ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

 

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело №

 А33-22682/2016

г. Красноярск

30 октября 2017 года

Резолютивная часть постановления объявлена «26» октября 2017 года. 

Полный текст постановления изготовлен          «30» октября 2017 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Морозовой Н.А.,

судей: Иванцовой О.А., Юдина Д.В., 

при ведении протокола судебного заседания Таракановой О.М.,

при участии: 

от заявителя (Красноярской краевой коллегии адвокатов «Паритет») - Пустовой С.В., руководителя; от налогового органа (Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю) - Ицких Л.М., представителя по доверенности от 09.01.2017; от налогового органа (Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Красноярска) - Ицких Л.М., представителя по доверенности от 07.04.2017; Окладниковой Е.В., представителя по доверенности от 01/09/2017; Шляхтинцевой С.Ю., представителя по доверенности от 07.04.2017

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Красноярской краевой коллегии адвокатов «Паритет»

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от «08» февраля 2017 года по делу №  А33-22682/2016, принятое судьёй Петракевич Л.О.,  

 

установил:

Красноярская краевая коллегия адвокатов «Паритет» (далее – заявитель, Коллегия) обратилась в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Красноярска (далее – Инспеции) о признании недействительным решения № 15-08 от 17.06.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и к Управлению Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю (далее – Управление) о признании недействительным решения от 29.09.2016 №2.12-13/18147 @, принятого по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика. 

Согласно пункту 75 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации  от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», если решением вышестоящего налогового органа по жалобе решение нижестоящего налогового органа в обжалованной части было оставлено без изменения полностью или частично, то при рассмотрении в суде дела по заявлению налогоплательщика, поданному на основании главы 24 АПК РФ, оценке подлежит решение нижестоящего налогового органа с учетом внесенных вышестоящим налоговым органом изменений (если таковые имели место). При этом государственная пошлина уплачивается заявителем в размере, подлежащем уплате при оспаривании одного ненормативного правового акта. Решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

Исходя из изложенного, суд первой инстанции обоснованно рассмотрел требование как единое. Апелляционный суд так же исходит из того, что Коллегия просит признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Красноярска № 15-08 от 17.06.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 29.09.2016 №2.12-13/18147 @, принятого по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика.

Решением от 08.02.2017 в удовлетворении заявленных требований отказано. 

Не согласившись с вынесенным решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой, просит отменить судебный акт и удовлетворить заявление, по следующим основаниям. 

- Согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органом требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Инспекцией допущено нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки, к которым относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя. 

- Коллегия не извещена инспекцией о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, поскольку извещение о рассмотрение материалов проверки вручено неуполномоченному лицу – главному бухгалтеру Коллегии Чванько Г.С. Представленная указанным лицом доверенность Коллегией не выдавалась, председателем Коллегии не подписывалась. Спорная доверенность не содержит полномочий Чванько Г.С. на совершение определенных действий. Кроме того, доверенность на имя Чванько Г.С. от 16.01.2015 не содержит указание на срок ее действия, в связи с чем в силу положений Гражданского кодекса Российской Федерации действует в течение одного года с даты ее выдачи, и на момент вручения Чванько Г.С. документов утратила свое действие. Чванько Г.С. была отстранена от работы главного бухгалтера, была назначена ревизия по ее деятельности. 

Налоговые органы с заявленными требованиями не согласны, по следующим основаниям. 

- Довод заявителя о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки не соответствует действительности, поскольку в подтверждение полномочий Чванько Г.С. на представление интересов Коллегии представлен подлинник доверенности от 16.01.2015, из содержания которой следует, что Чванько Г.С. предоставлены полномочия получать в инспекции акты, составленные в налоговых органах по результатам выездных налоговых проверок, решения, извещения, уведомления, подписываться от имени Коллегии в получении в налоговых органах любых документов, в том числе, указанных в доверенности; доверенность выдана сроком на три года; подпись председателя Коллегии Пустовой С.В. заверена оттиском печати. Кроме того, факт того, что Чванько Г.С. являлась уполномоченным представителем Коллегии, подтверждается наличием еще одной доверенности от 27.02.2015. Отстранение Чванько Г.С. от работы, на которое ссылается заявитель, документально не подтверждено. 

- 15.06.2016 в адрес инспекции поступило письмо от Коллегии за подписью Пустовой С.В. за вх.№ 18795 с просьбой рассмотреть материалы выездной налоговой проверки в отсутствие и с учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств уменьшить штраф в 10 раз, что также свидетельствует о том, что председателю Коллегии было известно о времени и месте рассмотрения материалов проверки. 

- Действующее налоговое законодательство не обязывает налоговые органы проверять подлинность проставленной в доверенности подписи, заверенной печатью юридического лица.

В судебном заседании объявлялся перерыв. Сведения о перерыве размещены на сайте в сети Интернет, объявлены сторонам. После перерыва заседание продолжено в отсутствие представителя Коллегии, извещенного надлежащим образом о времени и месте продолжения судебного заседания. 

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. 

При рассмотрении апелляционной жалобы судом установлены следующие обстоятельства. 

Инспекцией Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Красноярска на основании решения заместителя начальника инспекции №73 от 30.12.2015 о проведении выездной налоговой проверки (вручено представителю Коллегии по доверенности Чванько Г.С. 30.12.2015), проведена выездная налоговая проверка Красноярской краевой коллегии адвокатов «Паритет» по вопросам исполнения Коллегией обязанностей налогового агента по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2013 по 30.11.2015. 

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлены следующие нарушения налогового законодательства: 

- неправомерное в нарушение статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации не перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц в общей сумме 4 780 920 рублей; 

- непредставление сведений о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных налогов за 2013 год в отношении Лашкина Ф.Г., за 2014 год – в отношении Колпакова Е.В. (всего не представлено 2 документа). 

Указанные нарушения отражены в акте выездной налоговой проверки №15-09 от 29.04.2016, который вручен представителю Коллегии Чванько Г.С. на основании доверенности от 16.01.2015 лично под роспись 10.05.2016.

Рассмотрение материалов проверки назначено на 17.06.2016 в 10 час. 00 мин. (извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки №47 от 10.05.2016 вручено 10.05.2016 представителю Коллегии Чванько Г.С. по доверенности).

15.06.2016 в адрес инспекции поступило письмо от Коллегии за подписью Пустовой С.В. (вх.№ 18795) с просьбой рассмотреть материалы выездной налоговой проверки в отсутствие и с учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств уменьшить штраф в десять раз. Подпись председателя Коллегии заверена печатью организации.

17.06.2016 заместителем начальника Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Красноярска в отсутствие надлежащим образом извещенного налогового агента принято решение №15-08 о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений, согласно резолютивной части которого Коллегии предложено перечислить в бюджет удержанный с доходов, выплаченных адвокатам, налог на доходы физических лиц в размере 4 780 920 рублей и пени за несвоевременное перечисление налога в размере 999 447 рублей 79 копеек.

Кроме того, названным решением за совершение налоговых правонарушений Коллегия привлечена к ответственности, предусмотренной:

- статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление в бюджет сумм налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 98 114 рублей 64 копейки;

- пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством срок в налоговые органы двух документов в виде штрафа в размере 40 рублей (2 х 200 рублей / 10).

Размер штрафа снижен налоговым органом в 10 раз в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств.

Названное решение вручено уполномоченному представителю Коллегии Чванько Г.С. 21.06.2016 по доверенности от 16.01.2015 лично под роспись 21.06.2016.

Красноярская краевая коллегия адвокатов «Паритет» 20.07.2016 обжаловала решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Красноярска №15-08 от 17.06.2016 в вышестоящий налоговый орган – Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю №2.12-13/18147@ от 29.09.2016 апелляционная жалоба Коллегии удовлетворена частично: решение инспекции отменено в части предложения уплатить налог на доходы физических лиц в размере 514 157 рублей (4 780 920 рублей – 4 266 763 рубля) и пени в размере 188 978 рублей 07 копеек (999 447 рублей 79 копеек – 810 469 рублей 72 копейки) за период с 01.01.2013 по 17.06.2016. Причиной изменения решения вышестоящим налоговым органом послужило то, что акт проверки и оспариваемое решение не содержат ссылки на конкретные первичные документы (расчетные и платежные ведомости, платежные документы), на основании которых инспекцией установлена недоимка в сумме 614 157 рублей, в связи с чем невозможно установить период, за который сложилась данная задолженность, установленный срок уплаты налога. 

Не согласившись с решением Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Красноярска №15-08 от 17.06.2016 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю №2.12-13/18147@ от 29.09.2016, считая их нарушающими права и законные интересы Коллегии, 03.10.2016 Красноярская краевая коллегия адвокатов «Паритет» обратилась в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о признании их недействительными в полном объеме. 

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

Из положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

Оспариваемые Коллегией решения были приняты по результатам выездной налоговой проверки.

Согласно пункту 1 статьи 100.1 НК РФ дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, установленном статьей 101 Кодекса.

В пункте 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации  указано, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

В пункте 40 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации  от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что в силу пункта 14 статьи 101 и пункта 12 статьи 101.4 НК РФ неизвещение либо ненадлежащее извещение лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка или иные мероприятия налогового контроля, о месте и времени рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа соответствующих материалов является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения и, следовательно, основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения, вынесенного в отсутствие этого лица по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки или материалов иных мероприятий налогового контроля, если только в ходе судебного разбирательства не будет установлено, что указанное лицо фактически приняло участие в рассмотрении соответствующих материалов.

Таким образом, нарушения процедуры проведения проверки являются основанием для признания незаконным решения налогового органа в том случае, если они лишили лицо, в отношении которого вынесено это решение, участвовать в проведении проверки и в рассмотрении ее результатов. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. В случае если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа.

В пункте 15 статьи 89 Кодекса сказано, что в последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю.

В случае, если налогоплательщик (его представитель) уклоняется от получения справки о проведенной проверке, указанная справка направляется налогоплательщику заказным письмом по почте.

По результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о ее проведении уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки (пункт 1 статьи 100 Кодекса).

Названный акт в силу пункта 5 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).

В части 2 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации  сказано, что акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем). При проведении налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и ответственным участником этой группы (его представителем).

Об отказе лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, или его представителя подписать акт делается соответствующая запись в акте налоговой проверки.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям (пункт 6 статьи 100 Кодекса).

Порядок вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки регламентирован в статье 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 1 названной статьи Кодекса акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Кодекса.

При этом названным пунктом установлена обязанность руководителя (заместителя руководителя) налогового органа известить лицо, в отношении которого проводилась проверка о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 9 данной статьи, указанное в настоящем пункте решение в течение пяти дней со дня его вынесения должно быть вручено лицу, в отношении которого оно было вынесено (его представителю), под расписку или передано иным способом, свидетельствующим о дате получения решения этим лицом (его представителем). В случае, если указанное решение невозможно вручить или передать иным способом, свидетельствующим о дате его получения, оно направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица. В случае направления решения по почте заказным письмом датой его вручения считается шестой день со дня отправки заказного письма.

Решением заместителя начальника инспекции №73 от 30.12.2015 назначено проведение выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности удержания и перечисления Коллегией, как налоговым агентом, налога на доходы физических лиц. Указанное решение получено 30.12.2015 представителем Коллегии Чванько Г.С., действующей на основании доверенности от 16.01.2015 (т. 2, л.д. 187).

Кроме того, указанным представителем Коллегии – главным бухгалтером Чванько Г.С., по доверенности от 16.01.2015 получены следующие документы: 

уведомление №35 от 30.12.2015 о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов (т. 2, л.д. 189); 

требование №8191 от 11.01.2016 о предоставлении документов для проведения выездной налоговой проверки (т. 2, л.д. 190); 

акт выездной налоговой проверки №15-09 от 29.04.2016 (т. 2, л.д. 148); 

извещение о времени и месте рассмотрения материалов проверки №47 от 10.05.2016 (т. 2, л.д. 169);

решение о привлечении к ответственности за совершения налогового правонарушения №15-08 от 17.06.2016 (т. 2, л.д. 161).

Таким образом, ни документов о начале проверки, ни документов в ходе ее проведения, ни документов о результатах проверки руководитель Коллегии Пустовая С.В. не получала, все документы были получены Чванько Г.С. 

На основании заявления от 16.08.2016 (т. 2, л.д. 183), председатель Пустовая С.В. была ознакомлена с результатами проверки только 24.08.2016, что подтверждается протоколом (т. 2, л.д. 184). 

В подтверждение полномочий на представление интересов Коллегии главным бухгалтером Чванько Г.С. представлен подлинник доверенности от 16.01.2015. Из анализа содержания названной доверенности установлено, что Красноярская краевая коллегия адвокатов «Паритет» в лице председателя Пустовой С.В. доверяет главному бухгалтеру – кассиру Чванько Г.С. представлять интересы Коллегии в инспекции, для чего ей предоставлены полномочия получать акты, решения, извещения, уведомления, подписываться от имени Коллегии в получении в налоговых органах любых документов, в том числе, указанных в доверенности, совершать любые иные действия, связанные с представительством в налоговых органах в отношениях, регулируемых законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Доверенность выдана сроком на три года.

Кроме того, в материалы дела налоговым органом представлен подлинник доверенности на Чванько Г.С. от этой же даты от 16.01.2015, содержащей полномочия на представление интересов в инспекции в несколько усеченном виде по сравнению с полномочиями, перечисленными в описанной выше доверенности. В соответствии с указанной доверенностью от 16.01.2015 Чванько Г.С. имеет право представлять интересы Коллегии в ИФНС по Центральному району г. Красноярска, получать в инспекции налоговые документы, акты, решения, связанные с деятельностью Коллегии, балансы расчетов, сдавать бухгалтерскую и налоговую отчетность. 

Руководитель Коллегии Пустовая С.В. факт выдачи и подписания этих доверенностей отрицает. 

В подтверждение наличия у Чванько Г.С. полномочий на представление интересов Коллегии в отношениях с налоговым органом инспекция также ссылается на доверенность от 27.02.2015 (т. 2, л.д. 209), согласно которой главному бухгалтеру предоставлено право получать в инспекции балансы расчетов, а также сдавать бухгалтерскую и налоговую отчетность.

В силу пунктов 1 и 4 статьи 26 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый агент может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах через законного или уполномоченного представителя. Полномочия представителя должны быть документально подтверждены в соответствии с настоящим Кодексом и иными федеральными законами (пункт 3 статьи 26 Кодекса).

Уполномоченным представителем налогового агента в силу пункта 1 статьи 29 Налогового кодекса Российской Федерации признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами, иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом (пункт 3 статьи 29 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 185 Гражданского кодекса Российской Федерации доверенностью признается письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу или другим лицам для представительства перед третьими лицами.

Доверенность от имени юридического лица выдается за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это в соответствии с законом и учредительными документами (пункт 4 статьи 185.1 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В силу пункта 1 статьи 186 Гражданского кодекса Российской Федерации если в доверенности не указан срок ее действия, она сохраняет силу в течение года со дня ее совершения.

Соответственно, доверенность от 27.02.2015 утратила силу 27.02.2016 и не могла подтверждать полномочия представителя после этого момента (то есть на получение акта выездной налоговой проверки №15-09 от 29.04.2016, извещения о времени и месте рассмотрения материалов проверки №47 от 10.05.2016, решения о привлечении к ответственности за совершения налогового правонарушения №15-08 от 17.06.2016). Кроме того, указывая на документы, подтверждающие ее полномочия, Чванько Г.С. данную доверенность  не вписывает. Таким образом, данная доверенность  подтверждать полномочия представителя не может. 

Коллегией подано заявление о фальсификации доказательств – доверенности от 16.01.2015 (в двух абзацах, т. 13, л.д. 35), доверенности от 16.01.2015 (в одном абзаце, т. 13, л.д. 36), письма Коллегии, вх. от 15.06.2016 (т.13, л.д. 37). 

Суд первой инстанции указал, что данное заявление не подлежит рассмотрению. 

При этом суд первой инстанции исходил из следующего. 

В соответствии с частью 1 статьи 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации если лицо, участвующее в деле, обратится в арбитражный суд с заявлением в письменной форме о фальсификации доказательства, представленного другим лицом, участвующим в деле, суд: 

1) разъясняет уголовно-правовые последствия такого заявления; 

2) исключает оспариваемое доказательство с согласия лица, его представившего, из числа доказательств по делу; 

3) проверяет обоснованность заявления о фальсификации доказательства, если лицо, представившее это доказательство, заявило возражения относительно исключения из числа доказательств по делу. 

В этом случае арбитражный суд принимает предусмотренные федеральным законом меры для проверки достоверности заявления о фальсификации доказательства, в том числе назначает экспертизу, истребует другие доказательства или принимает иные меры. 

Уголовная ответственность для лица, представившего доказательство, о фальсификации которого заявлено, предусмотрена статьей 303 Уголовного кодекса Российской Федерации «Фальсификация доказательства», для лица, заявившего о фальсификации доказательства, - статьей 306 Уголовного кодекса Российской Федерации «Заведомо ложный донос». 

Из данных норм суд первой инстанции делает вывод, что из понятия фальсификации доказательства следует, что это искусственное создание доказательства стороной с целью использования в судебном процессе. 

Поскольку в ходе судебного разбирательства председатель Коллегии неоднократно поясняла, что фактически подозревает в фальсификации доверенностей и письма от 15.06.2016 не налоговый орган, являющийся ответчиком по делу, а бывшего главного бухгалтера Чванько Г.С. и поскольку спорные доверенности и письмо были представлены в инспекцию в ходе проверки главным бухгалтером Коллегии Чванько Г.С., то суд первой инстанции пришел к выводу, что налоговый орган указанные доказательства не фальсифицировал; у заявителя отсутствует право на заявление о фальсификации таких доказательств в рамках рассмотрения настоящего дела. 

Заявление Пустовой С.В. суд первой инстанции в этом случае расценил как утверждение, что спорные доверенности и письмо являются недостоверными доказательствами в силу их подделки главным бухгалтером Коллегии Чванько Г.С.

Апелляционный суд с данным подходом не согласен. 

Действительно, заявление о фальсификации доказательства – это заявление о его недостоверности и о невозможности использования его для рассмотрения спора. Но при этом для проверки заявления о фальсификации доказательства не имеет значения кто изготовил это доказательство и как оно попала к лицу, которое на него ссылается. Значение имеет только факт недостоверности доказательства, на которое ссылается сторона, и именно этот факт проверяется в рамках процедуры, предусмотренной нормами Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Поиск виновного в изготовлении подложного доказательства происходит в рамках иного процессуального кодекса Российской Федерации. 

В рамках арбитражного процесса не имеет значения происхождение доказательства, а только тот факт, кто на него ссылается. В противном случае, в соответствии с логикой суда первой инстанции, в отношении любых доказательств, которые были получены стороной от каких либо иных лиц, не участвующих в споре, заявление о фальсификации не возможно – поскольку не сама сторона их изготовила. 

По мнению апелляционного суда, в отношении доказательства, о фальсификации которого заявлено, интересы сторон распределяются следующим образом – одна сторона на него ссылается, другая заявляет о его недостоверности. 

В настоящем деле налоговый орган указывал, что полномочия представителя Коллегии подтверждались доверенностями и косвенно, письмом, председатель Коллегии Пустовая С.В. заявляла о том, что эти документы не достоверны и не могут подтверждать полномочия представителя. 

Пустовая С.В. настаивала на исключении доверенностей и письма из числа доказательств, налоговый орган отказывался и продолжал на них ссылаться. 

Таким образом, все процессуальные основания для проверки достоверности доказательств на основании заявления об их фальсификации у суда первой инстанции имелись. 

В связи с изложенным, заявление о фальсификации двух доверенностей и письма было принято к рассмотрению апелляционным судом. 

В целях проверки заявления о фальсификации Коллегия просила о назначении почерковедческой экспертизы, просила поручить ее проведение ФБУ Красноярская ЛСЭ Минюста России - с целью определения, кем – Пустовой Светланой Владимировной или иным лицом выполнены подписи под указанными документами.

Согласно части 1 статьи 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле. В случае, если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором либо необходимо для проверки заявления о фальсификации представленного доказательства либо если необходимо проведение дополнительной или повторной экспертизы, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе.

Таким образом, в данном случае имеются основания для назначения экспертизы. 

Нормами АПК РФ и пунктом 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 04.04.2014 № 23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе» закреплено, что ходатайство о проведении экспертизы может быть заявлено в суде первой или апелляционной инстанции. 

Суд первой инстанции оставил без рассмотрения заявление о фальсификации и не стал проводить экспертизу. 

Согласно пункту 26 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.05.2009 № 36 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции», поскольку суд апелляционной инстанции на основании статьи 268 АПК РФ повторно рассматривает дело по имеющимся в материалах дела и дополнительно представленным доказательствам, то при решении вопроса о возможности принятия новых доказательств, в том числе приложенных к апелляционной жалобе или отзыву на апелляционную жалобу, он определяет, была ли у лица, представившего доказательства, возможность их представления в суд первой инстанции или заявитель не представил их по не зависящим от него уважительным причинам.

К числу уважительных причин, в частности, относятся: необоснованное отклонение судом первой инстанции ходатайств лиц, участвующих в деле, об истребовании дополнительных доказательств, о назначении экспертизы; 

Также отсутствуют основания для рассмотрения в суде апелляционной инстанции заявлений о фальсификации доказательств, представленных в суд первой инстанции, так как это нарушает требования части 3 статьи 65 Кодекса о раскрытии доказательств до начала рассмотрения спора, за исключением случая, когда в силу объективных причин лицу, подавшему такое заявление, ранее не были известны определенные факты. При этом к заявлению о фальсификации должны быть приложены доказательства, обосновывающие невозможность подачи такого заявления в суд первой инстанции.

В данном случае Коллегией заявлялись соответствующие ходатайства в суде первой инстанции, следовательно, условия статьи 268 АПК РФ для возможности проверки заявления о фальсификации и ходатайства о назначении экспертизы у апелляционного суда имеются. Апелляционный суд считает необходимым выяснение соответствующих вопросов и исследование доказательств с учетом всех доводов сторон. 

В силу этого апелляционный суд пришел к выводу о необходимости удовлетворения ходатайства о назначении экспертизы. 

Согласно пункту 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 04.04.2014 № 23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе», экспертиза может проводиться как в государственном судебно-экспертном учреждении, так и в негосударственной экспертной организации, либо к экспертизе могут привлекаться лица, обладающие специальными знаниями, но не являющиеся работниками экспертного учреждения (организации).

В пункте 2 этого же постановления сказано, что если экспертиза подлежит проведению в экспертном учреждении (организации), суд в целях обеспечения реализации участвующими в деле лицами их права на отвод эксперта (статья 23 АПК РФ), а также права заявить ходатайство о привлечении в качестве экспертов указанных ими лиц (часть 3 статьи 82 Кодекса) в определении о назначении экспертизы указывает, помимо наименования экспертного учреждения (организации), фамилию, имя, отчество судебного эксперта, которому руководителем экспертного учреждения (организации) будет поручено проведение экспертизы.

При поручении проведения экспертизы лицу, не являющемуся государственным судебным экспертом, суд выясняет также сведения о его образовании, специальности, стаже работы, занимаемой должности и указывает их в определении о назначении экспертизы.

ФБУ Красноярская ЛСЭ Минюста России – государственное экспертное учреждение.  

В пункте 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 04.04.2014 № 23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе» закреплено, что согласно положениям части 4 статьи 82, части 2 статьи 107 АПК РФ в определении о назначении экспертизы должны быть решены в том числе вопросы о сроке ее проведения, о размере вознаграждения эксперту (экспертному учреждению, организации), определяемом судом по согласованию с участвующими в деле лицами и экспертом (экспертным учреждением, организацией), указаны фамилия, имя, отчество эксперта.

В соответствии с письмом №733 от 11.04.2017 ФБУ Красноярская ЛСЭ Минюста России  судом было установлено, что поведение экспертизы возможно; срок до 3 месяцев с момента поступления материалов в лабораторию; стоимость исследования одной подписи 15 000 рублей. 

Предложений о поручении экспертизы другой организации от сторон не поступило. 

Согласно письму ФБУ Красноярская ЛСЭ Минюста России №968 от 24.04.2017, направленному в ответ на запрос Третьего арбитражного апелляционного суда, в лаборатории имеются пять подготовленных экспертов по специальности 1.1 «Исследование почерка и подписей»: заведующий отделом СПЭ и ТЭД Дресвянская Елена Викторовна (стаж экспертной работы 29 лет), ведущие государственные судебные эксперты – Новикова Римма Егоровна (45 лет), Подлипаева Татьяна Иванцовна (14 лет), старшие государственные судебные эксперты – Добрынина Светлана Николаевна (9 лет), Покузеева Светлана Викторовна (8 лет). Иной информации об образовании и подготовки экспертов не указано. 

Коллегия предложила в качестве эксперта Новикову Р.Е. – как эксперта, имеющего максимальный стаж. 

Налоговый орган предложил поручить экспертизу Дресвянской Е.В., как лицу, занимающему должность руководителя. 

Апелляционный суд полагает, что при выборе эксперта учету подлежат сведения о его профессиональных качествах, соответственно, о стаже работы по данной специальности. Исходя из данного критерия и основываясь на информации в письме экспертного учреждения апелляционный суд счел необходимым поручить проведение экспертизы ведущему государственному судебному эксперту Новиковой Римме Егоровне. 

Согласно части 2 статьи 82 АПК РФ круг и содержание вопросов, по которым проводится экспертиза, определяются судом.

Коллегией подано заявление о фальсификации доказательств – доверенности от 16.01.2015 (в двух абзацах), доверенности от 16.01.2015 (в одном абзаце), письма Коллегии, вх. от 15.06.2016, перед экспертом Коллегия просила поставить вопросы: кем – Пустовой Светланой Владимировной или иным лицом выполнены подписи под указанными документами.

Данные вопросы прямо соотносятся с заявлением о фальсификации; ранее апелляционный суд указал, что решение данных вопросов необходимо для рассмотрения дела, выяснение полномочий лица, представляющего налогоплательщика при проведении налоговой проверки входит в предмет исследования по настоящему спору. Апелляционный суд согласился с необходимостью поставить перед экспертом соответствующие вопросы. 

Налоговый орган просил поставить перед экспертом вопрос: «Одним и тем же лицом проставлена подпись в доверенностях от 16.01.2015, от 16.01.2016, от 27.02.2015, письме от 15.06.2016 и на справках о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ на имя Агарина С.В. (за 2014, 2015 годы), Толмачевой И.Б. (за 2015 год), Шмыриной Т.К. (за 2014 год), Якоушенко С.А. (за 2014 год), Алексеева Е.С. (за 2014 год), Белявской Е.В. (за 2015 год), ранее представленных в налоговый орган?». Расходы за проведение экспертизы предложил отнести на Коллегию. 

Налоговый орган обосновывал свое требование тем, что справки о доходах физических лиц были представлены от имени Коллегии, на них проставлена подпись Пустовой С.В., данные документы имеют налоговые последствия для физических лиц. 

Вместе с тем Пустовая С.В. отрицает проставление своей подписи под данными документами. 

Поскольку в предмет исследования по настоящему спору не входит выяснение правомерности предоставления справок 2-НДФЛ указанными физическими лицами, а так же установление  налоговых последствий для указанных физических лиц, то апелляционный суд отказал  в постановке данного вопроса перед экспертом.

Так же апелляционный суд отказал в постановке вопроса относительно доверенности от 27.02.2015. Пустовая Е.В. отрицает подписание данного документа, и указывает что в то же время указанная доверенность не имела указания на срок ее действия, то есть в силу статьи 186 ГК РФ действовала год – на момент вручения документов Чванько Г.С. уже утратила свое действие, поэтому значения для спора не имеет.

В указанной ситуации, учитывая, что исследование каждого документа увеличивает судебные расходы сторон на 15 000 рублей,  у апелляционного суда отсутствуют основания для включения данного документа в предмет экспертного исследования. 

В пункте 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 04.04.2014 № 23 сказано, что объектами экспертизы могут быть вещественные доказательства, документы, предметы, образцы для сравнительного исследования, пробы, материалы дела, по которому производится судебная экспертиза.

В судебном заседании 30 мая 2017 года Третьим апелляционным судом у Пустовой Светланы Владимировны отобраны образцы подписей и почерка на 3 листах. 

Кроме того, Пустовой С.В. представлены следующие документы для передачи эксперту: 

1) соглашение от 15.11.2013, заключенное между Коллегией и ЗАО «Енисейтелеком», 

- налоговый орган возражает против направления данного документа эксперту, так как он датирован значительно раньше исследуемых документов. 

Апелляционный суд исходил из того, что данный документ имеет подпись председателя Пустовой С.В., заверенную печатью. Поскольку документ является двухсторонним, апелляционный суд счел что он отвечает критерию достоверности и может использоваться для сравнения; допустимость данного документа исходя из времени его изготовления может быть определена экспертом. Данный документ был передан эксперту. Экспертом при проведении экспертизы не было указан замечаний по поводу данного документа; 

2) три квитанции об оплате денежных средств через банк от 21.01.2014, от 21.01.2014, от 11.10.2014, 

- налоговый орган полагает, что невозможно установить достоверность принадлежности подписи на этих документах Пустовой С.В. и возражает против передачи их эксперту. 

Апелляционный суд исходил из того, что все эти документы имеют подпись и расшифровку подписи Пустовой С.В. Поскольку документы являются двухсторонними, при передаче денежных средств работнику банка проверяется личность (пункт 5.4 «Положения о порядке ведения кассовых операций и правилах хранения, перевозки и инкассации банкнот и монеты Банка России в кредитных организациях на территории Российской Федерации» (утв. Банком России 24.04.2008 № 318-П)), то апелляционный суд счел что они отвечают критерию достоверности и могут использоваться для сравнения; данные документы были переданы эксперту;

3) приходный кассовый ордер №329140 от 28.11.2014 о принятии банком денежных средств,

- имеет машинописные данные лица, вносящего деньги (Пустовая С.В.), данные паспорта и подпись. Налоговым органом возражений не представлено. Поскольку документ является двухсторонним, при передаче денежных средств работнику банка проверяется личность (пункт 5.4 Положения, утв. Банком России 24.04.2008 № 318-П), то апелляционный суд счел что он отвечает критерию достоверности и может использоваться для сравнения; данный документ был передан эксперту;

4) приходный кассовый ордер №2904 от 20.01.2012 о вносе наличных средств

- имеет данные лица, вносящего деньги (Пустовая С.В.), данные паспорта и подпись. Налоговым органом возражений не представлено. Поскольку документ является двухсторонним, при передаче денежных средств работнику банка проверяется личность (пункт 5.4 Положения, утв. Банком России 24.04.2008 № 318-П), то апелляционный суд счел что он отвечает критерию достоверности и может использоваться для сравнения; данный документ был передан эксперту;

5) заявление о переводе №927226 от 28.06.2014, 

- имеет машинописные данные лица, вносящего деньги (Пустовая С.В.), данные паспорта и подпись. Налоговым органом возражений не представлено. Поскольку документ является двухсторонним, при передаче денежных средств работнику банка проверяется личность (пункт 5.4 Положения, утв. Банком России 24.04.2008 № 318-П), то апелляционный суд счел что он отвечает критерию достоверности и может использоваться для сравнения; данный документ был передан эксперту;

6) договор купли-продажи земельного участка №24:04:0301003:1447 от 29.12.2014,

- налоговый орган возражал против направления данного документа эксперту. 

Апелляционный суд исходил из того, что данный документ имеет подпись Пустовой С.В., является двухсторонним, прошел государственную регистрацию, в подтверждение реальности совершения сделки Пустовой С.В. представлены свидетельства о государственной регистрации права на земельный участок 24ЕЛ 613407, 24ЕЛ 613406. Поэтому апелляционный суд счел что он отвечает критерию достоверности и может использоваться для сравнения, данный документ был передан эксперту; 

Налоговый орган просил передать эксперту для сравнения доверенность от 27.02.2015 и справки о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ на имя Агарина С.В. (за 2014, 2015 годы), Толмачевой И.Б. (за 2015 год), Шмыриной Т.К. (за 2014 год), Якоушенко С.А. (за 2014 год), Алексееву Е.С. (за 2014 год), Белявской Е.В. (за 2015 год). 

Пустовая С.В. отрицает подписание данных документов. 

В связи с этим они не могут быть переданы эксперту в качестве материала для сравнения, поскольку в случае непринадлежности Пустовой С.В. данных подписей результаты экспертизы будут недостоверны; в этой ситуации эксперту должны передаваться только документы, принадлежность подписи на которых не вызывает сомнения. Исследование же достоверности подписей под иными документами, как было ранее указано, не входит в предмет исследования настоящего спора, приведет к ненужному  увеличению стоимости экспертизы. 

Кроме того, апелляционный суд счел не подлежащими передаче эксперту следующих документов, представленных Пустовой С.В.: 

1) приказа о приеме на работу №47 от 10.12.2014, №21 от 16.06.2014, заявления о приеме на работу от 16.06.2014, приказа о прекращении действия трудового договора №46 от 28.11.2014, заявления об увольнении от 28.11.2014, 

- поскольку указанные документы хранятся непосредственно у Коллегии, не имеют отметок иных органов или организаций, позволяющих зафиксировать факт их существования; не подлежат регистрации; сведений, подтверждающих наличие трудовых отношений с указанными в них лицами у апелляционного суда нет – в таком случае апелляционный суд не может прийти к выводу о том, что подписи в указанных документах проставлены именно теми лицами, которые в них проставлены, в указанный в них период времени;

2) счетов на оплату №62 от 16.12.2014, №2 от 28.01.2015, платежных поручений №196 от 02.10.2015, №197 от 02.10.2015, №200 от 02.10.2015, №199 от 02.10.2015, №193 от 05.11.2014, №196 от 05.11.2014, №195 от 05.11.2014, №194 от 05.11.2014, 

- поскольку данные документы изготавливаются в одностороннем порядке плательщиком и у него же хранятся, проверки принадлежности подписи лица не производится (Приказ Минфина России от 12.11.2013 № 107н «Об утверждении Правил указания информации в реквизитах распоряжений о переводе денежных средств в уплату платежей в бюджетную систему Российской Федерации», раздел 5 «Положение о правилах осуществления перевода денежных средств» (утв. Банком России 19.06.2012 № 383-П)). Выписки со счета подтверждают факт проведения платежей, но не могут подтверждать принадлежность подписи, 

3) налоговой декларации по НДС за 3 кварталы 2014 года, 

- поскольку она была представлена в электронном виде, что подтверждается квитанцией о приеме декларации в электронном виде, представленной налоговым органом. То есть представленная в материалы дела декларация могла быть распечатана и подписана в любое иное время любым лицом; 

4) расчетов по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 1 квартал 2014 года, за полугодие 2014 года, за весь 2014 год, за 9 месяцев 2014 года,  

- поскольку, во-первых согласно письму УПФР в Центральном районе г. Красноярска от 17.05.2017 №КБ-2229/10-17 со стороны Коллегии был представлен только один расчет по форме РСВ-1, имеющий подпись Пустовой С.В., соответственно иные документы с подписью Пустовой С.В. не могут быть приняты как достоверные. Представленный расчет за 3 месяца 2014 года имеет отметку «копия верна» из чего апелляционный суд делает вывод о том, что данный документ оригиналом не является и не может служить объектом для сравнения;  

5) дневника записей о ходе уголовного дела Удод в 2015 году, 

- поскольку невозможно документально подтвердить личность лица, ведущего записи и время их изготовления. 

С учетом всего изложенного, определением от 06.06.2017 апелляционным судом была назначена экспертиза. 

06.09.2017 в Третий арбитражный апелляционный суд поступило заключение эксперта. 

Экспертиза выполнена ведущим государственным судебным экспертом федерального бюджетного учреждения Красноярской лаборатории судебной экспертизы Министерства юстиции Российской Федерации  Новиковой Р.Е., то есть тем лицом, которому была поручена экспертиза. 

Заключение эксперта имеет все необходимые реквизиты, в том числе приложены подписка о разъяснении статьи 307 УК Российской Федерации, документы, являющиеся предметом исследования и документы, переданные для сравнения. 

Заключение содержит исследовательскую часть и мотивированные выводы. 

Таким образом, по форме и содержанию экспертное заключение соответствует требованиям, предъявляемым Федеральным законом от 31.05.2001 № 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации». 

Отвод выбранному эксперту заявлен не был, оснований сомневаться в его компетентности и беспристрастности у суда нет. 

Эксперт пришел к следующим выводам: 

подписи в доверенности на имя Чванько Г.С. от 16.01.2015, имеющей 2 абзаца текста и в письме Коллегии, выполнены одним лицом, но не Пустовой С.В., а другим лицом с подражанием подписи Пустовой С.В.; 

подпись в доверенности на имя Чванько Г.С. от 16.01.2015, имеющей один абзац текста, выполнена не Пустовой С.В., а другим лицом с подражанием одному из вариантов подлинной подписи Пустовой С.В. 

В соответствии с частью 3 статьи 86 АПК РФ, заключение эксперта оглашается в судебном заседании и исследуется наряду с другими доказательствами по делу. По ходатайству лица, участвующего в деле, или по инициативе арбитражного суда эксперт может быть вызван в судебное заседание. Эксперт после оглашения его заключения вправе дать по нему необходимые пояснения, а также обязан ответить на дополнительные вопросы лиц, участвующих в деле, и суда. Ответы эксперта на дополнительные вопросы заносятся в протокол судебного заседания.

В статье 55 АПК РФ закреплено, что лицо, которому поручено проведение экспертизы, обязано по вызову арбитражного суда явиться в суд и дать объективное заключение по поставленным вопросам. Эксперт вправе с разрешения арбитражного суда знакомиться с материалами дела, участвовать в судебных заседаниях, задавать вопросы лицам, участвующим в деле, и свидетелям, заявлять ходатайство о представлении ему дополнительных материалов.

По ходатайству налогового органа в судебное заседание был приглашен эксперт Новикова Р.Е. 

Эксперт дал пояснения, в частности на вопрос налогового органа о возможности намеренного искажения подписи самой Пустовой С.В. ответил отрицательно. Указал, что вопрос об автоподлоге перед ним не ставился, в то же время при автоподлоге имеются иные признаки, которые в данном случае отсутствовали. 

Автоподлогом может считаться намеренное искажение лицом своей подписи с целью последующего отказа от нее (Аверьянова Т. В., Белкин Р. С., Корухов Ю. Г., Российская Е. Р. Криминалистика. Учебник для вузов. Под ред. проф. Р. С. Белкина. — М.: Издательство НОРМА (Издательская группа НОРМА—ИНФРА -М), 2000; Л. А. Винберг, М. В. Шванкова. Почерковедческая экспертиза: учебник  для вузов МВД СССР. Под ред. проф. Р. С. Белкина. – Волгоград, 1977). 

Апелляционный суд, исходя из ответа эксперта и содержания экспертного заключения, полагает, что в данном случае автоподлог подписи со стороны Пустовой С.В. не возможен, так как подписи в доверенности в два абзаца и письме выполнены одним лицом, но не Пустовой С.В., а подписи в доверенности в один абзац выполнены иным лицом, но так же не Пустовой С.В. 

 В обоих случаях подписи выполнены с подражанием подлинной подписи Пустовой С.В., на что указывает разница в устойчивых и существенных признаках – различная транскрипция и координация движений. Эксперт указывает на замедленность движений и нарушение координации. 

Таким образом, апелляционный суд исходит из того, что подписи во всех спорных документах не выполнялись Пустовой С.В., следовательно полномочия Чванько Г.С. не могли подтверждаться данными доверенностями. 

Апелляционный суд согласен с доводом налогового органа о том, что действующим законодательством на налоговые органы не возложена обязанность по проведению экспертизы подлинности подписи в представляемой представителями доверенности; что у инспекции не могли возникнуть сомнения в подлинности подписи в названных документах. 

Вместе с тем, данные доводы не влияют на объективный факт отсутствия полномочий у представителя и лишение руководителя Коллегии возможности знать о результатах проверки и участвовать при рассмотрении дела. 

Те выводы, которые сделал суд первой инстанции при проверке достоверности спорных документов, по мнению апелляционного суда, являются неверными в силу следующего. 

В связи с доводом председателя Коллегии о нарушении налоговым органом процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, в период рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящим налоговым органом, инспекцией была вызвана для дачи пояснений Чванько Г.С. 

15.08.2016 в инспекцию поступили письменные пояснения Чванько Г.С., согласно которым лично для дачи пояснений явиться главный бухгалтер Коллегии не смогла по причине нахождения на стационарном лечении, но пояснила, что в должности главного бухгалтера Коллегии работала с августа 2005 года по август 2016 года; доверенность на представление интересов от имени КККА «Паритет» в ИФНС по Центральному району г. Красноярска составлена и подписана председателем Коллегии Пустовой С.В. лично и заверена печатью. Кроме того, Чванько Г.С. пояснила, что «руководителю Коллегии Пустовой С.В. достоверно было известно о дате начала и окончания выездной налоговой проверки, а также о дате и времени рассмотрения материалов налоговой проверки, акт и уведомление мной лично были переданы Пустовой С.В. после их получения. Данный факт также подтверждается письменными пояснениями руководителя КККА «Паритет» Пустовой С.В. о причинах возникновения задолженности по налогу на доходы физических лиц. Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в отношении Коллегии от 21.06.2016 также было передано лично председателю КККА «Паритет» Пустовой С.В. сразу после его получения. О причинах непредставления возражений на акт выездной налоговой проверки мне неизвестно».

В ходе судебного разбирательства 30.01.2017 Чванько Г.С. была допрошена в качестве свидетеля, показания свидетеля зафиксированы с помощью аудиозаписи.

Свидетель, бывший главный бухгалтер Коллегии Чванько Г.С. в ходе допроса пояснила суду, что все процессуальные документы, связанные с назначением и проведением выездной налоговой проверки, были получены ею лично на основании доверенности от 16.01.2015, выданной председателем Коллегии Пустовой С.В. На обозрение свидетелю судом были предъявлены две доверенности от 16.01.2015. Свидетель подтвердил, что обе доверенности были подписаны председателем Коллегии Пустовой С.В. Наличие двух доверенностей от одной даты (16.01.2015) свидетель пояснил тем, что для отношений с налоговым органом требовалась доверенность, содержащая более подробные полномочия.

Свидетель Чванько Г.С. в ходе допроса пояснила, что председателю Коллегии Пустовой С.В. достоверно было известно о дате начала и окончания выездной налоговой проверки, а также о дате и времени рассмотрения материалов налоговой проверки, акт и уведомление о времени и месте рассмотрения материалов проверки ею лично передавались Пустовой С.В. сразу после их получения в инспекции. Кроме того, свидетель Чванько Г.С. сообщила суду о том, что все первичные документы передавались налоговому органу в ходе проведения выездной налоговой проверки с разрешения председателя Коллегии. 

Свидетель Чванько Г.С. также пояснила в ходе допроса о том, что выездная налоговая проверка по ее просьбе и с согласия председателя Коллегии Пустовой С.В. проводилась не по месту нахождения Коллегии, а в инспекции. 

Суд первой инстанции и налоговый орган полагались на данные пояснения. 

Однако указанные пояснения не подтверждены документально. 

Вместе с тем, указанные пояснения даны заинтересованным лицом, в противовес таким же устным и письменным пояснениям Пустовой С.В. – лица, которому приписывается принадлежность подписей. 

Единственной гарантией достоверности показаний Чванько Г.С. является предупреждение ее об ответственности за дачу заведомо ложных показаний, но вместе с тем Пустовая С.В. так же предупреждена об ответственности в рамках проверки ее заявления о фальсификации в суде апелляционной инстанции. Отказав Пустовой С.В. в проверке заявления, в том числе и не отобрав расписку,  и сославшись на достоверность показаний ее оппонента с учетом того, что они сделаны с разъяснением возможных уголовно-правовых последствий, суд первой инстанции поставил двух лиц, дающих противоречивые показания, в заведомо неравное положение относительно доказательственной силы их пояснений. В тоже время основанием для установления фактов принадлежности подписи конкретному лицу доказательствами должны быть объективные данные, а не показания лица, которое и подозревается в подделке подписи.  

Чванько Г.С. была отстранена от исполнения обязанностей главного бухгалтера приказом №11 от 25.04.2016. 

По вопросу издания приказа №11 от 25.04.2016 об отстранении главного бухгалтера Чванько Г.С. от исполнения обязанностей до получения результатов ревизии бухгалтерского учета и отчетности свидетель пояснил, что названный приказ был составлен задним числом. 

Суд первой инстанции принял эти пояснения, в то же время они не подтверждены документально и точно так же вступают в противоречие с показаниями другого участвующего в споре лица – Пустовой С.В. 

Налоговый орган и суд первой инстанции ссылаются на то, что Чванько Г.С. с августа 2015 года работала в Красноярской краевой оллегии адвокатов «Паритет» в должности главного бухгалтера, постоянно представляла интересы Коллегии в отношениях с Инспекцией Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Красноярска, сдавала бухгалтерскую и налоговую отчетность, получала акты проверок, извещения о производстве по делах о налоговом правонарушении, решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; что 09.02.2015 Чванько Г.С. получен акт камеральной налоговой проверки №2.10- 21/410 от 05.02.2015 и извещение о производстве по делу о налоговом правонарушении от 05.02.2015; 24.03.2015 ею же получено решение №2.10-21/373 от 17.03.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, штраф по которому впоследствии был оплачен Коллегией. В налоговых декларациях, представляемых Коллегией, в налоговый орган по телекоммуникационным каналам связи, в качестве контактного номера телефона постоянно указывался телефон, принадлежащий главному бухгалтеру Чванько Г.С., что в ходе судебного заседания подтверждено председателем Коллегии. Именно по этому телефону инспектор, проводивший проверку, связывался с проверяемым налоговым агентом, в целях организации проведения проверки. 

Суд первой инстанции указал, что при таких обстоятельствах, с учетом длительной работы главного бухгалтера Чванько Г.С. в Коллегии (с 01.08.2005 по август 2016 года), и постоянном представительстве в налоговых правоотношениях, у налогового органа не могли возникнуть сомнения в подлинности подписи председателя Коллегии Пустовой С.В. на доверенности Чванько Г.С. от 16.01.2015 и наличии у нее полномочий на представление интересов в ходе проведения выездной налоговой проверки. 

Вместе с тем, налоговый орган и суд первой инстанции не берут во внимание, что все эти действия совершены до увольнения Чванько Г.С. и до окончания спорной налоговой проверки и подведения ее итогов, рассмотрения дела. Пустовая С.В. указывает на то, что не давала поручения на оплату штрафа. 

Апелляционный суд исходит из того, что нормами Налогового Кодекса Российской Федерации  не предусмотрена возможность установления полномочий представителя из обстановки. 

При условии прямого опровержения документов, подтверждающих полномочия представителя, тот факт, что ранее эти полномочия имелись доказательственного значения иметь не может. 

То обстоятельство, что подпись председателя Коллегии Пустовой С.В. в доверенности от 16.01.2015 заверена печатью Коллегии, учитывая, что главный бухгалтер до своего увольнения имела доступ к печати, не подтверждает, что руководитель Коллегии давала ей полномочия на совершение данных действий. 

Суд первой инстанции указывает, что в соответствии с пунктом 1 статьи 7 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» ведение бухгалтерского учета и хранение документов бухгалтерского учета организуются руководителем экономического субъекта. Руководитель экономического субъекта обязан возложить ведение бухгалтерского учета на главного бухгалтера или иное должностное лицо этого субъекта либо заключить договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета (пункт 3 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете»). В случае возникновения разногласий в отношении ведения бухгалтерского учета между руководителем и главным бухгалтером данные, содержащиеся в первичном учетном документе, принимаются (не принимаются) главным бухгалтером по письменному распоряжению руководителя экономического субъекта, который единолично несет ответственность за созданную в результате этого информацию (пункт 8 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете).

Из системного анализа вышеназванных норм следует, что председатель Коллегии обязан организовать ведение бухгалтерского учета и осуществлять контроль за выполнением работы главным бухгалтером Коллегии.

Кроме того, как указывает суд первой инстанции, председатель Коллегии должен обеспечить представительство в отношениях с налоговыми органами, организовать контроль за использованием печати организации. При наличии недоверия к главному бухгалтеру организации, которая ранее наделялась полномочиями на представление интересов в налоговом органе, что не отрицалось председателем Коллегии в ходе судебного разбирательства, руководителю следовало, действуя разумно и предусмотрительно, известить налоговый орган об утрате доверия к главному бухгалтеру.

Апелляционный суд исходит из того, что поскольку Пустовая С.В. бухгалтера Чванько Г.С. полномочиями не наделяла, то у нее и не было оснований или возможности для извещения кого либо о прекращении полномочий данного лица. Соответственно, данные ссылки на нормы права не могут иметь отношения к рассматриваемой ситуации. Абстрактное же вменение руководителю организации обязанности в полном объеме контролировать всё происходящее в организации не имеет правового обоснования и не должно производиться без учета реальной возможности обеспечить такой контроль. 

В силу этих же причин апелляционный суд считает неверной ссылку на пункт 1 статьи 189 Гражданского кодекса Российской Федерации и на часть 1 статьи 1068 Гражданского кодекса Российской Федерации. 

Налоговый орган обращает внимание, что из содержания апелляционной жалобы КККА «Паритет» в вышестоящий налоговый орган от 20.07.2016 следует, что председатель Коллегии знала о проведении выездной налоговой проверки, соответственно знала о том, что интересы Коллегии в налоговом органе в ходе проведения выездной налоговой проверки представляет главный бухгалтер Чванько Г.С. Председатель Коллегии в названной апелляционной жалобе обвиняет главного бухгалтера Чванько Г.С. в том, что последняя не известила руководителя Коллегии об окончании проверки, не предприняла мер для подачи возражений на акт проверки, не известила о времени рассмотрения материалов проверки и не явилась сама, не представила никаких документов, подтверждающих расходы. Из указанных пояснений следует, что председатель Коллегии все-таки доверяла главному бухгалтеру представление интересов Коллегии в налоговом органе при проведении проверки, поскольку возмущена тем, что главный бухгалтер не явилась на рассмотрение проверки и не представила возражений на акт выездной налоговой проверки.

Апелляционный суд, изучив текст жалобы Коллегии в Управление (т.1, л.д. 103), не находит в ней подтверждения того, что Пустовая С.В. знала о проведении проверки, либо признает наделение главного бухгалтера полномочиями. Дословно в жалобе указано: «находясь в стационаре на лечении в период с 03 по 21 июня 2016 года не знала об окончании проверки и получении акта. Бухгалтер Чванько Г.С. не известила меня об окончании проверки и вынесении ее результатов, мер для подачи протокола разногласий не приняла, о дате и времени рассмотрения результатов проверки меня не известила и не явилась сама, не обжаловала акт, не представила документов, подтверждающих расходы». 

Таким образом, в жалобе указано, дословно, на то, что руководитель не знала об окончании проверки. 

Апелляционный суд исходит из того, что поскольку проверка была начата до увольнения Чванько Г.С., то Пустовая С.В., как руководитель организации, должна была знать о ее начале. 

Однако это не меняет факта того, что об окончании проверки, ее результатах и времени рассмотрения дела руководитель органа не извещался и узнать не мог. 

Таким образом, лицо, в отношении которого проводилась проверка, не было надлежащим образом извещено о ее результатах и о месте и времени рассмотрения дела, тем самым не обеспечена возможность его участия в рассмотрении материалов проверки

Это свидетельствует о нарушении налоговым органом статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, о невыполнении требований об обеспечении возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки и о наличии оснований для признания решения налогового органа не соответствующим требованиям законодательства вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов выездной проверки повлекло нарушение прав налогоплательщика, выразившееся в необеспечении последнему возможности участвовать во всем процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, представлять возражения и обосновывающие их документы.

Нарушение порядка принятия решения № 15-08 от 17.06.2016, при котором налогоплательщик был лишен права знать об установленных фактах правонарушения, а также представить свои пояснения и возражения на них, является существенным нарушением и является самостоятельным и безусловным основанием для признания решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения незаконным в силу положений пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. Указанный вывод подтверждается правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 12.02.2008 № 12566/07.

На основании изложенного решение суда первой инстанции подлежит отмене, как принятое при неправильном применении статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, с вынесением нового судебного акта об удовлетворении требований заявителя. 

Чеком-ордером от 29.09.2016 заявитель уплатил в бюджет 3000 рублей государственной пошлины за рассмотрение судом требования об оспаривании ненормативных правовых актов налогового органа.

Суд первой инстанции верно указал, что государственная пошлина за рассмотрение арбитражным судом настоящего дела составляет 3000 рублей, поскольку согласно пункту 75 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации №57 от 30.07.2013 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» при оспаривании решений нижестоящего и вышестоящего налоговых органов государственная пошлина уплачивается заявителем в размере, подлежащем уплате при оспаривании одного ненормативного правового акта.

При подаче апелляционной жалобы заявителем оплачено 1500 рублей государственной пошлины. 

В счет оплаты услуг эксперта ФБУ Красноярская ЛСЭ Минюста России Новиковой Риммы Егоровны Красноярской краевой коллегией адвокатов «Паритет» было внесено на депозитный счет Третьего арбитражного апелляционного суда 45 000 рублей платежным поручением от 16.05.2017 №63098.

Ходатайство ФБУ Красноярская ЛСЭ Минюста России №968  о назначении почерковедческой  экспертизы было удовлетворено.

Согласно определения о назначении экспертизы от 06.06.2017, стоимость экспертизы составила 45 000 рублей, которая подлежит выплате эксперту из средств, перечисленных ФБУ Красноярская ЛСЭ Минюста России №968.

Согласно пункту 81 Регламента Третьего арбитражного апелляционного суда выплата денежных средств, зачисленных на депозитный счет, производится на основании судебного акта, принятого Третьим арбитражным апелляционным судом.

Определением от 13.09.2017 Третий арбитражный апелляционный суд определил выплатить с депозитного счета Третьего арбитражного апелляционного суда денежные средства в размере 45 000 рублей Федеральному бюджетному учреждению Красноярская лаборатория судебной экспертизы Министерства юстиции Российской Федерации за проведенную экспертизу. 

Таким образом, всего расходы заявителя составили 49 500 рублей. 

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, данные расходы должны быть отнесены на ответчика.  

  Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от «08» февраля 2017 года по делу № А33-22682/2016 отменить. Принять новый судебный акт. 

Решение № 15-08 от 17.06.2016 Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Красноярска (ИНН 2466124118, ОГРН 1042442940011, г. Красноярск, дата регистрации - 26.12.2004) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом решения от 29.09.2016 №2.12-13/18147@ Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю (ИНН 2465087262, ОГРН 1042442640228, г. Красноярск, дата регистрации - 26.12.2004), принятого по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, признать недействительными.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Красноярска (ИНН 2466124118, ОГРН 1042442940011, г. Красноярск, дата регистрации - 26.12.2004) в пользу Красноярской краевой коллегией адвокатов «Паритет» (ИНН 2466106687, ОГРН 1032402950690, г. Красноярск, дата регистрации - 19.02.2003) 49 500 рублей судебных расходов. 

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи:

О.А. Иванцова

 

Д.В. Юдин