АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЗАБАЙКАЛЬСКОГО КРАЯ 

672002, Выставочная, д. 6, Чита, Забайкальский край 

http://www.chita.arbitr.ru; е-mail: info@chita.arbitr.ru 

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ 

РЕШЕНИЕ

Дело № А78-2679/2023

г. Чита

09 января 2024 года

Резолютивная часть решения объявлена 28 декабря 2023 года Решение изготовлено в полном объёме 09 января 2024 года 

Арбитражный суд Забайкальского края в составе судьи Минашкина Д.Е.,  при ведении протокола судебного заседания секретарём ФИО1,  

рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью Частное охранное предприятие «Пилот-1» к Управлению Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю 

о признании частично недействительным решения № 2.22-16/32 от 27.12.2022,  

третьи лица - общество с ограниченной ответственностью Частное охранное предприятие  «Пилот», общество с ограниченной ответственностью Частное охранное предприятие  «Пилот-2», общество с ограниченной ответственностью Частное охранное предприятие  «Пилот-3»,  

при участии в судебном заседании:  

от заявителя – ФИО2, представителя по доверенности от 01.08.2022, ФИО3, представителя по доверенности от 01.08.2022, ФИО4, адвоката по  доверенности от 11.07.2023, ФИО5, представителя по доверенности от 10.05.2023;  

от заинтересованного лица – ФИО6, главного госналогинспектора по  доверенности от 20.02.2023, ФИО7, главного госналогинспектора по  доверенности от 20.02.2023, ФИО8, госналогинспектора отдела выездных налоговых  проверок по доверенности от 20.02.2023;  

от третьих лиц – нет явки, извещены. 

Общество с ограниченной ответственностью Частное охранное предприятие «Пилот1» (далее – заявитель, ООО ЧОП «Пилот-1», общество) обратилось в арбитражный суд к  Управлению Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (далее –  заинтересованное лицо, УФНС России по Забайкальскому краю, налоговый орган) с  заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации (далее – АПК РФ), принятым к рассмотрению по правилам статьи  159 АПК РФ, о признании недействительным решения № 2.22-16/32 о привлечении к  ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.12.2022 в части  доначисления:  

- налога на прибыль организаций за 2018, 2019, 2020 годы в размере 4 025 068 руб. (в  т.ч.: в федеральный бюджет – 603 759 руб., в бюджет субъекта – 3 421 309 руб.), пени по  налогу на прибыль организаций в размере 1 545 629,70 руб. (в т.ч.: в федеральный бюджет  

- 315 170,45 руб., в бюджет субъекта – 1 230 459,25 руб.), штрафов за неуплату налога на  прибыль организаций за 2018-2020 годы в размере 201 253 руб. (в т.ч.: в федеральный  бюджет – 30 187 руб., в бюджет субъекта – 171 066 руб.);  

- налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2018, 2019, 2020 годов в размере  30 840 773 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 12 469 841,80 руб.,  штрафов за неуплату налога на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2019 года, 1-4  кварталы 2020 года в размере 700 139 руб.  

Итого: 49 782 704,50 руб., из них: 34 865 841 руб. - недоимка по налогу на прибыль и  по налогу на добавленную стоимость, 14 015 471,50 руб. - пени за неуплату налога на  прибыль и налога на добавленную стоимость, 901 392 штрафы за неуплату налога на  прибыль и налога на добавленную стоимость.  

Определением суда от 25.04.2023 к участию в деле в качестве третьих лиц, не  заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены  общество с ограниченной ответственностью Частное охранное предприятие «Пилот»,  общество с ограниченной ответственностью Частное охранное предприятие «Пилот-2»,  общество с ограниченной ответственностью Частное охранное предприятие «Пилот-3»  (далее – третьи лица, ООО ЧОП «Пилот», ООО ЧОП «Пилот-2», ООО ЧОП «Пилот-3»).  

В судебном заседании представители ООО ЧОП «Пилот-1» поддержали заявленное  с учетом уточнения требование.  

Представители налогового органа возразили против заявления общества по  основаниям, приведенным в отзывах и дополнениях, просили отказать в его  удовлетворении.  

Третьи лица явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, о  времени и месте его проведения извещены надлежащим образом в порядке статьи 123  АПК РФ. Надлежащее уведомление участников процесса подтверждается находящимися в  материалах дела доказательствами, согласно которым они о факте возбуждения  производства по настоящему заявлению извещены. В связи с этим, и учитывая, что  информация о времени и месте судебного заседания размещалась на официальном сайте  арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет», а также  исходя из положений части 6 статьи 121 АПК РФ, суд приходит к выводу о том, что  неявка третьих лиц в судебное разбирательство не является препятствием для его  проведения на основании части 5 статьи 156, части 2 статьи 200 АПК РФ.  

Рассмотрев материалы дела, заслушав доводы сторон, суд установил следующее. 

Общество с ограниченной ответственностью Частное охранное предприятие «Пилот1» зарегистрировано 08.12.2005 в Едином государственном реестре юридических лиц за  ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, адрес: 672040, Забайкальский край, Читинский р- н, 

<

...>.  

Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю  зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН  

<

***>, ИНН 

<

***>, место нахождения: 672000, 

<

...>, помещ. 3.  

Общество с ограниченной ответственностью Частное охранное предприятие  «Пилот» зарегистрировано 05.07.2004 в Едином государственном реестре юридических  лиц за ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, адрес: 672040, 

<

...>.  

Общество с ограниченной ответственностью Частное охранное предприятие «Пилот2» зарегистрировано 07.04.2008 в Едином государственном реестре юридических лиц за  ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, адрес: 672040, Забайкальский край, Читинский р- н, 

<

...>.  

Общество с ограниченной ответственностью Частное охранное предприятие «Пилот3» зарегистрировано 03.02.2009 в Едином государственном реестре юридических лиц за  

ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, адрес: 672040, Забайкальский край, Читинский р- н, 

<

...>.  

В отношении общества налоговым органом была проведена выездная налоговая  проверка, по результатам которой составлен акт № 2.22-16/15 от 19.07.2022 с дополнением  к нему № 2.22-16/15-1 от 21.11.2022, и с учетом уведомления налогоплательщика о  времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки 23.12.2022 по извещению   № 2/22-16/15-71594 от 22.12.2022 вынесено решение № 2.22-16/32 от 27.12.2022 о  привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 2, л.д. 35- 173, т. 4, л.д. 43, 57, 58, 99-103, т. 5, л.д. 1-81, т. 12, л.д. 3-55, т. 17, л.д. 2-139).  

Общество, считая данное решение налогового органа нарушающим его права и  законные интересы, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его  недействительным в вышеприведенной части.  

Согласно статье 2 АПК РФ основной задачей судопроизводства в арбитражных  судах является защита нарушенных или оспариваемых прав и охраняемых законом  интересов лиц, осуществляющих предпринимательскую или иную экономическую  деятельность, что предполагает не только возможность заинтересованного лица  обратиться в суд за защитой нарушенного или оспариваемого права или охраняемого  законом интереса, но и реальность исполнения вступившего в законную силу судебного  акта.  

На основании пунктов 1, 5 статьи 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе  обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и  законных интересов в порядке, установленном настоящим Кодексом. Если для  определенной категории споров федеральным законом установлен претензионный или  иной досудебный порядок урегулирования, либо он предусмотрен договором, спор  передается на разрешение арбитражного суда после соблюдения такого порядка.  

Из материалов дела следует, что оспоренное в судебном порядке решение  налогового органа являлось предметом рассмотрения Межрегиональной инспекции ФНС  России по Дальневосточному федеральному округу, которая своим решением от  02.03.2023 № 07-10/0825@ оставило апелляционную жалобу общества без удовлетворения  (т. 3, л.д. 1-58, 59-77, т. 18, л.д. 64-124, 143-161).  

С учетом изложенного, суд признает соблюдение заявителем досудебного порядка  урегулирования спора, обязательность которого предусмотрена пунктом 2 статьи 138 НК  РФ.  

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9  АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия  сторон.  

Согласно части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно  доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и  возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для  принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными  органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий  (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.  

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об  оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия)  государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных  лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта  или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и  устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту,  устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый  акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также  устанавливает, нарушает оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и  

законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической  деятельности.  

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия  оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному  правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых  действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие  оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также  обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения,  совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо,  которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).  

По результатам выездной налоговой проверки ООО ЧОП «Пилот-1» установлены  обстоятельства, предусмотренные положениями пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса  Российской Федерации (далее - НК РФ), а также нарушения требований, установленных  статьями 146, 249, 274, 286, 287, 289 НК РФ, в связи с искажением обществом сведений о  фактах хозяйственной жизни путем применения взаимозависимыми лицами упрощенной  системы налогообложения, что привело к неполной уплате в бюджет налога на прибыль  организаций и налога на добавленную стоимость (далее – НДС).  

По итогу проверки принято обжалуемое решение, согласно которому общая сумма  доначислений составила 55 771 930,77 руб., в том числе по налогам – 39 561 719 руб. (из  них: НДС – 30 840 773 руб., налог на прибыль организаций – 4 025 068 руб., страховые  взносы – 2 778 378 руб., налог на доходы физических лиц – 1 917 500 руб.); по пени – 15  129 770,77 руб.; по штрафам, предусмотренным пунктом 3 статьи 122 НК РФ – 1 040 311  руб., пунктом 1 статьи 123 НК РФ – 40 130 руб. (с учетом применения смягчающих  ответственность обстоятельств и их снижения в 8 раз).  

Вместе с тем с учетом окончательно сформированного заявителем по его  самостоятельному волеизъявлению требования решение налогового органа оспаривается  обществом только в части дополнительного начисления налога на прибыль организаций за  2018-2020 годы на сумму 4 025 068 руб. и НДС за 1-4 кварталы 2018-2020 годов на сумму  30 840 773 руб., а также сопутствующих им пени по статье 75 НК РФ и штрафов по  пункту 3 статьи 122 НК РФ (т. 49, л.д. 4-5, сл. аудиопротокол с/з от 28.12.2023)),  обусловленного выводом заинтересованного лица о том, что в результате искажения  сведений о фактах хозяйственной жизни, учредителем ООО ЧОП «Пилот-1» ФИО5 была создана искусственная возможность по применению взаимозависимыми  лицами упрощенного режима налогообложения, позволившая облагать часть доходов,  фактически относящихся к деятельности ООО ЧОП «Пилот-1», пониженной ставкой  налога по УСН (6%), и что повлекло получение им необоснованной налоговой экономии в  виде неполной уплаты в бюджет налога на прибыль организаций и НДС. В ходе проверки  установлено, что ФИО5, как учредитель ООО ЧОП «Пилот-1» при отсутствии  действительного экономического смысла умышлено вовлек в процесс оказания охранных  услуг взаимозависимых с ним лиц - ООО ЧОП «Пилот», ООО ЧОП «Пилот-2», ООО ЧОП  «Пилот-3» с целью сокрытия реальных доходов от хозяйственной деятельности ООО ЧОП  «Пилот-1» вследствие отражения в налоговом учете указанных лиц операций не в  соответствии с их действительным экономическим смыслом и, как следствие, незаконной  минимизации налоговых обязательств за 2018-2020 годы. Проверкой установлено  применение обществом схемы ухода от налогообложения в виде «дробления бизнеса»  посредством согласованных действий участников данной схемы.  

В свою очередь, общество, не соглашаясь с такими выводами налогового органа,  привело то, что материалами проверки не подтверждается умышленного преследования  им цели получения необоснованной налоговой выгоды, поскольку единственной целью  создания организации являлось извлечение прибыли, получение которой было бы  невозможным без создания группы самостоятельных и аффилированных лиц. Ввиду  отсутствия правовых оснований участия ООО ЧОП «Пилот» в конкурсах в ближайшие  

несколько лет после регистрации общества, создание ООО ЧОП «Пилот-1», как  организации, уполномоченной участвовать в таких конкурсах, являлась необходимостью  для получения прибыли. Посредством создания ООО ЧОП «Пилот-1», ООО ЧОП «Пилот2» и ООО ЧОП «Пилот-3» исключены риски, связанные со спецификой охранной  деятельности, а наличие общего учредительства и родственных связей между  рассматриваемой группой организаций не является обоснованием консолидации доходной  части группы организаций, поскольку общие учредители как признак дробления бизнеса,  только лишь в отсутствие деловой цели и мнимости (нереальности) аффилированных  организаций может свидетельствовать о незаконном характере такого дробления.  Увеличение налоговой нагрузки и, следовательно, чистой выручки не могло в  рассматриваемых отношениях быть обусловлено ничем иным, кроме как созданием  самостоятельных организаций в целях их участия в тендерах. Общество отмечает, что  общее учредительство в разные периоды времени является фактом добросовестности  налогоплательщика, в связи с чем, получение учредителями во всех аффилированных  организациях доходов является естественным, поскольку учредители – это основатели  бизнеса, имеющие право на получение дивидендов после уплаты всех налогов.  Перераспределение трудовых ресурсов продиктовано законодательными, историческими,  устоявшимися или изменившимися условиями ведения деятельности, а также  невозможностью при ином подходе развивать охранную деятельность и получать от этого  прибыль. По факту расположения организаций по одному и тому же адресу регистрации  общество сослалось на достижение им естественной экономии при аренде и удобстве  администрирования бизнес-процессов, обратив особое внимание на то, что помещения  расположения сотрудников компаний обособлены друг от друга и находятся на разных  этажах. Кроме того, у каждой организации на балансе числится собственное  индивидуально-обособленное имущество, имеется собственный штат работников, свои  (неповторяющиеся) контрагенты и объекты, каждая из организаций в гражданских и  налоговых правоотношениях наделена самостоятельной правоспособностью. ООО ЧОП  «Пилот» обладает лицензиями на производство работ по монтажу, ремонту и  обслуживанию средств обеспечения пожарной безопасности зданий и сооружений, в то  время как ООО ЧОП «Пилот-1» лицензия на разрешение заниматься указанным выше  видом деятельности получена позднее. При этом получение лицензий на охранную  деятельность является необходимым условием для хозяйствования организации в  указанной сфере, а также её участие в тендерах. Общество отмечает, что лицензии на  охранную деятельность каждой организации рассматриваемой группы имеют  собственный серийный номер и дату выдачи. Бухгалтерское сопровождение ООО ЧОП  «Пилот», ООО ЧОП «Пилот-1», ООО ЧОП «Пилот-2» и ООО ЧОП «Пилот-3»  осуществляется единым лицом, в связи с чем, отражение в налоговой и бухгалтерской  отчетности единой контактной информации (электронная почта, телефонные номера)  удобно для получения корреспонденции. Кроме того, единственным поставщиком –  оператором услуг связи «Интернет» является ООО «Связь Комплект». Выделение  отдельных линий каждой организации единственным поставщиком – высокостоящая  услуга. В связи с чем, поименованные выше организации располагают едиными IP- адресами. По мнению заявителя, в рамках налоговой проверки не установлена миграция  трудовых ресурсов, и налоговый орган ограничился совместительством таких ресурсов.  Вместе с тем заинтересованное лицо не учло того, что совместительство не только не  запрещено законодательством, но и в рассматриваемом случае никаким образом не может  доказывать умысел в незаконном дроблении бизнеса. Прекращение конкурсных договоров  стало причиной утраты источников выплаты заработной платы и, как следствие,  увольнения работников. Специфика деятельности охранных предприятий заключается в  том, что перед тем, как подается заявка на участие в конкурс, организация-заявитель, не  имея работников по обычаям делового оборота вправе указать ресурсы аффилированной  организации. Кроме того, нанимать штат работников до объявления победителем  

конкурса нецелесообразно, и потому совместительство работы между сотрудниками  рассматриваемой группы организаций не является нарушением закона, а является  вынужденной мерой. Общее количество работников за проверяемый период налоговым  органом определено формально, не посчитан удельный вес работников, не указана  категория должностей, а также не определена причинно-следственная связь между  получением дохода в двух и более организациях с факторами расторгнутых  (прекращенных) конкурсных (неконкурсных) договоров на охрану объектов. Кроме того,  налоговым органом не произведен анализ занятости трудового персонала ООО ЧОП  «Пилот-1» на объектах, которые по итогам конкурса находились на сопровождении в  период, совпадающий с периодом оказания услуг ООО ЧОП «Пилот-2» и ООО ЧОП  «Пилот-3», у которых работников было недостаточно.  

По существу приведенных обстоятельств, повлекших оспариваемые обществом  доначисления по НДС и по налогу на прибыль организаций, суд отмечает следующее.  

Налоговой проверкой установлено и участвующими в деле лицами не оспаривалось,  что в проверяемом периоде общество применяло общую систему налогообложения, а в  качестве основного вида деятельности заявлена деятельность частных охранных служб  (ОКВЭД 80.10). При этом фактически ООО ЧОП «Пилот-1» осуществляло услуги по  охране объектов и имущества, в том числе при его транспортировке, обеспечению внутри  объектового и пропускного режима, консультированию и подготовке рекомендаций по  вопросам правомерной защиты от противоправных посягательств, что по смыслу статьи  143, пунктов 1, 2, 5 статьи 174, статей 246, 287, 289 НК РФ возлагает на него обязанность  по представлению налоговых деклараций и уплату в установленные законом сроки НДС и  налога на прибыль организаций.  

Согласно статье 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции, в том  числе реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.  

В силу пунктов 1, 2, статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров  (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в  зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на  стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации  товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех  доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ,  услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах,  включая оплату ценными бумагами.  

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации  налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей  статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из  цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов  (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.  

Положениями пунктов 1, 2 и 4 статьи 166 НК РФ установлено, что сумма налога при  определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего  Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой  базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм  налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные  доли соответствующих налоговых баз.  

Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой  сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с  порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи. Общая сумма налога исчисляется  по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым  объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146  настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный  статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с  

учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в  соответствующем налоговом периоде.  

На основании пунктов 1, 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право  уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего  Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат  суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ,  услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении  товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления  операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой,  либо приобретаемых для перепродажи.  

С учетом пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании  счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком  товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую  уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской  Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми  агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6  - 8 статьи 171 НК РФ.  

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы  налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг),  имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные  им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия  на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей,  предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных  документов.  

В силу пункта 1 статьи 176 НК РФ, в случае, если по итогам налогового периода  сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям,  признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 2 пункта 1  статьи 146 Налогового кодекса, то полученная разница подлежит возмещению (зачету,  возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.  

Таким образом, необходимыми условиями для применения налоговых вычетов  являются: приобретение товаров (работ, услуг) для операций, подлежащих обложению  налогом на добавленную стоимость, оприходование (постановка на учет) товаров (работ,  услуг); наличие первичных документов, подтверждающих реальность совершения  хозяйственных операций.  

Согласно положениям статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на  прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в  целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы,  уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в  соответствии с настоящей главой.  

Согласно пунктам 1, 2 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются  выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее  приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации  определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные  товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или)  натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода  признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные  товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 НК  РФ в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.  

При определении налогооблагаемой базы налогоплательщик согласно пункту 1  статьи 252 НК в целях главы 25 НК РФ уменьшает полученные доходы на сумму  произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).  

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты,  осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.  

Согласно пункту 49 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не  учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252  НК РФ.  

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные  доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье  270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные  затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки),  осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами  понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной  форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты,  подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством  Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они  произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.  

В соответствии с пунктом 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25  НК РФ признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со  статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.  

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 НК РФ упрощённая система  налогообложения (УСН) применяется организациями и индивидуальными  предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными  законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к упрощённой  системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется  организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке,  предусмотренном главой 26.2 НК РФ. Применение упрощённой системы  налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по  уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов,  облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 НК РФ),  налога на имущество организаций.  

Организации, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС (за  исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на  территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под её  юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьёй 174.1, пунктом 2  статьи 346.11 НК РФ).  

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение  налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в  результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких  фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или)  бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.  

Как отмечено ранее, заинтересованное лицо при доначислении заявителю  оспариваемых сумм исходило из искусственного создания отношений ООО ЧОП «Пилот1» с подконтрольными ему лицами - ООО ЧОП «Пилот», ООО ЧОП «Пилот-2», ООО  ЧОП «Пилот-3» с целью формального соблюдения зависимыми с обществом третьими  лицами пределов применения УСН посредством распределения между ними численности  работников и выручки от осуществления деятельности, квалифицировав такие отношения  частью единого бизнеса, принадлежащего одному выгодоприобретателю (бенефициару) -  ФИО5  

Доводами налогового органа, свидетельствующими в пользу сделанных им по итогу  проверки выводов, послужили: совпадение IP-адресов рассматриваемой группы  организаций при сдаче бухгалтерской и налоговой отчетности; аффилированность  организаций применительно к главе 14.1 НК РФ; единый основной вид деятельности  организаций (по ОКВЭД 80.10); единые лицензии на осуществление деятельности;  

единый адрес нахождения организаций; варьирование выручки между организациями в  целях соблюдения лимита УСН; формальное перераспределение между участниками  схемы персонала без изменения их должностных обязанностей; пересечение работников  между организациями; показания свидетелей, допрошенных в порядке статьи 90 НК РФ в  ходе налоговой проверки; создание организаций в течение небольшого промежутка  времени непосредственно перед расширением производственных мощностей и/или  увеличением численности персонала; несение расходов организаций друг за друга;  наличие единой службы кадрового и бухгалтерского учета, единой кассы выдачи  наличных денежных средств; открытие счетов в одних и тех же кредитных организациях;  формирование единого интернет-сайта организаций; отражение контактных данных  (телефон/электронная почта) в налоговой и бухгалтерской отчетности, иных публичных  ресурсах.  

Налоговым органом при проверке установлены лица, ответственные за выдачу,  приемку и инвентаризацию оружия в группе компаний: ФИО9, ФИО10  ФИО11, что явилось причиной для его вывода о регистрации оружия на одну  организацию, но выполнения должностных охранных обязательств для другого  подконтрольного юридического лица (стр. 92-93 оспариваемого решения, т. 12, л.д. 82- 110).  

Между тем, в ходе судебного разбирательства ФИО5 подтвердил, что к учету,  выдаче и хранению оружия в целях безопасности допускались только лица, имеющие  опыт работы в отраслях, связанных с безопасностью и сведущие в навыках обращения с  оружием. Возложение подобных обязанностей соответствующими приказами, в  частности, на ФИО9 (т. 12, л.д. 90, 91) обусловлено его опытом работы в органах  МВД России.  

Налоговым органом в рамках проверки на основе табелей учета рабочего времени  проведен анализ соответствия количества затраченного на работу времени работниками  ООО ЧОП «Пилот-3» и ООО ЧОП «Пилот-2» актам выполненных работ (оказанных  услуг) с этими лицами. В результате данного анализа установлено, что у ООО ЧОП  «Пилот-2» и ООО ЧОП «Пилот-3» не хватало собственных трудовых ресурсов для  выполнения обязательств с третьими (неаффилированными) лицами (заказчиками  охранных услуг), с учетом чего, как полагает налоговый орган, ООО ЧОП «Пилот-2»,  ООО ЧОП «Пилот-3» негласно задействовали работников ООО ЧОП «Пилот-1», что  свидетельствует о формальном перераспределении работников, выручки и заказчиков  услуг (стр. 23-29 оспариваемого решения, т. 2, л.д. 57-64).  

Также заинтересованным лицом указано на наличие между зависимыми лицами  договорных отношений с ООО ЧОП «Пилот» на оказание услуг ГБР (группы быстрого  реагирования) и пультовой охраны (стр. 34-37 оспариваемого решения, т. 2, л.д. 68-71; т.  26, л.д. 137-141); аренды ООО ЧОП «Пилот-3» и ООО ЧОП «Пилот-2» помещений для  КХО (комнаты хранения оружия) и транспортных средств у ФИО5 (т. 13, л.д. 9-12,  т. 14, л.д. 46, 48 (оборот)-49, 51-53).  

Совокупность приведенных обстоятельств воспринята налоговым органом как  ведение заявителем и третьими лицами единой экономической деятельности, а его  позиция об искажении сведений о фактах хозяйственной жизни участниками схемы  дробления бизнеса - ООО ЧОП «Пилот», ООО ЧОП «Пилот-1», ООО ЧОП «Пилот-2»,  ООО ЧОП «Пилот-3, действовавшими как единая организация, явилась в силу пункта 1  статьи 54.1 НК РФ основанием для довода о превышении пределов осуществления прав  по исчислению налоговой базы и сумм налогов по льготному режиму, и как следствие,  основанием для признания утраты права на применение УСН в силу положений пункта 4  статьи 346.13 НК РФ, приведшего к неуплате в бюджет налогов по общей системе  налогообложения.  

Вместе с тем в рассматриваемой ситуации подход налогового органа о ведении  данными организациями единой хозяйственной деятельности воспринимается судом как  недостаточно убедительный, и не может заслуживать внимания с учетом следующего.  

На основании положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, противодействие  злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового  регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для  обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в  соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного  налогообложения.  

Исходя из положений статьи 54.1 НК РФ, превышение допустимых пределов  осуществления прав налогоплательщиков может быть связано, в частности, с искажением  фактов хозяйственной деятельности, совокупности таких фактов и объектов  налогообложения (пункт 1), направленностью действий налогоплательщика на неуплату  налогов в качестве основной цели совершаемых им сделок и операций (подпункт 1 пункта  2), использованием формального документооборота с участием лиц, не ведущих реальной  экономической деятельности, и не исполняющих налоговые обязательства в связи со  сделками, оформляемыми от их имени (подпункт 2 пункта 2).  

В тех случаях, когда для целей налогообложения учтены операции не в соответствии  с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные  разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера),  полученная в связи с этим налоговая выгода может быть признана необоснованной, а  объем прав и обязанностей налогоплательщика определяется исходя из подлинного  экономического содержания соответствующей операции или совокупности операций в их  взаимосвязи (пункты 3 и 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда  Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами  обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее –  Постановление № 53)).  

Аналогичные разъяснения относительно оценки налоговых последствий финансово-хозяйственных операций даны в пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда  Российской Федерации от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений  раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации».  

Из приведенных положений законодательства, разъяснений Пленума вытекает, что  сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является  основанием для консолидации их доходов и для формирования вывода об утрате права на  применение УСН данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет  самостоятельную хозяйственную деятельность и несет свою часть налогового бремени,  относящегося к этой деятельности. Вместе с тем действия, направленные в обход  установленных главой 26.2 НК РФ ограничений в применении УСН как специального  налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего  предпринимательства, могут быть квалифицированы в качестве злоупотребления правом.  

В частности, о превышении установленных пределов осуществления права могут  свидетельствовать: 1) распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между  несколькими лицами, которыми прикрывалась фактическая деятельность другого (одного)  хозяйствующего субъекта, обладавшего необходимыми ресурсами для ее ведения, но не  отвечавшего установленным законом условиям для применения УСН; 2) осуществление  единой (общей) деятельности несколькими лицами, объединившими принадлежащие им  материальные, трудовые и финансовые ресурсы при том, что в силу значительности  своего объема осуществляемая ими деятельность не отвечала (перестала отвечать)  ограничениям, необходимым для применения УСН, связанным, в частности, с размером  полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.  

В упомянутых случаях у налоговых органов возникают основания для определения  прав и обязанностей соответствующих лиц, исходя из подлинного экономического  

содержания их деятельности путем консолидации доходов и исчисления налогов по  общей системе налогообложения, на что обращено внимание в пункте 4 Обзора практики  рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении  субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом  Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018 (далее – Обзор от 04.07.2018).  

Действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой  выгоды, предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не  доказано налоговым органом.  

В пункте 1 Постановления № 53 разъяснено, что представление налогоплательщиком  в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов,  предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой  выгоды является основанием для её получения, если налоговым органом не доказано, что  сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или)  противоречивы.  

В то же время налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если  получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной  предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует  учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей  налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путём совершения других  предусмотренных или не запрещённых законом операций, не является основанием для  признания налоговой выгоды необоснованной (пункт 4 Постановления № 53).  

В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 9 Постановления № 53,  установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в  действиях налогоплательщика осуществляется с учётом оценки обстоятельств,  свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате  реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Необходимо  учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной  деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой  налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно  за счёт налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую  деятельность, в признании обоснованности её получения может быть отказано. Таким  образом, проявлением недобросовестности может являться создание (выделение)  юридического лица исключительно для уменьшения налоговой нагрузки без цели ведения  фактической предпринимательской деятельности. Сам по себе факт взаимозависимости  налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их  доходов и для вывода об утрате права на применение упрощённой системы  налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет  самостоятельную хозяйственную деятельность. Вместе с тем налоговый орган не лишён  права приводить доказательства, указывающие на направленность действий  налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных главой 26.2 НК  РФ ограничений в применении упрощённой системы налогообложения как специального  налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего  предпринимательства.  

На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место  деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу  значительности своего объёма фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям,  установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, связанным, в  частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью  основных средств.  

В силу разъяснений, изложенных в постановлении Высшего Арбитражного Суда  Российской Федерации от 04.03.2008 № 13797/07, в пункте 3.3 Определения  Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 № 441-О, налоговый орган,  

вменяя последствия взаимозависимости по условиям статьи 20 НК РФ, должен доказать,  что такая взаимозависимость повлияла на условия или экономические результаты сделок  и деятельности участников.  

Пунктами 11, 12 Обзора практики применения арбитражными судами положений  законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой  выгоды (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023) закреплено, что при оценке  налоговых последствий «дробления» следует устанавливать имело место разделение  бизнеса, направленное исключительно на достижение налоговой выгоды, или имела место  обусловленная разумными экономическими причинами оптимизация деятельности -  прекращение одного из видов деятельности у первоначальной организации, выведение  отдельного вида деятельности в новую организацию и т.п.  

Определяющим при этом является то, направлены рассматриваемые действия на  обеспечение самостоятельной экономической деятельности в организационном,  финансовом и других ее аспектах или имело место формальное прикрытие единой  экономической деятельности.  

Исходя из положений пункта 1, подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ применение  специального налогового режима (УСН) является допустимым, если каждый из  участников группы компаний осуществляет самостоятельную экономическую  деятельность, а разделение хозяйственных операций между ними обусловлено целями  делового характера.  

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой  цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств,  свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате  реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 9  Постановления № 53).  

Исходя из положений статей 54.1, 105.1 НК РФ, а также разъяснений, изложенных в  указанных Обзорах и Постановлении № 53, во взаимосвязи с представленными в  материалы дела доказательствами, суд приходит к выводу о недоказанности налоговым  органом наличия в действиях налогоплательщика признаков недобросовестности и  направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды  посредством создания схемы «дробления бизнеса».  

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом учитываются особенности  корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их  реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы  взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов,  особенности гражданско-правовых отношений внутри группы (пункт 4 Обзора от  04.07.2018).  

С учетом пункта 9 Постановления № 53 согласно позиции заявителя в создании  рассматриваемых организаций имелась деловая цель (т. 19, л.д. 86-103, 117-125; т. 21, л.д.  2-31).  

В силу статьи 15 Федерального закона от 21.07.2005 № 94-ФЗ «О размещении заказов  на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и  муниципальных нужд» (в редакции от 21.07.2005) - государственные заказчики, за  исключением случаев размещения заказов на поставки товаров, выполнение работ,  оказание услуг для нужд обороны страны и безопасности государства, и муниципальные  заказчики обязаны осуществлять размещение заказов у субъектов малого  предпринимательства в размере не менее чем десять и не более чем двадцать процентов  общего годового объема поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг в  соответствии с перечнем товаров, работ, услуг, установленным Правительством  Российской Федерации, путем проведения торгов, запроса котировок (далее – Закон № 94- ФЗ).  

В соответствии со статьёй 3 Федерального закона от 14.06.1995 г. № 88-ФЗ «О  государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации»  (далее – Закон № 88-ФЗ) под субъектами малого предпринимательства понимаются  коммерческие организации, в уставном капитале которых доля участия Российской  Федерации, субъектов Российской Федерации, общественных и религиозных организаций  (объединений), благотворительных и иных фондов не превышает 25 процентов, доля,  принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами  малого предпринимательства, не превышает 25 процентов и в которых средняя  численность работников за отчетный период не превышает следующих предельных  уровней (малые предприятия):  

в промышленности - 100 человек; в строительстве - 100 человек; на транспорте - 100 человек; в сельском хозяйстве - 60 человек; в научно-технической сфере - 60 человек; в оптовой торговле - 50 человек; в розничной торговле и бытовом обслуживании населения - 30 человек; в остальных отраслях и при осуществлении других видов деятельности - 50 человек. 

С учетом приведенного следует признать, что статья 15 Закона № 94-ФЗ  регулировала закуп охранных услуг у субъектов малого бизнеса, которыми с учетом  статьи 3 Закона № 88-ФЗ являлись организации со среднесписочной численностью  работников не более 50 человек  

Закон № 94-ФЗ вступил в силу с 01.01.2006, а регистрация ООО ЧОП «Пилот-1» как  отмечено выше осуществлена 08.12.2005, то есть до его вступления в силу, и была  обусловлена именно требованиями и условиями участия в закупках, которым на момент  вступления в силу указанного закона ООО ЧОП «Пилот», имеющее на момент создания  среднесписочную численность работников 70 человек, не соответствовало (таблица № 46,  стр. 74 оспариваемого решения, т. 2, л.д. 108).  

При этом Федеральный закон от 26.07.2006 № 135-ФЗ «О защите конкуренции», а  также нормы административного законодательства, регламентирующие антимонопольные  меры (например, ст. 14.32 КоАП РФ «Заключение договора ограничивающего  конкуренцию…..» (введена Федеральным законом от 28.12.2010 № 411-ФЗ), ст. 14.40  КоАП РФ «Нарушение антимонопольных правил..» (введена Федеральным законом от  09.04.2007 № 45-ФЗ) появились в более поздние периоды, чем созданы первые  аффилированные общества - ООО ЧОП «Пилот» (05.07.2004) и ООО ЧОП «Пилот-1»  (08.12.2005).  

Федеральным законом от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего  предпринимательства в Российской Федерации» (вступил в законную силу с 01.01.2008,  далее – Закон № 209-ФЗ), введено понятие субъекта среднего предпринимательства, а  критерии к субъекту малого предпринимательства изменены.  

Так, в частности, согласно статье 4 Закона № 209-ФЗ к субъектам малого  предпринимательства относится субъект, среднесписочная численность работников  которого не превышает 100 человек (вместо 50 человек согласно Закону № 94-ФЗ,  редакция которого по среднесписочной численности работников не изменялась до  вступления в силу Закона № 209-ФЗ), а к субъектам среднего предпринимательства  отнесен субъект со среднесписочной численностью работников от 101 до 250 человек  (согласно самой ранней редакции Закона № 209-ФЗ от 24.07.2007).  

Положение о ведении реестров субъектов малого и среднего предпринимательства  утверждено постановлением Правительства РФ от 06.05.2008 № 358 (вступило в силу с  20.05.2008).  

В соответствии с абзацем 8 Письма Минэкономразвития РФ от 09.02.2009 № Д05-655  при размещении заказа путем проведения торгов, запроса котировок, предусмотренных  

пунктом 1 статьи 15 Закона № 94-ФЗ, и в которых участниками размещения заказа  являются субъекты малого предпринимательства, заявки на участие в конкурсе, заявки на  участие в аукционе или котировочные заявки, поданные участниками размещения заказа,  не являющимися субъектами малого предпринимательства, подлежат отклонению.  

Таким образом, если лицо не отвечало критериям субъекта малого  предпринимательства, заявки такого лица на участие в тендерах подлежали отклонению, и  поэтому усматривалась объективная необходимость создания ООО ЧОП «Пилот-1» с  соответствующими критериями численности в зависимости от данного обстоятельства,  поскольку ООО ЧОП «Пилот» в периоды действия приведенных законов таким условиям  не соответствовало.  

Показаниями свидетеля ФИО12 (т. 3, л.д. 87-91), входившего в состав  конкурсной комиссии для приобретения товаров (работ, услуг) для государственных  нужд, подтверждается позиция общества. Так, согласно ответам свидетеля на вопросы   №№ 4, 7 конкурсная документация в обязательном порядке содержала требования к  участникам конкурсов (торгов), которые имелись в федеральных законах (количество  работников, отсутствие долгов по налогам и т.д.); каждая организация ООО ЧОП «Пилот1», ООО ЧОП «Пилот-2», ООО ЧОП «Пилот-3» формировала свой пакет документов,  участвовала от своего имени и в своем интересе.  

Согласно ранее указанной таблице № 46 среднесписочная численность работников  ООО ЧОП «Пилот» (первая созданная организация) за 2005 года составила 70 человек,  что указывает на утрату этой организацией статуса субъекта малого предпринимательства  и права участия в тендере на оказание охранных услуг, в связи с чем, в целях получения  выручки от участия в тендере была создана организация ООО ЧОП «Пилот-1» (дата  регистрации 08.12.2005).  

Доказательством участия ООО ЧОП «Пилот-1» в тендерах после его создания  является уведомление в ОВД Шилкинского района Читинской области к договору № 1506/09-0019 от 01.03.2007 на охрану территории базы СМП-177 (т. 18, л.д. 134);  уведомление от 06.12.2007 в ОВД Шилкинского района Читинской области о заключении  дополнительного соглашения к договору № 15-07/09-0019 от 01.03.2007 на охрану  думпкарных вагонов (т. 38, л.д. 26); справка № 1/74 от 24.09.2007 на имя начальника  Забайкальского регионального центра безопасности ФИО12 от ООО ЧОП «Пилот-1»  о возгорании вагончика, принадлежавшего СМП-621 (т. 38, л.д. 27).  

В таблице налогового органа № 46 (т. 2, л.д. 108) закреплено, что среднесписочная  численность работников ООО ЧОП «Пилот-1» к концу 2007 года составила 54 человека,  то есть превысила допустимый лимит в 50 человек, что неизбежно повлекло утрату  статуса субъекта малого бизнеса организации и её права участия в тендерах на закупки  охранных услуг.  

Также усматривается, что регистрация последующих двух организаций – ООО ЧОП  «Пилот-2» (07.04.2008), ООО ЧОП «Пилот-3» (03.02.2009) обусловлена их участием в  тендерах, избежанием предпринимательских рисков в виде приостановления лицензий и  разграничением специализаций деятельности между ними (физическая охрана, пультовая  охрана и ГБР, вооруженная и невооруженная охрана, оказание услуг физическим лицам,  коммерческим и некоммерческим организациям).  

Как следует из аналитической таблицы № 9 от 20.07.2023 (т. 39, л.д. 5-6) налоговая  нагрузка после создания организаций увеличилась, что противоречит признакам  незаконного дробления бизнеса, изложенным в Письме ФНС России от 11.08.2017 № СА- 4-7/15895@.  

При этом позиция заинтересованного лица о том, что налоговая нагрузка была бы  больше в случае осуществления деятельности одним юридическим лицом, применяющим  общую систему налогообложения, воспринимается как несостоятельная, поскольку как  указано выше, общества имели разный объем прав и обязанностей на момент их создания  (ООО ЧОП «Пилот» утратил статус малого бизнеса с 2005 года и не имел права участия в  

тендерах, вследствие чего и было создано ООО ЧОП «Пилот-1»), следовательно, в смысле  статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации возможность извлечения выручки  от участия в тендерах не могла в рассматриваемом случае не быть связана с созданием  нового юридического лица.  

Каким иным способом могла быть получена подобная выручка лицом, утратившим  статус малого предприятия и право на участие в тендерах, без создания иного  самостоятельного юридического лица, налоговый орган пояснить не смог.  

Таким образом, увеличение объема выручки, численности работников является  следствием, а не причиной создания организаций.  

С учетом изложенного, процедура создания рассматриваемой группы организаций,  условий их регистрации, становления и развития в условиях изменения конкурсного  законодательства, рисков охранной деятельности, не могло не сформировать у  налогоплательщика правомерных ожиданий полагать свои действия законными, а  налоговые последствия отличными от тех, которые вменены УФНС России по  Забайкальскому краю.  

Возложение в рассматриваемом случае на налогоплательщика обязанности  доказывания отрицательного факта (фактического неучастия ООО ЧОП «Пилот» в  тендерах, когда данное предприятие юридически утратило право такого участия) при  наличии сформированного конкурсного законодательства налоговый орган не вправе.  Иное означало бы нарушение принципа поддержания доверия к закону и действиям  государства, когда правовая неопределенность или требования одного отраслевого  законодательства (конкурсного, административного), изменение его правового  регулирования может создать неблагоприятные имущественные (налоговые) последствия  для добросовестных налогоплательщиков.  

Следует отметить, что обществом была предпринята попытка ознакомления с  конкурсной документацией за период 2005-2008 гг. путем направления запроса от  11.05.2023 на имя начальника Забайкальского регионального центра безопасности,  ответом на который в запрашиваемой возможности ознакомления отказано в силу  истечения срока давности хранения конкурсной документации (т. 38, л.д. 24, 25).  

Само по себе применение специального налогового режима в виде УСН на  начальном этапе регистрации рассматриваемой группы лиц, не может вменяться в вину  заявителю, поскольку это вступает в противоречие с основами налогового планирования,  согласно которому каждое лицо вправе самостоятельно определять выбор режима  налогообложения в пределах действия закона (постановление Конституционного Суда РФ  от 27.05.2003 № 9-П).  

Немаловажным является и то обстоятельство, что при незаконном «дроблении  бизнеса» добровольный переход заявителя с УСН на общую систему налогообложения  был бы сомнителен. Напротив, как следует из материалов налоговой проверки, ООО ЧОП  «Пилот-1» с 01.01.2017 добровольно осуществило переход на общую систему  налогообложения, что несвойственно нарушителям законодательства о налогах и сборах.  

Материалами дела также подтверждается, что большая часть выручки приходилась  именно на ООО ЧОП «Пилот-1» как на лицо, находящееся на общем режиме  налогообложения (т. 2, л.д. 36, 108-109), а потому довод налогового органа о  варьировании выручки несостоятелен, поскольку действия по получению большей части  выручки лицом, применяющим общий режим налогообложения, являются для него  противоречивыми.  

В таблице № 45 оспариваемого решения заинтересованным лицом проанализированы  показатели доходов взаимозависимых обществ, где отмечен разрыв по выручке между  организациями (т. 2, л.д. 108-109).  

Так, у ООО ЧОП «Пилот-1» выручка за 2018 год составила 56 283 514 руб., за 2019  год – 79 143 976 руб., за 2020 год – 101 741 696 руб., в то время как у третьих лиц она в  указанных периодах кратно ниже, то есть большая часть выручки приходится на общую  

систему налогообложения. Соответственно, по убеждению суда в случае  перераспределения выручки между заявителем и третьими лицами большая часть доходов  перераспределялась бы в налоговую базу специальных налоговых режимов.  

Из ранее приведенной таблицы № 9 от 20.07.2023 (таблица налоговой нагрузки, т. 39,  л.д. 5-6) усматривается, что в 2015-2016 гг., когда на 2 года была приостановлена  лицензионная деятельность ООО ЧОП «Пилот-3» (т. 19, л.д. 79-80) произошло  закономерное снижение выручки и налоговых отчислений при совокупной  положительной динамике этих показателей с 2006 года.  

На стр. 90 оспариваемого решения (т. 2, л.д. 124) отражено, что прекращение  действия лицензии ООО ЧОП «Пилот-3» было вынужденной мерой со стороны УМВД по  Забайкальскому краю.  

Таким образом, если бы у заявителя, как на это указывает налоговый орган, имелась  возможность по беспрепятственному распределению выручки и трудовых ресурсов между  организациями, то приостановление действия лицензии (с её последующим отзывом)  ООО ЧОП «Пилот-3» не повлекло бы падения выручки и бюджетных отчислений.  

 Напротив, при дальнейшем получении ООО ЧОП «Пилот-3» новой лицензии  30.03.2016 (т. 32, л.д. 3, опись № 31 налогового органа на дисковом носителе), вновь  наблюдается увеличение выручки и налоговой нагрузки.  

Показателем самостоятельности юридических лиц является документальное  подтверждение их участия в тендерах по одному и (или) по разным лотам.  

Согласно протоколу рассмотрения конкурсных заявок № 2676/КПОЭ-ЦМ/15/1 от  29.09.2015 с протоколом заседания конкурсной комиссии от 30.09.2015 № 2676/КК (т. 18,  л.д. 125-129) заявки на участие в лоте № 2 поданы ООО ЧОП «Пилот» и ООО ЧОП  «Пилот-1». При этом заявка ООО ЧОП «Пилот-1», которой соответствует номер 1 в  очередности подачи, поступила организатору конкурса 18.09.2015 в 04.48 мск с ценой  предложения 2 726 880,00 руб., а заявка от ООО ЧОП «Пилот», которой соответствует  номер 5 в очередности подачи, поступила организатору торгов 25.09.2015 в 04.16 мск с  ценой предложения 2 741 232.00 руб.  

Согласно протоколу заседания конкурсной комиссии от 30.09.2015 № 2676/КК (т. 18,  л.д. 128-129) о подведении итогов конкурса члены конкурсной комиссии приняли  решение об объявлении следующих победителей:  

по лоту № 1 – победителем объявлен ООО ЧОП «Хранитель», предложивший  наиболее низкую цену финансово-коммерческого предложения со стоимостью 2 671 305  руб. (в лоте № 1 также участвовало ООО ЧОП «Пилот-1» с ценой предложения в 2  690 707,11 руб., не выбран победителем в силу более высокого ценового предложения);  

по лоту № 2 – победителем объявлен ООО ЧОП «Пилот-1» с наиболее низкой ценой  предложения 2 726 880,00 руб.  

С учетом изложенного, поскольку правилами конкурсного законодательства  предусмотрен критерий ценового предложения, то возможность варьирования выручки,  на чём настаивает налоговый орган, отсутствует, поскольку это требует согласованности  действий участников закупок с заказчиком услуг, что заинтересованным лицом  применительно к положениям Федерального закона «О контрактной системе в сфере  закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд»  от 05.04.2013 № 44-ФЗ, Федерального закона «О закупках товаров, работ, услуг  отдельными видами юридических лиц» от 18.07.2011 № 223-ФЗ не доказано.  

УФНС по Забайкальскому краю вопреки содержанию пункта 3 статьи 54.1 НК РФ не  привело доводов о наличествующей возможности, например, у ООО ЧОП «Пилот» по  извлечению выручки от участия в тендере при том, что данная организация в смысле  статьи 15 Закона № 94-ФЗ уже в конце 2005 года утратила статус субъекта малого бизнеса,  необходимого для участия в нем, и поэтому создание как минимум ООО ЧОП «Пилот-1»  воспринимается как обусловленное разумной деловой целью.  

Материалами дела подтверждается, что создание рассматриваемых организаций с  учетом действия приведенного конкурсного законодательства было обусловлено  стремлением и необходимостью получения тендерной выручки, минимизацией  предпринимательских рисков, связанных с отзывом и приостановлением лицензий, рисков  расторжения уже имевшихся договорных обязательств (т. 53-55, 60).  

Конституционный Суд Российской Федерации в своих позициях неоднократно  подчеркивал, что налоговое законодательство не исключает в налоговых  правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора  налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых  льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая,  однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых  поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими  правомочиями.  

Указанная правовая позиция неоднократно подтверждалась Конституционным  Судом Российской Федерации применительно к уплате различных налогов и сборов  (Постановление от 3 июня 2014 года № 17-П; Определение от 7 июня 2011 года № 805-О-О  и др.).  

Таким образом, базовым условием признания налоговой выгоды необоснованной  является регистрация организаций без намерения осуществления ими реальной  хозяйственной деятельности.  

Вместе с тем материалами дела установлено, что в отсутствие правовых оснований  участия ООО ЧОП «Пилот» в конкурсах в силу утраты статуса субъекта малого бизнеса,  регистрация ООО ЧОП «Пилот-1» как организации, уполномоченной участвовать в таких  конкурсах, было вынужденно-необходимым постольку, поскольку извлечение прибыли  является целью любой коммерческой организации.  

Таким образом, вывод налогового органа о создании новых организаций  исключительно для распределения выручки и трудовых ресурсов, сделанный на стр. 74  оспариваемого решения (т. 2, л.д. 108-109, т. 36, л.д. 86, 87), не находит своего  подтверждения.  

Утверждение налогового органа о создании ООО ЧОП «Пилот-1» непосредственно  перед приближением к существующим лимитам, позволяющим применять УСН ООО  ЧОП «Пилот», также представляется суду необоснованным.  

Согласно абз. 2 п. 6 Приказа ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ «Об  утверждении концепции системы планирования выездных налоговых проверок» (является  обязательным к применению контролирующим органом в силу п.п. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ)  при применении специальных налоговых режимов принимается во внимание  приближение (менее 5%) к предельному значению установленных Налоговым кодексом  Российской Федерации величин показателей, влияющих на исчисление налога для  налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы налогообложения (2  и более раза в течение календарного года).  

Таким образом, налогоплательщик считается приближенным к лимитам  выручки/среднесписочной численности работников (ССЧ) если такой показатель равен  или превышает 95% от общего количества работников и (или) выручки организации.  

Согласно таблицам №№ 45-46 налогового органа (стр. 73-74 оспариваемого решения,  т. 2, л.д. 108-109) по итогу анализа с 2004 года по 2007 год показатели ООО ЧОП «Пилот»  перед созданием ООО ЧОП «Пилот-1» не были приближены к предельным значениям,  позволяющим применять УСН, что не исключает цели создания ООО ЧОП «Пилот-1» для  извлечения прибыли от участия в тендерных закупках.  

При этом оснований у налогового органа считать, что показатели выручки и  работников ООО ЧОП «Пилот-1» после его создания являются показателями ООО ЧОП  «Пилот» как единого субъекта, не имеется, поскольку без создания ООО ЧОП «Пилот-1»  указанные показатели выручки и работников, не были бы сформированы по причине  

отсутствия у ООО ЧОП «Пилот» права на участие в тендерах, и о чем свидетельствуют  приводимые в таблице показатели:  

Год по итогу 

налогового 

периода  

Показатель дохода/руб.  

Допустимый показатель по  

НК РФ 

(с учетом редакций)  

2004 

Создание ООО ЧОП «Пилот»  

(05.07.2004) 249 200 

15 000 000 руб./приближения  

нет 

2005 (год  создания ООО  

ЧОП «Пилот-1»)  

7 034 223 

15 000 000 руб./приближения  

нет 

2006 

9 713 967 

22 640 000 руб./приближения  

нет 

2007 

8 524 772 

24 820 000 руб./приближения  

нет 

Год по итогу 

налогового 

периода  

Показатель численности  

Допустимый показатель, 

установленный НК РФ 

(с учетом редакций)  

2004 

Создание ООО ЧОП «Пилот»  

(05.07.2004) 

100 чел. 

2005 (год  создания ООО  

ЧОП «Пилот-1»)  

70 

100 чел. /Приближения нет  

2006 

54 

100 чел. /Приближения нет  

2007 

66 

100 чел. /Приближения нет  

Таким образом, позиция заинтересованного лица о возникновении умысла на  

получение необоснованной налоговой выгоды в момент создания ООО ЧОП «Пилот-1»,  то есть 08.12.2005 года не находит своего обоснованного подтверждения.  

Не может быть признана убедительной позиция заинтересованного лица и о  варьировании работников между организациями. Приводя данные о массовой миграции  работников из ООО ЧОП «Пилот-3» в 2014 году и об их трудоустройстве в ООО ЧОП  «Пилот», ООО ЧОП «Пилот-1» и ООО ЧОП «Пилот-2» налоговый орган делает вывод о  том, что данный факт свидетельствует о незаконности «дробления бизнеса» и о  руководящей роли ООО ЧОП «Пилот-1» (т. 36, л.д. 88-89).  

Между тем, изложенный подход опровергнут обществом представленной им  информацией о трудоустройстве работников ООО ЧОП «Пилот-3» с учетом сведений  справок формы 2-НДФЛ за период с 01.01.2014 по 31.12.2014 (т. 40, л.д. 1-6):  

 №  п/п  

ФИО  работника  

Дата приема 

и 

увольнения  

в ООО ЧОП «Пилот» 

 Д ата приема 

и 

 увольнения  

в ООО 

ЧОП  «Пилот-1»  

 Д ата приема 

и 

 увольнения  

в ООО 

ЧОП 

«Пилот-2»  

 Дата  

приема и  

 увольнения 

в ООО 

ЧОП  

«Пилот-3»  

Примечание  

1 

ФИО13 

Алексей  Владимирович  

16.08.2010  04.03.2014  

Не переходил  

ни в одну из  

взаимозависимых  

организаций  

2 

ФИО13  

15.08.2010  14.03.2014  

Не переходил 

ни в одну из 

взаимо- 

зависимых  организаций  

3 

ФИО14  

10.07.2014  31.12.2014  

06.05.2014  09.07.2014  

Основное и  совместитель  

4 

ФИО15 

Валерий  Юрьевич  

13.01.2010  10.04.2014  

Не переходил  

ни в одну из  

взаимозависимых  

организаций  

5 

ФИО5  

01.11.2004  05.05.2014  

01.09.2006  05.05.2014  

01.07.2008  05.05.2014  

06.05.2014  30.09.2021  

Основное и  совместитель  

6 

ФИО16  

01.08.2004  

01.09.2006  

01.07.2008  05.10.2021  

23.01.2009  30.09.2021  

Основное и  совместитель  

7 

ФИО17 

Наталья  Сергеевна  

22.08.2013  03.02.2014  

01.07.2014  02.03.2020  

04.02.2014  30.06.2014  

8 

ФИО17 

Иван 

Александрович  

22.10.2013  03.02.2014  

01.07.2014  27.01.2016  

04.02.2014  30.06.2014  

9 

ФИО18  

01.07.2014  30.12.2016  

04.02.2014  30.06.2014  

10  

ФИО19  

ФИО20  

26.11.2012  03.02.2014  

01.07.2014  31.10.2018  

03.02.2014  30.06.2014  

11  

ФИО135 

Мария  Григорьевна  

12.11.2013  03.02.2014  

01.07.2014  05.10.2021  

04.02.2014  30.06.2014  

12  

ФИО19 

Татьяна  Иннокентьевна  

12.08.2013  03.03.2014  

01.07.2014  17.08.2016  

04.03.2014  30.06.2014  

13  

ФИО21  Зинатулла  

Николаевич  

01.07.2014  14.07.2016  

01.04.2014  30.06.2014  

14  

ФИО22 

Наталья  Александровна  

01.04.2013  01.04.2014  

Не переходила  

ни в одну из  

взаимозависимых  

организаций  

15  

ФИО23  

01.07.2014  16.07.2021  

24.10.2012  30.06.2014  

16  

ФИО24  

01.07.2014  31.12.2014  

04.02.2014  30.06.2014  

17  

ФИО25  

24.10.2012  03.02.2014  01.07.2014  31.12.2014  

04.02.2014  30.06.2014  

18  

ФИО22 

ФИО26  Викторовна  

25.12.2013  03.02.2014  

01.07.2014  05.10.2021  

04.02.2014  30.06.2014  

19  

Днепровский 

Сергей  Сергеевич  

01.07.2014  06.03.2015  

04.02.2014  30.06.2014  

20  

Зубовский 

Евгений  Дмитриевич  

04.03.2014  28.04.2014  

13.01.2010  03.03.2014  

21  

ФИО27  

01.07.2014  27.09.2016  

02.04.2014  30.06.2014  

22  

ФИО28  

Александровна  

01.07.2014  12.09.2014  

10.10.2013  30.06.2014  

23  

ФИО29  

Александрович  

01.07.2014  28.11.2016  

01.01.2014  30.06.2014  

24  

ФИО30 

Ольга  Степановна  

17.03.2009  31.12.2014  

06.04.2009  30.06.2014  

Основное и  совместитель  

25  

ФИО31  

01.07.2014  12.03.2015  

04.02.2014  30.06.2014  

26  

Короткевич  

Александр  

Викторович  

02.12.2013  03.02.2014  

04.02.2014  17.06.2014  

27  

ФИО32  

01.07.2014  24.07.2017  

04.02.2014  30.06.2014  

28  

ФИО144 

ФИО33  

01.07.2014  01.06.2016  

04.02.2014  30.06.2014  

29  

ФИО30 

Олег 

Валерьевич  

07.03.2014  30.06.2014  

Не переходил  

ни в одну из  

взаимозависимых 

организаций  

30  

ФИО34 

ФИО35  

01.07.2014  15.04.2015  

04.02.2014  30.06.2014  

31  

ФИО36  

04.02.2014  31.12.2014  

11.02.2011  03.02.2014  

32  

Петровский 

Владимир  Анатольевич  

24.02.2010  03.03.2014  

01.07.2014  01.08.2014  04.08.2014  31.12.2015  

04.03.2014  30.06.2014  

33  

ФИО37 

Андрей  Эдуардович  

06.05.2013  30.01.2014  

Не переходил  

ни в одну из  

взаимозависим.  

организаций  

34  

Реснянская 

Татьяна  Владимировна  

01.07.2014  31.12.2014  

17.05.2010  30.06.2014  

35  

Рябоконь 

ФИО38  

01.08.2012  03.02.2014  

01.07.2014  31.12.2014  

04.02.2014  30.06.2014  

36  

ФИО39 

Ольга  Александровна  

20.09.2013  03.02.2014  

01.07.2014  01.10.2014  

04.02.2014  30.06.2014  

37  

ФИО40 

Евгений  Валерьевич  

22.02.2006  03.02.2014  

04.02.2014  30.06.2014  

38  

ФИО40 

Олег 

Валерьевич  

04.08.2006  03.02.2014  

04.02.2014  30.06.2014  

39  

Сущих 

ФИО41  

01.07.2014  15.01.2016  

15.01.2010  30.06.2014  

40  

ФИО42  

18.06.2007  28.02.2017  01.03.2017  

01.09.2006  28.02.2017  

01.07.2008  05.10.2021  

05.11.2009  30.06.2014  

Основное и  совместитель  

41  

ФИО43 

ФИО44  

01.07.2014  26.11.2014  

14.03.2014  30.06.2014  

42  

ФИО43  

Виктория  

Федоровна  

01.04.2017  31.12.2014  

20.09.2010  30.06.2014  

43  

ФИО45 

17.04.2013  01.01.2014  

Не переходил  

ни в одну из  

взаимозависимых  

организаций  

44  

ФИО46 

ФИО47  

10.01.2014  19.06.2014  

Не переходил  

ни в одну из  

взаимозависимых  

организаций  

45  

Чугуевская  

Светлана  Юрьевна  

23.09.2013  03.03.2014  

04.03.2014  30.06.2014  

46  

ФИО48  

Александр  

Юрьевич  

16.07.2013  03.02.2014  

04.02.2014  10.06.2014  

47  

ФИО49  

01.07.2014  08.10.2014  

04.02.2014  30.06.2014  

48  

ФИО50  

04.02.2014  03.03.2014  

12.11.2013  03.02.2014  

04.03.2014  18.06.2014  

Налоговый орган при анализе справок формы 2-НДФЛ за 2014 год отметил, что  

данные документы свидетельствуют о номинальности ООО ЧОП «Пилот», ООО ЧОП  

«Пилот-2», ООО ЧОП «Пилот-3» и фактически вся деятельность осуществлялась ООО  ЧОП «Пилот-1».  

При этом в отношении ООО ЧОП «Пилот-3» в 2014 году проведена внеплановая  проверка на предмет соблюдения лицензионных требований при осуществлении частной  охранной деятельности, по результатам чего действие лицензии ООО ЧОП «Пилот-3»  было приостановлено (уведомление УМВД России по Забайкальскому краю № 32/2914 от  26.06.2014 – т. 19, л.д. 79).  

До 01.07.2014 ООО ЧОП «Пилот-3» было предложено устранить выявленные  нарушения. За период с 24.06.2014 по 01.07.2014 устранение выявленных нарушений не  представлялось возможным, и ООО ЧОП «Пилот-3» 02.07.2014 отозвало лицензию на  частную охранную деятельность.  

По данным заявителя на момент отзыва лицензии общая численность работников за  период с 01.01.2014. по 31.12.2014 составляла в ООО ЧОП «Пилот» - 160 человек, в ООО  ЧОП «Пилот-1» - 147 человек, в ООО ЧОП «Пилот-2» - 123 человека.  

Изложенное свидетельствует о текучести кадров этих организаций и о наличии у них  вакансий на момент приостановления и отзыва лицензии ООО ЧОП «Пилот-3».  

Таким образом, ООО ЧОП «Пилот», ООО ЧОП «Пилот-1», ООО ЧОП «Пилот-2»  при наличии вакансий, по мнению налогового органа, не могли принять работников ООО  ЧОП «Пилот-3», которые из-за отзыва лицензии уволились из общества.  

Согласно статье 34 Конституции Российской Федерации каждый имеет право на  свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и  иной не запрещенной законом экономической деятельности.  

Статья 1 Трудового кодекса Российской Федерации закрепляет, что под целями  трудового законодательства понимается установление государственных гарантий  трудовых прав и свобод граждан, создание благоприятных условий труда, защита прав и  интересов работников и работодателей. Одной из основных задач трудового  законодательства является создание правовых условий для достижения оптимального  согласования интересов сторон трудовых отношений, интересов государства, а также  правовое регулирование трудовых и иных непосредственно связанных с ними отношений.  

В связи с этим, усматривается, что ООО ЧОП «Пилот», ООО ЧОП «Пилот-1», ООО  ЧОП «Пилот-2», воспользовавшись своим правом, трудоустроили к себе уволенных из  ООО ЧОП «Пилот-3» работников, которые в соответствующей сфере уже имели  определенные навыки и опыт работы, что является разумным во избежание избыточности  затрат по поиску и обучению новых работников, и доказательств того, что это не было их  свободным волеизъявлением, не имеется.  

Помимо данного обстоятельства следует обратить внимание на то, что 8 человек из  48 были уволены и не перешли в 2014 году ни в ООО ЧОП «Пилот», ни в ООО ЧОП  «Пилот-1», ни в ООО ЧОП «Пилот-2», а 4 человека из 48 являлись совместителями.  

В связи с отзывом лицензии в июле 2014 года, в 2015 и 2016 годах выручка ООО  ЧОП «Пилот-3» составила 0 рублей. В 2016 году ООО ЧОП «Пилот-3» получило новую  лицензию и, соответственно, было вынуждено заново нарабатывать клиентскую базу и  формировать штат работников, необходимых для оказания охранных услуг.  

Анализируя справки формы 2-НДФЛ работников ООО ЧОП «Пилот-3» за 2017 год,  налоговый орган не учитывает изложенное, и потому делает преждевременный вывод о  том, что переход работников в ООО ЧОП «Пилот-3», в том числе их прием на условиях  внешнего совместительства одновременно с работой в ООО ЧОП «Пилот», ООО ЧОП  «Пилот-1», ООО ЧОП «Пилот-2» свидетельствует о варьировании работников и  незаконном «дроблении бизнеса».  

Из таблицы № 2 заявителя усматривается, что из 10 принятых в ООО ЧОП «Пилот-3»  в 2017 году работников, 8 работников были трудоустроены на условиях внешнего  совместительства, а работники ФИО51, ФИО52, ФИО53 до  трудоустройства в ООО ЧОП «Пилот-3» в трудовых и гражданско-правовых отношениях  

с ООО ЧОП «Пилот», ООО ЧОП «Пилот-1», ООО ЧОП «Пилот-2» не состояли (т. 40, л.д.  7-8).  

Также налоговым органом в материалы дела представлена таблица миграции  работников (т. 34 л.д. 117-125), согласно которой общее количество пересекающихся  между организациями работников в проверяемый период составило 85 человек.  

Между тем, из аналитической таблицы № 3 от 17.07.2023 заявителя (т. 40, л.д. 9-17,  18-27) явствует, что при установлении миграции работников заинтересованным лицом не  конкретизирована категория работников по совместительству, работников, перешедших  из одной организации в другую, основаниях такого перехода и временных разрывах  между датами трудоустройства из одной организации в другую.  

В частности из 85 человек, которых указал налоговый орган, совместителями  являются 32 человека за три года; работники, устроенные в другое общество с большим  перерывом времени (от трех месяцев и выше) – 24 человека; работники, устроенные в  другое общество с небольшим перерывом времени (менее трех месяцев) – 16 человек;  работники, по ошибке включенные в таблицу миграции налоговым органом – 6 человек;  работники, трудоустроенные во взаимозависимое лицо за пределами налогового периода  – 7 человек:  

Принимая во внимание подход заинтересованного лица о миграции работников, то  под такую категорию логично подпадает 16 человек, то есть работники, устроенные в  другое общество с небольшим перерывом времени (менее трех месяцев), что в структуре  охваченного налоговой проверкой периода (3 года), составляет в среднем 5 человек на  один год.  

При этом согласно позиции заявителя о самостоятельности организаций по  критерию наличия у них собственных работников (см. таблицу в совокупности со  сведениями о доходах ФЛ за 2018-2020 гг. - т. 38, л.д. 29-30, 31-64), на каждую  организацию приходилось следующее общее количество сотрудников:  

- 2018 год: 

ООО ЧОП «Пилот-1» - 176 человек; ООО ЧОП «Пилот» - 123 человека; ООО ЧОП  «Пилот-2» - 77 человек; ООО ЧОП «Пилот-3» - 8 человек.  

Итого общая численность работников во всех организациях – 384 человека.  - 2019 год:  

ООО ЧОП «Пилот-1» - 210 человек; ООО ЧОП «Пилот» - 89 человек; ООО ЧОП  «Пилот-2» - 60 человек; ООО ЧОП «Пилот-3» - 27 человек.  

Итого общая численность работников во всех организациях – 386 человек.  - 2020 год:  

ООО ЧОП «Пилот-1» - 298 человек; ООО ЧОП «Пилот» – 91 человек; ООО ЧОП  «Пилот-2» - 41 человек; ООО ЧОП «Пилот-3» - 29 человек.  

Итого общая численность работников во всех организациях – 459 человек.  

Таким образом, применительно к 16 единицам работников, которые в наименьший  промежуток времени были трудоустроены из одной организации в другую (16:3  проверенных года = 5 человек на каждый год), по отношению к 2018 и 2019 году, это  составляет не более 1,3% от общего количества работников (2018 год = 5*100:384 = 1,3%;  2019 год = 5*100:386=1,2 %). К 2020 году такой удельный вес равен 1,08%  (5*100:459=1,08%).  

При произведении подобного расчета с учетом совместителей (32 человека  совместителей + 16 человек, трудоустроенных из одной организации в другую в  небольшой промежуток времени = 48 человек), следует учесть то, что из 48 сотрудников  на каждый проверенный год приходится 16 человек (48:3 налоговых периода).  

Удельный вес при этом за 2018 год составит 4,1% (16*100:384); за 2019 год – 4,1%  (16*100:386); за 2020 год – 3,48% (16*100:459).  

Из 16 человек, которые были трудоустроены в небольшой промежуток времени: 

- в 2018 году трудоустроено 5 человек, общая численность работников ООО ЧОП  «Пилот», ООО ЧОП «Пилот-1», ООО ЧОП «Пилот-2», ООО ЧОП «Пилот-3» составила  384 человека, удельный вес 5 работников – 1,3%;  

- в 2019 году трудоустроено 5 человек, общая численность работников в указанных  обществах составляла 386 человек, удельный вес 5 работников – 1,29%;  

- в 2020 году трудоустроено 4 человека, общая численность работников в указанных  обществах составляла 459 человек, удельный вес 4 работников – 0,87%.  

Кроме того, обществом представлен ответ ООО ЧОП «Хранитель» от 15.08.2023   № 67, согласно которому в период с 01.01.2019 по 31.12.2020 работники ООО ЧОП  «Пилот-1» (ФИО54, ФИО55, ФИО56, ФИО57, ФИО58)  работали в ООО ЧОП «Хранитель» на условиях совместительства (т. 42, л.д. 92).  

Таким образом, суд полагает обоснованным довод налогоплательщика о том, что  факт незначительного совместительства в рассматриваемой группе взаимозависимых лиц  не может являться основанием для вывода налогового органа о варьировании работников,  тем более приведенными ответами иного лица подтверждается наличие факта совмещения  трудовых функций работников ООО ЧОП «Пилот», ООО ЧОП «Пилот-1» не только с  аффилированными лицами.  

Поскольку в целях применения УСН учитывается лишь среднесписочная  численность работников, то очевидно, что удельный вес по варьированным, по мнению  налогового органа, работникам оказывается ещё меньше, что не влияет на возможность  применения УСН третьими лицами.  

На основании изложенного, довод налогового органа о варьировании трудовых  ресурсов между организациями также несостоятелен, поскольку не доказано того, каким  образом незначительный процент совместительства и переходящих в короткие  промежутки времени некоторых работников повлиял на возможность либо невозможность  применения третьими лицами специального налогового режима.  

Представленными обществом заявлениями сотрудников о приеме на работу по  совместительству подтверждается их собственное волеизъявление о трудоустройстве на  условиях совместительства в иных, пусть и в аффилированных с заявителем  организациях.  

В случае работы по совместительству с работниками заключались трудовые  договоры (т. 40, л.д. 29-87, т. 42, л.д. 17-20, 95-104, 114-125).  

При этом проверкой не выявлено и её материалами не зафиксированы случаи, когда  трудовой договор был бы заключен с работником - охранником одним обществом, а  сведения 2-НДФЛ в отношении него были бы поданы другим обществом.  

Фиктивности либо номинальности выполнения трудовых обязанностей работниками  обществ налоговой проверкой не установлено.  

Налоговым органом в отношении охранников заявителя и третьих лиц не  представлены доказательства одновременного выполнения ими трудовых обязанностей на  объектах друг друга, то есть когда охранник одной организации выполнял идентичные  трудовые функции на объектах другой организации, не имеющей с таким охранником  трудовых отношений, а немногочисленные факты совместительства в данном конкретном  случае не воспринимаются судом как нарушающие действующее законодательство.  

В соответствии с пунктом 78 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О  некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой  Налогового кодекса Российской Федерации» во взаимосвязи с положениями статей 88, 89,  100, 101, 139 НК РФ раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так  и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в  ходе досудебного разрешения налогового спора.  

Несмотря на то, что согласно положениям статьи 89 НК РФ выездной налоговой  проверкой могут быть охвачены предшествующие ей три года, оспариваемым решением  

заинтересованное лицо затрагивает отношения, возникшие в периоды создания  аффилированных с заявителем организаций (2004-2009 гг.).  

В этой связи оправданными представляются действия общества, направленные на  защиту его экономических интересов, путем представления документов вне пределов  проверяемого периода, поскольку при формировании налоговой проверкой вывода о  создании организаций в целях получения необоснованной налоговой выгоды посредством  незаконного «дробления бизнеса», признаки такого дробления могут быть проявлены на  всем протяжении существования организаций с момента их создания.  

В указанном смысле представляется недостаточно убедительным подход налоговой  проверки в том, чтобы учредитель (учредители) обществ, создавая ту или иную  организацию, рассчитывали на получение необоснованной налоговой выгоды спустя  почти 10 лет после создания организаций, в связи с чем, на налоговом органе лежит бремя  установления наличествующего умысла на получение необоснованной налоговой выгоды  и то, на каком этапе такой умысел сформирован.  

Указанный подход прослеживается в ряде судебных актов (см. например,  постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.04.2021 № 11АП- 3947/2021 по делу № А49-4003/2020, Определением Верховного Суда РФ от 26.01.2022   № 306-ЭС21-21905 по которому отказано в его передаче на рассмотрение в Судебную  коллегию по экономическим спорам Верховного Суда РФ).  

Не находит своего подтверждения довод налогового органа касательно того, что  получение необоснованной налоговой выгоды берет своё начало с 2009 года, то есть  спустя почти 5 лет с даты создания ООО ЧОП «Пилот», которое также квалифицировано  заинтересованным лицом в качестве участника схемы по минимизации налоговых  последствий в обход закона.  

В материалах дела отсутствуют какие-либо доказательства, что в период  существования организаций или в проверенный период осуществлен перевод  деятельности с ООО ЧОП «Пилот» на ООО ЧОП «Пилот-1», а также о принадлежности  руководящей роли в рассматриваемых отношениях именно у ООО ЧОП «Пилот-1».  

Опровергается материалами дела позиция налогового органа о том, что 2016 год  является началом становления в качестве бенефициара ООО ЧОП «Пилот-1» в силу  появления объектов охраны АО «РЖД». В частности, согласно сопроводительному  письму начальника Забайкальского центра РЦБ ОАО «РЖД» от 27.09.2010 № 977 на имя  ФИО5 сообщается о прохождении ООО ЧОП «Пилот», ООО ЧОП «Пилот-1», ООО  ЧОП «Пилот-2» квалификационного отбора и о допуске их участия в конкурсах по охране  объектов АО «РЖД» в 2011 году (т. 21, л.д. 63). Таким образом, появление объектов АО  «РЖД», на которые заявлялись организации в качестве участников закупок не возникло с  2016 года, а поступление большей части выручки в проверяемый период  налогоплательщику от выигранных тендеров не может свидетельствовать о  преднамеренности, поскольку не зависит от воли участников закупок, с учетом чего не  обоснована руководящая роль заявителя во вменяемом правонарушении, не доказан его  статус как бенефициара. Данное письмо подкреплено и свидетельскими показаниями  ФИО12 (т. 3, л.д. 86-91), согласно которым подтверждено участие каждой  организации из рассматриваемой группы в закупках охранных услуг самостоятельно, от  своего имени и в своем интересе.  

При этом из материалов проверки не следует, что ООО ЧОП «Пилот-1» каким-то  образом контролировало выручку других обществ с целью недопущения превышения  предельных значений, установленных налоговым законодательством для применения  УСН. Более того, оспариваемым решением подтверждается, что разница между  фактической выручкой организаций и максимально допустимым пределом достаточно  велика (стр. 73-74, т. 2, л.д. 107-108), в связи с чем, не имеется оснований для вывода о  создании третьих лиц с целью соблюдения лимитов доходов и численности работников,  позволяющих применять УСН.  

Налоговым органом не приведено доказательств того, что с помощью ООО ЧОП  «Пилот-1» произведено формальное разделение бизнеса и единственной  преимущественной целью такого разделения явилось получение необоснованной  налоговой выгоды.  

Следует обратить внимание на то, что подписантом заявлений о переходе на УСН в  отношении ряда обществ действительно являлся ФИО5 Вместе с тем решение о  применении УСН в отношении ООО ЧОП «Пилот» им не принималось, и поэтому  вменение ему умысла в получении необоснованной налоговой выгоды относительно  деятельности этого общества некорректно (т. 42, л.д. 23-24, 84-85, 126-127).  

В материалы дела заявителем представлены документы, обосновывающие создание  организаций с позиции рисков деятельности, а также подтверждающие самостоятельность  организаций, в частности: протокол от 21.10.2009 № 178 по факту разбора кражи вещей на  охраняемом объекте в отношении ООО ЧОП «Пилот» (т. 22, л.д. 13-17); уведомление  филиала ОАО «РЖД» подразделения ЦДРВ от 22.10.2009 № ДРВТ-4/97 о прекращении с  ЧОП «Пилот» договора на охрану объекта в силу определения по итогу конкурса иного  победителя – ООО ЧОП «Дальохрана» (т. 22, л.д. 18); письмо ООО ЧОП «Пилот-2» от  ООО «Электросетьстрой» № 61 от 28.07.2009 о прекращении договора на охрану объекта в  связи с прекращением финансирования балансодержателя (т. 22, л.д. 19); протокол  оперативного совещания от 10.07.2009 № 22 по факту недостачи 5 тонн имущества на  охраняемом ООО ЧОП «Пилот» объекте (т. 22, л.д. 21-22); представление  территориального органа МВД по Забайкальскому краю от 29.06.2009 № 9/1627 о  необходимости принятия ООО ЧОП «Пилот» мер по устранению обстоятельств,  способствующих совершению преступления (т. 22, л.д. 23-24); уведомление  территориального органа Роспотребнадзора от 24.04.2009 № У-10 о недопущении ООО  ЧОП «Пилот-3» к участию в конкурсе без указания причин (т. 22, л.д. 25); акт проверки  исполнения договорных обязательств от 10.02.2010 в отношении ООО ЧОП «Пилот» (т.  22, л.д. 26); протокол выездного совещания агентства контейнерных перевозок № НКП-26  от 26.11.2008 о рассмотрении возможности возложения материальной ответственности на  ООО ЧОП «Пилот» (т. 22, л.д. 28-30); постановление об отказе в возбуждении уголовного  дела от 01.08.2008 № 2905 по факту совершения кражи ТМЦ на объекте, охраняемом ООО  ЧОП «Пилот» (т. 22, л.д. 31-32); представление территориального органа МВД России по  Забайкальскому краю от 28.05.2008 № 10/2018 об устранении обстоятельств организацией  ООО ЧОП «Пилот», способствовавших совершению преступления (т. 22, л.д. 33);  уведомление от 17.06.2008 ГУЗ «Узловая больница на станции Карымская» о  расторжении договора с ООО ЧОП «Пилот» в связи с передачей здания (т. 22, л.д. 34);  сообщение от 23.05.2008 от территориального органа МВД России, адресованное ООО  ЧОП «Пилот-1», о принятии мер по устранению недостатков (т. 22, л.д. 35); справка от  территориального органа МВД России от 09.04.2008 № 6492 по факту хищения ТМЦ на  охраняемом объекте (т. 22, л.д. 36); справка ООО ЧОП «Пилот-2» от 05.08.2011 о не  нахождении организации в процессе ликвидации, процедуры банкротства, отсутствии  приостановления деятельности и ареста имущества для представления в конкурсную  комиссию в целях участия в торгах (т. 22, л.д. 91-93); протокол совещания у замдиректора  РЦБ от 11.04.2012, в котором указано на охрану по итогам тендеров объектов, охраняемых  ООО ЧОП «Пилот», ООО ЧОП «Пилот-1», ООО ЧОП «Пилот-2» (т. 22, л.д. 85-89);  сопроводительное письмо за подписью начальника дирекции филиала АО «РЖД» на имя  начальника дороги о необходимости расторжения договора с ООО ЧОП «Пилот» ввиду  нарушения сотрудниками данного лица форменной одежды и неисполнения иных  обязательств (т. 22, л.д. 95-96); акты проверок представителями филиала АО «РЖД»  выполнения обязательств ООО ЧОП «Пилот» в период 2011 года (т. 22, л.д. 97-99);  требования филиала АО «РЖД» к охранным организациям для участия в конкурсах от  03.06.2011 о представлении следующих документов и сведений: представление  документов по фактами проверок органами внутренних дел, документы, подтверждающие  

наличие в штате охранников с удостоверением охранника, справку о количестве  охранников, имеющих допуск к оружию; сведения о наличии транспорта у организаций;  справка об отсутствии исполнительных производств, процесса ликвидации, банкротства;  справка об отсутствии налоговой задолженности; справка об отсутствии просроченной  кредиторской задолженности; разрешение на использование оружия (т. 22, л.д. 106-107);  письмо от 29.06.2011 № 609-РЦБ в адрес ООО ЧОП «Пилот» за подписью начальника РЦБ  АО «РЖД» ФИО12 об исключении объектов охраны из договорных отношений в  связи с некачественным оказанием услуг охранным предприятием (т. 22, л.д. 108);  уведомление ООО ЧОП «Пилот-1» от АО «РЖДстрой» от 01.03.2019 № 348 об  исключении объекта охраны из договорных отношений в связи с продажей данного  объекта (т. 28, л.д. 103); выписка электронного аукциона от 20.03.2017 № 142/АОЭ- ДЖВ/17/2 с участием ООО ЧОП «Пилот», ООО ЧОП «Пилот-1», ООО ЧОП «Пилот-2» (т.  18, л.д. 130-131); уведомление № 1/104 от 09.12.2007 от ООО ЧОП «Пилот-1» на имя  начальника ОВД ПО ЦАО г. Читы о заключении организацией дополнительного  соглашения к договору № 15-07/09-0019 от 01.03.2007 на охрану объекта СМП-177 (т. 18,  л.д. 134); уведомление об итогах конкурсов на право заключения договора оказания услуг  вооруженной охраны № 4384/КПОЭ-РЖДС/14, № 4554/КПОЭ-ЦДПО/14 на право  заключения договора оказания услуг невооруженной охраны (т. 18, л.д. 135-137); заявка  ООО ЧОП «Пилот-2» на участие в конкурсе (т. 20, л.д. 37-41); заявление ООО ЧОП  «Пилот» № 1/24 от 09.11.2006 в МИ ФНС России № 2 по г. Чите о проведении сверки РСБ  (т. 38, л.д. 68); отношение ООО ЧОП «Пилот» № 1/23 от 15.10.2006 директору ООО ЧОП  «Русский Витязь+» о выдаче удостоверения частного охранника (т. 38, л.д. 69);  сопроводительное письмо № 1/11 от 25.04.2005 от ООО ЧОП «Пилот» на имя начальника  УВД Читинской области о разрешении хранения служебного оружия в отряде милиции  особого назначения на возмездной основе (т. 38, л.д. 71); договор аренды рекламных мест   № 38-27 от 26.12.2011 ООО ЧОП «Пилот» с ООО «Аутдор-Медиа» на аренду рекламного  места (

<

...>) на период календарного 2012 года (т. 38, л.д. 72-75);  договор от 22.03.2012 б/н от ООО ЧОП «Пилот» на аренду рекламных модулей (т. 38, л.д.  76-78); договоры возмездного оказания образовательных услуг от 21.02.2012, от  10.08.2011 ООО ЧОП «Пилот» с Читинской ОТШ ДОСААФ России (т. 38, л.д. 79-84);  договор поставки № 17 от 01.07.2012 ООО ЧОП «Пилот» с ООО «Энергорезерв» на оплату  и принятие информационного табло (т. 38, л.д. 85-87); договор на оказание услуг  обеспечения радиочастотной инфраструктуры № 75-2148/58 от 01.01.2010 ООО ЧОП  «Пилот» с ФГУП «РЧЦ СФО» (т. 38, л.д. 88-94); свидетельства о регистрации  радиоэлектронных средств на ООО ЧОП «Пилот» с различными адресами установок (т.  38, л.д. 100-119); договор поставки № 226/1 от 14.12.2011 ООО ЧОП «Пилот» (г. Чита) с  ООО НПП «Спецтехнология» (г. Челябинск) на поставку бронежилетов с платежными  поручениями и товарными накладными (т. 38, л.д. 120-141); договор поставки от  25.04.2011 ООО ЧОП «Пилот» с ИП ФИО59 на поставку канцелярских  принадлежностей (т. 38, л.д. 142-143); договор использования личного телефона для  служебных целей от 01.12.2012 ООО ЧОП «Пилот» с гр. ФИО60 (т. 38, л.д. 144);  договор аренды оружейной комнаты № 16 от 01.02.2007 ООО ЧОП «Пилот» с ОГО ВФСО  «Динамо» (т. 38, л.д. 145-146); полис страхования ООО ЧОП «Пилот» с компанией  «ЖАСО» № 06/2006 ООД (т. 38, л.д. 147-148); договор № А-12-2007 от 25.06.2007 ООО  ЧОП «Пилот» с ООО «Аудит-налоги-информация» на проведение аудиторской проверки  финансовой отчетности заказчика за период с 2004-2006 гг. (т. 38, л.д. 149-158); договор  об оказании информационных услуг от 05.11.2008 № 239/11-2008к ООО ЧОП «Пилот» с  ООО «Аудит, консалтинг и право+» (т. 38, л.д. 159); договор использования личной  собаки для служебных целей от 01.09.2007 ООО ЧОП «Пилот» с гр. ФИО61 (т. 38,  л.д. 160); договор использования личной собаки для служебных целей б/н от 01.09.2007  ООО ЧОП «Пилот» с гр. ФИО62 (т. 38, л.д. 161); договор использования  личной собаки для служебных целей от 01.09.2007 ООО ЧОП «Пилот» с гр. ФИО43  

В.А. (т. 38, л.д. 162); договор использования личной собаки для служебных целей от  01.09.2007 ООО ЧОП «Пилот» с гр. ФИО63 (т. 38, л.д. 163); переписка ООО ЧОП  «Пилот» с ООО «Фарби» от 21.04.2009 № 548 о согласовании установки двух радиоантенн  на кровле дома (т. 21, л.д. 65); извещение ООО ЧОП «Пилот» от 02.09.2009 № 2/2587 о  сверке сведений по воинскому учету (т. 21, л.д. 66); отношение государственной службы  занятости населения Забайкальского края от 08.04.2009 № Н-05-43-848 о проведении в  отношении ООО ЧОП «Пилот-1» документальной проверки (т. 21, л.д. 67); письмо УВД  по Забайкальскому краю в ООО ЧОП «Пилот» от 19.01.2009 № 32/54 об оказании  спонсорской помощи (т. 21, л.д. 68); запрос территориального органа ФССП России от  12.05.2008 № 1623-16 в ООО ЧОП «Пилот» о предоставлении сведений о заработной плате  на работника, в отношении которого возбуждено исполнительное производство о  взыскании алиментов (т. 21, л.д. 69); уведомление МИ ФНС России № 5 по  Забайкальскому краю от 22.12.2010 № 2.10-65/08006 в ООО ЧОП «Пилот» о  необходимости регистрации обособленного подразделения в пгт. Забайкальск (т. 21, л.д.  70-71); уведомление МВД России на транспорте в ООО ЧОП «Пилот» № 12/728 об  оказании содействия в проведении оперативно-розыскных мероприятий (т. 21, л.д. 72);  переписка ООО ЧОП «Пилот-2» с ООО «Анэктстрой» от 22.12.2010 № 315 с просьбой  взять под охрану объект строительства 16-ти квартирных жилых домов на ст. Адриановка  (т. 21, л.д. 76); переписка ООО ЧОП «Пилот-2» с МИ ФНС России № 2 по г. Чите  (уведомление комиссии по легализации объектов налогообложения от 03.02.2010 № 2329/003840/2 (т. 21, л.д. 77); переписка ООО ЧОП «Пилот-2» с ООО «Вита» № 1417 от  11.09.2009 о направлении списка застрахованных работников в целях согласования  выплат социального страхования (т. 21, л.д. 78-79); уведомление ООО ЧОП «Пилот-2» от  МИ ФНС России № 2 по г. Чите от 22.06.2009 № 23-29/033128/20 о необходимости оценки  рисков исчисления страховых взносов по работникам (т. 21, л.д. 80); акт выездной  документальной проверки в отношении ООО ЧОП «Пилот» на предмет социального  страхования от 04.12.2009 № 1047/нс; акт № 1047/сс от 04.12.2009 (т. 21, л.д. 88-93);  рабочая тетрадь исполнительного директора ООО ЧОП «Пилот» ФИО64 за период  2012 года, где сделаны отметки о размещении рекламы, встреч с потенциальными  клиентами, составлении актов по пультовым объектам, неполадках радио связи и  принятии мер к их устранению, монтажу тревожной кнопки, поиске объектов на ПЦО,  покупке наборов канцелярии, задержании правонарушителей, проведении собеседований,  заказе мебели, подготовке к проведению праздника 8 Марта, подготовке договоров на  сопровождение объектов, командировках (т. 21, л.д. 99-135); акт проверки Забайкальского  центра безопасности от 22.03.2012 в отношении ООО ЧОП «Пилот-2» с фиксацией  замечаний к устранению (т. 21, л.д. 136-139); уведомление ООО ЧОП «Пилот-2» от  25.05.2012 № 32/1475 от УМВД России по Забайкальскому краю о проведении в  отношении организации плановой проверки (т. 21, л.д. 140); договор оказание  образовательных услуг № 01-Э-1/19 от 04.03.2019 между ООО ЧОП «Гром» (исполнитель)  и ООО ЧОП «Пилот» (т. 13, л.д. 72-73); отчеты ООО «Импульс-К» о проведении  специальной оценки условий труда на ООО ЧОП «Пилот», ООО ЧОП «ПИЛОТ-2», ООО  ЧОП «ПИЛОТ-3» (т. 19, л.д. 35-49; 55-76; т. 20, л.д. 75-87); разрешение на использование  радиочастот или радиочастотных каналов на ООО ЧОП «Пилот» № 117-рчс-19-0049 от  02.04.2019 (т. 20, л.д. 127-129).  

Представленные обстоятельства с учетом статьи 15.1 Закона РФ от 11.03.1992   № 2487-1 «О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации»  (далее – Закон № 2487-1) подтверждают рисковый характер охранной деятельности,  который обеспечивается посредством её ведения самостоятельными организациями из  рассматриваемой группы.  

Каждая из рассматриваемых организаций от своего имени участвовала в судебных  разбирательствах (например, в делах №№ А78-3580/2021, А78-104/2019, А78-6061/2014,  А78-2094/2013, А78-2092/2013, А04-8175/2012, А78-8859/2021, А04-2242/2021, А78- 

11194/2020, А04-8498/2020, А04-3631/2020, А04-902/2020, А78-431/2018, А78-6061/2014,  А78-2093/2013, А78-11311/2020, А78-2092/2013, А78-6729/2011, А40-255777/2018, А786553/2014, А78-6551/2014, А78-1823/2014), что свидетельствует о реализации ими своей  правосубъектности и несении ответственности каждым обществом в отдельности.  

В соответствии с пунктом 3 Постановления Конституционного Суда РФ от  27.05.2003 № 9-П недопустимо установление ответственности за такие действия  налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо  уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных  налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от  уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм ведения  предпринимательской деятельности, при условии реального осуществления таким лицом  финансово-хозяйственной деятельности (п. 4 Постановления № 53).  

Не обнаруживается также в рассматриваемом случае такого признака незаконного  «дробления бизнеса» как отсутствие у подконтрольных, по мнению налогового органа, с  заявителем третьих лиц, принадлежащих им основных и оборотных средств, кадровых  ресурсов (Письмо ФНС России от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@), при том, что сама по  себе подконтрольность деятельности не может являться основанием для вывода об  умышленном характере действий налогоплательщика (Письмо ФНС России от 31.10.2017   № ЕД-4-9/22123@ «О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 Налогового  кодекса Российской Федерации» во взаимосвязи с пунктом 6 Постановления № 53).  

Одним из основополагающих признаков незаконного «дробления бизнеса» является  наличие общих поставщиков и покупателей (письмо 11.08.2017 № СА-4-7/15895@), в то  время как в рамках рассмотрения данного дела представлен анализ оборотно-сальдовой  ведомости по счету 60 (расчеты с поставщиками и подрядчиками) и счету 62 (расчеты с  покупателями и заказчиками) за период 2018-2020 гг., согласно которому поставщики и  покупатели услуг рассматриваемой группы обществ не были идентичными, а  совпадающие с ними имели индивидуальные договоры и счета на различные суммы  обязательств (т.т. 28, 29, 32).  

Особо надлежит отметить, что большая часть выручки слагалась за счет участия в  тендерах, при этом заказчики и объекты между собой не пересекались, что следует из  аналитической таблицы (т. 21, л.д. 147-154).  

Согласно позиции, изложенной в Письме ФНС России от 13.07.2017 № ЕД-42/13650@ схема уклонения от налогообложения, заключающаяся в искусственном  «дроблении бизнеса» с целью сохранения или получения статуса плательщика налога по  специальному налоговому режиму, может быть характеризована как элементарная  имитация работы нескольких лиц, в то время в реальности все они действуют как одно  лицо. Таким образом, основополагающим признаком умышленной формы является  имитация реальной деятельности.  

Вместе с тем наличие у каждого из рассматриваемых лиц собственных работников,  наработанной клиентской базы (контрагентов), фактов участия каждой организации в  тендерах, несение ими самостоятельной материальной ответственности по заключенным  контрактам, реальное осуществление руководящих функций не только учредителями, но и  директорами организаций, не подпадает под характеристику имитационной деятельности,  а, напротив, это присуще самостоятельным лицам.  

Следует отметить, что и сам налоговый орган в рамках судебного разбирательства, а  также в оспариваемом решении (т. 2, л.д. 163) по существу не опроверг факта ведения  каждым из рассматриваемой группы юридических лиц реальной хозяйственной  деятельности, однако сделал вывод, что выполнение отдельных функций каждой из  организаций представляет собой единый производственный цикл путем вовлечения в него  третьих лиц заявителем (стр. 128-129 оспариваемого решения).  

Кроме того, в акте выездной налоговой проверки № 2.22-16/15 от 19.07.2022 (стр. 4546, т. 5, л.д. 46-47) как и в оспариваемом решении (абз. 2 стр. 45, т. 2, л.д. 80) налоговый  

орган указал на то, что ООО ЧОП «Пилот-1» надлежащим образом не подтвердило того  обстоятельства, что регистрация самостоятельных юридических лиц связана  исключительно с внутренними хозяйственными целями, и не связана с намерением на  получение необоснованной налоговой экономии.  

Тем самым, заинтересованное лицо не оспаривая реальности осуществления  обществами хозяйственной деятельности, отмечает только о намерении (цели) ведения  ими самостоятельной хозяйственной деятельности.  

Между тем, именно в смысле пункта 4 Постановления № 53 ведение реальной  деятельности каждой из взаимозависимых организаций не может одновременно  сосуществовать с исключительным намерением (целью) таких лиц по незаконной  минимизации своих налоговых обязательств посредством «дробления бизнеса».  

Напротив, осуществление реальной деятельности самостоятельными юридическими  лицами является одним из условий для признания налоговой выгоды обоснованной.  

Гражданское законодательство допускает совместное осуществление деятельности  хозяйствующих субъектов в целях получения прибыли от осуществления ими  предпринимательской деятельности. При этом указанная совместная деятельность  хозяйствующих субъектов сама по себе не свидетельствует о получении налоговой  выгоды (Определение Конституционного суда Российской Федерации от 04.06.2007   № 320-О-П).  

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации  от 26.02.2008 № 11542/07 также разъяснено, что участие в сделках лиц, признанных  взаимозависимыми, не свидетельствует о наличии у налогоплательщика необоснованной  налоговой выгоды, поскольку каждый налогоплательщик осуществляет  предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе единолично  оценивать ее эффективность и целесообразность, исходя из поставленных целей.  

Законодательство Российской Федерации не запрещает ведение хозяйственной  деятельности между взаимозависимыми лицами. Организации, входящие в единый  холдинг, заключают коммерческие сделки от своего имени. Эффективность и  целесообразность управленческих решений, принимаемых субъектами  предпринимательской деятельности, находится вне сферы налогового и судебного  контроля.  

Важным в рассматриваемом деле является подход Конституционного Суда РФ в  Определении от 04.07.2017 № 1440-О, где отмечено, что ведение предпринимательской  деятельности в одном лице или в нескольких нигде не описано как состав  правонарушения. Одно лицо может правомерно участвовать на законных условиях в  деятельности разных субъектов, а если делает это еще и формально, то, значит, исполняет  формально установленные правила. Это повсеместно принято, как вид правомерного  предпринимательского поведения с использованием законных возможностей. Чтобы его  прекратить, нужно либо прямо отказать неограниченному кругу лиц в использовании  различных организационных форм и режимов налогообложения. Тогда налоговые органы  смогут безотносительно к содержанию, форме и составу участников сделок решать, в чем  их «существо», и квалифицировать их по своему усмотрению вплоть до налоговых  правонарушений. В указанном же Определении суд указал на то, что семейное  предпринимательство нередко ведут в нескольких организационных формах, что не  делает всех участников одним субъектом и не предрешает с их стороны нарушений  закона. Обязывать всех родственников участвовать лишь в одном юридическом лице при  осуществлении предпринимательской деятельности либо состоять исключительно в найме  у родственника-предпринимателя невозможно, если не вернуться в правопорядок до  Французской революции.  

Согласно пункту 1 статьи 110 НК РФ виновным в совершении налогового  правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или  по неосторожности.  

Поскольку получение необоснованной налоговой выгоды путем незаконного  «дробления бизнеса» не может быть совершено по неосторожности, а лишь с прямым  умыслом, то на налоговый орган возлагается бремя доказывания обоснованности  принятия оспариваемого решения.  

Основанием квалификации по пункту 3 статьи 122 НК РФ являются признаки  правоотношений налогоплательщика с третьими лицами, направленные на построение  искаженных, искусственных договорных отношений, имитация реальной экономической  деятельности подставных лиц, которые в своей совокупности не позволяют усомниться в  элементах случайности происходящего.  

При этом положения НК РФ не ограничивают само право налогоплательщиков  проводить свои хозяйственные операции так, чтобы налоговые последствия были  минимальными, однако в избранном налогоплательщиком варианте сделки (операции) не  должно присутствовать признака искусственности, лишенной хозяйственного смысла.  Налоговый орган не вправе настаивать на том, что налогоплательщик должен был выбрать  тот или иной вариант построения хозяйственных операций.  

Вместе с тем возникновение юридических прав и обязанностей каждым из  рассматриваемых юридических лиц, наличие у каждого лица собственного средства  производства (трудовой ресурс), разных лицензий, наличие (отсутствие) вооружения;  сайтов; коммерческого позиционирования (рекламы) от своего имени каждой  организацией; участие каждым лицом в тендерах от собственного имени и в своем  интересе; увеличение налоговой нагрузки после создания организаций, повышение  рентабельности производства и расширение в целом хозяйственной деятельности по мере  создания каждой из организаций не может квалифицироваться как фикция, поскольку  указанные составляющие и являются критерием, разграничивающим реальную  деятельность от имитационной, которой нетипично все вышеуказанное. Иное вступает в  противоречие с содержанием пункта 4 Постановления № 53.  

Недопустимо также обоснование виновности лица на предположениях, на  соображениях вероятности тех или иных фактов.  

При вменении налогоплательщику нарушения положений пункта 1 статьи 54.1 НК  РФ налоговый орган обязан доказать какая именно сделка (операция) не имела разумного  объяснения с позиции хозяйственной необходимости ее заключения и совершения, а  имела своей целью лишь уменьшение налоговых обязательств.  

В описательной части оспариваемого решения налоговый орган не приводит  указаний на то, какие именно операции ставятся под сомнение с позиции хозяйственной  цели. Само по себе участие каждой организации в тендерах не может быть не связано с  намерением подавшего заявку лица на извлечение прибыли от указанных действий, а  указание налогового органа на варьирование выручки и работников посредством  распределения участия подконтрольных организаций в тендерах не нашло своего  подтверждения с учетом ранее приведенных обстоятельств. Кроме того, ни от воли  общества, ни от волеизъявления аффилированных с ним лиц не зависит решение  конкурсной комиссии об объявлении победителем заявленных к участию в тендере  организаций. В противном случае налоговому органу надлежало доказать согласованность  действий заявителя с организаторами торгов, чего вопреки части 1 статьи 65 АПК РФ не  произведено.  

 Опровергается подход налогового органа о вовлечении заявителем подконтрольных  с ним третьих лиц в единую хозяйственную деятельность и тем, что, осуществив с  01.01.2017 добровольный переход на общую систему налогообложения, общество в  период перехода на традиционный налоговый режим не приближалось к лимитам  возможного применения УСН (выручка и численность), и лишь по итогу 2018 года  среднесписочная численность работников заявителя составила 124 человека (т. 2, л.д. 109,  таблица № 46).  

Также являются противоречивыми выводы налогового органа, сделанные на стр. 8,  123 оспариваемого решения, где отмечено о вовлечении ООО ЧОП «Пилот-1» третьих  лиц в единую деятельность, поскольку там же указано, что «новые» организации были  созданы с целью налоговой экономии. Вместе с тем согласно публичным сведениям о  регистрации юридических лиц ООО ЧОП «Пилот-1» создано спустя почти полтора года с  даты создания ООО ЧОП «Пилот», которое не может признаваться вновь созданной для  получения налоговой экономии организацией.  

Таким образом, при изложенном подходе заинтересованного лица о необоснованном  разделении бизнеса заявитель имел возможность на основании п. 5 ст. 346.13, п. 3 ст.  346.14 НК РФ по факту превышения показателей применения УСН направить в налоговый  орган в течение 15 дней уведомление об утрате права на использование льготного режима,  однако избрал использование общего режима заблаговременно (более 1 года до начала  фактического превышения среднесписочной численности работников при не превышении  выручки), что не свойственно недобросовестному налогоплательщику. Указанное  подтверждается также таблицами № 45, № 46 (стр. 73-75 решения, т. 2, л.д. 107-109).  

Нетипично также и то, что после перехода на общий режим налогообложения  общества, большая часть выручки от участия в тендерах поступает именно ему, возлагая  на это лицо максимальное бремя налоговых последствий по налогу на прибыль и НДС.  При этом из представленной налогоплательщиком конкурсной документации не следует,  что организаторами торгов предъявлялись требования к участию в тендерах именно  организации на традиционном налоговом режиме, что подтверждает выводы заявителя о  добровольности его перехода на общую систему налогообложения. Такие действия наряду  с иными установленными обстоятельствами, приведенными ранее, не могут  свидетельствовать о недобросовестном поведении общества.  

Также налоговым органом сделан вывод, что участники рассматриваемых  отношений осуществляют аналогичный вид экономической деятельности 80.10 –  деятельность частных охранных служб, не учитывая при этом того, что в соответствии с п.  32 ч. 1 ст. 12 Федерального закона от 04.05.2011 № 99-ФЗ «О лицензировании отдельных  видов деятельности» частная охранная деятельность подлежит лицензированию.  

Законом № 2487-1 частная детективная и охранная деятельность определяется как  оказание на возмездной договорной основе услуг физическим и юридическим лицам  имеющими специальное разрешение (лицензию), полученную в соответствии с  настоящим Законом, организациями и индивидуальными предпринимателями в целях  защиты законных прав и интересов своих клиентов.  

Согласно ч. 3 ст. 3 Закона № 2487-1 в целях охраны разрешается предоставление  следующих видов услуг: 1) защита жизни и здоровья граждан; 2) охрана объектов и (или)  имущества (в том числе при его транспортировке), находящихся в собственности, во  владении, в пользовании, хозяйственном ведении, оперативном управлении или  доверительном управлении, за исключением объектов и (или) имущества,  предусмотренных п. 7 ч. 3 ст. 3 Закона № 2487-1; 3) охрана объектов и (или) имущества на  объектах с осуществлением работ по проектированию, монтажу и эксплуатационному  обслуживанию технических средств охраны, перечень видов которых устанавливается  Правительством Российской Федерации, и (или) с принятием соответствующих мер  реагирования на их сигнальную информацию; 4) консультирование и подготовка  рекомендаций клиентам по вопросам правомерной защиты от противоправных  посягательств; 5) обеспечение порядка в местах проведения массовых мероприятий; 6)  обеспечение внутриобъектового и пропускного режимов на объектах, за исключением  объектов, предусмотренных п. 7 ч. 3 ст. 3 Закона № 2487-1; 7) охрана объектов и (или)  имущества, а также обеспечение внутриобъектового и пропускного режимов на объектах,  в отношении которых установлены обязательные для выполнения требования к  антитеррористической защищенности, за исключением объектов, предусмотренных ч. 3  ст. 11 данного Закона.  

Таким образом, применительно к деятельности ООО ЧОП «Пилот-1» наличие  основного кода экономической деятельности 80.10 обусловлено обязательностью  применения на законодательном уровне. То есть, фактически предоставляемые охранные  услуги разделяются не кодом вида деятельности, а наличием лицензии и разрешенных  видов охранных услуг в соответствии с лицензией.  

Налоговым органом не учтено, что рынок охранных услуг имеет специфику  профессиональной деятельности: отраслевую и специальную. Так, по данным заявителя,  не опровергнутых заинтересованным лицом, при охране образовательных, медицинских  учреждений, а также объектов АО «РЖД» обязательно наличие в лицензии на  осуществление частной охранной деятельности пункта 7, поскольку указанные  учреждения относятся к объектам с повышенной антитеррористической защищенностью.  Тем самым, для некоторых охранных предприятий данное требование является  ограничением при заключении договоров на оказание охранных услуг.  

ООО ЧОП «Пилот-1» имеет в своей лицензии № 263 от 06.03.2011 пункт 7 (т. 26, л.д.  8-9), который позволяет охранять объекты и имущество, а также обеспечивать  внутриобьектовый и пропускной режимы на объектах, в отношении которых установлены  обязательные для выполнения требования к антитеррористической защищенности, за  исключением объектов, предусмотренных ч. 3 ст. 11 Закона № 2487-1.  

У ООО ЧОП «Пилот», в свою очередь, в отличие от остальных обществ  дополнительным видом деятельности является деятельность по коду 43.21 - производство  работ по монтажу, ремонту и обслуживанию средств обеспечения пожарной безопасности  зданий и сооружений с учетом выданных лицензий № 2/27531 от 09.10.2008, № 6-Б/01368  от 31.10.2013 (т. 19, л.д. 32-33, т. 48, л.д. 68-69).  

В ходе судебного разбирательства не опровергнуто того, что ООО ЧОП «Пилот-3» в  проверяемый период не имело разрешения на осуществление деятельности по пункту 7,  касающегося требований к антитеррористической защищенности объектов, в отличие от  ООО ЧОП «Пилот-1» (т. 26, л.д. 8-9).  

Кроме того, лицензия на осуществление производства работ по монтажу, ремонту и  обслуживанию средств обеспечения пожарной безопасности зданий и сооружений  изначально (с октября 2008 года) имелась только у ООО ЧОП «Пилот» (т. 19, л.д. 32-33), и  лишь спустя 6 лет (в декабре 2014 года) ООО ЧОП «Пилот-1» получает право  осуществления подобной деятельности (т. 14, л.д. 76), что подтверждает довод общества о  том, что на этапе создания организаций и в последующем, каждая из них отличалась  объемом прав и обязанностей.  

Наличие вооруженной охраны и комнат хранения оружия (КХО) имелось только у  ООО ЧОП «Пилот», ООО ЧОП «Пилот-1», ООО ЧОП «Пилот-2» (т. 12, л.д. 103-112, 119- 151, т. 13, л.д. 3-37, 41-47, т. 19, л.д. 115-116, т. 20, л.д. 51-56). При этом единицы оружия у  каждой организации имели свои персонально-индивидуальные серии и номера, не имея  совпадений друг с другом.  

Серия и номер единиц оружия ООО ЧОП «Пилот» без принадлежностей: 02204455;  1226285; 03240751; 03240963; ВРК 3602; ВРК 3586; 0847101593; 0847101595; 0847101596;  0847101619; 0847101631; 0847101775; 0847101776; 0847101789; 0847101793; 0847101822;  ТИХ 1243; ТИХ 1278; ТИХ 0508; ТАЕ 9694.  

Серия и номер единиц оружия ООО ЧОП «Пилот-1» без принадлежностей:  0947100513; 0947100423; 0947100444; 0947100445; 0947100458.  

Серия и номер единиц оружия ООО ЧОП «Пилот-2» без принадлежностей:  0947100469; 0947100497; 0947100485; 0947100459; 0947100433.  

В соответствии со статьёй 22 Федерального закона от 13.12.1996 № 150-ФЗ «Об  оружии» хранение гражданского и служебного оружия и патронов к нему осуществляется  юридическими лицами, получившими в федеральном органе исполнительной власти,  уполномоченном в сфере оборота оружия, или его территориальном органе разрешение на  хранение или хранение и использование оружия.  

В соответствии с пунктами 54, 55, 58 Правил оборота гражданского и служебного  оружия и патронов к нему на территории Российской Федерации (утв. Постановлением  Правительства РФ от 21.07.1998 № 814) хранение оружия и патронов разрешается  юридическим и физическим лицам, получившим в Федеральной службе войск  национальной гвардии Российской Федерации или ее территориальных органах  разрешения на хранение, или хранение и использование, или хранение и ношение оружия.  Юридические лица после получения в Федеральной службе войск национальной гвардии  Российской Федерации или ее территориальных органах разрешений на хранение или на  хранение и использование оружия в порядке, установленном Федеральной службой войск  национальной гвардии Российской Федерации, обязаны хранить оружие и патроны в  условиях, обеспечивающих их сохранность, безопасность хранения и исключающих  доступ к ним посторонних лиц. Оружие и патроны к нему подлежат хранению в  помещениях для хранения оружия и патронов, в запирающихся на замок сейфах или  металлических шкафах (ящиках). Совместное с оружием и патронами к нему хранение  иного имущества не допускается.  

Помещения для хранения оружия и патронов размещаются в зданиях, строениях,  сооружениях, являющихся объектами капитального строительства, зарегистрированных в  установленном порядке (за исключением объектов незавершенного строительства) с  соблюдением определенных Постановлением № 814 требований.  

В соответствии с пунктом 169.6 Приказа МВД России от 12.04.1999 № 288 «О мерах  по реализации Постановления Правительства Российской Федерации от 21 июля 1998 г.   № 814» комната для хранения оружия должна быть оборудована средствами  пожаротушения по нормам, установленным государственной противопожарной службой  МЧС России, и многорубежной охранно-пожарной сигнализацией (не менее двух  рубежей). Все рубежи охранно-пожарной сигнализации подключаются на пульт  централизованного наблюдения подразделения вневедомственной охраны при органе  внутренних дел Российской Федерации, в целях осуществления органами внутренних дел  возложенных на них контрольных функций.  

Каждая комната хранения оружия охраняется независимым подразделением  вневедомственной охраны на основании соответствующих договоров с каждой  организацией на оказание услуг по централизованной охране КХО (т. 12, л.д. 103-105, т.  13, л.д. 3-8, т. 13, л.д. 41-44).  

В отношении охранных предприятий, имеющих комнаты хранения оружия, в  обязательном порядке проводятся соответствующие проверки (т. 20, л.д. 51-53).  

Из материалов, представленных в дело, в том числе ранее указанных договоров и  оборотно-сальдовых ведомостей усматривается, что заявителем и третьими лицами  оказывались услуги для различной целевой аудитории, разной специфики и по разным  объектам.  

Так, налоговым органом в рамках судебного разбирательства не отрицалось, что  оказание услуг физическим лицам осуществляло только ООО ЧОП «Пилот» (т. 22, л.д.  115, т. 32, л.д. 2 (дисковый носитель, договоры ТС), путем организации пультовой охраны,  установки и монтажа пожарно-охранной сигнализации, услуг по вызову группы быстрого  реагирования. Имело место оказание им услуг ООО и (или) ИП, а также государственному  или муниципальному сектору. Среди целевой аудитории данной организации, помимо  физических лиц - администрация сельского поселения «Домнинское», ГБУ «Читинская  станция по борьбе с болезнями животных», ФКДОУ «Детский сад № 64» Министерства  обороны Российской Федерации, администрация ЖД административного района  городского округа «Город Чита», МБУК КДЦ «Радуга», ОАО «Читинская типография»,  администрация Ингодинского административного района городского округа «Город  Чита», ОАО «ЧитаГлавснаб», ПАО «ТрансКонтейнер» и др. (опись налогового органа   № 30 с оборотно-сальдовыми ведомостями на дисковом носителе, т. 32).  

ООО ЧОП «Пилот-1» оказывало услуги государственным учреждениям или  организациям с государственным контрольным пакетом акций - АО «РЖД», АО  «РЖДстрой», не оказывая при этом услуг коммерческим организациям с организационно-правовой формой ООО, за исключением случаев, когда ООО ЧОП «Пилот-1» оказывало  услуги иным охранным предприятиям на условиях субподряда (ООО ЧОП «Желдор- спецохрана»).  

Выводы налогового органа о номинальности директора ФИО65 в деятельности  ООО ЧОП «Пилот» (стр. 80 оспариваемого решения), опровергается, например,  свидетельскими показаниями ФИО158 в ответах на вопросы №№ 10, 14 протокола  допроса № 88 от 04.02.2022 (т. 10, л.д. 121-126), показаниями ФИО66 в ответе на  вопрос № 24 протокола допроса № 397 от 17.02.2022 (т. 8, л.д. 70-75), ФИО67 в ответе  на вопрос № 2 протокола допроса № 414 от 17.02.2022 (т. 8, л.д. 114-119), ФИО68 в  ответах на вопросы №№ 20, 23 протокола допроса № 417 от 02.03.2022 (т. 8, л.д. 140-145),  ФИО10 в ответе на вопрос № 9 протокола допроса № 86 от 02.02.2022 г. (т. 11, л.д.  57-62), протоколом допроса ФИО65 № 75АА 0710331 от 13.12.2022 (т. 22, л.д. 51-54),  ответом ООО ЧПОУ «Гром» на требование налогового органа № 2.22-16-7890 о том, что  инициатором заключения договора был директор ООО ЧОП «Пилот» ФИО65 (т. 13,  л.д. 71-74 ,т. 31, л.д. 113-114), ответом Федеральной службы войск национальной гвардии  РФ по Забайкальскому краю от 22.03.2022 № 80120/9-57дсп на требование налогового  органа о том, что интересы ООО ЧОП «Пилот» представляет ФИО65 (т. 31, л.д. 79),  ответом от 12.10.2022 и документами ООО «Торгсервис75» на требование налогового  органа № 2.22-16-7761 от 04.10.2022, фактами согласования ФИО65 первичных  документов (т. 13, л.д. 85-86, т. 14, л.д. 59-62, 63, 64, т. 31, л.д. 95-100).  

ООО ЧОП «Пилот-2» в проверяемый период оказывало услуги в сфере  государственного или связанного с ним сектора, а также коммерческим субъектам  предпринимательской деятельности – АО «РЖДстрой» СМТ № 15 (участок с. Соктуй),  ООО «Желдорсервис» с услугами по сопровождению пригородных поездов, ООО «ОСК»,  ООО «МегастроКомплекс» с объектом строящегося детского сада в с. Могзон, ПАО  «ТрансКонтейнер» и др. (см. сводную таблицу заказчиков и объектов (т. 21, л.д. 147-154)).  

Согласно договору аренды № 15-16/Н-62 от 05.09.2016, заключенного ООО ЧОП  «Пилот-2» с АО «РЖДстрой», охранное предприятие на правах арендатора получило в  аренду недвижимое имущество по адресу: пгт. Забайкальск, ул. Железнодорожная, б/н, 2  этаж (т. 20, л.д. 97-108).  

Согласно почтовой описи от 21.08.2017 в МИ ФНС № 2 по г. Чите ООО ЧОП  «Пилот-2» уведомило налоговый орган об открытии обособленного подразделения (т. 22,  л.д. 49).  

Материалами дела подтверждается факт участия ООО ЧОП «Пилот-2» в  государственных закупках от своего имени и в своем интересе. Так, согласно заявке ООО  ЧОП «Пилот-2» на участие в конкурсе от 23.11.2018 организация заявлена на участие в  конкурсе по охране строящегося объекта поста ЭЦ, строительству путей в с. Соктуй (т. 20,  л.д. 37-41). Платежным поручением от 11.12.2018 № 571 с расчетного счета ООО ЧОП  «Пилот-2» обеспечена заявка для участия в конкурсе в размере 500 000 руб. (т. 20, л.д. 42).  

Как отмечалось ранее, у ООО ЧОП «Пилот-2» имелась комната хранения оружия,  где проводились периодические проверки на предмет соответствия рекомендациям МВД  России (т. 20, л.д. 51-56).  

ООО ЧОП «Пилот-3» оказывало услуги АО «РЖДстрой» СМТ № 15 (участок п.  Укурей), ООО «Торгсервис 75», ООО ПК «Ремпуть», ООО «Транскомплектэнерго», ООО  «Бамстроймеханизация», ООО ПК «Сибирстройпуть» и др. (см. сводную таблицу  заказчиков и охраняемых объектов, т. 21, л.д. 147-154).  

При этом нельзя не отметить и выводы суда по делу № А78-1400/2023, где на стр. 5  решения им установлено, что ООО ЧОП «Пилот-1» специализировалось на охране  

объектов «РЖД» (локомотивное депо, вокзалы и иные стратегические объекты «РЖД»), в  том числе с выставлением постов вооруженной охраны.  

Следует обратить внимание также на разность локаций оказания услуг заявителем и  третьими лицами (территория Забайкальского края и Амурской области), а все  изложенные обстоятельства, по мнению суда, отвечают признакам самостоятельности  рассматриваемых организаций.  

По существу налоговый орган не опроверг факта того, что приведенные общества  фактически ведут различные подвиды деятельности в одном сегменте рынка охранных  услуг, и что заявитель и третьи лица осуществляют отличающиеся друг от друга  хозяйственные операции, имеющие узкую и раздельную специализацию.  

На основании изложенного, не может быть признана состоятельной позиция  заинтересованного лица в части того, что выручка третьих лиц является выручкой  заявителя по мотиву того, что ООО ЧОП «Пилот-1» на протяжении всего периода  времени с момента создания не оказывало в отличие от ООО ЧОП «Пилот» услуг  физическим лицам, пультовую охрану и ГБР, и не было идентично по этому же критерию  (разная целевая аудитория) с ООО ЧОП «Пилот-2» и ООО ЧОП «Пилот-3».  

Таким образом, реальное осуществление взаимозависимыми с заявителем лицами  самостоятельных видов деятельности не является основанием для консолидации их  доходов у ООО ЧОП «Пилот-1», и, как следствие, установление объединенных по  отношению к заявителю налоговых обязательств, что не отвечает критерию их  экономической обоснованности применительно к части 3 статьи 3 НК РФ.  

Не находят своего подтверждения доводы налогового органа с учетом проведенных  им в рамках статьи 90 НК РФ допросов свидетелей. Напротив, при анализе содержащейся  в представленных в дело протоколах информации установлена её определенная  противоречивость.  

Заявителем представлены сводные таблицы № 10, № 11 от 20.07.2023 (т. 39, л.д. 7- 130), где проведен анализ протоколов допросов, которыми подтверждается:  

- наличие у каждой организации собственных шевронов: протоколы допроса  ФИО69 № 138 от 27.01.2022 (т. 9, л.д. 109-116), ФИО70 № 425 от  16.03.2022 (т. 7, л.д. 58-63, в пункте 6.5 стр. 106 оспариваемого решения налоговый орган  также указывает на то, что материалами проверки подтверждено, что у каждого  предприятия имелись собственные шевроны;  

- не осуществление большей частью сотрудников трудовых функций по  совместительству и не переход их из одной аффилированной организации в другую:  ФИО71 № 98 от 26.10.2022 (т. 13, л.д. 149-153), ФИО72 № б/н от 25.10.2022 (т.  14, л.д. 34-37), ФИО73 № 533 от 12.04.2022 (т. 7, л.д. 100-107), ФИО74 № 534 от  12.04.2022 (т. 7, л.д. 132-136), ФИО75 № 433 от 29.03.2022 (т. 8, л.д. 7-13), ФИО76 № 485 от 08.04.2022 (т. 8, л.д. 51-58), ФИО77 № 450 от 28.03.2022 (т. 8, л.д. 76- 82), ФИО78 № 457 от 31.03.2022 (т. 8, л.д. 127-133), ФИО79 № 364 от  28.03.2022 (т. 8, л.д. 134-139), ФИО80 № 458 от 31.03.2022 (т. 9, л.д. 21-27), ФИО81 № 456 от 31.03.2022 (т. 9, л.д. 65-71), ФИО82 № 474 от 29.03.2022 (т. 9, л.д. 101- 108), ФИО69 № 138 от 27.01.2022 (т. 9, л.д. 109-116), ФИО83 № 434 от  29.03.2022 (т. 9, л.д. 129-134), ФИО84 № 350 от 24.03.2022 (т. 9, л.д. 8-14),  ФИО85 № 369 от 30.03.2022 (т. 10, л.д. 47-52), ФИО86 № 415 от  25.02.2022 (т. 10, л.д. 83-88), ФИО87 № 484 от 30.03.2022 (т. 10, л.д. 127-134),  ФИО88 № 369 от 30.03.2022 (т. 10, л.д. 135-140), ФИО89 № 398 от 04.04.2022 (т.  11, л.д. 22-27), ФИО90 № 101 от 26.10.2022 (т. 13, л.д. 110-114), ФИО91   № 454 от 04.04.2022 (т. 41, л.д. 36-43), ФИО92 № 28 от 02.03.2022 (т. 41, л.д. 27- 35), ФИО93 № 25 от 24.02.2022 (т. 41, л.д. 73-79), ФИО94 № 23 от 18.02.2022  (т. 41, л.д. 13-19), ФИО95 № 22 от 23.03.2022 (т. 41, л.д. 62-66), ФИО96   № 21 от 14.02.2022 (т. 41, л.д. 20-26), ФИО54 № 21 от 22.03.2022 (т. 41, л.д. 96-101),  ФИО97 № 19 от 15.02.2022 (т. 41, л.д. 80-87), ФИО98 № 475 от 29.03.2022 (т. 8,  

л.д. 83-90), ФИО99 № 535 от 31.03.2022 (т. 10, л.д. 97-101), ФИО100 № 532 от  22.03.2022 (т. 41, л.д. 108-113), ФИО101 № 2.26-16-424 от 14.03.2022 (т. 10, л.д. 33- 38), ФИО102 № 367 от 29.03.2022 (т. 9, л.д. 59-64), ФИО103 № 447 от  30.03.2022 (т. 9, л.д. 72-77), ФИО104 № 429 от 21.03.2022 (т. 9, л.д. 78-82), ФИО105 № 441 от 29.03.2022 (т. 9, л.д. 89-94), ФИО106 № 361 от 29.03.2022 (т. 9, л.д. 95- 99), ФИО107 № 463 от 18.03.2022 (т. 9, л.д. 117-122), ФИО108 № 422 от  11.03.2022 (т. 9, л.д. 123-127), ФИО109 № 430 от 21.03.2022 (т. 9, л.д. 135-140),  ФИО110 № 351 от 24.03.2022 (т. 9, л.д. 141-147), ФИО111 № 365 от 30.03.2022  (т. 10, л.д. 15-20), ФИО112 № 423 от 14.03.2022 (т. 10, л.д. 21-26), ФИО113   № 446 от 30.03.2022 (т. 10, л.д. 27-32), ФИО114 № 441 от 29.03.2022 (т. 10, л.д. 39-46),  ФИО115 № 455 от 31.03.2022 (т. 10, л.д. 53-57), ФИО116 № 443 от 25.03.2022  (т. 10, л.д. 58-63), ФИО117 № 435 от 30.03.2022 (т. 10, л.д. 64-69), ФИО118   № 352 от 30.03.2022 (т. 10, л.д. 70-75), ФИО58 № 473 от 29.03.2022 (т. 10, л.д. 89-96),  ФИО119 № 347 от 28.03.2022 (т. 10, л.д. 102-107), ФИО120 № 444 от  28.03.2022 (т. 10, л.д. 108-113), ФИО121 № 436 от 01.04.2022 (т. 10, л.д. 141-146),  ФИО122 № 449 от 31.04.2022 (т. 10, л.д. 147-158), ФИО123 № 453 от  29.03.2022 (т. 11, л.д.10-14), ФИО124 № 368 от 30.03.2022 (т. 11, л.д. 28-33), ФИО125 № 23 от 24.02.2022 (т. 11, л.д. 34-44), ФИО50 № 399 от 04.04.2022 (т. 11, л.д. 51- 56), ФИО70 № 425 от 16.03.2022 (т. 7, л.д. 58-63), ФИО126 № 346 от  28.03.2022 (т. 7, л.д. 64-69), ФИО127 № 353 от 31.03.2022 (т. 7, л.д. 70-75), ФИО128 № 24 от 24.02.2022 (т. 7, л.д. 76-81), ФИО129 № 432 от 29.03.2022 (т. 7, л.д. 82-87),  ФИО130 № 349 от 29.03.2022 (т. 7, л.д. 94-99), ФИО131 № 421 от 04.03.2022 (т. 7,  л.д. 137-142), ФИО132 № 437 от 28.03.2022 (т. 7, л.д. 143-148), ФИО133 № 442  от 29.03.2022 (т. 8, л.д. 2-7), ФИО134 № 426 от 17.03.2022 (т. 8, л.д. 14-19),  ФИО135 № 427 от 17.03.2022 (т. 8, л.д. 20-25), ФИО136 № 348 от 29.03.2022 (т. 8,  л.д. 26-31), ФИО137 № 362 от 28.03.2022 (т. 8, л.д. 45-50), ФИО138 № 363 от  28.03.2022 (т. 8, л.д. 64-69), ФИО51 № 452 от 28.03.2022 (т. 8, л.д. 104-108), ФИО139 № 345 от 28.03.2022 (т. 8, л.д. 109-113), ФИО68 № 417 от 02.03.2022 (т. 8, л.д.  140-145), ФИО140 № 428 от 18.03.2022 (т. 8, л.д. 146-151), ФИО141 № 416 от  28.02.2022 (т. 9, л.д. 15-20), ФИО142 № 419 от 02.03.2022 (т. 9, л.д. 28-33), ФИО143 № 445 от 29.03.2022 (т. 9, л.д. 34-39), ФИО144 № 418 от 02.03.2022 (т. 9, л.д. 41- 45), ФИО145 № 420 от 02.03.2022 (т. 9, л.д. 46-51);  

- наличие собственного сайта у ООО ЧОП «Пилот», а также размещение рекламы и  вакансий от каждой организации в СМИ и центре занятости: ФИО72 № б/н от  25.10.2022 (т. 14, л.д. 34-37), ФИО74 № 534 от 12.04.2022 (т. 7, л.д. 132-136), ФИО146 № 87 от 03.02.2022 (т. 9, л.д. 2-7), ФИО108 № 422 от 11.03.2022 (т. 9, л.д. 123- 127), ФИО147 № 471 от 21.04.2022 (т. 8, л.д. 91-97), ФИО91 № 454 от  04.04.2022 (т. 41, л.д. 36-43), ФИО93 № 25 от 24.02.2022 (т. 41, л.д. 73-79),  ФИО122 № 449 от 31.04.2022 (т. 10, л.д. 147-158);  

- переход сотрудников из одного охранного предприятия в другое является обычным  при смене победителя объекта охраны: ФИО77 № 450 от 28.03.2022 (т. 8, л.д. 76-82),  ФИО81 № 456 от 31.03.2022 (т. 9, л.д. 65-71), ФИО54 № 21 от 22.03.2022 (т.  41, л.д. 96-101), ФИО99 № 535 от 31.03.2022 (т. 10, л.д. 97-101), ФИО103 № 447  от 30.03.2022 (т. 9, л.д. 72-77), ФИО104 № 429 от 21.03.2022 (т. 9, л.д. 78-82), ФИО148 № 438 от 28.03.2022 (т. 9, л.д. 83-89), ФИО105 № 441 от 29.03.2022 (т. 9, л.д. 89- 94), ФИО113 № 446 от 30.03.2022 (т. 10, л.д. 27-32), ФИО117 № 435 от  30.03.2022 (т. 10, л.д. 64-69), ФИО58 № 473 от 29.03.2022 (т. 10, л.д. 89-96),  ФИО119 № 347 от 28.03.2022 (т. 10, л.д. 102-107), ФИО120 № 444 от  28.03.2022 (т. 10, л.д. 108-113), ФИО135 № 427 от 17.03.2022 (т. 8, л.д. 20-25),  ФИО149 № 366 от 28.03.2022 (т. 8, л.д. 32-37), ФИО137 № 362 от 28.03.2022 (т.  8, л.д. 45-50), ФИО138 № 363 от 28.03.2022 (т. 8, л.д. 64-69), ФИО150 № 439 от  28.03.2022 (т. 8, л.д. 98-103), ФИО140 № 428 от 18.03.2022 (т. 8, л.д. 146-151).  

Кроме того, налоговым органом не опровергнут факт того, что назначение на  должность директоров обществ осуществлялось исходя из опыта их работы, так или иначе  связанной с обеспечением безопасности и правопорядка, в связи с чем, не может  заслуживать внимания довод об их номинальности и полной подконтрольности одному  лицу.  

Так, по данным общества являлись директорами ООО ЧОП «Пилот»: с 08.2004 по  03.2009 - ФИО16, пенсионер МВД; с 03.2009 по 05.2014 - ФИО5, пенсионер  МВД; с 05.2014 по 07.2015 - ФИО64, бывший сотрудник МВД; с 07.2015 по 05.2016  - ФИО151, пенсионер ФСБ; с 06.2016 по 10.2016 - ФИО152, пенсионер МВД; с  10.2016 по 04.2018 - ФИО5, пенсионер МВД; ООО ЧОП «Пилот-1»: с 09.2006 по  05.2014 - ФИО5 ,пенсионер МВД; с 05.2014 по 03.2021 - ФИО153, бывший  сотрудник ФСБ; с 03.2021 по 10.2021 - ФИО154, пенсионер МВД; с 10.2021 по  04.2022 - ФИО4, пенсионер МВД; с 04.2022 по настоящее время - ФИО153,  бывший сотрудник ФСБ; 3) ООО ЧОП «Пилот-2»: с 07.2008 по 05.2014 - ФИО5,  пенсионер МВД; с 05.2014 по 01.2019 - ФИО155, пенсионер МВД; с 01.2019 по  05.2020 - ФИО11, пенсионер МВД (Росгвардия); с 06.2020 по 02.2022 - ФИО147, пенсионер МВД; с 02.2022 по настоящее время - ФИО156, бывший пограничник;  ООО ЧОП «Пилот-3»: с 01.2009 по 02.2021- ФИО5, пенсионер МВД; с 02.2021 по  настоящее время - ФИО157, пенсионер МВД.  

Полученными в рамках проверки результатами допросов руководителей  рассматриваемых организаций подтверждается их реальное фактическое участие в  финансово-хозяйственной жизни того или иного общества: протокол допроса ФИО11 № 468 от 04.04.2022 (т. 11, л.д. 15-21), протокол допроса ФИО155 № 470 от  31.03.2022 (т. 10, л.д. 2-8), протокол допроса ФИО153 № 461 от 15.04.2022 (т. 11, л.д.  2-9), протокол допроса ФИО4 № 462 от 29.04.2022 (т. 8, л.д. 38-44), протокол  допроса ФИО5 № 396 от 30.03.2022 (т. 7, л.д. 108-114), протокол допроса ФИО65 № 75АА 0710331 от 13.12.2022 (т. 22, л.д. 51-54).  

Кроме того, налоговый орган при оценке результатов допросов свидетелей занял  необъективную и выборочную позицию, противоречащую содержанию таких допросов  при проверке варианта изложения показаний в оспариваемом решении с непосредственно  протоколами допросов.  

Так, в частности, в протоколе допроса ФИО99 № 535 от 31.03.2022 (т. 41, л.д.  114-118), из ответов на вопросы №№ 2, 22, 24, заданных свидетелю, следует, что он чётко  и недвусмысленно ассоциирует выполнение своих трудовых функций именно с ООО ЧОП  «Пилот-1». Согласно сведениям 2-НДФЛ (т. 34, л.д. 103-108) и таблице № 3 от 17.07.2023  (т. 40, л.д. 9-17) свидетель не работал по совместительству и не был переходящим из  одной организации в другую. Вместе с тем на стр. 103 оспариваемого решения (т. 2, л.д.  137) налоговый орган прямо указывает на то, что свидетель отразил своё место работы в  ООО ЧОП «Пилот», в то время как сведения 2-НДФЛ за свидетеля представляется ООО  ЧОП «Пилот-1».  

Аналогичную оценку заинтересованное лицо дало протоколам допросов свидетелей  ФИО158 № 88 от 04.02.2022 (т. 10, л.д. 121-126), ФИО159 № 86 от  25.03.2022 (т. 9, л.д. 52-58) во взаимосвязи с позициями №№ 7, 9 таблицы № 11 от  20.07.2023 (т. 39, л.д. 32, 36), а также иным протоколам (см. анализ протоколов допросов  свидетелей (т. 39, л.д. 7-130)).  

Такой подход в оценке доказательств со стороны налогового органа нельзя признать  допустимым применительно к ст. 33, пп. 7 п. 2 ст. 99, п. 4 ст. 101, п. 6 ст. 108 НК РФ,  поскольку должностные лица налоговых органов в своей компетенции ограничены  требованиями налогового законодательства, в том числе статьей 32 НК РФ, принципами  объективного и равного налогового контроля.  

Согласно пункту 1 статьи 108 НК РФ никто не может быть привлечен к  ответственности за совершение налогового правонарушения иначе как по основаниям и в  порядке, которые предусмотрены НК РФ.  

В соответствии с пунктом 6 статьи 108 НК РФ лицо считается невиновным в  совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в  предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности,  не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения.  Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового  правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.  Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются  в пользу этого лица.  

 Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении  от 09.04.2013 № 15570/12 отметил, что само по себе учреждение налогоплательщиком  нового хозяйствующего субъекта не говорит о формальном разделении бизнеса, целью  которого является получение необоснованной налоговой выгоды.  

В силу рискового характера предпринимательской деятельности существуют  объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов  (Определение КС РФ от 26.03.2020 № 544-О, Постановление от 24.02.2004 № 3-П).  

Помимо разного объема прав и обязанностей организаций в период их создания для  участия в сфере закупок, рисков приостановления лицензий, увеличения налоговой  нагрузки по мере создания каждой организации, расширения деятельности после создания  каждой самостоятельной организации, в рассматриваемом деле имеет место наличие  обстоятельств, исключающих вину за совершение налогового правонарушения.  

Согласно положениям статьи 111 НК РФ обстоятельствами, исключающими вину  лица в совершении налогового правонарушения, помимо прочего, признаются  обстоятельства, которые могут быть признаны судом в качестве таковых.  

Поскольку незаконное «дробление бизнеса» не может быть не связано с наличием  прямого умысла на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды,  то при наличии установленного судом обстоятельства, исключающего вину в совершении  налогового правонарушения, оспариваемое решение подлежит признанию  недействительным.  

В силу обозначенного подхода суда по делу № А78-6956/2009, являвшегося  предметом рассмотрения в судах апелляционной и кассационной инстанций  (определением ВАС РФ № ВАС-14820/10 от 03.11.2010 отказано в передаче дела в  Президиум ВАС РФ) у налогоплательщика правомерно могло сформироваться мнение о  допустимости ведения бизнеса в том формате, в каком это опровергает налоговый орган.  

Учитывая то, что в ходе судебного разбирательства налоговым органом заявлен  довод о начале минимизации налоговых обязательств обществом с 2009 года, то есть  после вступления в силу решения по делу № А78-6956/2009, вменение ФИО5  умышленных действий, направленных на незаконное получение налоговой выгоды путем  незаконного «дробления бизнеса», неправомерно по мотиву наличия у данного лица  закономерных ожиданий правомерности своих действий.  

Довод налогового органа о едином IP-адресе сдачи налоговой и бухгалтерской  отчетности (т. 59, л.д. 57-65) не может быть положен в основу вменения налогового  правонарушения, поскольку доказательств того, что в с. Засопка, то есть в месте  нахождения заявителя и третьих лиц, услуги связи оказываются не только провайдером -  ООО «Связь-Комплект», не имеется, и это подтверждается соответствующим договором  подключения от 07.09.2012 № 192 (т. 18, л.д. 141), а также большим количеством  совпадения IP-адресов у иных организаций и индивидуальных предпринимателей с IP- адресом рассматриваемых обществ, что следует из приложения № 21 к акту проверки (т. 5,  л.д. 137-147).  

Не имеют значения для рассматриваемого дела доводы налогового органа о  возможном задействовании ООО ЧОП «Пилот-2» и ООО ЧОП «Пилот-3» трудовых  ресурсов у ООО ЧОП «Пилот-1», поскольку произведенные доначисления не могут быть  основаны на предположениях, тем более, что консолидация показателей произведена  также и в отношении ООО ЧОП «Пилот», в то время как в отношении этого общества  подобных выводов о задействовании ресурсов заинтересованным лицом не было сделано.  

Кроме того, делая вывод о задействовании сотрудников, налоговый орган не привел  конкретное количество задействованных лиц, их персональные данные и принадлежность  к ООО ЧОП «Пилот-1» или иных обществ.  

Следует отметить, что задействование трудовых ресурсов ООО ЧОП «Пилот-3» у  ООО ЧОП «Пилот-1» подтверждается, по мнению налогового органа, показаниями  свидетелей ФИО159 и ФИО160 в протоколах допроса № 86 от 25.03.2022 (т.  9, л.д. 52-58) и № 472 от 21.04.2022 (т. 10, л.д. 10-14) соответственно.  

В частности, в протоколе допроса ФИО159 № 86 от 25.03.2022 в ответе на  вопрос № 1 о месте работы свидетеля, он показал, что в проверяемый период работал в  ООО ЧОП «Пилот» и в ООО ЧОП «Пилот-1». В ответе на вопрос № 22 о том, известны ли  свидетелю организации «Пилот-2» и «Пилот-3» ФИО159 пояснил, что данные  организации ему известны, с ним на объекте иногда дежурили охранники с этих  организаций.  

Между тем, согласно сведений 2-НДФЛ на ФИО159 указанное лицо  выполняло трудовые функции в ООО ЧОП «Пилот» с 18.06.2015 по 18.09.2018, а затем в  ООО ЧОП «Пилот-1» с 01.03.2019 по 09.11.2019, что свидетельствует о значительном  временном разрыве между его увольнением из ООО ЧОП «Пилот» и дальнейшим  трудоустройством в ООО ЧОП «Пилот-1». Из этого также следует, что ФИО159 в  налоговый период 2020 года уже не исполнял трудовые функции ни в одном из  рассматриваемых предприятий, с учетом чего лицо не может свидетельствовать  относительно спорного периода 2020 года.  

Заявителем в ходе рассмотрения дела не опровергался факт незначительного  совместительства работников обществ. Так, согласно ранее указанных таблиц в ООО ЧОП  «Пилот-2» и (или) ООО ЧОП «Пилот-3» работали лица, по совместительству  осуществляющие трудовые функции также в ООО ЧОП «Пилот-1»: ФИО161,  ФИО162, ФИО163, ФИО164, ФИО165, ФИО166, ФИО167, ФИО168 (всего 8 человек).  

Таким образом, показания ФИО159 не могут объективно свидетельствовать  о массовом задействовании трудовых ресурсов у ООО ЧОП «Пилот-1».  

Относительно протокола допроса свидетеля ФИО160, на основе которого  заинтересованное лицо также делает вывод о задействовании ООО ЧОП «Пилот-3»  работников у ООО ЧОП «Пилот-1», следует отметить, что согласно ответу на вопрос № 1  о месте работы в период 2018-2020 гг. свидетель пояснил о выполнении им трудовых  функций в ООО ЧОП «Пилот-1» с 2018 года. Согласно сведений 2-НДФЛ (т. 34, л.д. 87- 116) ФИО160 в проверяемый период исполнял трудовые функции в ООО ЧОП  «Пилот-1» в период 2018-2020 гг. В ответе на вопрос № 10 протокола о том, какие объекты  охранялись им в период 2018-2020 гг., свидетель показал, что в указанный период охранял  вокзал г. Читы, как основное место работы, по выходным подрабатывал, охраняя магазин  «Светофор» в 

<

...>.  

При этом налоговым органом установлено и заявителем не оспаривалось того, что  магазин «Светофор» в 

<

...> охранялся ООО ЧОП «Пилот-3», на  основе чего налоговым органом и был сделан вывод о задействовании ресурсов ООО ЧОП  «Пилот-3» у ООО ЧОП «Пилот-1» (т. 2, л.д. 60, т. 5, л.д. 27).  

Между тем, приведенные показания свидетеля ФИО160 никоим образом не  подтверждают оспариваемых заявителем выводов налогового органа о варьировании  численности и выручки организаций.  

Показания ФИО160 являются единственным выявленным налоговым органом  случаем, когда свидетель указал на то, что подрабатывал в ООО ЧОП «Пилот-3». При  этом налоговым органом перед ним не были поставлены вопросы о том, выполнялись ли  трудовые функции в иной организации с ведома ФИО5, которому вменяется  умысел в варьировании работников, или же указанные действия свидетеля были  обусловлены иными причинами.  

Если руководствоваться формулировкой ответа свидетеля на вопрос № 10, то из него  следует то, что неофициальное выполнение трудовой функции в ООО ЧОП «Пилот-3»  осуществлялось в целях дополнительного заработка, что не может являться признаком  незаконного «дробления бизнеса», и доводы заявителя в указанной части налоговым  органом не опровергнуты.  

Немаловажным представляется тот факт, что поскольку большая часть выручки  поступала ООО ЧОП «Пилот-1», то вполне естественно, что полученные в качестве  итогов закупок объекты требовали обязательного привлечения собственных сотрудников  ООО ЧОП «Пилот-1», что налоговой проверкой не опровергнуто. Соответственно, имело  ли возможность ООО ЧОП «Пилот-1» в этой связи предоставлять свои трудовые ресурсы  ООО ЧОП «Пилот-2» и ООО ЧОП «Пилот-3» с учетом надобности такого ресурса самому  заявителю, не установлено.  

Использование организациями общего логотипа объясняется экономической  оправданностью данного действия для каждой из организаций. Указание налоговым  органом на единые номера телефонов, сайта, само по себе не является основанием для  вменения оспоренных налоговых обязательств.  

Кроме того, при рассмотрении дела установлено наличие собственной карточки  предприятия «Пилот» в системе 2ГИС (https://2gis.ru/chita/firm/9007727535791610); ООО  ЧОП «Пилот-2» производил размещение информации в социальных сетях (т. 20, л.д. 134- 160); согласно показаниям бывшего работника ООО ЧОП «Пилот-2» ФИО72  (протокол № б/н от 25.10.2022, т. 14, л.д. 34-37), допрошенного сотрудником УФНС по  Республике Бурятия по поручению налогового органа, проводящего проверку, свидетель в  ответе на вопрос № 1 об источнике вакансии из которого он узнал о работодателе, указал  сайт ООО ЧОП «Пилот-2». Исполнение трудовых функций свидетелем ФИО72  исключительно в ООО ЧОП «Пилот-2» подтверждается и сведениями 2-НДФЛ (т. 34, л.д.  87-116).  

Нахождение заявителя и третьих лиц в одном (трехэтажном) помещении также не  может вменяться в качестве признака налогового правонарушения, поскольку налоговый  орган не оспаривает ведение реальной хозяйственной деятельности каждой организацией,  делая лишь предположение о ведении деятельности всех организаций как единым  субъектом, при том, что адреса расположения организаций на протяжении периода их  существования не были идентичны (

<

...>; 

<

...>;  

<

...> – т. 26, л.д. 12-32, т. 30, л.д. 66-147).  

Материалами проверки установлено и не оспаривается налоговым органом факта  несения каждой из рассматриваемых организаций расходов на аренду (таблица № 25 на  стр. 37-39 оспариваемого решения), с которых собственник помещения (ФИО5)  уплачивал НДФЛ в размере 13%, что несвойственно недобросовестным  налогоплательщикам.  

Не отвечает принципу полноты налогового контроля проведенный налоговым  органом в рамках статьи 92 НК РФ осмотр помещения (протокол от 28.04.2022 – т. 50, л.д.  69-71), расположенного по адресу: 672040. 

<

...>, так как из содержания протокола не следует поэтажного описания помещения с  расположением на каждом этаже раздельных кабинетов. В рамках проведения осмотра  помещения контролирующим лицом не дано описания находящимся на таком этаже  объектам и помещениям.  

Утверждение представителями заинтересованного лица о воспрепятствовании (не  допуске) должностного лица к проведению полноценного поэтажного осмотра помещения  вопреки части 1 статьи 65 АПК РФ не нашло своего доказательственного подтверждения.  

Налоговым органом на основании положений п. 3 ст. 91 НК РФ не составлен акт о  воспрепятствовании доступу должностных лиц налоговых органов, проводящих  налоговую проверку, на соответствующие территории или в помещения, форма которого  утверждена Приказом ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@ и не составлен  протокол об административном правонарушении в соответствии со ст. 19.4.1 КоАП РФ о  воспрепятствовании законной деятельности должностного лица органа государственного  контроля по проведению проверок или уклонении от таких проверок.  

Заявителем в рамках проведения мероприятий дополнительного налогового  контроля на основании главы 20 «Основ законодательства Российской Федерации о  нотариате» (утв. ВС РФ 11.02.1993 № 4462-1), уведомив налоговый орган о месте и  времени обеспечения доказательства, произведен нотариальный осмотр помещения (т. 22,  л.д. 117-133) с поэтажным описанием и использованием средств фотографирования.  

Из протокола нотариального осмотра помещения № 75 АА 0710080 от 07.10.2022  следует, что помещение, расположенное по адресу: 672040, 

<

...> имеет трехэтажное строение. На входе в здание с лицевой  стороны расположены вывески на каждое предприятие из рассматриваемой группы.  Внутри помещения расположены оружейные комнаты, закрепленные за соответствующей  организацией, кабинеты отраслевых отделов каждой организации, таблички директоров  предприятий, стенды с образцами форменной одежды и документации, дежурная часть и  рабочие места работников организаций.  

Таким образом, хотя организации и находятся в одном здании, само помещение  имеет трехэтажное строение с разделением кабинетов. Каждое помещение внутри здания  имеет обозначение своей принадлежности к тому или иному предприятию из  рассматриваемой группы.  

Не имеет правового значения указание налоговым органом (стр. 18, 29, 103, 127  оспариваемого решения) на наличие единой кассы выдачи наличных денежных средств,  поскольку с 2019 года выдача заработной платы стала преимущественно осуществляться  путем перечисления денежных средств на лицевые счета работников. Изменение форм  осуществления расчетов с работниками предприятия обусловлено тем, что организации с  2019 года подали заявления на подключение клиентов к зарплатному проекту (заявления  на предоставление комплексного обслуживания). Указанные обстоятельства также  подтверждаются и свидетельскими показаниями допрошенных свидетелей,  подтвердивших получение выплат на карты физических лиц, например: ответ на вопрос   № 11 протокола допроса ФИО158 № 88 от 04.02.2022 (т. 10, л.д. 121-126), ответ на  вопрос № 16 протокола допроса ФИО102 № 367 от 29.03.2022 (т. 9, л.д. 59-64),  ответ на вопрос № 17 протокола допроса ФИО125 № 23 от 24.02.2022 (т. 11, л.д. 34-44),  ответ на вопрос № 17 протокола допроса ФИО50 № 399 от 04.04.2022 (т. 11, л.д. 51- 56), ответ на вопрос № 17 протокола допроса ФИО129 № 432 от 29.03.2022 (т. 7, л.д. 82- 87), ответ на вопрос № 17 протокола допроса ФИО169 № 431 от 28.03.2022 (т. 7,  л.д. 88-93), ответ на вопрос № 16 протокола допроса ФИО138 № 363 от 28.03.2022  (т. 8, л.д. 64-69).  

Открытие счетов в одном кредитном учреждении также не может являться  доказательством совершения налогового правонарушения. Материалами проверки  подтверждается использование совпадающего Банка (ВТБ), однако утверждать о наличии  счетов в одних и тех же банках некорректно, учитывая, что у ООО ЧОП «Пилот» также  открыт счет в ПАО «Сбербанк», что отличает его от остальных организаций.  

Отклоняется довод налогового органа о единой бухгалтерии как признаке  «дробления бизнеса», поскольку как установлено материалами налоговой проверки  бухгалтерская и налоговая отчетность в отношении каждой отдельно взятой организации  

представлялась с учетом их хозяйственных показателей и исчисленного налогового  бремени.  

Более того, работники в должности бухгалтеров осуществляли трудовые функции не  во всех рассматриваемых организациях. Так, по данным заявителя ФИО170  выполняла обязанности в ООО ЧОП «Пилот» и ООО ЧОП «Пилот-2»; ФИО10 - в  ООО ЧОП «Пилот» и ООО ЧОП «Пилот-2»; ФИО146 - в ООО ЧОП «Пилот-1»,  «Пилот-2», «Пилот-3»; ФИО66 - в ООО ЧОП «Пилот» и ООО ЧОП «Пилот-2»;  ФИО171 - в ООО ЧОП «Пилот» и ООО ЧОП «Пилот-2» (т. 34, л.д. 87-116).  

Следует отметить, что незаконное «дробление бизнеса» выражается не в создании  нескольких организаций, а в применении такими организациями специального налогового  режима, без намерения реального осуществления деятельности (имитационный признак  незаконного «дробления бизнеса») в целях формального соблюдения лимитов УСН  (выручка, численность работников).  

Права и обязанности учредителей, принятие ими решений с согласия друг друга  вытекают из положений статьи 11 Федерального закон от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об  обществах с ограниченной ответственностью», из которого не следует, что принятие  решения о применении специального налогового режима подлежит согласованию между  участниками (учредителями организации).  

Применение специального налогового режима на начальном этапе создания  организаций это право каждого налогоплательщика. Созданная организация, не достигая  даже статуса субъекта малого бизнеса до получения ею первой прибыли, вправе  претендовать на льготные условия налогообложения.  

Подтверждением такого вывода является и то, что, учреждая организацию,  принимая на себя долю участия в такой организации, лицо несет как гражданско- правовую, так и иную ответственность. Учредитель организации не только должен, но и  обязан действовать в целях извлечения прибыли организацией, иначе в случае доведения  организации до банкротства такое лицо будет нести субсидиарную ответственность с  презумпцией виновности (ст. 61.11 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О  несостоятельности (банкротстве») наряду с уголовной (например, ст. 196 УК РФ)).  

Неверно истолкован налоговым органом и временной промежуток создания  организаций (в частности, в абз. 5, стр. 45, абз. 8 стр. 129, абз. 2, стр. 130 оспариваемого  решения), поскольку им указано на небольшой временной разрыв между созданием  каждой организации из рассматриваемой группы. При этом между созданием ООО ЧОП  «Пилот» (05.07.2004) и ООО ЧОП «Пилот-1» (08.12.2005) он составляет 1 год 4 месяца.  Между созданием ООО ЧОП «Пилот-1» (08.12.2005) и ООО ЧОП «Пилот-2» (07.08.2008)  он составляет 2 года 7 месяцев. Между созданием ООО ЧОП «Пилот-2» (07.08.2008) и  ООО ЧОП «Пилот-3» (03.02.2009) он составляет около 6 месяцев.  

С учетом указанного, вывод налогового органа о создании организаций в короткий  промежуток времени (организации созданы на протяжении 5 лет) безоснователен.  

В качестве доказательства самостоятельности организаций в дело также  представлены данные бухгалтерского учета с первичными документами,  подтверждающие несение расходов каждой организацией, в том числе на обучение  сотрудников (свод приведен в таблицах – т. 36, л.д. 99-100, т. 41, л.д. 5-6 ,т. 47, л.д. 98- 102). При этом доля расходов, которые общества несли друг за друга в проверяемом  периоде, является малозначительной. При этом большую часть расходов в ООО ЧОП  «Пилот», ООО ЧОП «Пилот-1», ООО ЧОП «Пилот-2» и ООО ЧОП «Пилот-3» составляют  не расходы на приобретение ТМЦ, ГСМ и оказание услуг по обслуживанию транспортных  средств и иных услуг, а расходы на оплату труда работников и уплату за них страховых  взносов. Каждое из обществ самостоятельно рассчитывает заработную плату, выплачивает  её, начисляет и уплачивает страховые взносы и отражает эти данные в бухгалтерском и  налоговом учете.  

Налоговым органом в оспариваемом решении (стр. 86-86) представлены таблицы   №№ 50-51, где, например, расходы ООО ЧОП «Пилот-2» понесены за сотрудников,  сведения 2-НДФЛ по которым представлены иными лицами из рассматриваемой группы  организаций. Вместе с тем проверкой не учтено, что в силу положений Закона № 2487-1  заключение трудового договора с охранником без наличия у него удостоверения частного  охранника или с удостоверением, срок действия которого истек, запрещено.  

Следовательно, во взаимозависимых обществах отсутствовал единый  управленческий, налоговый и бухгалтерский учет, наличие которого является одним из  основных признаков незаконной минимизации при «дроблении бизнеса».  

Заявитель и ООО ЧОП «Пилот-3» в своих пояснениях, представленных в суд  указывают, что ООО ЧОП «Пилот-3» имело в своем пользовании транспортные средства.  Право пользования автомобилем «Лада» 211440, 2011 года выпуска возникло у ООО ЧОП  «Пилот-3» с момента заключения договора аренды автомобиля с ФИО5 (т. 14, л.д.  48) и 01.11.2019 - с ФИО154  

При этом общество правомерно обратило внимание на то, что ООО ЧОП «Пилот-1»  с 01.01.2017 применяет традиционную систему налогообложения, а другие  взаимозависимые общества находятся на упрощенной системе налогообложения с  объектом «доходы», уплачивая налог по ставке 6%, и, соответственно, понесенные ими  расходы не уменьшают их налоговую базу.  

Налоговый орган, вменяя ООО ЧОП «Пилот-1» умысел на незаконную  минимизацию налогов и необоснованное получение налоговой выгоды, не учитывает, что  при наличии такого умысла все расходы на приобретение товаров, работ, услуг, за  исключением расходов на выплату заработной платы работникам третьих лиц, были бы  возложены на ООО ЧОП «Пилот-1» с целью уменьшения налоговой базы по налогу на  прибыль и налогу на добавленную стоимость, чего не имело места.  

По представленным данным ООО ЧОП «Пилот» в период с 01.01.2018 по 31.05.2019  несло расходы вывоза ТБО за помещение, расположенное по адресу: 

<

...>. Общая сумма расходов составила 38 675 рублей.  Доля расходов за вывоз ТБО в расходах ООО ЧОП «Пилот» за указанный период  составила 0,13% в общей доле расходов общества (стр. 110 оспариваемого решения, т. 41,  л.д. 7). С учетом того, что ООО ЧОП «Пилот-1» было создано и зарегистрировано в  налоговом органе 08.12.2005, то при наличии умысла на незаконную минимизацию  налогов договор на вывоз ТБО было бы выгоднее заключить от имени ООО ЧОП «Пилот1».  

В своем отзыве и пояснениях в порядке статьи 81 АПК РФ ООО ЧОП «Пилот»  обратило внимание суда, что оно специализировалось на пультовой охране физическим и  юридическим лицам. Для оказания охранных услуг с использованием пульта необходимо  специальное оборудование. Данное оборудование подключается к интернету и  стационарной телефонной сети. Соответственно, несение расходов интернета и  телефонии, связанных с оказанием подобного рода услуг, свойственно именно для ООО  ЧОП «Пилот» (т. 41, л.д. 8-10).  

Несостоятельной также воспринимается позиция налогового органа об идентичности  уставов ООО ЧОП «Пилот», ООО ЧОП «Пилот-1», ООО ЧОП «Пилот-2» и ООО ЧОП  «Пилот-3» (т. 33, л.д. 2-136), поскольку согласно статье 12 Федерального закона от  08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» общество  действует на основании утвержденного его учредителями (участниками) устава общества  либо типового устава, утвержденного уполномоченным Правительством Российской  Федерации федеральным органом исполнительной власти (типовой устав). Указанный  федеральный орган исполнительной власти в течение трех рабочих дней со дня  официального опубликования нормативного правового акта, которым утвержден типовой  устав, обязан направить устав в орган, осуществляющий государственную регистрацию  юридических лиц, для размещения такого устава на официальном сайте регистрирующего  

органа. Нормативный правовой акт об утверждении типового устава вступает в силу в  срок, установленный этим нормативным правовым актом, но не ранее чем по истечении  пятнадцати дней после дня его официального опубликования.  

Соответственно принятие идентичных или неидентичных уставов, либо  деятельность по типовому Уставу, утвержденному уполномоченным федеральным  органом, является исключительным правом учредителей и в компетенцию налогового  органа не входит.  

Резюмируя всё вышеизложенное, суд отмечает, что заявитель и третьи лица  осуществляли различные виды деятельности, вели раздельный бухгалтерский учет, имели  собственный персонал, отдельные расчетные счета, заключали и исполняли от своего  имени сделки и по итогам своей предпринимательской деятельности самостоятельно  уплачивали налоги и взносы. Доказательств того, что осуществление ими охранной  деятельности умышленно организовано автономно и только для видимости, в материалах  дела не содержится. Операции по договорам учтены обществами в бухгалтерском учете,  их реальность налоговым органом не опровергнута, бесспорных доказательств того, что  сделки между данными субъектами нереальные, мнимые, налоговым органом не  приведено, на наличие претензий к первичным документам, представленным обществами  в ходе проверки, не указано. Платежи организаций присущи обычной хозяйственной  деятельности. Организации несли расходы на приобретение соответствующих товаров  (работ, услуг), необходимых для ведения отраженной в ЕГРЮЛ экономической  деятельности, выплату заработной платы и т.д. Средства от реализации товаров (работ,  услуг) зачислялись на счета соответствующих организаций. Отклоняя доводы налогового  органа о ведении организациями «единой» бухгалтерии ввиду места нахождения  (хранения) бухгалтерской отчетности и наличия одних бухгалтеров, выше отмечено, что  бухгалтерская и налоговая отчетность в отношении каждой отдельно взятой организации  представлялась с учетом их реальных хозяйственных показателей и налогового бремени,  относящихся к их фактической предпринимательской деятельности, что налоговым  органом не опровергнуто. Признавая неправомерным довод заинтересованного лица о  миграции работников, суд исходит из того, что это не противоречит трудовому  законодательству. После перехода указанных лиц на работу в новую организацию у них  возникли трудовые отношения с новым работодателем. Каждая организация из  рассматриваемой группы имела собственный подчиненный ей персонал (штат), который  выполнял в ней соответствующие трудовые функции. Затраты на содержание своего  персонала каждая организация несла самостоятельно. Фиктивность выполнения  персоналом своих трудовых обязанностей налоговым органом не выявлена и не доказана в  установленном законом порядке. Наличие расчетных счетов организаций в одном банке  само по себе не свидетельствует о создании противоправной схемы, направленной на  минимизацию налоговой нагрузки, поскольку имеет разумное деловое объяснение в виде  удобства и оперативности расчетов между хозяйствующими субъектами,  осуществляющими разрешенную законом совместную экономическую деятельность. Все  рассматриваемые организации имеют самостоятельные отдельные расчетные счета, через  которые они осуществляют свои денежные расчеты, что налоговым органом также не  опровергнуто. Нахождение обществ по одному адресу не признано доказательством  получения необоснованной налоговой выгоды, поскольку, как установлено материалами  дела, по юридическому адресу: 

<

...>  находится здание, состоящее из нескольких этажей и обособленных помещений, которые  имелись у соответствующих организаций в собственности или арендовались ими и  использовались для своей хозяйственной деятельности. Фактов присвоения  (невозвращения) заявителем полученных им средств других обществ либо наоборот  налоговый орган не установил. Судом отмечено, что с момента создания первой  организации прошло почти пять лет с момента создания последней. Законодательством не  ограничено количество создаваемых юридических лиц с одинаковым составом  

учредителей и распределением долей между ними, а также количество юридических лиц,  в которых одно и то же физическое лицо может занимать должность единоличного  исполнительного органа. Факт наличия одних и тех же учредителей обществ сам по себе  не может рассматриваться как недобросовестное поведение по созданию юридических  лиц, подпадающих под применение льготного режима налогообложения. С учетом  установленных обстоятельств суд приходит к выводу о том, что создание и деятельность  заявителя и третьих лиц было обусловлено реальными деловыми целями, направлено на  извлечение прибыли от предпринимательской деятельности, а не созданием схемы  уклонения от уплаты налогов в виде «дробления бизнеса». При этом сам по себе факт  взаимозависимости обществ не является основанием для консолидации их доходов и  вывода о возложении всех обязательств по уплате налогов на заявителя при утрате права  на применение упрощенной системы налогообложения третьими лицами, если каждый из  налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.  

Согласно пункту 6 Постановления № 53 сама по себе взаимозависимость участников  сделок не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной и,  следовательно, не является основанием для доначисления сумм налога.  Взаимозависимость участников сделок имеет значение для признания выгоды  необоснованной в случае, если для целей налогообложения учтены операции не в  соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не  обусловленные разумными экономическими и иными причинами (целями делового  характера), а также, если налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с  осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.  Наличие взаимозависимости налогоплательщиков само по себе не свидетельствует об  отсутствии у налогового органа обязанности по доказыванию обстоятельств, каким  образом данный факт повлиял на те или иные результаты правоотношений  взаимозависимых юридических лиц (пункт 1 статьи 20 НК РФ).  

Исследовав и оценив представленные в дело доказательства в совокупности и  взаимосвязи, суд приходит к выводу, что в рассматриваемом случае налоговым органом в  ходе проверки помимо взаимозависимости лиц не установлено иных обстоятельств,  свидетельствующих об отсутствии разумных экономических оснований совершения  хозяйственных операций, направленных на искусственное создание условий получения  необоснованной выгоды.  

Деятельность, выражающаяся в реальных хозяйственных результатах, не может быть  признана формальной только в интересах доначисления налоговым органом сумм  налогов, пеней и штрафов.  

Оценив представленные доказательства в соответствии со статьей 71 АПК РФ, суд  приходит к выводу об отсутствии у заинтересованного лица оснований для доначисления  обществу НДС и налога на прибыль организаций, начисления пени по ним и привлечения  к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в оспариваемых суммах.  

В этой связи заявление ООО ЧОП «Пилот-1» подлежит удовлетворению, а решение  налогового органа - признанию судом недействительным в оспоренной обществом части.  

Заявленные обществом и налоговым органом при рассмотрении спора ходатайства о  вызове свидетеля ФИО172 (т. 47, л.д. 9), и об истребовании протоколов допросов  руководителей ООО ЧОП «Пилот-1», ООО ЧОП «Пилот-2» из материалов уголовного  дела (т. 60, л.д. 67-68) были отклонены судом как необоснованные, их наличие в деле не  признано решающим в контексте общей справедливости судебного разбирательства,  основанного на оценке иных представленных сторонами в дело достаточных  доказательствах, тем более что показания свидетелей сами по себе не могут ни  подтвердить, ни опровергнуть оспариваемых выводов налоговой проверки о незаконной  минимизации налогового бремени с использованием схемы «дробления бизнеса».  

Иные доводы сторон, приведенные при рассмотрении дела, оценка которых не  нашла отражения в тексте настоящего решения, не имеют самостоятельного значения для  разрешения спора по существу.  

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что  оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие)  государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных  лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права  и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической  деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта  недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.  

В силу частей 4, 5 статьи 96 АПК РФ в случае удовлетворения иска обеспечительные  меры сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым  закончено рассмотрение дела по существу, а в случае отказа в удовлетворении иска,  оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные  меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего  судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по  ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по  обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении  иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.  

Принимая во внимание то, что заявленное требование подлежит удовлетворению  судом, и в отношении него были приняты обеспечительные меры в виде приостановления  действия оспариваемого решения на основании определения от 14.03.2023, частично  отмененные его определением от 14.06.2023, то с учетом признания судом такого решения  недействительным в части недоимок по НДС и налогу на прибыль организаций, пени по  ним и штрафам по п. 3 ст. 122 НК РФ, в указанной части обеспечительные меры  сохраняют своё действие до момента фактического исполнения судебного акта по  правилам части 4 статьи 96 АПК РФ. В остальной части обеспечительные меры подлежат  отмене с момента вступления в силу судебного акта, с учетом определения суда от  14.06.2023 об их частичной отмене.  

Расходы по государственной пошлине подлежат распределению в порядке статьи  110 АПК РФ.  

Руководствуясь ч.ч. 4, 5 ст. 96, ст.ст. 110, 112, 167-170, 197, 198, 200, 201  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд  

РЕШИЛ:

Заявленное ООО ЧОП «Пилот-1» требование удовлетворить. 

Признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы  по Забайкальскому краю № 2.22-16/32 о привлечении к ответственности за совершение  налогового правонарушения от 27 декабря 2022 года как несоответствующее Налоговому  кодексу Российской Федерации в части доначисления 49 782 704,50 руб. (34 865 841 руб. –  недоимка, 14 015 471,50 руб. – пени, 901 392 руб. – штрафы), из которых:  

- налог на прибыль организаций за 2018, 2019, 2020 годы в размере 4 025 068 руб. (в  т.ч.: в федеральный бюджет – 603 759 руб., в бюджет субъекта – 3 421 309 руб.), пени по  налогу на прибыль организаций в размере 1 545 629,70 руб. (в т.ч.: в федеральный бюджет  - 315 170,45 руб., в бюджет субъекта – 1 230 459,25 руб.), штрафы за неуплату налога на  прибыль организаций за 2018-2020 годы в размере 201 253 руб. (в т.ч.: в федеральный  бюджет – 30 187 руб., в бюджет субъекта – 171 066 руб.);  

- налог на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2018, 2019, 2020 годов в размере  30 840 773 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 12 469 841,80 руб.,  штрафы за неуплату налога на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2019 года, 1-4  кварталы 2020 года в размере 700 139 руб.  

Управлению Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю устранить  допущенное нарушение прав и законных интересов общества с ограниченной  ответственностью Частное охранное предприятие «Пилот-1».  

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю в  пользу общества с ограниченной ответственностью Частное охранное предприятие  «Пилот-1» 3000 руб. расходов по государственной пошлине, уплаченной по чеку от 07  марта 2023 года (код авторизации 084689).  

Отменить обеспечительные меры, принятые Арбитражным судом Забайкальского  края на основании определения от 14 марта 2023 года, с учетом определения от 14 июня  2023 года о частичной отмене обеспечительных мер по данному делу.  

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня принятия в Четвёртый  арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Забайкальского края.  

Судья Д.Е. Минашкин