АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЯРОСЛАВСКОЙ ОБЛАСТИ

150999, г. Ярославль, пр. Ленина, 28  http://yaroslavl.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А82-21497/2022

г. Ярославль

01 ноября 2024 года

Резолютивная часть решения оглашена  02.10.2024.

Арбитражный суд Ярославской области в составе судьи  Секериной С.Е. 

при ведении протокола судебного заседания  секретарем судебного заседания Коротаевой М.С.,

рассмотрев в судебном заседании заявление  общества с ограниченной ответственностью «Офтальмологическая клиника инновационных технологий» (ИНН 

<

***>, ОГРН  

<

***>)

к Управлению федерального казначейства по Ярославской области (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>)

с привлечением к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Территориального фонда обязательного медицинского страхования Ярославской области (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>)

о признании представления от 25.10.2022 недействительным в части,

 

при участии:

от заявителя – ФИО1 представитель по дов. от 10.04.2024, ФИО2 представитель по дов. от 03.10.2023, ФИО3 представитель по дов. от 18.08.2023

от ответчика – ФИО4 представитель по дов. от 28.03.2024, ФИО5 представитель по дов. от 29.12.2023

от третьих лиц – не явились 

 

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Офтальмологическая клиника инновационных технологий» (далее – Общество, ООО «Офтакит») обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением к Управлению федерального казначейства по Ярославской области (далее – Управление, УФК) о признании недействительным представления от 25.10.2022 (исх. №71-14-02/34/2946) (далее – Представление) в части требования о возврате в бюджет Территориального фонда обязательного медицинского страхования с последующим восстановлением средств в бюджет Федерального фонда обязательного медицинского страхования средств ОМС в размере 35 136 861,23 руб. за 2020 – 2021 г.

Определением суда от 27.12.2022 по заявлению Общества судом приняты обеспечительные меры в виде приостановления действия представления Управления федерального казначейства по Ярославской области  от 25.10.2022 (исх.№71-14-02/34/2946) в части требования о возврате в бюджет Территориального фонда обязательного медицинского страхования с последующим восстановлением в бюджет Федерального фонда обязательного медицинского страхования средств обязательного медицинского страхования в размере 35136861,23 руб. за 2020 – 2021 г. (в срок до 13.01.2023)  до вынесения Арбитражным судом Ярославской области судебного акта по существу спора и вступления его в законную силу.

Дело №А82-21497/2022 находилось на рассмотрении судьи Украинцевой Е.П.

Дальнейшее участие судьи Украинцевой Е.П. невозможно в связи с уходом в почетную отставку.

Определением суда в порядке ст.18 АПК РФ произведена  замена судьи Украинцевой Елены Петровны на судью Секерину Светлану Евгеньевну в деле № А82-21497/2022.

Рассмотрение дела произведено с самого начала.

Представители заявителя требования поддержали, дали пояснения.

Представители ответчика ранее представили в материалы дела отзывы от 15.05.2023, 15.08.2023, материалы проверки,  заявленные требования не признали, представление полагают обоснованным, просят в удовлетворении требований отказать.

Определением суда от 15.03.2023 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечен Территориальный фонд обязательного медицинского страхования Ярославской области.

Представитель Территориального фонда обязательного медицинского страхования Ярославской области ФИО6 24.05.2023 участвовала при рассмотрении дела,  дала пояснения, представила мотивированный письменный отзыв.

Дело рассмотрено при имеющейся явке в соответствии со ст.156 АПК РФ.

Правовые позиции сторон сводятся к следующему.

По мнению Заявителя, оспариваемое Представление вынесено с нарушением компетенции ответчика, поскольку в соответствии с нормами БК РФ Общество не является объектом государственного (муниципального) финансового контроля, получающим средства из бюджетов государственных внебюджетных фондов по договорам о финансовом обеспечении. Общество не является получателем межбюджетных трансфертов, а финансирование затрат осуществляется за счет средств, полученных от страховых компаний и ТФОМС ЯО по договорам на оказание и оплату медицинской помощи. Применительно к данному порядку расходования средств уполномоченным органом на проведение контрольных мероприятий является ТФОМС по Ярославской области, которым уже проведена соответствующая проверка за рассматриваемый период. По своей сути проверка является повторной (производится подмена понятий, а фактически предмет проверки тот же самый - проверяются те же периоды и те же вопросы, что при проверке, проведенной в этом же году ТФОМС ЯО) с истребованием тех же самых документов, в том числе содержащих персональные данные пациентов. Проверка проводится с нарушением порядка проведения, периода проверки, в нарушение норм БК РФ (ч.2 ст.266.1 и др.), моратория на проведение проверок (Постановление Правительства РФ от 10.03.22г №336, от 14.04.22г. №665), без согласования с органами прокуратуры (ч.5 ст.10 ФЗ РФ от 26.12.08г.  №294-ФЗ) и др.

Заявитель указывает на наличие, по его мнению, существенного нарушения процедуры рассмотрения возражений на акт проверки: Представление подписано руководителем УФК по Ярославской области, который, по мнению Общества,  принимал не полное участие в рассмотрении материалов проверки и возражений Общества по существу, а  присутствовал на рассмотрении путем веб-конференции  лишь в первой половине рассмотрения возражений.

Заявитель оспаривает применение проверяющими к затратам медицинской организации, непосредственно связанным с оказанием медицинской помощи (медицинской услуги) и потребляемым в процессе ее предоставления (т.е. к «прямым  затратам») расчетного «коэффициента участия средств ОМС в общем объеме выручки»; в подтверждение некоторых расходов приводит данные с приложением первичных документов. Также оспаривает расчеты (округление «коэффициента», несоответствие используемых данных формам отчетности; неучтение результатов проверки ТФОМС ЯО и соответствующего судебного акта). Указывает, поскольку проверяющие отказывают в принятии части расходов, то следовало принять ранее неучтенные (заработная плата и начисления на выплаты по оплате труда).

Заявителем представлены контррасчеты и документы в обоснование приведенных доводов, касающихся ведения бухгалтерского учета.

Ответчиком предъявленные требования не признаны. Позиция Управления  состоит в том, что в компетенцию Казначейства входит проведение соответствующих проверок и в целях устранения выявленных нарушений на законных основаниях в адрес Общества вынесено оспариваемое Представление. Ответчик не согласен с формой учета  Обществом прямых затрат и спорные затраты   считает общехозяйственными, следовательно, в целях расходования средств ОМС подлежащими определению с использованием «коэффициента участия средств ОМС в общем объеме выручки». В судебном заседании даны дополнительные пояснения и справочные расчеты с учетом  округления «коэффициента» и с учетом решения суда по делу об оспаривании  акта комплексной выездной проверки ТФОМС ЯО от 25.03.2022. Наличие существенного нарушения процедуры рассмотрения возражений на Акт ответчик не усматривает.

Третье лицо Территориальный фонд обязательного медицинского страхования Ярославской области правовую позицию по предмету спора изложил в отзыве и пояснил следующее. Факт нецелевого использования средств ОМС в размере 35 136 861,23 рублей, выразившийся в неприменении в проверяемом периоде коэффициента участия средств ОМС в общем объеме выручки, для определения предельного объема средств ОМС в том или ином виде расходов, Фондом в рамках проверки, оформленной Актом № 17 от 25.03.2022, установлен не был. Фонд решение по настоящему делу оставил на усмотрение суда.

Заслушав представителей сторон, рассмотрев материалы дела, в том числе представленные в КАД в электронном виде,  суд установил следующее.

В течение 2022 года в отношении ООО «Офтакит» были проведены две проверки.

На основании приказа ТФОМС Ярославской области от 05.03.2022 №078 проведена плановая комплексная выездная проверка ООО «Офтакит» на предмет использования средств, полученных на финансовое обеспечение территориальной программы обязательного медицинского страхования 2020 и 2021 годов. По результатам проверки был  составлен Акт от 25.03.2022г. №17. Акт оспорен Обществом в арбитражном суде  в рамках  дела №А82-5750/2022. Судом принято решение от 09.03.2023.

Управлением Федерального казначейства по Ярославской области в отношении ООО «Офтальмологическая клиника инновационных технологий» было проведено контрольное мероприятие – внеплановая выездная проверка. Контрольное мероприятие проведено на основании приказов Управления Федерального казначейства по Ярославской области от 23.08.2022 № 222 «О назначении внеплановой выездной проверки в Обществе с ограниченной ответственностью «Офтальмологическая клиника инновационных технологий», Об изменении состава проверочной группы внеплановой выездной проверки и  в соответствии с поручением Федерального казначейства от 28.06.2022 № 07-04-05/17-15853 и от 28.07.2022 № 07-04-05/17-18660.

Тема контрольного мероприятия: проверка осуществления расходов бюджета Территориального фонда обязательного медицинского страхования субъекта Российской Федерации в части средств территориальной программы обязательного медицинского страхования, источником финансового обеспечения которой являются межбюджетные трансферты из бюджета Федерального фонда обязательного медицинского страхования (далее - Федеральный фонд ОМС) и федерального бюджета.

Одним из вопросов программы плановой выездной проверки ООО «Офтальмологическая клиника инновационных технологий» является Проверка осуществления расходов бюджета территориального фонда обязательного медицинского страхования субъекта Российской Федерации в части средств территориальной программы обязательного медицинского страхования, источником финансового обеспечения которой являются межбюджетные трансферты из бюджета Федерального фонда обязательного медицинского страхования (далее -Федеральный фонд ОМС) и федерального бюджета.

Согласно программы плановой выездной проверки в страховых медицинских организациях одним из вопросов, подлежащих изучению являлась проверка соблюдения требований законодательства Российской Федерации в части правильности отражения кредиторской и дебиторской задолженности в бухгалтерском (бюджетном) учете и отчетности ТФОМС, страховых медицинских организаций и медицинских организаций в части реализации программы обязательного медицинского страхования на завершение расчетов в 2020 и 2021 годах.

По результатам проведенной проверки в адрес ООО «Офтальмологическая клиника инновационных технологий» вынесено представление от 25.10.2022 № 71-14-02/34/2946 по выявленным нарушениям.

ООО «ОфтаКИТ» оспаривает результаты проверки, изложенные в представлении от 25.10.2022.

 

Исследовав представленные доказательства и доводы сторон, при рассмотрении предъявленных требований по существу суд исходит из следующего.

Согласно ч.1 ст.198 АПК РФ  граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, в силу статей 198 и 200 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствия их закону или иному нормативному правовому акту и нарушения прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 82 Закона N 323-ФЗ источниками финансового обеспечения в сфере охраны здоровья являются средства федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, средства обязательного медицинского страхования, средства организаций и граждан, средства, поступившие от физических и юридических лиц, в том числе добровольные пожертвования, и иные не запрещенные законодательством Российской Федерации источники.

В соответствии с Федеральным законом от 29.11.2010г. №326-ФЗ «Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации» (далее – ФЗ РФ №326-ФЗ) участие в оказании медицинской помощи в сфере обязательного медицинского страхования на добровольной основе могут принять организации любой предусмотренной законодательством Российской Федерации организационно-правовой формы, а также индивидуальные предприниматели, занимающиеся частной медицинской практикой (для целей данного Федерального закона - медицинские организации), путем подачи в установленные сроки уведомления о включении в реестр медицинских организаций, осуществляющих деятельность в сфере обязательного медицинского страхования (части 1 и 2 статьи 15 ФЗ РФ №326-ФЗ). Деятельность в сфере обязательного медицинского страхования осуществляется медицинской организацией на основании договора на оказание и оплату медицинской помощи по обязательному медицинскому страхованию, заключенного со страховой медицинской организацией, участвующей в реализации территориальной программы обязательного медицинского страхования; на основании такого договора медицинская организация вправе получать средства за оказанную медицинскую помощь в соответствии с установленными тарифами на оплату медицинской помощи по обязательному медицинскому страхованию и несет корреспондирующую этому праву обязанность использовать средства обязательного медицинского страхования, полученные за оказанную медицинскую помощь, в соответствии с программами обязательного медицинского страхования (часть 5 статьи 15, пункт 1 части 1 и пункт 5 части 2 статьи 20 ФЗ РФ №326-ФЗ).

В ч.1 ст.35 Закона №326-ФЗ установлено, что базовая программа обязательного медицинского страхования - составная часть программы государственных гарантий бесплатного оказания гражданам медицинской помощи, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Базовая программа обязательного медицинского страхования определяет виды медицинской помощи (включая перечень видов высокотехнологичной медицинской помощи, который содержит, в том числе методы лечения), перечень страховых случаев, структуру тарифа на оплату медицинской помощи, способы оплаты медицинской помощи, оказываемой застрахованным лицам по обязательному медицинскому страхованию в Российской Федерации за счет средств обязательного медицинского страхования, а также критерии доступности и качества медицинской помощи (ч.2 ст.35 ФЗ РФ №326-ФЗ).

В соответствии с ч.7 ст.35 Закона №326-ФЗ структура тарифа на оплату медицинской помощи включает в себя расходы на заработную плату, начисления на оплату труда, прочие выплаты, приобретение лекарственных средств, расходных материалов, продуктов питания, мягкого инвентаря, медицинского инструментария, реактивов и химикатов, прочих материальных запасов, расходы на оплату стоимости лабораторных и инструментальных исследований, проводимых в других учреждениях (при отсутствии в медицинской организации лаборатории и диагностического оборудования), организации питания (при отсутствии организованного питания в медицинской организации), расходы на оплату услуг связи, транспортных услуг, коммунальных услуг, работ и услуг по содержанию имущества, расходы на арендную плату за пользование имуществом, оплату программного обеспечения и прочих услуг, социальное обеспечение работников медицинских организаций, установленное законодательством РФ, прочие расходы, расходы на приобретение основных средств (оборудование, производственный и хозяйственный инвентарь) стоимостью до ста тысяч рублей за единицу.

В ч.1 ст.30 ФЗ РФ №326-ФЗ установлено, что тарифы на оплату медицинской помощи рассчитываются в соответствии с методикой расчета тарифов на оплату медицинской помощи, утвержденной уполномоченным федеральным органом исполнительной власти в составе правил обязательного медицинского страхования, и включают в себя статьи затрат, установленные территориальной программой обязательного медицинского страхования. Требования к структуре и содержанию указанного тарифного соглашения устанавливаются Федеральным фондом (ч.2 ст.30 Закона №326-ФЗ).

Данная структура тарифа на оплату медицинской помощи указана также в п.6.1 Приложения 2 к Территориальной программе государственных гарантий бесплатного оказания населению Ярославской области медицинской помощи на 2020 год и на плановый период 2021 и 2022 годов, утвержденной Постановлением Правительства области от 31.12.2019г. №981-п; в п.6.1 Приложения 2 к Территориальной программе государственных гарантий бесплатного оказания населению Ярославской области медицинской помощи на 2021 год и на плановый период 2022 и 2023 годов, утвержденной Постановлением Правительства области от 30.12.2020г. №1055-п.

Нормы законодательства конкретизированы в Правилах обязательного медицинского страхования, утвержденных Приказом Министерства здравоохранения РФ №108н от 28.02.2019г. (далее – Правила №108н).

 

По пунктам 4 и 5 представления в части выводов УФК об отсутствии у заявителя раздельного учета средств ОМС по бухгалтерским счетам 10 и 51, а также в допущении  нецелевого использования средств ОМС и неприменении коэффициентов (п.2 части требования в представлении) суд исходит из следующего.

Согласно пункту 192 Правил № 108н в расчет тарифов включаются затраты медицинской организации, непосредственно связанные с оказанием медицинской помощи (медицинской услуги) и потребляемые в процессе ее предоставления, и затраты, необходимые для обеспечения деятельности медицинской организации в целом, но не потребляемые непосредственно в процессе оказания медицинской помощи (медицинской услуги).

Согласно пункту 194 Правил № 108н к затратам, необходимым для обеспечения деятельности медицинской организации в целом, но не потребляемым непосредственно в процессе оказания медицинской помощи (медицинской услуги), относятся затраты, которые невозможно отнести напрямую к затратам, непосредственно связанным с оказанием медицинской помощи (медицинской услуги).

Согласно пункту 195 Правил № 108н в составе затрат, необходимых для обеспечения деятельности медицинской организации в целом, выделяются следующие группы затрат:

1)  затраты на коммунальные услуги;

2)  затраты на содержание объектов недвижимого имущества, закрепленного замедицинской организацией на праве оперативного управления или приобретенныммедицинской организацией за счет средств, выделенных ей учредителем наприобретение такого имущества, а также недвижимого имущества, находящегося умедицинской организации в собственности, на основании договора аренды илибезвозмездного пользования, эксплуатируемого в процессе оказания медицинскойпомощи (медицинской услуги);

3)    затраты на содержание объектов движимого имущества;

4)    затраты на приобретение услуг связи;

5)    затраты на приобретение транспортных услуг;

6)   затраты на оплату труда и начисления на выплаты по оплате трудаработников медицинских организаций, которые не принимают непосредственногоучастия в оказании медицинской помощи (медицинской услуги) (административно-управленческого, административно-хозяйственного, вспомогательного и иногоперсонала, не принимающего непосредственное участие в оказании медицинскойпомощи (медицинской услуги);

7)       затраты на амортизацию основных средств (оборудования,производственного и хозяйственного инвентаря), оборудования, непосредственно неиспользуемого при оказании медицинской помощи (медицинской услуги);

8)   прочие затраты на общехозяйственные нужды.

Согласно пункту 208 Правил № 108н распределение затрат, необходимых для деятельности медицинской организации в целом, по отдельным видам медицинской помощи (медицинским услугам) осуществляется одним из следующих способов:

1)    пропорционально фонду оплаты труда основного персонала,непосредственно участвующего в оказании медицинской помощи (медицинскойуслуги);

2)    пропорционально объему оказываемых медицинских услуг в случае, если медицинские услуги, оказываемые медицинской организацией, имеют одинаковую единицу измерения объема услуг, либо могут быть приведены в сопоставимый вид (например, если одно обращение в среднем включает в себя 2,9 посещения, то обращение может быть переведено в посещение путем умножения на 2,9);

3)    пропорционально площади, используемой для оказания медицинской помощи (медицинской услуги) (при возможности распределения общего объема площадей медицинской организации между оказываемыми видами медицинской помощи (медицинскими услугами);

4)    путем отнесения всего объема затрат, необходимых для деятельности медицинской организации в целом, на один вид медицинской помощи (медицинской услуги), выделенный(ой) в качестве основного(ой) вида медицинской помощи (медицинской услуги) для медицинской организации;

5)    пропорционально иному выбранному показателю.

Такое распределение по тексту решения обозначено как коэффициент.

Согласно материалам проверки, исходя из Устава Общества и иных локальных нормативных документов, в проверяемом периоде Обществом смета доходов и расходов не составлялась.

В соответствии с требованиями пункта 6 статьи 15 Федерального закона № 326-ФЗ медицинские организации ведут раздельный учет по операциям со средствами обязательного медицинского страхования.

В проверяемом периоде Обществом применялась Учетная политика, утвержденная приказами директора Общества от 01.01.2020 № б/н и от 01.01.2021 № б/н (далее - Учетная политика).

Учетной политикой Общества определено, что бухгалтерский учет расходов, осуществлялся с использованием счета учета 26 «Общехозяйственные расходы», согласно Приказа Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» (далее - Приказ от 31.10.2000 № 94н). Обоснование приведено ниже по тексту решения.

Согласно нормативным документам, бухгалтерский счет 26 «Общехозяйственные расходы» предназначен для обобщения информации о расходах для нужд управления, не связанных непосредственно с производственным процессом.

В соответствии с Приказом от 31.10.2000 № 94н для отражения прямых расходов связанных непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг должен применяться счет бухгалтерского учета 20 «Основное производство».

Учетной политикой  Общества не определено разделение расходов на прямые и косвенные.

Согласно требованиям пункта 7 Учетной политики Общества, «распределение затрат осуществляется по данным учета о фактических затратах на медпомощь, оказанную в рамках:

1.      реализации программы ОМС;

2.      предпринимательской деятельности.

В качестве базы распределения используется выручка от реализации услуг, отражения на счете 90.01 «Продажи». Определяется доля выручки от услуг ОМС в общей сумме выручки организации. Косвенные расходы, относящиеся к выполнению услуг в рамках программы ОМС распределяются согласно полученного процента».

В судебном заседании суду были представлены оборотно – сальдовые ведомости по счету бухгалтерского учета 90.01 «Продажи».

Исследовав обороты по счету 90.01. «Продажи» УФК при проверке установило следующее:

- за 2020 выручка всего составила 97 067 505,67 руб., в том числе за счет средств ОМС 35 223 388,61 руб., коэффициент участия средств ОМС в общем объеме выручки, для определения предельного объема средств ОМС в том или ином виде расходов составил (35 223 388,61 руб./ 97 067 505,67 руб.)*100%=36%).

- за 2021 выручка всего составила 173 749 642,58 руб., в том числе за счет средств ОМС 92 571 720,39 руб., коэффициент участия средств ОМС в общем объеме выручки, для определения предельного объема средств ОМС в том или ином виде расходов составил (92 571 720,39 руб./173 749 642,58 руб.)*100%=53%).

Согласно пояснений заявителя и представленных оборотно - сальдовых ведомостей  за 2020 и 2021 годы расходы Общества формировались (собирались)   на счете  26 «Общехозяйственные расходы». К таким расходам отнесены: заработная плата,  начисления на выплаты по оплате труда,  транспортные услуги, коммунальные услуги, арендная плата, техническое обслуживание оборудования,  страхование имущества, программное обеспечение, имущественные налоги, консультационные услуги, амортизация, материальные запасы (медикаменты).

Исследовав материалы, суд установил, что в проверяемых периодах (2020г., 2021г.) Общество оказывало медицинские услуги как в рамках Территориальной программы ОМС, так и в рамках предпринимательской деятельности (платные услуги). Раздел 7 Учетной политики Общества (на 2020 год, на 2021 год) регламентирует организацию учета средств, полученных в системе ОМС. Учетной политикой Общества установлено, что: первоначально все расходы по услугам ОМС учитываются на счете 26 «Общехозяйственные расходы» по подразделению «ОМС» по установленным статьям затрат, в т.ч.: п.7 Стоимость медикаментов и перевязочных средств (стр.25 ф.14-ф ОМС); п.8. Стоимость прочих материальных запасов (стр.31 ф.14-ф).

Согласно принятой Учетной политике, Общество осуществляло учет затрат на счете 26 «Общехозяйственные расходы» в разрезе двух подразделений (номенклатурных групп): «ОМС» и «Предпринимательская деятельность», полагая такой учет достаточным. В соответствии с Учетной политикой и п.192, п.193 Правил №108н в качестве самостоятельных статей затрат на сч.26 в разрезе подразделения (номенклатурной группы) – Ярославль ОМС Обществом были выделены: стоимость медикаментов и перевязочных средств (что соответствует стр.25 ф.14-ф ОМС, раздел IV); стоимость прочих материальных запасов (что соответствует стр.31 ф. 14-ф ОМС, раздел IV). Записи по сч.26 производились на основании одновременно формируемых первичных документов: Требование - накладная и Акт на списание материалов, в котором отдельно указывалась цель расхода – оказание медицинской помощи пациентам по ОМС.

Судом установлено, что в 2020-2021г.г. Общество применяло упрощенную систему налогообложения и являлось малым предприятием (дата внесения в Единый реестр субъектов малого и среднего предпринимательства – 01.08.2016г.). Малым предприятиям предоставлено право на упрощенный бухгалтерский учет и упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность (ч.4., ч.5 ст.6 ФЗ РФ от 06.12.2011г. №402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Как указали представители Общества, одной из преференций упрощенного бухгалтерского учета (п.3 Информации Минфина России от 29.06.2016 № ПЗ3/2016 «Об упрощенной системе бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности») является возможность для организаций, имеющих право на упрощенный бухгалтерский учет, сократить количество синтетических счетов в своем рабочем плане счетов бухгалтерского учета. В сокращенном плане счетов можно объединить схожие счета учета для обобщения однородной информации. В качестве одного из возможных вариантов, для учета затрат, связанных с производством и продажей продукции (работ, услуг), рассматривается использование только счета 20 «Основное производство» (вместо группы счетов 20, 23, 25, 26, 28, 29, 44). Данный вариант является одним из рекомендованных, но не исчерпывающим. В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета (утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. №94н) счет 20 «Основное производство» и счет 26 «Общехозяйственный расходы» расположены в одном разделе III «Затраты на производство», счета которого предназначены для обобщения информации о расходах по обычным видам деятельности.

Однако суд не разделяет указанную позицию. Действительно, на упрощенной системе бухгалтерского учета имеется возможность сократить количество синтетических счетов в своем рабочем плане счетов бухгалтерского учета. Однако, учитывая присутствие бюджетных средств, необходима прозрачность ведения учета затрат и расчета коэффициента. Тот факт, что счет 20 «Основное производство» и счет 26 «Общехозяйственный расходы» расположены в одном разделе III «Затраты на производство» не отменяет установленной процедуры оформления затрат с целью последующего корректного определения суммы выручки и коэффициента участия.

Согласно Плану  счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению, счет 20 "Основное производство" предназначен для обобщения информации о затратах производства, продукция (работы, услуги) которого явилась целью создания данной организации. На счете 26 «Общехозяйственные расходы» собирают административно-управленческие расходы. Этот счет предназначен  для обобщения информации о расходах для нужд управления, не связанных непосредственно с производственным процессом. В частности, на этом счете могут быть отражены следующие расходы: административно-управленческие расходы; расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения; арендная плата за помещения общехозяйственного назначения.

Счет 26, как написано в инструкции к плану счетов, предназначен для обобщения информации о расходах компаний, деятельность которых не связана с производственным процессом (комиссионеры, агенты, брокеры, дилеры и т.п., кроме организаций, осуществляющих торговую деятельность). Из изложенного усматривается, что для учета затрат, связанных с производством и продажей продукции, а также выполнением работ и оказанием услуг, малым предприятиям, имеющим право на упрощенный бухгалтерский учет и упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, можно использовать только счет 20 «Основное производство». Другие затратные счета они могут не использовать.

В данном случае Общество применило иной подход: отказавшись от применения счета 20, затраты формируются на счете 26. Это объяснено в том числе особенностями программы 1С версия 8.2.

Однако суд не может признать необоснованным подход УФК, когда проверяющие при определении суммы финансирования за счет средств ОМС применяют к данному виду расходов по сч.26  расчетный метод – расчетный коэффициент, утвержденный Обществом в Учетной политике для распределения затрат, необходимых для деятельности медицинской организации в целом (п.192, п.194, 208 Правил №108н). Расчет доначислений приведен проверяющими на стр.29 – 30 Акта выездной проверки от 26.09.2022г

Из рассмотренных судом материалов нашли свое подтверждение доводы УФК, что в проверяемом периоде Обществом раздельный учет по операциям   со   средствами   обязательного   медицинского   страхования   не осуществлялся, коэффициент участия средств ОМС в общем объеме выручки для определения предельного объема средств ОМС в том или ином виде расходов (далее - коэффициент) Обществом не рассчитывался в установленном порядке и не применялся.

Согласно данным проверки:

- за 2020 год расходы за счет средств ОМС составили 33 669 336,18 руб., с учетом указанно выше коэффициента следовало израсходовать за счет средств ОМС-18 021 626,98 руб., за счет доходов от предпринимательской деятельности в сумме 15 647 709,20 руб.

- за 2021 год расходы за счет средств ОМС составили 72 378 514,18руб., с учетом коэффициента следовало израсходовать за счет средств ОМС 52 889 362,16руб., за счет доходов от предпринимательской деятельности в сумме 19 489 152,02 руб.

Возражая против такого применения коэффициента, Общества указало, что в Учетной политике предусмотрено: «Распределение затрат осуществляется по данным учета о фактических затратах на медпомощь, оказанную в рамках: 1) реализации программы ОМС; 2) предпринимательской деятельности. В качестве базы распределения используется выручка от реализации услуг, отраженная на счете 90.01 «Продажи». Определяется доля выручки от услуг ОМС в общей сумме выручки организации. Косвенные расходы, относящиеся к выполнению услуг в рамках программы ОМС, распределяются согласно полученного процента».

Общество указало, что его Учетной политикой прямо предусмотрено распределение именно «косвенных» затрат согласно полученного процента (доля выручки от услуг ОМС в общей сумме выручки организации). Общество в судебных заседаниях привело дополнительные пояснения в устной и письменной форме, согласно которым Учетной политикой не предусмотрено аналогичное распределение «прямых» затрат. В Учетной политике последовательно описывается организация раздельного учета на сч.26 в разрезе двух подразделений/номенклатурных групп (в т.ч. – «ОМС») по соответствующим статьям учета «прямых» затрат. Далее указывается о порядке определения базы, в соответствии с которой распределяются исключительно «косвенные» затраты, на что имеется прямое указание. Таким образом, указывает заявитель, «прямые» затраты относятся прямо (непосредственно), без каких-либо вспомогательных расчетов на реализацию программы ОМС. А «косвенные» расходы (два последних абзаца учетной политики) – согласно полученного процента (доля выручки от услуг ОМС в общей сумме выручки организации). Иное прочтение и применение положений Учетной политики, по мнению Общества, противоречило бы ее буквальной трактовке и действующему законодательству.

Исследовав представленные доказательства и доводы, суд пришел к выводу, что при имеющейся в Обществе системе бухгалтерского учета и отчетности, применении согласно Учетной политике определения способа затрат – пропорционально иному выбранному показателю -   выводы Управления обоснованны. При отсутствии надлежащего раздельного учета затрат спорные суммы рассматриваются как нецелевое использование средств ОМС.

Таким образом, в нарушение требований пункта 208 Правил обязательного медицинского страхования, утвержденных приказом Минздрава России от 28.02.2019 № 108н, статьи 8 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункта 9 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н «Об утверждении положений по бухгалтерскому учету», пункта 7 Учетной политики по бухгалтерскому учету Общества, утвержденной приказами директора Общества от 01.01.2020 № б/н и от 01.01.2021 № б/н Обществом допущено нецелевое использование средств ОМС, выразившееся в не применении в проверяемом периоде коэффициента участия средств ОМС в общем объеме выручки, для определения предельного объема средств ОМС в том или ином виде расходов.

Однако суммы перерасчета требуют корректировки.

Суд исходит из следующего.

1. Расчет истребуемых к возврату сумм приведен на страницах 29-30 Акта проверки.   Расхождений в используемых показателях для расчета пропорции у сторон нет. Полученные проценты УФК округлило до целого числа: 36% (2020 год) и 53% (2021). При этом суд считает необходимым принять доводы заявителя о том, что математически верно принять процент без округления, что составляет: 36,29% (2020 год); 53,28% (2021 год). Округление процента привело к необоснованному исключению из расходов, подлежащих покрытию за счет средств ОМС, сумм в размере: 125 805,93 рублей (2020 год); 203 568,53 рублей (2021 год) (на общую сумму 329374,46 руб.).

2.  В судебном заседании установлено, что на основании приказа ТФОМС Ярославской области от 05.03.2022 №078 проводилась плановая комплексная выездная проверка ООО «Офтакит» на предмет использования средств, полученных на финансовое обеспечение территориальной программы обязательного медицинского страхования. По результатам проверки составлен Акт №17 от 25.03.2022г., которым доначислена сумма в размере 5 040 000 рублей и содержалось требование о восстановлении в бюджет ТФОМС Ярославской области средств ОМС в размере 5 040 000 рублей. Общество оспорило в суде указанный акт комплексной выездной проверки. Решением Арбитражного суда Ярославской области по делу №А82-5750/2022 от 09.03.2023г. в удовлетворении требований Общества в части данных сумм отказано. В связи с чем спорные суммы восстановлены в бюджет ТФОМС Ярославской области – платежные поручения предоставлены в материалы дела. На момент принятия оспариваемого Представления УФК от 25.10.2022г.  Акт №17 от 25.03.2022г. был действующим, но суммы, восстановленные и уплаченные Обществом в бюджет, не учтены в акте УФК и представлении.  В результате повторно исключена из расходов, подлежащих покрытию за счет средств ОМС, сумма в размере 2 160 000,00 рублей (строка 10 ф.№14-Ф (ОМС)) за 2020 год;  не учтена в качестве расходов, подлежащих покрытию за счет средств ОМС, сумма в размере 2 880 000,00 рублей (строка 10 ф.№14-Ф (ОМС)) за 2021 год. Следовательно указанные суммы, уплаченные в бюджет, необходимо учесть при расчете итоговой  суммы представления.

С учетом п.1 и п.2 вышеизложенного в акт проверки и представление УФК войдут суммы превышения за 2020 год в размере 13342534,97 руб., за 2021 год – в размере 16329736,54 руб. Итого 29672271,51 руб.

3. Также судом установлено некорректное  использование в Акте УФК данных по отчетности за 2020 год: форма №14-ф (ОМС). Так, по строке 25 Обществом учтена сумма в размере 13 975 600,00 руб., доначисления производятся исходя из суммы 14 501 137,65. По строке 14 Обществом учтена сумма в размере 788 400,00 руб., доначисления производятся исходя из суммы 1 092 139,00 руб. В результате необоснованно исключены из расходов, подлежащих покрытию за счет средств ОМС, суммы в размере 525 537,65 рублей и 303 739,00 рублей соответственно (на общую сумму 829276,65 руб.)

Итого: 29672271,51 – 829276,65 = 28842994,86 руб. - нецелевое использование средств ОМС, выразившееся в неприменении в 2020-2021гг. коэффициента участия средств ОМС в общем объеме выручки, для определения предельного объема средств ОМС в расходах.

В оспариваемом Представлении указано требование о возврате в бюджет Территориального фонда обязательного медицинского страхования с последующим восстановлением средств в бюджет Федерального фонда обязательного медицинского страхования средств ОМС в размере 35 136 861,23 руб. за 2020 – 2021 г.

В связи с изложенным в указанной части по сумме имеются основания по ст.201 АПК РФ для признания представления недействительным.

Суд признает недействительным представление Управления федерального казначейства по Ярославской области  от 25.10.2022  по пункту 5 в части предъявления  Обществу с ограниченной ответственностью «Офтальмологическая клиника инновационных технологий» требования  возвратить в бюджет Территориального фонда обязательного медицинского страхования Ярославской области с последующим восстановлением средств  в бюджет Федерального  Фонда обязательного медицинского страхования суммы, превышающей 28 842 994,86 руб.

Управление федерального казначейства по Ярославской области  суд обязывает устранить нарушения прав и законных интересов заявителя.

По остальным доводам и требованиям Общества суд не установил оснований для их удовлетворения.

Суд исходит из следующего.

Общество указало, что не учитывало часть расходов, которые могло учесть в качестве расходов, подлежащих покрытию за счет средств ОМС, ввиду частичного финансирования (наличие задолженности со стороны ТФОМС по ЯО и страховых организаций) и полного расходования перечисленных сумм. Поскольку Проверяющие снимают часть затрат, то ранее неучтенные расходы подлежат учету (так действует и само УФК по ЯО, увеличивая заявленные Обществом затраты по некоторым из статей затрат). В частности, Обществом не учтены следующие расходы: заработная плата (за 2020 год – 10 293 623,33 рублей; за 2021 год – 12 666 519,98 рублей); начисления на выплаты по оплате труда (за 2020 год – 2 646 403,74 рублей; за 2021 год – 3 139 409,49 рублей). Данные суммы подтверждены по размеру проверяющими (стр.29-30 Акта).

Руководствуясь расчетами, применяемыми УФК по ЯО (пропорция), по расчету заявителя сумма затрат по статье «Оплата труда и начисления на выплаты по оплате труда» - строка 02 ф.№14-Ф (ОМС), составляет: за 2020 год (36,29%): 3 735 555,91 рублей и 960 378,92 рублей соответственно; за 2021 год (53,28%): 6 748 721,85 рублей и 1 672 677,38 рублей соответственно.

Однако данные суммы при том, что они не заявлялись ранее в составе затрат, суд не принимает в качестве расходов, подлежащих покрытию за счет средств ОМС.

По процедуре проверки.

В соответствии со ст. 3 Федерального закона от 26.12.2008 № 294-ФЗ «О защите прав юридических лиц и индивидуальных предпринимателей при осуществлении государственного контроля (надзора) и муниципального контроля» (далее - Федеральный закон № 294-ФЗ) одним из принципов защиты прав юридических лиц, индивидуальных предпринимателей при осуществлении государственного контроля (надзора), муниципального контроля является недопустимость проводимых в отношении одного юридического лица или одного индивидуального предпринимателя несколькими органами государственного контроля (надзора), органами муниципального контроля проверок исполнения одних и тех же обязательных требований и требований, установленных муниципальными правовыми актами.

Согласно п. 3 ч. 3.1. ст. 1 Федерального закона № 294-ФЗ положения настоящего Федерального закона, устанавливающие порядок организации и проведения проверок, не применяются при осуществлении контроля и надзора, в том числе в финансово-бюджетной сфере.

В соответствии с частью 1 статьей 306.1. БК РФ бюджетным нарушением признается совершенное высшим исполнительным органом государственной власти субъекта Российской Федерации (местной администрацией), финансовым органом (органом управления государственным внебюджетным фондом), главным администратором (администратором) бюджетных средств, государственным (муниципальным) заказчиком:

1)           нарушение положений бюджетного законодательства РоссийскойФедерации и иных правовых актов, регулирующих бюджетные правоотношения;

нарушение положений правовых актов, обусловливающих публичные нормативные обязательства и обязательства по иным выплатам физическим лицам из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, повлекшее причинение ущерба публично-правовому образованию;

нарушение условий договоров (соглашений) о предоставлении средств из бюджета;

5) нарушение условий государственных (муниципальных) контрактов.

Главой 30 БК РФ определены виды бюджетных нарушений и определены меры принуждения, применяемы за их совершение. К видам бюджетных нарушений данной главой отнесено нецелевое использование бюджетных средств; невозврат либо несвоевременный возврат бюджетного кредита; неперечисление либо несвоевременное перечисление платы за пользование бюджетным кредитом; нарушение условий предоставления бюджетного кредита.

Выявленные в ходе плановой проверки в ООО «ОфтаКИТ» нарушения не являются бюджетными нарушениями, выявлены в рамках осуществления контроля за соблюдением проверки осуществления расходов бюджета территориального фонда обязательного медицинского страхования субъекта Российской Федерации (далее - территориальный фонд) в части средств территориальной программы ОМС, источником финансового обеспечения которой являются межбюджетные трансферты из бюджета Федерального фонда ОМС и федерального бюджета, в том числе на завершение расчетов в части реализации программы обязательного медицинского страхования.

Проверка, проведенная Управлением, имела иное направление контроля, чем проверка ТФОМС Ярославской области и не является повторной .

Нарушений при проведении проверки судом не установлено.

На основании изложенного, суд пришел к выводу, что Управление наделено полномочиями по вынесению представлений в пределах компетенции, в том числе, в случае выявления нарушений в рамках осуществления контроля за соблюдением правильности расходования бюджета территориального фонда обязательного медицинского страхования субъекта Российской Федерации в части средств территориальной программы ОМС, источником финансового обеспечения которой являются межбюджетные трансферты из бюджета Федерального фонда ОМС и федерального бюджета, в том числе на завершение расчетов в части реализации программы обязательного медицинского страхования.

Судом исследован довод Заявителя о существенном нарушении процедуры рассмотрения возражений на Акт проверки.

Как указало Общество,  20.10.2022г. состоялось рассмотрение возражений ООО «Офтакит» на Акт выездной проверки УФК по ЯО от 26.09.2022г., с участием руководителя УФК по Ярославской области. Рассмотрение возражений (разногласий) производилось путем видеоконференцсвязи.

Общество указывает, что руководитель УФК по ЯО присутствовал только в начале процедуры рассмотрения возражений. По мнению Общества, при рассмотрении основных доводов (в т.ч. по вопросу «прямых» и «косвенных» расходов) руководитель УФК по ЯО не присутствовал и участия в обсуждении не принимал, так как удалился из видеоконференцсвязи.

Как полагает заявитель, в соответствии с пунктом 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013г. № 57, исходя из системного толкования положений статей 101 и 101.4 НК РФ, вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки или иных мероприятий налогового контроля не тем руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, который рассматривал указанные материалы, в том числе возражения соответствующего лица, и непосредственно исследовал все имеющиеся доказательства, является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения, поскольку в этом случае лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка или иные мероприятия налогового контроля, лишается возможности дать пояснения относительно содержащихся в акте и иных материалах выводов непосредственно тому должностному лицу налогового органа, которое вынесло решение.

Исследовав доводы заявителя, суд считает, что временное отсутствие должностного лица не является существенным процессуальным нарушением, которое может повлечь недействительность оспариваемого акта.

Суд исходит из того, что Общество имело возможность просить о перерыве или заявить возражения о рассмотрении возражений на акт проверки при том составе, который заявитель полагает неполным. Доводы заявителя о значимости возражений  в присутствии руководителя суд отклоняет. Суд учитывает, что все материалы проверки и возражения Общества изложены письменно, что не лишает уполномоченное должностное лицо исследовать эти материалы как во время подготовки к рассмотрению возражений, так и после коллегиального  рассмотрения возражений. С учетом изложенного по приведенным доводам суд не усматривает оснований для отмены предписания.

При обращении в суд заявителем перечислена в федеральный бюджет государственная пошлина в сумме 3 000  рублей. В соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ понесенные судебные расходы суд относит на ответчика.

Решение, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения в установленном порядке в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа (ч.1 ст.177 АПК РФ).

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Признать недействительным представление Управления федерального казначейства по Ярославской области  от 25.10.2022  по пункту 5 в части предъявления  Обществу с ограниченной ответственностью «Офтальмологическая клиника инновационных технологий» требования  возвратить в бюджет Территориального фонда обязательного медицинского страхования Ярославской области с последующим восстановлением средств  в бюджет Федерального  Фонда обязательного медицинского страхования суммы, превышающей 28 842 994,86 руб.

В остальной части предъявленные требования  Общества с ограниченной ответственностью «Офтальмологическая клиника инновационных технологий» оставить без удовлетворения.

Обязать  Управление федерального казначейства по Ярославской области  устранить нарушения прав и законных интересов заявителя.

Взыскать с Управления  федерального казначейства по Ярославской области в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Офтальмологическая клиника инновационных технологий» 3 000 руб. в возмещение расходов на оплату государственной пошлины.

Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства во Второй арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия (изготовления его в полном объеме). Апелляционная жалоба подается через Арбитражный суд Ярославской области на бумажном носителе или в электронном виде, в том числе в форме электронного документа, - через систему «Мой арбитр» (http://my.arbitr.ru).

 

Судья

С.Е. Секерина