которым завод планировалось поставить на кадастровый учет в Россреесре в качестве единого объекта без разбивки по цехам и объектам. В 2015 году были поданы документы в Управление Росреестра по Республике Коми на регистрацию завода как единого комплекса, однако был получен отказ в регистрации  завода по причине отсутствия полномочий  регистрации единого комплекса у Управления Росреестра по Республике Коми.

Инспекция ссылается на протокол допроса заместитель генерального директора Общества  ФИО9, который указал, что регистрация объектов первой очереди велась с 2014 года (с даты получения разрешения на ввод и присвоения адресов объектам) по 2017 год.  Провели консультации, изучили законодательство, оплатили госпошлину и обратились в отделение «Росреестра и картографии» в Троицко-Печорске с заявлением о регистрации объектов первого этапа как имущественный комплекс, однако наши документы не приняли, пояснили, что программа не принимает заявление такого образца.  Регистратор не смогла зарегистрировать заявление. Документы вернули, мы стали снова собирать информацию как же все-таки должны зарегистрировать объекты. Выясняли по всем возможным инстанциям. Выяснилось, что предприятие как имущественный комплекс регистрируют только в центральном офисе Росреестра.  Пока вели сбор необходимых для них документов, вышли поправки в закон, согласно которым перед регистрацией предприятия как имущественного комплекса, необходимо провести регистрацию  всех объектов,  входящих в его состав. Мы обновили пакет документов и обратились в МФЦ с заявлением о регистрации 11 объектов первого этапа. В итоге весь этот процесс переписки, консультаций  с различными органами и учреждениями, сбор документов и неоднократные обращение в Росреестр до самой регистрации объектов протянулся до 2017 года.

Согласно протоколу допроса директора ФИО10 № 10-12/74 от 27.08.2014 запуск первой очереди строительства, а именно 11 объектов,  произведен еще  24.09.2013. На вопрос, почему данные объекты не включены в состав основных средств, указал, что с сентября  2013 года осуществлялось оформление актов ввода в эксплуатацию, без которых не могут быть объекты переведены в бухгалтерском учете на счет 01 «Основные средства». Оформление актов ввода предусматривает составление технического плана территории, кадастровых паспортов и технических паспортов. Разрешение на ввод в эксплуатацию выдано Администрацией пгт.Троицко-Печорск за подписью Архстройнадзора».

Таким образом, факт подачи на регистрацию документов по объекту также  свидетельствует о готовности объекта к эксплуатации.

Доводы Общества о том, что имущество не может учитываться в качестве объекта основного средства и признаваться объектом налогообложения до момента осуществления необходимых работ и формирования в установленном порядке первоначальной стоимости, судом отклоняются.

Основанием для выводов Инспекции о признания цеха по производству топливных гранул, как объекта недвижимости, основным средством, явилось начало производства топливных гранул в цехе, что подтверждают документы бухгалтерского учета и первичными учетными документами, в том числе, отчетами цеха гранулирования по производству топливных  гранул, актами на списание щепы для производства гранул,  карточками по счета  20 «основное производство», 43 «готовая продукция», 90 «реализация продукции», иными документами, за период с  октября 2013 года по 2016 год, представленными Обществом в ходе  камеральных и выездных проверок в рамках статьи 93.1 НК РФ.

Наличие фактов изготовления и реализации продукции противоречит доводам Общества о невозможности эксплуатации цеха без оборудования, приобретенного для усовершенствования процесса производства топливных гранул.

Факт производства и реализации продукции вне зависимости от объема уже не означает, что эксплуатация его была невозможна. Цех соответствует условиям пункта 4 ПБУ 6/01 для признания его основным средством с октября 2013 года. Объект фактически приносит доход организации с октября 2013 года с перерывами на модернизацию и ремонт.

Согласно ответу Общества от 21.11.2016 № 553 на требование о представлении пояснений об уменьшении налоговых обязательств по налогу на имущество от 07.11.2016 № 2418 в рамках камеральной проверки Общество указало на то, что ввод в эксплуатацию цеха по производству топливных гранул планировалось осуществить в октябре 2013 года, производство гранул носило периодический характер и осуществлялось в период  с февраля 2013 по апрель 2013, в июле  2013, с сентября 2013 по май 2014, в июне-июле 2015, с ноября  2005 по апрель 201. Все остальные периоды производилась наладка, отладка оборудования, пробные наладочные пуски. По причине несоответствия зольности гранул нормам сертификата DIN+, производство гранул прекращено,  и с 01.05.2016 года цех переведен на реконструкцию. В настоящее время производится монтаж оборудования, опробация и наладка уже установленного, пробные пуски производства гранул. Реконструкция производится собственными силами». При этом представлен приказ о №26-РЕК от 29.04.2016  о реконструкции основного средства «Цех по производству топливных гранул».

Приведенные доводы Общества не являются основанием для не включения объекта недвижимости в состав объектов основных средств и объект налогообложения по налогу на имущество.

Как установила Инспекция, указанные выше пояснения не соответствуют фактическим обстоятельствам, поскольку представленные первичные документы (отчеты по движению леспородукции, выпускаемой  цехом гранулирования,  акты на списание  материалов, щепы на производство, оборотно-сальдовым  ведомостям по счету 20,43,90, накладным на перемещение, счета-фактуры, ТТН, выставленные в адрес покупателей за проверяемый период) указывают  на то, что производство  носило постоянный характер, были заключены  длительные контракты  на поставку  топливных гранул.

Так, основным покупателем  древесных топливных гранул является Компания Komi Arome LLP (Великобритания).  С данной организацией заключен договор на поставку топливных гранул № 02-ТР от 26.02.2013, согласно которому Общество (продавец)  продает, KOMI AROME LLP (покупатель) приобретает древесные топливные гранулы (пеллеты) диам. 6-8 мм, соответствующие Стандарту DIN Plus, упакованные в пакеты 15-25 кг, в соответствии с дополнительной спецификацией, являющейся рриложением к договору. В рамках вышеуказанного договора Обществом в адрес компании KOMI AROME LLP в 2014,2015,2016 годах выставлялись счета-фактуры (в евро), товарные накладные (в рублях).

Также  древесные топливные гранулы реализуются  Обществом на внутреннем рынке, что подтверждается выставленными счетами-фактурами в адрес покупателей, карточками счета 43,62,90 за 2014-2016. 

На основании первичных  документов и приведенных данных,  установлено, что с августа 2014 производство топливных гранул было временно прекращено в связи с проводимой реконструкцией цеха. В 2014 году согласно  счету-фактуре № 1409292 от 29.09.2014, выставленному ООО «Никасресурс»  в адрес Общества в рамках договора № 09/НР-2014 от 23.05.2014, был приобретен сушильный  комплекс SWISS COMBI, предназначенный для сушки древесных гранул, 1998 года выпуска, стоимостью 12 738 559,32 руб., который был установлен взамен старого оборудования в 2015 году, что подтверждается показаниями свидетелей, протоколами осмотра, проведенных в рамках иных мероприятий налогового контроля, а также возобновлением производства в июне 2015 года, что подтверждается отчетам по движению леспородукции, выпускаемой  цехом гранулирования, составленным мастером цеха ФИО11, карточкой счета 20 «основное производство» 43 «готовая продукция».  Кроме того, установлено дополнительное оборудование:  линия фасовки (дозатор, ремни, зажимы) стоимостью 247 980,33 руб. (приобретено у ООО «ЛИТ» по с/ф №28 от 30.12.2013), линия фасовки (транспортер ленточный) стоимостью 190 155,26 руб. (приобретено у ООО «ЛИТ» по с/ф №28 от 30.12.2013).

В ходе  выездной проверки Обществом представлен  приказ №26-РЕК от 29.04.2016 о реконструкции основного средства «цех по производству топливных гранул» на срок c 01.05.2016 по 31.12.2016. При этом, согласно первичным документам (счет 20,43), регистрам учета, с мая  по декабрь 2016  (за исключением 2 месяцев – июня, октября) осуществляется производство гранул.  

В 2016 были  понесены расходы, в качестве капитальных вложений (улучшения, дооборудование, ремонт и модернизация цеха), отражено в стоимости цеха по производству топливных гранул. 

В ходе выездной налоговой проверки был проведен осмотр территорий, помещений, документов, предметов проведен на территории производственной базы Общества. Согласно протоколу осмотра № 1/92 от 17.05.2018, проведенному с участием мастера цеха по производству древесных топливных гранул ФИО12.

Из пояснений представителя общества ФИО9, мастера цеха ФИО12 следует, что сушильный комплекс SWISS COMBI, предназначенный для сушки древесных гранул, смонтирован в 2015 году, заменил некоторые части  и состоит из следующего оборудования: приемный бункер, сушильный барабан, скребковый транспортер приемного бункера, шнековая подача,  котел, шнековый транспортер, блок подачи в сушильный барабан, циклон, труба отводов дымовых газов,  ленточный транспортер, вентилятор. Производство древесных гранул осуществляется с октября 2013, на момент осмотра в цехе осуществляется производство топливных гранул. 

В ходе проверки были проведены допросы работников Общества по факту работы цехов  объектов, находящихся на территории производственной базы Общества.

В протоколе допроса  от 16.08.2018 № 1920 начальник цеха гранулирования в проверяемый период ФИО11  указал следующее: «Строительство началось до моего прихода (до 2008), это первый цех, который и хотели строить, проект так и  назван был «Завод по производству топливных гранул».  Производство гранул запущено где-то в конце 2013 года. Была реконструкция где-то в 2015 году, меняли сушильный барабан, котел и другие мелкие части, так как старый барабан не справлялся с сушкой щепы, на выходе не та влажность, которая нужна была. Комплекс SWISS COMBI  был установлен и запущен в эксплуатацию в 2015 году на место первоначального оборудования (барабана, котла и т.д). Устанавливали где-то под осень 2014 г.. При этом цех не работал где-то  больше полгода».

Пунктом 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств определено, что по степени использования основные средства подразделяются на находящиеся: в эксплуатации; в запасе (резерве); в ремонте; в стадии достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и частичной ликвидации; на консервации. Согласно п. 29 ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. Выбытие объекта основных средств имеет место в случае: продажи; прекращения использования вследствие морального или физического износа; ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд; передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления недостачи или порчи активов при их инвентаризации; частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции; в иных случаях.

Таким образом, основные средства, переведенные на реконструкцию из состава основных средств, не исключаются и подлежат налогообложению налогом на имущество в полном объеме.

В 2014 году в ходе предыдущей выездной налоговой проверки (акт ВНП 10-12/1 от 27.04.2015) проведен осмотр территории завода,  составлен протокол № 10-12/2  от 28.08.2014. Из протокола осмотра следует, что на территории производственной базы Общества располагаются следующие производственные цеха и объекты: цех лесопиления, цех по производству древесных гранул, цех по производству эфирных масел, сушильный тоннель, периодические сушильные камеры, котельная, линия сортировки круглого леса с приемным столом, гараж, цех мебельного щита, здание административно-бытового комплекса. Каждый из цехов смонтирован из обшитых металлоконструкций, пол в цехах бетонированный. В ходе осмотра в цехе по производству древесных гранул установлено различное  оборудование, в том числе: пресс-гранулятор,  ленточные транспортеры, циклон, воздуховоды, сушильный барабан АВМ-1,5, молотковая дробилка, вентиляторы дожига, топка котла теплогенератора. Производство древесных гранул осуществляется с октября 2013 года, на момент осмотра хранение произведенных и упакованных древесных гранул в целях сохранности от дождя осуществляется в цехе по производству эфирных масел. 

В ходе настоящей выездной проверки также проведен осмотр территории, помещений, составлен протокол № 1/92 от 17.05.2018, которым установлено наличие  производственных цехов  объектов первой и второй очереди строительства, которые участвуют в производственном процессе (за исключением цеха по производству эфирных масел, в котором не производится продукция на момент осмотра,  цех используется под склад). При этом представителем Общества ФИО9 пояснено, что на момент осмотра  готовность завода составляет 100%, все объекты строительства введены в эксплуатацию и используются в процессе производства, за исключением цеха по производству эфирных масел, который на данный момент переведен на консервацию.

Установленные в ходе проверки факты и обстоятельства противоречат доводам Общества и указывают на то, что производство носило постоянный характер (прерывалось только на замену оборудования и установку дополнительного оборудования), заключенные контракты с 2013 года на поставку топливных гранул носили длительный характер. Общество извлекало доход на протяжении всего проверяемого периода, за исключением периодов, когда проводилась реконструкция (замена старого оборудования) и установка дополнительного оборудования.  

Обществом не представлено надлежащих доказательств, подтверждающих, в том числе, что эксплуатация цеха по производству топливных гранул до момента установки нового оборудования была невозможна.

Таким образом, у Общества отсутствовали основания для невключения в состав основных средств цеха по производству топливных гранул при наличии акта законченного строительством объекта, разрешения на ввод в эксплуатацию, фактическом использовании в процессе производства топливных гранул и пиломатериалов и соответствии требованиям пункта 4 ПБУ 6/01.   

Отсутствие акт приема-передачи основных средств и ввода в  эксплуатацию при фактическом использовании имущества не является основанием для неправильного отражения актива в бухгалтерском учете и не освобождает организацию от уплаты налог на имущество.    

Суд считает правомерными доводы Инспекции о том, что цех по производству топливных гранул должен был включен в состав основных средств с 01.10.2013, так как имеются неоспоримые доказательства  начала производства гранул с  октября 2013. В связи с  этим, Общество обязано было включить  данный объект в состав основных средств с 01.10.2013 (при уточнении в 2016 обязательств и представлении уточненных деклараций за 2013 Обществом данный объект не учтен). Фактически обществом объект включен в состав основных средств 01.12.2016, стоимость объекта составила – 58 103 330,92 руб.

Среднегодовая стоимость объекта «цех по производству топливных гранул» по данным Общества составила за 2016 год составила 4 469 486,99 руб., по результатам проверки составила: за 2014 год в размере 57 343 431,31   руб.; за 2015 год в размере 62 597 138,39   руб.; за 2016 год в размере 67 075 417,74 руб..      

Таким образом,  занижение среднегодовой стоимости и налоговой базы по объекту составляет: за 2014 год в размере 57 343 431,31   руб.; за 2015 год в размере 62 597 138,39   руб.; за 2016 год в размере 62 605 930,74  руб., что привело к неполной уплате налога на имущество  в сумме 4 016 023,01 руб., в том числе  за 2014 год – 1 261 555,49   руб.,  за 2015 год – 1 377 137,04 руб., за 2016 год 1 377 330,48 руб..

Оспариваемым решением установлено, что Обществом в нарушение  требований пункта  1 статьи  374 НК РФ и пункта 4 ПБУ 6/01 необоснованно несвоевременно отнесен в  состав основных средств  объект капитального строительства «Цех по производству эфирных масел» при фактической  эксплуатации с 2013 года, что привело к занижению  налоговой базы по  налогу на имущество в 2014-2016 годах.

При этом Инспекция исходит из того, что факт производства и реализации продукции вне зависимости от объема уже означает, что эксплуатация его была возможна. Цех соответствует условиям пункту 4 ПБУ 6/01 для признания его основным средством с октября 2013 года, объект приносит организации экономические выгоды - доход с октября  2013 года с перерывами на модернизацию и ремонт. 

Согласно проектной документации цех по производству эфирных масел относился ко второму этапу строительства, который, согласно пояснениям Общества и протоколу допроса директора общества ФИО10 от 23.10.2012 № 43, должен быть завершен в конце  2013 года. 

В соответствии с имеющимися в Инспекции документами в 2011, 2012 годах Обществом у ООО «Никаспродукт» было приобретено оборудование для производства  эфирных масел: завод по паровой дистиляции эфирных масел (дистиляторы) по счету-фактуре № 312 от 28.12.2011, завод по паровой дистиляции эфирных масел охладители, завод по паровой дистиляции эфирных масел (парогенератор). Установка и наличие данного оборудования в цехе подтверждается протоколами осмотров.

Первые пробные выпуски эфирного масла осуществлялись в 2013 году. Так, согласно счету-фактуре №000006 от 14.01.2013 ФГБУН Институт биологии Коми научного центра Уральского отделения Российской академии наук, выставленного в рамках договора №77-2012 от 13.09.2012,    выполнены работы НИР «Химико-аналитическое исследование образцов эфирных масел на  сумму  11 800 руб. 

Согласно штатному расписанию  №1 от 25.12.2012  на 2013 год в штате общества числился оператор по изготовлению эфирных масел.

Письмом № 08-15/2299 от 06.07.2016 Минпромэнерго сообщило, что в рамках инвестиционного проекта были созданы и запущены в 2013 году лесопильный завод, производство древесных топливных гранул, производство хвойного масла. 

По требованию Инспекции №15-08/27550 от 15.08.2018 Общество представило следующую информацию: «ООО «УралЭлектрострой» в цехе по производству эфирных масел привлекался для проведения работ по исправлению и доработке недочетов, допущенных предыдущим подрядчиком, а также работ, не выполненных в установленный срок указанным подрядчиком». 

В ходе проверки на требование №15-08/26805 от 23.05.2018 были представлены документы по взаимоотношениям с ООО «УралЭлектроСтрой»: акты о приемке выполненных работ  от 01.07.2016 № 5 (строительные работы) и № 6  (электромонтажные работы). В  связи с тем, что  наличие  цеха эфирных масел (здания и оборудования, установленное в нем) фактически было установлено ранее, то есть цех физически существовал и эксплуатировался, и фактов незавершения строительства в ходе осмотра, проведенного 14.09.2018, по сравнению с осмотрами, проведенным в 2013, в 2014 годах, Инспекцией не обнаружено, данные расходы отнесены к реконструкции объекта. 

При этом, Инспекцией указано на то, что фактически стоимость цеха по данным карточки счета 08.03 при получении документов от ООО «УралЭлекроСтрой»  не изменилась.  

По требованию № 15-08/27630 от 28.08.2018 были запрошены  документы, подтверждающие обнаруженные недочеты в строительстве цеха эфирных масел контрагентами ООО «Мегастрой», ООО «МСК», ООО «Росмонтажстрой» (переписка, претензии, дефектные акты, заключения исполнительных органов и др.), на который получен ответ, что документы, подтверждающие обнаруженные недочеты в строительстве цеха эфирных масел контрагентами ООО «МСК», ООО «Росмонтажстрой» отсутствуют.

В соответствии с регистрами бухгалтерского учета (карточками счетов, оборотно-сальдовыми ведомостями по счетам 08.03, 07, 01, 08,07), первичными бухгалтерскими документами  (приказ о вводе в эксплуатацию № 15-ОС от 01.07.2016,  акт о приеме-передаче здания (сооружения) № 0000-000028 от 01.07.2016,  акт о приемке-передаче оборудования в монтаж № 0000-000007 от 01.07.2016,  инвентарная карточка учета №00-000079, цех по производству эфирных масел был введен  в эксплуатацию 01.07.2016. 

Между тем, Инспекцией в ходе проверки было установлены факты производства эфирных масел с 2013 года, что подтверждается первичными учетными документами, регистрами бухгалтерского учета: отчетами по производству эфирных масел, актами на списание хвойной массы для производства эфирных масел,  карточками и оборотно-сальдовыми ведомостями по счетам  10,20,43, счетами-фактурами на реализацию, иными документами за период с  2013 по 2016 годах. 

При этом основными покупателями эфирных масел в проверяемый период являлись физические лица, в адрес которых в 2014-2016 годах выставлялись счета-фактуры, товарные накладные, которые отражены по карточке счет 90,62 за 2014-2016 гг.

На основании проведенных контрольных мероприятий и документов также было установлено, что с июня 2014 года производство эфирных масел было прекращено, продолжалась реализация остатков.

Цех по производству эфирных масел согласно документам переведен в состав основных средств  01.07.2016,  затем директором Общества был издан приказ № 1-ОС  от 25.07.2016  о переводе цеха по производству эфирных масел  на консервацию в связи с отсутствием рынка сбыта производимой продукции. Согласно названному приказу срок нахождения цеха на консервации с 01.08.2016 по 31.07.2019. Актом о переводе основных средств на консервацию от 01.08.2016, цех по производству эфирных масел переведен на консервацию для сохранения целостности и работоспособности временно неиспользуемого оборудования на срок до 31.07.2019.

Таким образом, на даты осмотров, проведенных в рамках камеральных и выездных проверок (№39 от 17.09.2012, №2 от 14.02.2013, №32 от 27.08.2013, №10-12/2 от 28.08.2014, №116 от 14.09.2018), Инспекцией было установлено, что  цех по производству эфирных масел существовал, производственное оборудование  в нем было смонтировано и установлено. До мая 2014 года осуществлялось производство эфирного масла. В связи с тем, что производство эфирных масел не осуществлялось с мая 2014 года, цех использовался под склад.

 В рамках статьи 90 НК РФ в ходе проверки Инспекцией проведены допросы свидетелей – работников Общества, которые подтвердили запуск цеха эфирных масел и производство эфирных масел в 2013 году. На вопросы: «Какие цеха возведены на территории завода, когда закончено строительство объектов первой и второй очереди, когда произведен монтаж оборудования в них, ввод в эксплуатацию и период начала производства продукции? Когда завершено строительство и начал эксплуатироваться  цех по производству эфирных масел? Были ли проведены какие-либо работы в 2015-2017 годах по ремонту, строительству данного цеха» были даны следующие показания: 

- начальник цеха гранулирования ФИО11 (протокол № 1920 от 16.08.2018) указал, что цех эфирных масел работал где-то с 2013 года, пытались запустить производство, перерабатывали хвою. Делали эфирные масла, но потом  производство прекратилось, не знаю почему. Цех использовался под склад после того, как прекратилось производство;

- мастер участка строительства, который являлся также мастером цеха эфирных масел, ФИО13 (протокол № 15-08/1856 от 25.05.2016) указал, что цех по производству эфирных масел  был готов к эксплуатации в 2013 году, были пробные выжимки, был небольшой сбыт, в основном физлицам, выпускали масло и отправляли в лаборатории для проверки, сейчас цех на консервации  в связи с нерентабельностью производства эфирного масла»;

- мастер нижнего склада ФИО14 (протокол № 2032 от 11.10.2018) указал, что когда я пришел, в 2014 году цех уже не функционировал, производства масел не было, раньше  производство масел осуществлялось. Я так понял, что сбыт  масла не нашли. Оборудование, которое в нем стояло, там и сейчас находится. Так как производства эфирных масел  не было, цех использовался  под склад;

- заместитель директора общества ФИО9 (протокол № 1914 от 08.08.2018) указал, что цех по производству эфирных масел вошел во второй этап строительства, завершал работы на объекте  ООО «Уралэлектрострой», что именно выполняли, не могу пояснить. На данный момент цех не производит продукцию, цех законсервирован,  мастером был ФИО15. 

С учетом вышеизложенных обстоятельств, доводы Общества о том, что на 01.10.2013 им никак не могли быть завершены работы по вводу в эксплуатацию указанного объекта, судом не принимаются.

Факт непринятия объекта к учету в качестве основного средства не исключает возможности ведения хозяйственной деятельности на территории завода.

Неисполнение Обществом обязанности по надлежащему учету основных средств не означает отсутствия такого объекта. Признание имущества объектом налогообложения не может зависеть от волеизъявления Общества, а должно определяться экономической сущностью имущества.

Суд признает правомерными доводы Инспекции о том, что обязанность по уплате налога на имущество возникает с момента начала использования актива, в частности объекта капитального строительства, в хозяйственной деятельности, а отсутствие актов приемки законченного строительством объекта (формы КС-11 и КС-14), а также разрешения на ввод в эксплуатацию при его фактическом использовании не является основанием для непринятия актива на учет как основного средства или несвоевременного принятия к учету в качестве основного средства. 

Согласно пункту  20 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств определено, что по степени использования основные средства подразделяются на находящиеся: в эксплуатации; в запасе (резерве); в ремонте; в стадии достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и частичной ликвидации; на консервации. Налогом на имущество облагаются объекты, которые числятся в бухгалтерском учете в качестве основных средств (пункт 1 статьи 374 НК РФ). То есть имущество, не приносящее доходы и находящееся на консервации, не перестает быть основным средством, оно переводится из категории «имущество в эксплуатации» в категорию «объекты на консервации», но продолжает числиться на счете 01. Следовательно, в отношении временно неиспользуемых объектов основных средств, в которых прекращено производство или переведенные на консервацию на имущество не подлежат исключению  из состава основных средств и налогооблагаемого имущества в целях налога на имущество.   

Кроме того, как установлено проверкой и осмотрами цех используется как дополнительный склад для хранения оборудования, материалов для других цехов.  

Таким образом,  по состоянию на 01.10.2013 цех по производству эфирных масел отвечал всем требованиям, определенным пунктом 4 ПБУ 6/01 для признания его основным средством, поскольку цех с оборудованием в нем физически существовал, был завершен строительством, готов к эксплуатации, использовался в производственной  деятельности (осуществлялось производство и реализация эфирных масел), в течение длительного периода. 

Обществом самостоятельно в 2016 году были представлены уточненные декларации за 2013 год, при этом объект «Цех по производству эфирных масел» не был учтен при исчислении налога на имущество.

Инспекцией в ходе проверки за проверяемый период при расчете  налога на имущество  на дату  начала проверяемого периода (на 01.01.2014)  принята стоимость с учетом  амортизационных отчислений, которые должны быть начислены в 2013 году (с 01.11.2013). При этом первоначальная стоимость цеха по производству эфирных масел по состоянию на 01.10.2013  Инспекцией принята на основании данных, приведенных Обществом.

В связи с тем, что цех эфирных масел с 01.08.2016 года приказом директора общества № 1-ОС  от 25.07.2016  переведен на консервацию с 01.08.2016 по 31.07.2019, то есть более, чем на три месяца, амортизация по нему с 01.09.2016 не начисляется. Согласно представленных справок-расчетов налога на имущество общество с 01.08.2016  не начисляет амортизацию и облагает налогом на имущество с остаточной стоимости полную стоимость цеха эфирных масел без учета амортизации. 

  Среднегодовая стоимость объекта «цех по производству эфирных масел» по данным по Общества составила за 2016 год - 17 880 871,62 руб., по данным проверки составила: за 2014 год в размере 51 099 815,08 руб.; за 2015 год в размере 49 159 315,84 руб.; за 2016 год в размере 47 343 207.58 руб.       

Таким образом, занижение среднегодовой стоимости и налоговой базы по объекту «цех по производству  эфирных масел»  составило: за 2014 год в размере 51 099 815,08 руб.;  за 2015 год в размере 49 159 315,84 руб.; за 2016 год в размере 29 462 335,96  руб., что привело к неполной уплате налога на имущество  в сумме 2 853 872,28 руб.,  в том числе:  За 2014 год – 1 124 195,93 руб., за 2015 год – 1 081 504,95 руб., за 2016 год -  648 171,4 руб..

В отношении объекта «периодические сушильные камеры» Общество указывает на то, что в 2014 году объект не был введен в эксплуатацию, так как требовалась дополнительная установка и настройка программного обеспечения и подключение к единой сети сушильного комплекса и дополнительная установка оборудования - сушильного комплекса Valutek.

Между тем, Обществом не предоставлены доказательства, подтверждающие, что указанный объект не доведен до состояния готовности и возможности его эксплуатации. Документы, подтверждающие, что капитальные вложения в указанный объект строительства не завершены и  первоначальная стоимость объекта не сформирована, Обществом также не представлены. 

Документы, полученные в ходе выездной налоговой проверки, свидетельствуют, что объект готов для эксплуатации и  способен приносить экономическую выгоду, так как предназначением его является сушка пиломатериалов при фактическом запуске производства пиломатериалов. Какие-либо документы, подтверждающие незавершенность капитальных вложений или факт несения капитальных вложений, без которых невозможно  было использование данных объектов Обществом не представлены. 

В части необходимости дополнительного оборудования, настройки программного обеспечения, то суд находит обоснованными доводы Инспекции о том, что оно может быть установлено и в дальнейшем, и учитываться как в качестве отдельного инвентарного объекта основных средств (как технологическое оборудование), так и увеличивать стоимость  производственного объекта в качестве дооборудования объекта.  Как предусмотрено пунктом 41 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н, пунктом 4 ПБУ 6/01 первоначальная стоимость имущества допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.          

Таким образом, при приобретении дополнительного оборудования первоначальная стоимость объектов может быть увеличена, что и было сделано Обществом при включении с 01.07.2016 в стоимость периодических камер 1/3 части стоимости приобретенного сушильного комплекса VALUTEC. 

Как установлено проверкой,  в конце 2013 года - начале 2014 года  запущено производство пиломатериалов, в процесс которого входит сушка пиломатериалов, что подтверждается первичными бухгалтерскими документами (отчетами цеха лесопиления, подписанных ФИО16, счетами-фактурами на реализацию, сведениями из бухгалтерского учета (обороты счетов 43,90,62), показаниями свидетелей. Процесс производства пиломатериалов представляет собой единый процесс, в котором используются несколько объектов, возведенных на территории завода согласно проектной документации.  

С 01.02.2014 согласно документам (приказам о вводе в эксплуатацию, акта и приме-передаче зданий, актам передачи в монтаж оборудования) в эксплуатацию введены цех лесопиления, сушильный тоннель, участок сортировки доски. 

Процесс производства пиломатериалов подтверждают первичные учетные документы, согласно которым производится и реализуется следующая продукция: доска обрезная, пиломатериал обрезной, пиломатериал обрезной  ель, сосна 1-5 сорт, брус.

Процесс производства пиломатериалов включает в себя распиловку лесоматериалов, непосредственное производство, сушку, сортировку пиломатериалов.  То есть в  процессе производства пиломатериалов задействованы участок сортировки круглого леса, цех лесопиления, сушильный комплекс, который включает в себя периодические  сушильные камеры, сушильный тоннель, предназначенные для сушки пиломатериалов.

 Согласно показаниям начальника лесозавода ФИО17 в протоколе допроса  № 1855 от 25.05.2018 в цехе лесопиления осуществляется производство пиломатериалов, в цех поступает лесоматериал, который с помощью линии лесопиления перерабатывается пиломатериал (обрезной), то есть осуществляется распиловка, далее пиломатериал предварительно сортируется по сечениям, формируются сушильные пакеты, затем сушатся в сушильном комплексе,  в сушильных тоннелях, и в периодических камерах, зависит от породы и сечения пиломатериалов, от предела гигроскопичности, от породы,  в периодических камерах – более мягкий режим сушки (например, сушатся материалы из ели), периодические камеры мягче сушат, т.к. набирается быстрее температура». При этом он указал, что сушильные камеры WSAB типа ТК 1 (входящие в состав периодических сушильных камер) были  установлены в  2013 году. Также он приводит  различие между сушильным тоннелем и сушильными камерами: «Отличается технологией загрузки, процессом сушки, в периодических камерах – более мягкий режим, в периодике – самодостаточная сушка без воды, в тоннеле №1  присутствует система орошения, в тоннелях – транспортная система, перемещение  пиломатериалов с помощью штабелей (едут телеги), в периодических камерах погрузка производится в фронтальном погрузчике, тут стоят пакеты статично. О том, что, периодические камеры фактически не были введены в эксплуатацию в период 2014- 2016 гг. свидетель не указал. В ходе анализа первичных документов, установлено, что пиломатериалы из ели (которые по словам ФИО16 сушатся в периодических сушильных камер, так как для них нужен более мягкий режим сушки) действительно производились, что подтверждается  первичными документами, карточками счета  43, 90, счетами-фактурами на реализацию (в основном в адрес в адрес компании Komi Arome LLP на экспорт).  Данные счетов–фактур, сведения из карточки счета 90  (частично) приведены в приложении №2.2.3  к  оспариваемому решению.

Мастер участка строительства ФИО18 в протоколе допроса № 1856 от 25.05.2018 указал, что сушильные камеры WSAB типа ТК 1 в количестве 3 шт. (включены в состав объекта «Периодические сушильные камеры») были установлены подрядными организациями и использовались с 2013 года, когда запущен цех лесопиления № 1.

Заместитель генерального директора ФИО9 в протоколе допроса №1914 от 05.08.2018  указал, что сушильные камеры  для древесины WSAB типа ТК 1 в количестве 3 шт. введены в эксплуатацию в составе объектов первого этапа.

Кроме того, согласно протокола допроса №10-12/74 от 27.08.2014 генеральный директор общества  ФИО10  подтвердил, что запуск первой очереди строительства, а именно 11 объектов,  куда включаются и периодические сушильные камеры, произведен еще  24.09.2013, а на вопрос, почему данные объекты не включены в состав основных средств, указал, что с сентября 2013 осуществлялось оформление актов ввода в эксплуатацию.

Обществом не представлены документы, подтверждающие невозможность использования оборудования, установленных в периодических сушильных камерах после проведения пуско-наладочных работ, при опытной эксплуатации оборудования, равно как и доказательства необходимости осуществления дополнительных вложений и доведения объекта до состояния готовности  (как объекта недвижимости) до момента  включения его Обществом в состав основных средств (01.07.2016).

 При проверке расчетов Общества Инспекцией установлено, что фактически первоначальная стоимость объекта сложилась из капитальных вложений, произведенных до момента завершения строительством объекта и получения разрешения на ввод в эксплуатацию, а на 01.07.2016 добавлена стоимость, состоящая из 1/3 стоимости приобретенного сушильного комплекса VALUTEK, являющегося новым оборудованием (стоимость была откорректирована в ходе выездной налоговой проверки, по результатам которой представлены уточненные декларации, уточненный бухгалтерский учет (счет 08,01). 

В ходе проверки у  Общества по требованию №15-08/27630 от 29.08.2018 о представлении информации о том, какими документами в Обществе оформляется передача пиломатериалов из цехов лесопиления: на сортировку, на сушку в периодические сушильные камеры и сушильные тоннели, на склад, Общество сообщило, что передача пиломатериалов из цеха лесопиления на сортировку, на сушку в периодические сушильные камеры и сушильные тоннели, на склад ни какими документами не оформляются. 

Однако  процесс сушки является одним из этапов производства  пиломатериалов. Перевозка пиломатериалов на сушильный комплекс еще до получения разрешения на ввод в эксплуатацию и с начала запуска цеха лесопиления (начала выпуска и реализации продукции с февраля 2014 года) подтверждаются представленными в ходе проверки доказательствами.

Каких-либо фактов или подтверждающих документов о невозможности эксплуатации объекта в проверяемом периоде, в ходе проверки не установлены и Обществом не представлены. 

В связи с чем, выводы Инспекции, что периодические сушильные камеры были готовы к эксплуатации и фактически эксплуатировались в связи с производством пиломатериалов в проверяемом периоде, суд считает правомерными.

Завершение строительства объекта капитального строительства подтверждается разрешением на его ввод в эксплуатацию, которое в силу положений статьи 25 Закона о регистрации, наряду с правоустанавливающим документом на земельный участок, на котором расположен этот объект, является основанием для государственной регистрации прав на созданный объект недвижимости. 

Согласно выписки из ЕГРН Россреестра от 21.12.2017 по объекту «Периодические сушильные камеры» площадью 967,7 кв.м в графе  «год ввода в эксплуатацию» указан – 2014.

Таким образом,  объект «Периодические сушильные камеры» отвечал всем требованиям, определенным пунктом 4 ПБУ 6/01 для признания его основным средством не позднее, чем с сентября 2014 года и подлежал включению в объект налогообложения налогом на имущество с указанного момента (с начала следующего месяца, то есть с  01.10.2014).

Кроме того, в ходе проверки установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 257 НК РФ Обществом в состав расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль за 201 неправомерно единовременно отнесена стоимость транспортных услуг по доставке приобретенного оборудования – указанного сушильного комплекса в размере 5 604 151,36  руб., которая должна увеличивать первоначальную стоимость амортизируемого основного средства.

В нарушение пункта 8 ПБУ 6/01 первоначальная стоимость оборудования сушильного комплекса сформирована без учета затрат, связанных с доставкой оборудования. Стоимость транспортных услуг распределяется пропорционально стоимости сушильного комплекса, отнесенной  обществом на периодические сушильные камеры (35 720 338,98), в результате сумма расходов, увеличивающая стоимость периодических камер составляет  1 868 050,45 руб. (5 604 151,36 / 3), то есть в части сушильного комплекса, которая отнесена в состав объекта основного средства.

Расчет стоимости по данным проверки определен на основании данных, представленных Обществом (обороты, ОСВ, карточки  по счетам  08.03, 07, регистров учета, первичных бухгалтерских документов, пояснение общества на требование №15-08/27961 от 26.09.2018, учитывая, что цех был завершен строительством в 2013 году и стоимость должна  быть сформирована). 

Среднегодовая стоимость объекта «периодические сушильные камеры» по данным Общества составила за 2016 год – 39 981 730,51 руб., по данным проверки составила: за 2014 год в размере 20 005 762,4   руб.; за 2015 год в размере 63 506 664,34   руб.; за 2016 год в размере 78 799 781,02    руб.      

Таким образом,  занижение среднегодовой стоимости и налоговой базы по объекту «периодические сушильные камеры» составляет: за 2014 год в размере 20 005 762,4   руб.; за 2015 год в размере 63 506 664,34   руб.; за 2016 год в размере 38 818 050,51  руб., что привело к неполной уплате налога на имущество  в сумме 2 691 270,5 руб., в том числе  за 2014 год – 440 126,77   руб.,  за 2015 год – 1 397 146,62 руб., за 2016 год 853 997,11 руб..

В отношении объекта «Насосная станция пожарного водопровода» Общество указывает, что указанный объект не был введен в эксплуатацию ранее 01.10.2014 г., так как требовалось строительство сопутствующих объектов и установка оборудования.

Проверкой установлено, что насосная станция пожарного водопровода является объектом,  который был предусмотрен проектом по строительству завода, предназначена для использования при  возникновении пожаров, то есть данный объект предназначен для использования в целях соблюдения пожарной безопасности, объект закончен строительством и готов к эксплуатации, что подтверждают акт о приемке выполненных работ ООО «РосмонтажСтрой»  №3 от 08.05.2013  (выполнялись работы по установлению резервуаров), а также акт № 1 от 11.01.2014 о приемке законченного строительством объекта, в состав которого входит и насосная станция пожарного водопровода, разрешение на ввод в эксплуатацию объектов капитального строительства от 03.09.2014, включая насосную станцию пожарного водопровода. Иные документы, подтверждающие,  что объект не был готов к эксплуатации или документы по проведению каких-либо дополнительных вложений (выполнения работ), расходов, обществом не представлены, проверкой не установлены. Пояснения и документы, обосновывающие причины перевода данного объекта в состав основных средств именно с 01.07.2016, обществом не представлены.

 В протоколе допроса № 15-08/1856 от 25.05.2018 мастер участка строительства  ФИО13 на вопрос, какие цеха и объекты  расположены на территории производственной базы, период ввода в эксплуатацию и период начала производства продукции ответил:  «Первая очередь строительства  завершена в конце 2013 года (запуск был в сентябре): возведены  следующие объекты, в том числе насосная станция пожарного водопровода – для системы пожаротушения, строительство закончено в 2013 году».

В протоколе допроса №1914 от 08.08.2018 заместитель  генерального директора ООО «ПечораЭнергоРесурс» ФИО9  на вопрос, когда и кем закончено строительство насосной станции пожарного водопровода, когда оформлены документы на ввод в эксплуатацию, в случае отличия  даты ввода в эксплуатацию от периода фактического начала эксплуатации, поясните причину,  пояснил: «Закончено в первом этапе строительства. Точную дату не помню. Разрешение на ввод от администрации поселения получено одновременно со всеми объектами первого этапа строительства».

Обществом не предоставлены документы, подтверждающие, что объект «Насосная станция пожарного водопровода»  не доведен до состояния готовности и возможности его эксплуатации, что капитальные вложения в указанный объект строительства не завершены, и с момента получения разрешения на ввод в эксплуатацию (сентябрь 2014 г.) до момента постановки на учет (01.07.2016) осуществление капитальных вложений  при анализе первичных документов в объект не установлены. 

Акт о завершении строительством объекта № 1 от 11.01.2014 (КС-11), акт итоговой проверки при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объекта капитального строительства № 1/14  от 09.06.2014 и материалы проверки подтверждают, что насосная станция, которая предназначена для функционирования системы пожаротушения,  фактически готова к эксплуатации. 

Согласно выписке из ЕГРН Управления Росреестра по Республике Коми  от 21.12.2017 по объекту «Насосная станция пожарного водопровода» площадью 49,6 кв.м в графе  «год ввода в эксплуатацию» указан – 2014.

Обществом подтверждается тот факт, что по 11 объектам первой очереди строительства завода, включающих в себя и насосную станцию пожарного водопровода,  предпринимались попытки регистрации как имущественного комплекса  в Росреестре еще  с 2015 года. 

Данные документы и факты свидетельствуют, что объект пригоден для эксплуатации, какие-либо документы, подтверждающие незавершенность капитальных вложений или факт несения капитальных вложений, без которых невозможно  было использование данного объекта, Обществом не представлены. 

При анализе исполнительной документации, представленной в ходе предыдущей выездной проверки, Инспекцией установлено, что по разделу «меры пожарной безопасности» ООО «РосмонтажСтрой» по стройке завода по системе водоснабжения установлены противопожарный водопровод, опознавательный знак пожарного гидранта, соединительные трубопроводы между резервуарами, водовоздушные трубопроводы сушильных камер и сушильного тоннеля, подрядчиком ООО «РосмонтажСтрой»  в рамках договора подряда от 27.09.2012 б/н выполнялся комплекс работ по системам водоотведения, отопления, водоснабжения, канализации, внутренним коммуникациям, связи, часть строительно-монтажных работ,  по результатам которых в адрес Общества выставлена счет-фактура № 13 от 08.05.2013, акт о приемке выполненных работ (КС-2) № 3 от 08.05.2013,  справка о стоимости выполненных работ на сумму 10 325 869,37 руб. (включена в первоначальную стоимость объекта «насосная станция пожарного водопровода»). 

Факты отсутствия воды в резервуарах, который отмечает Общество,  неподключения труб и оборудования само по себе не указывает на неготовность объекта к эксплуатации и незавершенность капитальных вложений в объект недвижимости.  

 Кроме того, данный объект является вспомогательным непроизводственным объектом, напрямую не приносящий доход, а его использование возможно только при возникновении пожаров на территории завода. 

Таким образом, объект «Насосная станция пожарного водопровода» отвечал всем требованиям, определенным пунктом 4 ПБУ 6/01 для признания его основным средством не позднее, чем с сентября 2014 года, и подлежал включению в объект налогообложения налогом на имущество с указанного момента.

 Стоимость насосной станции определена на основании документов, имеющихся в налоговом органе по строительству объекта, расчетов, представленных Обществом. 

Занижение среднегодовой стоимости и налоговой базы по объекту составляет: за 2014 год в размере 4 689 768,18   руб.; за 2015 год в размере 14 762 446,42   руб.;   за 2016 год в размере 8 391 128,69   руб., что привело к неполной уплате налога на имущество  в сумме 612 553,55 руб. за 2014 год – 103 174,9 руб.,  за 2015 год – 324 773,82 руб., за 2016 год 184 604,83 руб..

В оспариваемом решении отмечено, что в нарушение  пункта  1 статьи  374 НК РФ  и пункта 4 ПБУ 6/01 Обществом не исчислен налог на имущество со стоимости объекта строительства «Тепловые сети» в связи с  необоснованным невключением в  состав основных средств при фактическом использовании и эксплуатации.

Обществом приводятся доводы о том, что указанный объект не был готов к эксплуатации, требовал доведения до состояния технической готовности.

Инспекцией установлено,  что Согласно регистрам бухгалтерского учета (оборотно-сальдовым ведомостям по счету 08.03) на 01.01.2017 на счете 08.03 «Капитальные вложения» числится объект «Тепловые сети»  стоимостью  23 184 370,1 руб. 

27.09.2012 Обществом заключен договор подряда с ООО «РосМонтажСтрой», который осуществлял строительство завода по производству топливных гранул из древесины с 28.09.2012 по 30.12.2013.  В рамках договора ООО «Росмонтажстрой» выставило счет-фактуру  №15 от 08.05.2013, акт о приемке выполненных работ по объекту «Тепловые сети»  №5 от 08.05.2013, а также справку о стоимости выполненных работ на сумму 27 357 556,72 руб., в том числе НДС -  4 173 186,62 руб. С мая 2013 года стоимость объекта  23 184 370,1 руб. числилась в составе счет 08.03 в общей массе капитальных вложений по строительству завода (в стоимости объекта «Цех по производству топливных гранул»). В ноябре 2016 года согласно оборотно-сальдовой ведомости и карточке по счету 08.03. стоимость  объекта «Тепловые сети» была выделена из состава счета 08.03 «Цех по производству топливных гранул»  в сумме 23 184 370,1 руб. 

Тепловые сети возводились согласно проектно-сметной документации и являлись внутренними инженерными коммуникациями, без которых  невозможно нормальное функционирование  цехов и объектов на территории общества. Согласно исполнительной технической документации ООО «Росмонтажстрой» по стройке завода прокладывается теплосеть подземная, надземная, теплосеть «котельная-сушильный тоннель, сушильные камеры, теплосеть «котельная-гараж, участок сортировки».    

 Согласно акту о приемке выполненных работ (КС-2) №5 от 08.05.2013 выполняется комплекс работ - строительные работы, теплосеть подземная, теплосеть надземная, УТ1,2,3,4,5,14, теплосеть (котельная-гараж, участок сортировки), теплосеть (котельная-сушильный тоннель, сушильные камеры), установка задвижек, вентилей, клапанов стальных для горячей воды и пара, устройство колодцев, другие работы.

В ходе проверки были проведены допросы работников Общества по факту строительства, функционирования и эксплуатации  тепловых сетей и получены следующие показания:

- в протоколе допроса  № 15-08/1856 от 25.05.2018 мастер участка строительства  ФИО13 ответил, что все внутренние коммуникации, в том числе и тепловые сети,  возводились еще в 2012 -2013 годах подрядными организациями, из водозаборной скважины вода поступает в холодный водопровод на котельную, где идет разводка на отопление и холодное водоснабжение промплощадки,  по тепловым сетям подается горячая вода для отопления цехов;   

  - в протоколе допроса № 15-08/1855 от 25.05.2018 начальник лесозавода ФИО16 пояснил, что в каком периоде проводились коммуникации,  точно не помню, давно, еще кода строились цеха. Со скважины поступает вода в котельную,  нагревается, подается при помощи насосов  для отопления цехов и сушильных камер, тепловые сети находятся  под землей,  по ним  подается отопление и вода. Холодная вода со скважины поступает  в котельную и с помощью насоса  подается в цеха для  технологических процессов;

- в протоколе допроса № 1914 от 08.08.2018 заместитель генерального директора ФИО9 пояснил, что все основные работы по   инженерным сетям (тепловые сети, водоснабжение, электричество)  проведены в первом этапе строительства, как и с какого времени связаны тепловые сети и есть ли вообще у них связь с водозаборной скважиной и пожарной насосной станцией не известно, что касается котельной, то тепловые сети берут от нее начало;

- в протоколе допроса № 2032 от 11.10.2018 мастер нижнего склада ФИО14 пояснил, что тепловые  сети служат для отопления цехов. Теплосеть вся связана с пилоцехом, сушильными камерами и тоннелями, конторой, гаражом, складами. Вода берется из скважины, поступает в котельную и там по тепловым сетям поступает на цеха.

Таким образом, согласно показаниям свидетелей с момента ввода в эксплуатацию объектов завода тепловые сети были фактически запущены и использовались для отопления объектов производственного назначения. 

В рассматриваемом случае вышеуказанный объект является сооружением, назначением которых является соединение источников тепла с местами его потребления. 

Тепловые сети были построены в соответствии с проектной-сметной документацией, являются инженерными коммуникациями и при начале функционирования объектов на территории  и котельной, с которой начинаются сети,  отвечает всем требованиям, определенным пунктом 4 ПБУ 6/01 для признания его основным средством.  С учетом фактического использования в целях обслуживания теплом цехов и объектов данный объект признается основным средством и объектом налогообложения налогом на имущество. 

Проведенной проверкой установлено, что с 01.10.2013 в эксплуатацию были введены в эксплуатацию котельная (начало тепловых сетей), гараж, административно-бытовой комплекс, с 01.02.2014 введен в эксплуатацию цех лесопиления, цех сортировки доски, сушильный тоннель, которые отапливаются через тепловые сети,  в связи с чем Обществу в проверяемом периоде надлежало включить тепловые сети в состав  отдельного основного средства и в состав объектов налогообложения. Обществом самостоятельно после проведения предыдущей выездной проверки представлены уточненные декларации за 2013 год с учетом введенных в эксплуатацию четырех объектов  основных средств, при этом объект «тепловые сети» не был учтен при исчислении налога на имущество.

Вопрос о включении имущества в состав основных средств и в объект налогообложения по налогу на имущество не может зависеть от волеизъявления Общества, а должен определяться экономической сущностью этого имущества. Следовательно, в связи с  использованием объекта в производственной деятельности  возникает обязанность по включению имущества в состав основных средств и уплате налога на имущество организаций. 

 В рассматриваемом случае вышеуказанный объект «Тепловые сети» отвечает всем требованиям, определенным пунктом 4 ПБУ 6/01 для признания его основным средством и признается объектом налогообложения с учетом фактического использования в целях обслуживания цехов и объектов. 

В связи с тем, что Обществом не исчислялся налог на имущество с данного объекта в проверяемом периоде, занижение среднегодовой стоимости и налоговой базы составляет:   за 2014 год в размере 31 209 126,33   руб.; за 2015 год в размере 29 031 745.42   руб.;   за 2016 год в размере 26 854 364.50   руб., что привело к неполной уплате налога на имущество  в сумме 1 916 095,2 руб., из них:  за 2014 год – 686 600,78 руб.,  за 2015 год – 638 698,4 руб., за 2016 год 590 796,02 руб..

В ходе проверки также было установлено, что Общество в нарушение пункта  1 статьи  374 НК РФ  и пункта 4 ПБУ 6/01 в проверяемом периоде не исчислен налог на имущество со стоимости объекта строительства «Водозаборная скважина» в связи с необоснованным не включением в  состав основных средств скважины при фактическом ее эксплуатации, что привело к  занижению налоговой базы  по  налогу на имущество в 2014-2016 годах.

Инспекцией на основании  проведенных контрольных мероприятий и имеющихся в налоговом органе документов пришла к выводу о том, что Обществом указанный объект эксплуатировался в проверяемом периоде, при этом исходила из следующего:

- водопользование началось осуществляться с 4 квартала 2013 года на основании лицензии на пользование недрами серии СЫК № 02246 вид ВЭ от 14.02.2011 года сроком действия до 14.02.2036 года, выданной Управлением по недропользованию по Республике Коми, на добычу подземных вод для технологического обеспечения водой завода по глубокой переработке древесины на участке недр, расположенном в пгт. Троицко-Печорск Республики (журналы  учета водопотребления,  налоговые декларации по водному налогу).

На основании договора № 1500 от 28.12.2009  Отделом земельных и имущественных отношений Администрацией МР «Троицко-Печорский» Обществу был предоставлен в аренду земельный участок площадью 3600 кв.м. с разрешением использования для строительства скважины под воду. 

Согласно счету-фактуре № 64 от 25.09.2009, выставленному ООО ЛПК «Леспром»  в адрес Общества,  осуществляется отсыпка грунта по водную скважину на территории завода по производству топливных гранул пгт.Троицко-Печорск. Стоимость работ составила 461 784,37 руб., в  том  числе НДС – 70 441,68 руб.,  согласно  регистра «Анализа счет 08.03» за 2009 год, данная стоимость отражена в составе  счета 08.03 в сумме 391 342,69 руб.  

05.02.2010 Общество заключило с ОАО «Бурводстрой» ИНН 

<

***> договор на бурение скважины в пгт. Троицко-Печорск глубиной  100 м., стоимость работ по договору составляет 1 577 307,88 руб. включая НДС.  В адрес общества   выставлен был выставлен счет-фактура №178 от 18.08.2010, акт выполненных работ  за бурение скважины  на сумму 1 557 407,88  руб.,  вместе с документами  представлен паспорт скважины №2391-Э..

 В 2012 году ОАО «Коми тепловая компания» выставила счет-фактуру за 01/06194 от 30.06.2012  за разработку проекта для скважины 2391-3 в сумме  41 300 руб., в том числе НДС – 6300 . Согласно карточки  счета 08.03 в  июне 2012 года  стоимость разработки проекта в размере 35 000 руб.  отражена в составе  счета 08.03.

В  2013-2016 годах в бухгалтерском учете по счету 08 отдельный объект «водозаборная скважина» не отражен.  

- в ходе проведения осмотров территории Общества установлено наличие здания, в которой находится водозаборная скважина и оборудование, находящееся в нем и используемого для забора воды, расположенных по адресу: пгт. Троицко-Печорск, ул. Производственная, участок 3 (протоколы осмотра: №12 от 16.02.2012, №2 от 14.02.2013, протокол осмотра №10-12/2  от 28.08.2014, протокол осмотра № 10-12/3 от 30.10.2014 года, протокол осмотра №116 от 14.09.2018). При анализе и сравнении протоколов осмотра и фотографий, сделанных в 2013 году, 2014 году и в сентябре 2018 года каких-либо визуальных отличий и изменений в здании скважины, и оборудовании не установлено;   

- в рамках статьи 90 НК РФ  по факту использования водозаборной скважины проведены допросы  свидетелей – работников Общества. 

В протоколе допроса № 10-12/93 от 30.10.2014 мастер участка строительства ФИО13 указал, что забор воды из скважины, расположенной на производственной базе Общества, находящейся по адресу: пгт.Троицко-Печорск, ул. Призводственная, 3, осуществляется для производственных нужд в цех лесопиления, котельную, тоннельную сушилку, административно-бытовой корпус, гараж, в летний период на бетонный завод, необходимый объем  воды в сутки  с октября  2013 года для производственных целей составлял от 2,5м3 до 4,5м3. Забор воды из скважины начал осуществляться  с октября  2013 года (с момента запуска производства обрезной доски и других объектов). Объем воды, забранный из скважины, время работы за сутки насоса отражаются в журнале учета водопотребления. 

В  протоколе допроса № 15-08/1856 от 25.05.2018  мастер участка строительства ФИО13 указал, что водозаборная скважина была запущена в 2013 году,  без нее не была бы запущена котельная. 

В протоколе допроса № 1920 от 16.08.2018 начальник цеха гранулирования ФИО11  пояснил, что  когда пришел, скважина была пробурена. Возводили  здание наемные работники, какие и чьи и когда не помню. Скважиной давно пользовались. 

Неисполнение организацией обязанности по надлежащему учету основных средств не означает отсутствия такого объекта. Признание имущества объектом налогообложения не может зависеть от волеизъявления предприятия, а должно определяться экономической сущностью имущества. Поэтому обязанность по уплате налога на имущество возникает с момента начала использования актива, в частности объекта капитального строительства, в хозяйственной деятельности, а отсутствие актов приемки законченного строительством объекта, а также разрешения на ввод в эксплуатацию, а также правоустанавливающих документов на созданные объекты недвижимости при его фактическом использовании не является основанием для непринятия актива на учет как основного средства или несвоевременного принятия к учету в качестве основного средства. 

Таким образом,  по состоянию на 01.10.2013 водозаборная скважина отвечала всем требованиям, определенным пунктом 4 ПБУ 6/01 для признания ее основным средством, поэтому стоимость указанного основного средства должна быть учтена при определении налоговой базы по налогу на имущество не позднее, чем с 01.11.2013 (при вводе  в эксплуатацию в октябре 2013 года).

В связи с тем, что Обществом не исчислялся налог на имущество с данного объекта в проверяемом периоде, занижение среднегодовой стоимости и налоговой базы составляет:  за 2014 год в размере 3 654 594,55 руб.;  за 2015 год в размере 3 399 622,87  руб.; за 2016 год в размере 3 144 651,19  руб., что привело к неполной уплате налога на имущество  в сумме 224 375,11 руб., в том числе: за 2014 год – 80 401,08 руб., за 2015 год - 74 791,7 руб., за 2016 год -  69 182,33 руб..

В части доначислений в отношении объекта «Операторская расходного склада дизтоплива» Общество указывает, что указанный объект требует доведения до состояния готовности и должен учитываться в качестве основного средства и признаваться объектом налогообложения только после осуществления необходимых работ.

Данная операторская по своему назначению связана с расходным складом дизтоплива (топливным складом) и фактически является частью расходного склада дизтоплива (рабочим местом оператора), который предназначен для хозяйственных нужд общества (заправка топливом автотранспорта).  

 Между тем, проектная документация в ходе проверки не представлена, Обществом не подтверждено,  что конкретно входит в данный построенный объект недвижимости и какое необходимо оборудование, являющееся неотъемлемой частью строящейся операторской. Готовность к эксплуатации объекта недвижимости подтверждает завершение капитальных вложений, о чем свидетельствует акт № 1 от 11.01.2014 (КС-11).       

Согласно протокола допроса № 1907 от 01.08.2018 ФИО19 указал, что он с Обществом заключал с договор на поставку ГСМ с 2010 года, поставку осуществлял грузовым автотранспортом тягач  МАН ТГА с полуприцепом-цистерной 30 куб.м., возил сам и  нанятые  водители. Выгрузка происходила на производственной базе  ООО «ПЭР», пропуска не оформлялись, охрана предупреждалась, что привезут ГСМ и машины пропускали на территорию базы. Топливный склад использовался с самого начала, в период с 2013 по 2016 год точно использовался, именно там происходила разгрузка, из автоцистерн дизтопливо переливалось в емкости 50 куб.м. Составлялись товарно-транспортные накладные, путевые листы, счета–фактуры,  в путевых листах отметка в ТТН ставилась приемщиком, документы часто оставлялись, потом нам возвращались по почте с отметкой.

Эксплуатацию топливного склада (расходного склада дизтоплива) подтверждают также работники Общества (протоколы допросов ФИО13 № 1856 от 25.05.2018 1920, ФИО11 №1920 от 16.08.2018, ФИО9 №1914 от 08.08.2018). Заправка ГСМ подтверждается первичными бухгалтерскими документами (акты на списание ГСМ, ведомости выдачи ГСМ). Таким образом, по своему предназначению как объект недвижимости (здание) при наличии топливного склада было готово к эксплуатации. 

Доводы Общества, что в здании не было установлено оборудование (заправочные колонки, программное обеспечение) не является основанием  для не включения объекта недвижимости в объект налогообложения налогом на имущество. 

Более того, указанное оборудование может быть установлено и в дальнейшем, не включаться в первоначальную стоимость недвижимого имущества,  учитываться как в качестве отдельных основных средств, так и увеличивать стоимость производственного объекта в качестве дооборудования объекта (в соответствии с пунктом 41 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету  основных средств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н, пунктом 4 ПБУ 6/01).

При анализе первичных документов (карточек счета 08, первичных документов по строительству объекта) установлено, что первоначальная стоимость операторской налогоплательщиком определена самостоятельно в сумме 419 571,85 руб.,  которая складывается из стоимости произведенных расходов до 2014 года.  

Осуществление дополнительных капитальных вложений, в объект налогоплательщиком  в период с сентября 2014 года по дату ввода в эксплуатацию (01.07.2016)  в ходе проверки не установлены.  

Кроме того, такие документы как акт о завершении строительством объекта № 1 от 11.01.2014 (КС-11), акт итоговой проверки при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объекта капитального строительства № 1/14 от 09.06.2014, разрешение на ввод в эксплуатацию объектов № RU № 11516101-05 от 03.09.2014, выданного Администрацией городского поселения «Троицко-Печорск» подтверждают, что объект «Операторская расходного склада дизтоплива» в составе объектов первой очереди строительства был готов к эксплуатации. 

Согласно выписки из ЕГРН Управления Росреестра по Республике Коми от 21.12.2017 по объекту «Операторская (расходный склад дизтоплива)» площадью 10,7 кв.м в графе  «год ввода в эксплуатацию» указан – 2014.

При этом операторская расходного склада дизтоплива  самостоятельно обществом была  введена в эксплуатацию с 01.07.2016, что подтверждают приказ о  вводе в эксплуатацию № 16-ОС от 01.07.2016, акт о приеме-передаче № 0000-000002 от 01.07.2016.  Включив в состав основных средств объект, с 01.08.2016 начисляло амортизацию и включало в расходы для целей налогообложения прибыли. 

Вышеуказанные  документы и факты свидетельствуют, что объект в  спорный период пригоден для эксплуатации, какие-либо документы, подтверждающие незавершенность капитальных вложений в период с сентября 2014 по 01.07.2016 не представлены. 

Кроме того, Обществом подтверждается тот факт, что по  11 объектам первой очереди строительства завода, включающих в себя и операторскую расходного склада дизтоплива,  предпринимались попытки регистрации как имущественного комплекса  в Росреестре еще  с 2015 года. 

Таким образом,  объект «Операторская топливного склада» отвечал всем требованиям, определенным пунктом 4 ПБУ 6/01 для признания его основным средством не позднее, чем с  сентября 2014 года и подлежал включению в объект налогообложения налогом на имущество с указанного момента.

Согласно расчету Инспекции, занижение среднегодовой стоимости и налоговой базы составляет:  за 2014 год в размере 163 341,24  руб.; за 2015 год в размере 514 165,38   руб.; за 2016 год в размере 295 824,17 руб., что привело к неполной уплате налога на имущество  в сумме 21 413,45 руб.,  в том числе за 2014 год – 3 593,51 руб.,  за 2015 год – 11 311,64 руб., за 2016 год 6 508,3 руб..

Общество также возражает против выводов Инспекции в части неправомерного отнесения к косвенным расходам услуг по доставке лесоматериалов с верхнего склада на нижний склад для реализации (переработки) и железнодорожный тупик для реализации, погрузке-разгрузке лесопродукции сторонними перевозчиками в размере 16 288 262,58 руб. и,  соответственно, с произведенным расчетом прямых расходов в части транспортных услуг, как не учитывающего производственный процесс лесозаготовки.

Данные затраты отнесены Обществом к косвенным расходам и отражены на счете 44.02, так как не относятся к производственному процессу лесозаготовки. Обществом к косвенным расходам отнесены только расходы сторонних организаций и ИП по перевозке (погрузке и разгрузке) готовой продукции с верхнего склада на нижний склад Общества.

Критерием отнесения расходов к прямым является непосредственная связь с процессом производства товаров, выполнения работ, оказания услуг. В соответствии со ст. 318, 319 НК РФ только в отношении прямых расходов (в отличие от косвенных) положен принцип прямо-пропорционального отнесения на расходы текущего периода по мере реализации продукции, работ, услуг. Косвенные принимаются в качестве расходов сразу в полном объеме (абзац 1 пункта 2 статьи 318 НК РФ), прямые - только по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены (абзац 2 пункта 2 статьи 318 НК РФ).

Порядок отнесения прямых расходов на расходы текущего периода по мере реализации продукции, работ, услуг с учетом оценки в соответствии со статьей 319 НК РФ остатков незавершенного производства (НЗП), свидетельствует о необходимой связи таких расходов с оценкой НЗП.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Вместе с тем, статья 318 НК РФ не может быть истолкована как позволяющая налогоплательщику самостоятельно и без какого-либо обоснования решать вопрос об отнесении производимых затрат к косвенным или прямым расходам. Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определить учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, НК РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) (определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.05.2010 № ВАС-5306/10).

Таким образом, статья 318 НК РФ предусматривает включение в состав прямых расходов именно тех затрат, которые связаны с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), т.е. механизм распределения налогоплательщиком затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом.

При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели, но перечень расходов должен быть обоснованным.

Согласно Положению об учетной политике на 2014, 2015, 2016 годы, установленных приказами от 26.12.2013 № 39, от 29.12.2014 № 29, от 28.12.2015 № 41,  Обществом принят следующий порядок учета затрат на производство и реализацию продукции (товаров, работ, услуг): в организации применяется попроцессный (позаказный) метод учета затрат и калькулирования себестоимости. Основным способом производственного учета является суммирование затрат. Полная себестоимость видов продукции (работ, услуг) определяется в целом по организации как стоимостная оценка используемых в процессе производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на производство и продажу продукции, произведенные всеми подразделениями. Счет «Выпуск продукции (работ, услуг)» не используется. Остатки готовой продукции оцениваются по фактической себестоимости товарной продукции отчетного месяца».

Таким образом, Общество не ведет отдельный учет затрат по видам продукции, расчет прямых расходов составляется в целом по организации, что и нашло отражение в учетных политиках Общества проверяемого периода в целях бухгалтерского учета. Принятая Обществом и закрепленная в учетных политиках методика расчета прямых расходов не позволяет отнести те или иные расходы по транспортировке древесины, лесоматериалов к конкретному виду продукции (пиломатериалы, вагонка, щепа, дрова, балансы).

Кроме того, в целях исчисления налога на прибыль организаций, произведенные налогоплательщиком расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, в свою очередь, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Согласно статье 318 НК РФ к прямым расходам относятся: материальные затраты, которые определяются в соответствии с пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ; расходы на оплату труда персонала, который занят в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

На основании положений подпункта 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся следующие затраты налогоплательщика: на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика. К работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы. К работам (услугам) производственного характера также относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и (или) структурных подразделений самого налогоплательщика по перевозкам грузов внутри организации, в частности перемещение сырья (материалов), инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цеха (отделения) и доставка готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов).

Поскольку затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, предусмотренные подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ, не включены в состав прямых расходов, определенный статьей 318 НК РФ, данные расходы могут относиться к косвенным расходам.

В тоже время, основным видом деятельности Общества является производство прочих изделий из дерева. Согласно технологии вышеуказанное производство включает в себя, в том числе, следующие основные технологические операции: перевозку лесопродукции с верхнего склада на нижний склад и железнодорожный тупик, которые осуществляются как частично собственными силами Общества, так и по договорам со сторонними перевозчиками ИП ФИО20, ИП ФИО21, ИП ФИО22, ИП ФИО23, ИП ФИО24, ИП ФИО25, ООО ЛПК «Леспром», ИП ФИО26, ИП ФИО27, ИП ФИО28, ООО ВУД ТЭК «Профиль».

Перевозка лесопродукции с верхнего склада на нижний склад и железнодорожный тупик, которые осуществляются как собственными силами Общества, так и по договорам со сторонними перевозчиками ИП ФИО20, ИП ФИО21, ИП ФИО22, ИП ФИО23, ИП ФИО24, ИП ФИО25, ООО ЛПК «Леспром», ИП ФИО26, ИП ФИО27, ИП ФИО28, ООО ВУД ТЭК «Профиль» является основой технологического процесса изготовления (производства) пиломатериалов, топливных гранул  и расходы по их осуществлению образуют основу стоимости продукции этого производства.

В соответствии с Положениями об учетной политике вышеуказанные расходы относятся самим Обществом к прямым расходам. Согласно Положениям об учетной политике на 2014, 2015, 2016 годы, установленных приказами от 26.12.2013 № 39, от 29.12.2014 № 29, от 28.12.2015 № 41, Обществом в целях налогового учета к прямым расходам, связанным с производством и реализацией товаров (работ, услуг) в том числе отнесены расходы на приобретение работ и услуг производственного характера.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 10.1 раздела 2 Методических рекомендаций (инструкции) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса (утв. ФИО29 26.12.2002), к работам и услугам производственного характера, выполняемым сторонними предприятиями, относятся: выполнение отдельных операций по изготовлению продукции, обработке сырья и материалов, проведение испытаний для определения качества потребляемых сырья и материалов, контроля за соблюдением установленных технологических процессов, ремонта основных производственных фондов и прочее. Транспортные услуги сторонних организаций по перевозкам грузов внутри предприятия (перемещение сырья, материалов, инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цехи (отделения) и доставка готовой продукции на склады хранения, до станции (порта, пристани) отправления также относятся к услугам производственного характера.

Следовательно, расходы по перевозке лесопродукции с верхнего склада на нижний склад и железнодорожный тупик не соответствуют понятию косвенных расходов, предусмотренных НК РФ.

Таким образом, в случае, если производство прочих изделий из дерева производится, в том числе подрядным способом, то подрядные работы непосредственно связаны с производством конкретного объема продукции и в основе ее стоимости лежат расходы по оплате услуг по перевозке лесопродукции с верхнего склада на нижний склад и железнодорожный тупик, в связи с чем к прямым расходам должны быть отнесены не только материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1, 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, но и стоимость услуг по перевозке лесопродукции с верхнего склада на нижний склад и железнодорожный тупик, оказанных сторонними организациями и индивидуальными предпринимателями.

В силу специфики производства готового продукта включение данных расходов в состав косвенных расходов не соответствует положениям статьи 318 НК РФ, в связи с чем они относятся к прямым расходам.

В ходе проверки расчет прямых расходов произведен по методике, применяемой налогоплательщиком, в расчете учтена доля услуг по транспортировке и распиловке древесины в остатках всей готовой продукции в целом по всем цехам производства, так как Обществом отдельный учет затрат по видам продукции не ведется, расчет прямых расходов составляется в целом по организации. 

Вышеуказанный расчет произведен на основании предоставленных Обществом данных бухгалтерского учета и содержащих все сведения, необходимые для проведения расчета.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что готовой продукцией Общества в проверяемом периоде являлась не только заготовленная древесина в виде балансов той или иной сортности различных пород деревьев или дров, большую часть  номенклатуры готовой продукции составляли пиломатериалы, доски, имитация бруса, евровагонка, щепа и др..

Различия в классификации расходов на прямые и косвенные в бухгалтерском учете и для целей налогообложения обусловлены целями применения такой классификации: если в бухгалтерском учете деление затрат на прямые и косвенные производится с целью распределения этих расходов между отдельными единицами калькулирования и правильного определения фактической себестоимости каждой единицы, то в налоговом учете деление расходов на прямые и косвенные преследует исключительно цель выделения расходов, подлежащих включению в стоимость остатков незавершенного производства, готовой продукции и отгруженных товаров. Таким образом, при решении вопроса об отнесении расходов (к прямым или косвенным) в целях исчисления налога на прибыль следует руководствоваться требованиями и правилами главы 25 НК РФ. 

Общество указало на то, что при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган неправильно трактует технологический процесс лесозаготовки. 

Между тем, поскольку Общество не ведет отдельный учет затрат по видам продукции, расчет прямых расходов составляется в целом по организации, принятая налогоплательщиком и закрепленная в учетных политиках методика расчета прямых расходов не позволяет отнести те или иные расходы по транспортировке древесины, лесоматериалов к конкретному виду продукции (круглый сортимент, пиломатериалы, вагонка, щепа, дрова, балансы), Инспекцией рассматривался технологический процесс производства в целом.

В отношении несогласия Общества по отнесению расходов по погрузке-разгрузке, перевозке лесопродукции с верхнего склада на нижний склад силами сторонних организаций и индивидуальных предпринимателей, суд считает обоснованными выводы Инспекции о том, что исходя из  положений статей 252, 318, 319 НК РФ налогоплательщик вправе отнести материальные затраты к косвенным расходам, только если отсутствует реальная возможность включить их в прямые расходы. Налогоплательщик должен обосновать правомерность исключения спорных затрат из состава прямых расходов и включения в состав косвенных. Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определить учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, НК РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика, напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

При этом Инспекцией учтено, что спецификой деятельности Общества является то, что производство конечной товарной продукции пиломатериалов, топливных гранул, евровагонки и проч., осуществляется с учетом замкнутого цикла производства – лесозаготовка (валка, раскряжевка, трелевка, сортировка, вывозка с лесосеки до места складирования), перевозка лесопродукции с верхнего склада на нижний склад для сортировки по диаметрам и сортам, перемещение отсортированных балансов с нижнего склада на линию измельчения для рубки щепы, используемой в производстве древесных гранул, перемещение пиловочника в цех лесопиления для производства пиломатериала обрезного, а также в адрес ЗАО «Орманэкспорт», ООО «Стройлес», ИП ФИО30 для распиловки в пиломатериал на их оборудовании и обратно. Основным сырьем для производства конечной готовой продукции является пиловочник, заготовленный собственными силами. Существующая на предприятии технология производства обусловлена использованием собственного сырья (технологические карты разработок делянок представлены налогоплательщиком к возражениям), наличием определенных мощностей (цех лесопиления, участок сортировки доски, сушильный тоннель, периодические сушильные камеры, цех по производству мебельного щита, цех по производству древесных топливных гранул).

Исходя из изложенного, Инспекцией сделан обоснованный вывод о том, что осуществление работ по производству готового продукта (пиломатериалов, древесных топливных гранул) собственными силами, равно как и силами подрядных организации (услуги по распиловке ЗАО «Орманэкспорт», ООО «Стройлес», ИП ФИО30), погрузка-разгрузка и перевозка лесопродукции с верхнего склада на нижний склад  сторонними перевозчиками (ИП ФИО20, ИП ФИО21, ИП ФИО22, ИП ФИО23, ИП ФИО24, ИП ФИО25, ООО ЛПК «Леспром», ИП ФИО26, ИП ФИО27, ИП ФИО28, ООО ВУД ТЭК «Профиль») является основой технологического процесса его изготовления (производства) и расходы по их осуществлению образуют основу стоимости продукции этого производства.

Следовательно, если работы по погрузке-разгрузке и перевозке лесопродукции с верхнего склада на нижний склад производится подрядным способом, то подрядные работы непосредственно связаны с производством конкретного объема пиломатериалов, евровагонки, древесных топливных гранул и проч. (готового продукта) и в основе его стоимости лежат расходы по оплате услуг подрядных организаций, в связи с чем, к прямым расходам должны быть отнесены не только материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1, 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, но и стоимость услуг, оказанных сторонними организациями.

Исходя из изложенного, расходы по погрузке-разгрузке и перевозке лесопродукции с верхнего склада на нижний склад не соответствуют понятию косвенных расходов, предусмотренных НК РФ.

Обществом не опровергнут вывод Инспекции о том, что осуществленные сторонними перевозчиками (ИП ФИО20, ИП ФИО21, ИП ФИО22, ИП ФИО23, ИП ФИО24, ИП ФИО25, ООО ЛПК «Леспром», ИП ФИО26, ИП ФИО27, ИП ФИО28, ООО ВУД ТЭК «Профиль») услуги являются частью технологического процесса по созданию конечной продукции пиломатериалов, евровагонки, древесных топливных гранул и проч., которая реализуется потребителям.

 Закрепление в учетной политике иного порядка распределения затрат не отвечает предусмотренным статьей 313 НК РФ принципам полноты и определенности учета хозяйственных операций, осуществленных в течение отчетного периода, механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом.

Деление расходов на прямые и косвенные в соответствии со статьей 318 НК РФ полностью соблюдено Обществом в учетных политиках в целях налогового учета на 2014-2016 годы, установленных приказами от 26.12.2013 № 39, от 29.12.2014 № 29, от 28.12.2015 № 41.

Перерасчет суммы прямых расходов в части транспортных расходов и расходов по распиловке, приходящихся на остатки нереализованной продукции, произведен Инспекцией с учетом принципов, изложенных в статье 320 НК РФ и не противоречит пункту 3 статьи 319 НК РФ, а именно: определялся на основании данных об отгрузке, суммы прямых расходов, произведенных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам незавершенного производства и остаткам готовой продукции на складе.

При этом расчет произведен Инспекцией на основании предоставленных Обществом данных бухгалтерского учета и регистров бухгалтерского учета, содержащих все сведения, необходимые для проведения расчета, в том числе, о стоимости реализованной продукции и стоимости остатков продукции.

При изложенных выше обстоятельствах, суд приходит к выводу о том, что решение Инспекции от 23.01.2019 № 15-08/6 в оспариваемой части законно и обоснованно, доводы Общества не нашли своего подтверждения в ходе судебного разбирательства.

Нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, являющихся основанием для отмены решения, судом не установлено.

Обществом  каких-либо дополнительных возражений в части доначисления пени и штрафа не приведены. Правильность и обоснованность расчета оспариваемых сумм налогов, соответствующих им пени и налоговых санкций судом проверена и признается обоснованным.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы по уплате госпошлины относятся на Общество.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 180-181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

 

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявления отказать.

Решение суда может быть обжаловано в апелляционном порядке во Второй арбитражный апелляционный суд (г.Киров) с подачей жалобы через Арбитражный суд Республики Коми в месячный срок со дня изготовления в полном объеме.

 

Судья                                                                  Д.А. Тарасов