ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

644024, 

<

...> Октября, д.42, канцелярия (3812)37-26-06, факс:37-26-22, www.8aas.arbitr.ru, info@8aas.arbitr.ru

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело №   А70-20768/2024

11 апреля 2025 года

город Омск

 

Резолютивная часть постановления объявлена 08 апреля 2025 года

Постановление изготовлено в полном объеме  11 апреля 2025 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего  судьи Шиндлер Н.А.,

судей  Ивановой Н.Е., Лотова А.Н.,

при ведении протокола судебного заседания:  секретарем Бралиной Е.А,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-570/2025) общества с ограниченной ответственностью «ТюменьВолсСтрой» на решение Арбитражного суда Тюменской области от 11.12.2024 по делу № А70-20768/2024 (судья Коряковцева О.В.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «ТюменьВолсСтрой» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>, адрес: 625041, 

<

...>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Тюменской области (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>, адрес: 625048, 

<

...>) о признании недействительным решения от 15.04.2024 № 1861 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании представителей:  

от общества с ограниченной ответственностью «ТюменьВолсСтрой» – ФИО1 по доверенности от 05.07.2024 сроком действия 3 года;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Тюменской области – ФИО2 по доверенности от 23.12.2024 сроком действия по 31.12.2025, ФИО3 по доверенности от 31.10.2024 сроком действия по 31.10.2025;

установил:

общество с ограниченной ответственностью «ТюменьВолсСтрой» (далее – заявитель, Общество, налогоплательщик, ООО «ТВС») обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Тюменской области (далее – заинтересованное лицо, Инспекция, МИФНС № 6 по Тюменской области, налоговый орган) о признании незаконным решения от 15.04.2024 № 1861 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 11.12.2024 по делу № А70-20768/2024 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, налогоплательщик обратился в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование жалобы ее податель указывает, что налоговым органом не принято мер по выяснению фактического управления деятельностью ООО «ТВС», в том числе о лицах, имеющих доступ к расчетному счету. Самозанятые лица, вступившие во взаимоотношения с ООО «ТВС», ранее в правоотношениях с ООО «2НЭТ» и ИП ФИО8 не состояли. Налогоплательщик полагает, что обстоятельства взаимозависимости ООО «ТВС» и ООО «23НЭТ» не являются подлежащими установлению по настоящему делу. Факт  наличия трудовых отношений, окончившихся за 4 года до регистрации организации ООО «23НЭТ» о взаимозависимости не свидетельствует. Ни один из допрошенных в ходе налоговых мероприятий подрядчиков не подтвердил доводы Инспекции о принудительной регистрации в качестве самозанятого лица, подрядчики не выражали желания на вступления в трудовые отношения. ООО «ТВС» ссылается на то, что в бюджет подрядчиками самостоятельно уплачен налог на профессиональный доход, что в условиях принудительной переквалификации отношений является для налогового органа неосновательным обогащением. Привлечение подрядчиков (исполнителей) по гражданско-правовым договорам ООО «ТВС» обосновывает избранной моделью экономической деятельности с периодическим привлечением подрядчиков для выполнения нестабильных по объему и стоимости заказов от третьих лиц.

Кроме того, ООО «ТВС» полагает, что материалы проверки не содержат доказательств умышленных действий по неуплате налогов, в связи с чем привлечение к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) необоснованно.

 В предоставленном отзыве на апелляционную жалобу Инспекция просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции, проводимом с использованием системы веб-конференции информационной системы «Картотека арбитражных дел» (онлайн-заседание), представитель ООО «ТВС» поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции отменить и вынести новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Представители Инспекции поддержали доводы письменного отзыва на апелляционную жалобу, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, 20.10.2023 ООО «ТВС» по телекоммуникационным каналам связи представлен в Инспекцию первичный расчет сумм налога на доходы физических лиц  (далее – НДФЛ), исчисленных и удержанных налоговым агентом (расчет по форме 6-НДФЛ) за 9 месяцев 2023 года, в котором НДФЛ, исчисленный и удержанный налоговым агентом, заявлен к уплате в размере 20 452 руб.

В рамках проведения проверки Инспекция пришла к выводу о том, что Общество занизило сумму НДФЛ в отношении 15 физических лиц в результате подмены трудовых отношений гражданско-правовыми, выплаты полученные плательщиками налога на профессиональный доход (далее – НПД) за период с 01.01.2023 по 30.09.2023 не признаются объектом налогообложения НПД и подлежат обложению НДФЛ.

Результаты проверки оформлены актом от 05.02.2024 № 842, принято решение от 15.04.2024 № 1861 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Обществу доначислен НДФЛ в размере 1 353 384 руб., штраф по статье 123 НК РФ в сумме 67 669 руб. 20 коп. (штраф снижен Инспекцией в 4 раза с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность).

Не согласившись с указанным решением, Общество обжаловало его в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Тюменской области от 17.07.2024 № 0579 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения. 

Решением УФНС России по Тюменской области от 28.11.2024 № 0796 оспариваемое решение Инспекции от 15.04.2024 № 1861 отменено в части доначисленного НДФЛ в размере 471 294 руб. и штрафа по статье 123 НК РФ в размере 23 564 руб. 70 коп. в связи с исключением сумм НПД, фактически уплаченного физическими лицами в качестве «самозанятых».

Полагая, что решение Инспекции в редакции решения УФНС России по Тюменской области от 28.11.2024 № 0796 не соответствуют закону, нарушает права и законные интересы заявителя, последний обратился в арбитражный суд с соответствующим требованием.

11.12.2024 Арбитражный суд Тюменской области принял обжалуемое в апелляционном порядке решение.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), суд апелляционной инстанции не находит оснований для его изменения или отмены, исходя из следующего.

Абзацем первым пункта 1 статьи 45 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога посредством перечисления денежных средств в качестве единого налогового платежа, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица на которых в соответствии с законодательством возложены обязанности по исчислению удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения или постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей

225 НК РФ.

Исчисление сумм и уплата налога в соответствии производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, с зачетом ранее удержанных сумм налога (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм налога производится в соответствии со статьей 214.7 НК РФ), а в случаях и порядке, предусмотренных статьей 227.1 НК РФ, также с учетом уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком (пункт 2 статьи 226 НК РФ).

Согласно пункту 3 статьи 226 НК РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со статьей 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 или 3,1 статьи 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (пункт 4 статьи 226 НК РФ).

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога за период с 23-го числа предыдущего месяца по 22-е число текущего месяца не позднее 28-го числа текущего месяца.

Перечисление налоговыми агентами сумм налога исчисленного и удержанного налога за период с 1 по 22 января осуществляется не позднее 28 января за период с 23 по 31 декабря не позднее последнего рабочего дня календарного года.

Согласно пункту 1 статьи 224 НК РФ, действовавшего в 2023 году, налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов.

Согласно пункту 2 статьи 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту учета по формам, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов:

- расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом, за первый квартал, полугодие, девять месяцев - не позднее 25-го числа месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 25 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

В случае выявления по результатам проведенной налоговым органом налоговой проверки факта неправомерного неудержания налоговым агентом сумм налога указанные суммы налога подлежат доначислению налоговому агенту (пункт 10 статьи 226 НК РФ).

В то же время в соответствии с пунктом 1 статьи 2 Федерального закона от 27.11.2018 № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» (далее – Закон № 422-ФЗ) применять специальный налоговый режим НПД вправе физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, местом ведения деятельности которых является территория любого из субъектов Российской Федерации, включенных в эксперимент и указанных в части 1 статьи 1 настоящего Федерального закона, за исключением территории федеральной территории «Сириус», либо территория федеральной территории «Сириус», либо территория города Байконура в период действия договора аренды комплекса «Байконур».

Профессиональный доход - это доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества (часть 7 статьи 2 Закона № 422-ФЗ).

 В силу пункта 8 статьи 2 Закона № 422-ФЗ физические лица, применяющие специальный налоговый режим, освобождаются от налогообложения НДФЛ в отношении доходов, являющихся объектом налогообложения НПД.

Как следует из части 1 статьи 6 Закона № 422-ФЗ, объектом налогообложения налогом на профессиональный доход признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Пунктом 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ установлен перечень доходов, которые не признаются объектом налогообложения на профессиональный доход, в частности к ним относятся доходы, получаемые в рамках трудовых отношений, от оказания (выполнения) физическими лицами услуг (работ) по гражданско-правовым договорам при условии что заказчиками услуг работ выступают работодатели указанных физических лиц или лица бывшие их работодателями менее двух лет назад.

Согласно пункту 2 статьи 10 Закона № 422-ФЗ налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов в отношении доходов, полученных налогоплательщиками от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) индивидуальным предпринимателям для использования при ведении предпринимательской деятельности и юридическим лицам.

В силу пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Как указано в пунктах 3 и 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Из материалов настоящего дела следует, что налогоплательщик зарегистрирован в качестве юридического лица 28.04.2022. ООО «ТВС» применяет упрощенную систему налогообложения (далее – УСН) с видом объекта налогообложения - доходы минус расходы.

Основный вид деятельности организации (код ОКВЭД 42.22) - прокладка кабелей электроэнергии (строительство коммунальных объектов для обеспечения электроэнергией и телекоммуникациями).

Участником ООО «ТВС» (с 28.04.2022 по 01.12.2023) и руководителем (с 28.04.2022           по 08.04.2024) являлся ФИО4 (далее – ФИО4).

В настоящее время руководителем (с 08.04.2024) и единственным участником ООО «ТВС» является ФИО5 (далее – ФИО5)

 В ходе проверки установлено, что основным контрагентом ООО «ТВС» является ООО «23-НЭТ», которое зарегистрировано в качестве юридического лица 05.08.2020. Основной вид деятельности - (код ЭКВЭД 61.10) деятельность в области связи на базе проводных технологий.

Руководителем ООО «23-НЭТ» является ФИО6 (далее – ФИО6). Участники: ФИО7 (далее – ФИО7), ФИО6, ФИО8 (далее – ФИО8).

ФИО8 также зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 16.06.2011 с видами экономической деятельности (код ОКВЭД 47.5) торговля розничная прочими бытовыми изделиями в специализированных магазинах, (код ОКВЭД 61,10) деятельность в области связи на базе проводных технологий.

При анализе расчетного счета ИП ФИО8 Инспекцией установлено, что учредитель/руководитель ООО «ТВС» ФИО4 получал доход от ИП ФИО8 в период с 2016 по 2019 годы в связи с исполнением трудовых обязанностей.

Кроме того, ФИО8 являлся непосредственным работодателем в период с 2016 по 2019 годы для работников ООО «ТВС», зарегистрированных в качестве «самозанятых» лиц:

- ФИО9 (учредитель/руководитель ООО «ТВС»);

- ФИО10;

- ФИО11,

- ФИО12;

- ФИО13;

- ФИО14.

Указанные лица получали доход от ИП ФИО8 за выполнение трудовых обязанностей в период с 2016 по 2019 годы.

Пунктом 1 статьи 105.1 НК РФ установлено, что взаимозависимыми признаются лица, особенности взаимоотношений между которыми могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых между ними, и (или) экономические результаты деятельности этих (представляемых ими) лиц.

Лица признаются взаимозависимыми в случаях, прямо предусмотренных пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ, в частности, по основаниям, связанным с участием в капитале, осуществлением функций управления, служебной подчиненностью.

Помимо указанных формально-юридических признаков взаимозависимости пунктом 7 статьи 105.1 НК РФ суду предоставлено право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям - если отношения между этими лицами содержательно (фактически) обладают признаками, указанными в пункте 1 статьи 105.1 НК РФ, то есть имеется иная возможность другого лица определять решения, принимаемые налогоплательщиком.

С учетом того, что руководитель ООО «ТВС» ФИО4 в период с 2016 по 2019 годы получал доход у ИП ФИО8 (участник ООО «23-НЭТ»), а ФИО8 являлся непосредственным работодателем для работников ООО «ТВС», зарегистрированных в качестве «самозанятых» лиц, то указанные лица правомерно признаны взаимозависимыми налоговым органом. 

Указанное также следует из показаний ФИО4, согласно которым ООО «ТВС» является частью ООО «23-НЭТ», а фактическим руководителем ООО «ТВС» является ФИО6 (руководитель ООО «23- НЭТ»), который управляет финансово-хозяйственной деятельностью ООО «ТВС» через своего бухгалтера ФИО15. ФИО4 указал, что в начале 2022 года работал в компании ООО «23-НЭТ», где непосредственным руководителем являлся ФИО6 С ФИО6 ФИО4 был знаком много лет. В январе-феврале и 2022 года руководитель ООО «23-НЭТ» ФИО6 предложил ФИО4  открыть ООО «ТВС», основной деятельностью которого будет являться прокладка кабелей электроэнергии (строительство коммунальных объектов для обеспечения электроэнергией и телекоммуникациями) различным фирмам, в том числе для целей ООО «23- НЭТ». Из  показаний ФИО4 следует, что ФИО6 обещал помочь с организационными и финансовыми вопросами, в том числе с арендой предполагаемого офиса. Фактически счетом ООО «ТВС» управлял ФИО6 через своего бухгалтера ФИО15, которая давала указания своей помощнице ФИО16 Всю бухгалтерскую и налоговую отчетность ООО «ТВС» вела ФИО15 под контролем ФИО6 

ФИО4 указал, что «с налоговыми декларациями ООО «ТВС» за период моей деятельности меня никто не знакомил, бухгалтерскую и налоговую отчетность со мной никто не согласовывал, в связи с чем я ничего не могу пояснить по поводу неуплаты (неполной уплаты) сумм налога в результате неправильного начисления налогов. После регистрации ООО «ТВС» ФИО15 сказала, что все монтажники должны оформить самозанятость, если у них не открыто ИП. Когда ФИО6 и ФИО15 поняли, что уговорить меня остаться учредителем и директором ООО «ТВС» не получится и что я не соглашаюсь на процедуру банкротства Общества, они подыскали на мое место ФИО5, который также ранее являлся сотрудником ООО «23-НЭТ», попросили меня подписать договор купли-продажи ООО «ТВС» от 22.11.2023, согласно которому ФИО5 приобретает у меня указанное Общество. Так как я опасался, что бремя ответственности за выставленные налоги ляжет на меня, при том всю финансово-хозяйственную деятельность ООО «ТВС»  вели ФИО17 и ФИО15, решение о работе с самозанятыми и ИП принимали также они единолично, я настоял, чтобы в договор купли-продажи ООО «ТВС» был включен пункт 15 о том, что дословно: «ФИО5 (новый собственник) уведомлен о возможных рисках об уплате налогов в размере не более 10 000 000 (десяти миллионов) рублей 00 копеек». 

 Таким образом, ФИО4 подтвердил, что не являлся фактическим руководителем ООО «ТВС», фактическое руководство осуществлялось руководителем ООО «23-НЭТ» ФИО6, а регистрация  ООО «ТВС» имела своей целью оформление работников в качестве «самозанятых». 

Поддерживая выводы суда первой инстанции и Инспекции о том, что действия  ООО «ТВС» свидетельствуют о минимизации налоговой базы и уходу от налогообложения путем создания искусственных условий  в виде заключения с физическими лицами гражданско-правовых договоров в качестве «самозанятых» вместо заключения трудовых договоров с наемными работниками, суд апелляционной инстанции исходит из следующего. 

Положениями статьи 15 Трудового кодекса Российской Федерации (далее – ТК РФ) установлено, что трудовые отношения представляют собой отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии-специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством.

Трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с настоящим Кодексом, а также на основании фактического допущения работника к работе с ведома или по поручению работодателя или его представителя в случае, когда трудовой договор не был надлежащим образом оформлен (статья 16 ТК РФ).

На основании статьи 19.1 ТК РФ неустранимые сомнения при рассмотрении судом споров о признании отношений, возникших на основании гражданско-правового договора, трудовыми отношениями толкуются в пользу наличия трудовых отношений.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 2.2 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 19.05.2009 № 597-О-О, в целях предотвращения злоупотреблений со стороны работодателей и фактов заключения гражданско-правовых договоров вопреки намерению работника заключить трудовой договор, а также достижения соответствия между фактически складывающимися отношениями и их юридическим оформлением федеральный законодатель предусмотрел в части 4 статьи 11 ТК РФ возможность признания в судебном порядке наличия трудовых отношений между сторонами, формально связанными договором гражданско-правового характера, и установил, что к таким случаям применяются положения трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права.

При этом норма части 4 статьи 11 ТК РФ направлена на обеспечение баланса конституционных прав и свобод сторон трудового договора, а также надлежащей защиты прав и законных интересов работника как экономически более слабой стороны в трудовом правоотношении, что согласуется с основными целями правового регулирования труда в Российской Федерации как социальном правовом государстве (статься 1 ТК РФ, статьи 2, 7 Конституции Российской Федерации, определение Судебной коллегии по гражданским делам Верховного Суда Российской Федерации от 13.04.2020 № 9-КГ20-3).

При квалификации спорных правоотношений неправомерно отдавать приоритет юридическому оформлению отношений между сторонами (а равно учитывать лишь само наименование договора), не выясняя при этом, имелись ли в действительности между сторонами признаки трудовых отношений и трудового договора, указанные в статьях 15 и 56 ТК РФ.

В силу статьи 56 ТК РФ под трудовым договором понимается соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

В соответствии с пунктом 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

По смыслу норм гражданского законодательства, договор подряда заключается для выполнения определенного вида работы, результат которой подрядчик обязан сдать, а заказчик принять и оплатить, а потому целью договора подряда является не выполнение работы как таковой, а получение результата, который может быть передан заказчику.

Получение подрядчиком определенного и конкретного передаваемого (то есть материализованного, отделяемого от самой работы) результата позволяет отличить договор подряда от других договоров (определение Судебной коллегии по гражданским делам Верховного Суда Российской Федерации от 25.09.2017 № 66-КГ17-10).

В постановлении Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2018 № 15 «О применении судами законодательства, регулирующего труд работников, работающих у работодателей - физических лиц и у работодателей - субъектов малого предпринимательства, которые отнесены к микропредприятиям» (далее – Постановление № 15) содержатся разъяснения, являющиеся актуальными для всех субъектов трудовых отношений.

К характерным признакам трудовых отношений в соответствии со статьями 15 и 56 ТК РФ относятся: достижение сторонами соглашения о личном выполнении работником определенной, заранее обусловленной трудовой функции в интересах, под контролем и управлением работодателя; подчинение работника действующим у работодателя правилам внутреннего трудового распорядка, графику работы (сменности); обеспечение работодателем условий труда; выполнение работником трудовой функции за плату (абзац третий пункта 17 Постановления № 15).

О наличии трудовых отношений может свидетельствовать устойчивый и стабильный характер этих отношений, подчиненность и зависимость труда, выполнение работником работы только по определенной специальности, квалификации или должности, наличие дополнительных гарантий работнику, установленных законами, иными нормативными правовыми актами, регулирующими трудовые отношения (абзац 4 пункта 17 Постановления № 15).

Так, например, от договора возмездного оказания услуг трудовой договор отличается предметом договора, в соответствии с которым исполнителем (работником) выполняется не какая-то конкретная разовая работа, а определенные трудовые функции, входящие в обязанности физического лица-работника, при этом важен сам процесс исполнения им этой трудовой функции, а не оказанная услуга. Также по договору возмездного оказания услуг исполнитель сохраняет положение самостоятельного хозяйствующего субъекта, в то время как по трудовому договору работник принимает на себя обязанность выполнять работу по определенной трудовой функции (специальности, квалификации, должности), включается в состав персонала работодателя, подчиняется установленному режиму труда и работает под контролем и руководством работодателя; исполнитель по договору возмездного оказания услуг работает на свой риск, а лицо, работающее по трудовому договору, не несет риска, связанного с осуществлением своего труда (абзац 2 пункта 24 Постановления № 15).

Следовательно, от трудового договора договор подряда (оказания услуг) отличается предметом договора, а также тем, что подрядчик (исполнитель) сохраняет положение самостоятельного хозяйствующего субъекта, в то время как по трудовому договору работник принимает на себя обязанность выполнять работу по определенной трудовой функции (специальности, квалификации, должности); подрядчик (исполнитель) работает на свой риск, а лицо, работающее по трудовому договору, не несет риска, связанного с осуществлением своего труда (определение Судебной коллегии по гражданским делам Верховного Суда РФ от 05.02.2018 № 34-КГ17-10).

Из смысла и содержания указанных норм права, а также статьи 16 ТК РФ, статей 420, 421, 702 ГК РФ следует, что договорно-правовыми формами, опосредующими выполнение работ, могут быть как трудовой договор, так и гражданско-правовые договоры (подряда, поручения, возмездного оказания услуг и т.д.). Предметом трудовых правоотношений является сам процесс труда работника по определенной трудовой функции (профессии, специальности или должности) в данной организации. Предметом же гражданских правоотношений является конечный результат - продукт труда. В трудовых правоотношениях обязанность по организации труда и его охране лежит на работодателе; в гражданских правоотношениях, связанных с трудом, исполнитель сам организует свой труд и его охрану. Трудовым правоотношениям присущ длящийся характер, они, как правило, не прекращаются после завершения работником какого-либо действия (рабочей операции) или трудового задания, поскольку работник вступает в указанные правоотношения для выполнения определенной работы как процесса. Гражданско-правовые отношения, связанные с трудом, прекращаются по окончании выполнения конкретной работы (задания) и получения определенного результата труда.

Из представленных в материалы дела договоров, оформленных с лицами - плательщиками НПД, следует, что таковые носят не разовый, а систематический характер, заключены на неопределенный период, дата начала и окончания работ, существенные условия, конкретный объем работ с их регулярной оплатой отсутствует. Условиями договоров предусмотрено систематическое выполнение работ с их регулярной оплатой.  Договоры составляются ежемесячно в начале месяца, указывается в спецификации объем работы на предстоящий период месяца, установлена сумма дохода.

Признаки трудовых отношений (например, стабильный характер и подчиненность работников) усматриваются также из показаний допрошенных сотрудников.

Так, в ходе проведенного допроса Кед А.Н. пояснил, что в период 2022-2023 годы работал только в ООО «ТВС» в качестве монтажника, трудовой договор заключать с ООО «ТВС» ему никто не предлагал, вместо этого поставили условие - оформление «самозанятым», получал заявки на выполнение работ от действовавшего директора ФИО4, являвшегося его соседом и пригласившего на работу в ООО «ТВС», акты выполненных работ подписывал ежемесячно, после чего оплату за труд получал 1 раз в месяц - до 10 числа следующего месяца, материалы для работы ему выдавали по адресу нахождения ООО «23НЭТ» (ул. Новая, 23), руководил процессом и контролировал выполнение работ ФИО4, его устраивал свободный график работы, снялся с учета в качестве самозанятого после «известных событий» и увольнения ФИО4 из ООО «ТВС» (протокол допроса от 24.06.2024).

В ходе проведенного допроса ФИО14 сообщил, что ему советовали встать на учет в качестве плательщика налога на профессиональный доход, но сейчас не помнит, кто именно, ООО «ТВС»  не предлагало заключить трудовые отношения, используемые в работе инструменты принадлежат ему, необходимые материалы предоставляет ООО «ТВС», оплата за работы производилась один раз в месяц (протокол допроса свидетеля от 14.02,2023).

В ходе проведенного допроса ФИО18 сообщил, что вопрос о предложении заключить трудовой договор и устроиться в штат ООО «ТВС» ему непонятен, доход в 2022-2023 годы в организации получал за монтаж оптического кабеля (протокол допроса свидетеля от 12.10.2023).

В ходе проведенного допроса ФИО11 сообщил, что получал доход в 2022-2023 годы в ООО «ТВС», представители организации не предлагали заключить трудовой договор и устроиться в штат (протокол допроса свидетеля от 16.11.2023).

Из указанных допросов следует, что ФИО18, ФИО10, ФИО14, ФИО19 не имели основного места работы, единственным источником дохода являлось ООО «ТВС».

Фактически работники получались оплату труда ежемесячно (2 физических лица 2 раза в месяц), выполнение работ контролировалось организацией, материалы для работы выдавались (зажимы, кабель оптический), работники выполняли работы только по определенной специальности (монтажные работы).

Некоторые физические лица ФИО10, ФИО20, ФИО18, ФИО21, ФИО22, ФИО11, ФИО9, ФИО23, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО24, ФИО25 работают непрерывно с даты образования организации.

Работники не являлись самостоятельными в принятии решений и организации процесса труда, поскольку выполняли работы в соответствии с заявками.  

Таким образом, имеющиеся в материалах дела договоры, оформленные ООО «ТВС» с лицами - плательщиками НПД, имеют характерные признаки и элементы трудового договора, действительным экономическим смыслом деятельности данных лиц являлось осуществление ими трудовой деятельности в качестве наемных работников.

Утверждение подателя апелляционной жалобы о том, что привлечение подрядчиков по гражданско-правовым договорам обосновано избранной моделью экономической деятельности с периодическим привлечением подрядчиков для выполнения нестабильных по объему и стоимости заказов от третьих лиц является несостоятельным с учетом того, что единственным заказчиком ООО «ТВС» фактически являлось ООО «2НЭТ».

Из представленных в материалы дела договоров, спецификации, актов выполненных работ не следует значительная разница в объемах работ, сроках исполнения. Указанное также подтверждается суммами оплат, которые выплачивались работникам и не содержат значительных колебаний. 

Обстоятельства того, что ряд работников пояснил, что ими частично использовались в своей деятельности свои инструменты, сами по себе не свидетельствуют о гражданско-правовом характере взаимоотношений, так как инструментами являлись стремянка, кусачки, ножи, отвертки, то есть не требующие крупных капитальных вложений и пригодные для длительного использования. В свою очередь, расходные материалы (зажимы, кабель оптический и др.) выдавались ООО «ТВС».

Доказательств того, что работниками самостоятельно закупались расходные материалы, которые использовались при выполнении монтажных работ, в материалы дела не представлены, из показаний не следуют.

Ссылки подателя жалобы на то, что работники сами не желали вступать в трудовые отношения, судом апелляционной инстанции не принимаются, так как из показаний лиц следует, что указанное либо не предлагалось Обществом, либо, напротив, прямо рекомендовалось оформить статус «самозанятого». 

Утверждение о том, что ни один из допрошенных в ходе налоговых мероприятий подрядчиков не подтвердил доводы Инспекции о принудительной регистрации в качестве самозанятого лица несостоятельно. Так, Кед А.Н. в протоколе допроса от 24.06.2024 пояснил, что «в период 2022-2023 годы работал только в ООО «ТВС» в качестве монтажника, трудовой договор заключать с ООО «ТВС» ему никто не предлагал, вместо этого поставили условие - оформление «самозанятым».

Утверждение подателя жалобы о том, что налоговым органом не принято мер по выяснению фактического управления деятельностью ООО «ТВС», в том числе о лицах имеющих доступ к расчетному счету, является несостоятельным, так как ФИО4 даны однозначные показания, которые заявителем не опровергнуты.

В свою очередь, налогоплательщик, отрицая взаимозависимость, данных суду о лицах имеющих доступ к расчетному счету ООО «ТВС» не раскрывает, в то время как ими обладает. 

Кроме того, в ходе проверки установлено, что IP – адреса взаимосвязанных лиц ООО «23НЭТ», ООО «ТВС», плательщиков НПД являются одинаковыми, что также подтверждает взаимозависимость.

Указание ООО «ТВС» о том, что факт трудовых отношений, окончившихся за 4 года до регистрации организации ООО «23НЭТ» о взаимозависимости не свидетельствует, судом не принимаются с учетом, что ООО «23НЭТ» являлось единственным заказчиком ООО «ТВС». Согласованные действия ФИО8, ФИО4 и ФИО6 по созданию организации ООО «ТВС» и привлечению плательщиков НПД свидетельствует об умышленном уклонении организации по исчислению налоговой базы и сумм НДФЛ.

Доводы подателя жалобы об отсутствии установленного для работников режима работы не свидетельствуют об обратном, поскольку статьей 102 ТК РФ предусмотрена возможность работы в режиме гибкого рабочего времени, а статьёй 59 ТК РФ - заключение срочного трудового договора с лицами, принимаемыми для выполнения заведомо определенной работы в случаях, когда ее завершение не может быть определено конкретной датой.

С учетом изложенного доводы заявителя опровергаются совокупностью фактов и обстоятельств, установленной Инспекцией в ходе проверок. Заключенные  договоры между ООО «ТВС» и плательщиками НПД и оказание фактически услуг последними относятся к трудовым отношениям, в связи с чем, ООО «ТВС» было обязано выполнять функции налогового агента по исчислению и удержанию НДФЛ.  

Ссылки  ООО «ТВС» на то, что в бюджет подрядчиками самостоятельно уплачен НПД, что в условиях принудительной переквалификации отношений является для налогового органа неосновательным обогащением, судом отклоняются как противоречащий правовым выводам, сделанным Верховным Судом Российской Федерации в Определении от 03.02.2025 №309-ЭС24-20306.

В указанном Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 03.02.2025 № 309-ЭС24-20306 указано, что возникшая в результате такой корректировки переплата (положительное сальдо единого налогового счета) находится в распоряжении физического лица и подлежит возврату только по его заявлению. В этой связи названная переплата налога не может быть произвольно зачтена в счет уплаты НДФЛ в отсутствие соответствующего волеизъявления плательщика НПД, что не исключает права налогоплательщиков в добровольном порядке распорядиться данной суммой в счет исполнения соответствующих обязательств налогового агента.

Обстоятельства корректировки переплаты на счетах физических лиц прав  ООО «ТВС» не затрагивают, ссылки на неосновательное обогащение несостоятельны. 

Довод подателя жалобы о том, что материалы проверки не содержат доказательств умышленных действий по неуплате налогов, в связи с чем полагает привлечение к ответственности по статье 123 НК РФ необоснованным, отклоняется судом. 

 В соответствии со статьей 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Вопреки позиции заявителя, материалами проверки подтверждено, что ООО «ТВС» осуществляло действия, направленные на получение необоснованной налоговой выгоды путем уклонения от обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению сумм НДФЛ, предусмотренные пунктом 6 статьи 226 НК РФ, что указывает на умышленное искажение должностным лицом проверяемого налогоплательщика сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов) с целью уменьшения налоговой базы по НДФЛ, что не допускается в силу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.

ООО «ТВС», не уплачивая в полной мере суммы исчисленных НДФЛ, осознавало противоправный характер своих действий и желало наступления вредных последствий для бюджета от таких действий в виде занижения сумм НДФЛ, подлежащих уплате в бюджет в целях получения экономической выгоды.

Суд апелляционной инстанции полагает, что привлечение Общества к ответственности в соответствии со статьей 123 НК РФ правомерно и обосновано.

 С учетом изложенного, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что отказав в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводов суда первой инстанции, положенных в основу принятого решения, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Нормы материального права применены судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. 

Следовательно, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Судебные расходы по апелляционной жалобе в порядке статьи 110 АПК РФ подлежат отнесению на ее подателя.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой  арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ТюменьВолсСтрой» оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Тюменской области от 11.12.2024 по делу № А70-20768/2024 – без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Настоящий судебный акт выполнен в форме электронного документа и подписан усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, направляется лицам, участвующим в деле, согласно статье 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Информация о движении дела может быть получена путем использования сервиса «Картотека арбитражных дел» http://kad.arbitr.ru в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет».

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

Н.Е. Иванова

 А.Н. Лотов