АРБИТРАЖНЫЙ  СУД   

  ЦЕНТРАЛЬНОГО  ОКРУГА

 

  

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

         кассационной инстанции по проверке законности

         и обоснованности судебных актов арбитражных судов,

     вступивших в законную силу

Дело № А54-9767/2022

г. Калуга

02 февраля 2024 года

Резолютивная часть постановления объявлена 30 января 2024 года

Постановление изготовлено в полном объеме 02 февраля 2024 года

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего Смотровой Н.Н.,

судей Бутченко Ю.В., Чаусовой Е.Н.,

при участии в судебном заседании:

от УФНС России по Рязанской области – представителей ФИО1 по доверенности от 15.11.23 № 2.6-21/15942 и ФИО2 по доверенности от 29.01.24 № 2.7-12/02747;

от МИФНС по контролю и надзору за налогоплательщиками в сфере бюджетного финансирования – представителя ФИО2 по доверенности от 09.01.24 № 84;

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Строительная компания «Вираж» на решение Арбитражного суда Рязанской области от 28.07.2023 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.10.2023 по делу № А54-9767/2022, ходатайство УФНС России по Рязанской области о процессуальной замене, 

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Строительная компания «Вираж» (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Рязанской области (далее - инспекция) от 25.07.2022 № 2168 о привлечении общества к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в общем размере 11 366 889,20 руб., о доначислении НДС в размере 20 378 409 руб., налога на прибыль организаций в размере 17 633 988 руб. и о начислении пени за неуплату в бюджет налогов в общем размере 14 604 247,44 руб.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области (далее - управление), Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по контролю и надзору за налогоплательщиками в сфере бюджетного финансирования (далее – МИФНС в сфере бюджетного финансирования), ФИО3 и ФИО4 (директор и учредитель общества в проверяемый период).

Решением суда первой инстанции от 28.07.2023, оставленным без изменения постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.10.2023, в удовлетворении требований общества отказано.

Не согласившись с принятыми судебными актами, общество обратилось в Арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в связи с  неправильным применением судами при их принятии норм материального права и несоответствием выводов судов фактическим обстоятельствам дела, и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований общества.

После принятия кассационной жалобы к производству от УФНС России по Рязанской области (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) (далее - управление) поступило ходатайство о замене заинтересованного лица по делу с инспекции на управление в связи с реорганизацией инспекции путем ее присоединения к управлению. 

В отзыве на кассационную жалобу МИФНС в сфере бюджетного финансирования возражает против ее удовлетворения ввиду законности обжалуемых судебных актов.

Кассационная жалоба рассматривается Арбитражным судом Центрального округа в установленном гл. 35 АПК РФ порядке.

Участвующие в деле лица, за исключением управления и МИФНС в сфере бюджетного финансирования, своих представителей в судебное заседание не направили, о его проведении извещены надлежаще, в связи с чем и на основании ч.3 ст. 284 АПК РФ судебное заседание проводится в их отсутствие.

Представители управления в судебном заседании поддержали ходатайство о правопреемстве и возражали против удовлетворения кассационной жалобы, ссылаясь на законность и обоснованность судебных актов.

Представитель МИФНС в сфере бюджетного финансирования также возражал против удовлетворения кассационной жалобы, по основаниям, изложенным в отзыве.

Рассмотрев ходатайство управления о процессуальном правопреемстве на стороне заинтересованного лица по делу - инспекции, суд округа, руководствуясь ст. 48 АПК РФ, признал его подлежащим удовлетворению, поскольку представленными управлением документами и данными ЕГРЮЛ, подтверждается реорганизация инспекции путем ее присоединения к управлению.

Проверив в порядке ст. 286 АПК РФ законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не нашел оснований для их отмены, исходя из следующего.

Судами установлено, что инспекцией на основании решения от 23.03.21 № 5 совместно с МИФНС в сфере бюджетного финансировании в соответствии со статьями 31, 89 НК РФ проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов (налога на добавленную стоимость (далее – НДС), налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), налога на прибыль организаций, транспортного налога, налога на имущество организаций, земельного налога и страховых взносов) за период с 01.01.18 по 31.12.19.

По результатам проверки составлен акт от 16.05.22 № 1767 и вынесено оспариваемое решение 25.07.22 № 2168 о привлечении общества к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в общем размере 11 366 889,20 руб., о доначислении НДС в размере 20 378 409 руб., налога на прибыль организаций в размере 17 633 988 руб. и о начислении пени за неуплату в бюджет налогов в общем размере 14 604 247,44 руб.

Основанием для вынесения оспариваемого решения послужил вывод инспекции о создании обществом в 2018 - 2019 годах схемы ухода от налогообложения путем заключения фиктивных договоров поставки ТМЦ (песка, щебня) и договоров субподряда на выполнение строительно-монтажных работ с ООО «Сфера», ООО «Стройтехцентр», ООО «Метсройальянс», ООО «Артель», ООО «Метпроминвест», ООО «Инпром».

По результатам проверки инспекцией сделан вывод о том, что по документально оформленным сделкам спорными контрагентами обязательства по заключенным договорам фактически не исполнялись; указанные контрагенты не обладали коммерческой привлекательностью, а доверие к ним и сверхриски со стороны общества не могут быть объяснены ввиду отсутствия у них имущества, за счет которого разумный кредитор рассчитывает получить удовлетворение при причинении убытков вследствие ненадлежащего исполнения, делового опыта, кредита доверия, оказываемого участниками или третьими лицами путем предоставления обеспечения исполнения по сделке; выявленные обстоятельства свидетельствуют об умышленном формировании обществом формального документооборота от спорных контрагентов; инспекцией установлено искажение обществом сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом учете и налоговой отчетности в отношении спорных контрагентов.

Решением управления от 09.11.22 № 2.15-12/16427 решение инспекции оставлено без изменений.

Полагая, что решение инспекции нарушает права и законные интересы общества, последнее обратилось в суд с рассмотренным заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статей 64, 67, 68, 71 АПК РФ, руководствуясь положениями ст.ст. 75, 122, 123, 126, 169 - 173, 247, 250, 252, 251, 254, 271 272 НК РФ, Федерального закона от 06.12.11 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – закон № 402-ФЗ), приведенными в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.06 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление Пленума ВАС РФ № 53) разъяснениями, пришли к выводу о наличии у инспекции оснований для принятия оспариваемого решения и о недоказанности обществом совокупности оснований необходимых для признания его недействительным.

Суд кассационной инстанции, с учетом предоставленных ему ч.1 ст. 286 АПК РФ полномочий, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов, исходя из следующего.

В силу п.п. 1 и 2 ст. 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. 

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

С учетом положений ст. 169 НК РФ, право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено приобретением им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения НДС, принятием данных товаров (работ, услуг) на учет, наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции. При этом, наличие счета-фактуры является обязательным, но не единственным условием предоставления налоговых вычетов по НДС.

По смыслу положений ст. 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме, на что обращено внимание в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-О.

С учетом изложенного, поскольку применение налогоплательщиками - покупателями вычетов НДС влечет уменьшение размера их налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, допущенным лицами, участвующими в обращении товаров (работ, услуг), и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений п.п. 1 и 3 ст. 3 НК РФ, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам НДС, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения (определение ВС РФ от 25.01.21 по делу № А76-2493/2017).

Статьей 247 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с ч.ч. 1, 2 ст. 9 закона № 402-ФЗ, каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. Согласно ч. 3 ст. 9 указанного Закона первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания.

Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных.

Согласно п. 1 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с п. 2 ст. 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Судами установлено, что основным видом деятельности общества является строительство автомобильных дорог и автомагистралей (ОКВЭД 42.11).

Общество в период с 2017 по 2020 год был заключен 41 государственный и муниципальный контракт на общую сумму 713 969 657 руб., расторгнуто 12 контрактов.

В результате анализа товарно-денежных потоков суды согласились с позицией инспекции о наличии обстоятельств, свидетельствующих о нереальности сделок общества с ООО «Сфера», ООО «Стройтехцентр», ООО «Метсройальянс», ООО «Артель», ООО «Метпроминвест», ООО «Инпром», оформление которых направлено исключительно на искажение сведений о фактах хозяйственной жизни в отношении этих сделок и невыполнении обязательств по сделке с рассматриваемыми контрагентами с целью применения налоговых вычетов по НДС и увеличения размера расходов по налогу на прибыль организаций.

Данные выводы основаны на следующих фактах: невозможность осуществления финансово-хозяйственной деятельности контрагентами, а только имитация ее осуществления; отсутствие активов у контрагентов (собственных основных и оборотных средств, отсутствие платежей за аренду основных средств); отсутствии материально-технических и трудовых ресурсов, необходимых для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности; учредители и генеральные директора спорных контрагентов не подтверждают наличие финансово-хозяйственных взаимоотношений с проверяемым налогоплательщиком; движение денежных средств носит транзитный характер; отсутствуют списания денежных средств, характерные для реальных участников предпринимательской деятельности, а именно, списания на аренду помещений, на оплату коммунальных услуг, услуг связи, выплату заработной платы и тому подобное; не представление декларации в налоговые органы, либо представление с нулевыми оборотами, либо доля налоговых вычетов в общем объеме исчисленного налога составила 97%-100%, в то время сумма налога, исчисленная к уплате, составила 0 руб. или минимальную сумму к уплате в бюджет по сравнению с заявляемой выручкой; наличие у общества цепочки контрагентов, согласованность действий которых направлена на минимизацию обществом действительных налоговых обязательств путем создания формального документооборота, в которой общество выступало выгодоприобретателем, и, соответственно, не уплачивало законно установленные налоги; контрагенты общества 1, 2, 3 звена либо не представляли декларации в налоговые органы, либо представляли с нулевыми оборотами, то есть обязательство по уплате налогов по сделкам замыкающим звеном цепочек не исполнено, что является основанием утверждать о неисполнении обязательств по исчислению налогов по сделкам; использование спорными контрагентами и контрагентами последующих звеньев одинаковых IP-адресов при представлении налоговой и бухгалтерской отчетности; оформленные между обществом и спорными контрагентами документы содержат несоответствия и противоречия; основной вид деятельности спорных контрагентов не соответствует виду работ, которые выполнялись в рамках договора субподряда (ООО «Стройтехцентр»; ООО «Метстройальянс»); создание организации незадолго до заключения договора с обществом (ООО «Сфера», ООО «Метпроминвест»).

Установлено исключение ООО «Артель», ООО «Сфера» из ЕГРЮЛ в связи с наличием сведений о юридических лицах, в отношении которых внесена запись о недостоверности, а также частично недостоверность руководителей спорных контрагентов.

В отношении ООО «Инпром» в ЕГРЮЛ 21.06.21 внесена информация о недостоверности сведений о юридическом адресе общества; 12.05.2021  информация о недостоверности сведений в отношении того, что ФИО5 является директором и учредителем общества (на основании заявления физического лица).

Руководители ООО «Инпром» - ФИО5, ООО «Метстройальянс» - ФИО6, ООО «Артель» - ФИО7 не подтвердили наличие финансово-хозяйственных взаимоотношений с обществом.

Учредитель ООО «Метстройальянс» и фактический владелец ООО «Инпром» ФИО8 в протоколе допроса сообщил, что сделки указанных организаций с обществом являлись фиктивными, их оформление осуществлялось по инициативе руководителя общества ФИО9

Представители заказчика (ответственный УДБГ г. Рязани за контроль выполнения муниципальных контрактов ФИО10, главный инженер МБУ «ДБГ» ФИО11, начальник отдела контроля по строительству дорог МБУ «ДБГ» ФИО12) не подтвердили привлечение обществом спорных контрагентов для выполнения работ.

Акты о приемке выполненных работ по форме КС-2 составленные по взаимоотношениям со спорными контрагентами содержат недостоверные и противоречивые сведения, а именно работы выполнены спорными контрагентами и не передавались заказчику, работы сданы заказчику раньше, чем приняты у субподрядчиков, обществом не получен доход от указанных сделок.

Обществом не представлены первичные учетные документы, подтверждающие доставку, списание и использование товарно-материальных ценностей в производственной деятельности.

Инспекцией установлено: отсутствие у спорных контрагентов операций по расчетным счетам либо перечисление поступивших от общества денежных средств на счета индивидуальных предпринимателей (напрямую или через «технические» организации); отсутствие оплаты в адрес ООО «Метпроминвест» и ООО «Артель», оплата не в полном объеме в адрес ООО «Сфера» и ООО «Стройтехцентр»; денежные средства, полученные спорными контрагентами от общества, в дальнейшем обналичиваются, в том числе с использованием одних и тех же контрагентов (ООО ПК «Урал-М» и ООО ПК «Союз-М», ООО «Чермет Соколовка»).

Также инспекцией установлено, что стройматериалы, необходимые для выполнения работ, списываются как самим обществом, так и входят в стоимость выполнения работ спорными контрагентами.

Помимо прочего, в отношении контрагента ООО «Стройтехцентр» установлено следующее.

18.07.18 обществом заключен государственный контракт № Ф.2018.340531 с МБУ «Дирекция благоустройства города» г. Рязани (далее - МБУ ДБГ г. Рязани).

18.07.18 между обществом и ООО "Стройтехцентр" подписан договор подряда N 03/18 с приложением локальной сметы № 1, согласно условиям которого подрядчик (ООО "Стройтехцентр") принимает на себя обязательства на выполнение работ по комплексному благоустройству лесопарка г. Рязани. 

Работы по договору подряда выполнялись в рамках выполнения обществом работ по контракту от 18.07.2018 N Ф.2018.340531.

В отношении договор подряда от 18.07.2018 N 03/18, установлено, что дата заключения обществом государственного контракта и договора субподряда с ООО "Стройтехцентр" совпадают - 18.07.18, то есть, обществу было заблаговременно известно о передаче работ по государственному контракту субподрядной организации ООО "Стройтехцентр".

Кроме того, в вышеуказанном договоре в пункте 10 "юридические адреса и реквизиты сторон" указан расчетный счет ООО "Стройтехцентр", открытый в ПАО "Росбанк", который, исходя из сведений о банковских счетах, открыт только 26.09.18, то есть, после заключения договора с обществом и не мог быть указан в договоре от 18.07.18.

При сопоставлении актов о приемке выполненных работ между заказчиком и обществом, а также обществом и ООО "Стройтехцентр" установлено, что стоимость выполненных работ по государственному контракту и договору субподряда идентична, то есть у общества при заключении данной сделки отсутствовала направленность на получение прибыли, так как доход от сделки получен 0 руб.

Согласно анализу документов, представленных заказчиком работ, работы по договору, указанные в акте о приеме выполненных работ, переданные от имени общества в адрес заказчика, проводились в период с 08.08.18 по 15.08.18, что не соответствует периоду проведения данных работ субподрядчиком ООО «Стройтехцентр», которое, исходя из акта о приеме выполненных работ, сдало их результат обществу 06.08.18, то есть ранее срока начала проведения спорных работ на объекте заказчика.

Кроме того, в п. 33 раздела 2 акта о приемке выполненных работ по форме КС-2 от 06.08.18 № 1 между общестом и ООО «Стройтехцентр» количество работ по устройству выравнивающего слоя из асфальтобетонной смеси составляет 7,5 т, при этом общество согласно п. 33 раздела 2 акта о приемке выполненных работ по форме КС-2 от 07.12.18 № 4 в адрес заказчика передает те же работы в количестве 3,5 т, что свидетельствует о фиктивности составления документов, не сопровождающихся реальными хозяйственными операциями, поскольку работы в количестве 4 т (7,5 т - 3,5 т) заказчику не передавались.

Согласно заключенному договору от 18.07.18 N 03/18 ООО «Стройтехцентр» обязано было вести журнал производства работ по форме РД-11-02-2006 и иные специальные журналы работ, осуществлять ежедневную фотосъемку выполнения работ. Между тем общество данные документы не представило. 

При сопоставлении налоговых деклараций ООО «Стройтехцентр» по НДС за 1 - 4 кварталы 2018 года и банковских выписок данной организации установлено, что более 90% денежных средств направлено в адрес контрагентов, не отраженных в налоговых декларациях по НДС к уплате, что свидетельствует о несоответствии товарно-денежных потоков при ведении деятельности ООО «Стройтехцентр».

Аналогичные обстоятельства установлены в отношении ООО «Сфера», ООО «Метроминвест», ООО «Артель»: стоимость единицы по части работ, выполненных спорными контрагентами выше стоимости работ, указанных в документах, по взаимоотношениям с заказчиком;  часть работ сданы заказчику ранее, чем приняты от субподрядчика, согласно актам о приемке выполненных работ, общество принимало работы у спорных контрагентов после завершения и передачи исполненных работ в адрес заказчика; часть работ выполнено в большем объеме, чем передано заказчику; часть работ, принятых у спорных контрагентов не передавались заказчику; отсутствие наценки по взаимоотношениям со спорными контрагентами, в связи с чем обществом не получен доход; не представлены журналы производства работ по форме РД-11-02-2006 и иные специальные журналы работ; более 90% денежных средств направлено в адрес контрагентов, не отраженных в декларациях по НДС, то есть установлено несоответствие товарно-денежных потоков; несмотря на то, что согласно акту о приемке выполненных работ по форме КС-2 работы выполнялись указанными контрагентами с использованием собственных средств, в том числе материалов и спецтехники, из программы «1С.Предприятие» видно, что общество дополнительно списывает собственные материалы по объектам субподряда.

С учетом изложенного, как правильно указали на то суды, установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют об отсутствии реального характера осуществляемых хозяйственных операций по взаимоотношениям общества со спорными контрагентами, создании формального документооборота между указанными организациями, в то время как первичные документы, представленные обществом, составлены в нарушение ст. 54.1 НК РФ, созданы формально в целях получения обществом налоговой экономии в виде неправомерного применения налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций по хозяйственным операциям со спорными контрагентами.

Ссылка общества на то, что вывод налогового органа об идентичности цен в результате анализа актов о приемки выполненных работ по форме КС-2 не может свидетельствовать о фиктивности хозяйственных операций, правомерно отклонен судами, поскольку совершение сделки, заведомо не приносящий доход, не может быть обосновано с точки зрения получения экономических выгод и предпринимательского риска, поскольку изначально не направлена на достижение деловой цели, получение экономического эффекта.

Добросовестный налогоплательщик, осуществляющий предпринимательскую деятельность, направленную на систематическое получение прибыли, не совершил бы эту операцию исключительно по мотивам делового характера в отсутствие налоговых преимуществ.

Реализация решения, не свойственного деловой практике, указывает на доминирующий налоговый мотив такого решения.

В настоящем случае установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о формальном подходе к заполнению актов о приемки выполненных работ по форме КС-2.

Довод о том, что отсутствие журналов работ, фотофиксации не является основанием для принятия оспариваемого решения, их ведение необязательно ввиду сжатых сроков производства работ, также правомерно отклонен исходя из условий договоров.

Так, согласно условиям договоров подряда, заключенным с ООО «Стройтехцентр» и ООО «Артель», подрядчик обязан ежедневно вести журнал производства работ по форме РД-11-02-2006 и специальные журналы работ (журналы входного, операционного, лабораторного контроля), выполнять фотофиксацию каждого вида выполняемых работ (до начала работ, во время производства работ и после выполнения работ).

В то же время если, как считает общество, ведение данных журналов необязательно, то зная при заключении договора фактические сроки проведения работ, данные условия могли быть не включены в договор.

Между тем включив данное условие в договор, оно контрагентами не выполнялось, притом что данные документы содержат детальную информацию о выполненных работах, отражаемых в форме КС-2, что свидетельствует о том, что работы ими не выполнялись.

Довод общества о том, что совпадение IP-адресов у контрагентов общества не является безусловным доказательством взаимозависимости организаций, а тем более получения необоснованной налоговой выгоды, также правомерно отклонен.

Налоговым органом установлено совпадение IP адреса, использованного устройством для подачи деклараций по НДС за 4 квартал 2019 года спорными контрагентами проверяемого налогоплательщика, а именно ООО "Метпроминвест", ООО "Метстроальянс", ООО "Инпром", а также контрагентами указанных организаций по цепочке движения денежных средств, с использованием которых осуществлялся вывод из оборота наличных денежных средств - ООО "ПК "Урал-М" и ООО "ПК "Союз-М".

Инспекцией установлено, что отчетность перечисленных организаций сформирована в один и тот же день в короткий промежуток времени (в течение часа).

Несмотря на то, что согласно учредительным документам ООО "Метпроминвест", ООО "Метстроальянс", ООО "Инпром", ООО "ПК "Урал-М" и ООО "ПК "Союз-М" зарегистрированы по разным адресам, в том числе в различных регионах, директорами и учредителями являются различные лица, установлены факты, свидетельствующие о взаимосвязи и согласованности действий указанных организаций, а также о наличии единого центра управления указанными спорными контрагентами.

В рассмотренном случае использование одного IP-адреса по разным фактическим адресам, в том числе одним и тем же провайдером, невозможно в силу того, что действующие стандарты DHCP (протокол динамической настройки узла - сетевой протокол, позволяющий компьютерам получать IP адрес и другие параметры, необходимые для работы в сети TCP/IP) не позволяют организовывать повторяющуюся IP-адресацию, как для статических, так и для динамических адресов. При попытке искусственного создания повторяющегося IP-адреса происходит блокировка отправителей с последующей блокировкой IP-адреса.

При этом факт наличия взаимосвязи спорных контрагентов подтверждается не только совпадением IP-адресов, но и показаниями должностных лиц спорных контрагентов.

Кроме того, установлено, что перечисление денежных средств с целью дальнейшего обналичивания осуществляется также в адрес одних и тех же организаций.

Ссылка общества на то, что оно в рамках проверки предоставило сведения о проведении должной осмотрительности при выборе контрагентов, полученные из СМИ, а также из учредительных документов, правомерно не принята судами во внимание.

Общество в ответ на требование инспекции о проявлении должной осмотрительности при выборе контрагентов не представило доказательств, свидетельствующих о ведении деловых переговоров, принятии мер по установлению и проверке деловой репутации контрагентов, выяснению адресов и телефонов офисов и других действий.

Общество не привело доводов в обоснование выбора указанных организаций с учетом того, что по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагентов необходимых ресурсов (производственных мощностей, квалифицированного персонала) и опыта.

Подписывая договоры и принимая счеты-фактуры и другие документы налогоплательщик знал, что на основании этих документов будут заявлены вычеты по НДС и расходы по налогу на прибыль, в связи с чем должен был убедиться в том, что они подписаны полномочными представителями, содержат достоверные сведения. Общество, не воспользовавшиеся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых, в свою очередь, претендует на право получения налоговых льгот, налоговых вычетов или иного уменьшения налогооблагаемой базы, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Кроме того, регистрация юридических лиц при их создании и наличие документов, подтверждающих постановку на налоговый учет, а также наличие сведений в ЕГРЮЛ о контрагентах, не свидетельствуют о фактическом ведении хозяйственной деятельности указанными лицами, а также об их добросовестности.

С учетом изложенного суды пришли к верному выводу о том, что общество документально не доказало проявление коммерческой осмотрительности и осторожности при выборе в качестве контрагентов ООО "Сфера", ООО "Стройтехцентр", ООО "Метстройальянс", ООО "Артель", ООО "Метпроминвест" и ООО "Инпром".

Довод о том, что обществом был представлен полный комплект документов, подтверждающий заявленные операции, также правомерно отклонен, поскольку не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Так, в ходе выездной налоговой проверки общество по требованию о представлении документов, подтверждающих правомерность применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС, представило частично первичные документы.

Налоговым органом были установлены факты, подтверждающие фиктивность взаимоотношений и создание формального документооборота со спорными контрагентами, что в том числе подтверждается свидетельскими показаниями руководителей спорных контрагентов, недостоверностью документов и отсутствием документов, наличие которых предусмотрено условиями договоров.

Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки собрана совокупность доказательств, подтверждающих, что спорные контрагенты не выполняли работы, не поставляли товар и не оказывали услуги по договорам с обществом, при этом показания должностных лиц спорных контрагентов являются лишь одними из таких доказательств.

Протоколы допросов составлены в полном соответствии с требованиями ст. 90 НК РФ. Допрашиваемые лица подтвердили, что с их слов информация записана верно, ими лично прочитана. С правами допрашиваемые лица ознакомлены, о чем проставлена соответствующая запись. Также свидетели предупреждены об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний за дачу заведомо ложный показаний, предусмотренных статьей 128 НК РФ.

Таким образом, основания сомневаться в достоверности показаний свидетелей отсутствуют, рассматриваемые протоколы допросов руководителей спорных контрагентов в совокупности с иными доказательствами подтверждают отсутствие взаимоотношений между обществом и спорными контрагентами.

Довод общества о невозможности принятие в качестве допустимого доказательства протокола допроса ФИО8 от 02.02.22, проведенного следственными органами, также правомерно отклонен, исходя из положений п. 3 ст. 82, абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ НК РФ.

Утверждение о том, что представленный налоговым органом анализ движения по расчетным счетам не подтверждает возврат денежных средств обществу, правомерно не принято во внимание, поскольку в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения инспекция не указывает на то, что денежные средства возвращены обществу путем перечисления их на расчетный счет.

Согласно показаниям ФИО8, являющегося учредителем спорного контрагента ООО "Метстройальянс" и фактическим собственником ООО "Инпром", денежные средства им были обналичены и возвращены ФИО9

Инспекцией представлены выписки по операциям на счетах указанных спорных контрагентов и последующих звеньев, которые подтверждают обналичивание денежных средств.

При этом оплата в адрес ООО «Артель» и ООО «Метпроминвест» не осуществлялась, в связи с чем возврат денежных средств по указанным операциям невозможен.

Довод общества о корректировке налоговых обязательств общества на сумму фактически понесенных расходов также правомерно отклонен.

Исходя из правовой позиции, отраженной в определении ВС РФ от 19.05.21 № 309-ЭС20-23981, при умышленном встраивании налогоплательщиком «технических» компаний налоговая реконструкция правомерна в случае, когда он сам представил документы, позволяющие определить размер реальных операций.

В ситуации, когда налоговым органом представлены доказательства участия налогоплательщика в организации схемы уклонения от уплаты налогов с помощью "технических" компаний, налогоплательщик, для применения реконструкции должен был в ходе налоговой проверки или на стадии возражений на акт проверки, способствовать выявлению и подтверждению этих сумм (представлять документы, расчеты, взаимодействовать с реальными исполнителями и техническими компаниями), а также определить и подтвердить суммы, которые были уплачены фактическим исполнителям за услугу, и отделить их от сумм, относящихся к "теневому обороту". При этом налогоплательщик вправе учесть расходы лишь в той части, которая действительно являлась оплатой фактически оказанных услуг.

Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Вместе с тем, общество на стадии налоговой проверки не раскрыло сведения и не представило документы, позволяющие вывести фактически совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота.

В рассматриваемой ситуации в ходе выездной проверки установлено отсутствие реальных поставщиков на 2 звене. общество, используя цепочку "технических компаний", получило необоснованную налоговую выгоду, завысив расходы по налогу на прибыль и сумму вычетов по НДС.

При этом налоговой инспекцией в ходе проверки установлено отсутствие реальной поставки ТМЦ от спорных контрагентов, а также сам факт осуществления ими подрядных работ. Работы выполнялись силами самого налогоплательщика.

С учетом изложенного, как правильно указали на то суды, произвольное, не мотивированное и не основанное на письменных доказательствах предоставление обществу возможности налоговой реконструкции будет противоречить как налоговому законодательству, так и правовой позиции, изложенной в определении ВС РФ от 19.05.21 № 309-ЭС20-23981.

Довод общества о том, что непредставление спорными контрагентами налоговой отчетности и обналичивания ими денежных средств по «цепочке» свидетельствует о реальном характере осуществления деятельности, также правомерно отклонен, поскольку непредставление спорными контрагентами налоговых деклараций по НДС за периоды, которыми датированы документы, представленные обществом по взаимоотношениям со спорными контрагентами, свидетельствует о наличии в их содержании недостоверных сведений, а также об отсутствии в бюджете сформированного законного источника для применения налоговых вычетов по НДС, используемых обществом по взаимоотношениям со спорными контрагентами.

Отклоняя довод общества о том, что инспекция при начислении штрафа не установила смягчающие ответственность обстоятельства, суды, руководствуясь положениями ст. ст. 110, 112, 114, 122 НК РФ, правомерно исходили из того, что установленные при рассмотрении настоящего дела обстоятельства свидетельствуют о том, что общество в каждом эпизоде осознавало противоправный характер совершенных им действий и осознанно допускало наступление вредных последствий для бюджета, что указывает на наличие признаков умысла в оформлении фиктивного документооборота. В связи с этим налоговым органом правомерно применен квалифицирующий признак и действия налогоплательщика квалифицированы по ч. 3 ст. 122 НК РФ как совершенные умышленно, как в рамках налогового периода 2018 - 2019 годов, так и в последующие налоговые периоды (2 квартал 2020 года - дело N А 54-1693/2022, 3 квартал 2020 года - дело N А54-1694/2022, 4 квартал 2020 года - дело N А54-5023/2022), то есть его действия носили длящийся характер.

Как правильно указано судами, надлежащее исполнение обязанностей, предусмотренных Кодексом, отсутствие ущерба бюджету в результате действий (бездействия) налогоплательщика, является нормой поведения налогоплательщиков в налоговых правоотношениях и не является обстоятельством, смягчающим ответственность за совершение налогового правонарушения.

Установленный в соответствии с НК РФ штраф служит мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Данная санкция является справедливой (законодательно установленной), не нарушает и не ограничивает права и свободы налогоплательщика.

Касаемо ссылки общества на социальную направленность исполняемых им государственных контрактов, судами отмечено, что все контракты заключены в рамках предпринимательской деятельности, по конкурентной цене, с целью извлечения прибыли. Доказательств того, что они выполнены в благотворительных целях, за счет собственных средств, или со значительной скидкой в указанных целях, без цели извлечения прибыли, суду не представлено, в связи с чем данное обстоятельство не может являться смягчающим обстоятельством.

Материальное положение, так же как и наличие гарантийных обязательств по ранее исполненным договорам общества так же не могут являться обстоятельством, смягчающим ответственность, как и сложившаяся экономическая и геополитическая ситуация в стране, наличие санкций, поскольку общество не доказало ухудшение своего финансового положения именно в связи с данными обстоятельствами.

Кроме того, на что было обращено внимание инспекции, фактически деятельность общесвта была прекращена с переводом деятельности на ООО «СЗ «Север», что видно из следующего.

ООО «СЗ Север» (ИНН 

<

***>) зарегистрировано 18.01.22. Руководителем/учредителем является ФИО13 Основной вид деятельности - строительство автомобильных дорог и автомагистралей, который совпадает с основным видом деятельности общесвта (строительство автомобильных дорог и автомагистралей).

Согласно справкам 2-НДФЛ из общества в ООО "СЗ Север" в январе 2022 года перешли 17 работников (ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17, ФИО18 (родной брат ФИО9 - руководителя ООО "СК "Вираж"), ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27 (прораб), ФИО28, ФИО29., ФИО30).

При этом численность работников в общества в 2018 году составляла 14 человек, в 2019 году - 23 человека, в 2020 году - 24 сотрудника.

При анализе деятельности общества установлено, что оно с января 2022 года не участвует в государственных закупках, при этом ранее доля поступления денежных средств из бюджета составляла более 70%.

Начиная с марта 2022 года ООО «СЗ Север» является участником государственных закупок и заключает государственные и муниципальные контракты с заказчиками, с которыми ранее заключало контракты общество: администрация муниципального образования - Полянское сельское поселение Рязанского муниципального района Рязанской области (ИНН 

<

***>); государственное казенное учреждение Рязанской области "Дирекция дорог Рязанской области" (ИНН 

<

***>); муниципальное бюджетное учреждение "Дирекция благоустройства города" (ИНН 

<

***>); управление благоустройства города администрации города Рязани (ИНН 

<

***>).

Взаимозависимость общества и ООО "СЗ "Север" подтверждается тем, что из анализа движения денежных средств за 2022 - 2023 годы (расходная часть) ООО "СЗ "Север" следует, что значительная часть денежных средств перечисляется в организации, подконтрольные ФИО9 и ФИО4, а также самим предпринимателям, а именно: в результате проведенного анализа расчетных счетов организаций общества, ООО "СЗ Север", ООО "ПК "Интергал", ООО "Магистраль" и ООО "Спестройбаза" (т. 14, л. 98; т. 14, л. 105 - 113) установлено, что денежные средства, поступающие на счета ООО "СЗ Север" от АО "Рязаньавтодор" и по государственным контрактам, переводятся между остальными организациями и в конечном итоге выводятся на: ООО "Спецстройбаза" - 211 900 000 руб.; ФИО4 - 51 400 000 руб.; ФИО3 - 16 000 000 руб.; ФИО31 – 18 300 000 руб.

Кроме того, ООО "СЗ Север" и ООО "Магистраль" располагаются по одному адресу.

Руководителем ООО "СК "Вираж", ООО "Спецстройбаза" и до 16.10.2020 ООО "Магистраль" является ФИО9, а руководителем ООО "СЗ Север" и ООО "ПК Интеграл" - ФИО13.

Сайты в сети Интернет общества и ООО "ПК "Интеграл" идентичны, (sk-viraj.ru и pk-integral.ru), во вкладке "вакансии" указаны одинаковые номера телефонов для связи (т. 14, л. 127 - 130).

При этом налоговым органом произведен допрос ФИО32 - директора АО "РязаньАвтодор", которая указала, что при заключении договора с ООО "СЗ "Север" с должностным лицом она не встречалась, однако периодически она осуществляла выезд на объект, где присутствовал ФИО9 (т. 14, л. 114 - 119).

Исходя из снимков с сайта дирекции дорог Рязанской области (ddro.ru) в разделе "Реконструкция Северной окружной дороги в г. Рязани" имеется информация с фотофиксацией о текущем выполнении работ. На ряде фото имеется спецтехника со следующими номерами: 0383РА62, А300ОК62, А400ОК62 принадлежащая ФИО4; Т510ТО62, Т864ТМ62, Х100РВ62, Х645ТА 62, принадлежащая ФИО31, являющемуся отцом ФИО9 (т. 14, л. 120 - 126).

С учетом изложенного суды правомерно согласились с выводом инспекцией о переводе основной деятельности с общества на ООО "СЗ "Север", что неблагоприятно характеризует общество как хозяйствующего субъекта.

Возражения общества, нашедшие также отражения и в апелляционной жалобе, о том, что каждый работник имеет право увольняться и наниматься в иную организацию, а собственники транспортных средств вправе самостоятельно распоряжаться принадлежащим им имуществом и сдавать в аренду любому лицу, ООО "СЗ Север" имеет право заключать государственные и муниципальные контракты участвуя и побеждая в конкурсах правомерно отклонены судами, так как совокупность приведенных обстоятельств противоречит данным возражениям.

Довода общества о том, что включение в реквизиты договора закрытого расчетного счета не свидетельствует о нарушении со стороны общества, отклоняется судом округа, поскольку включение в договоры закрытого расчетного счета свидетельствует об отсутствии цели реальной поставки товара и выполнения работ в адрес ООО «Стройтехцентр», ООО «Артель». Кроме того обстоятельство отражения не открытого расчетного счета в договорах рассмотрено судами в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, установленными по делу.

Довод о том, что ООО «Стройтехцентр» могло привлекать работников по гражданско-правовым договорам и производить оплату наличными денежными средствами, отклоняется судом округа, поскольку судами установлено, что спорные работы не могли быть выполнены ООО «Стройтехцентр» ни собственными силами, ни с привлечением третьих лиц по гражданско-правовым договорам, в отличии от общества являющегося строительной компанией, в штате которой имелись официально трудоустроенные сотрудники, в наличии у которой имелись достаточные производственные мощности и техника для осуществления строительно-монтажных работ.

В отношении довода о том, что налоговым органом не проведен анализ расходов, произведенных обществом в адрес ИП ФИО4, ИП ФИО3, ИП ФИО31, а также, что выбор указанных индивидуальных предпринимателей обусловлен их необходимой оснащенностью и деловой репутацией, налоговым органом в отзыве на кассационную жалобу отмечено следующее.

ФИО31 является отцом руководителя общества, ФИО4 является бывшим учредителем общесвта (до 24.06.2021), а также тещей ФИО9 (руководитель общества), а ФИО3 является супругой ФИО9, что указывает на взаимозависимость данных лиц.

В рамках мероприятий налогового контроля в адрес ИП ФИО4 направлены требования о представлении документов (информации). Документы в адрес налогового органа не представлены.

При анализе банковских выписок общесвта установлено, что за период с 2022 г. по 1 квартал 2023 г, расходы общесвта составили 74,5 млн. руб., при этом основные расходы приходятся на ФИО4, ФИО3, ФИО31 и ФИО9

Общая сумма денежных средств, перечисленных указанным контрагентам составляет 39,3 % от всех расходов.

Налоговый орган в отзыве указал, что в результате проведенного анализа расчетных счетов общесвта и иных взаимосвязанных контрагентов установлено, что денежные средства по государственным контрактам переводятся между остальными организациями и в конечном итоге выводятся на ФИО4, ФИО3 И ФИО31, то есть в адрес бенефициара и взаимосвязанных лиц.

В силу положений ст. 286 АПК РФ, кассационная жалоба рассматривается исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражений относительно жалобы.         Вместе с тем, доводов, опровергающих выводы судов первой и апелляционной инстанции, кассационная жалоба не содержит. По существу доводы кассационной жалобы                направлены на иную оценку доказательств и фактических обстоятельств дела, данных          судами, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции в силу положений ст. ст. 286, 287 АПК РФ. Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу ч. 4 ст. 288 АПК РФ, безусловным основанием для отмены принятых судебных актов,           судом кассационной инстанции не установлено. 

На основании изложенного, руководствуясь статьей 48, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд 

ПОСТАНОВИЛ:

ходатайство УФНС России по Рязанской области о процессуальной замене на стороне заинтересованного лица по делу № А54-9767/2022 удовлетворить, заменить Межрайонную ИФНС России № 3 по Рязанской области на УФНС России по Рязанской области.

Решение Арбитражного суда Рязанской области от 28.07.2023 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.10.2023 по делу № А54-9767/2022 оставить без изменения, кассационную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, установленном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий                                                                                  Н.Н. Смотрова

 

Судьи                                                                                                                       Ю.В. Бутченко

 

                                                                                                                                  Е.Н. Чаусова