ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Батюшкова, д.12, г. Вологда, 160001

E-mail: 14ap.spravka@arbitr.ru, http://14aas.arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело № А66-6506/2019

г. Вологда

22 июня 2020 года

 

Резолютивная часть постановления объявлена 15 июня 2020 года.

В полном объёме постановление изготовлено 22 июня 2020 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Алимовой Е.А. и Докшиной А.Ю.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Тверской области   ФИО2 по доверенности от 29.11.2019 № 30, 

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы веб-конференции апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Монтажная строительная компания» на решение Арбитражного суда Тверской области от 28 января 2020 года по делу                   № А66-6506/2019,

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «Монтажная строительная компания» (ОГРН 1136908000503,ИНН  6916017282; адрес: 171843, Тверская область, город Удомля, улица Карла Маркса, дом 19; далее – ООО «Монтажная строительная компания», ООО «МСК», общество), обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее -                 АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Тверской области (ОГРН 1046904006522, ИНН 6908005886; адрес: 171158, Тверская область, город Вышний Волочек, улица Котовского, дом 68; далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности  от 08.02.219 № 3 в части признания недействительными пунктов: 2.3 (доначисление налога на добавленную стоимость (далее -  НДС) в  сумме 2 964 062 руб. за 3, 4-й  кварталы 2015 года, 1-й квартал 2016 года, а также пени в размере 956 784 руб., штрафа  в               размере 147 693 руб., всего на сумму 4 068 539 руб.); 2.4 (доначисление налога на прибыль операции по реализации фактически выполненных работ, оформленных в одностороннем порядке по унифицированным формам                   КС-2/КС-3 в размере 7 622 634 руб. за 2015, 2016 годы, а также пени в                размере 2 984 654 руб., штрафа 762 263 руб., всего на сумму 11 369 551 руб.); 2.7 (в части предложения удержать и перечислить налога на доходы физических лиц (далее  - НДФЛ) в размере 5 105 724 руб. за 2016, 2017 годы (пункт 3.2 резолютивной части решения); 2.7 (доначисление пени в                     размере 1 008 908 руб., штрафа в размере 510 332 руб. на доходы физических лиц за 2016-2017 годы); 2.9 (доначисление страховых взносов в ОПС, ОСС, ОМС за 2017 год в размере 4 184 130 руб., а также пени 738  619 руб., штрафа в размере 418 414 руб., всего на сумму  5 341 163 руб.).

Решением Арбитражного суда Тверской области от 28 января 2020 года в удовлетворении заявленных требований отказано. 

Общество с судебным решением не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. В обоснование жалобы ссылается на несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела, а также на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права.

Инспекция в отзыве доводы апелляционной жалобы отклонила,  считает решение суда законным и обоснованным.

ООО «Монтажная строительная компания» надлежащим образом извещено о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представителей в суд не направило, в связи с этим дело рассмотрено в его отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ). 

Заслушав объяснения представителя налогового органа, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность обжалуемого решения, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для  ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017,  НДФЛ - за период с 01.12.2015 по 31.03.2018, инспекцией  составлен акт проверки от 13.12.2018 № 14, а также с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 08.02.2019 № 3, которым общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в сумме 1 328 607 руб., по пункту 1 статьи  123 НК РФ в виде штрафа в сумме 529 184 руб., по пункту  1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 4 000 руб. 

Кроме того, указанным решением обществу  начислено 7 622 634 руб. налога на прибыль организаций, 2 964 062 руб. НДС, 2 368 руб. транспортного налога, 4 184 130 руб. страховых взносов, 183 251 руб. НДФЛ и соответствующих пени в сумме 5 737 166 руб.

 В этом  решении обществу также предложено удержать и перечислить в бюджет 5 105 724 руб. неудержанного НДФЛ.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области от 23.05.2019 № 08-11/97 апелляционная жалоба общества на указанное решение инспекции оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа от 08.02.2019 № 3 в указанной выше части, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Из части 1 статьи 198 АПК РФ следует, что для признания ненормативного правового акта государственного органа недействительным необходимо наличие двух факторов: несоответствия оспариваемого акта действующему законодательству и нарушения в результате его принятия прав и законных интересов заявителя.

В силу положений части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 указанного Кодекса обязанность доказывания законности принятого решения возлагается на соответствующие орган, который его принял.

Основанием доначисления НДС и налога на прибыль организаций послужили выводы инспекции о невключении заявителем в состав налоговой базы операций по реализации фактически выполненных обществом субподрядных работ, оформленных им в одностороннем порядке по унифицированным формам КС-2 и КС-3, и признанных Арбитражным судом                  г. Москвы в рамках дела о банкротстве подрядчика ООО «ГК «Импульс» (ИНН 

<

***>) действительными.

Доводы общества по указанному эпизоду сводятся к несогласию с позицией инспекции о необходимости отражения выручки от реализации подрядных работ в 2015-2016 годах, поскольку полагает, что не имело места этапов выполненных работ. Считает, что  отражение НДС и налога на прибыль должно быть произведено в 2018 году, то есть  по  вступлении в законную силу судебного акта о включении задолженности в реестр требований кредиторов.

Вместе с тем, с тем признавая законным доначисление обществу спорных сумм НДС и налога на прибыль, суд исходил из оценки представленных в материалы дела доказательств, в том числе из условий договоров подряда, учетной политики общества для целей бухгалтерского и налогового учета, и пришел к верному выводу о том, что сдача каждого этапа представляет собой реализацию работ, и налогоплательщик должен был начислять НДС со стоимости каждого из этапов выполненных работ. В этой связи, учитывая, что спорные работы фактически выполнены обществом в 2015-2016 годах и результаты этих работ переданы заказчикам в тот же период, выручка по спорным работам подлежала учету для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль и НДС именно в указанные периоды.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются, в том числе, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи  153 указанного Кодекса  налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с 21 главой НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

В пункте 1 статьи  154 НК РФ содержится порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг): налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Как следует из пункта 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 статьи 167 НК РФ, является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

По смыслу положений пунктов 1 и 4 статьи 168 НК РФ сумма НДС, предъявляемая покупателю при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должна быть выделена в расчетных и первичных учетных документах отдельной строкой. При этом бремя обеспечения выполнения этих требований лежит на продавце как налогоплательщике, обязанном учесть такую операцию по реализации при формировании налоговой базы и исчислении подлежащего уплате в бюджет налога по итогам соответствующего налогового периода.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные налогоплательщиком доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Подпунктом 1 статьи 248 НК РФ определено, что к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

В силу статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются: выручка      от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства; выручка от реализации приобретенных товаров (работ, услуг); выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 НК РФ в целях главы 25 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления). 

В рассматриваемом случае  в целях признания доходов и расходов при расчете налога на прибыль организация использует метод начисления (статьи 271 и 272 НК РФ).

ООО «ГК Импульс» ИНН 

<

***> (подрядчик) и ООО «МСК» (субподрядчик) заключены договоры подряда:

от 27.03.2015 № 27/03-15 на выполнение комплекса работ по строительству на стройплощадке объекта «Многофункциональный торговый комплекс «Ритейл-парк», расположенного по адресу: Московская обл., Ленинский муниципальный район, г/п Видное, г. Видное участок № 9;

от 05.06.2015 № 03-06/01 на выполнение работ по строительству объекта: «Детский сад на 300 мест в п. Тазовский, ЯНАО».

Согласно книгам продаж и регистрам налогового учета доходов общества за период с 2015 года по 2017 год реализация работ в адрес ООО ГК «Импульс» по перечисленным договорам подряда не отражена.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 26.07.2017 по делу                     № А40-164728/2016 ООО ГК «Импульс» признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство.

Для выяснения обстоятельств исполнения обществом договорных обязательств, инспекцией в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ направлены поручения об истребовании документов (информации) у ООО «ГК «Импульс». Документы не представлены.

В адрес конкурсного управляющего ООО «ГК «Импульс» и СРО ААУ Евросиб, членом которого оно является, также направлены запросы о представлении документов. Документы не представлены.

В связи с неоднократным непредставлением ООО «МСК» копий документов, инспекцией в ходе проверки произведена выемка, изъятие документов.

При производстве выемки расшифровки расходов за 2015 год, за                   2016 год, карточки, оборотно-сальдовые ведомости и анализ счетов используемых для целей налогового учета не обнаружены.

Аналитические регистры налогового учета расходов, форма и содержание которых определены ст.ст. 313, 314 НК РФ, налогоплательщиком не представлены. 

При анализе предъявленных ООО «МСК» первичных документов к договору от 27.03.2015 № 27/03-15 инспекцией установлено, что 02.09.2015 в адрес ООО «ГК «Импульс» обществом  направлено сопроводительное письмо № 18 с приложением локального сметного расчета; акта приемки выполненных работ по форме КС-2 (далее - акт по форме КС-2); справки оплаты стоимости выполненных работ по форме КС-3 (далее - Справка по форме КС-3); счета              от 31.05.2015 № 41 и счета-фактуры от 31.08.2015 № 10, подтверждающие выполнение комплекса работ по договору от 27.03.2015 № 27/03-15 по строительству объекта «Многофункциональный торговый комплекс                  «Ритейл-парк».

Из акта по форме КС-2 от 31.08.2015 № 1 и справки по форме КС-3              от 31.08.2015 № 1 за период с 01.04.2015 по 10.08.2015 следует, что работы                 ООО «МСК» выполнены на 7 342 595 руб. 84 коп. (6 222 538,85 руб. без НДС + 1 120 056,99 руб. НДС).

Акт по форме КС-2 и справка по форме КС-3 подписаны в одностороннем порядке генеральным директором ООО «МСК» ФИО3

Перечисленные документы направлены в адрес ООО «ГК «Импульс» заказным письмом с уведомлением о вручении. Как следует из почтового уведомления, документы получены адресатом 09.09.2015, что подтверждается соответствующими записями, подписями и штампом «Почта России». Однако в представленных ООО «МСК» акте по форме КС-2 и справке по форме КС-3 печать и подписи представителей ООО «ГК «Импульс» отсутствуют.

Из показаний главного энергетика ООО «МСК» ФИО4 (протокол допроса от 10.08.2018) следует, что при строительстве торгового центра проводились работы со сваями (их обрезкой и бетонированием). ФИО4 неизвестно, по какой причине ООО «МСК» прекращены работы на этом участке.

В ходе допроса главный бухгалтер общества ФИО5 (протокол допроса от 06.08.2018) сообщила, что ООО «МСК» прекратило работы в связи с отсутствием их приемки со стороны ООО «ГК «Импульс». Оплата подрядчиком произведена частично.

Из показаний юрисконсульта ООО «МСК» ФИО6 (протокол допроса от 06.08.2018) следует, что в суд для взыскания задолженности с                 ООО «ГК «Импульс» представлены акт по форме КС-2 и справка по форме           КС-3, подписанные в одностороннем порядке ООО «МСК». Документы направлялись по юридическому адресу подрядчика. По какой причине                       ООО «ГК «Импульс» отказалось от их подписания свидетелю неизвестно. По качеству и срокам выполнения работ претензии со стороны подрядчика не поступали.

Согласно пункту 7.3 договора подряда от 27.03.2015 № 27/03-15 основанием для расчетов за выполненные работы служат надлежащим образом оформленные подрядчиком и субподрядчиком Справка по форме КС-3 и акт по форме КС-2 за фактически выполненный объем работ, завизированный производителем работ подрядчика.

Подрядчик обязан в течение пяти рабочих дней от даты получения от субподрядчика надлежащим образом оформленного акта по форме КС-2 и справки по форме КС-3 и приложений, рассмотреть, подписать и направить по одному подписанному экземпляру такого акта и справки субподрядчику; или направить субподрядчику письменный мотивированный отказ в приемке работ с приложением всего пакета полученных документов. 

Если в течение пяти рабочих дней от даты получения от субподрядчика надлежащим образом оформленного акта по форме КС-2 и справки по форме КС-3 не будут подписаны подрядчиком, и подрядчиком не будет заявлен письменный мотивированный отказ от их подписания, соответствующие работы будут считаться принятыми подрядчиком и подлежащими оплате (пункт 7.5 договора).

В материалах дела также усматривается, что 23.04.2018 в Арбитражный суд города Москвы поступило требование ООО «МСК» к ООО «ГК «Импульс» о включении в реестр требований кредиторов задолженности.

В определении Арбитражного суда города Москвы от 02.07.2018 по делу № А40-164728/16-30-258Б отражено, что кредитором и должником заключен договор строительного подряда от 27.03.2015 № 27/03-15. В счет оплаты выполнения работ должником перечислен аванс в размере 5 000 тыс. руб. по платежному поручению от 31.03.2015 № 212. Работы по указанному договору выполнены в размере 7 342 595 руб. 84 коп., что подтверждается представленными в материалы дела актом по форме КС-2 и справкой                            по форме КС-3. Суд требования ООО «МСК» к ООО «ГК «Импульс» в                 размере 2 886 564 руб. признал обоснованными.

Определением Арбитражного суда города Москвы от 02.07.2018 односторонний акт о приемке выполненных работ признан действительным, работы выполненными.

В соответствии с условиями договора подряда от 05.06.2015 № 03-06/01 субподрядчик (ООО «МСК») обязуется выполнить в соответствии с Техническим заданием (приложение № 1), Ведомостью объемов и стоимости работ (приложение № 2), и переданной Подрядчиком (ООО ГК «Импульс») рабочей документацией полный комплекс работ по строительству «Детского сада на 300 мест в п. Тазовский».

При анализе первичных документов к договору от 05.06.2015 № 03-06/01 установлено, что в 2015-2016 годах обществом направлены в адрес ООО «ГК «Импульс» акты по форме КС-2 и справки по форме КС-3, подписанные в одностороннем порядке. 

Также, в материалы дела обществом представлены письма от Группы компаний Импульс от 24.11.2015, 19.10.2015 о промежуточной переписке в рамках подписания актов и справок.

Из актов по форме КС-2 от 31.08.2015 № 1, от 20.10.2015 № 8,                           от 20.10.2015 № 9, от 20.10.2015 № 10, от 20.10.2015 № 11, от 02.02.2016 № 1, от 02.02.2016 № 1, от 02.02.2016 б/н, и справок по форме КС-3 от 06.10.2015             № 1, от 20.10.2015 № 2, от 02.02.2016 № 3 следует, что в период с 01.08.2015 по 30.11.2015 ООО «МСК» на объекте «Детский сад на 300 мест в п. Тазовский, ЯНАО» выполнены работы на сумму 54 405 542 руб. 48 коп. (46 106 391,93 руб. без НДС + 8 299 150,55 руб. НДС).

Из банковской выписки по операциям на расчетном счете общества следует, что от подрядчика ООО «ГК «Импульс» поступили денежные средства с назначением платежа «Оплата по договору 03-06/01 от 05.06.2015»                   в сумме 14 000 000 руб.

Также установлено, что от общества с ограниченной ответственностью «ПФ «ВИС» ИНН 

<

***> (далее - ООО «ПФ «ВИС») на счет ООО «МСК» поступили денежные средства с назначением платежа «Оплата за                            ООО «ГК «Импульс» в счет оплаты по договору от 18.05.2015 № 4-ГЧП-14-2 по письму  в сумме 23 317 000 руб.

Общая сумма перечисленных денежных средств от ООО «ГК «Импульс» и ООО «ПФ «ВИС» на расчетный счет ООО «МСК» составила 37 317 000 руб. 

В ходе допроса главный бухгалтер общества ФИО5 (протокол допроса от 06.08.2018) сообщила, что ООО «МСК» прекратило работы в связи с отсутствием их приемки со стороны ООО «ГК «Импульс». Оплата по договору подряда от 05.06.2015 № 03-06/01 произведена частично. Далее из показаний следует, что при отсутствии подписанных со стороны ООО «ГК «Импульс» актов по форме КС-2 и справок по форме КС-3 нет оснований для налогового учета операций по выполненным работам.

Судом принято во внимание, что 09.03.2017 в Арбитражный суд города Москвы поступило требование ООО «МСК» к ООО «ГК «Импульс» о включении в реестр требований кредиторов 19 825 000 руб. задолженности, которое определением суда от 17.03.2017 принято к производству. 

Определением от 24.01.2018 по делу № А40-164728/16-30-258Б суд признал обоснованным требование ООО «МСК» к ООО «ГК «Импульс» в сумме 17 088 тыс. руб. (54 405 000 руб. (стоимость работ) - 37 317 000 руб. (сумма поступившей оплаты в 2015 году)).

На основании представленных ООО «МСК» первичных документов, оформленных от имени контрагентов - поставщиков, выписок по операциям на расчетом счете общества, установлено, что в период с 05.06.2015 (дата заключения договора от 05.06.2015 № 03-06/01) до 30.11.2015 (дата окончания периода выполнения работ на объекте «Детский сад на 300 мест» согласно актам и справкам, датированным 02.02.2016) налогоплательщиком приобретался строительный материал, необходимый для выполнения работ, наименование которых перечислены в актах.

При отсутствии отражения реализации в книге продаж, в книгах покупок и декларациях по НДС обществом отражены счета-фактуры поставщиков строительных материалов, израсходованных при выполнении работ для                 ООО «ГК «Импульс».

Из представленного ООО «ПФ «ВИС» на поручение от 19.07.2018                     № 18380 «Разрешения на ввод объекта в эксплуатацию» от 09.03.2017                       № 89-RU89504105-01-2017 следует, что администрация поселка Тазовский в соответствии со статьей 55 Градостроительного кодекса Российской Федерации разрешает ввод в эксплуатацию построенного объекта «Детский сад на 300 мест в п. Тазовский ЯНАО». Объект сдан.

Из показаний главного энергетика ООО «МСК» ФИО4 (протокол допроса от 10.08.2018) следует, что им проводился анализ проектной документации по объекту «Детский сад на 300 мест в п. Тазовский, ЯНАО». Сметная документация отсутствовала. По этой причине количество необходимого к закупке строительного материала согласовывалось с представителями ООО «ГК «Импульс» путем телефонных переговоров. Стройку курировал генеральный директор ООО «МСК» ФИО3, который неоднократно вылетал на объект.

В ходе допроса ФИО7 сообщил, что в 2015-2016 году работал в ООО «МСК» стропальщиком, на строительстве детского сада в п. Тазовский, ЯНАО работал в период с августа по октябрь 2015 года (протокол допроса                   от 09.08.2018). Вместе с ФИО7 на объект летало двое рабочих                   ООО «МСК»: электрик и монтажник. На момент приезда свидетеля в                           п. Тазовский здание детского сада выстроено на 60-65 процентов, отсутствовала крыша, внутренняя отделка и коммуникации.

В ходе проверки на основании представленных обществом первичных документов, оформленных контрагентами поставщиками, инспекцией установлены расходы, фактически понесенные обществом при выполнении работ по договорам подряда от 27.03.2015 № 27/03-15, от 05.06.2015                                № 03-06/01.

Наличие обстоятельств, связанных с правовыми основаниями для доначисления инспекцией указанных выше налогов, обществом не оспаривается. Доводы общества фактически сводятся к необходимости исчисления сумм налога и отражения исчисленных сумм исключительно                      в 2018 году.

Вместе с тем, с такой позицией правомерно не согласился суд первой инстанции.

Факт выполнения подрядных работ не может быть поставлен в зависимость от судебного разбирательства о включении требований кредитора в реестр, как и не может быть обусловлен вступлением данного судебного акта в законную силу. 

В соответствии с частью 4 статьи 753 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. При отказе одной из сторон от подписания акта в нем делается отметка об этом и акт подписывается другой стороной.

Указанная норма предусматривает возможность составления одностороннего акта приемки работ, защищая интересы подрядчика в случае, когда заказчик необоснованно отказался от надлежащего принятия работ и подписания соответствующего акта.

При необоснованном отказе заказчика от подписания направленного ему подрядчиком акта выполненных работ односторонний акт выполненных работ является надлежащим подтверждением фактического выполнения работ на указанную в этом акте сумму.

В соответствии с частью 3 статьи 273 НК РФ в случае, если организация применяет для целей налогообложения прибыли метод начисления, то датой получения дохода признается дата реализации товаров, работ и услуг не зависимо от фактического поступления денежных средств в счет их оплаты.

Следовательно, учитывая положения статьи 753 ГК РФ, моментом определения налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления является день передачи результатов выполненных работ подрядчиком заказчику.

Исходя из анализа приведенных норм закона, уклонение заказчика о приемки результата работ не препятствует сдаче результата работ подрядчиком в одностороннем порядке.

Перечисленные в них работы считаются принятыми подрядчиком и подлежали отражению в бухгалтерском и налоговом учете ООО «МСК» в периоде реализации сторонами договоров механизма согласования /не согласования актов. 

При  этом в материалы дела не представлены документы, свидетельствующие о недействительности составленных обществом в одностороннем порядке актов и справок.

В этой связи довод общества в отношении того, что днем выполнения работ для целей налогообложения следует считать дату вступления в законную силу решения суда (2018 год) не нашел своего подтверждения в процессе рассмотрения дела и подлежит отклонению.

Довод общества об отсутствии этапов выполнения работ также не может быть принят как надуманный, поскольку он опровергается условиями приведенных выше договоров, а также показаний названных лиц.

В  частности, в пункте 4.2 договора подряда от 27.03.2015 № 27/03-15 установлено, что подрядчик обеспечивает соблюдение сроков начального, конечного, а также сроков выполнения отдельных этапов работ, предусмотренных графиком производства работ. 

Согласно пункту 7.3 договора подряда от 27.03.2015 № 27/03-15 основанием для расчетов за выполненные работы служат надлежащим образом оформленные Подрядчиком и Субподрядчиком справка по форме КС-3 и акт по форме КС-2 за фактически выполненный объем работ, завизированный производителем работ Подрядчика.

Аналогичные условия содержатся и в договоре от 05.06.2015 № 03-06/01.

В связи с этим суд  первой инстанции верно указал на обоснованность  выводов налогового органа о неправомерном неисчислении обществом налога на прибыль и НДС за 2015-2016 годы в оспариваемых обществом размерах, соответственно, о доначислении ему пеней и привлечения к налоговой ответственности. 

Апелляционная инстанция поддерживает выводы суда и о правомерности позиции инспекции, изложенной в пункте 2.7 (доначисление пени и штрафа, как налоговому агенту), пункте 2.7 (п. 3.2 резолютивной части решения - предложение ответчика о доначислении и удержании НДФЛ); пункте 2.9 (страховых взносов в ОПС, ОСС, ОМС), а также соответствующих пени и штрафов, изложенных в решении от 08.02.219 № 3.

Основанием доначисления страховых взносов и предложения удержать и перечислить в бюджет не удержанный НДФЛ явилось непредставление                  ООО «МСК» документов, подтверждающих целевое расходование подотчетных денежных средств, полученных директором ФИО3 и главным бухгалтером ФИО5, при отсутствии остатков неизрасходованных денежных средств в подотчете у данных лиц.

Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет НДФЛ возложена на налоговых агентов - российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые данным налогом.

Статьей 209 указанного Кодекса установлено, что объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками - налоговыми резидентами Российской Федерации от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 208 НК РФ приведен перечень таких доходов, не являющийся исчерпывающим. В силу подпункта 10 пункта 1 названной статьи к доходам от источников в Российской Федерации признаются иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Согласно статье 419 НК РФ организации, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, признаются плательщиками страховых взносов.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.

Из статьи 210 НК РФ, пункта 1 статьи  9 Федерального закона                            от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закона № 402-ФЗ), пункта 4.4 Положения о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетами банка России на территории Российской Федерации, утвержденного Банком России 12.10.2011 № 373-П (с 01.01.2012), следует, что лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах. Основанием для записей в регистрах бухгалтерского учета являются первичные учетные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции.

Из оспариваемого обществом решения инспекции следует, что                       ООО «МСК» не исчислен, не удержан и не перечислен НДФЛ с сумм невозвращенных денежных средств, выданных в под отчет, и без документального подтверждения расходов  генеральным директором общества - ФИО3 в размере 3 961 148 руб. (30 470 373,07 руб. х 13%) и главным бухгалтером общества ФИО5 в размере 1 144 576 руб.                     (8 804 433,81 руб. х 13%).

Согласно материалам дела в проверяемом периоде генеральный директор общества ФИО3 и главный бухгалтер ФИО5 получали под отчет денежные средства без составления авансовых отчетов. 

Генеральным директором общества ФИО3, а также главным бухгалтером общества ФИО5 систематически производилось снятие указанных денежных средств с расчетного счета, а также выдача денежных средств из кассы общества в отсутствие документов, подтверждающих, что денежные средства расходовались в целях деятельности общества.

В целом по результатам проверки на сумму 39 274 806 руб. 88 коп. документы, подтверждающие внесение неизрасходованных денежных средств в кассу общества, не представлены, соответственно не исчислен, не удержан и не перечислен 5 105 724 руб. НДФЛ. 

Факт получения денежных средств обществом не оспаривается, как и не  представление им документов, подтверждающих фактические расходы на сумму выданных средств на цели, связанные с производственной деятельностью. Меры по взысканию предоставляемых денежных средств со стороны общества также  не предпринимались. 

Исходя из пояснений заявителя, денежные средства, полученные ФИО3 и ФИО5, фактически ими расходовались на заработную плату работникам общества, а также на цели связанные с деятельностью общества.

Вместе с тем, данный довод документально  не подтвержден.

В материалах дела, напротив,  усматривается, что в период с 01.01.2016 по 31.12.2017 генеральному директору ООО «МСК» ФИО3 и главному бухгалтеру ООО «МСК» ФИО5 ежедневно без оформления приказов и заявлений на выдачу денежных средств выдавались под отчет наличные денежные средства по расходно-кассовым ордерам, а также перечислялись                  на их личные банковские счета, открытые в Тверском Отделении Сбербанка               № 8607 ПАО Сбербанк России.

Приказ о порядке выдачи подотчетных сумм за период с 01.01.2015 по 31.03.2018, ООО «МСК» не представлен.

В соответствии с регламентом предоставления первичных документов в бухгалтерию, утвержденным приказом ООО «МСК» от 28.12.2015 № 1 «Об утверждении учетной политики на 2016 год», срок предоставления авансовых отчетов по суммам, выданным под отчет, составляет 30 календарных дней.

Документы, подтверждающие в полном объеме целевое расходование полученных денежных средств со стороны «подотчетных лиц» и общества также не предъявлены.

По данным оборотно - сальдовой ведомости по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» (в разрезе подотчетных лиц) по состоянию на 01.01.2016, у ФИО3 и ФИО5 остаток по дебету и кредиту счета отсутствует.

Данные аналитического учета по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами», журнал-ордер № 7 по счету 71, оборотно - сальдовые ведомости расчетов по заработной плате по счету 70 и кассовая книга за 2017 год, обществом в ходе проверки также не представлены.

ООО «МСК» представлены авансовые отчеты за период с 01.01.2016 по 31.12.2016, и с 01.01.2017 по 31.12.2017 (авансовые отчеты за октябрь 2017 не представлены).

В ходе проверки предъявленных авансовых отчетов инспекцией установлен факт нарушения главным бухгалтером порядка их заполнения: на лицевой стороне, выданные и перечисленные суммы в графах «Получено из кассы» и «Перечислено на банковскую карту» не заполнялись. Остатки денежных средств в большинстве авансовых отчетах отсутствовали. Остатки денежных сумм выводились без учета поступлений, а в некоторых случаях вообще отсутствовали, либо переносились в следующий авансовый отчет в завышенной, либо в заниженной сумме.

При этом сумма расхода по авансовым отчетам незначительна и несоразмерна в сравнении с поступлениями на счета ФИО3 и                  ФИО5 Расход по авансовым отчетам составил 16 процентов от выданных из кассы и поступивших на счет ФИО3 и 4 процента от выданных из кассы и поступивших на счет ФИО5 денежных средств за 2016-2017 года.

Расчет полученных ФИО3 и ФИО5 денежных средств под отчет и израсходованных денежных средств произведен инспекцией на основании сведений, содержащихся в выписках операций на расчетных счетах ООО «МСК» за 2016-2017 годы, кассовой книги ООО «МСК» за 2016 год, приходных и расходных кассовых ордеров ООО «МСК» за 2016 год.

Дополнительно обществом представлены авансовые отчеты ФИО5 за 2016 и 2017 годы, кассовая книга за 2017 год, копии материалов служебной проверки по факту уничтожения части документов.

Проанализировав предъявленные обществом указанные документы, суд верно отметил, что в кассовой книге за 2017 год действительно отражены возвраты подотчетных сумм и выдача этих же сумм заработной платой, но при этом не указаны даты и номера платежных ведомостей, кому именно выданы денежные средства и за какой период. 

Из показаний ФИО5 (протокол допроса от 09.08.2018) следует, что отчеты произведены ФИО3 и ФИО5 за все полученные в подотчет денежные средства. Под отчет денежные средства перечислялись с целью приобретения строительных материалов, услуг, топлива, на оплату командировочных расходов. Деньги перечислялись на банковские карты, открытые на имена ФИО3 и ФИО5, с целью выдачи заработной платы работникам на строительных участках территориально удаленных от                  г. Удомля.

Вместе с тем, платежные документы, подтверждающие выплату заработной платы работникам на территориально удаленных строительных участках от г. Удомля, обществом не представлены.

При анализе выплат заработной платы на карточные счета сотрудников установлено, что в раздел 2 Расчета по форме 6-НДФЛ включались только выплаты заработной платы, перечисленные на карточные счета сотрудников, выплаты сотрудникам из подотчетных сумм ООО «МСК» не отражены.

Кроме того, суд первой инстанции отметил указание обществом одних и тех же первичных документов в авансовых отчетах дважды, повторность нумерации, наличие нарушений хронологии регистрации авансовых отчетов.

Кроме того, к представленным авансовым отчетам не приложены командировочные удостоверения и приказы о направлении в командировку. Деловая цель поездки налогоплательщиком не подтверждена. Приказы и командировочные удостоверения, подтверждающие командировочные расходы, заявителем не представлены.

В этой связи правовые основания для принятия оформленных обществом авансовых отчетов за 2016-2017 годы и учета сведений, содержащихся в кассовой книге за 2017 год, отсутствуют.

Документов, подтверждающих оприходование (принятие на учет) ответчиком товарно-материальных ценностей в установленные сроки не представлено, как и информации о возврате выданных подотчет денежных средств на расчетный счет  ООО «МСК» ФИО8 и ФИО5 

По данным авансовых отчетов за ФИО3 и ФИО5 задолженность по авансовым отчетам не числится.

С учетом изложенного, как правильно отметил суд перовой инстанции, документы, представленные обществом, не могут служить первичными документами, подтверждающими факт хозяйственных операций по целевому расходованию поступивших ФИО8 и ФИО5 денежных средств.

Общество ссылается на уничтожение значительной части авансовых отчетов: кассовых и товарных чеков, квитанций об оплате товара, приобретаемого для общехозяйственных нужд общества (сожжена в топке водогрейного котла). 

К такой позиции суд первой инстанции верно отнесся критически, поскольку действия общества по созданию комиссии для проведения служебного расследования по факту уничтожения документов (приказ от 01.08.2018 № 113) производились после начала проведения должностными лицами ответчика налоговой проверки (решение инспекции от 27.06.2018 № 6). Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки, обществом выборочно представлены документы за различные периоды (кассовая книга за 2016 год, при этом за 2017 год кассовая книга не представлена).

Кроме того, исходя из избранной обществом учетной политики (пункт 14,  2016 год)  следует, что лица, получившие денежные средства под отчет, обязаны не позднее 3-х рабочих дней после получения денег или возвращения из командировки предъявить отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним. Выдача наличных денег под отчет производится при условии полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному ему авансу. Передача выданных под отчет денег одним лицом другому лицу запрещается. Контроль за повседневным расходованием денежных средств возлагается на главного бухгалтера.

Вопреки пункту 14 учетной политики общества на 2016 год, налогоплательщиком представлены банковские переводы (ФИО3) за 2016 год. При анализе данных документов установлено, что с банковских карт ФИО3 систематически перечисляются денежные средства в общей сумме 5 553 206 руб. на банковские карты следующих физических лиц. 

Идентифицировать физических лиц - получателей, как работников общества, в полном объеме не представляется возможным в силу отсутствия достаточных данных. Часть документов, подтверждающих перечисление денежных средств, дублируется, назначение платежа отсутствует.

Согласно представленным ООО «МСК» справкам по форме 2-НДФЛ                    за 2016 год на 79 физических лиц сумма их годового дохода составила                         2 999 068 руб. 

При сопоставлении 79 справок по форме 2-НДФЛ за 2016 год с банковскими переводами установлено, что из 48 физических лиц, получивших переводы, общество представило справки по форме 2-НДФЛ за 2016 год только на 22 физических лица. 

В большинстве случаев сумма, перечисленная на банковскую карту, превышает сумму, заявленную в справке по форме 2-НДФЛ за 2016 год, (например, ФИО9 переведено на банковскую карту -              1 177 500 руб., а в представленной ООО «МКС» справке по форме 2-НДФЛ за 2016 отражен доход - 63 903 руб.; ФИО10 переведено на банковскую карту - 947 000 руб., в представленной ООО «МКС» справке по форме 2-НДФЛ за 2016 год отражен доход - 78 667 руб.).

В связи с этим представленные заявителем документы не согласуются со сведениями общества, отражеными в налоговой отчетности (справки по форме 2-НДФЛ за 2016 год).

Общая сумма по представленным обществом дополнительно первичным документам составила 274 758 руб. 04 коп. (29 867 руб. + 97 225, 44руб. +                   51 069,40 руб. + 68 727,30 руб. + 27 868,90 руб.), из которой 92 960 руб. 04 коп. учтены налоговым органом при вынесении оспариваемого решения. 

Согласно представленной кассовой книге за 2017 год поступило в кассу в корреспонденции счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» от ФИО5 денежных средств в сумме 4 540 563 руб. и от ФИО3 - б 379 72 руб.         08 коп., в общей сумме 10 920 283 руб., получено наличных денежных средств в кассу из банка 200 000 руб. Итого по кассе за 2017 год - 11 120 283 руб.           (10 920 283 руб. + 200 000 руб.). 

Из кассовой книги за 2017 год в корреспонденции счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» следует, что  ФИО5 выдано 9 465 637 руб., сотрудникам в корреспонденции счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» - 1 654 646 руб. Всего - 11 120 283 руб.

Согласно представленным ООО «МСК» на 242 физических лиц справкам по форме 2-НДФЛ за 2017 год, сумма годового дохода составила 19 207 517 руб. 26 коп. При сопоставлении сумм доходов физических лиц по 169 справкам по форме 2-НДФЛ за 2017 с суммами, выданными по платежным ведомостям согласно данным кассовой книги за 2017 год, выявлено, что в большинстве случаев сумма, полученная по платежной ведомости, превышает сумму, заявленную в справке по форме 2-НДФЛ за 2017 год (например, ФИО11 по ведомости получено - 166 523 руб., в                 представленной ООО «МКС» справке по форме 2-НДФЛ за 2017 отражен доход - 100 34 руб. 24 коп.; ФИО12 по ведомости получено - 92 600 руб., в представленной ООО «МКС» справке по форме                      2-НДФЛ за 2017 отражен доход - 55 070 руб. 70 коп.).

В этой связи, представленные дополнительно ООО «МСК» платежные ведомости за 2017 год имеют разночтения с данными, указанными обществом в налоговой отчетности (справки по форме 2-НДФЛ за 2017 год).

Общая сумма по представленным ООО «МСК» первичным                   документам составила 1 520 388 руб. 33 коп. (110 489,30 руб. + 27 938,70 руб. + 74 401,20 руб. + 184 473,80 руб. + 136 529,37 руб. + 178 240,71 руб. + 73 065,60 руб. + 142 596,95 руб. + 41 495,00 руб. + 420 573,50 руб. + 67 857,70 руб. +                   62 726,50 руб.), из которой 571 644 руб. 28 коп. учтены налоговым органом при принятии оспариваемого решения.

Факты выявленные при анализе документации общества заявителем не опровергнуты. Доводы, поясняющие указанные выше расхождения, обществом не приведены. 

Следовательно, инспекцией правомерно сделан вывод о несвоевременной уплате неудержанного с налогоплательщиков НДФЛ и, как следствие, страховых взносов в связи с этим, налоговому агенту правомерно предъявлены к уплате штрафные санкции, пени.

Правомерно отклонен и довод общества о необоснованности рекомендации инспекции, изложенной в решении (пункт 3.2 оспариваемого решения) в силу отсутствия аргументов указывающих на принятие налоговым агентом мер принудительного характера.

Доводы апелляционной жалобы, сводящиеся к иной, чем у суда, оценке доказательств, не могут служить основаниями для отмены или изменения обжалуемого судебного акта, так как не опровергают правомерность его выводов и не свидетельствуют о неправильном применении норм материального и процессуального права.

Приведенные обществом в апелляционной жалобе доводы являлись  предметом исследования суда первой инстанции,  им в соответствии со статьей 71 АПК РФ дана надлежащая оценка.

Оснований для отмены судебного акта не усматривается.

Поскольку при принятии апелляционной жалобы определением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 марта 2020 года предоставлена отсрочка по уплате государственной пошлины и в удовлетворении жалобы отказано, что с общества в федеральный бюджет подлежит взысканию 1 500 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела судом апелляционной инстанции.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд 

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Тверской области от 28 января 2020 года по делу № А66-6506/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Монтажная строительная компания» – без удовлетворения.  

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью «Монтажная строительная компания» (ОГРН 

<

***>,ИНН  

<

***>; адрес: 171843, 

<

...>) в доход федерального бюджета 1 500 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела судом апелляционной инстанции.  

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд                 Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Н.В. Мурахина

Судьи

Е.А. Алимова

А.Ю. Докшина