/

АРБИТРАЖНЫЙ СУД

 ЗАПАДНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Тюмень                                                                   Дело № А03-12564/2017

 

Резолютивная часть постановления объявлена  13 сентября 2018 года

Постановление изготовлено в полном объеме  17 сентября 2018 года

 

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего                     Буровой А.А.

судей                                                    Кокшарова А.А.

                                                             Перминовой И.В.

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью «Крестьянское хозяйство Слобода» и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Алтайскому краю на решение от 22.02.2018 Арбитражного суда Алтайского края (судья Русских Е.В.) и постановление от 12.07.2018 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Колупаева Л.А., Бородулина И.И., Усанина Н.А.) по делу № А03-12564/2017 по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Крестьянское хозяйство Слобода» (658540, Алтайский край, с. Ребриха, ул. Ленина, 10, ОГРН 1032200811455, ИНН 2266005138) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Алтайскому краю (659000, Алтайский край, Павловский район, г. Павловск, ул. Пионерская, дом 4, ОГРН 1042200611947, ИНН 2261006730) о признании решения недействительным.

В заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью «Крестьянское хозяйство Слобода» - Вяткин М.Н. по доверенности от 19.07.2017;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Алтайскому краю – Гришин Е.А. по доверенности от 26.12.2017 № 04-27/08215.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью «КХ Слобода» (далее – Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Алтайскому краю (далее – Инспекция, налоговый орган) от 27.03.2017 №РА-07-005 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. 

Решением от 22.02.2018 Арбитражного суда Алтайского края в удовлетворении заявленных требований отказано в полном объеме.

Постановлением от 12.07.2018 Седьмого арбитражного апелляционного суда решение суда отменено в части отказа в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций по эпизоду производства и реализации хлеба и хлебобулочных изделий в размере 413 552 руб., пени в размере 88 957,30 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 10 332 руб., а также в части привлечения Общества к ответственности по статье 126 НК РФ в размере 200 руб. В указанной части принят новый судебный акт об удовлетворении требований Общества. В остальной части решение оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налогоплательщик, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит решение и постановление отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований Общества. Мотивируя доводы кассационной жалобы, Общество указывает на реальность хозяйственных операций с ООО «ЕвроСтандарт»; предоставление всех необходимых документов; проявление должной степени осмотрительности.

Также заявитель считает ошибочными выводы судов относительно правомерности доначисления налоговым органом налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 68 154 руб. По мнению Общества, в силу абзаца 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ заявитель имел право не вести раздельный учет НДС, поскольку в рассматриваемом периоде доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышала 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. 

Кроме того, налогоплательщик не согласен с выводом судов о том, что к доходу в виде полученных процентов по депозиту нулевая ставка, предусмотренная пунктом 1.3 статьи 284 НК РФ, не применяется.

В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, просит постановление суда апелляционной инстанции отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции. По мнению налогового органа, к прибыли от реализации хлеба и хлебобулочных изделий не может быть применена ставка 0 процентов, поскольку реализация хлеба и хлебобулочных изделий в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК-005-93 не является продуктом переработки. Суд апелляционной инстанции неправомерно применил в рамках данного спора положения пункта 1.3 статьи 284 НК РФ без учета положений Общероссийского классификатора продукции ОК-005-93.

Также налоговый орган считает, что суд апелляционной инстанции неправильно применил статьи 89 и 93 НК РФ. По мнению Инспекции, налогоплательщик обязан исполнить требование о представлении документов, даже если срок его исполнения выходит за пределы срока выездной проверки.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационных жалоб, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены принятого по делу постановления суда.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика, по результатам которой составлен акт от 10.02.2016 № АП-07-002 и принято решение от 27.03.2017 №РА-07-005 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122, пункту 1 статьи 126 НК РФ в общей сумме 20 969 руб.

Данным решением налогоплательщику также доначислен НДС в сумме 580 311 руб., отказано в возмещении НДС в сумме 134 762 руб., доначислен налог на прибыль в сумме 561 531 руб., начислены пени в общей сумме 244 494,45 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю от 05.07.2017 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения. 

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Применительно к доводам кассационной жалобы основанием для доначисления НДС, соответствующих сумм пени и штрафа послужил вывод Инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с контрагентом ООО «ЕвроСтандарт».

Отказывая в удовлетворении требований заявителя, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 32, 143, 169, 171, 172 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», принимая во внимание правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Определениях от 25.07.2001 № 138-О, от 08.04.2004 №169-0, от 04.11.2004 №324-0, учитывая правовую позицию Пленума Высшего Арбитражного Суда, изложенную в постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53), во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводам о доказанности налоговым органом наличия недостоверной информации, содержащейся в представленных на проверку первичных документах, нереальности хозяйственных операций с заявленным контрагентом и, как следствие, о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Суд кассационной инстанции, поддерживая выводы судов, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.

Пункт 1 статьи 172 НК РФ предусматривает, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных положениями статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

Требования к оформлению организациями документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, установлены в статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», согласно которой каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. 

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственных операций, должны соответствовать фактическим обстоятельствам, отражать конкретные факты хозяйственной деятельности.

Из приведенных норм права в их системной взаимосвязи следует, что вычеты по НДС могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией для целей исчисления, в том числе НДС, лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим налоговые вычеты при исчислении итоговой суммы налогов.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые их приняли.

В силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в деле доказательства суд оценивает во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Судами установлено, что в проверяемом периоде Обществом с ООО «ЕвроСтандарт» был заключен договор поставки от 16.07.2013 № 33/13/НП, по условиям которого ООО «ЕвроСтандарт» обязуется поставить заявителю нефтепродукты; количество и цена фактически отпущенного товара определяется товаросопроводительными документами: товарной транспортной накладной, счетом-фактурой, подписанными уполномоченными представителями сторон; отгрузка товара производится автомобильным, железнодорожным транспортом, самовывозом в соответствии с действующими правилами перевозки грузом, если иное не предусмотрено приложением или в ином порядке.

В подтверждение обоснованности заявленных вычетов Обществом представлены договор поставки, счета-фактуры, товарные накладные. Первичные документы со стороны  ООО «ЕвроСтандарт» подписаны от имени руководителя организации Филипова А.В.

Признавая правомерными выводы Инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с ООО «ЕвроСтандарт», суды учли обстоятельства, установленные в ходе проверки в отношении контрагента, а именно: общество создано незадолго до совершения сделки; 22.03.2016 исключено из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо; у спорного контрагента отсутствуют необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической и предпринимательской деятельности, в том числе в силу отсутствия имущества, транспортных средств; организация находилась по адресу массовой регистрации; налоговая отчетность при значительных оборотах представлялась с минимальными показателями к уплате в бюджет; руководитель организации Филипов А.В. является массовым руководителем; расходы, свидетельствующие об осуществлении реальной хозяйственной деятельности, отсутствуют; движение денежных средств носит транзитный характер.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав имеющиеся в деле документы, представленные налогоплательщиком в качестве подтверждения реальности осуществления хозяйственных операций с ООО «ЕвроСтандарт», пришли к выводу о том, что представленные Обществом на проверку документы содержат недостоверные сведения и не могут быть приняты в качестве надлежаще оформленных документов, подтверждающих правомерность применения вычетов, при этом обоснованно исходили из следующего:

- согласно результатам почерковедческой экспертизы от 10.02.2017 № 50-17-01-14 подписи на договоре поставки товара от 16.07.2013 № 33/13/НП, счетах-фактурах от 26.12.13 №1487, от 27.12.2013 №1503, от 30.12.2013 №1510, товарных накладных от 26.12.2013 № 1484, от 27.12.2013 № 1499, от 30.12.2013 № 1506 от имени руководителя ООО «ЕвроСтандарт» выполнены не Филиповым А.В., а разными лицами; 

- в представленных счетах-фактурах и товарных накладных грузоотправителем значится ООО «Терминал» (г. Барнаул,                                проезд Южный, 8а), грузополучателем и покупателем - Общество (Ребрихинский район, с.Ребриха, ул. Ленина, 10), продавцом -                         ООО «ЕвроСтандарт» (г. Барнаул, ул.Попова, 100); 

- представленные Обществом товаросопроводительные документы не содержат всех обязательных реквизитов, в том числе в товарных накладных отсутствуют сведения о номере и дате транспортной накладной; о номере и дате доверенности; в транспортных накладных отсутствует указание на наличие доверенности, на основании которой проходила отгрузка ГСМ; отсутствует информация о ООО «ЕвроСтандарт»; отсутствуют сведения о перевозчике, в транспортных накладных от 24.07.2014 № б/н, от 26.12.2013 № б/н, отсутствует информация о заказчике перевозки; в документах не содержится информация о наличии сертификатов и паспортов на продукцию; 

- транспортные средства с государственными номерами К 790 ОМ 22 и В 795 РТ 22, осуществлявшие перевозку ГСМ, принадлежат на праве собственности ИП Столбовцову С.Н., который осуществлял перевозку нефтепродуктов для ООО «ЕвроСтандарт» на основании договора перевозки нефтепродуктов автомобильным транспортом № 8 от 22.04.2013; однако из представленных актов и счетов-фактур от 24.07.2013 № 000685, от 26.12.2013 № 001177, от 27.12.2013 № 001182, от 30.12.2013 № 001188 нельзя установить адреса пунктов погрузки и разгрузки нефтепродуктов, а, следовательно, и то обстоятельство, что доставка осуществлялась именно для налогоплательщика; 

- в путевых листах в графе «Пункт разгрузки» указано наименование населенного пункта без указания улицы и номера строения.

Принимая судебные акты, суды обеих инстанций также учли, что согласно условиям договора поставки, заключенного между Обществом и его контрагентом, стороны предусмотрели, что приемка и проверка качества и количества товара производится в соответствии с Инструкциями о порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по количеству, утвержденной постановлением Госарбитража СССР от 15.06.1965 № П-6, и по качеству, утвержденной постановлением Госарбитража СССР от 25.04.1966 № П-7. Вместе с тем заявителем акты приема продукции, составленных в соответствии с указанными инструкциями, которые могут подтвердить факт приемки товара по качеству и количеству, не представлены, что обоснованно расценено судами как одно из доказательств, свидетельствующих о нереальности исполнения заключенной сделки.

Данные обстоятельства в кассационной жалобе заявителем не опровергнуты.

Формулируя вывод об отсутствии реальности хозяйственных операций с заявленным контрагентом, суды также приняли во внимание, что основными контрагентами ООО «ЕвроСтандарт» являлись ООО «Терминал», ООО «НК «Алтай», которые обладали признаками «проблемных» контрагентов. Кроме того, в ходе налоговой проверки Инспекцией установлено, что ООО «ЕвроСтандарт», ООО «Терминал» и ООО «НК «Алтай» являлись взаимозависимыми и аффилированными лицами, что позволило создать формальный документооборот; анализ движения денежных средств по расчетному счету контрагента показал, что списание средств осуществлялось с назначением платежа «ГСМ» - в адрес ООО «Партнер» (94% всего закупаемого ГСМ), ООО «Вэлеро», ООО ТД «АНК», с назначением платежа «заем» - в адрес ООО «Монолит», ООО «НК Алтай», ООО «АНК», с назначением платежа «оплата транспортных услуг» - в адрес                   Столбовцова С.Н., Извекова А.В., Криницына Р.Н., Мельник Ю.А.;  денежные средства с расчетного счета ООО «Терминал» также выводились в адрес взаимозависимого лица - ООО «АНК» в виде займов, что свидетельствует о транзитном характере операций по расчетным счетам контрагента и его взаимозависимых лиц.

 Оценив представленные налоговым органом и налогоплательщиком в материалы дела доказательства, доводы и возражения сторон в их совокупности и взаимосвязи по правилам, предусмотренным статьями 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, установив, что представленные налогоплательщиком первичные документы содержат недостоверную информацию, был создан формальный документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды, суды пришли к правильному выводу о том, что налогоплательщиком необоснованно предъявлен к вычету НДС по спорному контрагенту, в связи с чем в получении налоговой выгоды, на которую претендует налогоплательщик, должно быть отказано.

Принимая во внимание показания руководителя налогоплательщика Слободчикова А.Ф., пояснившего, что с руководителем контрагента он не знаком, договор получен по почте уже подписанный со стороны                      ООО «ЕвроСтандарт», учитывая, что ООО «ЕвроСтандарт» создано незадолго до совершения сделок с заявителем, отсутствие в материалах дела доказательств осуществления контрагентом реальной хозяйственной деятельности, противоречивость показаний руководителя Филипова А.В., суды обеих инстанций пришли к верному выводу о непроявлении Обществом должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, обоснованно указав, что налогоплательщик должен не только запросить учредительные документы контрагента, выписку из ЕГРЮЛ, но и оценить условия сделки, проверить деловую репутацию и платежеспособность контрагента, риск неисполнения им обязательств, а также убедиться в том, что подписание документов от имени контрагента осуществляется полномочными представителями, сами документы содержат достоверные сведения.

Данные выводы судов соответствуют содержанию имеющихся в деле доказательств и установленным на основании их оценки фактическим обстоятельствам, которые налогоплательщиком не опровергнуты.

Положения статей 169, 171 и 172 НК РФ арбитражными судами истолкованы и применены правильно, учтены рекомендации по применению указанных норм права, изложенные в Постановлении № 53.

Ссылка Общества на подписание части документов (счета-фактуры от 24.07.2013 №729, товарной накладной от 24.07.2013 № 678) от имени контрагента его руководителем не принимается судом кассационной инстанции в качестве отмены (изменения) судебных актов, поскольку не опровергает выводы судов об отсутствии реальности хозяйственных операций с заявленным контрагентом. 

Доводы о наличии в материалах дела доверенности на подписание документов, выданной на имя Ивановой Н.В., были предметом рассмотрения судов и получили надлежащую оценку.

Довод налогоплательщика о том, что непредставление актов приема продукции не является безусловным доказательством отсутствия правовых оснований для применения налоговых вычетов, не принимается судом кассационной инстанции, поскольку налоговая выгода признана необоснованной по иным, указанным выше, причинам.

Доводы заявителя о том, что налоговым органом не оспаривается реальность поставки нефтепродуктов, в связи с чем не может быть отказано и в применении налоговых вычетов, отклоняются судом кассационной инстанции, поскольку в подтверждение обоснованности заявленных вычетов по НДС налогоплательщиком должны быть представлены документы, отвечающие критериям статей 169, 171 НК РФ и подтверждающие наличие реальных операций у заявленного контрагента.

Общество не подтвердило реальное приобретение товара у ООО «ЕвроСтандарт», по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода, в то время как формальное представление документов не является безусловным доказательством правомерности получения вычетов по НДС.

Довод заявителя о том, что анализ движения денежных средств по расчетным счетам контрагента свидетельствует о нормальной хозяйственной деятельности организаций, подлежит отклонению как противоречащий материалам дела и установленным судами обстоятельствам.

Ссылка Общества на факт оплаты товара не опровергает выводы судов о формальном заключении договора со спорным контрагентом, о направленности действий налогоплательщика на «искусственное» создание условий для получения налоговой выгоды в виде реального возмещения НДС из федерального бюджета.

Судом кассационной инстанции также отклоняются доводы, изложенные в жалобе, относительно содержания показаний Филипова А.В., поскольку Общество, по сути, не согласно с оценкой показаний данного лица.

Несогласие Общества с оценкой судами представленных доказательств и сделанных на ее основе выводов по фактическим обстоятельствам, их иная оценка со стороны заявителя не может являться основанием для отмены обжалуемых судебных актов.

Доводы Общества относительно отсутствия вины налогоплательщика, суд кассационной инстанции отклоняет в силу их несостоятельности и несоответствия фактическим обстоятельствам дела.

В целом доводы налогоплательщика, в том числе о представлении полного пакета документов, о реальности финансово-хозяйственных операций, относительно места регистрации контрагента, относительно недостатков в представленных документах, не опровергают выводы судов, не свидетельствуют о неправильном применении судами норм материального права, а направлены на переоценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела, что недопустимо в силу требований, предусмотренных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Оснований для отмены принятых по делу судебных актов по данному эпизоду не имеется. 

Еще одним основанием для доначисления НДС, соответствующих сумм пени и штрафа послужил вывод налогового органа о необоснованном применении налогоплательщиком вычетов по НДС в сумме 68 154 руб. в связи с нарушением положений пункта 4 статьи 170 НК РФ. 

Отказывая в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 170, 171, 172, 346.26 НК РФ, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводу о законности оспариваемого решения в указанной части.

Суд кассационной инстанции, поддерживая выводы судов, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.

В соответствии с пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

На основании пункта 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам) вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Налогоплательщик вправе не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса.

В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Судами установлено, что в проверяемом периоде Общество являлось налогоплательщиком, осуществляющим как облагаемые, так и необлагаемые НДС операции, в том числе оказывало услуги общественного питания с применением специального налогового режима – единого налога на вмененный доход.

Поскольку Обществом не велся раздельный учет приобретенных товаров, налоговый орган применил положения пункта 4 статьи 170 НК РФ о пропорциональном распределении налога, исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период (приложение № 7 к решению Инспекции).

Суды установили, что расчет произведен на основании документов, предоставленных налогоплательщиком - книг покупок, в которых отражены входящие счета-фактуры по взаимоотношениям с контрагентами - поставщиками работ, услуг и товаров.

Правильность произведенного налоговым органом расчета доли суммы НДС, подлежащей вычету для целей исчисления НДС, проверена судами обеих инстанций и налогоплательщиком не опровергнута.

Довод налогоплательщика о том, что доля расходов, относящихся к операциям, необлагаемым НДС, в спорные периоды не превышает пяти процентов общей величины совокупных расходов налогоплательщика со ссылкой на свой расчет затрат по видам деятельности, в связи с чем он в соответствии с абзацем 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ имеет право на вычет всех сумм налога, относящихся к расходам на необлагаемую деятельность, был предметом рассмотрения судов и ему дана надлежащая оценка.

Исследовав представленные доказательства, суды признали обоснованной позицию налогового органа о том, что поскольку заявителем требования налогового законодательства по ведению раздельного учета сумм «входного» НДС в проверяемом периоде не выполнялись и не соблюдались, приобретенные товары и услуги относились им на счета, облагаемые НДС, без определения пропорции, что свидетельствует о невыполнении налогоплательщиком условий, связанных с предъявлением в спорный период к вычету НДС в оспариваемой сумме, то и основания, необходимые для применения правила, установленного абзацем 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ, отсутствуют.

В кассационной жалобе заявитель указывает, что судами необоснованно не принят во внимание анализ пропорции затрат ЕНВД к общей системе, являющийся приложением к решению Инспекции, а также, что налоговым органом незаконно исключены из составов общих расходов (дт 90/2 Кт 20/3) затраты на приобретение сырья (кроме муки), дрожжей, электроэнергии, сахара и других ингредиентов для выпечки хлеба и хлебобулочных изделий.

Налогоплательщик ссылается на представление в материалы дела в подтверждение произведенных расходов первичных документов по всем видам деятельности, между тем из данных документов невозможно определить, как распределялись спорные расходы между видами деятельности (услуги связи, покупка угля, материалов, различные услуги), какого - либо расчета по раздельному учету расходов ни в ходе проверки, ни в ходе рассмотрения материалов проверки представлено не было.

Суды, проанализировав представленные заявителем документы (в том числе главную книгу, субсчета 20.3, субсчета 20.4) и установив, что налогоплательщиком не представлены первичные документы, позволяющие квалифицировать спорные затраты как затраты по деятельности ЕНВД, или как затраты по деятельности, облагаемой НДС, ввиду отсутствия данных калькуляции затрат на производство хлеба и хлебобулочных изделий, а также документов, подтверждающих, в каком количестве использовались материальные ценности применительно к указанным видам деятельности, обоснованно отклонили указанные доводы налогоплательщика.

Кроме того, суды правомерно согласились с доводами налогового органа о том, что в рамках настоящего дела налогоплательщик, ссылаясь на расчет доли расходов на осуществление необлагаемых НДС операций в проверяемом периоде и указывая на то, что эта доля не превышает 5% общей величины совокупных расходов Общества, свою позицию документально не подтвердил; в материалах дела отсутствуют какие-либо доказательства, подтверждающие правильность представленного расчета.

При таких обстоятельствах суды пришли к верному выводу о необоснованном предъявлении налогоплательщиком НДС в размере                 68 154 руб. в качестве налогового вычета, в связи с чем правомерно отказали в удовлетворении заявленных требований в указанной части.

Выводы судов основаны на исследовании и оценке в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации всех имеющихся в деле доказательств.

Вопреки доводам налогоплательщика, вывод налогового органа, поддержанный судами первой и апелляционной инстанций, об обязанности заявителя вести раздельный учет сумм НДС, предъявленных к оплате по облагаемым и необлагаемым операциям, является обоснованным и соответствующим фактическим обстоятельствам дела.

Апелляционным судом справедливо отмечено, что заявитель имел достаточно времени для представления доказательств, подтверждающих его позицию по делу, однако, предоставленными стороне процессуальными правами не воспользовался (статья 41 АПК РФ), в связи с чем несет риск наступления последствий не совершения соответствующих процессуальных действий на стадии рассмотрения дела судами.

В целом доводы Общества, изложенные в кассационной жалобе, не подтверждают неправильного применения судами норм материального и процессуального права, направлены на переоценку фактических обстоятельств, установленных судами при рассмотрении дела, что не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемые судебные акты, кассационная жалоба не содержит, в связи с чем удовлетворению по данному эпизоду не подлежит.

Еще одним основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод Инспекции о неправомерном применении заявителем льготной налоговой ставки по налогу на прибыль, предусмотренной пунктом 1.3 статьи 284 НК РФ для сельскохозяйственных товаропроизводителей, осуществляющих производство сельскохозяйственной продукции.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что прибыль от реализации хлеба, выпечка которого осуществлена из своей муки и своими силами, подлежит обложению по налоговой ставке 20 процентов, предусмотренной частью 1 статьи 284 НК РФ.

Отменяя решение суда первой инстанции и удовлетворяя требования заявителя по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями статей 247, 284, 346.2 НК РФ, пришел к выводу о том, что по указанному виду дохода (к доходам от реализации хлеба и хлебобулочных изделий, выпечки, которые осуществлены из собственной муки и своими силами) подлежала применению ставка 0 процентов.

Суд кассационной инстанции поддерживает выводы суда апелляционной инстанции, в связи с чем отклоняет доводы кассационной жалобы Инспекции, при этом исходит из следующего.

Согласно статье 247 НК РФ под объектом обложения по налогу на прибыль понимается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с этой главой.

Как следует из пункта 1 статьи 284 НК РФ, налоговая ставка по налогу на прибыль по общему правилу устанавливается в размере 20 процентов.

Для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, налоговая ставка по налогу на прибыль организаций по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0 процентов (пункт 1.3 статьи 284 НК РФ).

При этом пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ установлено, что сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов. 

Из анализа указанных выше норм следует, что налогоплательщики вправе применять льготную налоговую ставку налога на прибыль по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции. Иных ограничений для применения плательщиками налога на прибыль налоговой ставки 0 процентов, кроме обозначенных в пункте 1.3 статьи 284 НК РФ, не усматривается. 

Как установлено судами и не оспаривается налоговым органом, заявитель является сельскохозяйственным товаропроизводителем, отвечающим критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ. На уплату единого сельскохозяйственного налога Общество не перешло.

В проверяемом периоде Общество получило доход от деятельности по производству и реализации хлеба и хлебобулочных изделий, производства и реализации сельскохозяйственной продукции, который был им учтен при исчислении налога на прибыль по деятельности, связанной с производством сельскохозяйственной продукции.

В соответствии с перечнем видов продукции, относимой к сельскохозяйственной продукции и к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, содержащимся в постановлении Правительства РФ от 25.07.2006 № 458 «Об отнесении видов продукции к сельскохозяйственной продукции и к продукции первичной переработки, производимой из сельскохозяйственного сырья собственного производства», мука относится к продукции первичной переработки (код 1531010); выпечка хлеба является промышленной переработкой.

Правильно применив указанные выше нормы права, установив, что налогоплательщик полностью отвечает критериям сельскохозяйственного товаропроизводителя, установленным в пункте 2 статьи 346.2 НК РФ, что не оспаривается налоговым органом, производство хлеба и хлебобулочных изделий из собственной муки соответствует критериям деятельности по реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, а также реализации произведенной и переработанной данным Обществом собственной сельскохозяйственной продукции, суд апелляционной инстанции пришел к верному выводу о том, что заявитель правомерно применил налоговую ставку 0 процентов при исчислении налога на прибыль.

Выводы суда апелляционной инстанции соответствуют фактическим обстоятельствам дела, основаны на правильном применении норм налогового законодательства.

Изложенные в кассационной жалобе доводы основаны на ошибочном толковании Инспекцией вышеприведенных норм материального права применительно к установленным по делу обстоятельствам.

В связи с этим кассационная инстанция не находит оснований для иной оценки обстоятельств, установленных судом апелляционной инстанции, и сделанных им выводов.

Также основанием для доначисления налога на прибыль послужил вывод налогового органа о неправомерном занижении Обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в связи с включением денежных средств с назначением платежа «Проценты по депозиту» в составе доходов от сельскохозяйственной деятельности с применением                    ставки 0 процентов. 

Суд кассационной инстанции считает, что суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 250, 284, 346.2 НК РФ, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательства, пришли к обоснованному выводу о том, что в спорной правовой ситуации налогоплательщиком необоснованно применена ставка по налогу на прибыль в размере 0 процентов в отношении деятельности, не связанной с реализацией произведенной им сельскохозяйственной продукции.

Из анализа положений статей 284, 346.2 НК РФ, как верно отмечено судами, следует, что нулевая налоговая ставка по налогу на прибыль может применяться сельскохозяйственными товаропроизводителями только в отношении деятельности, связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции.

При этом налоговая ставка по налогу на прибыль по деятельности, не связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственными товаропроизводителями сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в соответствии с пунктом 1 статьи 284 НК РФ.

Установив, что денежные средства, полученные Обществом в виде процентов по депозиту, не связаны с реализацией сельскохозяйственной продукции, суды согласились с выводами налогового органа о том, что данные денежные средства должны учитываться в составе внереализационных доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль в общем порядке и подлежат налогообложению по ставке 20 процентов. 

При этом судами правильно указано, что сам по себе статус налогоплательщика как организации сельхозтоваропроизводителя не означает, что любая деятельность, которая им осуществляется в силу этого статуса, является деятельностью по реализации сельхозпродукции, которая подлежит обложению по ставке 0 процентов.

Нормы материального права применены судами по отношению к установленным ими обстоятельствам правильно, выводы судов соответствуют имеющимся в деле доказательствам.

 

Доводы Общества, изложенные в кассационной жалобе, подлежат отклонению, не опровергают выводы судов, были предметом их рассмотрения и им дана надлежащая правовая оценка.

Суд кассационной инстанции также соглашается с выводами суда апелляционной инстанции о неправомерном привлечении заявителя к ответственности, предусмотренной статьей 126 НК РФ.

В силу пункта 1 и 2 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории налогоплательщика (либо в случае невозможности обеспечить помещение для проверки - проводится на территории налогового органа) на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа в течение не более 2-х месяцев со дня вынесения решения о назначении проверки до дня составления справки о проведенной проверке (пункты 6 и 7), предметом проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (пункт 4 статьи 89 НК РФ).

В соответствии с пунктом 12 статьи 89 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомится с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. 

При проведении выездной налоговой проверке у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 НК РФ путем вручения налогоплательщику или направления ему по почте требования о представлении документов, которое должно быть им исполнено и документы (копии или оригиналы) должны быть предоставлены в налоговый орган в течение 10 рабочих дней с даты получения требования.

Обязанность налогоплательщиков обеспечивать при проведении выездной проверке возможность ознакомления должностных лиц налогового органа, проводящих проверку, с документами налогоплательщика по хозяйственной деятельности, предусмотренная пунктом 12 статьи 89 НК РФ, корреспондирует с правом налогового органа предоставленным подпунктом 1 пункта 1 статьи 31 НК РФ требовать от налогоплательщика документы «служащие основанием для исчисления и уплаты налогов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность удержания (перечисления) налогов, сборов».

Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых документов или непредставление их в установленный срок признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ (пункт 4).

Из пункта 1 статьи 126 НК РФ усматривается, что непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый не представленный документ.

Согласно пункту 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» определено, что из взаимосвязанного толкования положений статей 88, 89, 93, 93.1 (пункты 1 и 1.1) и 101 НК РФ следует, что истребование у налогоплательщика, его контрагентов или иных лиц (в том числе государственных органов) документов, касающихся деятельности налогоплательщика, допускается лишь в период проведения в отношении этого налогоплательщика налоговой проверки либо дополнительных мероприятий налогового контроля.

В связи с этим судам следует исходить из того, что требование о представлении необходимых документов может быть направлено налоговым органом указанным лицам только в пределах сроков, предусмотренных соответственно пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89 и пунктом 6             статьи 101 НК РФ.

Исходя из анализа положений статей 89, 100 НК РФ налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы в порядке статьи 93           НК РФ до составления справки, а налогоплательщик обязан исполнить полученное в период проведения проверки требование. 

С учетом вышеприведенных норм вывод суда апелляционной инстанции о том, что НК РФ не предусматривает основания для оставления налогоплательщиком требования налогового органа о представлении документов без исполнения в случае, когда такое требование представляется налогоплательщику в последние дни выездной налоговой проверки и срок исполнения этого требования истекает после составления справки об окончании выездной налоговой проверки, суд округа считает правильными.

Судами установлено, что согласно требованию от 22.12.2016 № 07-003 у налогоплательщика запрашивались документы за 2013-2015 годы, в том числе: перечень производимой продукции; расчет себестоимости каждого вида продукции (калькуляция); приемо-складочные накладные на готовую продукцию; аналитический учет готовой продукции; технические паспорта на помещения (по видам деятельности); счета-фактуры, договор на электроэнергию; счета-фактуры, договоры на ремонт зданий, покупку оборудования; первичные документы к книгам покупок и продаж.

Решением Инспекции налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по статье 126 НК РФ за 8 непредставленных документов, с учетом смягчающих обстоятельств размер штрафа уменьшен в 8 раз, следовательно, Общество привлечено к ответственности в виде штрафа в размере 200 руб.

Как правильно указал апелляционной суд, из содержания статей 93 и 126 НК РФ следует, что для привлечения налогоплательщика к ответственности за правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 126 НК РФ, необходимо, чтобы он располагал истребованными налоговым органом документами (документы должны быть у последнего в наличии), но представил их не в установленный законом срок либо уклоняется от представления документов. 

В пункте 8 статьи 101 НК РФ предусмотрено, что в решении о привлечении к ответственности должны быть изложены обстоятельства совершенного правонарушения, приведены ссылки на документы, подтверждающие указанные обстоятельства.

Налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии события налогового правонарушения либо при отсутствии его вины в совершении налогового правонарушения (статья 109 НК РФ).

Суд апелляционной инстанции, принимая во внимание, что налоговый орган, привлекая Общество к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за непредставление в установленный срок 8 документов, между тем в оспариваемом решении не указал, за непредставление каких конкретно 8 документов налогоплательщик привлечен к ответственности, не исследовал также вопросы о фактическом наличии у налогоплательщика истребуемых документов, о наличии у Общества обязанности по их оформлению в силу прямого указания закона или иных нормативных правовых актов, являются ли документы обязательными для целей налогообложения, в ходе проверки не устанавливались и не исследовались обстоятельства наличия и/или отсутствия вины организации в непредставлении документов, пришел к обоснованному выводу о неправомерном привлечении Общества к ответственности                                      по статье 126 НК РФ.

Доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, не опровергают выводов суда апелляционной инстанции, а направлены на переоценку уже исследованных и оцененных судом обстоятельств и материалов дела, что недопустимо в суде кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и не может являться основанием для отмены судебного акта.

Кассационная инстанция считает, что при рассмотрении дела судом апелляционной инстанции полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, правильно применены нормы материального и процессуального права, поэтому оснований для отмены постановления апелляционной инстанции и удовлетворения кассационных жалоб не имеется.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

постановление от 12.07.2018 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу № А03-12564/2017 Арбитражного суда Алтайского края оставить без изменения, кассационные жалобы – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

 

Председательствующий                                     А.А. Бурова

 

Судьи                                                                  А.А. Кокшаров

 

                                                                            И.В. Перминова