ПЯТНАДЦАТЫЙ  АРБИТРАЖНЫЙ  АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ  СУД

Газетный пер., 34, г. Ростов-на-Дону, 344002, тел.: (863) 218-60-26, факс: (863) 218-60-27 

E-mail: info@15aas.arbitr.ru, Сайт: http://15aas.arbitr.ru/

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции

по проверке законности и обоснованности решений (определений)

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

дело № А53-27243/2018

город Ростов-на-Дону

08 июня 2019 года

15АП-6762/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 29 мая 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 08 июня 2019 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи  Сулименко Н.В.

судей А.Н. Стрекачёва, Г.А. Сурмаляна

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Ростовской области: представитель ФИО2 по доверенности от 25.10.2018, представитель ФИО3 по доверенности от 15.01.2019,

от общества с ограниченной ответственностью «ТампоМеханика-Юг»: представитель ФИО4  по доверенности от  19.11.2014, представитель ФИО5 по доверенности от  09.01.2019,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ТампоМеханика-Юг»

на решение Арбитражного суда Ростовской области от 13.03.2019 по делу № А53-27243/2018

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «ТампоМеханика-Юг»

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Ростовской области о признании незаконным решения,

принятое судьей Твердым А.А.

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью"ТампоМеханика-Юг" (далее – заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Ростовской области (далее – налоговая инспекция), Управлению Федеральной налоговой службы по Ростовской области (далее - управление) о признании незаконными решений от 20.08.2018 № 15-15/2843, от 05.05.2018 № 1624.

Решением Арбитражного суда Ростовской области  от 13.03.2019 по делу №А53-27243/2018 в удовлетворении заявленных требований отказано. Отменены обеспечительные меры, принятые определением суда от 12.09.2018.

Не согласившись с решением суда от 13.03.2019 по делу №А53-27243/2018, общество с ограниченной ответственностью «ТампоМеханика-Юг» обратилось в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что суд первой инстанции нарушил нормы материального и процессуального права, неполно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела. Апеллянт не согласен с выводом суда о нереальности хозяйственных взаимоотношений общества с ООО «Антарес». Вывод о несоответствии счетов-фактур требованиям статьи 169 НК РФ является необоснованным. По мнению апеллянта, суд необоснованно признал заключение почерковедческой экспертизы №4 от 05.04.2018 допустимым доказательством. Налоговой инспекцией не были установлены обстоятельства, свидетельствующие о недобросовестности общества. Факт получения заявителем необоснованной налоговой выгоды не доказан. Обстоятельства осуществления поставки именно спорным контрагентом, а не иным лицом, подтверждается материалами дела. Вывод суда об отсутствии у спорных контрагентов материальных и трудовых ресурсов сделан при неполном исследовании обстоятельств дела. Факт предоставления контрагентами ООО «Антарес» и ООО «Атланта» налоговой отчетности с минимальными показателями не опровергает реальность хозяйственных отношений и факт совершения сделок. Характер движения денежных средств по расчетным счетам контрагентов не может свидетельствовать о нереальности поставок. Ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии сумм налога к вычету. 

Апеллянт не согласен с выводом суда о том, что заявителем создан формальный документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды. Предоставление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Кодексом, является основанием для получения налоговой выгоды, если налоговым органом не будет доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Как установлено судом, представленные обществом товарные накладные по форме ТОРГ-12 содержат сведения о грузоотправителе, грузополучателе, поставщике, плательщике, о наименовании товара, его количестве и цене, в них также указаны должности лиц, отпустивших и принявших товар, имеются их подписи, то есть эти накладные подтверждают факт отгрузки товара. Наличие товарных накладных, которые были представлены к проверке, является достаточным основанием для признания расходов в целях налогообложения и принятия к вычету сумм НДС, уплаченных по приобретаемым товарам. В отсутствие доказательств взаимозависимости сторон и согласованности их действий, суд необоснованно отказал в применении налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям заявителя с ООО «ЮМК-Трейд». По мнению апеллянта, доначислив по результатам выездной налоговой проверки НДС, налоговый орган обязан был уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль организации на сумму доначисленного НДС, если налог на прибыль организации входил в предмет выездной налоговой проверки. Налоговая инспекция не произвела перерасчет сумм налога на прибыль. Апеллянт не согласен с выводом суда о том, что заявителем не проявлена должна степень заботливости и осмотрительности при выборе контрагентов ООО «Антарес», ООО «Атланта», ООО «ЮМК-Трейд».

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Ростовской области от 13.03.2019 по делу №А53-27243/2018 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В отзыве на апелляционную жалобу налоговая инспекция просит обжалованный судебный акт оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения, считает выводы суда соответствующими установленным по делу обстоятельствам и нормам материального права.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали свои правовые позиции по рассматриваемому спору.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в соответствии со статьями 31, 89 Налогового кодекса Российской Федерации инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, налога на имущество организаций, транспортного налога с организаций, земельного налога, акцизов, водного налога, налога на добычу полезных ископаемых, применение специальных налоговых режимов, сборов за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов за период с 01.01.2014 по 31.12.2015; налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

По результатам выездной проверки составлен акт №1624 от 16.01.2018, согласно которому предложено доначислить налоги в сумме 2 613 831 руб., пени за несвоевременную уплату налогов, привлечь к ответственности за совершение налогового правонарушения по статье122 НК РФ.

Акт выездной налоговой проверки №1624 от 16.01.2018 и извещение № 1624 от 23.01.2018 о дате времени и месте рассмотрения материалов проверки вручены 23.01.2018 уполномоченному представителю налогоплательщика ФИО6, действующему на основании доверенности от 23.01.2018.

ООО «ТампоМеханика-Юг» представило письменные возражения на акт проверки.

01.03.2018 состоялось рассмотрение материалов проверки и представленных возражений в присутствии уполномоченного представителя налогоплательщика.

По результатам рассмотрения материалов проверки и письменных возражений было принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля № 1624/1 от 12.03.2018, которое вручено 12.03.2018 уполномоченному представителю налогоплательщика.

Справка о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля №1624 от 12.04.2018 с копиями документов, приложениями и извещение № 1624/3 от 12.04.2018 о дате, времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, письменных возражений и дополнительных мероприятий налогового контроля вручены 12.04.2018 уполномоченному представителю налогоплательщика.

12.04.2018 ООО «ТампоМеханика-Юг» в лице представителя ФИО5 было ознакомлено с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля, что подтверждается протоколом №1624/1 от 12.04.2018.

Общество воспользовалось правом, предусмотренным пунктом 6.1 статьи 101 НК РФ, представило возражения на справку о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля.

Материалы налоговой проверки, представленные налогоплательщиком возражения рассмотрены Межрайонной ИФНС России №24 по Ростовской области в присутствии уполномоченных представителей налогоплательщика ФИО4 и ФИО7 По итогам рассмотрения налоговой инспекцией принято решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 1624 от 08.05.2018, согласно которому ООО «ТампоМеханика-Юг» предложено уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 2 613 831 руб., пени за несвоевременную уплату налога в сумме 979 924 руб.

В связи с несогласием с вынесенным налоговой инспекцией решением, ООО «ТампоМеханика-Юг» обратилось в УФНС России по Ростовской области с апелляционной жалобой.

Решением УФНС России по Ростовской области от 20.08.2018 № 15-15/2843 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Ростовской области от 08.05.2018 № 1624 оставлено без изменения.

Реализуя право на судебную защиту, ООО «ТампоМеханика-Юг» обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением  признании недействительными решений налоговых органов. 

Исследовав материалы дела по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дав надлежащую правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, и имеющимся в деле доказательствам, руководствуясь статьями 169, 171, 172, 173, 176 Налогового кодекса Российской Федерации, разъяснениями Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", суд первой инстанции отказал заявителю в удовлетворении требования, обоснованно приняв во внимание нижеследующее.

Из материалов проверки следует, что инспекцией сделан вывод о неправомерном предъявлении ООО «ТампоМеханика-Юг» налогового вычета по налогу на добавленную стоимость с целью получения необоснованной налоговой выгоды в сумме 2 613 831 руб. по сделкам с недобросовестными поставщиками - контрагентами ООО «Антарес» (в сумме 1 986 376 руб.), ООО «Атланта» (в сумме 495 125 руб.), ООО «ЮМК-Трейд» (132 330 руб.).

ООО «ТампоМеханика-Юг» предъявило к налоговому вычету НДС в сумме 1 986 376 руб. на основании счетов-фактур контрагента ООО «Антарес», отраженных в книгах покупок: за 2 квартал 2014 года – в сумме 485 992 руб., 3 квартал 2014 года – в сумме 539 420 руб., 4 квартал 2014 года – в сумме 960 964 руб. и в налоговых декларациях по НДС за соответствующие налоговые периоды.

В ходе налоговой проверки установлено, что между ООО «ТампоМеханика-Юг» (покупатель) и ООО «Антарес» (поставщик) был заключен договор поставки № 14/04-ФП от 01.04.2014.

В соответствии с условиями договора, ООО «Антарес» обязуется поставлять, а ООО «ТампоМеханика-Юг» принимать и оплачивать расходные полиграфические материалы (фотополимерные пластины) в соответствии с условиями договора. Заявки на поставку товара (п. 2.1 договора) не представлены.

В пункте 2.3 договора указан адрес поставки: 344091, 

<

...>. Стоимость доставки поставщиком партии товара по адресу, указанному покупателем, входит в стоимость товара. Для осуществления доставки товара поставщик вправе привлекать третьих лиц. В отношении ООО «Антарес» ИНН 

<

***> в рамках проведения контрольных мероприятий установлено, что данная организация зарегистрирована 11.10.2011 и являлась мигрирующей.

Согласно договору, счетам-фактурам, товарным накладным осуществлялась поставка фотополимерных пластин в ассортименте. Общая сумма поставки за проверяемый период составила 13 021 800 руб. Первичные бухгалтерские документы со стороны ООО «Антарес» подписаны за руководителя и главного бухгалтера директором ООО «Антарес» ФИО8 

В ходе проверки установлено, что ООО «Антарес» с 28.04.2017 прекратило деятельность при присоединении к ООО «Фетучини» ИНН 

<

***>. Учредителем являлся ФИО8 С 11.10.2011 по 05.04.2015 директор - ФИО8, с 06.04.2015 - директор ФИО9 (массовый руководитель, участник более 50 организаций). Уставный капитал общества составляет 10 000 руб., в проверяемом периоде Справки по форме 2-НДФЛ за 2014 год представлены на 1 человека - на имя ФИО8 За 2015 год ООО «Антарес» сведения на работников не представляло.

В ходе контрольных мероприятий в рамках статьи 93.1 НК РФ инспекцией направлялись поручения в инспекции по месту учета правопреемников. Документы в налоговый орган не представлены.

В период 2 квартал 2014 года - 4 квартал 2014 года ООО «Антарес» состояло на налоговом учете в ИФНС России по Дзержинскому району г. Волгограда (с 11.10.2011 по 02.09.2014), применяло общеустановленную систему налогообложения.

В материалы проверки представлен протокол от 16.05.2014 осмотра юридического адреса: 

<

...>. В результате осмотра установлено, что ООО «Антарес» по адресу регистрации отсутствует. Основным видом деятельности заявлена оптовая торговля отходами и ломом. Транспортные средства, недвижимое имущество в собственности не зарегистрированы. Последняя налоговая отчетность представлена 10.07.2014 по расчету фактической прибыли за 6 месяцев 2014 года, бухгалтерская отчетность за 2013 год. Организация являлась плательщиком НДС, к возмещению из бюджета суммы НДС не предъявлялись. По данным деклараций по НДС за 1 и 2 кварталы 2014 год фактически уплачен в бюджет налог на добавленную стоимость в размере 14 411 руб. В налоговых декларациях по НДС отражены значительные обороты по операциям при минимальной сумме НДС, исчисленной и уплаченной в бюджет.

С 03.09.2014 по 06.04.2015 ООО «Антарес» состояло на налоговом учете в ИФНС России по г. Таганрогу. Стоимость основных средств на 31.12.2014 составляла 0 руб., декларации по транспортному налогу и налогу на имущество за 3 - 4 кварталы 2014 года не представлялись, численность организации 1 человек. Анализ деклараций по НДС свидетельствует о том, что фактически за 3 и 4 кварталы 2014 года в бюджет уплачен НДС в размере 17 239 руб.

ИФНС России по г. Таганрогу Ростовской области представила протокол осмотра от 18.04.2014, проведенный по адресу: 

<

...> - место осуществления деятельности ООО «Антарес». При осмотре территории установлено, что по данному адресу расположен двухэтажный жилой дом, с нежилыми (офисными) помещениями на первом этаже. Признаки осуществления деятельности ООО «Антарес» по указанному адресу не установлены.

ИФНС России по г. Таганрогу сообщила, что ООО «Антарес» является участником созданной схемы (участники схемы предприятия: ООО «Бирс» ИНН 

<

***>, ООО «Мастер» ИНН 

<

***>), которые делают возможным механизм минимизации налогов, незаконного возмещения НДС для предприятий «выгодополучателей»: ООО «Промгражданстрой» ИНН 

<

***>, ООО «ЮгСнабКомплект»   ИНН   

<

***>,   ООО   «Эверест»   ИНН7708731547,   ООО «ТампоМеханика-Юг» ИНН 

<

***>, ООО «Инвестгрупп» ИНН 

<

***>, ООО «Логистик-Юг» ИНН 

<

***>, ООО «Роставто» ИНН 

<

***>, ООО «Проммонтаж» ИНН 

<

***>, ООО «Югспецпоставка» ИНН 

<

***>, ООО «Монолит» ИНН 

<

***>.

В рамках контрольных мероприятий в соответствии со статьей 90 НК РФ инспекцией неоднократно направлялись поручения о допросе руководителя и учредителя ООО «Антарес» - ФИО8 Получены ответы о невозможности вручения повестки, ввиду отсутствия по адресу регистрации.

Налоговым органом проведен анализ движения денежных средств по расчетному счету ООО «Антарес» и установлено, что при значительных денежных оборотах по банковскому счету, сумма начисленных и уплаченных налогов ООО «Антарес» минимальна. Денежные средства поступали с назначением платежей: за материалы, кабельную продукцию, металлопрокат, мазут, строительную химию, металл, рыбу, трубы, клей, продукты питания, строительные материалы, ТМЦ, услуги транспортировки. В ходе анализа поступлений денежных средств за период 2013 - 2015 гг. на расчетный счет ООО «Антарес» установлено, что фотополимерные пластины реализовывались только в адрес ООО «Тампомеханика-Юг».

При этом, по расчетному счету ООО «Антарес» не прослеживается приобретение фотополимерных пластин. 

Отсутствуют расчеты за аренду помещения, аренду транспортных средств, обслуживание программного обеспечения, услуги интернета и телефонии, перечисления за услуги бухгалтерского сопровождения, коммунальные платежи, командировочные расходы, расходы на оргтехнику, канцтовары и т.д.

В счетах-фактурах указан юридический адрес ООО «Антарес»: 

<

...> дом №17, офис 111. Графы «страна происхождения» и «номер грузовой таможенной декларации» в счетах-фактурах заполнены. Указана страна происхождения и номера таможенных деклараций. Данный юридический адрес также указан в товарных накладных (ТОРГ-12) как адрес организации-грузоотправителя.

В ходе проверки установлено, что в счетах-фактурах ООО «Антарес», выставленных в адрес ООО «ТампоМеханика-Юг» в 2014 году, содержатся недостоверные данные относительно указанных ГТД.

В базе данных ЦОД ФНС России (Таможня-Ф) (www.nalog. ru) отсутствуют сведения о следующих грузовых таможенных декларациях: 10130140/010414/0006589/02;10130140/200314/0009209/01;10130140/250414/0004522/01; 10130140/280614/0009874/01; 10130140/250514/0006987/01.

В соответствии с книгой покупок ООО «ТампоМеханика-Юг» данные ГТД указаны в графе «номер таможенной декларации» в счетах-фактурах, выставленных ООО «Антарес» в адрес ООО «ТампоМеханика-Юг»: № 197 от 22.05.2014, №215 от 04.06.2014, № 223 от 16.06.2014, №263 от 20.06.2014, №321 от 02.07.2014, №335 от 07.07.2014.

Количество товара, указанное в счетах-фактурах ООО «Антарес», не соответствует количеству товара, указанному в ГДТ № 10130140/120814/0030526/02 в графе 31 «количество товара в дополнительной единице измерения». Фотополимерные пластины поставлялись «Дюпон Де Немур (Дойчланд) ГМБХ» в адрес ООО «Дюпон наука и технология» ИНН/КПП 

<

***>/773101001 в количестве 93,31 м2, однако в счетах-фактурах № 895 от 13.10.2014, № 1035 от 11.11.2014, №1315 от 08.12.2014 фотополимерные пластины были отгружены в количестве 286,88 м2.

На основании информации таможенных органов установлено, что по номерам ГТД, перечисленным в счетах-фактурах, выставленным ООО «Антарес» в адрес ООО «ТампоМеханика-Юг», товар отгружался другим покупателям, а именно: ООО «Дюпон наука и технология», ООО «НЦЛоджистик», ООО «Рион-Трейд».

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией направлены поручения на истребование документов от 13.03.2018 №137095 в адрес ООО «НЦ Лоджистик», документы не представлены по требованию налогового органа; ООО «Рион-Трейд» исключено из ЕГРЮЛ 26.01.2017 на основании п. 2 ст. 21.1 ФЗ от 08.08.2001. 

С целью подтверждения факта приобретения ООО «Антарес» фотополимерных пластин инспекцией направлено поручение в ИФНС России № 31 по г. Москве на истребование документов в рамках статьи 93.1 НК РФ у ООО «Дюпон наука и технология», которое по требованию налогового органа предоставило следующие документы: контракт № DPR-IT-4-2009 от 10.11.2009; счета-фактуры, по которым происходила отгрузка фотополимерных пластин, приобретенных по ГТД. В соответствии с данными, содержащимися в книге продаж за 1, 2, 3 и 4 кварталы 2014 года, ООО «Дюпон наука и технология» отгружало фотополимерные пластины, приобретенные по вышеперечисленным грузовым таможенным декларациям, в адрес ООО «Русфлексо» ИНН/КПП 

<

***>/772901001.

Из выписок банка о движении денежных средств по расчетному счету ООО "Антарес" за период 2013 - 2015гг. списание денежных средств с назначением платежа: «за фотополимерные пластины» в адрес ООО «Русфлексо»   ИНН/КПП

<

***>/772901001, ООО «НЦ Лоджистик» ИНН/КПП7703671238/ 770301001 и ООО «Рио-Трейд» ИНН 

<

***>/781301001 не установлено.

Налоговым органом направлено поручение об истребовании у организации ООО «Русфлексо» ИНН 

<

***> (получателя фотополимерных пластин от ООО «Дюпон наука и технология») документов по отгрузке товара. Получен ответ от ИФНС России № 29 по г. Москва от 21.12.2017 №25066, согласно которому ООО «Русфлексо» представило документы в полном объеме. Отгрузка подтверждена в адрес ООО «Тампомеханика-Юг.

В ходе проведенной проверки, на основе представленных налогоплательщиком документов (договор с дополнениями, изменениями, спецификациями, товарные накладные № 483 от 18.09.2014, №330 от 03.07.2014, №216 от 13.05.2014, №164 от 11.04.2014, №122 от 21.03.2014, №546 от 15.10.2014 и счета-фактуры к ним, книга покупок за 2014 - 2015 гг.) установлено, что по перечисленным выше ГТД поставка товара ООО «Русфлексо» осуществлялась в адрес ООО «ТампоМеханика-Юг», таким образом, в счетах-фактурах ООО «Антарес», выставленных в адрес ООО «ТампоМеханика-Юг» содержатся недостоверные данные.

В результате анализа представленных счетов-фактур ООО «Антарес» налоговым органом установлено нарушение п. 5 ст. 169 НК РФ, а именно: в счетах фактурах, выставленных ООО «Антарес» в адрес ООО «ТампоМеханика-Юг» после 02.09.2014 в строке счета-фактуры «продавец» указано наименование продавца: ООО «Антарес», в строке счета-фактуры «адрес» указан прежний адрес ООО «Антарес»: 400081, 

<

...>. КПП продавца не указан.

В строке счета-фактуры «грузоотправитель и его адрес» указано: ООО «Антарес», 400081, 

<

...>. Однако, как установлено инспекцией, с 03.09.2014 ООО «Антарес» изменило адрес местонахождения и зарегистрировано по адресу: 347900, 

<

...>, КПП 615401001. 

Таким образом, счета-фактуры, выставленные после 03.09.2014 на сумму НДС 1 140 849 руб., содержат недостоверную информацию: №602 от 08.09.2014, №620 от 09.09.2014, №781 от 22.09.2014, №801 от 26.09.2014, №828 от 29.09.2014, №875 от 07.10.2014, №877 от 08.10.2014, №895 от 13.10.2014, № 968 от 22.10.2014, №987 от 23.10.2014, №1028 от 07.11.2014, №1035 от 11.11.2014, №1178 от 19.11.2014, №1251 от 25.11.2014, №1293 от 04.12.2014, №1315 от 08.12.2014, №1387 от 15.12.2014, №1420 от 31.12.2014.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля на основании постановления от 28.03.2018 №1624/1, вынесенного заместителем начальника Межрайонной ИФНС России №24 по Ростовской области ФИО10, назначена почерковедческая экспертиза, подписей руководителя ООО «Антарес» (т.11 л.д. 45 - 81).

Согласно выводам эксперта ФИО11 №4 от 05.04.2018, подписи от имени ФИО8, изображения которых расположены в копии договора поставки №14/04-ФП от 01.04.2014, заключенного ООО «Антарес» с ООО «Тампомеханника-Юг», в пункте 10 в разделе «Поставщик» ООО «Антарес» - «Директор» и счетах-фактурах, в строках «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо» и «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо», выполнены не самим ФИО8, а другим лицом.

Достоверность выводов эксперта не опровергнута достоверными доказательствами. Эксперт обладает достаточными и необходимыми знаниями и соответствующей квалификацией, предупрежден об ответственности, о чем имеется подписка эксперта.

Таким образом, на основании заключения вышеуказанной экспертизы суд пришел к обоснованному выводу о том, что счета-фактуры, предъявленные ООО «Антарес», составлены с нарушением пункта 6 статьи 169 НК РФ, а именно, подписаны неустановленным лицом.

Поставщик фотополимерных пластин (производства США и Германия), отгрузка которых осуществлялась ООО «Антарес» во 2, 3 и 4 кварталах 2014 г., не установлен; доставка товара не подтверждена; счета-фактуры составлены с нарушением пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ (указан неверный адрес ООО «Антарес», подписаны неустановленным лицом), указаны недостоверные сведения о номерах таможенных деклараций и количестве поставленного товара.

В ходе контрольных мероприятий в рамках статьи 90 НК РФ для установления деталей финансово-хозяйственных взаимоотношений с контрагентом ООО «Антарес», дачи подробных пояснений по финансовым вопросам хозяйственной деятельности в качестве свидетелей были приглашены на допрос сотрудники ООО «ТампоМеханика-Юг».

Представитель Управляющей компании ФИО6 (протокол допроса от 15.11.2017) и главный бухгалтер ООО «ТампоМеханика-Юг» ФИО12 (протокол допроса от 15.11.2017), воспользовавшись правом, предусмотренным статьей 51 Конституции Российской Федерации, отказались сообщать какие-либо сведения.

Иные сотрудники ООО «ТампоМеханика-Юг», вызванные повестками, в налоговую инспекцию в назначенный срок для дачи показаний не явились.

Таким образом, на основании результатов проведенных мероприятий налогового контроля в отношении контрагента ООО «Антарес» и представленных налогоплательщиком документов инспекцией сделан обоснованный вывод о том, что ООО «Антарес» не осуществляло поставку спорных фотополимерных пластин в адрес ООО «ТампоМеханика-Юг». Общество формально составляло документы  с ООО «Антарес» на поставку товара для создания видимости хозяйственных операций. 

По итогам выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу, что ООО «ТампоМеханика-Юг» получило необоснованную налоговую выгоду в виде применения налоговых вычетов в сумме 495 125 руб. на основании счетов-фактур контрагента ООО «Атланта» ИНН 

<

***>, отраженных в книге покупок за 1 квартал 2014 года в сумме 495 125,00 руб. и в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2014 года.

В ходе проверки налогоплательщик представил документы, согласно которым между ООО «ТампоМеханика-Юг» (покупатель) и ООО «Атланта» (поставщик) заключен договор поставки № 15/10-Ф от 15.10.2013, который подписан должностными лицами: представителем УК ФИО6 (подпись скреплена печатью ООО «ТампоМеханика-Юг»); директором ФИО13 (подпись скреплена печатью ООО «Атланта»).

В соответствии с условиями договора, ООО «Атланта» обязуется поставлять, а ООО «ТампоМеханика-Юг» принимать и оплачивать расходные полиграфические материалы (фотополимерные пластины).

Согласно пункту 2.3 договора адрес поставки: 344091, 

<

...>. Стоимость доставки поставщиком партии товара по адресу, указанному покупателем, входит в стоимость товара. Для осуществления доставки товара поставщик вправе привлекать третьих лиц.

В соответствии с пунктом 2.1 договора поставщик ООО «Атланта» поставляет покупателю ООО «Тампомеханика-Юг» товар согласно условиям заявки на поставку, при условии наличия товара на складе. При этом ООО «Тампомеханика-Юг» не представило копии заявок на поставку товара, которые являются неотъемлемой частью договора поставки.

В отношении ООО «Атланта» в рамках проведения контрольных мероприятий установлено, что данная организация состояла на налоговом учете с 06.03.2012 по 08.09.2014 в ИФНС России по г. Таганрогу по адресу регистрации: 

<

...>, 4; с 09.09.2014 по настоящее время - в ИФНС России № 1 по г. Москве, адрес: 105082, 

<

...> Б, д. 36 корп. 10.

Руководителем и учредителем организации с 06.03.2012 по 13.05.2014 являлся ФИО13. С 14.05.2014 по настоящее время - ФИО14. Уставный капитал составляет 20 000 руб., справки по форме 2-НДФЛ за 2014 год не представлены, за 2015 год сведения представлены на 1 человека - ФИО13 Численность ООО «Атланта» в 2014 году - 0 человек, в 2015 году - 1 человек

ООО «Атланта» применяло общеустановленную систему налогообложения. Основным видом деятельности организации заявлено: (41.2) - строительство жилых и нежилых зданий. Транспортные средства, недвижимое имущество в собственности не зарегистрированы. Последняя налоговая отчетность представлена 10.07.2014. Декларации по транспортному налогу и налогу на имущество за 2014 год ООО «Атланта» в ИФНС России по г. Таганрогу не представляло. Организация являлась плательщиком НДС, к возмещению из бюджета суммы НДС не предъявлялись, фактически за 1, 2 кварталы 2014 года в бюджет уплачен НДС в размере 15 341 руб.

В соответствии со сведениями о движении денежных средств за соответствующие налоговые периоды, полученные из банков, при значительных денежных оборотах по банковским счетам, сумма начисленных и уплаченных налогов ООО «Атланта» минимальна.

ИФНС России по г. Таганрогу Ростовской области представила протокол осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 24.10.2013, в соответствии с которым установлено, что по адресу: 

<

...>, 4, расположен многоэтажный жилой дом (общежитие). Жилое помещение № 4 расположено на втором этаже. Помещение находится в собственности ФИО15 и ФИО16 с 30.07.2007. Собственники помещения не подтверждают юридический адрес ООО «Атланта» по адресу: 

<

...>, 4.

В целях подтверждения информации, содержащейся в документах проверяемого лица, а также получения дополнительной информации, по месту учета ООО «Атланта» в ИФНС России №1 по г. Москве было направлено поручение об истребовании документов. В соответствии с полученным ответом, ООО «Атланта» по требованию налогового органа документы не представило, последняя отчетность представлена за 4 квартал 2016 года.

В рамках контрольных мероприятий для установления деталей финансово-хозяйственных взаимоотношений между ООО «Атланта» и ООО «Тампомеханика-Юг» в соответствии со статьей 90 НК РФ были направлены поручения о допросе свидетелей: в ИФНС по г. Таганрогу Ростовской области по месту регистрации руководителя ООО «Атланта» - ФИО13 В соответствии с ответом инспекции, ФИО13 для дачи показаний на допрос не явился. В правоохранительные органы направлен запрос о розыске свидетеля.

В ходе анализа движений денежных средств за период 2013 - 2015 гг. установлено, что на расчетные счета ООО «Атланта» поступали денежные средства со следующим назначением платежей за материалы, кабельную продукцию, металлопрокат, мазут, строительную химию, металл, рыбу, трубы, клей, продукты питания, строительные материалы, ТМЦ, услуги транспортировки, строительно-монтажные работы, дизельное топливо, песок, мазут, пенообразователь, щебень, клей», строительные материалы, услуги транспортировки, оказание услуг по предоставлению банковской гарантии, комплектующие, запчасти, инертные материалы. За фотополимерные пластины поступали денежные средства только от ООО «ТампоМеханика-Юг».

Списание денежных средств с расчетных счетов организации за период 2013 - 2015гг. происходило со следующим назначением платежей за оборудование, строительные материалы, хозтовары, металлопрокат, масло моторное, масло подсолнечное, генераторы бензиновые, мотоблок, снимались наличные денежные средства в размере 2 245 000 руб. на закупку сельхозпродукции, на хозрасходы, консалтинговые услуги. 

Списание денежных средств за фотополимерные пластины, реализованные в адрес ООО «ТампоМеханика-Юг», не установлено. Поставщик фотополимерных пластин (производства США и Германия), отгрузка которых согласно представленным документам осуществлялась ООО «Атланта» в 1 квартале 2014 года в адрес ООО «Тампомеханика-Юг», не установлен.

В структуре расходов организации отсутствуют расходы, связанные с осуществлением реальной финансово-хозяйственной деятельности такие, как расходы по аренде складских и офисных помещений, транспортных средств, коммунальные платежи, командировочные расходы, расходы на оргтехнику, канцтовары, обслуживание программного обеспечения, услуги интернета и телефонии, перечисления за услуги бухгалтерского сопровождения и т.д.

В результате проверки документов, представленных в обоснование вычета по НДС проверяемым налогоплательщиком (договор, счета-фактуры, товарные накладные ТОРГ-12), налоговый орган установил, что общая сумма поставки за проверяемый период составила 3 245 820 руб. Первичные бухгалтерские документы от имени ООО «Атланта» подписаны за руководителя и главного бухгалтера директором ООО «Атланта» ФИО13 

В счетах-фактурах указан юридический адрес ООО «Атланта»: 

<

...> дом №28-2, кв. 4. Графы «страна происхождения» и «номер таможенной декларации» в счетах-фактурах заполнены. Указана страна происхождения и номера таможенных деклараций. В товарных накладных (ТОРГ-1 2) в разделах: «Отпуск груза разрешил» стоит подпись - директор ФИО13, главный (старший) бухгалтер - ФИО13; «Отпуск груза произвел» стоит подпись - директор ФИО13 подписаны ФИО13, «Груз принял» стоит подпись - зав. складом по приказу № 1/1Д от 10.01.2012 ФИО17, проставлен штамп ООО «ТампоМеханика-Юг», что товар оприходован на склад, счет учета 10.

В ходе проверки установлено, что в счетах-фактурах ООО «Атланта», выставленных в адрес ООО «ТампоМеханика-Юг» в 2014 году, содержатся недостоверные данные, а именно: количество товара, указанное в счетах-фактурах ООО «Атланта», выставленных в адрес ООО «ТампоМеханика-Юг», не соответствует количеству товара, указанному в грузовой таможенной декларации № 10130140/250613/0018866/02 в графе 31 «количество товара в дополнительной единице измерения» раздела 2 гр. А. Фотополимерные пластины, производство США, поставлялись «Дюпон Де Немур (Дойчланд) ГМБХ» в адрес в ООО «Дюпон наука и технология» ИНН/КПП 

<

***>/773101001 в количестве 153,39 м2.

Вместе тем, согласно счетам-фактурам № 29 от 23.01.2014, №75 от 13.02.2014, №115 от 19.02.2014, № 123 от 20.02.2014, №218 от 04.03.2014, №312 от 13.03.2014, №328 от 21.03.2014 фотополимерные пластины, производство США, отгружены в большем объеме - в количестве 214,744 м2.

Согласно номерам ГТД, указанным в счетах-фактурах выставленных ООО «Атланта» в адрес ООО «ТампоМеханика-Юг», товар отгружался другому покупателю - ООО «Дюпон наука и технология» ИНН 

<

***>, который реализовал товар в адрес ООО «Русфлексо» ИНН 

<

***>.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля на основании постановления от 28.03.2018 №1624/1, вынесенного заместителем начальника Межрайонной ИФНС России №24 по Ростовской области ФИО10, назначена почерковедческая экспертиза подписей руководителя ООО «Атланта» (т.11 л.д. 45 - 81).

Согласно выводам эксперта ФИО11 № 4 от 05.04.2018, подписи от имени ФИО13, изображения которых расположены в копиях договора поставки №15/10 от 15.10.2013, заключенного между ООО «Атланта» и ООО «ТампоМеханника-Юг», в пункте 10 в разделе «Поставщик» ООО «Атланта» - «Директор» и счетах-фактурах, в строках «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо» и «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо», выполнены не самим ФИО13, а другим лицом.

Таким образом, счета-фактуры, предъявленные ООО «Атланта», составлены с нарушением пункта 6 статьи 169 НК РФ, а именно, подписаны неустановленным лицом.

С целью подтверждения факта приобретения ООО «Атланта» товара инспекция направила поручение об истребовании документов у получателя фотополимерных пластин ООО «Дюпон наука и технология» ИНН 

<

***>.

ООО «Дюпон Наука и Технологии» (ИНН 

<

***>) предоставило копии следующих документов: контракт № DPR-IT-4-2009 от 10.11.2009; счета-фактуры, в соответствии с которыми происходила отгрузка фотополимерных пластин, приобретенных по следующим грузовым таможенным декларациям: 10130140/080713/0020159/01,10130140/250613/0018866/02,10130140/180713/0021327/01, 10130140/141113/0035421/01, 10130140/301013/0033544/02; выписки из книг продаж по покупателю ООО «Русфлексо» ИНН 

<

***>, в адрес которого была произведена поставка фотополимерных пластин, приобретенных по вышеперечисленным грузовым таможенным декларациям. 

Согласно представленным документам, ООО «Дюпон наука и технология» производило отгрузку фотополимерных пластин в адрес ООО «Русфлексо».

Согласно выпискам банка о движении денежных средств по расчетному счету ООО «Атланта» за 2013 - 2015 гг. установлено, что списание денежных средств с назначением платежа «за фотополимерные пластины» в адрес ООО «Русфлексо» не производилось.

В ходе проверки установлено, что ООО «Русфлексо» являлось поставщиком фотополимерных пластин в адрес ООО «ТампоМеханика-Юг».

ООО «ТампоМеханика-Юг» в соответствии с требованием инспекции предоставило документы по взаимоотношениям с ООО «Русфлексо» (договор и  дополнения, изменения к договору, спецификации, товарные накладные №483 от 18.09.2014, №330 от 03.07.2014, №216 от 13.05.2014, №164 от 11.04.2014, №122 от 21.03.2014, №546 от 15.10.2014 и счета-фактуры), из которых следует, что ООО «Русфлексо» осуществляло отгрузку товара в адрес ООО «ТампоМеханика-Юг», приобретенного у ООО «Дюпон наука и технология». Таким образом, в счетах-фактурах ООО «Атланта», выставленных в адрес ООО «ТампоМеханика-Юг», содержатся недостоверные данные.

Из пояснений общества от 27.11.2017 следует, что согласно условиям договора с ООО «Атланта» доставка товара осуществлялась силами и за счет ООО «Атланта» до места нахождения ООО «ТампоМеханика-Юг». Сертификаты качества на фотополимерные пластины, поставленные в адрес ООО «ТампоМеханика Юг», не сохранились; журнал учета въезда и выезда транспорта на территорию ООО «ТампоМеханика Юг» не предусмотрен учетной политикой и внутренним документооборотом.

В ходе контрольных мероприятий в рамках статьи 90 НК РФ для установления деталей финансово-хозяйственных взаимоотношений между обществом и ООО «Атланта», дачи подробных пояснений по некоторым финансовым вопросам хозяйственной деятельности в качестве свидетелей были приглашены на допрос сотрудники ООО «ТампоМеханика-Юг».

Представитель управляющей компании ФИО6 (протокол допроса от 15.11.2017) и главный бухгалтер ООО «ТампоМеханика-Юг» ФИО12 (протокол допроса от 15.11.2017), воспользовавшись правом, предусмотренным статьей 51 Конституции Российской Федерации, отказались сообщать какие-либо сведения.

Иные сотрудники ООО «ТампоМеханика-Юг», вызванные повестками, в налоговую инспекцию в назначенный срок для дачи показаний не явились.

Таким образом, на основании результатов проведенных мероприятий налогового контроля в отношении контрагента ООО «Атланта» и представленных налогоплательщиком документов суд пришел к обоснованному выводу о том, что ООО «Атланта» не осуществляло поставку фотополимерных пластин в адрес проверяемой организации, фактически использовано для создания «искусственного» документооборота.

Довод общества о том, что налоговая инспекция не допросила в качестве свидетеля ФИО14 - директора ООО «Атланта», не опровергает выводы суда. Как следует из материалов дела, ФИО14 является директором ООО «Атланта» с 14.05.2014. Взаимоотношения с обществом осуществлялись в 1 квартале 2014 года, то есть ФИО14 не являлся руководителем ООО «Атланта» в момент финансово-хозяйственных отношений с ООО «ТампоМеханика-Юг». Договор поставки и счета-фактуры ФИО14 не подписывал, в связи с чем, отсутствие в материалах проверки протокола его допроса не влияет на обоснованность выводов, сделанных в оспариваемом решении, основанных на совокупности исследованных в ходе проверки доказательств.

Довод заявителя о том, что налоговая инспекция не исследовала вопрос о том, что счета-фактуры ООО «Антарес» и ООО «Атланта» могли быть подписаны физическими лицами, действующими на основании доверенностей, обоснованно отклонен судом. Счет-фактура является основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету. В соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. Утвержденная форма счета-фактуры устанавливает расшифровку подписей в строках «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо» и «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо» (Приложение N 1 к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137). Соответственно, при его подписании следует указывать фамилии, имена и отчества подписавших его лиц.

Налогоплательщик представил в налоговый орган счета-фактуры, оформленные от имени ООО «Антарес» и ООО «Атланта», из которых следует, что  в строке «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо» и «Главный бухгалтер организации или иное уполномоченное лицо» подписи подписантов расшифрованы. Все документы подписаны без указания на наличие доверенности.

В результате контрольных мероприятий установлено и документально подтверждено, что налоговая отчетность ООО «Атланта» и ООО «Антарес» представлена с минимальными показателями к уплате (минимальная налоговая нагрузка); контрагенты не имели трудовых ресурсов и основных средств, необходимых для осуществления операций по реализации товаров; анализ выписок банка ООО «Атланта» и ООО «Антарес» показал наличие смены назначения платежей, отсутствие операций, характерных для ведения хозяйственной деятельности, отсутствие перечислений денежных средств с назначением платежа «фотополимерные пластины» поставщиками ООО «Атланта» и ООО «Антарес» за период 2013 - 2015гг., поступление денежных средств за фотополимерные пластины установлено только от ООО «ТампоМеханика-Юг»; нарушение пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ при составлении счетов-фактур ООО «Антарес» и ООО «Атланта».

Довод общества о том, что факт поставки товара от спорных контрагентов подтвержден первичными документами, опровергается материалам проверки.

В ходе проведения контрольных мероприятий доставка товара не подтверждена, контрагенты налогоплательщика - ООО «Атланта» и ООО «Антарес» фактически не могли являться реальными поставщиками товаров (фотополимерных пластин) в адрес ООО «ТампоМеханика-Юг», так как товар, указанный в счетах-фактурах, отгруженный ООО «Антарес» и ООО «Атланта» в адрес ООО «Тампомеханика-Юг», по соответствующим ГТД был ввезен ООО «Дюпон наука и технологии» и был реализован ООО «Русфлексо».

Инспекция не установила факт закупки товара организациями ООО «Антарес» и ООО «Атланта» у ООО «Русфлексо». Кроме того, наименование, количество, страна производитель и объем фотополимерных пластин не соответствует данным, указанным в счетах-фактурах фактического покупателя ООО «Русфлексо».

Довод общества о том, что дистрибьюторы фотополимерных пластин ООО «Дюпон Наука и Технологии» и ООО «Русфлексо», являясь одними из основных поставщиков фотополимерных пластин, ввозимых на территорию РФ, не оказывают услуги по изменению площади и толщины фотополимерных пластин и отгружают их в адрес своих покупателей в неизменном виде, и оптовые покупатели фотополимерных пластин, в свою очередь, при наличии спроса от своих контрагентов, оказывают услуги по изменению формата фотополимерных пластин, при этом в счете-фактуре поставщик - посредник указывает номер грузовой таможенной декларации фотополимерных пластин, изначально ввезенных на территорию РФ, проверен судом и обоснованно отклонен.

В материалы дела представлена совокупность доказательств, подтверждающая, что у ООО «Антарес» и ООО «Атланта» отсутствовали имущество, материальные и трудовые ресурсы, экономически необходимых для ведения финансово-хозяйственной деятельности, поставки товара в заявленных объемах, а также оказания услуг по изменению формата фотополимерных пластин.

Оприходование и использование в производстве приобретенного товара не может являться доказательством реальности его приобретения именно у контрагентов ООО «Антарес» и ООО «Атланта».

Имеющиеся в материалах дела доказательства согласуются между собой и свидетельствуют не только об отсутствии реальных хозяйственных отношений, на основании которых заявлена налоговая выгода, но и о направленности действий заявителя на получение права на налоговый вычет по НДС посредством формального документооборота.

При установленных обстоятельствах налогоплательщик не вправе претендовать на вычет налога на добавленную стоимость по операциям с контрагентами, если последний их не осуществлял.

Выводы налоговой инспекции о нереальности хозяйственных операций по поставке товара указанными контрагентами не могут быть опровергнуты общей ссылкой общества на допустимость многообразия взаимоотношений между хозяйствующими субъектами в гражданском обороте, поскольку, принимая решение по делу, суд должен исходить не из предполагаемых, а конкретных взаимоотношений участвующих в них сторон.

В материалы дела не представлены доказательства, свидетельствующие о поставке фотополимерных пластин названными контрагентами.

Довод общества о подтверждении реальности хозяйственных операций тем, что приобретенный у спорных контрагентов товар был в дальнейшем реализован, подлежит отклонению, поскольку наличие дальнейшей перепродажи товара (его использование либо реализация) не свидетельствует о покупке изначально данного товара именно у спорных контрагентов, по хозяйственным операциям с которыми заявлен налоговой вычет по НДС, а не у иных неустановленных лиц.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнению договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком.

Представленные налоговой инспекцией доказательства содержат необходимую совокупность доказательств, свидетельствующих о недостоверности первичных документов, и свидетельствуют о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в отсутствие реальных взаимоотношений по поставке товара спорными контрагентами.

В ходе выездной налоговой проверки получены доказательства, свидетельствующие о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде применения налоговых вычетов на основании счетов-фактур, полученных от ООО «ЮМК-Трейд» ИНН 

<

***>.

В книгах покупок за периоды 1 - 4 кварталы 2014 года, 1 квартал 2015 года, в декларациях по НДС за соответствующие налоговые периоды общество заявило  вычет по НДС на общую сумму 132 330 руб. по счетам-фактурам ООО «ЮМК-Трейд».

Взаимоотношения с контрагентом ООО «ЮМК-Трейд» осуществлялись на основе договора на транспортно-экспедиционное обслуживание от 12.07.2010 №0210К. Со стороны ООО «Тампомеханика-Юг» (заказчик) договор подписан ФИО6, подпись скреплена печатью ООО «Тампомеханика-Юг»; со стороны ООО «ЮМК-Трейд» (экспедитора) договор подписан генеральным директором ФИО18, подпись скреплена печатью ООО «ЮМК-Трейд».

Указанным договором предусмотрено (подпункт 1.2 пункта 1), что ООО «Тампомеханика-Юг» поручает, а «ООО «ЮМК-Трейд» принимает на себя организацию перевозок грузов в городском, междугороднем и межрегиональном сообщениях собственными силами или путем привлечения третьих лиц.

Из содержания пункта 2 договора следует, что экспедитор обязуется организовать от своего имени перевозки грузов в точном соответствии с заявкой заказчика, являющейся неотъемлемой частью настоящего договора. Заключать от своего имени, в интересах и за счет заказчика договоры перевозки, а также другие договоры, необходимые для перевозки грузов. Самостоятельно выбирать перевозчиков груза, в том числе наделять их функциями экспедитора и определять условия заключаемых с ними договоров перевозки и экспедирования груза. Привлекать к исполнению своих обязанностей, предусмотренных настоящим договором, третьих лиц, на основе заключаемых с ними договоров. 

Из содержания пункта 3 договора следует, что заказчик обязуется выплачивать вознаграждение и возмещать подтвержденные расходы экспедитора в порядке и в сроки, установленные настоящим договором. Обеспечивать своевременное и надлежащее оформление в установленном порядке путевых листов и товарно-транспортных накладных, производить отметку о получении груза, фактического времени прибытия и убытия автомобилей из пунктов погрузки и выгрузки.

Согласно пункту 4 договора, предусмотренные договором услуги оказываются экспедитором только при условии получения от заказчика заявки, подписанной уполномоченным на то представителем заказчика, заверенной печатью.

В соответствии с пунктом 6 договора экспедитор выставляет заказчику счета и акты оказанных услуг. Заказчик производит оплату в течение 5 (пяти) банковских дней с даты подписания им акта оказанных услуг. По факту оказания услуги экспедитор направляет в адрес заказчика счет-фактуру, акт об оказании услуг и товарно-транспортную накладную с отметкой о получении груза. Моментом оказания услуги считается дата разгрузки транспортного средства.

Вознаграждение экспедитора (при условии оказания услуги с привлечением третьих лиц) по каждой конкретной перевозке определяется разницей между суммой, подлежащей оплате заказчиком экспедитору и суммой, подлежащей уплате экспедиторам третьим лицам, привлеченным для выполнения поручений заказчикам в рамках настоящего договора.

Как следует из материалов дела, в соответствии с требованием налоговой инспекции общество представило заверенные в установленном порядке копии первичных документов, а именно: договора на транспортно-экспедиционное обслуживание от 12.07.2010 №0210К, заключенного с ООО «ЮМК-Трейд»; счетов-фактур по оказанным транспортно-экспедиционным услугам; товарно-транспортных накладных; актов выполненных работ; отчетов экспедитора по исполнению заявок ООО «Тампомеханика-Юг» по договору на транспортно-экспедиционное обслуживание от 12.07.2010 № 0210К.

По требованию налогового органа общество не представило заверенные в установленном порядке копии актов выполненных работ, выставленных фактическими перевозчиками; актов сверки взаимных расчетов; счетов-фактур третьих лиц, подтверждающих указанные в счетах-фактурах ООО «ЮМК-Трейд» стоимость возмещаемых экспедитору услуг по перевозке и суммы предъявленного фактическими перевозчиками НДС.

Счета-фактуры, выставленные экспедитором ООО «ЮМК-Трейд» в адрес ООО «ТампоМеханика-Юг», составлены на всю совокупность услуг, оказанных в рамках договора транспортной экспедиции привлеченными лицами по организации перевозок в интересах заказчика.

В строках «Продавец», «Адрес» и «ИНН/КПП продавца» счетов-фактур указаны данные ООО «ЮМК-Трейд», а также его идентификационный номер и код причины постановки на учет.

Показатели счетов-фактур «Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг) имущественного права» объединены в две группы - «Транспортные услуги» и «Вознаграждение экспедитора».

Как следует из содержания договора и представленных первичных документов, ООО «ЮМК-Трейд» за вознаграждение организовывало перевозку груза и воспользовалось для перевозки грузов услугами третьих лиц.

В этом случае в счетах-фактурах на услуги экспедитора следует отражать суммы его вознаграждения и соответствующие суммы НДС, а в счетах-фактурах на возмещаемые экспедитору услуги по перевозке - стоимость всех услуг третьих лиц и соответствующие суммы НДС. При этом данные счетов-фактур на возмещаемые экспедитору затраты по услугам по перевозке товара должны быть подтверждены копиями счетов-фактур, выставленных экспедитору организациями, ИП, непосредственно оказывающими эти услуги.

В ходе проверки ООО «ТампоМеханика-Юг» не представило счета-фактуры третьих лиц, подтверждающие указанную в счетах-фактурах ООО «ЮМК-Трейд» стоимость возмещаемых экспедитору услуг по перевозке и суммы предъявленного фактическими перевозчиками НДС.

В результате проведенного анализа товарно-транспортных накладных налоговая инспекция установила, что в представленных ООО «Тампомеханика-Юг» товарно-транспортных накладных в разделе II «Транспортный раздел», перевозчиком указано ООО «ЮМК-Трейд», в строках: «Грузоотправитель» и «Грузополучатель» указаны реквизиты ООО «ТампоМеханика - Юг», 

<

...>. 9/53а. За исключением №4545 от 10.12.2014 и №4877 от 02.02.2015, где указано в качестве «Грузоотправителя» и «Грузополучателя» ООО «ТампоМеханика - Москва» ИНН 

<

***> 

<

...>.

ООО «Тампомеханика-Юг» не представило товарно-транспортные накладные, подтверждающие доставку товара, а так же отсутствуют данные о водителях и марке транспортного средства в отношении счетов-фактур № 44 от 14.01.2014, № 79 от 17.01.2014, № 98 от 20.01.2014, № 149 от 22.01.2014, № 211 от 27.01.2014, № 293 от 06.02.2014, № 306 от 06.02.2014, № 429 от 17.02.2014, № 726 от 07.03.2014, № 1425 от 16.04.2014, № 1700 от 28.04.2014, № 2233 от 28.05.2014.

В отношении контрагента ООО «ЮМК-Трейд» в ходе проверки установлено, что организация является мигрирующей. 

С 15.08.2015 по настоящее время состоит на учете в ИФНС №28 по г. Москве, располагается по адресу: 117292, 

<

...>, помещение И, комната 1. Согласно информации ИФНС №46 по г.Москве с 04.03.2016 находится в процессе реорганизации в форме присоединения к другому юридическому лицу.

Основной вид деятельности организации: организация перевозок грузов (Код по ОКВЭД 63.40). Среднесписочная численность работников организации за 2014 год - 16 человек, за 2015 - 6 человек. Недвижимое имущество, земельная собственность и транспортные средства за ООО «ЮМК-Трейд» не зарегистрированы. Уставный капитал ООО «ЮМК-Трейд» составляет 10 000руб., директором в период с 22.06.2010 по 14.01.2016 являлся ФИО18 (на поручение допросе свидетеля № 9537 от 01.11.2017 в инспекцию не явился). С 14.01.2016 - ФИО19

Справки по форме 2НДФЛ представлены на имя ФИО18 следующими организациями - налоговыми агентами: за 2014г.: ООО «ЮМК-Трейд» - общая сумма дохода - 120 000руб.; ООО «Логистический Центр «ЮМК» ИНН/КПП 6166089195/6167601001- общая сумма дохода - 36 000руб.; За 2015г. ООО «ЮМК-Трейд»-общая сумма дохода 57 000 руб.; ООО «Логистический Центр «ЮМК» - общая сумма дохода - 99000 руб.; ООО «ЮМК-Ростов» ИНН/КПП 6167129387/61660001- общая сумма дохода - 21 000руб.

ООО «ЮМК-Трейд» применяло общую систему налогообложения. Анализом деклараций по НДС установлено, что фактически уплачено в бюджет за 2014-2015 гг. налога 673 507 рублей. Налог на прибыль за 2014 год составил 115 994 руб., в 2015г. получен убыток 753985 руб. Из данных баланса предприятия и налоговых деклараций по налогу на имущество организаций за 2014-2015гг. следует, что у организации отсутствуют основные средства (как собственные, так и арендованные).

В соответствии со сведениями о движении денежных средств за соответствующие налоговые периоды, представленные кредитными учреждениями, при значительных денежных оборотах по банковским счетам, сумма начисленных и уплаченных налогов ООО «ЮМК-Трейд» минимальна.

В целях подтверждения информации, содержащейся в документах проверяемого лица, а также получения дополнительной информации, по месту учета ООО «ЮМК-Трейд» в ИФНС России №28 по г. Москве были направлены поручения об истребовании документов. В соответствии с полученным ответом последняя отчетность организацией представлена за 4 квартал 2015 года, документы от организации не получены, в ОВД по ЮЗАО г. Москвы направлено (21.07.2016) письмо на розыск ООО «ЮМК-Трейд». Должностным лицам организации ООО «ЮМК-Трейд» направлялись повестки от21.07.2016, от 22.06.2017, представители организации в инспекцию не явились.

В ходе проверки для установления собственников автотранспортных средств (фамилия, имя, отчество, дата рождения, адрес регистрации физического лица, также наименование, ИНН и адрес регистрации юридического лица) использована система межведомственного электронного взаимодействия посредством которой, направлены запросы по реквизитам транспортных средств в органы ГИБДД (электронная информация ГИБДД России), использованы услуги удаленного доступа к информационным ресурсам, сопровождаемым МИФНС России по ЦОД в Порядке.

Установлено, что ООО «ЮМК-Трейд» в период с 01.01.2014 по 31.12.2015 не имело в собственности автотранспортных средств. Автомобили, марки, модель и государственный регистрационный знак которых указаны в ТТН и актах выполненных работ, выставленных ООО «ЮМК-Трейд» в адрес ООО «Тампомеханика-Юг», принадлежат индивидуальным предпринимателям и организациям, а так же физическим лицам.

Согласно поручению о предоставлении документов (информации), в рамках ст.93.1 НК РФ. Из полученных ответов налоговым органом установлено, что индивидуальные предприниматели - собственники транспортных средств являются плательщиками ЕНВД, вид деятельности - грузоперевозки.

В ходе контрольных мероприятий проведен анализ движения денежных средств по расчетному счету ООО «ЮМК-Трейд». Налоговым органом установлено, что ООО «ЮМК-Трейд» не осуществлялась оплата за фактически оказанные услуги по перевозке грузов на расчетные счета индивидуальных предпринимателей и организаций, указанных в представленных первичных учетных документах (ТТН, актах выполненных работ). При этом, перечисленные ООО «ТампоМеханика-Юг» денежные средства в адрес ООО «ЮМК-Трейд» за период с 17.01.2014 по 30.03.2015 перечислялись за транспортные услуги организациям - контрагентам второго звена, с назначением платежа «за организацию перевозки груза по договору, в том числе НДС», также не имеющим транспортных средств в собственности, которые ведут деятельность с видом деятельности - «Организация перевозок грузов», численность сотрудников составляет 1 человек, % вычетов по НДС составляет 100 %.

С целью установления фактического перевозчика, оказывающего услуги по доставке товаров для ООО «Тампомеханика-Юг», инспекция направила поручения об истребовании документов (информации), запросы на получение дополнительных документов (информации) в соответствующие налоговые органы, поручения для проведения допросов должностных лиц организаций - контрагентов второго звена; запросы в кредитные учреждения о предоставлении выписок о движении денежных средств по расчетным счетам.

На основании документов, полученных в ходе проведения мероприятий налогового контроля, инспекция установила, что контрагенты второго звена: ООО «ЮМК-Трейд", ООО «Логистик Юга», ООО «Селекта», ООО «Груз-Логистик», ООО «Интерком» не имели в собственности транспортных средств, не производили характерные для деятельности автотранспортного предприятия платежи (ГСМ, ремонт автотранспорта, аренда автотранспорта, оплата за запчасти и др.). 

В соответствии с требованием от 16.11.2017 № 8 о предоставлении документов (информации) инспекция в ходе проверки запросила информацию о штатной расстановке сотрудников организации. Предложено дать пояснения следующего характера: кто из сотрудников организации (указать фамилию, имя, отчество, должность) непосредственно занимался и отвечал за поиск поставщиков транспортно-экспедиционных услуг. Запрашиваемая информация организацией не представлена, в соответствии с пояснениями, учетной политикой ООО «ТампоМеханика Юг» не предусмотрено оформление документов по запрашиваемой форме.

Из содержания договора и представленных первичных документов следует, что ООО «ЮМК-Трейд» за вознаграждение организовывало перевозку груза и воспользовалось для исполнения договора услугами третьих лиц.

В нарушение требований статей 171 и 172 НК РФ, ООО «Тампомеханика-Юг» предъявило к вычету НДС по счетам-фактурам ООО "ЮМК-Трейд" при отсутствии копий счетов-фактур фактических перевозчиков и соответствующих первичных документов, а так же не подтвержденных перевозчиками (физическими лицами, ИП и организациями), указанными в представленных первичных документах.

В результате проведенных мероприятий налогового контроля установлено, что ООО «ЮМК-Трейд» не осуществляло перечисление денежных средств (в том числе НДС) собственникам транспортных средств, указанных в представленных    ООО «ТампоМеханика-Юг» документах. 

Экспедитором применялась многоступенчатая схема движения полученных в рамках договоров транспортной экспедиции денежных средств с использованием расчетных счетов организаций, которые транспортные услуги не оказывали. В результате применения схемы, предъявленный ООО «ЮМК-Трейд», НДС не начислен и не уплачен в бюджет.

В связи с вышеизложенным, налоговый инспекция обоснованно пришла к выводу о неправомерном предъявлении налоговых вычетов по НДС по счетам-фактурам, выставленным в адрес ООО «ТампоМеханика-Юг» транспортно-экспедиционной компанией ООО «ЮМК-Трейд».

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Помимо доказательств, свидетельствующих о том, что контрагенты не имели возможности выполнить работы (оказать услуги) (отсутствие имущества, основных средств, транспортных средств, квалифицированного персонала), арбитражные суды принимают во внимание обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при заключении сделки.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки и не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов налогоплательщик несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость.

В ходе контрольных мероприятий налогоплательщик не пояснил, каким образом была заключена сделка с ООО «ЮМК-Трейд», документы фиксирующие результаты поиска, мониторинга рынка соответствующих услуг, деловая переписка не представлены. Проверяемой организацией не представлены пояснения о месте подписания договора на транспортно-экспедиционное обслуживание.

Исходя из фактических обстоятельств дела, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что общество не представило доказательства проявления должной осмотрительности при заключении договора с ООО "ЮМК-Трейд".

 Установив фактические обстоятельства дела, дав правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, и имеющимся в деле доказательствам, правильно применив нормы материального и процессуального права, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии законных оснований для удовлетворения требования заявителя. 

Арбитражный суд первой инстанции полно и всесторонне выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно.

Оснований для отмены или изменения обжалованного судебного акта по доводам, приведенным в апелляционной жалобе, у судебной коллегии не имеется. 

Признавая обоснованными выводы налогового органа по эпизоду с ООО «ЮМК-Трейд», суд первой инстанции исходил из установленных по делу обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии объективной возможности для осуществления ООО "ЮМК-Трейд" деятельности по оказанию услуг по перевозке. При этом, в ходе мероприятий налогового контроля установлено, что лица, фактически осуществлявшие перевозку для налогоплательщика, не являются плательщиками налога на добавленную стоимость. Совокупность собранных по делу доказательств дает основания полагать, что предъявив к вычету налог на добавленную стоимость по счетам-фактурам ООО "ЮМК-Трейд", которое не оказывало услуги перевозки, общество действовало недобросовестно с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Вопреки доводам апелляционной жалобы, представленные заявителем первичные документы не свидетельствуют о реальных фактах экономической деятельности, а указывают исключительно на формирование документооборота по средствам использования в "цепочке" между реальными поставщиками организаций, не осуществляющих реальную предпринимательскую деятельность. Целью подобного документооборота является искусственное создание НДС в цене товара с целью минимизации налогового бремени, понесенного при осуществлении деятельности, и необоснованное завышение налоговых вычетов по НДС. Фактически в заключенных сделках отсутствует деловая цель. и налоговая выгода превалирует над экономической.

Довод заявителя о том, что организации-контрагенты исчислили налог и отразили его в своей налоговой отчетности, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку из представленных документов усматривается, что размер налоговых вычетов у ООО «Атланта», ООО «Антарекс» и ООО «ЮМК-Трейд» составляет 99 %, а вычеты сформированы по счетам-фактурам лиц, не осуществляющих реальную экономическую деятельность.

Представленные налогоплательщиком документы для подтверждения права на налоговую выгоду являются недостоверными, оформлены вне связи с реальным осуществлением предпринимательской деятельности с заявленными контрагентами. Установленные в ходе проверки фактические обстоятельства подтверждают вывод инспекции о том, что ООО «Атланта» и ООО «Антарекс» участвовали в искусственном документообороте и реальную деятельность не осуществляли. Действия заявителя носят недобросовестный характер и направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Основной целью заключения сделки между обществом и ООО «Атланта», ООО «Антарекс» являлось создание налоговой схемы, направленной на незаконное уменьшение налоговых обязательств общества по налогу на добавленную стоимость. Сделки с заявленными контрагентами заведомо не могли быть исполнены и фактически не исполнялись контрагентами первого звена, что являлось очевидным для общества.

Довод общества о том, что товар фактически поступил в адрес налогоплательщика, был оплачен и использован в деятельности, не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, следовательно, в подтверждение обоснованности вычетов по НДС налогоплательщиком должны быть представлены документы, отвечающие требованиям статей 169, 171 НК РФ и подтверждающие наличие реальных операций по приобретению товаров (работ, услуг) у заявленного контрагента. Оприходование товара и его дальнейшая реализация не могут являться достаточным доказательством реальности хозяйственных операций между обществом и указанным им контрагентом при отсутствии к тому надлежащих и достоверных доказательств, отвечающих требованиям статей 67, 68 АПК РФ.

Право на налоговую выгоду имеют только добросовестные налогоплательщики в отношении реальных хозяйственных операций с тем контрагентом, который указан в первичных документах.

Выводы инспекции о нереальности хозяйственных операций с заявленными контрагентами, не могут быть опровергнуты общей ссылкой заявителя на допустимость многообразия взаимоотношений между хозяйствующими субъектами в гражданском обороте, поскольку, принимая решение по делу, суд должен исходить не из предполагаемых, а конкретных взаимоотношений участвующих в них сторон.

В связи с этим инспекция пришла к обоснованному выводу о том, что вычеты по НДС по взаимоотношениям с заявленными контрагентами являются необоснованными, а требование общества о признании недействительным решения налогового органа не подлежит удовлетворению.

Доводы общества относительно того, что налогоплательщик не несет ответственности за действия контрагента, применительно к установленным в рамках данного дела обстоятельствам являются несостоятельными, так как субъект экономической деятельности обязан соблюдать определенного рода осторожность и осмотрительность при выборе контрагентов, поскольку в случае не проявления таковой и нереализации своей обязанности по обеспечению соответствия требованию достоверности первичных документов, на основании которых он претендует на право получения налоговых льгот или налоговых вычетов, он в силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации несет риск неблагоприятных последствий такого рода бездействия.

Выражая несогласие с решением суда, заявитель указал, что имеющиеся в материалах дела экспертные заключения не могут являться достоверными доказательствами и не могли быть положены в основу решения суда, поскольку выполнены по копиям документов. 

Апелляционная коллегия считает указанный довод несостоятельным.

В соответствии со статьей 95 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт. Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле. Эксперт вправе знакомиться с материалами проверки, относящимися к предмету экспертизы, заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов.

В рассматриваемом случае предметом экспертизы была проверка принадлежности подписей на представленных обществом документах для исчисления вычетов по НДС со стороны спорных контрагентов лицам, числящимся руководителями организаций.

Налоговый кодекс не содержит запрета на проведение почерковедческой экспертизы на основании копий документов, не закрепляет обязательность предоставления оригиналов документов на экспертизу. Решение этого вопроса находится в введении самого эксперта, который обязан проверять полученные документы на предмет их соответствия разработанным методикам исследования и оценивать, являются ли они достаточными для проведения исследования.

Методика проведения экспертизы предусматривает возможность проведения экспертизы по копиям, и количество образцов для исследования должен определять сам эксперт. При их недостаточности он может затребовать дополнительные образцы. В соответствии с частью 5 статьи 95 НК РФ эксперт вправе отказаться от дачи заключения в случае, если представленные ему материалы недостаточны для дачи заключения.

Согласно пункту 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 4 апреля 2014 года N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе" объектами экспертизы могут быть вещественные доказательства, документы, предметы, образцы для сравнительного исследования, пробы, материалы дела, по которому производиться судебная экспертиза. Если объектом исследования является не сам документ, а содержащиеся в нем сведения, в распоряжение эксперта в силу положений части 6 статьи 71 и части 8 статьи 75 АПК РФ могут быть предоставлены надлежаще заверенные копии соответствующих документов после того, как они были приобщены к материалам дела.

Таким образом, поскольку в налоговом законодательстве отсутствуют требования о назначении экспертизы исключительно по оригиналам документов, а также принимая во внимание, что отказа эксперта от проведения исследования не последовало, довод налогоплательщика о недопустимости экспертных заключений, представленных налоговым органом, является необоснованным. 

Довод общества о том, что доначислив по результатам выездной налоговой проверки НДС, налоговый орган в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 264 и подпункта 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ обязан уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на сумму доначисленного НДС, не является основанием для признания недействительным решения налогового органа, поскольку основан на неверном толковании норм материального права применительно к установленным по делу обстоятельствам. 

Все доводы, приведенные в апелляционной жалобе, повторяют доводы, являвшиеся предметом проверки в суде первой инстанции, и получили надлежащую правовую оценку в обжалованном судебном акте. 

Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, не могут служить основанием для отмены обжалованного судебного акта, поскольку не опровергают сделанных судом выводов и направлены по существу на переоценку доказательств и обстоятельств, установленных судом первой инстанций. Оснований для переоценки фактических обстоятельств дела или иного применения норм материального права у суда апелляционной инстанции не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом не допущено.

На основании вышеизложенного, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 258, 269 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 13.03.2019 по делу        № А53-27243/2018  оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий Н.В. Сулименко

СудьиА.Н. Стрекачёв

Г.А. Сурмалян