АРБИТРАЖНЫЙ  СУД  КРАСНОЯРСКОГО  КРАЯ

 

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Р Е Ш Е Н И Е

10 мая 2022 года

Дело № А33-9821/2020

Красноярск

Арбитражный суд Красноярского края в составе судьи Щелоковой О.С., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Деревообрабатывающая компания «Енисей» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>, дата регистрации: 06.06.2002, место нахождения: 662520, Красноярский край, Березовский район, пгт. Березовка, ул. Трактовая, д. 87/1)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 26 по Красноярскому краю (ИНН 

<

***>, ОГРН  

<

***>, дата регистрации: 26.12.2004, место нахождения: 662971, 

<

...>)

о признании недействительным решения,

при участии: 

от заявителя - ФИО1, по доверенности от 31.12.2020, ФИО2, по доверенности от 31.12.2020, 

от ответчика: ФИО3 по доверенности от 11.01.2021, ФИО4, по доверенности от 11.01.2021, 

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Т.А. Васильевой,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Деревообрабатывающая компания                  «Енисей» (далее – заявитель) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 26 по Красноярскому краю (далее – ответчик) о  признании недействительным решения от 01.10.2019 № 2.2-55/02 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

Заявление принято к производству суда. Определением от 16.04.2020 возбуждено производство по делу.

В судебном заседании представители заявителя на заявленных требованиях настаивали по основаниям, изложенным в заявлении и дополнениях к нему.

Представители ответчика требования не признали, ссылаясь на законность оспариваемого решения.

При рассмотрении дела установлены следующие обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения спора.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 26 по Красноярскому краю проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества «Деревообрабатывающая компания «Енисей» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, среди прочего,  неправомерное, по мнению налогового органа, включение в состав расходов по налогу на прибыль:

вознаграждения  по лицензионным договорам в период прекращения срока действия патентов;

вознаграждения по лицензионному договору на использование товарного знака от 21.10.2010; 

процентов, начисленных на сумму задолженности по договора займов с ИП ФИО5 и ИП ФИО6;

процентов по договору № 59-09 от 22.10.2009 (по уточненной декларации от 28.03.2019);

дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности (ООО «Енисей-Лес»).

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 19.12.2018 № 2.2-32/04, который вручен руководителю общества 24.12.2018.

Обществом представлены возражения на акт налоговой проверки.

Рассмотрение материалов проверки откладывалось.

По результатам рассмотрения акта, материалов проверки и возражений налогоплательщика, налоговым органом принято решение от 01.10.2019 № 2.2-55/02                            «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», на основании которого обществу доначислены, в том числе: 

налог на прибыль в сумме 19 326 136,00 руб.,  пени по налогу в сумме 7 243 161,44 руб.;

налог на имущество организаций в сумме 1 784 293,1 руб., пени по налогу в сумме 722 052,26 руб.;

транспортный налог в сумме 2 175,45 руб., пени по налогу в сумме 514,92 руб.

Общество привлечено к ответственности предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа (с учетом смягчающих обстоятельств) в общем размере 576 898,00 руб. 

Решение  в апелляционном порядке обжаловалось обществом в вышестоящий налоговый орган. По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управлением Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю принято решение от 03.02.2020 № 2.12-14/02156 об оставлении решения без изменения, апелляционной жалобы - без удовлетворения.

Считая решение от 01.10.2019 № 2.2-55/02 нарушающим права и законные интересы налогоплательщика, открытое акционерное общество «Деревообрабатывающая компания «Енисей» обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о признании ненормативного акта государственного органа недействительным.

Исследовав и оценив представленные доказательства, доводы лиц, участвующих в деле, арбитражный суд пришел к следующим выводам.

Из содержания статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) следует, что  для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, суд должен установить наличие одновременно двух условий:

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту,

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 АПК РФ, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

Судом установлено, что установленный законом досудебный порядок обжалования решения от 01.10.2019 № 2.2-55/02 (статья 138 Налогового кодекса Российской Федерации) и срок для обращения с заявлением в арбитражный суд (статья 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) заявителем   соблюдены. 

Оспаривая ращение в полном объеме, заявитель указал на допущенные инспекцией существенные нарушения прав налогоплательщика, являющиеся самостоятельным основанием для отмены обжалуемого решения, а именно: значительная просрочка вынесения решения. Максимальный срок проведения дополнительных мероприятий налогового контроля составляет 1 месяц, т.е. до 13.06.2019, поскольку  последний раз дополнительный документы предоставлялись налогоплательщиком 13.05.2019. Решение должно быть вынесено до 18.07.2019. Ссылка налогового органа на необходимость получения дополнительной информации (документов у ООО «ЯрПатент») и исправления технических ошибок носят надуманный характер. 

Оценив доводы заявителя, суд пришел к следующим выводам.

В силу положений статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, соблюдение норм, закрепленных Налоговым кодексом Российской Федерации, направлено на обеспечение прав и законных интересов налогоплательщика, гарантированных ему при проведении в отношении него мероприятий налогового контроля и оформлении их результатов.

В пункте 14 статьи 101 Кодекса закреплено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Статьями 100 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации установлены сроки, в течение которых налоговый орган обязан рассмотреть материалы налоговой проверки, возражения налогоплательщика, представленные на акт проверки, и вынести решение. При этом нарушение указанных сроков само по себе не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов проверки и безусловным основанием для признания решения налогового органа недействительным.

По смыслу положений, установленных статьей 101, соблюдение проверяющими норм, закрепленных Налоговым кодексом Российской Федерации, направлено на обеспечение прав и законных интересов налогоплательщика, гарантированных ему при проведении в отношении него мероприятий налогового контроля и оформлении их результатов.

Как следует из материалов дела, акт выездной налоговой проверки от 19.12.2018 № 2.2-32/04 с приложениями на 36 листах вручен генеральному директору ООО «ДОК «Енисей» ФИО5 лично 24.12.2018.

24.01.2019 налогоплательщиком представлены письменные возражения (входящий № 01364 от 24.01.2019) на акт налоговой проверки от 19.12.2018 № 2.2-32/04.

Рассмотрение материалов налоговой проверки состоялось 29.01.2019 с участием представителей налогоплательщика. 

31.01.2019 ООО «ДОК «Енисей» к возражениям на акт от 19.12.2018 № 2.2-32/04 представлены дополнительные документы в 17-ти томах.

19.02.2019 состоялось рассмотрение материалов налоговой проверки и письменных возражений в присутствии представителей налогоплательщика.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки принято решение                       № 2.2-53/2 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в срок до 19.03.2019, которое получено представителем налогоплательщика.

По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение к акту налоговой проверки от 08.04.2019 № 2.2-32/04/1. Вручено представителю общества 15.04.2019. 

Также вручено извещение от 15.04.2019 о времени и месте ознакомления с материалами, полученными в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, налогоплательщик извещен о возможности ознакомления с материалами 24.04.2019.

13.05.2019 налогоплательщиком представлены письменные возражения на дополнение к акту налоговой проверки № 2.2-32/04/1 от 08.04.2019.

13.05.2019 представителю налогоплательщика вручены документы, представленные ООО «ЯрПатент» (ИНН 

<

***>) по поручению об истребовании документов (информации) от 20.02.2019 № 424 (вх. № 10382 от 30.04.2019), направленному в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

23.05.2019 по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, в присутствии представителей налогоплательщика, вынесено решение № 2.2-53/4 об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки на 25.06.2019.

Извещением от 23.05.2019 № 2.2-58/3 налогоплательщик извещен о дате, времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки. 

Решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки от 23.05.2019                   № 2.2-53/4 с извещением о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки от 23.05.2019 № 2.2-58/3 получены 23.05.2019 представителем общества.

Запрошенные у ООО «ЯрПатент» документы (информация) по поручению от 21.02.2019 № 444 поступили в Инспекцию 21.06.2019 и вручены ООО «ДОК «Енисей» 25.06.2019.

В целях обеспечения права налогоплательщика на ознакомление с полученными документами (информацией), вынесено решение от 25.06.2019 № 2.2-53/5 об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки на 25.07.2019. Решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки и извещение от 25.06.2019 № 2.2-58/4 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки получены представителем налогоплательщика.

В целях исправления в акте проверки арифметических ошибок, налоговым органом внесены изменения в Акт, которые были вручены 25.07.2019 представителю ООО «ДОК «Енисей».

Вынесено решение № 2.2-53/7 об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки на 27.08.2019. Решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки и извещение от 25.07.2019 № 2.2-58/5 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки также вручены 25.07.2019 представителю налогоплательщика.

27.08.2019 при рассмотрении материалов налоговой проверки (протокол рассмотрения материалов налоговой проверки № 18) присутствовал представитель налогоплательщика, вручены изменения в акт налоговой проверки от 27.08.2019 № 2.2-32/04/3.

27.08.2019 вынесено решение № 2.2-53/8 об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки на 01.10.2019. Решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки и извещение от 27.08.2019 № 2.2-58/6 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки вручены 27.08.2019 представителю налогоплательщика.

01.10.2019 в присутствии представителей налогоплательщика состоялось рассмотрение материалов налоговой проверки (протокол рассмотрения материалов налоговой проверки № 20), вынесено решение от 01.10.2019 № 2.2-55/02 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

Из приведённых обстоятельств следует, что  налоговым органом не допущено каких-либо существенных нарушений процедуры принятия решения от 01.10.2019 № 2.2-55/02: налоговым органом  соблюдены положения статей 100, 101 Кодекса в части вручения заявителю акта налоговой проверки, ознакомления с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля, обеспечения налогоплательщику возможности представить возражения на акт проверки, участвовать в рассмотрении материалов проверки и представлять свои объяснения. 

В ситуации соблюдения налоговым органом права налогоплательщика участвовать в рассмотрении материалов проверки и дачи пояснений, нарушение срока проведения проверки не является безусловным основанием для признания недействительным решения по результатам проверки. Отложение рассмотрения материалов проверки было вызвано обстоятельствами, которые не зависели от налогового органа и данные действия инспекции являлись разумными по продолжительности.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 20.04.2017 № 790-О разъяснено, что нарушение налоговым органом сроков рассмотрения материалов налоговой проверки не препятствует ему в принятии того или иного итогового решения и не может само по себе предрешать его законность, что не позволяет признать такое процессуальное нарушение в качестве безусловного основания для отмены итогового решения налогового органа по смыслу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. 

Следует учитывать правовую позицию Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в пункте 31 Постановления от 30.07.2013 № 57                       "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", согласно которой несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, предусмотренных, в том числе пунктом 1 статьи 101 Кодекса, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами Налогового кодекса Российской Федерации. 

Таким образом, нарушение сроков при проведении мероприятий налогового контроля, в том числе, месячного срока, не является основанием для признания недействительным оспариваемого решения, а служит поводом для проверки законности процедуры принудительного взыскания доначисленных налоговых обязательств.

Суд не усмотрел со стороны налогового органа существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не может быть признано недействительным по мотиву нарушения процедуры проведения ВНП и рассмотрения материалов налоговой проверки.

По существу заявленных требований суд пришел к следующим выводам.

В силу статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель является плательщиком налога на прибыль организаций. В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налога на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов за исключением расходов, указанных в статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документально, оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, из анализа норм статей 247 и 252 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, могут быть отнесены только документально подтвержденные затраты.

Согласно сформированному Верховным Судом Российской Федерации в определениях от 19.08.2015 № 305-КГ15-9089, от 13.11.2015 № 305-КГ15-14956 подходу,  налогоплательщику может быть отказано в праве на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат в случае, если из совокупности обстоятельств, установленных налоговым органом, следует, что первичные учетные документы, представленные в обоснование понесенных затрат, не свидетельствуют о реальности хозяйственных отношений с контрагентами, направлены на создание фиктивного документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций.

Статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» предусмотрено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога необходимо исходить из того, подтверждают представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет, то есть условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно пункту 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Согласно позиции, изложенной в постановлениях Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2010 № 15574/09, от 25.05.2010 № 15658/09, от 20.04.2010 № 18162/09, налогоплательщик имеет право на получение налоговой выгоды только при условии реального исполнения определенной сделки.

Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения. 

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление Пленума № 53), при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды (пункт 2). Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена 6 налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4). 

Данные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2). 

На необходимость определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, также указано в пункте 7 постановления Пленума № 53.

Эпизод 1. Доначисление налога на прибыль в связи с исключением из состава расходов лицензионных платежей за пользование результатами интеллектуальной деятельности (изобретения), начисленных за периоды прекращения действия лицензионных договоров.

На основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации  прочими расходами, связанными с производством и реализацией, признаются другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией. Несмотря на открытый перечень видов прочих расходов, основаниями для учета их в целях налогообложения налогом на прибыль в соответствии с общими правилами статьи 252 Кодекса являются их экономическая обоснованность и наличие оправдательных документов.

ИП ФИО5 (лицензиар) и ООО «ДОК «Енисей» (лицензиат) заключены следующие договоры:

- лицензионный договор от 24.10.2014 № 005 о предоставлении неисключительной лицензии на использование изобретения «Способ переработки бревен» (далее - лицензионный договор от 24.10.2014 № 005);

- лицензионный договор от 01.03.2011 № 004 о предоставлении неисключительной лицензии на использование изобретения «Способ переработки отходов дефектных участков продукции» (далее - лицензионный договор от 01.03.2011 № 004).

На изобретение «Способ переработки бревен» по заявке № 201247322 (с приоритетом 08.11.2012) ФИО5 выдан патент № 2523286. Срок действия патента до 08.11.2032.

На изобретение «Способ переработки отходов дефектных участков пилопродукции» по заявке № 2009125071 (с приоритетом 30.06.2009) ФИО5 выдан патент № 2398675. Срок действия патента до 30.06.2029.

Исключительное право на патент № 2398675 отчуждено ИП ФИО5 индивидуальному предпринимателю ФИО7 (далее - ИП ФИО7) по договору об отчуждении исключительного права на изобретение от 01.07.2014 № 001, о чем 24.10.2014 внесена запись в Государственный реестр изобретений Российской Федерации.

В лицензионный договор от 01.03.2011 № 004, дополнительным соглашением от 01.07.2014, заключенным с ИП ФИО7 (Лицензиар) и ООО «ДОК «Енисей» в лице ФИО5, внесены изменения в пункт 6.1 раздела 6 (Платежи), в раздел содержащий адрес и банковские реквизиты Лицензиата (ООО «ДОК «Енисей»). 

Разделом 6 (Платежи) лицензионных договоров от 24.10.2014 № 005, от 01.03.2011 № 004 предусмотрено, что за предоставление прав, предусмотренных данными договорами, Лицензиат уплачивает Лицензиарам вознаграждение.

В проверяемом периоде в составе расходов при исчислении налога на прибыль ООО «ДОК «Енисей» учтены суммы вознаграждения по вышеуказанным лицензионным договорам в следующих размерах:

- по лицензионному договору от  24.10.2014 № 005 сумма вознаграждения за 2015-2016 годы составила 56 000 000,00 руб.;

- по лицензионному договору  от 01.03.2011 № 004 сумма вознаграждения за 2014-2016 годы составила 76 000 000,00 руб.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что патенты № 2523286, № 2398675 прекращены досрочно с 09.11.2014, с 01.07.2016 соответственно, в связи с неуплатой правообладателями в установленный срок пошлины за поддержание патента в силе, что следует из сведений, размещенных на сайте Федеральной службы по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам.

Действия патентов № 2523286, № 2398675 восстановлены правообладателями, соответственно с 27.10.2015, с 22.05.2017.

По мнению инспекции, поскольку в периоды с 09.11.2014 по 27.10.2015, с 01.07.2016 по 22.05.2017 исключительные права на изобретения «Способ переработки бревен», «Способ переработки отходов дефектных участков продукции» за ФИО5 и ФИО7 не сохранялись, ООО «ДОК «Енисей» необоснованно производило начисление лицензионных платежей по фактически прекращенным лицензионным договорам от 24.10.2014 № 005 от 01.03.2011 № 004.

Анализируя нормы глав 70, 72 Гражданского кодекса Российской Федерации, налоговый  орган указывает, что прекращение исключительного права у правообладателя на результат интеллектуальной деятельности устраняет ограничения для третьих лиц на свободное безвозмездное пользование результатов интеллектуальной деятельности. Таким образом, в период прекращения действия исключительного права на изобретения любые третьи лица, включая общество, не ограничены в праве свободного пользования изобретениями. В силу взаимозависимости с правообладателями общество располагало сведениями о прекращении у данных физических лиц патентов и, соответственно, об отсутствии ограничений для третьих лиц. Перечисление денежных средств ИП ФИО5 и ИП ФИО7 в период прекращения действия патентов и лицензионных договоров имеет характер безвозмездной передачи денежных средств, поскольку не связано с получением какого-либо встречного представления либо со стремлением общества соблюсти положения законодательства и избежать наступления какой-либо ответственности. 

По мнению инспекции, правовых оснований для отражения в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, сумм денежных средств, безвозмездно переданных обществом предпринимателям, не имеется. ООО «ДОК «Енисей» неправомерно учтена в составе прочих расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций               сумма в размере 27 920 143,73 руб., в том числе: за 2015 год -  26 772 602,74 руб., за 2016 год - 1 147 540,99 руб.

Однако инспекцией не учтено следующее.

В соответствии со статьей 1345 Гражданского кодекса Российской Федерации интеллектуальные права на изобретения, полезные модели и промышленные образцы являются патентными правами. Автору изобретения, полезной модели или промышленного образца принадлежат следующие права: исключительное право; право авторства. Объектами патентных прав являются результаты интеллектуальной деятельности в научно-технической сфере, отвечающие установленным настоящим Кодексом требованиям к изобретениям и полезным моделям, и результаты интеллектуальной деятельности в сфере дизайна, отвечающие установленным Кодексом требованиям к промышленным образцам (статья 1349).

Согласно статье 1399 Кодекса при неуплате в установленный срок патентной пошлины за поддержание патента на изобретение, полезную модель или промышленный образец в силе, действие патента на изобретение, полезную модель или промышленный образец прекращается досрочно. Механизм восстановление действия патента на изобретение, полезную модель или промышленный образец определен в статье 1400 Кодекса.

Как ранее указано, действие патентов восстановлено патентообладателями в установленном законом порядке: патент № 252286 - восстановлен с 27.10.2015, патент № 2398675 - восстановлен с 22.05.2017.

В период приостановления действия патентов заявителем продолжалась реализация товаров на экспорт и на внутреннем  рынке, что подтверждено материалами дела, и, как следствие, продолжалось пользование интеллектуальными правами (тома 3, 5, приложение к отзыву от 03.08.2020). 

В период прекращения действия патента и до его восстановления, объект патентных прав, т.е. результат интеллектуальной деятельности, не изменился. Патентообладатель в данный период не утратил возможность защиты своего права от третьих лиц.

Следует отметить, что лицензиары не информировали общество о намерении прекратить договорные отношения, дополнительные соглашения к лицензионным договорам сторонами не заключались, условия договоров не изменялись и странами не оспаривались, следовательно, выплаты произведены  на законных основаниях.

Как поясняет заявитель, экономическая целесообразность выплаты платежей за пользование интеллектуальными правами в период приостановления действия патентов состоит в недопущении предоставлении права на использование указанных патентов конкурентам налогоплательщика.

Мнение инспекции о возможности безвозмездного использования исключительных прав на изобретения «Способ переработки бревен», «Способ переработки отходов дефектных участков продукции» в период до восстановления патентных прав за ФИО5 и ФИО7 противоречит основным принципам гражданско-правовых отношений.                    В частности, статье 10 Гражданского кодекса Российской Федерации, в которой  закреплено, что не допускаются осуществление гражданских прав исключительно с намерением причинить вред другому лицу, действия в обход закона с противоправной целью, а также иное заведомо недобросовестное осуществление гражданских прав (злоупотребление правом).

Поскольку факт использования идеи патента при производстве работ не оспаривается, суд считает, что расходы по лицензионным договорам напрямую связаны с осуществлением хозяйственной деятельности общества, направлены на получение дохода, являются экономически оправданными и документально подтвержденными. Период прекращения действия патентов не влияет в рассматриваемой ситуации на налоговые обязательства организации.

Требование общества по данному эпизоду подлежит удовлетворению. Оспариваемое решение в части доначисления 5 584 029,00 руб. налога на прибыль, 1 110 630,09 руб. пени и 111 768,00 руб. штрафа – признанию недействительным.

Эпизод 2. Доначисление налога на прибыль в связи с исключением из состава расходов лицензионных платежей за предоставление права использования товарного знака в размере 32 000 000,00 руб., начисляемых в пользу взаимозависимого лица ФИО5 (директор и участник общества).

Из оспариваемого решения следует, что инспекцией сделан вывод об отсутствии оснований для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на расходы на уплату лицензионных платежей за пользование товарным знаком в пользу ФИО5 в силу наличия в сделках между взаимозависимыми лицами признаков недействительности; выявления обстоятельств, указывающих на то, что основной целью данных сделок являлась неуплата налога на прибыль. 

Действия общества по учету в целях налогообложения результатов таких сделок квалифицированы инспекцией, как превышение пределов осуществления прав на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, установленных статьей 54.1 НК РФ, в связи с чем, обществу доначислены к уплате в бюджет суммы полученной налоговой экономии.

Согласно предмету лицензионного договора от 21.12.2010 лицензиар ИП ФИО5 предоставляет лицензиату ООО «ДОК «Енисей» за вознаграждение право использования товарного знака, зарегистрированного органом Роспатента в Государственном реестре товарных знаков за номером № 403240 за ИП ФИО5

На момент заключения лицензионного договора ФИО5 являлся учредителем ООО «ДОК «Енисей» с долей участия в уставном капитале 100%, в связи с чем, на основании пункта 2 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации данные лица являются взаимозависимыми лицами для целей налогообложения.

В периоды с 02.04.2003 по 26.04.2012 и с 16.05.2016 по настоящее время ФИО5 являлся единоличным исполнительным органом общества. В период с 10.05.2012 по 15.05.2016 ФИО5 являлся директором Филиала ООО ДОК «Енисей» (ИНН 

<

***>/КПП 240443001), зарегистрированного с 10.05.2012 по 11.07.2016 по адресу 

<

...> (фактическое местонахождение основных производственных мощностей).

Спорный товарный знак на основании заявки № 2008718183 зарегистрирован Решением Федеральной службы по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам от 15.01.2010 в Государственном реестре товарных знаков за номером № 403240 с приоритетом от 30.05.2008 для товаров 31 класса Международной классификации товаров и услуг (далее - МКТУ). Правообладателем исключительного права на товарный знак указан ИП ФИО5

Общество в проверяемом периоде реализовывало продукцию, которая согласно заключению эксперта АНО «Центр патентных экспертиз» от 20.11.2018 № 017834/6/77001/412018/2.2-75/65/И-10610 является товаром, однородным по отношению к товарам МКТУ 31, в отношении которых товарному знаку предоставлена правовая охрана.

Инспекция указывает, что у ООО «ДОК «Енисей» на момент заключения лицензионного договора (21.12.2010) и в период его действия (до 31.05.2018) отсутствовало право использовать спорный товарный знак и схожие с ним обозначения для индивидуализации товаров МКТУ 31 и однородных товаров без согласия правообладателя. Мнение инспекции основано на  заключении эксперта АНО «Центр патентных экспертиз» от 20.11.2018 № 017834/6/77001/412018/2.2-75/65/И-10610.

На момент заключения лицензионного договора формальные основания для признания экономически оправданными расходов Общества на выплату вознаграждения за использование товарного знака в пользу ИП ФИО5 имелись. Вместе с тем, в ходе проверки установлено, что данные формальные основания возникли в результате согласованных действий самого общества и взаимозависимого с ним лица ФИО5, заведомо направленных на неуплату налога на прибыль.

В качестве таких оснований инспекция указывает на следующее.

Общество свободно использовало схожее обозначение для маркировки реализуемых товаров до регистрации спорного товарного знака. Данное обстоятельство подтверждается протоколом допроса от 06.08.2018 главного инженера ООО ДОК «Енисей» в период с 2003 года по сентябрь 2012 года ФИО8, протоколом допроса от 02.08.2018 начальника ЛЗУ на верхнем складе в период с декабря 2008 года по 25.03.2013 и с 23.07.2014 по 31.07.2016 ФИО9, протоколом допроса от 08.08.2018 инженера-электрика                       ООО ДОК «Енисей» в периоды с 04.07.2005 по 03.12.2010 и с 18.04.2011 по 03.04.2015 ФИО10

Первоначально в 2008 году заявку № 2008718183 на регистрацию спорного обозначения в качестве товарного знака в ФГУ «Федеральный институт промышленной собственности Федеральной службы по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам» (далее - Роспатент) подало именно ООО «ДОК «Енисей» в лице директора ФИО5

До регистрации товарного знака ООО «ДОК «Енисей» уступило права и обязанности по заявке № 2008718183 на регистрацию спорного товарного знака на основании договора уступки прав от 17.03.2009 № 23-09 ИП ФИО5 Со стороны цедента и цессионария договор уступки подписан одним лицом – ФИО5

По мнению инспекции, сделка по уступке права на заявку представляет собой фактически отказ общества в пользу третьего лица от исключительного права на уже используемый товарный знак.

Товарный знак по заявке № 2008718183 зарегистрирован Федеральной службой по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам Решением от 15.01.2010 за правообладателем - ИП ФИО5

Заключение впоследствии обществом лицензионного договора от 21.12.2010 на получение права, от свободного обладания которым общество фактически отказалось, свидетельствует о наличии у общества  при совершении последовательных взаимосвязанных сделок  (договор уступки права на заявку и лицензионный договор) иной основной цели, чем получение права использования спорного товарного знака.

При исследовании налоговых последствий для общества от заключения взаимосвязанных сделок (договор уступки и лицензионный договор) установлено, что начисляемое вознаграждение по лицензионному договору уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль общества. Взаимозависимое лицо ИП ФИО5, использующее УСНО с объектом «доходы», облагает получаемое вознаграждение по ставке 6%, тогда как у Общества налог на прибыль уменьшается на сумму, равную 20% от начисленных лицензионных платежей. Общая налоговая экономия от согласованных действий взаимозависимых лиц составляет 14% (20 – 6 = 14%) от суммы лицензионных платежей.

С учетом того, что общая сумма лицензионных платежей за период действия спорного договора составила 180 млн. руб. (из них на период, охваченный настоящей выездной налоговой проверкой, приходится 32 млн. руб.), из под налогообложения взаимозависимыми лицами выведена значительная сумма доходов.

Инспекцией сделан вывод о том, что основной целью заключенного лицензионного договора, в действительности, являлось намерение общества не платить налог на прибыль, что является превышением пределов осуществления прав на уменьшение налоговой обязанности  и влечет отказ в признании такого права.

По мнению инспекции, о намеренном создании обществом формального документооборота для обоснования расходов, а не на получение в пользование товарного знака, свидетельствуют следующие обстоятельства.

1. Товарный знак содержит значительную часть фирменного наименования общества.

Пункт 2 статьи 1474 ГК РФ устанавливает прямой запрет на распоряжение фирменными наименованиями. Заключенная сделка по уступке прав на заявку на регистрацию товарного знака, является нарушением установленного законом запрета, поскольку, по существу, является сделкой по предоставлению обществом права использования фирменного наименования в товарном знаке третьему лицу (ИП ФИО5).

На основании статьи 168 ГК РФ сделка, несоответствующая закону, является ничтожной и, соответственно, недействительной. Недействительная сделка на основании п. 1 ст. 167 ГК РФ не порождает правовых последствий с момента ее совершения, а все полученное по сделке подлежит возврату. Возникновение исключительного права на товарный знак у ИП ФИО5 и, соответственно, возникновение у ФИО5 правомочия на заключение лицензионного договора в качестве лицензиара, являются правовыми последствиями недействительной сделки.

При указанных обстоятельствах выплаченные лицензионные платежи не могут быть учтены в целях налогообложения, поскольку фактически не поступают в собственность ФИО5 и подлежат возврату обществу.

2. Товарный знак является сходным до степени смешения с фирменным наименованием общества. 

Товары, в отношении которых в Роспатент подана заявка на регистрацию спорного товарного знака, и товары, реализуемые Обществом, являются однородными. Данное обстоятельство подтверждено заключением эксперта АНО «Центр патентных экспертиз» от 20.11.2018 № 017834/6/77001/412018/2.2-75/65/И-10610.

Пунктом 8 статьи 1483 ГК РФ установлен запрет на регистрацию товарного знака при указанных обстоятельствах. Невыявление Роспатентом данных обстоятельств при экспертизе товарного знака (письмо Роспатента от № 04412 от 28.02.2019) не препятствует обществу в реализации права на защиту исключительного права на фирменное наименование, путем обращения на основании п. 2 ст. 1512 ГК РФ в Роспатент либо в суд с требованием о признании недействительным предоставления правовой охраны спорному товарному знаку.

Непринятие мер по защите исключительного права на фирменное наименование свидетельствует о поведении общества, отличном от обычного при данных обстоятельствах.  Отказ общества от такого судебного спора является обстоятельством, подтверждающим общий вывод инспекции, об отсутствии в действиях общества по выплате лицензионных платежей признаков деловой разумности, и о наличии у последовательных взаимосвязанных сделок (договор уступки прав на заявку и лицензионный договор) основной цели, не связанной с их предметами, а именно цели - неуплаты налога на прибыль.

3. Сделка по уступке ИП ФИО5 права на заявку на регистрацию товарного знака на момент ее заключения являлась для общества убыточной, поскольку предусмотренная договором цена в размере 30 600 руб. не покрывает расходов, произведенных обществом при подаче заявки в органы Роспатента, и несопоставима с суммой лицензионных платежей (180 млн. руб.), которую общество впоследствии обязалось выплатить ИП ФИО5

4. При реализации пиломатериалов, общество фактически использовало схожие товарные знаки.

Данное обстоятельство подтверждается бланкам официальных писем общества, протоколом осмотра от 22.03.2018 № 1, информацией, размещенной на официальном сайте Общества (http://www.dok-enisey.ru), информацией, размещенной на сайте покупателя «Строитель Кубани» (http://www.sk-kuba№.ru), письмами поставщиков упаковочной пленки: АО «Пластик» № 19-19/41175 от 16.10.2018, ООО «Шиноремонтный завод» № 2.16-07/1/3957дсп от 16.10.2018, ООО «ГРОССПАК» № 2.16-08/23431дсп от 25.10.2018.                        В Таможенном реестре объектов интеллектуальной собственности (далее - ТРОИС) сведения о спорном товарном знаке не обнаружены.

По мнению инспекции, для общества не имело принципиального значения получение в пользование именно того товарного знака, который зарегистрирован правообладателем                ИП ФИО5 В целях соблюдения законодательства об интеллектуальных правах достаточно было иметь разрешение на использование любого схожего товарного знака.

Общество не реализовывало в период действия лицензионного договора товары, в отношении которых спорному товарному знаку предоставлена правовая защита (а именно товары МКТУ 31 - деревья, древесина необработанная, древесина неокоренная, кора, стволы деревьев, стружка древесная для изготовления древесной массы). Фактически обществом осуществлялась реализация однородных товаров (пеллеты, пиломатериал обрезной, доска калиброванная, доска калиброванная клеено-слоистая, доска калиброванная сращенная, доска строганная срощенная, доска строганная, доска строганная клееная, доска нестроганная клееная, доска террасная,  брусок цельный, брусок сращенный, блок-хаус сращенный, блок-хаус цельный, облицовочная доска, облицовочная доска сращенная, облицовочная доска цельная и сращенная, доска пола, доска пола сращенная, брусок сращенный, брусок цельный). Данное обстоятельство подтверждается содержанием официального сайта общества (http://www.dok-enisey.ru), договорами поставки продукции и приложениями к ним, контрактами на поставку пиломатериалов на экспорт и приложениями к ним, реестрами отгрузки готовой продукции за 2014-2016 годы в адрес основного покупателя ООО «КрасЛесСнаб», карточками балансового счета 90.1, 43.1, отчетами о движении готовой продукции, ассортиментным перечнем реализуемой продукции, прейскурантом цен ООО ДОК «Енисей», представленными по требованиям о представлении документов.

В заключении экспертизы от 20.11.2018 № 017834/6/77001/412018/2.2-75/65/И-10610 сделан вывод о том, что товары, фактически реализуемые обществом, и товары МКТУ 31 являются однородными.

Инспекция делает вывод, что общество в проверяемом периоде фактически реализовывало иной, хотя и однородный, товар и маркировало его иным, хотя и схожим, товарным знаком.

Общество располагало Отчетом органов Роспатента об информационном поиске и выборке тождественных и сходных обозначений до степени смешения по заявленным товарам и услугам (по словесным элементам), приложением к отчету об информационном поиске к заявке № 2008718183 и Уведомлением ФИПС от 28.07.2009 о результатах проверки соответствия заявленного обозначения требованиям законодательства по заявке № 2008718183, в которых содержались сведения о наличии в Российской Федерации ряда правообладателей схожих товарных знаков, которым предоставлена правовая защита в отношении аналогичных (а не однородных) видов товаров. Указанные в отчете правообладатели имеют даже больше прав требовать от общества заключения с ними лицензионных договоров и выплаты в их пользу вознаграждения, чем ИП ФИО5

По мнению инспекции, для общества при заключении лицензионного договора имел значение не конкретный товарный знак, а конкретный правообладатель. Соответственно, основной целью при заключении лицензионного договора являлось, не соблюдение законодательства об интеллектуальной собственности, а начисление задолженности конкретному лицу.

5. Регистрация товарного знака за ИП ФИО5, без последующего заключения лицензионного договора с обществом,  не имела экономического смысла. 

ИП ФИО5 не производил и не реализовывал товары, в отношении которых товарному знаку предоставлена правовая защита. В Таможенном реестре объектов интеллектуальной собственности сведения о правообладателе ИП ФИО5, а также о спорном товарном знаке не обнаружены. Спорный лицензионный договор согласно сведениям Государственного реестра товарных знаков был единственным. Фактически получить доходы от распоряжения спорным товарным знаком путем заключения договоров с третьими лицами ИП ФИО5 возможности не имел, поскольку спорный товарный знак был непригодным для использования третьими лицами в силу содержания в нем фирменного наименования общества, что  означает наличие у общества права предъявления к третьим лицам исков, связанных с нарушением исключительного права на фирменное наименование.  Товарный знак фактически не имеет ценности на рынке для иных участников гражданского оборота. Следовательно, целью регистрации товарного знака ИП ФИО5 являлось не получение дохода от использования и распоряжения товарным знаком, а создание формальных условий для квалификации перечисляемых обществом в его адрес денежных средств, в качестве лицензионных платежей.

6. Узнаваемость и ценность схожему товарному знаку создавало только общество, у покупателей товарный знак ассоциируется только с ООО «ДОК «Енисей». 

Данное обстоятельство подтверждается письмами покупателей ИП ФИО11, ООО «Белстройкомплект», ООО «Авантаж». Отказ общества от исключительного права на товарный знак путем заключения договора уступки права на заявку в пользу ИП ФИО5 представляет собой для общества сделку, лишенную деловой разумности.

7. Заключенный лицензионный договор заведомо не предназначался для урегулирования прав и обязанностей сторон сделки, имел формальный характер, условия фактически не соблюдались сторонами.

Проверкой установлено фактическое несоблюдение Лицензиаром обязанностей, предусмотренных пунктом 1.3 договора и неиспользование прав, установленных пунктом 2.1 договора. Документального подтверждения фактов передачи ИП ФИО5 обществу документации, проведения инструктажа, обучения и повышения квалификации работников общества, технического и консультационного сопровождения не представлено.

Заключением эксперта АНО «Центр патентных экспертиз» от 20.11.2018 № 017834/6/77001/412018/2.2-75/65/И-10610 установлено, что условия пункта 1.3 не соответствуют существу и предмету такого вида гражданско-правового договора, как лицензионный договор на использование товарного знака. Данное условие присуще такому виду договора как договор коммерческой концессии.

По мнению инспекции, лицензионный договор являлся формальным, и представлял собой часть фиктивного документооборота, направленного на создание видимости соблюдения интеллектуальных прав и придание платежам общества, произведенным в пользу взаимозависимого лица такого статуса, который позволяет учесть их в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Наличие в договоре положений, которые не отвечают предмету лицензионного договора, а также положений, которые заведомо неисполнимы, означает, по мнению налогового органа, что стороны с момента заключения не имели намерений руководствоваться во взаимоотношениях положениями договора.

Инспекция не оспаривает наличие у общества реализации товаров на экспорт, а также отсутствие в решении выводов относительно внешнего рынка. В ходе проверки установлено, что ИП ФИО5 никогда не занимался производством и реализацией продукции, в т.ч. на внешнем рынке. Следовательно, спорный товарный знак не вводился на внешний рынок, не рекламировался и не может ассоциироваться на внешнем рынке с ИП ФИО5 либо с выпускаемой и реализуемой предпринимателем продукцией.

По мнению общества, налоговым органом не учтено, что основанием для заключения договора на уступку прав на заявку на регистрацию спорного товарного знака являлся факт наличия у ФИО5 интеллектуальных прав на спорный товарный знак. Указанные права возникли у физического лица в связи с фактом разработки товарного знака и обусловлены тем, что данная деятельность не входила в должностные обязанности ФИО5, как единоличного исполнительного органа общества.

По данному эпизоду суд пришел к следующим выводам.

Согласно подпункту 37 пункта 1 статьи  264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся следующие расходы налогоплательщика - периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и правами на средства индивидуализации (в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, полезные модели, промышленные образцы).

Лицу, на имя которого зарегистрирован товарный знак (правообладателю), принадлежит исключительное право использования товарного знака в соответствии со статьей 1229 настоящего Кодекса любым не противоречащим закону способом (исключительное право на товарный знак), в том числе способами, указанными в пункте 2 настоящей статьи. Правообладатель может распоряжаться исключительным правом на товарный знак (статья 1484 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Понятие товарного знака раскрыто в пункте 1 статьи 1477 Гражданского кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым товарным знаком является обозначение, служащее для индивидуализации товаров юридических лиц или индивидуальных предпринимателей, признается исключительное право, удостоверяемое свидетельством на товарный знак. Обладателем исключительного права на товарный знак может быть юридическое лицо или индивидуальный предприниматель (статья 1478). На территории Российской Федерации действует исключительное право на товарный знак, зарегистрированный федеральным органом исполнительной власти по интеллектуальной собственности, а также в других случаях, предусмотренных международным договором Российской Федерации (статья 1479). Статьей 1515 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрена защита права на товарный знак, ответственность  за незаконное использование товарного знака.  В статье 1512 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрены порядок и основания оспаривания предоставления правовой охраны товарному знаку.

Как следует из лицензионного договора от 21.12.2010, его предметов является предоставление лицензиату ООО «ДОК «Енисей» за вознаграждение права использования товарного знака, зарегистрированного органом Роспатента в Государственном реестре товарных знаков за номером № 403240 за ИП ФИО5

Следовательно, право на товарный знак зарегистрировано за ИП ФИО5 в установленном порядке и подлежит соответствующей защите. Заключение между ООО «ДОК «Енисей» и лицензиаром лицензионного договора соответствует закону.

Данный договор в установленном порядке не оспорен, не признан недействительным.

Как следует из представленного налоговым органом экспертного заключения                            № 017834/6/77001/412018/2.2-75/65/И-10610 Автономной некоммерческой организации «Центр патентных экспертиз» Некоммерческого партнёрства «Федерация судебных экспертов» исключительное право на фирменное наименование ООО ДОК «Енисей» не дает право использования товарного знака № 403240, который является комбинированным обозначением. То есть, экспертом подтверждено, что товарный знак  включает в себя не только фирменное наименование, как утверждает налоговый орган. Данный вывод опровергает доводы о ничтожности сделки по передаче прав на товарный знак.

В подтверждение реальности использования товарного знака в деятельности обществом представлены  карточки JAS, на которых имеются изображения товарного знака.  Обществом  представлены отчеты по проведенным аудитам качества JAS, результаты ежедневных и еженедельных испытаний продукции, произведенной по запатентованной технологии в соответствии с требованиями JAS, технологические инструкции участкам производства по соблюдению требований JAS. В качестве примера использования товарного знака обществом представлены фотографии рекламы на улицах городов Японии, приложенные к информационному отчету «Arsenal Japan LTD». К информационному отчёту приложены подтверждающие документы (акт выполненных работ, платежные поручения, справки валютных операций).

Вывод о формальности заключения лицензионного договора опровергается использованием товарного знака при продвижении продукции налогоплательщика на внешних рынках. ФИО5 (лицензиаром) проводилась проверка качества маркируемой товарным знаком продукции ООО ДОК «Енисей» (лицензиата), что подтверждается отчетами на соответствие требованиям JAS. Подтверждением движения наклеек являются карточки бухгалтерских счетов по учету движения наклеек за период 2014-2016 годы.

В подтверждение использования товарного знака в материалы дела представлен Отчет     № 3638-НМА/18 об определении рыночной стоимости товарного знака (знака обслуживания) № 403240 («ENISEY», «ЕНИСЕЙ», «Деревообрабатывающая компания»), согласно которого рыночная стоимость указанного товарного знака составляет 120 313 000 руб. Оценщиком проведен анализ, в таблице №1 в сравнении (гр.3 и гр.6) с лицензионными платежами по товарному знаку ставка роялти значительно вышеа. На стр. 47 отчета оценщиком сделан вывод о том, что вклад товарного знака в приращение объемов реализации компании составляет 44%. На долю товарного знака приходится прирост выручки, который за  2014 – 2016 годы оставил более 503 млн. руб. 

В пояснениях от 24.09.2020 обществом проведен анализ производственных показателей, подтверждающих доводы о наличии экономической эффективности использования товарного знака.

Следует отметить, что инспекцией не оспаривается факт использования спорного товарного знака при маркировке товаров.

В рассматриваемой ситуации, при доказанности использования товарного знака в деятельности и экономической эффективности такого использования, доводы налогового органа отклоняются судом как необоснованные. Мнение инспекции о недопустимости использования Отчета в качестве доказательств по делу не опровергает использование товарного знака в деятельности общества. 

В подтверждение фактов использования товарного знака «ENISEY ЕНИСЕЙ деревообрабатывающая компания», обществом представлено Заключение патентного поверенного от 09.06.2021 Союза Центрально-Сибирской торгово-промышленной палаты.              В ходе исследования установлено, что ООО «ДОК «ЕНИСЕЙ» с 25.10.2011 по настоящий момент имеет право на использование товарного знака, свидетельство № 403240, в отношении товаров, для которых данный товарный знак зарегистрирован, любым законным способом. Товарный знак по свидетельству № 403240 в виде тождественного ему обозначения, а также обозначений со степенью сходства, близкой к тождеству, размещается ООО «ДОК «ЕНИСЕЙ» непосредственно на реализуемой продукции (деревянных брусьях), на упаковке, на рекламной продукции и стелах, на бланках официальной документации, а также на общедоступном сайте в сети интернет. Заключенный между ООО «ДОК «ЕНИСЕЙ» и ИП ФИО5 лицензионный договор позволяет на законных основаниях реализовывать товар (брусья и доски из дерева, пеллеты), однородный товарам (деревья, древесина необработанная, древесина неокоренная, кора, стволы деревьев, стружка древесная для изготовления древесной массы), в отношении которых зарегистрирован товарный знак по свидетельству № 403240, под обозначением, тождественным или сходным до степени смешения с товарным знаком по свидетельству № 403240. На момент проведения настоящей экспертизы установлено, что ООО «ДОК «ЕНИСЕЙ» действительно реализует и продвигает товар, однородный товарам, в отношении которых зарегистрирован товарный знак по свидетельству № 403240, под обозначением, тождественным ему или сходным с ним до степени смешения.

Совокупность приведенных обстоятельств подтверждает обоснованность доводов заявителя и наличие оснований для включения расходов за использование товарного знака в составе расходов по налогу на прибыль.

По данному эпизоду налоговый орган ссылается на взаимозависимость участников лицензионного договора.

Согласно пункту 1 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения. Взаимозависимость как обстоятельство, свидетельствующее о получении необоснованной налоговой выгоды, может иметь правовое значение только тогда, когда такая взаимозависимость используется участниками сделки в целях осуществления согласованных действий. 

Взаимозависимость участников сделок сама по себе не может приравниваться к недобросовестности лиц при недоказанности противоправности их поведения (в том числе в целях налогообложения), не является отклонением от обычных условий хозяйствования, не противоречит нормам гражданского законодательства о свободе экономической деятельности. Взаимозависимость как обстоятельство, свидетельствующее о получении необоснованной налоговой выгоды, может иметь правовое значение только тогда, когда такая взаимозависимость используется участниками сделки в целях осуществления согласованных действий, направленных на незаконное занижение налоговой базы.

В силу правовых позиций, изложенных в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.03.2008 № 13797/07, в пункте 3.3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 № 441-О, вменяя последствия взаимозависимости, налоговый орган должен доказать, что такая заинтересованность повлияла на условия или экономические результаты сделок и деятельности участников.

В материалы настоящего дела подобных доказательств не представлено.  

Доводы инспекции, положенные в основу вывода о преднамеренности действий ООО «ДОК Енисей» и ИП ФИО5 о создании схемы ухода от налогообложения, не подтверждены соответствующими доказательствами. Ссылка инспекции на осведомленность общества о наличии ряда правообладателей схожих товарных знаков, нетипичное поведение общества (непредъявленные исков в суд) не могут быть положены в основу вывода о получении обществом налоговой выгоды. Действия общества не противоречат действующему законодательству. 

Суд считает, что не может рассматриваться как нарушение закона и недобросовестное поведение ведение ИП ФИО5 деятельности, подпадающей под применение льготного режима налогообложения, о чем указывает инспекция в обоснование направленности действий на получение налоговой выгоды.

Суд не усматривает наличия в действиях заявителя и его контрагента согласованных умышленных действий, направленных на искусственное, без реальной хозяйственной цели, создание условий для применения расходов, исключительно в целях налогообложения.

Более того, налоговый орган фактически оценивает экономическую целесообразность, рациональность и эффективность хозяйственных взаимоотношений общества с его контрагентом в гражданских правоотношениях, то есть выходит за пределы своей компетенции. 

Хозяйствующие субъекты сами определяют цели своей деятельности, а налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, на что указано определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 № 320-О-П, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. 

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. 

Налоговый и судебный контроль не призваны проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 24.02.2004 № 3-П, постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.01.2009 № 2236/07, от 26.02.2008  № 11542/07).

Как ранее указывалось, принципы оценки необоснованной налоговой выгоды приведены в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53. О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В настоящем деле существование перечисленных обстоятельств не доказано. Совокупная и взаимная оценка всех доказательств не подтверждает обоснованность доводов инспекции о направленности действий ООО «ДОК Енисей» на получение необоснованной налоговой выгоды. Соответствующего экономического обоснования, из которого следовало бы, что неосновательная налоговая выгода является исключительным мотивом не установлено. Таким образом, понесенные обществом расходы отвечают критериям экономической обоснованности  и документальной подтвержденности. 

С учетом установленных по делу обстоятельств, требование общества по данному эпизоду подлежит удовлетворению. Оспариваемое решение в части доначисления 5 065 320,00 руб. налога на прибыль, 789 614,55 руб. пени и 185 139,00 руб. штрафа – признанию недействительным.

Эпизод 3. Доначисление налога на прибыль в связи с исключением из состава расходов затрат на уплату процентов по договору займа. 

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида являются внереализационными расходами.

Проверкой установлено, что при исчислении налога на прибыль организаций за 2014-2016 годы ООО «ДОК Енисей» необоснованно включило в состав внереализационных расходов сумму процентов по договорам займа № 18-13 от 01.07.2013, № 03/13 от 10.11.2013 с ИП ФИО5 и с ИП ФИО6

28.03.2019 (после окончания срока проведения дополнительных мероприятий налогового контроля) обществом представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2016 год, согласно которой сумма внереализационных расходов увеличена обществом на сумму процентов по договору займа от 22.10.2009 № 59-09 с ИП ФИО5 Общая сумма процентов по данному договору, подлежащая учету в целях налогообложения, составила 22 422 541,63 руб.

Как следует из пояснений налогового органа, до представления уточненной налоговой декларации общество придерживалось позиции, что сумма процентов в размере 8 354 399,35 рублей начислена за 2015-2016 годы на задолженность в размере 43 000 000,00 руб. по договору займа от 01.07.2013 № 18-13 с займодавцами ИП ФИО5 (сумма задолженности – 28 000 000,00 руб.) и договору займа от 10.11.2013 № 03/13 с ИП ФИО6 (сумма задолженности – 15 000 000,00 руб.). 

Задолженности в указанных размерах образовались в результате заключенных соглашений о прекращении взаимных обязательств от 01.10.2015 и от 25.10.2015, которыми прекращены обязательства общества по уплате лицензионных платежей и встречные обязательства предпринимателей по предоставлению займов обществу.

Проверкой установлено, что обязательства общества по уплате лицензионных платежей в размере 43 000 000,00 руб. на момент заключения соглашений о взаимозачете исполнены (путем перечислений на расчетные счета предпринимателей), что исключало возможность их зачета. Учитывая, что договор займа представляет собой сделку, признаваемую заключенной с момента передачи денежных средств, фактически задолженности по договорам займа на сумму 43 000 000,00 руб. у общества перед предпринимателями не возникло. Соответственно, проценты в размере 8 354 399,35 руб. начислены и учтены обществом в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, необоснованно. 

Впоследствии, обществом изменило позицию относительно оснований для начисления процентов в сумме 8 354 399,35 руб. и стало утверждать, что данная сумма в составе общей суммы 22 422 541,63 руб. является процентами по договору займа от 22.10.2009 № 59-09 с займодавцем ИП. ФИО5, начисленными за 2013-2016 года.

В подтверждение правомерности включения в состав внереализационных расходов за 2016 год процентов по договору займа от 22.10.2009 № 59-09 с ИП ФИО5                        ООО «ДОК «Енисей» к возражениям на акт от 19.12.2018 № 2.2-32/04 представлены: бухгалтерская справка по пересчету процентов по договорам займа с ИП ФИО5 за период с 2013-2016 годы, расчет процентов по договору займа за период с 2013-2016 годы с ИП ФИО5 

Инспекцией установлено, что показатели, приведенные в Расчете процентов, противоречат регистрам бухгалтерского учета (в разрезе контрагентов), представленным обществом в рамках выездной проверки. 

В качестве обстоятельств, подтверждающих отсутствие у общества в проверяемом периоде спорной задолженности и обязанности по начислению на нее процентов, инспекция ссылается на следующее.

На основании Соглашений от 28.10.2013 № 8, от 25.12.2013 № 9, от 26.12.2013 № 10, от 16.04.2014 № 11 к договору займа от 22.10.2009 № 59-09 ИП ФИО5 (займодавец) и ООО «ДОК «Енисей» (заемщик) в целях соблюдения условий заключенных Заемщиком кредитных договоров с Восточно-Сибирским банком ОАО «Сбербанк», констатируют, что на момент заключения данных соглашений задолженность заемщика перед Займодавцем по договору займа от 22.10.2009 № 59-09 составляет 141 450 000,00 руб. и является фиксированной по 15.10.2015.

Стороны договора займа подтвердили размер существующей на момент заключения Соглашений задолженности, которая не включает спорную сумму, а также установили предельный размер задолженности по договору займа в периоды 2013-2015, что само по себе, ограничивает возможность начисления процентов по договору в указанные периоды. 

Данное условие сторонами договора займа исполнялось, о чем свидетельствуют показатели расчетов процентов за пользование заемными средствами по договору займа от 22.10.2009 № 59-09 за 1 квартал 2014 года, 2 квартал 2015 года, 3 квартал 2016 года, представленным Обществом в рамках проверки, а также регистрами бухгалтерского учета (карточкой по счету 67.3), согласно которым размер кредиторской задолженности                         ООО ДОК «Енисей» на 31.12.2013, 31.12.2014, 31.12.2015, 31.12.2016 составлял максимально возможную сумму - 141 450 000,00 руб.

Инспекция указывает, что гражданское законодательство предоставляет сторонам договоров займа право на прекращение обязательств различными способами, в т.ч. путем прощения долга. В связи с чем, отсутствуют основания для вывода о том, что по состоянию на 31.12.2013, 31.12.2014, 31.12.2015, 31.12.2016 у общества имелась ошибочно неучтенная задолженность по процентам по договору займа от 22.10.2009 № 59-09 и сохранялась обязанность по начислению на нее процентов.

Представленный обществом Расчет не может быть признан достоверным, поскольку противоречит документам бухгалтерского учета и согласующимися с ними по содержанию Соглашениям о фиксации долга, которыми стороны договора займа фактически добровольно прекратили действие спорного договора займа в периоды 2013-2016 года в части обязательства по начислению процентов.

Об отсутствии у общества перед ИП ФИО5 задолженности по процентам в период 2013-2016 годы, по мнению инспекции, свидетельствует непринятие мер по взыскания процентов со стороны заимодавца. Займодавец, как предприниматель, ведет самостоятельный учет своих обязательств и прав требования, и не связан ошибками в бухгалтерском учете общества.

Кроме того, признание обществом в конце 2018 года задолженности по процентам за периоды с 2013 по 2015 годы, т.е. за пределами сроков исковой давности, не отвечает признаку разумности, соответственно, отличается от обычного и добросовестного поведения участника финансово-хозяйственных отношений. Такое поведение искусственно создает у заемщика переплату по налогу на прибыль за периоды, охваченные проверкой, и нивелирует ее результат. Соответственно, реальной целью сторон сделки по признанию в конце 2018 года задолженности по процентам, якобы подлежащих начислению за 2013-2016 годы, являлась неуплата налога на прибыль, начисленного по результатам выездной налоговой проверки.

Доначисление налога на прибыль налоговым органом по данному эпизоду произведено исходя из двух оснований:

- погашения Обществом в 2012 году суммы задолженности по данному договору займа (исходя из данных регистров бухгалтерского учета);

- изменение сторонами договора займа условий договора – прекращение в периодах 2013-2016 годов действия обязательства по начислению процентов (исходя из данных соглашений о фиксации долга).

Обществом заявлен довод о том, что представленные регистры бухгалтерского учета содержат ошибки, а представленные Бухгалтерская справка и Расчет процентов составлены в целях исправления данных ошибок. По мнению общества, спорная задолженность по договорам займа имела место в 2013-2016 годах, у общества имелись основания для начисления процентов на нее, а сама по себе бухгалтерская ошибка не влияет на право учесть проценты по указанным договорам займа, начисленные за периоды 2013-2016, в целях налогообложения в соответствующие периоды.

Обществом с возражениями на акт налоговой проверки от 23.01.2019 представлены пояснения в виде таблиц №3-№6, а именно:

таблица №3 отражает договоры займа (ИП ФИО5 №59-09 от 22.10.2009, №18-13 от 01.07.2013; ИП ФИО6 №02/12 от 07.11.2012, №03/13 от 10.11.2013) до исправления некорректной проводки за период 2012-2016 годы;

таблица №4 отражает договоры займа (ИП ФИО5 №59-09 от 22.10.2009, №18-13 от 01.07.2013; ИП ФИО6 №02/12 от 07.11.2012, №03/13 от 10.11.2013) после исправления некорректной проводки за период 2012-2016 годы;

таблица №5 отражает лицензионные договоры (ИП ФИО5 №003 от 01.03.2011, №004 от 01.03.2011, №б/н от 21.12.2010; ИП ФИО6 №001 от 01.03.2012) до исправления некорректной проводки за период 2012-2016 годы;

таблица №6 отражает лицензионные договоры (ИП ФИО5 №003 от 01.03.2011, №004 от 01.03.2011, №б/н от 21.12.2010 г; ИП ФИО6 №001 от 01.03.2012) после исправления некорректной проводки за период 2012-2016 годы.

Обществом проведено сторнирование некорректной проводки:

- Дебит счета 67.3, который отражал договор займа № 59-09 от 22.10.2009 по ИП ФИО5 в сумме 47 000 000,00 руб., сумма задолженности общества перед ИП ФИО5 увеличена на указанную сумму (таблица 4 в столбцах 5, 8, 11, 14, 17);

- Кредит 60.1 по лицензионным договорам (Таблица 6 в столбцах 4, 7, 10) сумма задолженности общества уменьшена на 47 000 000,00 руб.

Инспекция сторнирует в 2015 году по лицензионным договорам зачеты  (бухгалтерская проводка ДТ.60 – лицензионные договора – КТ 67.3 договора займа) на сумму 43 000 000,00 руб. (в таблице 5 столбец 12).

Из таблиц №3-№6 произведен перерасчет в размере 43 000 000,00 руб. по договорам займа (в сравнении Таблицы №3 и №4 столбец 13):

- № 18-13 от 01.07.2013 с ИП ФИО5 – 28 000 000,00 руб.

- № 03/13 от 10.11.2013 с ИП ФИО6  - 15 000 000,00 руб.

При изменении кредиторской задолженности по договорам займов (№ 18-13 от 01.07.2013, № 03/13 от 10.11.2013) начислены проценты в сумме 8 354 399.35 руб.:                  за 2015 год  – 1 631 123,30 руб.;  за 2016 год. –  6 723 276,05 руб.

Следовательно, корректировке подлежат как кредитовые, так и дебетовые проводки.

Из таблиц № 3 и №4 видно, что по договору займа №59-09 от 22.10.2009 после исправления некорректной проводки сумма кредиторской задолженности увеличилась на 47 000 000,00 руб., начиная с 2012 года (таблица №4 столбцы 5, 8, 11, 14, 17), договор займа №59-09 от 22.10.2009 – это дебетовая часть некорректной проводки. 

Налогоплательщиком на основании представленных документов доначислены проценты по договору займа №59-09 от 22.10.2009, что составило за период с 2013-2016 годы  -                 22 560 000,01 рублей (таблица 7 графа 13). В подтверждение представлены:

- Акты сверки расчетов по договору процентного займа № 59-09 от 22.10.2009 по основному долгу за период с 2009-2018 от 10.01.2019,  

- Акты сверки расчетов по договору процентного займа № 59-09 от 22.10.2009 по начисленным процентам за период с 2009-2018 от 10.01.2019,  

- Расчеты процентов по Договору денежного займа №59-09 от 22.10.2009 за периоды 2013-2016 годы;

- Подтверждающие документы по получению и возврату денежного займа за период 2009-2018 годы (платежные поручения, приходные и расходные ордера).

В таблице №7 произведен расчет по договорам займа с ИП ФИО5 № 59-09 от 22.10.2009, №18-13 от 01.07.2013. В таблице №8 произведен расчет по договору займа                   ИП ФИО6 №03/13 от 10.11.2013. 

В таблицах №7,8 учтены сторнирующие проводки по договорам займа:

- №18-13 от 01.07.2013 по ИП ФИО5 на сумму 5 512 767,13 руб.; 

- №03/13 от 10.11.2013 по ИП ФИО6 на сумму 2 979 030,60 руб.; 

Корректировка по договорам займа на уменьшение составила 8 491 797,73 руб. 

На основании произведенных расчетов в налоговый орган сдана 28.03.2019 уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2016 год на уменьшение налогооблагаемой базы на 14 068 142,00 руб. (22 560 000,01 – 8 491 797,73). Налог к уменьшению 2 813 628,00 руб. Таким образом, неоспариваемые суммы налогоплательщик  отразил в таблице №7 графа 10, таблице №8 графа 6 - всего на сумму 8 491 857,73 руб. (уменьшение суммы процентов по займам за период с 2013-2016 годы). 

В пояснениях от 01.10.2020 налоговый орган указывает, что доводы заявителя о бухгалтерской ошибке, опровергающие одно из установленных инспекцией обстоятельств, существенного правового значения не имеют, поскольку не опровергают второго обстоятельства, (прекращения обязательства по начислению процентов в связи с заключением сторонами договора займа Соглашений о фиксации долга, а также не опровергают отсутствие до 2018 операций по начислению и уплате процентов и отсутствие деловой разумности в признании задолженности по процентам по истечении сроков исковой давности).

Анализируя соглашения № 8 от 28.10.2013, № 9 от 25.12.2013, № 10 от 26.12.2013, № 11 от 16.04.2014 к договору денежного займа № 59-09 от 22.10.2009, подписанные между                 ИП ФИО5 и ООО «ДОК Енисей», налоговый орган приходит к выводу об изменении сторонами условий договора займа и прекращении обязательства по начислению и выплате процентов. 

Однако налоговым органом не учтено. 

В абзаце третьем пункта 43 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 25.12.2018 № 49 "О некоторых вопросах применения общих положении Гражданского кодекса Российской Федерации о заключении и толковании договора" разъяснено, что при толковании условий договора в силу абзаца первого статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражении (буквальное толкование). 

Из представленных соглашений следует, что стороны констатировали, что кредиторская задолженность ООО «ДОК Енисей» перед Займодавцем в размере 141 450 000,00 руб. является фиксированной и стороны обязуются обеспечить необходимые условия, исключающие движение указанной суммы в сторону уменьшения по состоянию на определенную дату.  Из буквального толкования условий соглашений не следует, что стороны изменили иные условия договор займа № 59-09 от 22.10.2009, в том числе пункт 2.3 договора о начислении процентов. 

Следует отметить, что безвозмездное предоставление займа противоречит природе договора займа. В частности, статья 809 Гражданского кодекса Российской Федерации устанавливает принцип пользования заемными средствами на возмездной основе.

Суд считает, что неотражение в учете заемщика операций по начислению и выплате процентов само по себе не является достаточным для вывода о нереальности данных операций. Налоговый орган обязан устанавливать размер налоговых обязательств на основании первичных документов. Первичные документы по данному эпизоду налогоплательщиком предоставлены, в том числе указанные налоговым органом в отзыве платежные документы. Также предоставлены акты сверок за каждый налоговый период.

Факт получения ООО «ДОК Енисей» заемных средств подтвержден платежными документами и выписками по расчетному счету. 

С апелляционной жалобой и в материалы настоящего дела представлены платёжные поручения о выплате ООО «ДОК Енисей» ИП ФИО5 процентов по договору займа № 59-09 за периоды после заключения сторонами Соглашений о фиксации долга (последнее платежное поручении датировано 23.10.2018). Сторонами подписаны акты сверок, в которых отражены операции, как по начислению, так и по выплате процентов. 

О нереальности проведенных платежей либо последующем возврате средств налоговым органом не заявлено, в ходе проведения мероприятий налогового контроля таких обстоятельств не установлено.

Ограничившись выводом о взаимозависимости участников договора займа № 59-09, налоговый орган не привел достаточных доказательств нереальности сделки и направленности действий ее участников исключительно на получение налоговой экономии. 

Довод инспекции о взаимозависимости общества и его займодавца изучен и отклоняется судом как необоснованный, поскольку не доказано, что данное обстоятельство непосредственно повлияло на условия заключенных сделок.

Довод налогового органа о непринятии займодавцем мер по взысканию процентов значения  не имеет, поскольку экономическая оправданность расходов должна определяться не по принятым мерам, а по основаниям образования этой задолженности. Само по себе непринятие мер по взысканию задолженности не означает, что расходы не отвечают критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса, равно как не свидетельствует и о том, что действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой экономии.

Поэтому расходы ООО «ДОК Енисей» не могут быть признаны экономически неоправданными (необоснованными) по основаниям, приведенным налоговым органом.

Суд считает, что все аргументы инспекции не свидетельствуют о том, что спорная сумма, которая по результатам налоговой проверки исключена из состава внереализационных расходов, является экономически необоснованной. 

Поскольку факт уплаты процентов по спорному договору документально подтвержден, полученные заемные средства  использовались налогоплательщиком на пополнение оборотных средств и связаны с извлечением прибыли (обратного не доказано), у налогового органа отсутствовали основания для исключения расходов в виде процентов из состава внереализационных расходов. 

Требования заявителя по данному эпизоду суд считает обоснованными. Оспариваемое решение в части доначисления налога на прибыль в размере  2 813 628,00 руб., пени в сумме 651 101,26 руб. штрафа в сумме 70 338,00 руб. подлежит признанию недействительным. 

Поскольку общество самостоятельно скорректировало налоговые обязательства, представив уточненную декларацию, и заявив о наличии задолженности по процентам  по договору займа № 59-09, оснований считать необоснованными выводы налогового органа по исключению из расходов процентов по договорам займа от 01.07.2013 № 18-13, от 10.11.2013 № 03/13 с ИП ФИО5 и ИП ФИО6 судом не установлено. 

Эпизод 4. Доначисление налога на прибыль в связи с исключением из внереализационных расходов списанной дебиторской задолженности по контрагенту ООО «Енисей-Лес».

В силу подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва. Пунктом 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Из системного толкования правовых норм, содержащихся в подпункте 2 пункта 2 статьи 265, пункта 2 статьи 266, пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что при отнесении в состав внереализационных расходов, налогоплательщик обязан подтвердить документально сумму дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, а также долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В случае наличия нескольких оснований для признания задолженности безнадежной (истечение срока исковой давности и ликвидация организации - должника) задолженность признается безнадежной в том налоговом (отчетном) периоде, в котором имело место первое по времени возникновения основание для признания задолженности безнадежной. Произвольный выбор периода, в котором соответствующие суммы дебиторской задолженности могут быть учтены в составе расходов, противоречит вышеприведенным положениям применимого налогового законодательства, а, следовательно, недопустим.

Из материалов дела следует, что обществом в состав внереализационных расходов за 2013-2014 годы  включены суммы безнадежных долгов, по которым истек установленный срок исковой давности и по которым обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения по причине ликвидации организации. Поскольку ООО «Енисей-Лес» ликвидировано 18.09.2013, общество считает задолженность безнадежной к взысканию и подлежащей списанию.

Суд соглашается с позицией налогового органа о том, что ликвидация контрагента не  освобождает от обязанности по доказыванию  оснований возникновения задолженности для признания безнадежной ко взысканию.

Согласно карточке балансового счета 91.2, анализу счета 91.2 за 2015 год ООО «ДОК «Енисей» 31.12.2015 списана дебиторская задолженность по контрагенту ООО «Енисей-Лес» в сумме 1 610 053,28 рублей, а также стоимость нереализованной и невозвращенной продукции в течение более 3-х лет в сумме 2 968 559,75 рублей.

В обоснование наличия дебиторской задолженности обществом представлены договор комиссии от 05.01.2004 № К-5 на совершение сделок по продаже товара, с учетом изменений и дополнений от 05.01.2004, 09.11.2004, 03.01.2005, 01.02.2005, 01.06.2008, 29.10.2009,                       акты сверки взаимных расчетов между ООО «ДОК «Енисей» и ООО «Енисей-Лес» за 2004-2010 годы, а также по состоянию на 01.01.2012, на 01.12.2012, на 01.01.2013, на 01.07.2013, отчеты по отгрузке продукции покупателям (отчеты Комитенту) за 2004-2010 годы.

Согласно договору комиссии от 05.01.2004 № К-5 на ООО «Енисей-Лес» (комиссионер) возложена обязанность по реализации за вознаграждение товара ООО «ДОК Енисей» (комитент). По условиям договора комиссионер обязан ежемесячно, не позднее 5-го числа месяца, следующего за отчетным, представлять комитенту  отчеты комиссионера; не позднее 3-х дней после принятия отчета акт выполненных работ, счет и счет-фактуру на вознаграждение; не позднее 3-х дней с момент получения от покупателя соответствующих денежных сумм в качестве оплаты за товар перечисление их комитенту. Дополнительным соглашением к договору сторонами согласован состав отчета комиссионера: отчет по отгрузке продукции покупателям, ответ по поступлению продукции от комитента, оборотно-сальдовая ведомость по счету 62 «Расчеты с покупателями», оборотно-сальдовая ведомость по счету 004 «Товары, принятые на комиссию», акт сверки расчетов по комиссионному вознаграждению, отчет о возврате отгруженной продукции на склад комиссионеру.

В соответствии со статьями 990, 996, 999 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору комиссии комиссионер обязуется по поручению комитента за вознаграждение совершить сделку от своего имени, но за счет комитента, при этом вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего. По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать все полученное по договору комиссии. Комиссионер вправе в соответствии со статьей 410 Гражданского кодекса Российской Федерации удержать только причитающиеся ему суммы вознаграждений.

Таким образом, при реализации товаров по договору комиссии комитентом датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту имущества, указанная в отчете комиссионера.

Обществом представлены товарные накладные на передачу продукции ООО «Енисей-Лес», акты сверок, отчеты по отгрузке продукции. 

Проанализировав представленный объём доказательств, налоговый орган указал, что представленные документы не позволяют  определить действительный объём обязательств по договору комиссии, момент возникновения задолженности, не подтверждают несение обществом затрат в заявленном размере. В части стоимости переданного на комиссию товара, не обоснован факт возникновения дебиторской задолженности ООО «Енисей-Лес» перед заявителем на данную сумму. Заявителем не представлено доказательств нахождения у ООО «Енисей-лес» на момент его ликвидации какого-либо имущества, переданного в рамках договора комиссии. Доказательств утраты имущества Общества, находившегося у ООО «Енисей-лес», и, соответственно, возникновения задолженности у комиссионера в размере стоимости утраченного имущества, в материалы дела не представлено. Само по себе наличие актов сверки Общества с ООО «Енисей-лес» не является достаточным доказательством наличия дебиторской задолженности ООО «Енисей-лес». Так, обществом не представлены первичные документы, подтверждающие стоимость и количество переданного комиссионеру товара, документы о фактической реализации товара комиссионером покупателям, документы о количестве возвращенного товара от комиссионера к комитенту. 

В связи с тем, что обязанность по доказыванию факта возникновения и наличия задолженности, отраженной в составе расходов, а также приобретение ею статуса безнадежной, возлагается на общество, выводы налогового органа в данной части обществом не опровергнуты.

Представленные обществом документы, в том числе, акты инвентаризации расчетов, бухгалтерские справки и т.д. не обладают признаками первичных документов, и не являются достаточными для вывода о документальном подтверждении, как наличия задолженности, так и истечения срока исковой давности для ее взыскания.

 

В ходе судебного разбирательства заявителем указано, что при ликвидации ООО «Енисей-лес» он не предпринимал мер по истребованию собственного товара, переданного на комиссию, и считает стоимость утраченного товара убытком, виновники которого не известны. Таким образом, Заявитель фактически переквалифицировал суммы из «безнадежных долгов дебитора» в «недостачи на складах», и заявил о наличии у него права, установленного подпунктом  5 пункта 2 статьи  265 Налогового кодекса Российской Федерации на отражение суммы недостачи в составе внереализационных расходов и приравненных к ним убытков. 

Обществом не учтено, что на основании указанной о нормы к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

Заявителем не представлено документов уполномоченных органов государственной власти, подтверждающих факт отсутствия виновных в недостаче лиц. Документов, свидетельствующих об утрате имущества комиссионером, об установлении вины комиссионера в утрате имущества и, как следствие, о возникновении обязанности комиссионера по возмещению убытков в размере стоимости утраченного имущества, Заявителем не представлено. В связи с чем, право на отражение сумм недостачи в составе внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, в установленном законом порядке документально не подтверждено.

Соответственно, обществом не доказано возникновение основания для списания спорной суммы в составе внереализационный расходов. Выводы налогового органа по данному эпизоду суд считает обоснованными.

Эпизод 5. Пеня по налогу на прибыль организаций.

Пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки (статья 75 Налогового кодекса Российской Федерации).

Уплата налога производится разовой уплатой всей суммы налога либо в ином порядке, предусмотренном настоящим Кодексом и другими актами законодательства о налогах и сборах. В соответствии с настоящим Кодексом может предусматриваться уплата в течение налогового периода предварительных платежей по налогу - авансовых платежей. Обязанность по уплате авансовых платежей признается исполненной в порядке, аналогичном для уплаты налога. В случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном статьей 75 настоящего Кодекса. Нарушение порядка исчисления и (или) уплаты авансовых платежей не может рассматриваться в качестве основания для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (статья 58 Кодекса).

Согласно статье 286 Налогового кодекса Российской Федерации сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате во втором квартале текущего налогового периода, принимается равной одной трети суммы авансового платежа, исчисленного за первый отчетный период текущего года. 

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной им в пункте 14 постановления от 30.07.2013 № 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если по итогам налогового периода сумма исчисленного налога оказалась меньше сумм авансовых платежей, подлежавших уплате в течение этого налогового периода, то пени, начисленные за неуплату указанных авансовых платежей, подлежат соразмерному уменьшению. Ответчиком указанные уменьшения не произведены.

Согласно оспариваемому решению общая сумма пени, начисленной  по результатам налоговой проверки, составляет 7 965 728,62 руб., в том числе:

- по налогу на прибыль организаций 7 243 161,44 руб.

- по налогу на имущество организаций 722 052,26 руб.

- по транспортному налогу 514,92 руб.

В ходе судебного разбирательства размеры пени по налогу на имущество организаций в сумме 722 052,26 руб. и по транспортному налогу в размере 514,92 руб. заявителем не оспорены.

Обществом заявлено о необоснованном непринятии инспекцией при исчислении сумм пени по налогу на прибыль переплат, сформировавшихся на основании уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2016, представленных до вынесения оспариваемого решения, а также иные имеющиеся у налогоплательщика переплаты в соответствующие бюджеты. Также указано на неверное начисление пени текущего отчетного периода с учетом  уплаты авансовых платежей  по налогу.

ООО «Док «Енисей» представляет «Отчет специалиста по расчету пеней по налогу на прибыль», составленный общества с ограниченной ответственностью Консультационно-внедренческого предприятия «СибАудит Инициатива». Из отчета специалиста следует, что: расчете пени по налогу на прибыль организаций не учтены суммы переплаты ООО «ДОК «Енисей», образовавшиеся в периоды до 31.03.2015 и последующие до 01.10.2019; некорректно рассчитаны суммы пени за 2015-2016 годы по сроку уплаты авансового платежа. Пени по сроку уплаты авансового платежа должны были быть соразмерно уменьшены, если по итогам налогового периода сумма исчисленного налога оказалась меньше сумм авансовых платежей, подлежавших уплате в течение этого налогового периода; в расчете пени по налогу на прибыль некорректно указаны периоды начисления пени без учета промежуточных дат оплаты налога; не рассчитаны пени на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей (пункт 3 статьи 58 Налогового Кодекса Российской Федерации). Произведен корректный расчет пени по налогу на прибыль по результатам выездной налоговой проверки. 

В ходе судебного разбирательства сторонами представлен согласованный расчет пени по налогу на прибыль организаций, согласно которому общая сумма пени по оспариваемому решению составляет 3 852 648,56 руб., в том числе сумма по оспариваемым заявителем эпизодам 3 098 974,35 руб., неоспариваемая заявителем сумма 753 674,21 руб.

Таким образом, сумма пени по налогу на прибыль организаций, в отношении которой налоговый орган не может обосновать правомерность ее исчисления, составляет 3 390 512,88 руб. (7 965 728,62 – 722 052,26 – 514,92 – 3 098 974,35 – 753 674,21). Оспариваемое решение в данной части является незаконным, заявление подлежит удовлетворению.

 С учетом установленных обстоятельств по делу, суд считает заявление  ООО «ДОК Енисей» подлежащим частичному удовлетворению. Оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части:

доначисления налога на прибыль в сумме 13 462 977,00 руб.;

начисления пени по налогу на прибыль в сумме 5 941 858,78 руб.;

привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 367 245,00 руб.

Согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, в том числе связанные с уплатой государственной пошлины по делу, относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных требований.

Расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение арбитражным судом настоящего заявления составляют 3 000,00 руб. и подлежат взысканию с налогового органа  в пользу  заявителя.

Настоящее  решение  выполнено в форме электронного документа, подписано усиленной квалифицированной электронной подписью судьи и считается направленным лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа (код доступа -  ). 

По ходатайству лиц, участвующих в деле, копии решения на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Красноярского края 

РЕШИЛ:

заявление удовлетворить в части.

Признать недействительным решение от 01.10.2019 № 2.2-55/02 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 26 по Красноярскому краю, в части:

доначисления налога на прибыль в сумме 13 462 977,00 руб.;

начисления пени по налогу на прибыль в сумме 5 941 858,78 руб.; 

привлечения к ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 367 245,00 руб.

В удовлетворении требований в оставшейся части отказать.

Оспариваемое решение проверено на соответствие нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 26 по Красноярскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Деревообрабатывающая компания «Енисей».

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 26 по Красноярскому краю (ИНН 

<

***>, ОГРН  

<

***>) в пользу общества с ограниченной ответственностью «Деревообрабатывающая компания «Енисей»                           (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) 3 000,00 руб. судебных расходов по уплате  государственной пошлины.

Настоящее решение подлежит немедленному исполнению и может быть обжаловано в течение месяца после его принятия путём подачи апелляционной жалобы в Третий арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Красноярского края.

 

Судья

О.С. Щелокова