ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

 

29.03.2021 года                                                                         дело № А48-5630/2020

г. Воронеж                                                                                                         

Резолютивная часть постановления объявлена 22.03.2021 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 29.03.2021 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи                                                            Пороника А.А.

судей                                                                                                      Протасова А.И.

 ФИО1

при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО2,

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью «Дока-Строй»: ФИО3, представитель по доверенности от 14.05.2020, паспорт гражданина РФ; 

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу: ФИО4, представитель по доверенности от 30.11.2020 № 61, паспорт гражданина РФ; ФИО5, представитель по доверенности от 01.09.2020 № 44, паспорт гражданина РФ;

от Управления Федеральной налоговой службы по Орловской области: ФИО4, представитель по доверенности от 25.01.2021, паспорт гражданина РФ,

рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Дока-Строй»

на решение Арбитражного суда Орловской области от 09.12.2020 по делу № А48-5630/2020 в части  

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Дока-Строй» (г. Орел, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу (г. Орел, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

о признании недействительным решения от 09.01.2020 № 17-10/01 о привлечении к ответственности за совершения налогового правонарушения,

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Орловской области (г. Орел, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>),

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Дока-Строй» (далее – заявитель, общество, ООО «Дока-Строй», налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 09.01.2020 № 17-10/01 о привлечении к ответственности за совершения налогового правонарушения.

Определением от 21.09.2020 суд к участию в деле в качестве третьего лица привлек Управление Федеральной налоговой службы по Орловской области (далее – УФНС России по Орловской области).

Решением Арбитражного суда Орловской области от 09.12.2020 признано недействительным решение инспекции от 09.01.2020 № 17-10/01 о привлечении к ответственности за совершения налогового правонарушения в части начисления пеней в размере 37 464 руб. (п. 3.1). В остальной части в удовлетворении заявленного требования отказано. С инспекции в пользу ООО «Дока-Строй» взыскано 3 000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Не согласившись с принятым решением, ООО «Дока-Строй» обратилось в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просило решение арбитражного суда первой инстанции отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование жалобы общество указало, что в решении от 09.01.2020 № 17-10/01 не содержится установленных налоговым органом фактов, которые бы доказывали осведомленность ООО «Дока-Строй» об отсутствии у ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал», ООО «СпецСтройГрупп» управленческого и технического персонала, основных средств, складских помещений, транспортных средств, а также о «формальном руководстве» данными организациями со стороны их единоличных исполнительных органов и прочих внутрихозяйственных обстоятельствах и фактах указанных организаций. Указанные налоговым органом сведения не влияли на возможность исполнения вышеуказанными организациями – контрагентами общества своих договорных обязательств, поскольку наличие собственных трудовых и материальных ресурсов не является непременным условием осуществления предпринимательской деятельности, заключения и исполнения договоров поставки и иных договорных отношений. ООО «Дока-Строй» является действующим предприятием, имеет значительное количество контрагентов и постоянно вступает в различные договорные отношения, что исключает непосредственное общение его руководителя с руководителем и (или) представителем каждого контрагента. Получив от вышеназванных контрагентов документы по сделкам, ООО «Дока-Строй» доверяло полученным документам и не имело оснований сомневаться в них. ООО «Дока-Строй» не является аффилированным и взаимозависимым с ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал», ООО «СпецСтройГрупп». Свидетельские показания руководителей ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал», отрицающих свою связь с ООО «Дока-Строй», не являются безусловным доказательством того, что они не подписывали документы и не совершали какие-либо операции, а также не опровергают реальность совершенных хозяйственных операций. Вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих обществ, не может самостоятельно в отсутствие иных фактов и обстоятельств рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной. Вся полнота ответственности за деятельность ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал», ООО «СпецСтройГрупп» возлагается на их участников и руководителей. Фактов «раздробления» и «обналичивания» денежных средств общества ни в акте, ни в решении от 09.01.2020 № 17-10/01 не приведено. Оспариваемое решение в части привлечения ООО «Дока-Строй» к ответственности по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) является недействительным в связи с необоснованной квалификацией действий налогоплательщика. Кроме того, податель жалобы просил снизить размер штрафа по статье 122 НК РФ в 10 раз.

26.02.2021 посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от инспекции и УФНС России по Орловской области поступил отзыв на апелляционную жалобу с приложениями, в котором налоговые органы просили обжалуемое решение оставить без изменения, жалобу – без удовлетворения.

В отзыве налоговые органы ссылаются на то, что реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ (оказанием услуг), но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком. Материалами проверки достоверно установлено, что реальными поставщиками спортивного покрытия, противопожарных перегородок для реконструкции объекта «Спортивный комплекс (учебно-спортивный центр)» являлись АО «Компания «Бамард», ООО «Альфа». ООО «Дока-Строй» в ходе выездной проверки не был подтвержден факт утилизации спортивного покрытия, противопожарных перегородок, приобретенных у ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал», ООО «СпецСтройГрупп» и пришедших в негодность. Одним из оснований вывода о нереальности взаимоотношений с ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал», ООО «СпецСтройГрупп» послужили доказательства о формальности учета спорных операций в налоговом и бухгалтерском учете. Спорные операции заявлены только по налоговым вычетам по НДС, в расходах по налогу на прибыль организаций указанные операции не отражались, что подтверждается показаниями главного бухгалтера ООО «Дока-Строй» ФИО6 

В судебное заседание, проведенное посредством видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Орловской области, явились представители ООО «Дока-Строй», инспекции и УФНС России по Орловской области.

Суд приобщил к материалам дела поступившие документы.

Представитель ООО «Дока-Строй» подтвердил, что решение обжалуется только в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

На вопрос суда, имеются ли возражения по поводу проверки законности и обоснованности решения только в обжалуемой части, представители инспекции и УФНС России по Орловской области пояснили, что возражений не имеют. 

В соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Учитывая отсутствие возражений инспекции и УФНС России по Орловской области по поводу проверки законности и обоснованности решения только в обжалуемой части, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

Представитель ООО «Дока-Строй» поддержал доводы апелляционной жалобы, считал обжалуемое решение в обжалуемой части незаконным и необоснованным, принятым с нарушением норм материального и процессуального права, просил его отменить в обжалуемой части, принять по делу новый судебный акт.

Представители инспекции и УФНС России по Орловской области не согласились с доводами апелляционной жалобы по основаниям, указанным в отзыве, считали обжалуемое решение в обжалуемой части законным и обоснованным, просили оставить его без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Выслушав явившихся представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела и доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта в обжалуемой части. При этом суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Как следует из материалов дела, ООО «Дока-Строй» в проверяемом периоде находилось на общей системе налогообложения и в соответствии со ст. 143 НК РФ являлось плательщиком налога на добавленную стоимость (далее – НДС).

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах (правильности исчисления и уплаты в бюджет всех видов налогов и сборов) за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2017, по результатам которой составлен акт от 07.08.2019 № 17-10/09. Кроме того, по итогам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение к акту налоговой проверки от 15.11.2019 № 17-10/07.

По результатам рассмотрения материалов проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией принято решение от 09.01.2020 № 17-10/01, в соответствии с которым ООО «Дока-Строй» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ, в виде взыскания 1 184 472 руб. штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость, обществу предложено уплатить НДС в сумме 5 966 397 руб., а также пени по НДС в сумме 1 725 262 руб. 46 коп., начисленные за нарушение срока уплаты указанного налога (т. 1 л.д. 24 – 84).

Основанием для доначисления указанных сумм послужили выводы налогового органа о создании ООО «Дока-Строй» видимости хозяйственных операций и формального документооборота в целях получения необоснованной налоговой экономии в результате неправомерного завышения налоговых вычетов по НДС в связи с отсутствием реальности хозяйственных операций по взаимоотношениям с ООО «Мегатек», ООО «Орел-Арсенал», ООО «СпецСтройГрупп».

Общество, не согласившись с решением инспекции от 09.01.2020 № 17-10/01, обжаловало его в УФНС России по Орловской области. Решением УФНС России по Орловской области от 17.06.2020 № 82 апелляционная жалоба ООО «Дока-Строй» на решение инспекции от 09.01.2020 № 17-10/01 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлена без удовлетворения.

В связи с изложенным ООО «Дока-Строй» обратилось в Арбитражный суд Орловской области с настоящим заявлением.

Принимая обжалуемое решение в обжалуемой части, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Исходя из ч. 1 ст. 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из ч. 4 ст. 200 АПК РФ, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу статьи 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Статьей 19 НК РФ установлено, что налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги, сборы, страховые взносы.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов (подпункт 2 пункта 1 статьи 32 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом. Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Из статьи 87 НК РФ следует, что налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов: 

1) камеральные налоговые проверки; 

2) выездные налоговые проверки.

Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Исходя из п. 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В силу п.п. 1 – 3 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Доказывание обстоятельств, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 НК РФ, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных п. 2 ст. 54.1 НК РФ, производится налоговым органом при проведении камеральных налоговых проверок налоговых деклараций (расчетов), представленных в налоговый орган после 19.08.2017, а также при проведении выездных налоговых проверок и проверок полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после указанной даты (п. 5 ст. 82 НК РФ, п. 2 ст. 2 ФЗ от 18.07.2017 № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – ФЗ № 163-ФЗ)).

Пунктом 9 Постановления № 53 разъяснено, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Из оспариваемого решения следует, что в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлены следующие обстоятельства, доказывающие наличие в действиях ООО «Дока-Строй» признаков недобросовестного поведения, направленности его действий на получение необоснованной налоговой экономии путем применения вычетов по НДС вне связи с реальными хозяйственными операциями с ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал», ООО «СпецСтройГрупп»:

- показаниями ФИО7, лица, значащегося в ЕГРЮЛ руководителем ООО «Мегатэк», отрицающего факт руководства деятельностью ООО «Мегатэк»;

- показаниями ФИО8, руководителя ООО «Орел-Арсенал», отрицающего взаимоотношения с ООО «Дока-Строй»;

- отсутствием финансово-хозяйственной деятельности по месту регистрации ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал» и ООО «СпецСтройГрупп»;

- подписанием документов от имени ООО «Мегатэк» и ООО «Орел-Арсенал» неустановленными лицами;

- уплатой ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал» и ООО «СпецСтройГрупп» налогов в размерах, не сопоставимых с оборотами;

- незначительным объемом прибыли, полученной спорными контрагентами в 2016 – 2017 годах;

- отсутствием внеоборотных активов (основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения);

- значительной долей вычетов по НДС у ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал», ООО «СпецСтройГрупп»;

- транзитным характером движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал» и ООО «СпецСтройГрупп» (обналичиванием либо перечислением денежных средств физическим лицам, не являющимся работниками);

- отсутствием деловой переписки между ООО «Дока-Строй» и ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал», ООО «СпецСтройГрупп»;

- не представлением ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал», ООО «СпецСтройГрупп» документов по взаимоотношениям с ООО «Дока Строй» несмотря на требования налогового органа;

- согласованием в государственном контракте от 11.02.2014 № 2 по реконструкции здания «Спортивный комплекс (учебно-спортивный центр)» архитектурного решения, в силу которого легкоатлетическое ядро блока «Манеж» выполняется из спортивного эластичного покрытия «BAMARD sport» (Regupol АО), что также следует из Экспликации полов;

- фактическим выполнением работ по устройству синтетического покрытия легкоатлетического ядра блока «Манеж» АО «Компания «Бамард»;

- установлением фактического поставщика противопожарных перегородок на объект «Спортивный комплекс (учебно-спортивный центр)» - ООО «Альфа»;

- показаниями работников ООО «Дока-Строй»;

- показаниями главного инженера ООО «Стройпроект» ФИО9, заместителя гендиректора ОУОО «Училище олимпийского резерва» ФИО10, главного специалиста отдела строительного контроля КУ ОО «Орелгосзаказчик» ФИО11, бригадира укладчика ООО «Спортивные технологии» ФИО12;

- видео и фотоматериалами, копиями статей, полученными в ходе проведения выездной налоговой проверки, подтвердившими выполнение работ по устройству синтетического покрытия легкоатлетического ядра «Манеж» АО «Компания «Бамард»;

- не подтверждением ООО «Дока-Строй» факта реализации, использования, возврата спорных товаров поставщикам, списания испорченных материалов, якобы приобретенных у ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал», ООО «СпецСтройГрупп»;

- не представлением актов списания пришедших в негодность материалов, актов утилизации синтетического покрытия Regupol-PL-U и спортивного покрытия TruCourt, относящихся к резинотехническим изделиям, являющимся отходами IV класса опасности;

- не представлением документов, подтверждающих перевозку материалов для утилизации ООО «Дока-Строй»;

- не несением реальных затрат на оплату товаров, поставленных от имени ООО «ОрелАрсенал», ООО «СпецСтройГрупп», и сумм налога на добавленную стоимость;

- отсутствием пообъектного учета спорных материалов; отсутствием в товарных накладных ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал», ООО «СпецСтройГрупп» подписей в получении товара (либо она не разборчива), расшифровок подписей, не подтверждением факта приемки товара;

- отсутствием у ООО «Дока-Строй» квалифицированного технического персонала;

- отсутствием объективных причин непринятия к учету расходов по налогу на прибыль организаций по спорным сделкам;

- письмом КУ ОО «Орелгосзаказчик» от 10.10.2019 № 3912-19, согласно которому информация о направленных письмах ООО «Дока-Строй» о согласовании материалов, приобретенных у ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал», ООО «СпецСтройГрупп», у КУ ОО «Орелгосзаказчик» отсутствует.

В силу п. 1 ст. 143 НК РФ налогоплательщиками НДС признаются: организации; индивидуальные предприниматели; лица, признаваемые налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, определяемые в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле.

Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 153 НК РФ).

Согласно п. 4 ст. 166 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 – 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления (включая суммы налога, уплаченные или подлежащие уплате налогоплательщиком по истечении 180 календарных дней с даты выпуска товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Поскольку применение вычетов направлено на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, правомерность предъявления налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в соответствии с вышеперечисленными нормами подлежит доказыванию налогоплательщиком путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171, 172 НК РФ.

В силу пунктов 3 – 5 Постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Обязательным условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, которая определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (п. 9 Постановления № 53).

Согласно п. 7 Постановления № 53, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (п. 11 Постановления № 53).

В связи с чем, налоговый орган и суд обязаны давать оценку действиям налогоплательщика и совершенным им сделкам, в том числе с точки зрения реальности их совершения, экономической целесообразности и эффективности, добросовестности действий всех их участников, а выводы делать на основании совокупности всех этих признаков. Поэтому определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом характера сделки (реальная/нереальная) и ее действительного экономического смысла.

Основаниями для принятия оспариваемого решения послужил вывод инспекции о нереальности заявленных обществом хозяйственных операций со спорными контрагентами, о фактическом создании формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой экономии в виде завышения налоговых вычетов по НДС.

В ходе проведения выездной налоговой проверки в отношении финансово-хозяйственных взаимоотношений ООО «Дока-Строй» и ООО «Мегатэк», ООО «ОрелАрсенал», ООО «СпецСтройГрупп» по приобретению строительных материалов для использования в качестве материалов в соответствии с Государственным контрактом на выполнение работ для государственных нужд от 11.02.2014 № 2 по реконструкции объекта «Спортивный комплекс (учебно-спортивный центр)», место выполнения работ: 

<

...>, было установлено, что представленные ООО «Дока-Строй» для подтверждения налоговых вычетов по НДС документы, оформленные от имени ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал», ООО «СпецСтройГрупп» за 3, 4 кварталы 2016 года, содержат недостоверные сведения. 

Инспекцией было установлено, что реальными поставщиками спортивного покрытия, противопожарных перегородок для реконструкции объекта «Спортивный комплекс (учебно-спортивный центр)» являлись АО «Компания «Бамард», ООО «Альфа».

ООО «Дока-Строй» в ходе проверки с письмом от 24.06.2019 № 119 представило пояснительную записку, согласно которой перегородки противопожарные внутренние, материал базовый Regupol 7210, TruCourt красный, синий, шпаклевка ПУ Regugym, клей полиуретановый KR430, заливка ПУ Regugym-1, приобретенные у ООО «Мегатэк» 29.09.2016, не соответствовали техническим характеристикам, хранились на открытой площадке в зимний период времени, пришли в негодность и были утилизированы в декабре 2016 года. В подтверждение утилизации материалов ООО «Дока-Строй» представлены квитанции к приходному ордеру ЗАО «ОПЭК», в которых указано, что оплата принята наличными денежными средствами от физического липа ФИО13 и акты, в которых указан вид мусора «от сноса и разборки зданий не сортированного», «сучьев, ветвей вершинок от лесоразработок».

При этом акты списания пришедших в негодность материалов, акты утилизации противопожарных перегородок и синтетического покрытия Regupol-PL-U и спортивного покрытия TruCourt, относящихся к резинотехническим изделиям, являющихся отходами IV класса опасности, утилизация которых возможна только через организации, имеющие лицензии на осуществление сбора, транспортирования, обработки, утилизации, обезвреживания, размещения указанного класса отходов, по требованию налогового органа обществом не представлены. Также ООО «Дока-Строй» не представлены документы, подтверждающие перевозку материалов для утилизации.

На требование налогового органа ООО «Дока-Строй» представлено пояснение, согласно которому актов на списание бракованного, испорченного спортивного покрытия нет.

Более того, в ответ на поручение от 07.06.2010 № 7010 об истребовании документов (информации) по взаимоотношениям ООО «Дока-Строй» с ЗАО «ОПЭК» последним представлено письмо от 27.06.2019 об отсутствии в 2016 – 2017 годах взаимоотношений с ООО «Дока-Строй». Помимо прочего, право на сбор, транспортировку, размещение, обработку, утилизацию, обезвреживание отходов IV класса опасности у ЗАО «ОПЭК» отсутствует.

Ввиду чего, ООО «Дока-Строй» не был подтвержден факт утилизации спортивного покрытия, противопожарных перегородок, приобретенных у ООО «Мегатэк», ООО «ОрелАрсенал», ООО «СпецСтройГрупп» и пришедших в негодность.

В ходе проверки проведен допрос руководителя ООО «Мегатэк» ФИО7 (протокол допроса от 12.12.2016), который показал, что лично не принимал никакого участия в финансово-хозяйственной деятельности общества. Лично никаких документов от имени руководителя ООО «Мегатэк» он не подписывал. Никаких доверенностей от имени руководителя ООО «Мегатэк» на подписание первичных документов бухгалтерского учета, подписания договоров поставки он не выдавал.

В ходе проверки проведен допрос руководителя ООО «Орел-Арсенал» ФИО14 (протокол допроса от 15.07.2019 № 17-10/180), который показал, что в ООО «Орел-Арсенал» он являлся руководителем с момента образования до зимы 2017 года. В полном объеме осуществлял руководство организацией. Ведением бухгалтерского и налогового учета, составлением декларации занималась бухгалтерия. Как контрагент ООО «Дока-Срой» ему не известен, ни с кем из работников данного общества он не знаком. На предъявленных в ходе допроса документах, подтверждающих отгрузку ООО «Орел-Арсенал» строительных материалов в адрес ООО «Дока-Строй» (счет-фактура от 01.12.2016 № 00000156, товарная накладная от 01.12.2016 № 156, счет-фактура от 05.12.2016 № 00000157, товарная накладная от 05.12.2016 № 157, счет-фактура от 15.12.2016 № 00000158, товарная накладная от 15.12.2016 № 158), подпись ему не принадлежит, эти документы он видит в первый раз, никогда никаких поставок материалов по данным документам он не осуществлял. Никаких финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО «Дока-Строй» ООО «Орел-Арсенал» не имело.

Из изложенного следует, что опрошенный руководитель ООО «Мегатэк» ФИО7 отрицает свою причастность к руководству ООО «Мегатэк», а руководитель ООО «Орел-Арсенал» ФИО14 отрицает какие-либо финансово-хозяйственные взаимоотношения с ООО «Дока- Строй», а также подписание первичных учетных документов.

Инспекцией был установлен факт использования материалов, приобретенных у АО «Компания «Бамард», ООО «Альфа», что подтверждено встречными проверками с указанными организациями, письменными пояснениями от 15.05.2019 № 150519-1П АО «Компания «Бамард» по выполнению работ по устройству синтетического покрытия легкоатлетического ядра блока «Манеж», реконструкции здания «Спортивный комплекс (учебно-спортивный центр)».

Кроме того, из свидетельских показаний главного инженера ООО «Стройпроект» ФИО9, заместителя генерального директора БП ОУ ООО «Училище олимпийского резерва» ФИО10, главного специалиста отдела строительного контроля КУ ОО «Орелгосзаказчик» ФИО11, бригадира укладчиков ООО «Спортивные технологии» ФИО12, электромонтера ООО «Дока-Строй» ФИО15, плотника ООО «Дока-Строй» ФИО16, кровельщика ООО «Дока-Строй» ФИО17, ФИО18 (участвовавшего в выполнении работ по установке дверей, перегородок при реконструкции объекта «Спортивный комплекс (учебно-спортивный центр)», ФИО19 (устанавливавшего окна, противопожарные перегородки, участвовавшего в подготовительных бетонных работах на «Манеже») следует, что устройство спортивного покрытия блока «Манежа» производилось в январе 2017 года. Материалы для укладки спортивного покрытия привозила фура-длинномер из Москвы. Выгружали материалы работники ООО «Дока-Строй». Спортивное покрытие для блока «Манеж» хранилось на объекте. Никто из указанных работников не показал, что покрытие привозилось многократно, что оно выгружалось вне закрытой площадки блока «Манеж». Противопожарные перегородки привозились на машине не с орловскими номерами. Все работы по установке противопожарных перегородок вдоль арены и противопожарных окон на втором этаже осуществляли работники ООО «Дока-Строй». Никто указанных из работников, осуществляющих установку перегородок, не указал, что часть привезенных перегородок не была установлена, так как не подходила по качеству и огнеупорности. 

Выполнение работ по устройству синтетического покрытия легкоатлетического ядра «Манеж» подтверждено копиями материалов, в том числе диском с записью видеоматериалов, представленными ФГУ УП «Всероссийская государственная телевизионная и радиовещательная компания» (письмо от 31.05.2019 № 358/110 с приложениями), ООО «Истоки» (письмо от 28.05.2019 с приложениями), ООО «ИнфоСити» (письма от 28.05.2019 и 03.06.2019 с видеоотчетами руководителя областного управления физической культуры и спорта Орловской области ФИО20 о проведении работ на объекте реконструкции «Спортивный комплекс (учебно-спортивный центр)»).

Мероприятиями налогового контроля в ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что в легкоатлетическом ядре спортивного комплекса «Манеж» произведена укладка напольного синтетического спортивного покрытия АО «Компания «Бамард» и установка перегородок противопожарных остекленных ПСОП огнестойкостью EIW-60, поставленных ООО «Альфа», в соответствии с проектной документацией.

При этом КУ ОО «Орелгосзаказчик» в адрес инспекции представлено письмо от 10.10.2019 № 3912-19, согласно которому информация о направленных письмах ООО «Дока-Строй» о согласовании материалов, приобретенных у ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал», ООО «ОрелСпецГрупп», у КУ ОО «Орелгосзаказчик» отсутствует.

На основе данных обстоятельств налоговый орган пришел к выводу о том, что приобретение идентичных материалов для устройства спортивного покрытия легкоатлетического блока «Манежа» у ООО «Мегатэк» и у ООО «Орел-Арсенал» изначально не имело под собой деловой цели, так как проектом реконструкции здания «Спортивный комплекс (учебно-спортивный центр)» предусмотрено использование спортивного покрытия фирмы «Бамард».

Помимо прочего, инспекцией установлены доказательства формальности учета спорных операций в налоговом и бухгалтерском учете.

Спорные операции заявлены только по налоговым вычетам по НДС, в расходах по налогу на прибыль организаций указанные операции не отражались, что подтверждено показаниями главного бухгалтера ООО «Дока-Строй» ФИО6 (протокол допроса от 03.06.2019 № 17-10/135).

Представленные ООО «Дока-Строй» товарные накладные ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал», ООО «СпецСтройГрупп» не содержат подписей должностных лиц налогоплательщика, ответственных за прием стройматериалов.

Ввиду чего, данные документы не подтверждают поставку материалов и не могут являться основанием для оприходования материалов в учете.

В соответствии с представленными в ходе проверки ООО «Дока-Строй» оборотно-сальдовым ведомостями по счету 60 «Расчеты с поставщиками и заказчиками» по состоянию на 01.01.2018 у ООО «Мегатэк» числится неоплаченная кредиторская задолженность в сумме 6 500 000 руб., у ООО «Орел-Арсенал» - 12 426 131 руб. 60 коп., у ООО «СпецСтройГрупп» - 14 823 910 руб. 31 коп.

В решении сделан вывод о частичной оплате налогоплательщиком  стройматериалов в адрес ООО «Мегатэк».

Таким образом, оплата в полном объеме за поставленный товар ООО «Дока-Строй» не была произведена, в связи с чем, ООО «Дока-Строй» не понесло реальных затрат на оплату товара, поставленного якобы ООО «СпецСтройГрупп» (противопожарных перегородок), ООО «Орел-Арсенал» (синтетических материалов).

Представленные ООО «Дока-Строй» выписки по счету, платежные поручения не опровергают факта неуплаты спорного товара, поскольку относятся к 2016 году.

При этом из платежных поручений следует, что при наличии значительной суммы задолженности налогоплательщика перед ООО «Орел-Арсенал» (12,4 млн. руб.) оплата обществом осуществлялась в адрес ООО «Орел-Арсенал» как погашение долга перед ООО «Мегатэк» по договору уступки прав требования от 18.11.2016 № 3, а не как оплата поставки синтетического покрытия.

Все вышеизложенные факты в своей совокупности свидетельствуют о противоправности действий ООО «Дока-Строй» по сделкам с ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал», ООО «СпецСтройГрупп» и их направленности на достижение единственной цели – получение необоснованной налоговой экономии путем искусственного завышения сумм налогового вычета по НДС.

При решении вопроса о правомерности применения налоговых вычетов судом учитываются не только наличие документов, подтверждающих факты оформления сделки, оформления принятия товара к бухгалтерскому учету, его оплаты, в том числе, налога на добавленную стоимость, но и результаты встречных проверок, проведенных налоговым органом, достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных документов; оценивается не только формальное соответствие представленных документов требованиям закона, но и действительное наличие тех обстоятельств, с которыми НК РФ связывает предоставление права на вычет. То есть оцениваются все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Реальность хозяйственной операции определяется реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с поставщиком товаров (работ, услуг). Между тем, инспекцией в ходе проверки установлено отсутствие реальной возможности у спорных контрагентов осуществить спорные хозяйственные операции.

Налоговым органом установлено и в установленном законом порядке не опровергнуто создание ООО «Дока-Строй» фиктивного документооборота с ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал» и ООО «СпецСтройГрупп», поскольку указанными поставщиками не поставлялись строительные материалы в адрес ООО «Дока-Строй», документы, отражающие взаимоотношения с вышеуказанными организациями, содержат недостоверные сведения, что следует из собранных доказательств. ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал» и ООО «СпецСтройГрупп» не имели возможности и реально не могли поставлять синтетические материалы и противопожарные перегородки в адрес ООО «Дока-Строй». Формальное соответствие счетов-фактур, товарных накладных требованиям законодательства не дает правовых оснований для предъявления НДС к вычету, поскольку установлено отсутствие хозяйственных операций по реальным поставкам материалов.

Таким образом, ООО «Дока-Строй» был создан формальный документооборот с целью получения необоснованной налоговой экономии в виде уменьшения налоговой обязанности по уплате НДС в результате завышения налоговых вычетов по первичным документам, не имеющих под собой фактов реальных хозяйственных отношений.

Поэтому инспекцией обоснованно по результатам проверки предложено обществу уплатить НДС, пени по налогу на добавленную стоимость и штраф по п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость.

Из пояснений ООО «Дока-Строй» следует, что при определении выручки от реализации за 1 квартал 2017 года обществом была допущена техническая ошибка и ошибочно включен доход от реализации в размере 10 468 341 руб. Таким образом, выручка от реализации за 1 квартал 2017 года составила 15 251 527 руб. 22 коп. и ООО «Дока-Строй» излишне включило в книгу продаж за 1 квартал 2017 года и в налогооблагаемую базу НДС за 1 квартал 2017 года сумму в размере 1 596 866 руб. 

06.02.2020 ООО «Дока-Строй» в налоговый орган была представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2017 года. В представленной уточненной налоговой декларации по НДС налоговая база по НДС по сравнению с первичной налоговой декларацией уменьшена на 10 468 341 руб., налоговые вычеты заявлены без изменения.

Основанием уточнения суммы НДС явилось исключение из книги продаж счета-фактуры от 09.01.2017 № 000001-1, выставленного ООО «Дока-Строй» в адрес КУ ОО «Орелгосзаказчик» на сумму 10 468 341 руб., в том числе НДС 1 596 866 руб.

По мнению заявителя, налоговый орган при принятии решения от 09.01.2020 № 17-10/01 должен был учесть переплату по НДС за 1 квартал 2017 года при начислении пени и привлечении к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату НДС за 3 – 4 кварталы 2016 года.

Как указал налоговый орган, ранее в представленной в ходе выездной налоговой проверки в адрес ИФНС России по г. Орлу книге продаж ООО «Дока-Строй» была отражена счет-фактура от 09.01.2017 № 000001-1 ООО «Дока-Строй» в адрес КУ ОО «Орелгосзаказчик» в сумме 10 468 341 руб., в том числе НДС 1 596 866 руб. Записи в книге продаж ООО «Дока-Строй» о реализации товаров (работ, услуг) в 1 квартале 2017 года сопоставимы, расхождений в ходе выездной налоговой проверки не было выявлено. Счетов-фактур с одинаковыми номерами и суммами оказанных услуг в книге продаж не установлено. Заполнение книги продаж, ведение бухгалтерского и налогового учета, составление налоговой декларации является обязанностью самого налогоплательщика, налоговый орган не вправе самостоятельно корректировать исчисленный с реализации НДС.

Согласно п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговый орган обязан определить действительные налоговые обязательства налогоплательщика на основе проверки данных регистров налогового учета и первичных учетных документов, исходя из которых устанавливается правильность исчисления налогоплательщиком налоговой базы, полнота и своевременность уплаты исчисленных налогов в бюджет.

При этом, как при принятии решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, так и при принятии решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности налоговый орган должен достоверно установить размер недоимки по налогам, соответствующий действительной налоговой обязанности налогоплательщика по уплате налога в соответствии с положениями глав особенной части НК РФ.

В связи с чем, в случае установления налоговым органом фактов неправильного исчисления налога, в обязанности налогового органа входит установление действительной налоговой обязанности налогоплательщика.

Доначисление налогоплательщику по результатам проверки сумм налога к доплате в бюджет, пеней и санкций за неполную уплату налога вне связи с действительной налоговой обязанностью налогоплательщика противоречит целям и задачам налогового контроля.

По смыслу пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 НК РФ при вынесении решения по итогам налоговой проверки налоговым органом должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика. При определении действительной обязанности по уплате налогов инспекция должна учитывать все показатели, влияющие на формирование налоговой базы, как выявленные в ходе проверки, так и отраженные в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика.

Правильность исчисления налогов и сборов должна проверяться налоговым органом не только в сторону увеличения налоговых платежей, но и в сторону их уменьшения, что соответствует правовой позиции, изложенной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 № 17152/09, от 25.06.2013 № 1001/13.

На инспекции лежит обязанность учесть произведенные в ходе выездной налоговой проверки начисления по соответствующим налогам, и отразить их в составе расходов при определении налоговой базы по НДС при условии, что правильность исчисления НДС входила в предмет проводимой проверки.

Судом установлено, что в ходе проведения выездной проверки ООО «Дока-Строй» налоговым органом не был установлен действительный объем налоговых обязательств налогоплательщика.

НК РФ не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода. Отсутствует запрет на подачу уточненной налоговой декларации и после принятия решения по результатам указанной проверки. Соответственно, данному праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации должно корреспондировать и полномочие налогового органа на ее проверку.

В апелляционной жалобе налогоплательщик указал на факт излишней уплаты НДС за 1 квартал 2017 года и подачу уточненный налоговой декларации и приложил подтверждающие документы. Рассмотрев апелляционную жалобу налогоплательщика, решением от 17.06.2020 № 82 УФНС России по Орловской области оставило решение инспекции от 09.01.2020 № 17-10/01 без изменения.

Как указал заявитель, с учетом факта излишней уплаты НДС за 1 квартал 2017 года налоговый орган должен был скорректировать сумму доначислений по налогу, пени, штрафам.

Как установлено судом, инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной обществом уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2017 года № 1, по результатам которой составила акт от 21.05.2020 № 3483. 

По итогам рассмотрения материалов проверки налоговый орган вынес решение от 04.08.2020 № 1018 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым отказано в привлечении ООО «Дока-Строй» к налоговой ответственности на основании ст. 109 НК РФ, установлена неуплата НДС в сумме 144 095 руб., уменьшена сумма налога на добавленную стоимость, излишне заявленная к возмещению, в размере 1 452 771 руб. Одновременно налоговым органом принято решение от 04.08.2020 № 10 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в размере 1 452 771 руб.

Налоговый орган, проведя камеральную проверку уточненной налоговой декларации № 1, пришел к выводу о том, что общество неправомерно исключило реализацию по счету-фактуре от 09.01.2017 № 000001-1 на сумму 10 468 341 руб., в том числе НДС 1 596 866 руб. и представило уточненную  налоговую декларацию по НДС за 1 квартал 2017 года № 1 с суммой налога, заявленной к возмещению из бюджета, в размере 1 452 771 руб.

Решением УФНС России по Орловской области от 28.10.2020 № 147 отменены решения ИФНС России по г. Орлу от 04.08.2020 № 1018 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и № 10 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, на инспекцию возложена обязанность устранить допущенное нарушение прав и интересов заявителя.

В рассматриваемом случае по итогам проведения камеральной проверки уточненной налоговой декларации ООО «Дока-строй» подлежит возмещению сумма излишне уплаченного налога на добавленную стоимость, в связи с чем, не подлежало удовлетворению требование заявления о признании недействительным решения от 09.01.2020 № 17-10/01 в части доначисления НДС.

Пунктом 20 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что в силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета, в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

По смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем, не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:

- на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

- на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения отсутствует, поскольку занижение налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога. Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 Кодекса, только при соблюдении им условий, определенных п. 4 ст. 81 Кодекса.

В рассматриваемом случае у ООО «Дока-Строй» на дату окончания установленных законодательством сроков уплаты НДС за 3, 4 кварталы 2016 года переплата отсутствует. Условия освобождения от ответственности, предусмотренные п. 4 ст. 81 НК РФ, не соблюдены.

Штрафные санкции по НДС за 3, 4 кварталы 2016 года не могут быть уменьшены ввиду того, что были начислены по результатам проверки за более ранние сроки уплаты, чем 20.04.2017 (дата уплаты налогоплательщиком НДС за 1 квартал 2017 года в сумме 144 095 руб. (самый поздний из них 27.03.2017)). При определении штрафных санкций по срокам уплаты учитывается лишь сумма переплаты, уже имеющаяся на дату срока уплаты доначисленного налога и сохраняющаяся в последующих налоговых периодах до даты вынесения решения по результатам проверки.

Также общество считало, что оспариваемое решение в части привлечения ООО «Дока-Строй» к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ является недействительным в связи с необоснованной квалификацией действий налогоплательщика.

Исходя из пункта 3 статьи 122 НК РФ, неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние совершено умышленно, влечет взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога.

В силу п. 2 ст. 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало, либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Проведенной выездной налоговой проверкой установлен умышленный характер действий ООО «Дока-Строй» по отражению и предъявлению налоговых вычетов по НДС за 3 – 4 кварталы 2016 года по взаимоотношениям с ООО «Мегатэк», ООО «Орел-Арсенал», ООО «СпецСтройГрупп».

Включая в налоговую отчетность заведомо недостоверные сведения о финансово-хозяйственных взаимоотношениях с перечисленными контрагентами, общество действовало умышлено с целью минимизации своей налоговой нагрузки.

Согласно протоколу допроса ФИО13 от 06.06.2019 № 17-10/144 контроль и общее руководство за выполнением работ по реконструкции объекта «Спортивный комплекс» (учебно-спортивный центр)» по адресу: 

<

...> осуществлял директор ООО «Дока-Строй» ФИО13

При этом из фактических обстоятельств, установленных в ходе выездной налоговой проверки, следует, что генеральным директором ООО «Дока-Строй» ФИО13 не были приняты меры, обеспечивающие соблюдение ООО «Дока-Строй» требований, установленных ст. 54.1 НК РФ, главой 21 НК РФ, что привело к занижению НДС и неисполнению обязанности по уплате (перечислению) налогов.

Поскольку материалами дела подтверждено умышленное участие заявителя в создании формального документооборота, налоговый орган правомерно квалифицировал его действия в соответствии с пунктом 3 статьи 122 НК РФ. В связи с чем, довод заявителя о неправильной квалификации инспекцией налогового правонарушения подлежит отклонению.

Помимо прочего, ООО «Дока-Строй» просило суд снизить размер штрафа в 10 раз в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств: совершение правонарушения впервые, тяжелое финансовое положение, размер налагаемого штрафа несоразмерен характеру правонарушения и сумме доначисленного налога и пеней, налогоплательщик является представителем малого бизнеса, отсутствие умысла в совершении правонарушения.

Исходя из п. 4 ст. 112 НК РФ, обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В силу п. 1 ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: 

- совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; 

- совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; 

- тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; 

- иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Перечень смягчающих обстоятельств носит открытый характер, к ним относятся любые обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса (п. 3 ст. 114 НК РФ).

В отсутствие исчерпывающего перечня обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, признание конкретного обстоятельства (прямо не указанного в п. 1 ст. 112 НК РФ) смягчающим ответственность налогоплательщика является правом суда и осуществляется им исходя из оценки по своему внутреннему убеждению конкретных фактических обстоятельств правонарушения.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в постановлениях от 11.03.1998 № 8-П, 12.05.1998 № 14-П, 15.07.1999 № 11-П, определении от 01.04.1999 № 29-О, вытекающие из Конституции Российской Федерации и общих принципов права критерии (дифференцированность, соразмерность, справедливость), которым должны отвечать меры административного взыскания за нарушения требований законодательства распространяются и на штрафные санкции.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. При этом административные санкции не должны превращаться в инструмент чрезмерного ограничения свободы предпринимательства. Такое ограничение не соответствует принципу соразмерности при возложении ответственности, вытекающему из статьи 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации, ведет к умалению прав и свобод, что недопустимо в силу части 2 той же статьи.

В постановлении Конституционного Суда РФ от 30.07.2001 № 13-П указано, что, закрепляя нормы, направленные на обеспечение своевременного исполнения судебных и иных актов, федеральный законодатель вправе предусмотреть и санкции - в том числе штрафного характера – за их нарушение. Однако такого рода санкции должны отвечать требованиям Конституции Российской Федерации, в том числе соответствовать принципу юридического равенства, быть соразмерными конституционно защищаемым целям и ценностям, исключать возможность их произвольного истолкования и применения.

Между тем, по мнению судов, указанные обществом факты не могут быть признаны смягчающими ответственность налогоплательщика применительно к настоящему спору.

Создавая формальный документооборот, налогоплательщик не мог не осознавать противоправность своих действий, то есть налоговое нарушение совершено ООО «Дока-Строй» умышленно, в связи с чем, общество правомерно привлечено к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Довод общества о том, что оно совершило правонарушение впервые, подлежит отклонению, так как совершение налогового правонарушения впервые само по себе не является обстоятельством, смягчающим ответственность, поскольку это противоречило бы требованию неотвратимости наказания любого лица, впервые допустившего нарушение закона. Учитывая нормы статьи 112 НК РФ, данный факт лишь свидетельствует об отсутствии отягчающих обстоятельств.

ООО «Дока-Строй» является коммерческой организацией, осуществляющей предпринимательскую деятельность, которая в силу пункта 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации является самостоятельной, осуществляемой на свой риск деятельностью, направленной на систематическое получение прибыли.

Поэтому тяжелое финансовое положение коммерческой организации-налогоплательщика, в котором она оказалась в результате осуществления предпринимательской деятельности, само по себе не является смягчающим обстоятельством за совершение налогового правонарушения применительно к подпункту 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ.

Ввиду изложенного, правовые основания для снижения начисленного штрафа отсутствовали.

Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. 

Указанная норма АПК РФ закрепляет общее правило о бремени доказывания. Содержание данного правила определяется действием принципа состязательности в арбитражном процессе.

Последствием неисполнения этой юридической обязанности (непредставление доказательств) может стать принятие судебного акта, который не будет соответствовать интересам стороны, не представившей доказательства в полном объеме.

Заявитель жалобы не обосновал в силу каких обстоятельств, и на основании какой нормы действующего законодательства штраф подлежит снижению в 10 раз.

В силу ч. 3 ст. 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Таким образом, суд правомерно отказал ООО «Дока-Строй» в удовлетворении заявления о признании недействительным решения инспекции от 09.01.2020 № 17-10/01 о привлечении к ответственности за совершения налогового правонарушения по п. 3 ст. 122 НК РФ в части взыскания штрафа в размере 1 184 472 руб., НДС в размере 5 966 397 руб., пеней по НДС в размере 1 687 798 руб. 46 коп.

Доводы заявителя жалобы, повторяющие доводы, приводимые при рассмотрении дела судом первой инстанции, подлежат отклонению по вышеуказанным основаниям.

Каких-либо доводов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли бы на оценку законности и обоснованности обжалуемого решения, либо опровергали выводы арбитражного суда области, жалоба не содержит. 

Доводы заявителя сводятся к несогласию с установленными в решении суда обстоятельствами и их оценкой, однако иная оценка заявителем этих обстоятельств не может служить основанием для отмены принятого судебного акта.

В части признания недействительным решения инспекции от 09.01.2020 № 17-10/01 о привлечении к ответственности за совершения налогового правонарушения по начислению пеней в размере 37 464 руб. решение Арбитражного суда Орловской области от 09.12.2020 по делу № А48-5630/2020 не обжалуется.    

Нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены судебного акта арбитражного суда первой инстанции в любом случае, судом первой инстанции не нарушены.

Расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на ее заявителя и им оплачены.

Излишне уплаченная по чеку-ордеру от 26.01.2021 № 25 государственная пошлина в размере 1 500 руб. подлежит возврату ООО «Дока-Строй» в лице ФИО13 из федерального бюджета.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 АПК РФ, 

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Орловской области от 09.12.2020 по делу № А48-5630/2020 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции согласно части 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья                                                          А.А. Пороник

Судьи                                                                                                       А.И. Протасов

 

            ФИО1