Шестой арбитражный апелляционный суд 

улица Пушкина, дом 45, город Хабаровск, 680000, 

официальный сайт:  http://6aas.arbitr.ru

e-mail: info@6aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 

№ 06АП-4944/2018

14 ноября 2018 года

г. Хабаровск

Резолютивная часть постановления объявлена 07 ноября 2018 года.        Полный текст  постановления изготовлен 14 ноября 2018 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд  в составе:

председательствующего  судьи Швец Е.А.

судей           Вертопраховой Е.В., Харьковской Е.Г.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1

при участии  в заседании:

от индивидуального предпринимателя ФИО2: ФИО3, представитель по доверенности от 12.03.2018                                       № 49 АА 0248042;

от Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России №1 по Магаданской области: ФИО4, представитель по доверенности от 06.06.2018 № 05/1202; ФИО5, представитель по доверенности от 29.01.2018 № 11/2017;

 рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу  индивидуального предпринимателя ФИО2

на решение от  13.08.2018

по делу № А37-690/2018

Арбитражного суда Магаданской области

принятое судьей Скороходовой В.В.

по  заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2

к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России №1 по Магаданской области

о  признании  недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее - заявитель, ИП ФИО2, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Магаданской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России №1 по Магаданской области (далее - инспекция, налоговый орган)  о признании недействительным решения от 15.09.2017 № 12-1-13/20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учётом изменений, внесённых УФНС России по Магаданской области решением от 27.12.2017 № 11-21.2/12643.  

Решением от 13.08.2018 суд требования заявителя, ИП ФИО2  удовлетворил частично.

Суд признал недействительным решение от 15.09.2017 № 12-1-13/20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учётом изменений, внесённых УФНС России по Магаданской области решением от 27.12.2017 № 11-21.2/12643 в части расчёта доначислений за 2014 год  без учёта завышенного исчисления НДФЛ за 2013 год в сумме 377 087 рублей. Обязал инспекцию произвести перерасчёт доначисленных  ИП ФИО2 оспариваемым решением сумм недоимки, пени и штрафа по НДФЛ за 2014 год в данной части.   

  В остальной части заявленных требований суд отказал.

  Кроме этого, суд взыскал с инспекции в пользу ИП ФИО2  расходы по госпошлине в сумме 300 рублей и возвратил ИП ФИО2   ошибочно уплаченную государственную пошлину в размере 2700 рублей.

  Не согласившись с решением суда, предприниматель обратился с апелляционной жалобой, с дополнениями к ней, в обоснование которых указывает, что сумма 280 262 001, 00 рублей не является налогооблагаемой выручкой 2014 года, а является возвратом заемных средств в 2014 году, ссылается на Постановление Президиума ВАС РФ от06.09.20005 №2746/05, согласно которому инспекция обязана доказать, что поступления на счет, являются доходом от предпринимательской деятельности. Также предприниматель ссылается на Указание Банка России (без номера и даты),  Порядок   ведения кассовых операций в РФ (без номера и даты), приказ Минфина России и МНС РФ от 13.08.2002 №86н/БГ-3-04/430 «Об утверждении Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей», Положение о правилах организации наличного денежного обращения на территории РФ от 05.01.1998 №14-П, утвержденное Советом директоров Банка России 19.12.1997, протокол №47, согласно которым предприниматели не обязаны оформлять приходные и расходные кассовые ордера, кассовую книгу.

Налогоплательщик считает, что к спорным правоотношениям подлежит применению подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. Суд, по его мнению, пришел к ошибочному выводу, что все затраты были налоговым органом посчитаны.

Предприниматель не согласен с отказом о признании недействительным решения налогового органа в части исключения из состава налоговых вычетов по НДС за 1-4 кварталы 2013 годы суммы 97451 руб., за 1-4 кварталы 2014 года суммы 401 232 руб., уплаченного за тепловую энергию и воду в части не арендуемой площади по объектам по ул. Подгорная, Первомайская,8 исключения из профессиональных налоговых вычетов 532428,53 руб. за 2013 год и 2199660,85 руб. за 2014 год расходов за тепловую энергию, воду по названным объектам.

Представитель предпринимателя в судебном заседании, поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных предпринимателем требований. 

 Инспекция в представленном отзыве, представители в судебном заседании, отклонили доводы апелляционной жалобы, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, как законное и обоснованное, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) и при отсутствии возражений сторон законность и обоснованность решения суда проверены в обжалуемой части, в пределах доводов апелляционной жалобы. 

Исследовав  представленные материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, дополнений к ней, доводы отзыва, выслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.

 Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная  налоговая проверка ИП ФИО2 по  вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты за период с 01.01.2013 по 31.12.2015   налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого налога на вменённый доход, налога на доходы физических лиц, уплачиваемого налоговым агентом.

Результаты  выездной  налоговой  проверки зафиксированы  в  Акте налоговой  проверки № /12-1Д18 от 06.06.2017.

Решением от 15.09.2017 № 12-1-13/20 ИП ФИО2 привлечён к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного: пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС за 2-4 кварталы 2014 года в результате занижения налоговой базы; пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДФЛ  за 2014 год в результате занижения налоговой базы;  пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговые органы документов, предусмотренных НК РФ. Также названным решением заявителем произведены доначисления и предложено уплатить недоимку по НДС за 2013, 2014 год, НДФЛ за 2014 год, соответствующие пени. 

При расчёте штрафа налоговым органом учтены смягчающие обстоятельства, а также наличие отягчающего обстоятельства – решением от 30.06.2014 № 12-1-13/24 ИП ФИО2 привлечён к налоговой ответственности.

  Управлением ФНС России по Магаданской области  принято решение от 25.12.2017 (№ 11-21.2/12643 от 27.12.2017),   пункт 3.1 резолютивной части решения Межрайонной ИФНС России № 1 по Магаданской области изменён.

 Не согласившись с решением инспекции, с учетом изменений внесенных решением Управления, предприниматель обратился с заявлением суд.

Из положений части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 АПК РФ следует, что основанием для принятия решения суда о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц являются одновременно два условия, несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. 

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, пришел к выводу об отсутствии указанных условий. При этом обоснованно суд исходил из следующего.

В отношении включения налоговым органом в налогооблагаемый доход заявителя за 2014 год 280 262 001 руб. с соответствующим доначислением НДС за 2014 год, НДФЛ за 2014 год, пени, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ суд пришел к следующему.

Как следует из материалов дела, в ходе проверки налоговым органом установлено, что в 2014 году на расчётные счета заявителя поступили денежные средства в сумме 949840266 руб., в том числе:

- от расчётов с покупателями по пластиковым картам - 295663996 руб. 

- по приходным кассовым ордерам с назначением платежа «торговая выручка за продовольственные и промышленные товары» - 654206270 руб.

В то же время, согласно учётным документам заявителя за 2014 год (книга доходов и расходов, фискальные отчёты, книга продаж), поступления от торговой выручки составили 669578265 руб.

Разницу в размере 280262001 руб. налоговый орган квалифицировал в качестве налогооблагаемого дохода, и соответственно включил её в налоговую базу по НДФЛ и НДС.

Не соглашаясь с налоговым органом,  в соответствии с представленными документами (договор займа от 23.03.2008 № 1БН, договор займа от 21.12.2009 № 13К, договор займа от 15.06.2011 № 1ТС, договор займа от 30.12.2013 № 2ТС, приходные и расходные кассовые ордера), заявитель указывает, что разница в размере 280262001 руб. представляет собой возврат займа и процентов по заёмным средствам: за 2008 год в сумме 182,5 млн. руб., за 2009 год в сумме 20,1 млн. руб., за 2011 год в сумме 50,4 млн. руб. 

 В силу пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы для исчисления налога на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьёй 212 данного кодекса.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчётами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 статьи 154 НК РФ).

В силу подпункта 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счёт погашения таких заимствований.

Так, по договору займа от 20.03.2008 № 1БН индивидуальный предприниматель ФИО2 передаёт ООО «Зелёный крокодил» беспроцентный заём на сумму 182,5 млн. руб.; по договору займа от 21.12.2009 № 13К индивидуальный предприниматель ФИО2 передаёт ООО «24 часа» беспроцентный заём на сумму 20,1 млн. руб.; по договору займа от 15.06.2011 № 1ТС индивидуальный предприниматель ФИО2 передаёт ООО ТС «24 часа» заём на сумму 260 млн. руб. под 9% годовых; по договору займа от 30.12.2013 № 2ТС индивидуальный предприниматель ФИО2 передаёт ООО ТС «24 часа» заём на сумму 52 млн. руб. под 6% годовых.

В соответствии со статьей 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передаёт в собственность другой стороне (заёмщику) деньги или другие вещи, определённые родовыми признаками, а заёмщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключённым с момента передачи денег или других вещей.

Таким образом, договор займа является реальным.

При отсутствии доказательств передачи денег или других вещей по договору займа у заёмщика не наступают обязательства по возврату заёмных средств по причине неполучения самих заемных средств. То есть, сам по себе договор займа не влечёт наступления каких-либо обязательств у заёмщика перед займодавцем, если он фактически не получил заёмных средств.

Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учёте» (далее – Федеральный закон № 129-ФЗ), действовавшим на момент возникновения спорных отношений и до 31.12.2012, установлены единые требования к ведению бухгалтерского учёта для всех организаций, находящихся на территории Российской Федерации.

Таким образом, расходные кассовые ордера ФИО2 о выдаче денежных средств с квитанциями к приходным кассовым ордерам о принятии денежных средств, приходные кассовые ордера о принятии денежных средств в качестве возврата займа, могут быть отнесены к документам, подтверждающим заём, только в случае соответствия его требованиям Федерального закона № 129-ФЗ.

Как установлено судом, представленные заявителем расходные и приходные кассовые ордера такими документами не являются, поскольку, как указано самим заявителем, составлены после окончания выездной налоговой проверки, т.е. в 2017 году.  При этом, согласно сведениям из ЕГРЮЛ, ООО «Зелёный крокодил» прекратило свою деятельность в качестве юридического лица 26.02.2016, ООО «24 часа» - 11.01.2016.

Документы, подтверждающие фактическую передачу денежных средств заявителем ООО «Зелёный крокодил», ООО «24 часа», ООО ТС «24 часа» в материалы не представлены.

 Невозможность признания в качестве доказательств первичных документов соответственно  влечёт недопустимость составленных на их основании сводных документов.

Кроме того, налоговым органом проводились выездные налоговые проверки ИП ФИО2 за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, с 01.01.2011 по 31.12.2012.

 Согласно представленным налогоплательщиком документам, на 01.01.2009 у заявителя имелся долг перед ООО «Зелёный крокодил» по заёмным средствам, поступление денежных средств в сумме 182,5 млн. руб. в кассу предпринимателя не подтверждено. В 2009-2010 г.г.  ООО «24 часа» в качестве контрагента по договорам займа не отражено, поступление денежных средств в сумме 20,1 млн. руб. в кассу предпринимателя от указанного лица не подтверждено.  Также не подтверждён факт выдачи денежных средств ООО ТС «24 часа»  и поступление денежных средств в сумме 305 млн. руб.  в кассу предпринимателя от указанного лица.

Поскольку, документального подтверждения передачи денежных средств заявителем ООО «Зелёный крокодил», ООО «24 часа», ООО ТС «24 часа» не представлено, то суд первой инстанции обоснованно не признал в качестве допустимых доказательств  свидетельские показания ФИО6, в спорный период главного бухгалтера ООО «Зелёный крокодил» и ООО «24 часа», ООО ТС «24 часа» (протокол допроса свидетеля от 28.07.2017 № 1204), подтвердившей факт получения в качестве займов денежных средств от индивидуального предпринимателя ФИО2).

Достоверность факта передачи наличных денежных средств может быть установлена также сведениями о получении этих средств в бухгалтерском и налоговом учёте и отчётности заёмщика.

Вместе с тем, по результатам проведённого анализа бухгалтерской отчётности ООО «Зелёный крокодил» за период 2008-2011 г.г., ООО «24 часа» за период 2009-2011 г.г., ООО ТС «24 часа» за период 2011-2014 г.г., налоговым органом установлено отсутствие отражения получение займа и возврат заёмных средств в сумме 182,5 млн. руб.. в сумме 20,1 млн. руб., в сумме 253 млн. руб. и 52 млн. руб., соответственно.

 В подтверждение правильности выводов налогового органа, свидетельствует и тот факт, что  сведения 2 НДФЛ за 2001-2017 г.г., налоговые декларации за 2007-2016 г.г., результаты предыдущих налоговых проверок,  не содержат сведений о наличии у заявителя в спорный период денежных средств в объёме, позволяющем представлять займы в заявленном размере.

 Ссылка заявителя на  журнал  кассира-операциониста за период с 21.01.2008 по 14.01.2009 обоснованно не принята судом первой инстанции, поскольку наличие выручки в сумме 187126745,52 руб. по состоянию на 31.12.2008, не подтверждает факта наличия денежных средств в сумме 182,5 млн.руб. по состоянию на дату заключения договора от 20.03.2008 № 1БН.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что  возможность представления из полученной заявителем в 2008 году выручки от розничной торговли, даже не принимая во внимание исключение из неё необходимых для ведения хозяйственной деятельности расходов  (оплату поставщикам за товар и т.д.), денежных средств в сумме 182,5 млн. руб., возврат которых в последующем позволил передать денежные средства по договорам займа от 15.06.2011 № 1ТС, от 30.12.2013 № 2ТС, документально не подтверждена.

 С учетом изложенного, доводы налогоплательщика о том, что для индивидуального предпринимателя подтверждением суммы выручки, полученной в кассу от физических лиц, служат записи в Книге учета доходов и расходов, в журнале кассира - операционалиста,   фискальный отчет ККТ, а также то, что налоговый орган не предоставил никаких доказательств, что сумма дохода в размере 280 262 001,00 рублей получена ИП ФИО2 именно от реализации товаров, работ и услуг, не отражено, по каким хозяйственным операциям и платежным документам предприниматель получил спорные суммы торговой выручки, являются не обоснованными, противоречащими установленным обстоятельствам дела.

Включение налоговым органом в налогооблагаемый доход заявителя за 2014 год 280262001 руб. с соответствующим доначислением НДС за 2014 год, НДФЛ за 2014 год, пени, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ является правомерным.

Судом обоснованно отклонен довод заявителя о том, что, увеличив налогооблагаемый доход заявителя на сумму 280262001 руб., налоговым органом не произведён расчёт расходов, необходимых для получения дохода в указанном размере.

Из материалов дела следует, что сумма расходов определена налоговым органом на основании представленных заявителем учётных документов, а именно – книги учёта доходов и расходов за 2014 год, реестра прочих расходов, расчёта транспортных расходов, первичных документов, подтверждающих показатели регистров. Каких-либо дополнительных документов, подтверждающих несение расходов, не учтённых налоговым органом, в материалы дела не представлено.

Налоговым органом произведено увеличение суммы транспортных расходов подлежащих списанию в 2014 году в связи с увеличением по основаниям, изложенным выше, налогооблагаемого дохода заявителя. Таким образом, транспортные расходы составили 72182100 руб. (по данным заявителя – 72075373 руб.) Увеличение транспортных расходов, подлежащих списанию в 2014 году, привело к уменьшению их остатка по состоянию на 01.01.2015 на сумму 106728 руб., и, соответственно сумма, подлежащая списанию, за 2015 год составила 396525 руб.

Расчёт произведён налоговым органом в соответствии с требованиями статьи 265, подпункта 3 пункта 1 статьи 268, статьи 320 НК РФ и правомерно признан судом обоснованным, а соответствующие доводы заявителя подлежащими отклонению.

В части исключения из состава налоговых вычетов по НДС за 1-4 кварталы 2013 года суммы 97451 руб., за 1-4 кварталы 2014 года суммы 401232 руб., уплаченного за тепловую энергию и воду в части не арендуемой площади по объектам по ул. Подгорная, Первомайская, 8, исключения из профессиональных налоговых вычетов 532428,53 руб. за 2013 год и 2199660,85 руб. за 2014 год расходов за тепловую энергию, воду по названным объектам суд пришел к следующему.

По договору от 01.01.2011 № Пбви/1-2011 индивидуальный предприниматель ФИО2 арендовал у ООО «ЭСА» нежилые помещения по адресу 

<

...> в том числе: склад литер Б площадью 1538,9 кв.м, склад литер В площадью 329,4 кв.м, склад литер Г площадью 551,9 кв.м, склад литер И, И1 площадью 1876,7 кв.м.

По договору аренды части нежилого помещения от 01.01.2011, дополнительного соглашения от 01.11.2011 к договору аренды от 01.01.2011, дополнительного соглашения от 03.03.2011 к договору аренды от 01.03.2011 № ОТ/2-2011, дополнительного соглашения от 31.12.2013 к договору аренды от 01.03.2011 № ОТ/2-2011 индивидуальный предприниматель ФИО2 арендовал у ООО «ЭСА» нежилые помещения по адресу 

<

...>, в том числе: на 1 этаже общей площадью 483,8 кв.м и 110,93 кв.м, в подвальном помещении площадью 789,9 кв.м (2013 год, с 01.01.2014 по 14.01.2014), часть нежилого помещения площадью 996,3 кв.м (с 15.01.2014 по 30.11.2014).

За аренду указанных  нежилых помещений ООО «ЭСА» выставляло заявителю счета-фактуры в части арендуемых площадей.

Кроме того, индивидуальный предприниматель ФИО2 по договору с МУП г.Магадана «Магадантеплосеть» от 01.12.2008 № 65 оплачивал отопление и горячее водоснабжение по перечисленным объектам.

При этом, по условиям договоров аренды, расходы на оплату коммунальных платежей (в частности, теплоснабжение, горячее водоснабжение) не входят в арендную плату, оплачиваются отдельно (пункт 1.3 договора от 01.01.2011 № Пбви/1-2011, пункт 2.3.9 договора от 01.01.2011), следовательно, не относятся к арендной плате.

Согласно данным технических паспортов, представленных арендодателем (ООО «ЭСА») общая площадь объектов составила:

- по адресу 

<

...>: склад литер Б – 1636,6 кв.м, склад литер В – 947,0 кв.м, склад литер Г – 731,9 кв.м, склад литер И, И1 - 1883 кв.м.

- по адресу 

<

...> – 1531,4 кв.м.

Данная площадь в полном объёме включена в характеристики теплопотребляемых объектов по договору с МУП г.Магадана «Магадантеплосеть» от 01.12.2008 № 65.

Счета-фактуры за использование тепловой энергии и горячей воды, выставленные МУП г.Магадана «Магадантеплосеть» в полном объёме включены заявителем в книгу покупок и в части НДС заявлены к вычету.

Исходя из пункта 2 статьи 171 НК РФ, налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость не может быть предоставлен, если полученные услуги по приобретению тепловой энергии и горячей воды  не связаны с операциями, облагаемыми НДС.

Поскольку, индивидуальным предпринимателем ФИО2 нежилые помещения арендовались не в полном объёме, т.е. не использовались им в не арендуемой части для совершения операций, облагаемых НДС, суд первой инстанции правомерно согласился с выводом налогового органа о необоснованном предъявлении к вычету НДС, приходящегося на  услуги по приобретению тепловой энергии и горячей воды в части, не арендуемой заявителем, произвёл перерасчёт вычетов пропорционально арендуемой площади.

По аналогичным основаниям суд признал обоснованным исключение налоговым органом из состава налоговых вычетов по НДС за  1-4 кварталы 2014 года суммы 401232 руб. по указанным объектам.

Учитывая отсутствие непосредственной взаимосвязи части полученных услуг по приобретению тепловой энергии и горячей воды с операциями, облагаемыми НДС, представленный заявителем договор уступки права требования (цессия) от 30.12.2012, согласно которому индивидуальный предприниматель ФИО2 принимает на себя обязательства по оплате расходов на отопление и горячее водоснабжение в полном объёме,  не свидетельствуют о правомерности  заявления вычетов по НДС в полном объёме.

Расходы за оплату тепловой энергии и горячей воды, выставленные МУП г.Магадана «Магадантеплосеть» в полном объёме включены заявителем также  в книгу доходов и расходов  и заявлены в составе профессиональных налоговых вычетов за 2013 и 2014 г.г.

На основании пункта 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ право на получение профессиональных вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведённых ими и документально подтверждённых расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций».

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведённых расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтверждёнными расходами понимаются затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведённые расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчётом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

  Как  указано выше, по условиям договоров аренды, расходы на оплату коммунальных платежей (в частности, теплоснабжение, горячее водоснабжение) не входят в арендную плату, оплачиваются отдельно, в связи с чем, оплата их в полном объёме (за неиспользуемые помещения), обусловленная взаимосвязью с отказом арендодателя от повышения арендной платы, не свидетельствует направленности этих затрат на деятельность по извлечению дохода.

При этом, документов, свидетельствующих о том, что в результате установленной договором уступки права требования (цессия) от 30.12.2012 схемы расчётов, индивидуальный предприниматель ФИО2 снизил связанные с арендой расходы, в связи с тем, что стоимость аренды одного квадратного метра с учётом оплаты расходов на коммунальные услуги в полном объёме стала ниже цен по городу Магадану, в материалы дела не представлено.

Письма ООО «КОН» от 31.05.2018 и ООО «Дальстройпроект» от 29.05.2018 об указанных обстоятельствах не свидетельствуют, поскольку перечисленные в них объекты не аналогичны арендуемым.

Кроме того, как следует из документов, представленных налоговым органом, часть нежилого помещения, расположенного по адресу 

<

...>, кроме индивидуального предпринимателя ФИО2, у ООО «ЭСА» арендовали:  в период с 01.01.2013 по 31.12.2013 – ООО «24 часа» (38 кв.м), в период с 01.01.2014 по 01.12.2014 – ООО «24 часа» - 38 кв.м и индивидуальный предприниматель ФИО7 (469,4 кв.м.)

Таким образом, как верно указал суд первой инстанции, заявитель оплачивал расходы на электроэнергию, потреблённую в процессе деятельности других лиц, т.е. не связанную с его предпринимательской деятельностью.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно признал   правомерным исключение налоговым органом из состава налоговых вычетов по НДС за 1-4 кварталы 2013 года суммы 97451 руб., за 1-4 кварталы 2014 года суммы 401232 руб., уплаченного за тепловую энергию и воду в части не арендуемой площади по объектам по ул. Подгорная, ул. Первомайская, 8, исключения из профессиональных налоговых вычетов 532428,53 руб. за 2013 год и 2199660,85 руб. за 2014 год расходов за тепловую энергию, воду по названным объектам.

 По договору аренды нежилых помещений от 01.01.2014 в редакции дополнительных соглашений к договору  от 01.05.2014 № 3, от 01.08.2014 № 4, от 30.11.2014 № 5, ИП ФИО2 арендовал у ООО «ЭСА» часть нежилого помещения, расположенного по адресу: 

<

...> км основной трассы: с 01.01.2014 по 30.04.2014 площадью 2639,9 кв.м, с 01.05.2014 по 31.07.2014 площадью 1759,93 кв.м, с 01.08.2014 по 30.11.2014 площадью 879,97 кв.м.

За аренду указанных  нежилых помещений ООО «ЭСА» выставляло заявителю счета-фактуры в части арендуемых площадей.

Кроме того, индивидуальный предприниматель ФИО2 по договору с ООО «Магаданская энергетическая компания» от 31.12.2013 № 2 оплачивал электроснабжение указанного объекта в полном объёме.

При этом, по условиям договора аренды, расходы на оплату коммунальных платежей (в том числе, энергоснабжение) не входят в арендную плату, оплачиваются отдельно (пункт 2.3.9 договора от 01.01.2014), следовательно, не относятся к арендной плате.

Согласно данным технического паспорта, представленного арендодателем (ООО «ЭСА») общая площадь объекта составила 2825,2 кв.м, т.е. арендуемая площадь составляла: с 01.01.2014 по 30.04.2014 - 93,44 %, с 01.05.2014 по 31.07.2014 62,29 %, с 01.08.2014 по 30.11.2014 – 31,15 % от общей площади.

Счета-фактуры за использование электроэнергии, выставленные ООО «Магаданская энергетическая компания» в полном объёме включены заявителем в книгу покупок и в части НДС заявлены к вычету.

Исходя из пункта 2 статьи 171 НК РФ, налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость не может быть предоставлен, если полученные услуги по приобретению электроэнергии  не связаны с операциями, облагаемыми НДС.

Поскольку, предпринимателем нежилые помещения арендовались не в полном объёме, т.е. не использовались им в не арендуемой части для совершения операций, облагаемых НДС, то им необоснованно был предъявлен к вычету НДС, приходящегося на  услуги по приобретению электроэнергии в части, не арендуемой заявителем.

Обосновывая правомерность оплаты энергоснабжения объекта, расположенного по адресу 

<

...> км основной трассы, заявитель ссылается на соглашение об уступке права (требования) (цессия) от 01.05.2014 .

Из указанного соглашения следует, что, ИП ь ФИО7 уступает, а ИП ФИО2 принимает требование (обязательство) по оплате расходов за электроснабжение по объекту, расположенному по адресу  

<

...> км основной трассы (магазин МегаМаг) в полном объёме, в связи с тем, что всё холодильное оборудование и морозильные камеры, а также компьютерная и офисная техника используется в хозяйственной деятельности ИП ФИО2

Обязанность возмещения расходов, связанных с энергоснабжением арендуемой части (879,97 кв.м) нежилого помещения, расположенного по указанному адресу, установлена пунктом 2.3.9 договора аренды нежилого помещения от 01.01.2014 (в редакции дополнительного соглашения № 1 от 01.05.2014), заключённого ООО «ЭСА» (арендодатель) с ИП ФИО7

Таким образом, заявитель принял на себя  обязательства индивидуального предпринимателя ФИО7 перед ООО «ЭСА»  по содержанию  части нежилого помещения, не используемого заявителем для совершения операций, облагаемых НДС, деятельность в котором заявителем не осуществляется.

Доводы заявителя о том, что поступающая электроэнергия используется  исключительно в деятельности ИП ФИО2 не подтверждено документально. 

При этом, согласно выписке по расчётному счёту ИП ФИО7 в 2014 году также приобретала продовольственные товары (молочную, рыбную, мясную продукцию), требующие особого температурного режима, т.е. соответствующего холодильного оборудования.

Кроме того, ИП ФИО7 использует часть помещения, расположенного по адресу  

<

...> км основной трассы с 01.05.2014, что следует из дополнительного соглашения № 1 от 01.05.2014), соглашение об уступке права (требования) (цессия) между заявителем и ИП ФИО7 также заключено 01.05.2014,  однако оплата электроэнергии в полном объёме производилась заявителем, начиная с 01.01.2014. Договором уступки права требования (цессия) от 30.12.2012, заключённым ИП ФИО2 с  ООО «ЭСА», обязательства по оплате коммунальных услуг по данному объекту не предусмотрены.

Также судом установлено, что часть нежилого помещения, расположенного по адресу 

<

...> км основной трассы, кроме ИП  ФИО2 и ИП ФИО7,  у ООО «ЭСА» арендовало также ООО «24 часа»:  в период с 01.05.2014 по 31.07.2014 – 144 кв.м, с 01.08.2014 по 01.12.2014 – 144 кв.м, а часть нежилого помещения – 41,3 кв.м использовалась ООО «ЭСА».

Таким образом, заявитель оплачивал расходы на электроэнергию, потреблённую в процессе деятельности других лиц, т.е. не связанную с его предпринимательской деятельностью.

Наличие договора по предоставлению персонала от 01.01.2014 с дополнительным соглашением от 05.01.2014, согласно которому ИП ФИО2 оказывает ИП ФИО7 услуги по предоставлению работников для участия в производственном процессе, обоснованно не принято во внимание судом первой инстанции, поскольку в данном случае деятельность предоставляемого персонала направлена на получение дохода не самим заявителем, а ИП ФИО7, в то время как доход заявителя выражался в данном случае в получении вознаграждения за услуги по  предоставлению персонала, но не за выполняемую им в интересах заказчика (индивидуального предпринимателя ФИО7) деятельность.

Поскольку судом не установлено, что оплата в полном объёме расходов на энергоснабжение объекта, расположенного по адресу: 

<

...> км основной трассы,  связана с деятельностью заявителя по получению дохода, суд не находит оснований для включения данных расходов в состав профессиональных налоговых вычетов, а также для учёта в полном объёме предъявленного энергоснабжающей организацией НДС.

Суд признаёт обоснованным довод заявителя о том, что налоговым органом неправомерно не учтено при расчёте налоговых обязательств завышенное исчисление НДФЛ за 2013 год в сумме 377087 руб.

Налоговый орган не отрицает факт завышенного исчисления в налоговой декларации по НДФЛ за 2013 год налога на указанную сумму, в то же время, указывая, что до момента подачи заявителем уточнённой налоговой декларации, у налогового органа отсутствует обязанность учитывать указанную сумму при расчёте доначислений.

Суд находит данное утверждение ошибочным.

Порядок вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки регламентирован статьёй 101 НК РФ. В соответствии с пунктом 8 указанной статьи в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершённого привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В статье 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет подлежащую уплате сумму налога.

В силу абзаца 2 пункта 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточнённую налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьёй.

Вместе с тем, исходя из пункта 4 статьи 89 НК РФ, предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов  за соответствующие налоговые периоды, в связи с чем, при проведении выездной налоговой проверки  налоговый орган обязан учитывать все выявленные факты не только занижения, но и завышения налоговых обязательств,  размер исчисленных налоговым органом по результатам такой проверки сумм налогов должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика перед бюджетом на дату завершения указанной проверки.

В данном случае налоговый орган установил факт завышенного исчисления НДФЛ за 2013 год в сумме 377087 руб.,  что компенсирует в данной части занижение подлежащего уплате НДФЛ в 2014 году.

Таким образом, в силу статьи 75, пункта 8 статьи 101, статьи 122 НК РФ сумма недоимки по НДФЛ,  пени и штрафа за 2014 год должна быть рассчитана и указана в решении налогового органа исходя из фактической суммы задолженности перед бюджетом.

Следовательно, в данной части требования заявителя подлежат удовлетворению.

 По мнению апелляционной инстанции, все представленные в материалах дела доказательства оценены судом первой инстанции с точки зрения их относимости, допустимости, достоверности, а также достаточности и взаимной связи надлежащим образом, результаты этой оценки отражены в судебном акте.

Доводы апелляционной жалобы основаны на неверном толковании действующего законодательства и опровергаются материалами дела, а потому оснований для ее удовлетворения не имеется.

Всем доказательствам, представленным сторонами, обстоятельствам дела, суд первой инстанции дал надлежащую правовую оценку, оснований для переоценки выводов у суда апелляционной инстанции в силу статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

С учетом изложенного решение в обжалуемой части подлежит оставлению без изменения.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

 Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Магаданской области от  13.08.2018 по делу № А37-690/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю ФИО2 из федерального бюджета излишне уплаченную платежным поручением  №1600 от 13.08.2018 государственную пошлину в размере 2850 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Дальневосточного округа в течение двух месяцев со дня его принятия, через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

  Е.А. Швец

Судьи

 Е.В. Вертопрахова

   Е.Г. Харьковская