АРБИТРАЖНЫЙ СУД КЕМЕРОВСКОЙ  ОБЛАСТИ

Красная ул., д. 8, Кемерово, 650000

тел. (384-2) 58-43-26; факс 58-37-05

E-mail:info@kemerovo.arbitr.ru; http://www.kemerovo.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А27-16057/2022

город Кемерово

21 февраля 2023 года

Резолютивная часть решения объявлена 15 февраля 2023 года, решение в полном объеме изготовлено 21 февраля 2023 года

Арбитражный суд Кемеровской области в составе судьи Ю.С.Камышовой

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств аудиозаписи секретарем судебного заседания А.В.Семиненко,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «РегионСервис» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, Кемеровская область - Кузбасс, г. Кемерово) 

к инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району                           г. Новокузнецка Кемеровской области - Кузбассу (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, Кемеровская область - Кузбасс, г. Новокузнецк) 

о признании недействительным решения № 567 от 25.02.2022,

третьи лица: индивидуальный предприниматель ФИО1 (Кемеровская обл. – Кузбасс, г. Новокузнецк, ОГРНИП 318420500030285,ИНН 

<

***>); индивидуальный предприниматель ФИО2 (Кемеровская обл. – Кузбасс, г. Новокузнецк, ОГРНИП 317420500010402, ИНН 

<

***>), временный управляющий общества с ограниченной ответственностью «Регионсервис» ФИО3

при участии: 

от заявителя – ФИО4, (удостоверение, доверенность от 20.10.2022, диплом); 

от налогового органа – ФИО5 (служебное удостоверение, доверенность от 15.12.2022, диплом), ФИО6 (служебное удостоверение, доверенность от 23.12.2022, диплом),

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «РегионСервис» (далее – ООО «РегионСервис», общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области - Кузбассу (далее – Инспекция, налоговый орган) № 567 от 25.02.2022 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

Определениями суда от 02.11.2022 и 16.01.2023 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены индивидуальный предприниматель ФИО1, индивидуальный предприниматель ФИО2 и временный управляющий общества с ограниченной ответственностью «РегионСервис» ФИО3.

Заявитель не согласен с выводами Инспекции о том, что ООО «РегионСервис» применена схема по формальной замене директора и главного бухгалтера Общества - ИП Воробьем В.А. и ИП ФИО2, поскольку гражданско-правовые договоры фактически содержат признаки трудовых договоров, а выплаты по ним являются скрытой формой оплаты труда. Указывает, что совпадение полномочий генерального директора и управляющего вытекает из статей 40 и 42 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», частичное совпадение обязанностей главного бухгалтера и ИП ФИО2 обусловлено выполнением одних и тех же функций, что вытекает из статьи 7 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». При этом, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность управленческих и хозяйственных решений субъекта предпринимательской деятельности не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Давая оценку эффективности того или иного порядка управления Обществом налоговый орган допускает вмешательство в хозяйственную деятельность Общества что не соответствует вышеуказанным критериям.

Налоговый орган по существу заявленных требований возражал, поскольку по результатам камеральной налоговой проверки представленного ООО «РегионСервис» расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ) за 2020 год, Инспекцией установлено несоблюдение ООО «РегионСервис» условий, предусмотренных подпунктом 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, а именно умышленность действий ООО «РегионСервис», направленных на получение налоговой экономии путем заключения между Обществом и индивидуальными предпринимателями ФИО7 (ранее являлся директором Общества) и ФИО2 (ранее являлась главным бухгалтером Общества) формальных договоров о передаче полномочий единоличного исполнительного органа Общества управляющему и оказанию бухгалтерских услуг, целью которых являлось неисчисление, неудержание и неперечисление НДФЛ в размере 453 959 руб. с доходов, полученных от ООО «РегионСервис» данными лицами за проверяемый период, в общей сумме 3 491 988,98 руб. Подробно доводы изложены в отзыве.

Третьи лица представили отзывы на заявление, поддержав полностью позицию ООО «РегионСервис». 

ИП ФИО1 указал, что желая достичь более высоких результатов, он предложил учредителю ООО «РегионСервис» изменить формат отношений в целях предоставления Воробью В.А. больше свободы в достижении приоритетных целей и повышения вознаграждения, которое будет зависеть от достижения результатов. Спорный договор не содержит элементов трудового договора (место работы, трудовая функция, режим рабочего времени, отсутствие социальных гарантий и т.д.).

ИП ФИО2 указала, что была зарегистрирована в качестве ИП 10.02.2017 и с тех пор планировала самостоятельную деятельность по оказанию заказчикам бухгалтерских услуг. Однако к реальному началу деятельности в качестве ИП приступила в начале 2018 года. В свой штат ФИО2 пригласила сотрудников ООО «РегионСервис», которые согласились сменить работодателя в целях получения большей заработной платы и перехода на удаленный режим работы. Все документы, бухгалтерские документы ООО «РегионСервис», в которых расписывалась она и ее сотрудники, подготовлены в рамках оказания услуг по ведению бухгалтерского учета. При этом она самостоятельно определяет своих контрагентов, организует работу своих сотрудников и предпринимательскую деятельность в целом, несет необходимые расходы для осуществления своей деятельности, уплачивает налоги за себя и своих сотрудников. Поскольку потребности основного клиента - ООО «РегионСервис» отнимали большую часть ресурсов, возможность взять на обслуживание других крупных клиентов отсутствовала. 

Временный управляющий общества отзыв не представил.

Третьи лица явку в судебное заседание не обеспечили, извещены надлежащим образом. Дело рассмотрено в отсутствие третьих лиц в порядке, предусмотренном частью 2 статьи 200 АПК РФ.

В судебном заседании установлено, что Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленного ООО «РегионСервис» расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ) за 2020 год, по результатам проведения которой налоговым органом 08.06.2021 составлен акт налоговой проверки № 3033.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, акта налоговой проверки, дополнения к акту налоговой проверки, письменных возражений Инспекцией 25.02.2022 вынесено решение № 567 о привлечении ООО «РегионСервис» к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде штрафа в размере 90 791,8 руб. Указанным решением налоговому агенту доначислен налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 453 959 руб., начислены пени за несвоевременное перечисление вышеуказанного налога в размере 40 993,56 руб.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управлением ФНС России по Кемеровской области-Кузбассу принято решение от 14.06.2022 № 178, в соответствии с которым решение Инспекции отменено в части доначисления НДФЛ в размере 251 411 руб.; пени по НДФЛ в размере 18 283,13 руб.; штрафных санкций по пункту 1 статьи 123 НК РФ в том числе с учетом смягчающих ответственность обстоятельств в размере 80 664,40 руб. В остальной части решение Инспекции  25.02.2022 № 567 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения.

Полагая, что решение налогового органа в незаконно и нарушает права налогоплательщика, ООО «РегионСервис» обратилось в арбитражный суд с заявленными требованиями.

Из содержания статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, суд должен установить наличие одновременно двух условий:                               - оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту;            - оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

Изучив позиции сторон, исследовав и оценив представленные по делу доказательства в соответствии со статьёй 71 АПК РФ, суд пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о занижении базы по налогу на доходы физических лиц и невыполнение условий пп.1 п.2 ст.54.1 НК РФ, выразившиеся в действиях ООО «РегионСервис» по формальному заключению договора №09/18 от 28.04.2018 о передаче полномочий единоличного исполнительного органа с ИП Воробьем В.А., а также договора №07/18 от 02.04.2018 об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета с ИП ФИО2, исключительно в целях неуплаты налога на доходы физических лиц.

В соответствии со статьей 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику и перечислять налоги в бюджетную систему РФ на соответствующие счета Федерального казначейства. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей, налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством РФ. 

Пунктом 1 статьи 210 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. При получении дохода в виде оплаты труда в целях исчисления, удержания и уплаты налоговыми агентами суммы налога на доходы физических лиц, датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности (пункт 2 статьи 223 Кодекса). 

В соответствии с пунктом 3 статьи 226 НК РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со статьей 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 или 3.1 статьи 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога. 

Согласно статье 41 Кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для физических лиц в соответствии с главой 23 «Налог на доходы физических лиц» Кодекса.

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (пункт 2 статьи 54.1 НК РФ).

Как следует из материалов налоговой проверки, 11.02.2016 единственным участником ООО «РегионСервис» ФИО8 принято решение № 2 об освобождении себя от должности директора ООО «РегионСервис» и о назначении на данную должность Воробья В.А.

12.02.2016 согласно приказу № 4 ФИО1 принят в ООО «РегионСервис» на должность директора. Из устава ООО «РегионСервис», утвержденного решениями от 24.11.2016 № 3, от 15.03.2018 № 4, следует, что единоличным исполнительным органом Общества является директор, который избирается Общим собранием участников Общества сроком на 5 лет. Директор подотчетен общему собранию участников Общества.

13.04.2018 ФИО1 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя. Основной вид деятельности – консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления. С указанной даты ФИО1 применяет упрощенную систему налогообложения (далее – УСН) с объектом налогообложения - доходы.

27.04.2018, т.е. через 2 недели после постановки на учет Воробья В.А. в качестве индивидуального предпринимателя, приказом № 27 ООО «РегионСервис» с директором Воробьем В.А. расторгнут трудовой договор по инициативе работника.

В этот же день (27.04.2018) единственным участником ООО «РегионСервис» ФИО8 принято решение № 5 об освобождении от должности директора ООО «РегионСервис» Воробья В.А. и о передаче полномочий единоличного исполнительного органа Общества с 28.04.2018 управляющему – индивидуальному предпринимателю Воробью В.А., после чего между ООО «РегионСервис» и ИП Воробьем В.А. заключен договор от 28.04.2018 № 09/18 о передаче полномочий единоличного исполнительного органа ООО «РегионСервис» управляющему ИП Воробью В.А.

Согласно пункту 1.1. договора от 28.04.2018 № 09/18 Общество передает, а управляющий принимает на себя полномочия единоличного исполнительного органа ООО «РегионСервис».

Из условий договора следует, что управляющий осуществляет права и обязанности единоличного исполнительного органа Общества в том объеме и с теми ограничениями, которые определены Уставом Общества, внутренними документами Общества и действующим законодательством РФ. За выполнение обязательств по договору Общество уплачивает управляющему 150 000 руб. в месяц. По результатам работы за месяц Общество выплачивает управляющему дополнительное вознаграждение. Оплата по договору осуществляется путем самостоятельного перечисления денежных средств управляющим на свой расчетный счет с расчетного счета Общества не позднее 15 числа месяца следующего за отчетным.

При этом с новой редакцией Устава организации от 27.04.2018г. добавлен п.8.2 раздела 8 об определении единоличного исполнительного органа: Полномочия единоличного исполнительного органа Общества по решению Общего собрания Участников Общества могут быть переданы по договору коммерческой организации - (Управляющей организации) или индивидуальному предпринимателю (Управляющему). Договор с коммерческой организацией (Управляющей организацией), индивидуальным предпринимателем (Управляющим) заключается сроком на 5 лет с возможностью пролонгации Договора.

Пункт Устава 8.3 Полномочия единоличного исполнительного органа не изменен и сохранился в прежней редакции.

До 27.04.2018г. - когда была осуществлена передача полномочий единоличного исполнительного органа индивидуальному предпринимателю (управляющему) Решением № 5 единственного участника Общества - Уставом ООО «РегионСервис» возможность передачи единоличного исполнительного органа не была предусмотрена.

Также из материалов проверки следует, что в период с 01.01.2016 по 30.03.2018 бухгалтером (главным бухгалтером) ООО «РегионСервис» являлась ФИО2 В соответствии с разделом 3 «Должностные обязанности» должностной инструкции в обязанности ФИО2 в должности главного бухгалтера ООО «РегионСервис» входило: организация работы по постановке и ведению бухгалтерского учета организации в целях получения заинтересованными внутренними и внешними пользователями полной и достоверной информации о ее финансово-хозяйственной деятельности и финансовом положении; формирование в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете учетной политики исходя из специфики условий хозяйствования, структуры, размеров, отраслевой принадлежности и других особенностей деятельности организации, позволяющей своевременно получать информацию для планирования, анализа, контроля, оценки финансового положения и результатов деятельности организации и т.д. 

10.02.2017 ФИО2 зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя. Основной вид деятельности – оказание услуг в области бухгалтерского учета. С указанной даты ФИО2 применяет УСН с объектом налогообложения - доходы. При этом в 2017 году ФИО2 фактически предпринимательскую деятельность не осуществляла.

На основании приказа от 30.03.2018 № 18 ФИО2 уволена из ООО «РегионСервис» по собственному желанию.

С 02.04.2018 ФИО2 оказывает бухгалтерские услуги для Общества в качестве индивидуального предпринимателя на основании договора оказания услуг по ведению бухгалтерского учета от 02.04.2018 № 07/18. Из условий вышеуказанного договора следует, что заказчик (ООО «РегионСервис») поручает, а исполнитель (ИП ФИО2) принимает на себя обязанности по оказанию услуг по ведению бухгалтерского и налогового учета, составлению необходимой отчетности и ее передаче заказчику посредством электронной связи.

Договор оказания услуг заключен на неограниченный срок (пункт 9.3 договора). Стоимость оказываемых услуг составляет 1 600 000 руб. за календарный месяц (пункт 4.1 договора).

Налоговый орган в ходе камеральной налоговой проверки пришел к выводу, что ФИО1 и ФИО2, являясь индивидуальными предпринимателями, получали вознаграждения от Общества, которые фактически являлись их заработной платой и с которых следовало исчислить НДФЛ. Вышеуказанные договоры фактически содержат признаки трудовых договоров (неограниченный период действия, регулярная, гарантированная оплата труда, закрепление трудовых функций, материальная ответственность), а выплаты по ним являются скрытой формой оплаты труда. Соответственно, при выплате доходов Воробью В.А. и ФИО2 Общество выступает в качестве налогового агента и обязано исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ.

Статья 15 Трудового кодекса Российской Федерации определяет трудовые отношения как отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы) в интересах, под управлением и контролем работодателя, подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

Заключение гражданско-правовых договоров, фактически регулирующих трудовые отношения между работником и работодателем, не допускается.

В силу статьи 16 Трудового кодекса Российской Федерации в случаях и порядке, которые установлены трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, или уставом (положением) организации, трудовые отношения возникают на основании трудового договора в результате: признания отношений, связанных с использованием личного труда и возникших на основании гражданско-правового договора, трудовыми отношениями.

Трудовые отношения между работником и работодателем возникают также на основании фактического допущения работника к работе с ведома или по поручению работодателя или его уполномоченного на это представителя в случае, когда трудовой договор не был надлежащим образом оформлен.

Статья 56 Трудового кодекса Российской Федерации определяет трудовой договор как соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию в интересах, под управлением и контролем работодателя, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя. Сторонами трудового договора являются работодатель и работник.

Исходя из анализа указанных выше норм, основными признаками, позволяющими разграничить трудовой договор от гражданско-правового договора являются: выполнение работником трудовой функции, состоящей в выполнении работы по соответствующей должности либо по определенной профессии или специальности с указанием квалификации либо в выполнении конкретного вида работы, поручаемой работнику, а не разового задания; подчинение работника внутреннему трудовому распорядку, установленному на предприятии; условия оплаты труда, в том числе размер тарифной ставки или оклада (должностного оклада) работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты. Они определяются в соответствии с профессией, должностью, квалификационным разрядом и квалификационной категорией работника; наличие места работы; наличие дисциплинарного вида ответственности за совершение проступков; предоставление работнику определенных социальных льгот и гарантий.

Исходя из положений статьи 1 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее по тексту - ГК РФ) гражданские правоотношения базируются на принципах равенства участников, свободы договора, неприкосновенности собственности. Граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора.

В силу пункта 1 статьи 420 ГК РФ договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

Согласно пунктам 1, 4 статьи 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключение договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422 Кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Статьей 779 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик - их оплатить.

Из анализа указанных норм следует, что договорно-правовыми формами, опосредующими оказание услуг (выполнение работ) по возмездному договору, могут быть как трудовой договор, так и гражданско-правовые договоры (в том числе возмездного оказания услуг, договор подряда). При этом предметом договора возмездного оказания услуг является осуществление определенных действий или определенной деятельности по заданию заказчика (но при этом указанные действия или деятельность может как иметь так и не иметь конечный материальный результат); предметом договора подряда является овеществленный, результат работы подрядчика, передаваемый подрядчиком заказчику и принимаемый последним на основании акта сдачи-приемки выполненной работы.

Предметом же трудовых правоотношений является сам процесс труда работника по определенной трудовой функции (профессии, специальности или должности) в данной организации. В трудовых правоотношениях обязанность по организации труда и его охране лежит на работодателе; в гражданских правоотношениях, связанных с трудом, исполнитель сам организует свой труд и его охрану.

Трудовым правоотношениям присущ длящийся характер, они, как правило, не прекращаются после завершения работником какого-либо действия (рабочей операции) или трудового задания, поскольку работник вступает в указанные правоотношения для выполнения определенной работы как процесса. Гражданско-правовые отношения, связанные с трудом, прекращаются по окончании выполнения конкретной работы (задания) и получения определенного результата труда.

В соответствии с пунктом 1 статьи 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

При этом наименование договора не может рассматриваться в качестве достаточного основания для безусловного отнесения заключенного договора к гражданско-правовому или трудовому договору. Определяющее значение для квалификации заключенного сторонами договора имеет анализ его содержания на предмет наличия или отсутствия признаков гражданско-правового или трудового договоров.

Трудовому договору присуще выполнение работы личным трудом, включение работника в производственную деятельность организации; подчинение работника внутреннему трудовому распорядку; выполнение работ определенного рода (трудовой функции), а не разового задания, наличие социального обеспечения работников.

В отличие от трудового договора, заключаемого с работником для выполнения им определенной трудовой функции, гражданско-правовой договор заключается для выполнения определенной работы, целью которой является достижение ее конкретного конечного результата, ввиду достижения которого договор полностью исчерпывает себя.

Одним из основных признаков договоров возмездного оказания услуг является достижение одной из сторон договора конкретного результата, выраженного в материально-вещественной или иной форме. Достижение результата является основанием для прекращения обязательств работодателя.

В рассматриваемом случае к выводам о наличии фактически сложившихся трудовых отношениях повлекла следующая установленная налоговым органом совокупность обстоятельств. 

В части взаимоотношений с ИП Воробьем В.А. налоговым органом установлено:

1. До момента регистрации в качестве индивидуального предпринимателя ФИО1 являлся директором Общества (дата постановки на учет в качестве индивидуального предпринимателя - 13.04.2018, дата увольнении с должности по собственному желанию - 27.04.2018, дата передачи полномочий единоличного исполнительного органа ООО «РегионСервис» управляющему ИП Воробью В.А. – 28.04.2018). 

Согласно условиям договора функциональные обязанности ИП Воробья В.А. полностью соответствуют ранее установленным должностным обязанностям директора. Данный факт также подтверждается пояснениями учредителя ООО «РегионСервис» ФИО8, в которых он указал, что как директор и как управляющий ФИО1 занимается одними и теми же вопросами. Услуги, отраженные в актах по оказанию услуг в рамках договора № 09/18 от 28.04.2018 управляющим ИП Воробьем В.А. аналогичны обязанностям директора ООО «Регионсервис» Воробья В.А., отраженным в должностных инструкциях и трудовом договоре № 03/16 от 12.02.2016.

Действительно, как указывает заявитель, полномочия генерального директора и управляющего совпадают в силу Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», однако, совпадение обязанностей Воробья В.А. как директора и как управляющего не является единственным основанием для признания спорного договора трудовым. Соответствующие выводы сделаны из совокупности установленных обстоятельств.   

2. Отсутствие самостоятельного ведения предпринимательской деятельности ИП Воробьем В.А. Для осуществления управленческих услуг не имел в штате собственных работников; не осуществлял расходы самостоятельно (на ГСМ, аренду помещений и транспортных средств и т.д.) и обратное не доказано; не оказывал соответствующие услуги иным лицам; использовал принадлежащие Обществу легковые автомобили (эти же автомобили использовались иными сотрудниками Общества для выполнения служебных обязанностей) на условиях сотрудника организации с прохождением предрейсового контроля и медосмотра ООО «РегионСервис». Согласно данным выписки по расчетным счетам ИП Воробья В.А. за 2020г. перечисления за аренду помещений, транспортных средств, ТМЦ, ГСМ отсутствуют.

Проверяемым налогоплательщиком своим работникам выдавались в подотчет денежные средства на расходы, связанные с осуществлением ими трудовых обязанностей в ООО «Регионсервис». Аналогично денежные средства выдавались и Воробью В.А. как в период его работы в ООО «Регионсервис» в должности директора, так и в период исполнения им полномочий единоличного исполнительного органа в лице индивидуального предпринимателя, о чем свидетельствуют авансовые отчеты.

Из представленных НУДО «Учебный центр «Регион-образованиЕ» документов следует, что между ООО «Регионсервис» (заказчик) и НУДО «УЦ «Регион-обрзованиЕ» (исполнитель) был заключен договор № 09-07/18 от 09.07.2018, согласно которому Исполнитель принимает на себя обязательство по оказанию услуг по программе повышения квалификации для работников ООО «Регионсервис». Согласно спискам лиц, утвержденным директором НУДО «УЦ «Регион-образованиЕ», ФИО1 проходил обучение в 2019 от лица ООО «Регионсервис» по курсам «Обучение охране труда руководителей и специалистов» и «Пожарно-технический минимум» (документы содержатся на CD-диске, представленном в материалы дела 17.01.2023). 

Вопреки доводам заявителя, указанные документы были представлены НУДО «Учебный центр «Регион-образованиЕ» в ответ на требование налогового органа в рамках проведения налоговой проверки в отношении ООО «РегионСервис», следовательно, указание в документах на прохождение Воробьем В.А. обучения свидетельствует о его прохождении от ООО «РегионСервис», а не непосредственно от ИП Воробья В.А. Обратного заявителем и ИП Воробьем В.А. не доказано. 

3. По результатам анализа условий договора от 28.04.2018 № 09/18 о передаче полномочий единоличного исполнительного органа Общества управляющему и сопоставления их с условиями трудового договора от 12.02.2016 № 03/16, заключенного ранее между ООО «РегионСервис» и Воробьем В.А., установлено наличие признаков трудовых отношений:

- продолжительный период действия договора: в соответствии с пунктом 6.1. договора от 28.04.2018 № 09/18 договор вступает в силу с момента подписания и действует неопределенный срок (пункт 1 статьи 58 ТК РФ);

- расходы, необходимые для организации и осуществления нормального рабочего процесса по выполнению функций Воробьем В.А. как управляющим, так и директором несло ООО «РегионСервис», что отражено в пункте 2.1.4. трудового договора от 12.02.2016 № 03/16 и в пункте 3.2. договора о передаче полномочий единоличного исполнительного органа от 28.04.2018 № 09/18. Возмещение каких-либо расходов управляющему договором от 28.04.2018 № 09/18 о передаче полномочий единоличного исполнительного органа не предусмотрено. При этом обязанность работодателя обеспечить работника необходимыми условиями труда прямо закреплена в пункте 1 статьи 15 ТК РФ;

- доплаты за выполненные работы: в соответствии с пунктом 4.1. договора от 28.04.2018 № 09/18 Общество по результатам работы за месяц выплачивает Воробью В.А. дополнительное вознаграждение, что соответствует нормам статей 129, 135 ТК РФ;

- гарантии в случае расторжения договора: в соответствии с пунктом 6.2. договора от 28.04.2018 № 09/18 Общество вправе в любое время в одностороннем порядке отказаться от исполнения договора, письменно предупредив управляющего за два месяца. В случае одностороннего отказа Общества от исполнения обязательства по договору Общество, помимо оплаты фактически оказанных услуг, обязано уплатить управляющему вознаграждение за два месяца в качестве компенсации, что соответствует нормам статей 165, 178, 180 ТК РФ;

- закрепление в предмете договора о передаче полномочий трудовых функций директора: осуществление управляющим обязанностей единоличного исполнительного органа Общества, а не разового задания заказчика; управляющий - индивидуальный предприниматель без доверенности действует от имени Общества; выдает доверенности на право представительства от имени Общества; открывает в банках расчетный и другие счета, распоряжается имуществом и финансовыми средствами Общества в пределах своей компетенции; издает приказы о назначении на должности работников Общества, об их переводе и увольнении, применяет меры поощрения и налагает дисциплинарные взыскания; издает приказы (распоряжения), локальные нормативные акты, обязательные для персонала Общества, то есть ИП ФИО1 непосредственно включен в процесс хозяйственной деятельности организации;

- регулярная, гарантированная оплата труда, состоящая из постоянной и переменной части вознаграждения.

В соответствии с пунктом 4.1. договора от 28.04.2018 № 09/18 за выполнение обязательств ООО «РегионСервис» уплачивает управляющему ИП Воробью В.А. 150 000 руб. в месяц. Согласно представленным актам об оказанных услугах сумма фиксированного вознаграждения составляла 800 000 руб. в месяц за период с мая по декабрь 2018 года, 1 000 000 руб. в месяц в 2019 году, начиная с апреля 2020 года 350 000 руб. в месяц.

Оплата по договору осуществляется путем перечисления денежных средств управляющим на свой расчетный счет с расчетного счета Общества не позднее 15 числа месяца следующего за отчетным (пункт 4.2. договора от 28.04.2018 № 09/18). По результатам анализа выписки банка по расчетному счету Общества фактически перечисление денежных средств в адрес ИП Воробья В.А. осуществлялось в течение 2020 года 2-3 раза в месяц (чаще всего до 15 числа и после 25 числа с учетом выходных дней), что соответствует пункту 5.3 трудового договора от 12.02.2016 № 03/16.

Как указывает заявитель, в некоторые месяцы 2020 года оплата в адрес ИП Воробья В.А. не происходила, однако, в иные месяца оплата происходила несколькими платежами. Более того, указанные платежи производил сам ФИО1 как управляющий Обществом.

- материальная ответственность: согласно пункту 5.1 договора от 28.04.2018               № 09/18 управляющий несет ответственность перед Обществом за убытки, причиненные Обществу его виновными действиями (бездействием), если иные основания и размер ответственности не установлены федеральными законами;

4. Размер выплат Обществом вознаграждений ИП Воробью В.А. не зависит от объема выполненных работ, их качества, полученного результата, и значительно превышает размер выплачиваемой официальной заработной платы Воробью В.А. в период действия трудового договора (за 2017 год - 285 418,42 руб., за 2018 год - 307 152,33 руб.).

Условиями договора о передаче полномочий определен фиксированный размер выплат, а согласно дополнительным соглашениям к нему размер вознаграждений рассчитывается исходя из размера выручки и оплаты труда сотрудникам Общества. Однако при любых показателях выручки в течение 2020 года размер выплат соответствовал фиксированной сумме вознаграждений (1 000 000 руб. и 350 000 руб.) и согласно актам оказанных услуг за 2020 год составил в общей сумме 6 150 000 руб.

5. В договоре о передаче полномочий не определены характерные для гражданско-правовых отношений сроки выполнения отдельных этапов работ, возможное количество этапов, срок окончания работ, результат, достигаемый по окончании всех этапов работ, что свидетельствует о формальности данного договора.

6. Аргументированное обоснование причин передачи единственным участником Общества функций исполнительного органа Общества Воробью В.А. не представлено. Согласно пояснениям ФИО9 и Воробья В.А инициатором расторжения трудового договора выступал ФИО1 с целью смены формата отношений, появилась свобода действий с контрагентами и возможность получать больше вознаграждений в связи с увеличением нагрузки, с момента передачи полномочий управляющему учредители в деятельность Общества не вмешивались. Между тем, ФИО1 не пояснил, в чем выражалась свобода действий; после смены формата отношений существенных изменений в части руководства не установлено;

7. Заключение договора от 28.04.2018 № 09/18 о передаче полномочий единоличного исполнительного органа не повлекло за собой изменения устава ООО «РегионСервис» в части, касающейся полномочий единоличного исполнительного органа Общества, а также самого термина «Директор»;

8. Управляющий ИП ФИО1, как и ранее директор ФИО1, работает в интересах самого Общества, то есть фактически управляющий, так или иначе, подчинен правилам внутреннего распорядка Общества, выполняемая работа имеет длительный и систематический характер и предполагает непрерывный процесс работы, что характерно для трудового договора.

Более того, по результатам анализа выписок банка по операциям на счетах ИП Воробья В.А. за 2020 год установлено перечисление денежных средств, поступивших от ООО «РегионСервис», на личные счета Воробья В.А., с назначением платежа «прочие выплаты по реестру в соответствии с договором от 22.01.2019 № 44993385» в размере 6 970 000 руб. на условиях предоставления услуг в рамках «зарплатных проектов». Иных поступлений на личные счета Воробья В.А. налоговым органом в ходе анализа движения денежных средств по расчетным счетам не установлено. Дальнейшее расходование денежных средств направлено на собственные нужды (покупка товаров в торговых объектах).

При анализе данных Федерального информационного ресурса, Инспекцией было установлено, что в период 2017-2018г. единственным местом работы Воробья В.А. было ООО «РегионСервис». В качестве управляющего индивидуального предпринимателя договор на оказание услуг также заключен только с ООО «РегионСервис», доходы, полученные от иных контрагентов или работодателей - отсутствуют. Об отсутствии самостоятельного ведения предпринимательской деятельности ИИ Воробьем В.А. свидетельствуют: отсутствие в штате сотрудников, не осуществление расходов самостоятельно, отсутствие оказания услуг иным лицам, использование транспортных средств Общества.

Вышеуказанные обстоятельства подтверждают формальное заключение Обществом с Воробьем В.А. договора от 28.04.2018 № 09/18 о передаче полномочий, позволяющее участникам договора, используя гражданско-правовые отношения, минимизировать налоговые обязательства по исчислению страховых взносов. Иных объективных причин, указывающих на невозможность заключения с Воробьем В.А. трудового договора при осуществлении им функций управления Обществом в течение длительного времени, ООО «РегионСервис» не представлено.

После окончания камеральной налоговой проверки (25.02.2021 - 25.0.52021) ООО «РегионСервис» были представлены приложения в качестве возражения на Акт налоговой проверки с приложениями: дополнительные соглашения №3 от 10.12.2019, №4 от 10.04.2020 к договору №09/18 от 28.04.2018.

17.08.2021 ООО «РегионСервис» были представлены договор №09/18 от 28.04.2018, дополнительные соглашения №1 от 30.04.2018, №2 от 10.12.2018. Причем в представленных дополнительных соглашениях сведения и данные отличаются от сведений и данных, которые были указаны в оригиналах первичных документов. Так, отражено изменение п. 1.1., п. 2.1., п. 3.2., п. 6.1, раздела 4, дополнен раздел 5 Договора №09/18 от 28.04.2018г. - рабочее место Управляющему не предоставляется, при выполнении своих функций на территории организации Управляющий вправе пользоваться оргтехникой, офисной мебелью, средствами связи, другим оборудованием организации, что само по себе предполагает предоставление рабочего места. Изменен срок действия договора №09/18 от 28.04.2018г. - 5 лет. В случае, если ни одна из сторон не уведомит другую сторону о расторжении договора за 15 календарных дней, то он считает продленным.

21.09.2021 обществом были представлены дополнительные соглашения №3 от 10.12.2019 и №4 от 10.04.2020, в которых внесены изменения в раздел 4 Договора о порядке расчета вознаграждений Управляющего (за достижение показателей объема переработки угля и вознаграждение за достижение показателей производительности труда). Помимо вознаграждения, указанного в п. 4.1 Управляющему выплачивается дополнительное вознаграждение в зависимости от достижения показателей выручки, управляемой организации вознаграждение в зависимости от достижения показателей выручки управляемой организации (п.4.2).

Документы ООО «РегионСервис» были представлены после получения Акта камеральной налоговой проверки №3033 от 08.06.2021, таким образом, налогоплательщик был осведомлен о фактах вменяемых ему нарушений, в связи, с чем имел возможность внести изменения в первичные документы в свою пользу.

Более того, анализ представленных дополнительных соглашений показал, что вознаграждение управляющего не учитывает реальную эффективность финансово-хозяйственной деятельности Общества, и не стимулирует деятельность управляющего к увеличению показателей рентабельности.

Так, диапазон значений переработки угля в последовательности дополнительных соглашений от №1 к № 4 не характеризует эффективность деятельности Управляющего: при минимальном значении показателя от 7 000 т. в месяц (80 тыс. руб., дополнительное соглашение № 1) и минимальном значении показателя 150 000 т. в месяц (150 тыс. руб., дополнительное соглашение № 4) вознаграждение сохраняется без значительных изменений, что не стимулирует деятельность управляющего к увеличению переработки угля. По данным представленных ООО «Регионсервис» расчетов вознаграждения Управляющего при минимальном объеме переработки угля 1058,75 т. в мае и при максимальном объеме 149 959,19 т. в октябре сумма вознаграждения составляет 150 000 руб.

Диапазон значений переработки угля заведомо имеет широкие границы, в связи с тем, чтобы при разных показателях, в которых ООО «Регионсервис» работало в 2020г., сумма вознаграждения в итоге составляла в период действия дополнительного соглашения № 3 –350 000 руб. в месяц, в период действия дополнительного соглашения № 4 -150 000 руб., т.к. именно данная сумма была отражена в актах оказанных услуг, которые были представлены проверяемым налогоплательщиком.

Диапазон значений производительности труда в последовательности дополнительных соглашений от №1 к № 4 не характеризует эффективность деятельности управляющего: при минимальном значении коэффициента до 6 сумма выплат 0 тыс. руб., при минимальном значении коэффициента по дополнительному соглашению № 4 – от 1 до 15 суммы выплат гарантированы в размере 100 тыс. руб., следовательно, для получения вознаграждения не имеет значения прирост данного показателя, что подтверждается представленными ООО «Регионсервис» расчетами.

При этом для расчета вознаграждения Управляющего не учитываются такие показатели как рентабельность продаж, чистая прибыль организации, которые фактически характеризуют эффективность работы организации.

Кроме того, в дополнительном соглашении №1 от 30.04.2018 к договору № 09/18 от 28.04.2018, представленном 17.08.2021, указано, что цель оказания услуг по управлению финансово-хозяйственной деятельностью – это комплексная оптимизация бизнес-процессов управляемой организации, оказание содействия сотрудникам управляемой организации в повышении производственной квалификации, их профессиональному совершенствованию, повышение эффективности работы организации в целом. 

По данным декларации по налогу на прибыль сумма доходов от реализации за 2017 г. составляет 937 688 тыс. руб., в 2020 году – 514 3235 тыс. руб. Снижение доходов от реализации составляет 55%, что противоречит цели оказания услуг по управлению финансово-хозяйственной деятельностью ООО «РегионСервис», изложенной в дополнительном соглашении №1.

Также следует отметить, что чистая прибыль Общества в 2018г. составляла 98 334 тыс. руб., а в 2019г. – 9 498 тыс.руб., т.е. чистая прибыль уменьшилась на 90,34%, по итогам 2020 года чистая прибыль Общества составила - 9 309 тыс. руб., т.е. также снизилась по отношению к 2018 г. на 90,53%, по отношению к 2019 г. – на 2%.

В свою очередь, в дополнительном соглашении № 1 от 30.04.2018 (вх.№31145 от 17.08.2021), указано, что в случае, если по итогам года Общество получит чистую прибыль менее 50 млн. руб., то управляющий обязан вернуть 50% от дополнительного вознаграждения. Однако, в дополнительных соглашениях № 2, 3, 4 данное условие отсутствует, т.е. исключено. По данным выписки по расчетному счету ООО «Регионсервис» за периоды 2018-2020 гг. возвраты не установлены.

Вышеуказанные факты свидетельствуют о формальном составлении дополнительных соглашений к договору № 09/18 от 28.04.2018, а также расчетов вознаграждения управляющего, представленных ООО «РегионСервис».

В части взаимоотношений с ИП ФИО2 налоговым органом установлено:  

1. Обоснованные причины увольнения главного бухгалтера ФИО2 не представлены, установлено непрерывное выполнение функций главного бухгалтера в Обществе (дата регистрации в качестве индивидуального предпринимателя – 10.02.2017, дата увольнения – 30.03.2018, дата заключения договора на оказание услуг с учетом выходных дней – 02.04.2018). 

Согласно свидетельским показаниям ФИО2 (протокол допроса от 08.06.2021) увольнение из ООО «РегионСервис» связано с тем, что ее не устраивали условия работы в данной организации. С момента регистрации в качестве ИП ФИО2 заявлен вид деятельности по оказанию услуг в области бухгалтерского учета, по проведению финансового аудита, по налоговому консультированию. Однако ИП ФИО2 за период с 10.02.2017 по 30.03.2018 (дата расторжения трудового договора) фактически деятельность не осуществляла (за 2017 год ИП Рубцовой представлена нулевая налоговая отчетность), с 2018 года основным заказчиком услуг являлся ООО «РегионСервис» (доля дохода 98%);

2. По результатам анализа трудового договора от 01.06.2016 № 04/16, заключенного между ООО «РегионСервис» и ФИО2, и договора от 02.04.2018 № 07/18, услуги, оказываемые ИП ФИО2 Обществу, соответствуют должностным обязанностям в качестве главного бухгалтера ООО «РегионСервис» (организация ведения бухгалтерского и налогового учета, представление отчетности).

Как указывает заявитель, указанное совпадение вытекает из положений Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», однако, такое совпадение обязанностей не является единственным основанием для признания спорного договора трудовым. Соответствующие выводы сделаны из совокупности установленных обстоятельств.   

3. Также Инспекцией установлены признаки формального вывода из штата Общества сотрудников бухгалтерии:

- 4 сотрудника ИП ФИО2 из 10 являлись работниками ООО «РегионСервис» в должности бухгалтеров и были уволены в один день – 27.04.2018. При этом трудовые обязанности указанных лиц не изменились, размер заработной платы в ООО «РегионСервис» значительно не отличался от размера заработной платы у ИП ФИО2;

- работники, оформленные у ИП ФИО2, с апреля 2018 года оказывали бухгалтерские услуги для основного заказчика ООО «РегионСервис», в том числе ФИО10 и ФИО11 делали для данного заказчика аналогичную работу, что и ранее в ООО «РегионСервис» в качестве бухгалтеров;

- собеседование для приема на работу вновь принятых сотрудников ИП ФИО2 проводила также по юридическому адресу ООО «РегионСервис»;

- ООО «РегионСервис» обеспечивало сотрудников ИП ФИО2 помещением (приходили по необходимости в офис по юридическому адресу Общества), оборудованием (в офисе были свободные компьютеры с доступом в 1С, работать можно было за любым);

- при посещении офиса ИП ФИО2 по юридическому адресу ООО «РегионСервис» находились и другие ее сотрудники;

- Общество обеспечивало их канцелярией, в том числе в случае работы на дому канцелярию и технику привозил сотрудник Общества;

- работники ИП ФИО2 имели право пользоваться транспортом Общества на правах сотрудников организации.

При этом наличие у ИП ФИО2 работников не исключает вывода о том, что рассматриваемые правоотношения между предпринимателем и Обществом являются трудовыми. 

4. ИП ФИО2 не осуществляла расходы по приобретению оборудования, аренде помещения, транспортные услуги. Фактически Общество обеспечивало ИП ФИО2 всем необходимым в процессе оказания услуг (например, ФИО2 регулярно использовала легковые автомобили ООО «Регионсервис» с прохождением предрейсового контроля и медосмотра; данные автомобили использовались для выполнения служебных обязанностей сотрудниками налогоплательщика), однако данный факт условиями договора не предусмотрен, понесенные организацией соответствующие расходы при определении размера вознаграждений не учитывались.

Согласно документам, имеющимся в распоряжении Инспекции в отношении АО «ПФ «СКБ Контур» по финансово-хозяйственным отношениям с ИП ФИО2, установлено, что между ИП ФИО2 и ЗАО «ПФ «СКБ Контур» был заключен договор № 00920692/18 от 11.05.2018 на предоставление права использования и абонентское обслуживание Системы «Контурн-Экстерн». Данный договор подписан ФИО12 по доверенности от 29.05.2018. Между тем, ФИО12 является работником ООО «Регионсервис» с 20.10.2016 в должности инспектора по кадрам.

5. Документы, связанные с деятельностью Общества (доверенности, накладные на отпуск материалов, счета-фактуры, товарные накладные, акты о списании материальных запасов и т.п.), в период действия договора на оказание услуг подписывались ФИО2 как главным бухгалтером, а также сотрудниками ИП ФИО2 (ФИО10, ФИО13, ФИО14) как бухгалтерами Общества;

6. В проверяемом периоде по данным выписки банка по расчетному счету ИП ФИО2 установлены разовые доходы в 4 квартале 2020 года за оказание консультационных услуг, в том числе:

- оплата услуг по договору от ООО «Цифровые технологии» в размере 106 000 руб. (05.11.2020 и 25.12.2020), в то же время муж ФИО2 (ФИО15) является сотрудником данной организации;

- оплата услуг по договору от ООО «Автомобилист» в размере 2 000 руб.;

- оплата услуг по договору от ИП ФИО16 в размере 1 000 руб.

Незначительный характер оказания услуг и размер оплаты от общего дохода (2%) не доказывает факт ведения самостоятельной деятельности ИП ФИО2 Наличие данных разовых расчетов только в 4 квартале 2020 года (дата регистрации ИП – 10.02.2017) свидетельствует о формальном ведении предпринимательской деятельности с целью создания видимости получения доходов от иных контрагентов;

7. Согласно документам, полученным от банков (ПАО НСКБ «Левобережный», ПАО «Промсвязьбанк», ПАО «Сбербанк России», ПАО «Кузбассхимбанк» и т.д.), ООО «РегионСервис» осуществляет доступ к системе «Клиент-Банк» и управление расчетными счетами с IP-адреса 87.103.199.153, с такого же IP-адреса осуществлялось управление расчетными счетами от лица ИП ФИО2 Факт использования единой точки доступа для выхода в Интернет подтверждает территориальное расположение рабочих мест ИП ФИО2 и сотрудников по одному адресу (юридический адрес ООО «Регионсервис»);

8. Договор оказания услуг по ведению бухгалтерского учета от 02.04.2018 №07/18 фактически содержит признаки трудового договора, а именно:

- продолжительный период действия договора: в соответствии с пунктом 9.3 договор заключен на неограниченный срок (пункт 1 статьи 58 ТК РФ);

- закрепление в предмете договора трудовой функции (ведение бухгалтерского и налогового учета в соответствии действующим законодательством, составление необходимой отчетности в налоговые органы, внебюджетные фонды и государственные органы статистики, передача подготовленной отчетности Заказчику посредством электронной связи (пункт 1.1 договора), что соответствует пункту 1.1. трудового договора от 01.06.2016 №04/16;

- регулярная, гарантированная оплата труда, состоящая из постоянной и переменной части вознаграждения. В соответствии с п. 4.1. договора от 02.04.2018 № 07/18 ООО «РегионСервис» оплачивает ИП ФИО2 за оказываемые услуги               1 600 000 руб. за календарный месяц. Оплата услуг осуществляется на основании выставленного ИП ФИО2 счета в течение 5 рабочих дней с момента подписания сторонами акта оказания услуг (пункт 4.2 договора от 02.04.2018 № 07/18). Фактически по данным выписки банка по операциям на счетах Общества выплаты вознаграждений в адрес ИП ФИО2 производились в проверяемом периоде 2-3 раза в месяц (чаще всего до 15 числа и после 20 числа каждого месяца с учетом выходных дней), что соответствует пункту 5.3 трудового договора и периоду выплаты официальной заработной платы сотрудникам ООО «РегионСервис», а также периоду выплаты вознаграждений ИП Воробью В.А., что свидетельствует о наличии признаков, указывающих на выплату заработной платы в рамках трудовых отношений. Только в мае 2020 года не производились оплаты в адрес ФИО2 

Среднемесячный заработок главного бухгалтера ООО «Регионсервис» ФИО2. за 2017г. составил 17 605,19 руб. (211 262,30 руб./12 мес.), При этом, доходы ИП ФИО2 в 2018г. составили 20 382 764,98 руб. (среднемесячные доходы – 2 264 751,55 руб.), в 2019г. - 19 200 000,00 руб. (среднемесячные доходы– 1 600 000 руб.), в 2020 г. – 10 500 000,00 руб. (среднемесячные доходы – 875 000 руб.), что указывает о росте оплаты за выполнение обязанностей в несколько раз;

- наличие материальной ответственности: пунктами 5.9, 5.10 договора от 02.04.2018 07/18 предусмотрена ответственность перед Обществом;

- ФИО2 работает в интересах самого Общества, выполняемая работа имеет длительный и систематический характер и предполагает непрерывный процесс работы, что характерно для трудового договора;

9. Размер выплат Обществом вознаграждений ИП ФИО2 не зависит от объема выполненных работ, их качества, полученного результата, и значительно превышает размер выплачиваемой официальной заработной платы ФИО2 в период действия трудового договора (за 2017 год - 211 262,30 руб., за 2018 год – 212 126,79 руб.).

Условиями договора об оказании услуг определен фиксированный размер выплат, а по данным дополнительных соглашений к нему размер вознаграждений рассчитывается исходя из количества сотрудников, объема работы с контрагентами, с отчетностью и за объем работы, связанный с подтверждением вычетов по НДС (одним из критериев для выплаты вознаграждений является минимальный размер подтвержденных налоговым органом вычетов по НДС), отсутствие штрафных санкций. При этом размер выплат по данным актов оказанных услуг за 2020 год определен исходя из количества документов и количества сотрудников без отражения конкретного перечня услуг и соответствовал фиксированной сумме вознаграждений (1 100 000 и 800 000 руб. в месяц). В то же время размер выплат, отраженный в них, противоречит фактически произведенным Обществом выплатам в адрес ИП ФИО2 (согласно выписке банка по операциям по расчетным счетам поступления на счет ИП ФИО2 за 2020 год составили 12 560 000 руб., по данным актов оказанных услуг за 2020 год – 10 500 000 руб.), что свидетельствует о формальности данного договора.

Более того, по результатам анализа выписок банка по операциям на счетах ИП ФИО2 за 2020 год установлено перечисление денежных средств, поступивших от ООО «РегионСервис», на личные счета ФИО2, с назначением платежа «прочие выплаты по реестру в соответствии с договором №44991820 от 21.05.2018» в размере 4 967 000 руб. на условиях предоставления услуг в рамках «зарплатных проектов», а также перевод с карты на личную карту в размере 2 278 133,66 руб. Проверкой установлено, что дальнейшее расходование денежных средств с личных счетов физического лица направлено на собственные нужды (покупка товаров в торговых объектах, приобретение транспортного средства стоимостью 2 220 000 руб.).

17.08.2021г ООО «РегионСервис» были представлены дополнительные соглашения №1 от 10.04.2018, № 2 от 30.04.2018, №3 от 14.01.2019 к договору №07/18 с ИП ФИО2

Согласно дополнительного соглашения №1 от 10.04.2018 п.4.1 договора изложен в новой редакции, согласно которой стоимость оказанных услуг определяется в зависимости от объема оказанных услуг по критериям: вознаграждение за объем обрабатываемой первичной документации; вознаграждение за объем работы, связанной с персоналом; вознаграждение за объем работы с контрагентами; вознаграждение за объем работы с отчетностью; вознаграждение за объем работы связанный с подтверждением вычетов по НДС.

Дополнительным соглашением №3 от 14.01.2019 подпункт 5, касающийся вознаграждения за объем работы, связанный с подтверждением вычетов по НДС, исключен.

Кроме того, дополнительным соглашением №2 от 30.04.2018 (представлено 17.08.2021г.) к договору№07/18 с ИП ФИО2, в договор были внесены следующие изменения: договор заключен сроком до 31.12.2018г. В дальнейшем договор считается продленным, каждый раз на один календарный год, если ни одна из сторон не заявит о своем желании расторгнуть договор за 30 дней до окончания срока действия договора.

Данные документы были представлены ООО «РегионСервис» после получения Акта камеральной налоговой проверки №3033 от 08.06.2021г. Следовательно, налогоплательщик был осведомлен о фактах вменяемых ему нарушений, в связи с чем имел возможность внести изменения в первичные документы.

Вышеуказанные обстоятельства подтверждают формальное заключение Обществом договора с ФИО2 № 07/18 от 02.04.2018г. об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета, позволяющее участникам договора, используя гражданско-правовые отношения, минимизировать налоговые обязательства по исчислению НДФЛ, иных объективных причин, указывающих на невозможность заключения с ФИО2 трудового договора при осуществлении ею функций главного бухгалтера в Обществе в течение длительного времени, ООО «РегионСервис» не представлено.

ИП ФИО2 применяет УСН (объект налогообложения - доходы). В 4 квартале 2020 года ИП ФИО2 уплачен налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, в размере 168 630 руб. Кроме того, по данным справок по форме 2-НДФЛ за период с 01.10.2020 по 31.12.2020 ИП ФИО2 был выплачен своим работникам доход в размере 788 011,02 руб.

При определении налоговой базы по НДФЛ Инспекцией учтены расходы, понесенные на выдачу своим работникам дохода, в размере 788 011,02 руб. по данным справок по форме 2-НДФЛ.

Таким образом, исходя из совокупности установленных обстоятельств, суд поддерживает выводы налогового органа о формальном заключении Обществом договоров с Воробьем В.А. и ФИО2, позволяющие участникам договора, используя гражданско-правовые отношения, минимизировать обязательства по удержанию и перечислению НДФЛ. 

Иных объективных причин заключения спорных договоров ООО «РегионСервис» и третьими лицами не представлено.

В ходе судебного разбирательства Обществом было заявлено о вызове и допросе свидетелей (ФИО17 и ФИО10), представлены объяснения данных лиц, отобранные следователем.  

Свидетельские показания в соответствии со статьей 88 АПК РФ являются одним из видов доказательств в арбитражном процессе. При этом АПК РФ не предусмотрена обязанность суда удовлетворять заявленные сторонами ходатайства. Вызов свидетеля, согласно статье 88 АПК РФ, является правом, а не обязанностью арбитражного суда, которым он может воспользоваться в случае, если с учетом всех обстоятельств дела придет к выводу о необходимости осуществления таких процессуальных действий для правильного разрешения спора. В силу статьи 56 АПК РФ свидетелем является лицо, располагающее сведениями о фактических обстоятельствах, имеющих значение для рассмотрения дела.

Таким образом, действующим АПК РФ установлена норма права, предусматривающая вызов в суд в качестве свидетелей лиц, располагающих сведениями о фактических обстоятельствах, имеющих значение для рассмотрения дела, если из представленных сторонами в суд доказательств указанные обстоятельства невозможно установить.

Убедительных аргументов о том, что свидетели располагают иными сведениями о фактических обстоятельствах, имеющих значение для дела, помимо тех данных и сведений, которые отражены в представленных суду письменных доказательствах,  Обществом не приведены. Суд учитывает и то, что выводы по настоящему спору сделаны судом из оценки совокупности всех обстоятельств, а не только исходя их показаний свидетелей, данных налоговому органу. Кроме этого, указанные лица были допрошены налоговым органом в качестве свидетелей и представлены объяснения данных лиц, которые существенным образом не противоречат друг другу.

Принимая во внимание данные обстоятельства, суд отказал в удовлетворении заявленного Обществом ходатайства о вызове и допросе свидетелей.

Вопреки доводам заявителя и третьих лиц, за период передачи полномочий единоличного исполнительного органа управляющему ИП ФИО7 и замены главного бухгалтера ИП ФИО2 отсутствует увеличение существенных показателей финансово-хозяйственной деятельности ООО «РегионСервис» (рентабельность, чистая прибыль). Более того, доходы организации снизились на 55%, а чистая прибыль на 88% при росте косвенных расходов на 85% по отношению к 2017 году, до вывода из штата директора и главного бухгалтера.

Таким образом, действия ООО «РегионСервис», выразившиеся в одновременном расторжении трудовых договоров и заключении договоров гражданско-правового характера с ИП ФИО7 и ИП ФИО2, не имели разумной деловой цели и намерений создать предусмотренные договорами правовые последствия с целью получения определенного экономического эффекта, а были направлены лишь на минимизацию налоговых обязательств Общества по НДФЛ, что свидетельствует о несоблюдении Обществом условий, указанных в подпункте 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ.

Действительно, как обоснованно указано заявителем, в силу правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 26.02.2008 N 11542/07, хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами. Обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В то же время в соответствии с позицией Конституционного Суда РФ, выраженной в определении от 25.07.2001 N 138-0, следует, что у сделок, заключаемых хозяйствующими субъектами, должна быть вполне конкретная разумная хозяйственная цель. Субъекты предпринимательской деятельности вправе применять в рамках свободы экономической деятельности различные гражданско-правовые средства. Однако, осуществляя свои субъективные права, они должны избирать такой способ реализации своих прав, при котором не затрагиваются интересы никаких иных субъектов, в том числе государства.

В рассматриваемом случае Инспекцией в рамках камеральной налоговой проверки расчета по страховым взносам за 2020 год установлено и доказано, что полномочия единоличного исполнительного органа ООО «РегионСервис» переданы управляющему – ИП Воробью В.А. и функции главного бухгалтера ООО «РегионСервис» переданы ИП ФИО2 формально с целью неуплаты Обществом страховых взносов, поскольку отношения между управляющим ИП ФИО7, ИП ФИО2 и Обществом фактически являлись трудовыми. Таким образом, в ходе налоговой проверки опровергнута добросовестность налогоплательщика. 

Оценивая экономическую целесообразность совершенных операций, Инспекция лишь дополнительно подтверждает свои выводы о том, что спорные договоры по своему характеру являются трудовыми и отсутствовала добросовестная цель в переоформлении сложившихся трудовых отношений.  

Так, Инспекцией установлено снижение доходов организации на 55%, что свидетельствует об ухудшении показателей деятельности Общества и отсутствии деловой цели передачи функций руководства управляющему ИП ФИО7 Установлено, что выплаты Обществом вознаграждений ИП ФИО7 и ИП ФИО2 производились в большем размере при фактическом выполнении аналогичных обязанностей в рамках трудового договора независимо от объема выполненных работ, их качества и полученного результата. С привлечением управляющего ИП Воробья В.А. и заключением гражданско-правового договора с ИП ФИО2 расходы ООО «РегионСервис» значительно выросли, что привело к уменьшению чистой прибыли Общества. 

Следовательно, замена директора на управляющего и главного бухгалтера на индивидуального предпринимателя, оказывающего услуги бухгалтерского учета, не имели иной экономически оправданной цели, кроме минимизации налоговой нагрузки.

В свою очередь, указанные обстоятельства не явились основными для вывода о наличии трудовых правоотношений. Инспекцией доказано, что деятельность ИП Воробья В.А. и ИП ФИО2 заключалась в выполнении определенных постоянных функций на протяжении длительного времени за гарантированную систематическую оплату, что свидетельствует об осуществлении ими трудовой деятельности в ООО «РегионСервис», а не об оказании услуг по гражданско-правовым договорам.

Приведенный заявителем анализ уплаченных предпринимателями налогов и взносов в рассматриваемом случае правового значения не имеет. 

Расчет доначислений (с учетом корректировки, произведенной вышестоящим налоговым органом) судом проверен и признан обоснованным. Заявитель в судебных заседаниях неоднократно указывал на отсутствие каких-либо возражений по расчету. Управлением ФНС России по Кемеровской области – Кузбассу были отменены доначисления НДФЛ в сумме 251 411руб. (82 781 + 168 630), так как Инспекцией при принятия решения не были учтены суммы налогов фактически уплаченных ИП Воробьем В.А. (82 781руб.) и ФИО2 (168 630руб.) в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за соответствующий период.

 Оценив установленные в ходе судебного разбирательства обстоятельства и представленные сторонами доказательства в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ в совокупности и во взаимосвязи, суд пришел к выводу, что фактически между Обществом и предпринимателями имели место не гражданско-правовые, а трудовые правоотношения между работником и работодателем, поскольку предметом договора являлся не конечный результат труда (статьи 721 и 779 Гражданского кодекса РФ), а постоянно выполняемая работа (статья 56 Трудового кодекса РФ); размер вознаграждения не связан с оплатой конкретного объема ежемесячно оказываемых услуг, что характерно для отношений, регулируемых гражданско-правовым договором по указанию услуг (в дополнительных соглашениях хоть и определялись выплаты в зависимости от выполненных работ, фактически выплаты производились в фиксированном размере). Индивидуальными предпринимателями выполнялась не какая-либо конкретная разовая работа, а регулярно исполнялись определенные функции, входящие в обязанности руководителя и главного бухгалтера. Отношения сторон носили длительный характер, при этом значение имел сам процесс труда, а не результат выполненной работы, выполнение работы производилось индивидуальными предпринимателями по своему усмотрению, что является признаками трудового договора. 

В ходе судебного разбирательства по делу безусловных доказательств, опровергающих обстоятельства, установленные налоговым органом в ходе проверки, заявителем не представлено.

Учитывая изложенное, требования не подлежат удовлетворению.

Расходы по уплате государственной пошлины в порядке части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л:

отказать обществу с ограниченной ответственностью «РегионСервис» в удовлетворении требований. 

Решение, не вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия.

Решение, вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу, при условии, если оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются через Арбитражный суд Кемеровской области.

 

Судья                                                                                            Ю.С.Камышова