АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА  

пр-кт Ленина, стр. 32, Екатеринбург, 620000 http://fasuo.arbitr.ru 

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

 № Ф09-3056/25 

Екатеринбург 

05 сентября 2025 г. Дело № А50-31763/2023  

Резолютивная часть постановления объявлена 04 сентября 2025 г. Постановление изготовлено в полном объеме 05 сентября 2025 г.  

Арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Гавриленко О.Л.,  

судей Кравцовой Е.А., Ященок Т.П. 

при ведении протокола помощником судьи Шуровой П.А., рассмотрел в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ЭКОЛ» далее – общество, общество «ЭКОЛ», налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Пермского края от 27.03.2025 по делу № А50-31763/2023 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.2025 по тому же делу.  

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.  

В судебном заседании в Арбитражном суде Пермского края присутствует представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 20 по Пермскому краю (далее – инспекция, налоговый орган) – ФИО1 (доверенность от 23.12.2024, служебное удостоверение, диплом).  

В судебном заседании в здании Арбитражного суда Уральского округа принял участие представитель общества с ограниченной ответственностью «ЭКОЛ» – ФИО2 (доверенность от 20.06.2025, паспорт, диплом).  

Общество «ЭКОЛ» обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к инспекции о признании недействительным решения № 21/2/3  

от 03.10.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.  

Решением Арбитражного суда Пермского края от 27.03.2025 (судья Новицкий Д.И.) требования общества «ЭКОЛ» оставлены без удовлетворения.  

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.2025 (судьи Васильева Е.В., Муравьева Е.Ю., Трефилова Е.М.) решение суда оставлено без изменения.  

В кассационной жалобе общество просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам, и направить дело на новое рассмотрение.  

Заявитель утверждает, что инспекция при проверке не установила налоговые правонарушения в части неуплаты налога на доходы физических лиц (НДФЛ) и страховых взносов. Заявитель утверждает, что дополнительные мероприятия налогового контроля проводятся только для подтверждения и уточнения ранее выявленных нарушений, а выявление новых нарушений противоречит положениям статей 87, 89, 100 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ). По мнению общества, решением инспекции от 03.10.2023 № 21/2/3 его положение было ухудшено, поскольку сумма доначислений увеличена.  

Общество оспаривает доначисление НДС, ссылаясь на то, что налоговый орган не имел права не принимать входящий НДС по документам ООО «Шеврон-Ойл», ООО «Ураторгпред», ООО «Ройлус» и ООО «Стальмаркет», так как в решении отсутствуют сведения о том, что контрагенты не ведут предпринимательской деятельности, а неуплаченного НДС за 1 квартал 2021 года в сумме 1 245 960 руб. не возникает.  

Заявитель также указывает, что налоговым органом не приняты исчерпывающие меры для установления действительного размера налогового обязательства общества, а налог доначислен в размере, превышающем установленный законом.  

Обществом предоставлены расшифровки к регистру по налогу на прибыль организаций за 2020 год и реестр всех расходов, включая ранее не заявленные, которые, по мнению общества, являются реальными. Заявитель отмечает, что суд не убедился в том, реально ли эти расходы заявлялись ранее, а также в фактическом исполнении сделок, подтверждении первичных документов и обоснованности расходов, которые были представлены лишь в ходе судебного разбирательства.  

По мнению общества, инспекция и суд не установили, включены ли спорные расходы по ООО «Специалист» в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.  

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения.  

Из материалов дела усматривается, что на основании решения от 30.09.2022 инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2019 по 31.12.2021, по итогам которой составлен акт от 28.04.2023 № 3.  

В ходе проверки установлено, что общество в проверяемый период осуществляло деятельность по транспортировке твердых коммунальных  

отходов на территории Пермского края на основании государственного контракта от 14.12.2018 № 0556200000418000008-059608301, заключенного с региональным оператором ПКГУП «Теплоэнерго». Доля выручки от указанного заказчика составила 99%.  

В связи с осуществлением данной деятельности налогоплательщик заявил в декларациях по НДС и налогу на прибыль организаций расходы (налоговые вычеты) по документам следующих «технических» организаций:  

ООО «Мегасектор» (приобретение химических веществ без оплаты на сумму 47 424 850 руб., НДС – 9 484 970 руб., 1,3 кварталы 2020г.):  

 ООО «Траст» (приобретение мусорных пластиковых контейнеров и металлических бункеров на сумму 17 590 389 руб., в том числе НДС – 2 931 731.50 руб., оплата переведена на счета иных юридических лиц, 2 квартал 2020г.);  

ООО «Финамснаб» (приобретение различных ТМЦ на 3 595 416,67 руб., НДС – 719 083,33 руб., 3 квартал 2019г.);  

ООО «АЛЬЯНС-ТК» (приобретение строительных материалов на сумму 4 500 000 руб., в том числе НДС – 750 000 руб., 3 квартал 2019г.);  

ООО «ФОРС» (работы по благоустройству территории и строительно-монтажные работы на объекте по адресу: 

<

...> д 2, корпус Ж – на общую сумму 16 089 960 руб., в том числе НДС – 2 681 660 руб., без оплаты, 4 квартал 2019г.);  

ИП ФИО3 (услуги по исследованию конъюнктуры рынка производства мусорных контейнеров и рекламного материала на сумму 10 000 000 руб., в том числе НДС – 1 666 666,67 руб., 4 квартал 2020г.);  

ООО «Уралстрой» (маркетинго-консалтинговые услуги на 20 000 000 руб., в том числе НДС – 3 333 333 руб., 4 квартал 2020г.).  

Кроме того, в декларациях по НДС и налогу на прибыль обществом были заявлены расходы и налоговые вычеты по счетам-фактурам взаимозависимого лица — ООО «Экол-Техно», оформленным на оказание в 2021 году услуг по транспортировке ТКО в качестве субоператора на общую сумму 264 615 067 руб. (НДС – 44 102 511 руб.). Оплата по данным услугам произведена частично, и по состоянию на 31.12.2022 задолженность составила 81 171 018 руб.  

В книге покупок ООО «Экол-Техно» отражены счета-фактуры не только вышеуказанных «технических» организаций (ООО «Мегасектор», ООО «Финамснаб»), но и иных аналогичных структур: ООО «Неон Лайт», ООО «Центрметалл», ООО «Энерго-Групп», ООО «Техно-Торг», ООО «Технопарк».  

Инспекцией установлено, что указанные контрагенты реальной хозяйственной деятельности не осуществляли, а их расчетные счета использовались для транзита денежных средств и дальнейшего их обналичивания. Полученные наличные средства направлялись на выплату «серой» заработной платы.  

Также проверкой выявлено, что общество «ЭКОЛ» входит в группу компаний, контролируемую ФИО4, включающую в себя четыре организации и шесть индивидуальных предпринимателей, а именно: ООО «Экол-Техно», ООО «Эконет», ООО «Экол-Менеджмент», ФИО5, ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10  

По совокупности указанных обстоятельств инспекция пришла к выводу о фиктивности хозяйственных операций, направленных в нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ на искусственное формирование расходов и налоговых вычетов, что повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций и завышение вычетов по налогу на добавленную стоимость.  

В ходе осмотра помещений и документов, проведенного сотрудниками УФСБ России по Пермскому краю по адресам: 

<

...> выявлены факты использования на одних и тех же серверах базы данных «1С: Предприятие» организациями: ООО «Мегасектор», ООО «Идея-Инжиниринг», ИП ФИО3, ООО «Экол-Техно», ООО «Неон Лайт», ООО «Финамснаб», ООО «Уралстрой», ООО «Центрметалл», ООО «Энерго- Групп», ООО «Технопарк», что дополнительно подтверждает взаимосвязанность их деятельности.  

В период проведения выездной проверки, а также после формирования справки об окончании налоговой проверки общество «ЭКОЛ» представило уточненные декларации по НДС, которыми исключило из налоговых вычетов суммы НДС, ранее заявленные по операциям с ООО «Мегасектор», ООО «Траст», ООО «Финамснаб», ООО «АЛЬЯНС-ТК», ООО «ФОРС», ИП ФИО3, ООО «Уралстрой», а также по ООО «Экол-Техно». Общая сумма к доплате по уточненным декларациям составила 49 328 727,37 руб. , которая была перечислена в бюджет платежными поручениями от 27.12.2022, 27.03.2023, 28.04.2023.  

Таким образом, налогоплательщик фактически признал неправомерность применения налоговых вычетов по указанным сделкам на сумму 49 328 727,37 руб. При этом корректировки по операциям с ООО «Стройинвест», ООО «Омега», ООО «Специалист», ИП ФИО7, ИП ФИО5, ИП ФИО8, ИП ФИО6, ИП ФИО9, ИП ФИО10 не производились.  

С учетом уточненных деклараций и проведенной проверяющими «налоговой реконструкции» сумма НДС к доначислению составила  

1 245 960 руб., в том числе в связи с неправомерным применением вычетов за 1 квартал 2021 года по операциям с ООО «Экол-Техно» в размере  

1 356 157 руб., с учетом уменьшения налоговой базы на суммы реализации в адрес подконтрольных лиц.  

Уточненные декларации по налогу на прибыль обществом не представлены. Проверкой установлено занижение налоговой базы: за 2019 год – на 89 373 253 руб., за 2020 год – на 170 971 136 руб., за 2021 год – на 89 247 527 руб., что обусловлено неправомерным учетом расходов по  

операциям с ООО «Финамснаб», ООО «Специалист», ООО «Уралстрой», ИП ФИО3, ООО «Омега», а также с подконтрольными индивидуальными предпринимателями и ООО «Экол-Техно». При доначислении налога на прибыль инспекция учла суммы налога, уплаченные указанными ИП в рамках упрощенной системы налогообложения, и уменьшила налоговую базу на суммы реализации в адрес подконтрольных лиц. По результатам проверки сумма налога на прибыль к доначислению составила 60 855 234 руб., а с учетом НДС – 62 101 194 руб.  

В возражениях на акт выездной налоговой проверки общество, в числе прочего, указало на несение им в 2019–2021 годах расходов на выплату заработной платы физическим лицам в общей сумме 128 451 000 руб., представив ведомости на выдачу заработной платы с указанием конкретных физических лиц, периодов и сумм выплат.  

Налоговым органом в ходе проверки установлено наличие подписей физических лиц в представленных ведомостях на общую сумму 124 544 000 руб. Указанные расходы инспекцией признаны для целей исчисления налога на прибыль организаций.  

Вместе с тем налоговый орган установил, что общество, выступая налоговым агентом, занизило налоговую базу по налогу на доходы физических лиц, в связи с чем произведено доначисление НДФЛ за 2019– 2021 годы в размере 16 190 720 руб., а также страховых взносов за 2019–2021 годы в сумме 25 169 479 руб. При этом начисление страховых взносов произведено исходя из тарифов, установленных пунктом 2 статьи 425 НК РФ, а начиная со 2 квартала 2020 года — с применением пониженной ставки 15% в связи с наличием у общества статуса субъекта малого предпринимательства.  

По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией составлены дополнения к акту проверки № 21/2/2 от 17.08.2023. В них отражены выявленные нарушения по налогу на доходы физических лиц и страховым взносам, а также учтены: расходы на выплату заработной платы в размере 124 544 000 руб.; доначисленные страховые взносы в сумме 25 169 479 руб.; расходы по дополнительно представленным налогоплательщиком документам на общую сумму 55 273 702 руб., в том числе: по ООО «Фривол», ИП ФИО11, ООО «Юпитер-К» — 5 325 053 руб., по ИП ФИО12 — 49 948 649 руб.  

 По результатам рассмотрения акта проверки, дополнений к нему и возражений налогоплательщика инспекцией принято решение от 03.10.2023 № 21/2/3 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением налогоплательщику доначислены налоги в общей сумме 62 463 957 руб., в том числе: налог на добавленную стоимость за 1 квартал 2021 года — 1 245 960 руб.; налог на прибыль организаций за 2019–2021 годы — 19 857 798 руб.; налог на доходы физических лиц за 2019–2021 годы — 16 190 720 руб.; страховые взносы за 2019–2021 годы — 25 169 479 руб. Кроме того, обществу начислены штрафные санкции по пункту 1 и пункту 3 статьи 122, пункту 1 статьи 123  

НК РФ в общей сумме 2 016 341,9 руб. С учетом установленных инспекцией смягчающих обстоятельств размер штрафа был снижен в 16 раз.  

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился с жалобой в вышестоящий налоговый орган.  

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Пермскому краю от 27.11.2023 № 18-18/384 решение инспекции изменено: отменено начисление штрафов в части, превышающей установленные суммы — по пункту 1 статьи 122 НК РФ свыше 3 016,19 руб., по пункту 3 статьи 122 НК РФ свыше 904 075,26 руб., по пункту 1 статьи 123 НК РФ свыше 101 079,50 руб. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.  

Полагая, что решение налогового органа не соответствует НК РФ, общество обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным.  

При рассмотрении настоящего спора суды обеих инстанций не нашли оснований для признания недействительным оспариваемого решения.  

Оснований для постановки иного вывода у суда округа не имеется в силу следующего.  

Нормой пункта 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.  

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих двух условий:  

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;  

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.  

Из разъяснений, изложенных в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53), следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.  

Документы, представляемые налогоплательщиком в подтверждение налоговых выгод, должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые, последствия.  

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод путем представления документов, оформляющих номинальное движение и реализацию товара (работ, услуг) (в том числе прикрытием получения товара (работ, услуг) неустановленного происхождения от номинального контрагента).  

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого.  

В соответствии с подпунктами 1, 2 статьи 207 и статьей 209 НК РФ налогоплательщиками по НДФЛ являются физические лица - налоговые резиденты Российской Федерации, получающие доход от источников в Российской Федерации и за ее пределами, а также физические лица, получающие доход от источников в Российской Федерации, и не являющиеся резидентами Российской Федерации.  

Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 24, пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 НК РФ, признаются налоговым агентами и обязаны правильно и своевременно исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджетную систему сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со статьей 225 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 НК РФ.  

При этом российские организации, индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, признаются налоговыми агентами по НДФЛ, что возлагает на них обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет сумм этого налога с выплачиваемого налогоплательщикам дохода не позднее дня, следующего за днем его выплаты (подпункт 1 пункта 3 статьи 24, пункты 1 и 6 статьи 226 НК РФ).  

Исчисление сумм и уплата НДФЛ в соответствии со статьей 226 Налогового кодекса производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (пункт 2 статьи 226 НК РФ).  

В соответствии со статьей 419 НК РФ плательщиками страховых взносов признаются, в том числе, организации, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного  

социального страхования и производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам.  

В силу пункта 1 статьи 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для организаций, являющихся страхователями, признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.  

Согласно пункту 1 статьи 421 НК РФ база для исчисления страховых взносов для плательщиков, указанных в абзацах 2 и 3 подпункта 1 пункта 1 статьи 419 НК РФ, определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 420 НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в статье 422 НК РФ.  

Пунктом 1 статьи 431 НК РФ предусмотрено, что в течение расчетного периода по итогам каждого календарного месяца плательщики производят исчисление и уплату страховых взносов исходя из базы для исчисления страховых взносов с начала расчетного периода до окончания соответствующего календарного месяца и тарифов страховых взносов за вычетом сумм страховых взносов, исчисленных с начала расчетного периода по предшествующий календарный месяц включительно.  

По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, и самим обществом не оспаривается, занижение им налоговой базы по налогу на доходы физических лиц и страховым взносам за 2019–2021 годы на сумму 124 544 000 руб., связанное с выплатой физическим лицам через так называемые «обнальные площадки» неофициальной заработной платы. Указанные действия повлекли неуплату НДФЛ в размере 16190720 руб. и страховых взносов в размере 25169479 руб.  

Единственным доводом, на котором заявитель основывает обжалование решения инспекции в данной части, является утверждение о том, что нарушения по НДФЛ и страховым взносам выявлены не в ходе выездной налоговой проверки, а исключительно в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, в связи с чем они не отражены в акте проверки. По мнению заявителя, решение инспекции от 03.10.2023 № 21/2/3 в указанной части ухудшает его положение, поскольку сумма доначисленных налогов увеличена с 62 101 194 руб. до 62 463 957 руб.  

Указанные доводы правомерно отклонены судами нижестоящих инстанций.  

Согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ, в случае необходимости получения дополнительных доказательств, подтверждающих факт совершения налогоплательщиком нарушений законодательства о налогах и сборах либо опровергающих их наличие, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении  

дополнительных мероприятий налогового контроля сроком не более одного месяца. В решении должны быть изложены обстоятельства, обусловившие необходимость их проведения, указан срок и конкретная форма мероприятий.  

В силу пункта 6.1 статьи 101 НК РФ результаты дополнительных мероприятий налогового контроля, сведения о полученных доказательствах и выводы проверяющих подлежат отражению в дополнении к акту налоговой проверки.  

Разъясняя применение названных норм, Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 39 постановления от 30.07.2013 № 57(далее - Пленум № 57) указал, что назначение дополнительных мероприятий налогового контроля допускается исключительно для сбора дополнительных доказательств по обстоятельствам, выявленным в ходе выездной проверки, и не может быть направлено на выявление новых нарушений.  

Как установлено судами и подтверждается материалами дела, инспекцией в ходе выездной налоговой проверки выявлено неправомерное уменьшение налогоплательщиком налоговой базы по НДС и налогу на прибыль организаций в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни и объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете, в связи с созданием формального документооборота с «техническими» организациями: ООО «Мегасектор», ООО «Траст», ООО «Финамснаб», ООО «Альянс-ТК», ООО «Форс», ИП ФИО3, ООО «Уралстрой», ООО «Стройинвест», ООО «Омега», ООО «Специалист», а также взаимозависимым ООО «Экол-Техно».  

Кроме того, установлено неправомерное завышение расходов по налогу на прибыль за счет учета фиктивных сделок с подконтрольными индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения: ФИО8 и ФИО6 (услуги диспетчеризации), ФИО7 и ФИО10 (услуги по обслуживанию мест сбора и накопления отходов), ФИО5 (ведение бухгалтерского, кадрового и налогового учета, составление отчетности), ФИО9 (услуги по ремонту, техническому обслуживанию и гарантийному ремонту автомобилей).  

Таким образом, дополнительные мероприятия налогового контроля были направлены не на выявление новых правонарушений, а на сбор и закрепление дополнительных доказательств уже установленных нарушений, что соответствует положениям статьи 101 НК РФ и правовой позиции, изложенной в постановлении Пленума № 57.  

В части неуплаты НДС по операциям с ООО «Мегасектор», ООО «Траст», ООО «Финамснаб», ООО «АЛЬЯНС-ТК», ООО «ФОРС», ИП ФИО3, ООО «Уралстрой», частично с ООО «Экол-Техно» – налогоплательщик выводы проверяющих признал, представив до составления акта проверки уточненные декларации по НДС с заявлением к доплате НДС в сумме 49 328 727,37 руб.  

В части неуплаты налога на прибыль вследствие занижения налоговой базы заявитель с выводами налогового органа не согласился, последовательно представляя новые налоговые регистры и первичные документы в подтверждение понесенных расходов. В частности, в возражениях на акт проверки общество представило ведомости на выдачу заработной платы физическим лицам с указанием получателей, периода и сумм выплат, которые ранее в бухгалтерском и налоговом учете не отражались, по требованию налогового органа, направленному вместе с решением о проведении выездной проверки, не предоставлялись и не были выявлены даже в ходе проведенных осмотров.  

Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно указывал, что налоговые органы обязаны в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры для установления действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключает возможность вменения налога в сумме, превышающей установленную законом (постановления от 28.03.2000 № 5-П, от 17.03.2009 № 5-П, от 22.06.2009 № 10-П, определение от 27.02.2018 № 526-О).  

Как обоснованно указали суды первой и апелляционной инстанций, в силу пункта 7 Постановление № 53, если налогоплательщик учитывает операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, налоговые органы и суды обязаны исходить из подлинного экономического содержания соответствующей операции.  

Из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 НК РФ, а также пункта 78 постановления Пленума № 57 следует, что налоговый орган и налогоплательщик вправе представлять и исследовать доказательства, в том числе на стадии дополнительных мероприятий налогового контроля и досудебного обжалования решения инспекции.  

Принимая во внимание данные положения, суды верно признали, что налоговый орган обоснованно принял к рассмотрению ведомости на выдачу заработной платы, представленные заявителем с возражениями на акт проверки, и правомерно проверил содержащиеся в них сведения в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 6 статьи 101 НК РФ).  

По результатам проверки установлены выплаты физическим лицам на сумму 124 544 000 руб., которые инспекцией и судами обоснованно квалифицированы как расходы на оплату труда, а также начисленные на них страховые взносы в размере 25 169 479 руб. для целей исчисления налога на прибыль. Одновременно правомерно установлено, что общество, как налоговый агент, неправомерно не удержало и не перечислило НДФЛ в сумме 16 190 720 руб., а также занизило налоговую базу по страховым взносам, что повлекло их недоимку в размере 25 169 479 руб.  

В соответствии со статьей 255 НК РФ в расходы на оплату труда включаются все начисления работникам в денежной и натуральной форме, а также соответствующие страховые взносы. В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и  

реализацией, относятся, в частности, суммы страховых взносов, начисленные в установленном порядке.  

Из этого следует, что расходы на оплату труда могут быть учтены в целях налога на прибыль лишь одновременно с начислением страховых взносов.  

Суды правильно указали, что с учетом установленных инспекцией обстоятельств создания обществом формального документооборота с использованием «технических» организаций и применения их для выплаты неофициальной заработной платы, а также при наличии представленных самим налогоплательщиком ведомостей на выплату заработной платы, доначисление НДФЛ и страховых взносов с одновременным уменьшением доначисленного налога на прибыль, является правомерным и соответствует положениям НК РФ.  

Кроме того, незначительное превышение общей суммы доначисленных решением налогов (на 362 763 руб.) по сравнению с актом проверки судами верно оценено как не являющееся нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, влекущим отмену решения (пункт 14 статьи101 НК РФ).  

При этом в силу пункта 2 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде штрафов, пеней и санкций, а согласно пунктам 9–10 статьи 226 НК РФ удержанный НДФЛ не является расходом налогоплательщика. Исходя из этого и позиции, изложенной в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 03.02.2025 № 309-ЭС24-20306, суды правомерно признали правомерным доначисление налога на прибыль с учетом расходов общества на оплату труда и начисленных страховых взносов, но без учета доначисленного НДФЛ.  

В части доводов заявителя о необоснованном доначислении НДС в сумме 1 245 960 руб. и налога на прибыль организаций в сумме  

19 857 798 руб. суды обеих инстанции правомерно руководствовались следующим.  

Из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета НДС при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета- фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов, оформленных в соответствии с требованиями действующего законодательства; использование приобретенных товаров (работ, услуг) в предпринимательской деятельности.  

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций, в силу статьи 247 НК РФ, признается полученная налогоплательщиком прибыль, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.  

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ, в целях исчисления налога на прибыль, расходами признаются обоснованные и документально  

подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки) осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.  

Ключевым условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика.  

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 2 Постановлении № 53 доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщиков налоговой выгоды должны рассматриваться в совокупности и взаимосвязи, причем оценке подлежит также и деятельность всех участников хозяйственных операций.  

При этом в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика.  

Оценка судом фактических обстоятельств дела в налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, предполагает оценку сделок с участием проверяемого налогоплательщика через ракурс поступления оплаченных им товаров (работ, услуг) и сформированных в результате этих сделок денежных потоков.  

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговой базы применением вычетов по НДС).  

Представление в налоговый орган первичных документов не влечет автоматического применения налоговых вычетов, а является лишь основанием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также предприятий - контрагентов.  

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.  

Отказ в получении налоговых выгод при наличии в документах налогоплательщика недостоверных и противоречивых сведений является его налоговым риском. В целях подтверждения обоснованности заявленных налоговых выгод должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных первичных документов, в том числе в части сведений об участниках и условиях хозяйственных операций.  

Налоговые органы не освобождены от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключает возможность вменения налога в сумме, превышающей установленную законом. Применительно к операциям налогоплательщика с контрагентами, не осуществлявшими экономическую деятельность (подпункт 2 пункта 2 стаьи 54.1 НК РФ), это означает необходимость установления фактического исполнителя сделки, что позволяет вывести реально совершенные хозяйственные операции из незаконного оборота и обеспечить их полное налогообложение (пункт 6 Обзора практики Верховного Суда Российской Федерации от 13.12.2023).  

Настаивая на неправомерности доначисления НДС в сумме 1 245 960 руб. и налога на прибыль в связи с непринятием налоговых вычетов и расходов по сделкам с взаимозависимым ООО «Экол-Техно», налогоплательщик ссылается на вычеты по документам иных контрагентов, к которым у инспекции претензий не возникло.  

Однако налоговый орган обоснованно учел лишь реальные расходы ООО «Экол-Техно», пропорционально выручке, приходящейся на налогоплательщика (68,99%), и отказался учитывать расходы в полном объеме, так как часть доходов ООО «Экол-Техно» не связана с деятельностью налогоплательщика. В частности, счета-фактуры ООО «Уралторгпред» отражали реализацию продукции (соль, сахар), не относящейся к хозяйственной деятельности общества, и доказательств списания этих ТМЦ в расходы налогоплательщик не предоставил.  

Суды правильно отметили, что бухгалтерский и налоговый учет расходов обществом не велся, доказательств списания спорных материалов в производство представлено не было, а неоднократное уточнение расходов и представление новых документов налогоплательщиком не опровергает выводы инспекции.  

При определении налоговой обязанности проведена реконструкция, при которой приняты расходы и налоговые вычеты только от реально действовавших контрагентов, без учета формальной наценки, формировавшейся на ООО «Экол-Техно».  

 Суды обоснованно указали, что заявления общества об увеличении расходов до 53 млн. руб. основаны лишь на данных расчетного счета, что не может служить основанием для признания расходов по налогу на прибыль, которые определяются методом начисления. Изменения в регистры  

налогового или бухгалтерского учета, подтверждающие операции через ООО «Экол-Техно» в большем объеме, налогоплательщик не внес.  

Таким образом, суды первой и апелляционной инстанции полностью и обоснованно поддержал выводы инспекции, отказав заявителю в дополнительном увеличении расходов для целей налогообложения прибыли за 2019–2021 годы. Заявленные в суде дополнительные расходы фактически повторяют ранее установленные инспекцией суммы, что подтверждает законность, правомерность и обоснованность действий налогового органа, а также правильность выводов судов по делу.  

Приведенные в кассационной жалобе доводы налогоплательщика по существу направлены на опровержение отдельных доказательств налогового органа, тогда как судами дана оценка всем доказательствам в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Всем доводам дана надлежащая правовая оценка, переоценка которых судом кассационной инстанции недопустима в силу требований, предусмотренных статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.  

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба – без удовлетворения.  

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд  

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Пермского края от 27.03.2025 по делу № А50-31763/2023 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.2025 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ЭКОЛ» – без удовлетворения.  

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.  

Председательствующий О.Л. Гавриленко 

Судьи Е.А. Кравцова 

 Т.П. Ященок