АРБИТРАЖНЫЙ  СУД  СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО  ОКРУГА

Именем Российской Федерации

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 

арбитражного суда кассационной инстанции

Дело № А32-5504/2024

г. Краснодар

24 марта 2025 года

Резолютивная  часть постановления объявлена 18 марта  2025 года

       Постановление изготовлено в полном объеме  24 марта  2025 года

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Гиданкиной А.В. и Герасименко А.Н., при участии в судебном заседании  от заявителя – общества с ограниченной ответственностью «Васюринский мясоперерабатывающий комбинат» – ФИО1 (доверенность от 10.01.2025),  от заинтересованных лиц – Инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по г. Краснодару – ФИО2 (доверенность от 07.03.), Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю – ФИО3 (доверенность от 06.09.2023), рассмотрев кассационную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы России № 5 по г. Краснодару на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 27.08.2024 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.12.2024 по делу № А32-5504/2024, установил следующее. 

ООО «Васюринский мясоперерабатывающий комбинат» (далее – общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по г. Краснодару (далее – инспекция) от 01.08.2023 № 17-12/24, решения Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее – управление) от 15.11.2023 № 26-08/31540@ в части начисления 23 690 452 рублей налога на добавленную стоимость (далее – НДС).

Решением суда первой инстанции, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции, заявленные требования  удовлетворены, признано недействительными решений  инспекции от 01.08.2023 №17-12/24 и  управления от 15.11.2023 №26-08/31540@ о начислении  23 690 452 рублей НДС.

В Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой обратилась инспекция, просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты в части признания недействительными решений инспекции и управления о 23 690 452 рублей НДС и направить дело на новое рассмотрение. Считает неправомерным применение расчетного метода НДС при определении налоговых вычетов по ДНС, поскольку общество не раскрыло  соответствующие хозяйственные операции, учет и использование товаров (работ, услуг) по этим сделкам в деятельности, направленной на реализацию товаров (работ, услуг).

В отзыве на кассационную жалобу общество просит принятые по делу судебные акты оставить без изменения, кассационную  жалобу – без удовлетворения. 

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц  поддержали доводы и возражения, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц,  считает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит  по следующим основаниям. 

При рассмотрении дела суд установил, что инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления и своевременности уплаты обществом в том числе НДС за 2018 – 2020 годы, составила акт от 26.12.2023 № 17-12/59 и дополнения к нему, рассмотрев который вместе с возражениями общества  07.04.2023, 19.07.2023, дополнениями к ним 13.04.2023, материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, вынесла 01.08.2023 решение № 17-12/24 о начислении обществу в том числе 23 690 452 рублей НДС. Решением управления от 15.11.2023 № 26-08/31540@ решение инспекции оставлено без изменения, приложенные обществом к апелляционной жалобе восстановленные документы первичного и бухгалтерского учета (счета-фактуры, накладные, акты выполненных работ) по налоговым вычетам за 2019 год не приняты по мотиву документального неподтверждения и недостаточности для подтверждения права на налоговые вычеты. Общество обжаловало решение инспекции и управления в арбитражный суд. 

Удовлетворяя  требования общества в названной части, суд согласился с его доводами о неправомерном применении инспекцией расчетного метода начисления НДС и использования данных о налогоплательщиках, осуществляющих аналогичную деятельность (далее – аналогичные налогоплательщики). 

Общество в 2018 – 2020 годах применяло систему налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога (далее – ЕСХН) и в силу статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) являлось плательщиком НДС. 

В судебных актах изложено и материалами дела подтверждается принятие инспекцией исчерпывающих мер к уведомлению общества о проводимых мероприятиях налогового контроля, получению документов первичного и бухгалтерского учета как у самого общества (по его юридическому адресу), так и его руководителей (исходя из периода деятельности в обществе, по месту их  регистрации) и других работников (главного бухгалтера, заместителей директора, они же вызывались и на допросы в инспекцию), контрагентов по сделкам, сведения о которых значатся  при анализе движения денежных средств по банкам. Предпринимались инспекцией и меры для вызова в налоговый орган сотрудников общества (в том числе с целью представления документов о фактах хозяйственной жизни общества в спорные налоговые периоды), производились выезды и осмотры по месту их жительства. По месту регистрации общества оно не располагалось, связь с ним по телекоммуникационным каналам связи отсутствовала. Вся почтовая корреспонденция, направленная обществу, возвращалась в связи с ее неполучением обществом. Инспекция также выезжала по юридическому адресу общества, где никто обнаружен не был.  В числе других документов у общества инспекция истребовала: расшифровки дебиторской и кредиторской задолженностей; договоры в отношении всех контрагентов; счета-фактуры выставленные и полученные (указанные в разделе 8 деклараций по НДС); акты выполненных работ; товарные накладные; товарно-транспортные накладные; главные книги; книги покупок; книги продаж; журналы регистрации полученных и выставленных счетов-фактур; оборотно-сальдовые ведомости по всем счетам; регистры налогового учета; акты инвентаризации и инвентаризационные описи; обороты по счетам 68.01, 70, 69.01, 69.02, 69.03; штатное расписание; расчетные ведомости; табели учета рабочего времени; приказы об учетной политике. Перечисленные доказательства инспекция запрашивала как с целью правильного определения  налоговой базы общество по НДС по правилам статей 146, 149, 166, 169, 171, 172 Кодекса, так и предоставления ему налоговых вычетов по НДС.  Ответ на данное требование и документы обществом не представлены. 

При исследовании имевшихся у инспекции книг покупок, книг продаж и анализа банковских выписок по счетам общества  установлены основные покупатели общества,  перечислявшие ему денежные средства,   а также поставщик, которым списывались денежные средства с расчетного счета. На поручения об истребовании документов в  порядке статьи 93.1 Кодекса (819 поручений) по встречным запросам от контрагентов общества получены документы о получении обществом доходов в 2018 году в размере 475 405 973 рублей ( 65% от выручки, поступившей на расчетный счет общества), в  2019 году – 219 952 495 рублей (54% от операций по реализации по книгам продаж), в 2020 году –  5 638 537 рублей (18% от данных в книге продаж). Инспекция также использовала сведений из банков о полученных обществом денежных средствах, запрашивала Департамент ветеринарии Краснодарского края о поголовье крупного рогатого скота (по видам и возрасту), количестве полученного и реализованного молока, получила сведения только на 01.01.2019 года. По запросам в Управление сельского хозяйства г. Краснодара и Министерство сельского хозяйства и перерабатывающей промышленности Краснодарского края  о предоставлении форм отчетности АПК в инспекцию поступила информация о ненаправлении обществом такой отчетности в спорные периоды. Руководителю обществу также направлялось письмо с предложением восстановить первичные и бухгалтерские документы, регистры налогового и бухгалтерского учета и иные документы, не представленные в инспекцию. Инспекция также использовала данные деклараций общества за спорные периоды по ЕСХН, НДС, расчетного счета и фискального отчета ККТ, с учетом всех полученных материалов налогового контроля определила налоговую базу по НДС за 2019 год и, поскольку  общество документально не обосновало право на налоговый вычет НДС, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), а имевшиеся у инспекции документы налогового и бухгалтерского учета были недостаточны для решения вопроса о предоставлении налоговых вычетов (в том числе восстановленные и представленные в управление при апелляционной обжаловании решения инспекции), операции по реализации на налоговые вычеты не уменьшила.

Признавая за обществом право на налоговые вычеты исходя из восстановленных им документов, суд счел неправомерным определение инспекцией налоговых обязанностей общества за 2019 год расчетным путем на основании данных об аналогичных налогоплательщиках без учета сумм налоговых вычетов расчетным путем.  Представление первичных документов (счетов-фактур) одновременно с апелляционной жалобой, по мнению суда,  не лишает инспекцию возможности исполнить в полной мере свою обязанность в сфере осуществления налогового контроля и реализовать права, предоставленные для исполнения указанной обязанности по исследованию представленных обществом счетов-фактур. Инспекция определила доходы общества за 2019 год по расчетному счету, кассовой книге, полученным по встречным проверкам контрагентов, счетам-фактурам, книге покупок за 2019 год в программном комплексе АИС «Налог-3», и могла учесть сведения из товарных накладных, представленных в управление. 

Суд также признал неправомерным определение инспекцией по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса расчетным путем на основании данных по аналогичным налогоплательщикам налоговой базы по НДС исходя из величины выручки аналогичных налогоплательщиков, отметив, что данные о них учитывались только в разрезе экономических видов деятельности и средней численности персонала. Выручка, полученная аналогами, использовалась только для расчета средней выручки и расчетной выручки по периодам общества. При этом как видно из подборки аналогичных налогоплательщиков предоставленной инспекцией, нет ни одного предприятия, которые бы совмещали указанные виды деятельности, более того отсутствует информация о фактически осуществляемой деятельности (выборка по кодам не означает фактической деятельности). Все компании, выбранные как аналогичные налогоплательщики, имеют разное количество сотрудников, нет информации о фактически реализуемых видах деятельности, выручка компаний также существенно отличается и разнится как между собой, так и выручкой общества. Выбранные инспекцией как аналогичные предприятия не отвечают таким критериям как численность работников занятых по видам деятельности, полученная выручка. Фактически инспекция без учета экономических критериев сложила  финансовые результаты деятельности данных предприятий, среднесписочная численность и применены при расчете средней выручки, где выручка по аналогичным налогоплательщикам фактически превысила выручку общества в декларации по  НДС за 2019 год.

При этом суд не учел сформированный в пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» и пункте 17 постановления от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 № 14473/10, 30.01.2007 № 10963/06, 09.11.2010 № 6961/10, 30.10.2007 № 8686/07  правовые подходы, в силу которых подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в частности, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги. 

Статьей 166 Кодекса установлен порядок исчисления налога на добавленную стоимость исходя из налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 154 – 159 и 162  Кодекса, то есть налоговой базы, возникающей у налогоплательщика в результате реализации им товаров (работ, услуг) и не зависящей от налоговых вычетов, право на применение которых налогоплательщик имеет согласно статьям  171, 172 Кодекса. 

В пункте 7 статьи 166 Кодекса законодатель предусмотрел возможность исчисления расчетным путем налога на добавленную стоимость, причитающегося к уплате по операциям, подлежащим налогообложению у налогоплательщика. Поскольку сумма налоговых вычетов не влияет на определение налоговой базы по указанному налогу положение пункта 7 названной статьи Кодекса в отношении налоговых вычетов не применимо. 

Вместе с тем пунктом 1 статьи 171 Кодекса определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166,  на установленные статьей 171 налоговые вычеты. При этом, как следует из статьи 173 Кодекса, сумма налоговых вычетов, право на применение которых имеет налогоплательщик, влияет на сумму упомянутого налога, подлежащую уплате в бюджет. Неосновательное применение налоговых вычетов влечет занижение суммы налога, подлежащей уплате в бюджет. Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС  при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. В силу пункта 1 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм НДС к вычету в порядке, установленном Кодексом.  Анализ приведенных норм в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода. Следовательно, на налогоплательщиках лежит обязанность представить в инспекцию документы, обосновывающие заявленные ими налоговые вычеты.

Возлагая на инспекцию обязанность по предоставлению налоговых вычетов по НДС, суд не дал правовую оценку как поведению общества, уклонявшегося на протяжении всех проводимых инспекцией  мероприятий налогового контроля от представления документов первичного и бухгалтерского учета, необходимых для проверки правильности и полноты определенной им налоговой базы по НДС,  и не представившего инспекции никаких доказательств наличия объективно препятствующих непредставлению документов учета, или их утрате по уважительным причинам и необходимости в связи с чем  их восстановления,  что непосредственным образом влияет на рассмотрение вопроса о возможности заявления налоговых вычетов (только при наличии объективных причин утраты документов и принятии незамедлительных исчерпывающих мер для восстановления учета, а также добросовестном раскрытии налогоплательщиком всех фактов хозяйственной жизни и контрагентах), так и не проверил наличие источника возмещения в бюджете  по всем заявленным налоговым вычетам. Затягивание представления запрашиваемых документов и создания препятствий для проведения налоговыми органами контрольных мероприятий признаками добросовестного поведения, молчание о причинах непредставления документов первичного и налогового учета, и непринятия мер к их восстановлению в случае утраты по обстоятельствам, не зависящим от воли налогоплательщика, признаками добросовестного поведения налогоплательщика в смысле, определенном статьями 3, 23, 31 Кодекса, не обладают. Суд также не учел факты представления обществом при проведении мероприятия налогового контроля и в ходе налоговой  проверки возражений и дополнений к ним,   что также может свидетельствовать о наличии у общества информации о проводимой инспекцией проверки.

Кроме того, исходя из специфики осуществляемой обществом сельскохозяйственной деятельности не исключено применение его продавцами специальных налоговых режимов, не предусматривающих уплату НДС или применении льготной ставки по нему (10%). 

Не проверил суд и правильность определения инспекции величины налоговой базы с учетом расчетной ставки в смысле, определенном в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 16.04.2019 № 302-КГ18-22744, 20.12.2018 № 306-КГ18-13128,, 30.09.2019 № 307-ЭС19-8085. 

Никакой оценки суда не получили и доводы управления о недостаточности для проверки налоговых вычетов представленных обществом при апелляционном  обжаловании решения инспекции документов, в частности, о реальности хозяйственных операций и использовании приобретенных товаров (работ, услуг) в деятельности, облагаемой НДС.

С учетом изложенного выводы суда основаны на неполном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц, а также без учета сформированных правовых подходов при рассмотрении оснований и предметов доказывания, заявленных по делу, что требует внимания и устранения. Поскольку у кассационной инстанции отсутствуют полномочия  установления и оценки фактических обстоятельств дела, выводы о наличии которых носят неполный и требующих дополнительной проверки характер, обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а дело – направлению на новое рассмотрение для устранения указанных недостатков и обсуждения необходимости применения к установленным судом обстоятельствам дела названных правовых подходов (в том числе с учетом добросовестности поведения налогоплательщика при проведении налоговой проверки  и причин сокрытия  от налогового органа фактов хозяйственной жизни, уклонения от представления доказательств соблюдения условий предоставления налоговых вычетов по НДС).

Руководствуясь статьями 286 ? 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа 

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 27.08.2024 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.12.2024 по делу № А32-5504/2024 отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Верховный Суд Российской Федерации в порядке статьи 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. 

Председательствующий                                                                                   Л.А. Черных

Судьи                                                                                                                 А.Н. Герасименко

                                                                                                                           А.В. Гиданкина