Р Е Ш Е Н И Е

Именем Российской Федерации

Дело №А40-131082/24-108-1062

г. Москва

25 сентября 2024 года

Резолютивная часть решения оглашена 18 сентября 2024 года 

Решение в полном объеме изготовлено 25 сентября 2024 года

         Арбитражный суд города Москвы в составе судьи Суставовой О.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем  Хубеджашвили Н.Г.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Коммерческого банка "МОСКОММЕРЦБАНК" (Акционерное общество) (ОГРН: 

<

***>, дата присвоения ОГРН: 08.12.2010, ИНН: 

<

***>, адрес:119017, 

<

...>)

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, дата регистрации 23.12.2004, адрес: 107061, Москва, 2-я Пугачевская, д.6Б, стр.1)

о признании недействительным решения № 16.1/31 от 01.11.2023, 

при участии в заседании:

от заявителя: ФИО1 по дов. от 03.07.2024, ФИО2 по дов. 10.09.2024, ФИО3 по дов. 22.05.2023, 

от заинтересованного лица: ФИО4 по дов. от 12.04.2024,

У С Т А Н О В И Л:

Коммерческий Банк «Москоммерцбанк» (Акционерное общество) (далее – Банк, Заявитель, Общество, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 (далее – заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 01.11.2023 № 16.1/31 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Заявитель подержал заявленные требования по доводам заявления и пояснений. Представитель Инспекции против удовлетворения заявленных требований возражали по доводам отзыва и пояснений. 

Рассмотрев материалы дела,  суд установил, что  Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2020 год (корректировка №3), представленной Банком 28.04.2023. По итогам камеральной налоговой проверки составлен Акт налоговой проверки от 17.08.2023 № 16.1/29. 

По результатам рассмотрения Акта, материалов налоговой проверки, письменных возражений Банка вынесено оспариваемое Решение, согласно которому Банк привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде штрафа в размере 52 067 392 руб., доначислен налог на прибыль организаций за 2020 год в размере 260 336 962 руб. 

Не согласившись с Решением Инспекции, Банк обратился с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу. Вместе с тем, на дату принятия решения судом апелляционная жалоба Банка находится на рассмотрении.

Обращаясь в суд, Заявитель отмечает, что предметом спора является исключение Банком из состава внереализационных доходов при расчете налога на прибыль организаций за 2020 г. суммы, на которую произошло уменьшение уставного капитала в размере 4 357 900 310 руб.

Уменьшение уставного капитала было произведено Банком на основании решения единственного акционера от 27.05.2020.

Данным решением предусмотрено, что при уменьшении уставного капитала выплата денежных средств единственному акционеру общества не производится, при этом оставленная в распоряжении Банка сумма направляется на погашение убытков прошлых лет.

По мнению Банка, буквальное содержание формулировок решения единственного акционера от 27.05.2020 можно толковать как распоряжение им денежными средствами, на сумму которых уменьшился уставный капитал, путем их направления на конкретные цели дочернего Банка - погашение убытков прошлых лет. Такая финансовая помощь Банку со стороны единственного акционера не подлежит включению в состав налогооблагаемых доходов в силу подп. 3.7 и подл. 11 п.1 ст. 251 НК РФ. Полагая, что налоговый орган не доказал событие (факт) налогового правонарушения Банк обратился в суд с настоящим заявлением.

Заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, суд счел заявленные требования Общества не подлежащими удовлетворению ввиду следующего

Проверкой установлено, что единственным акционером КБ «Москоммерцбанк» (АО) Акционерным обществом «Народный сберегательный банк Казахстана» 27.05.2020 принято решение уменьшить уставный капитал КБ «Москоммерцбанк» (АО) путем уменьшения номинальной стоимости акций Банка на 4 357 900 250 руб., номинальная стоимость каждой акции (акции обыкновенные именные бездокументарные) уменьшена на 550 руб. и после ее уменьшения составила 450 руб., акционером принято решение выплату денежных средств ему при уменьшении номинальной стоимости каждой акции не производить, передачу эмиссионных ценных бумаг при уменьшении номинальной стоимости каждой акции единственному акционеру Общества не осуществлять, сумму уменьшения размера уставного капитала направить на погашение непокрытых убытков прошлых лет Банка (т. 2 л.д. 89-90).

Таким образом, Банком на основании решения единственного акционера (АО «Народный сберегательный Банк Казахстана») от 27.05.2020 уменьшен уставный капитал с 7 923 455 000 руб. до 3 565 554 690 руб. (регистрация в ЕГРЮЛ осуществлена 04.09.2020).

05.10.2022 Банком представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2020 год (корректировка № 1), в соответствии с которой внереализационные доходы были увеличены на общую сумму 4 306 358 304 руб. при уменьшении уставного капитала на 4 357 900 310 руб. (указанное расхождение было обосновано Банком корректировкой иных статей доходов/расходов) (т. 2 л.д. 21-40). 

28.04.2023 Банком повторно была представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2020 год (корректировка № 3), в соответствии с которой Банком уменьшены внереализационные доходы на 4 357 900 310 руб.(т. 2 л.д. 1-20).  

Основанием для доначисления налога на прибыль организаций за 2020 год послужили выводы Инспекции о том, что Банком в нарушение пункта 16 статьи 250 НК РФ  во внереализационные доходы не включена сумма в размере 4 357 900 310 руб., на которую на основании решения единственного акционера от 27.05.2020 в отчётном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного капитала Банка. 

Налогоплательщик отмечает, что не утверждает о том, что уменьшение уставного капитала произошло на основании требования действующего законодательства, а именно - по предписанию Банка России, что на основании положений подпункта 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ является условием для исключения суммы такого уменьшения из состава доходов.

Вместе с тем, данный довод не соответствует действительности. 

Так, из материалов дела усматривается, что в ходе камеральной налоговой проверки налоговой декларации Инспекцией неоднократно были истребованы пояснения относительно указанной сделки, в ответах на которые Банк сообщил о том, что уменьшение уставного капитала произошло в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации, в связи с чем, по мнению Банка, сумма уменьшения уставного капитала по итогам 2020 года не должна учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль на основании подпункта 17 пункта 1 статьи  251 НК РФ. Банк сообщил о том, что: «Уменьшение уставного капитала, намеченное на период с апреля по август 2020 года, являлось неотъемлемой частью Плана восстановления величины собственных средств» (ответ Банка от 03.08.2022 № 24.01-10/5082, от 28.04.2023 № 10-24/1319).         

Также из заявления (стр. 9 абзац 3) в суд усматривается, что Банк подтверждает, что в ходе камеральной проверки обосновывал свою позицию тем, что именно требования законодательства повлекли уменьшение уставного капитала Банка, в связи с чем Банк, руководствуясь подпунктом 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ, не отражал доход от указанной операции.

Вместе с тем, в соответствии с пунктом 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой для целей  главы 25 Кодекса признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Пунктом 16 статьи 250 НК РФ установлено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала (фонда) организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации (за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ) (в редакции, действовавшей в спорный период). 

В соответствии с подпунктом 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период). 

Пунктом 1 статьи 29 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (далее – Закон № 208-ФЗ) определено, что общество вправе, а в случаях, предусмотренных указанным Федеральным законом, обязано уменьшить свой уставный капитал. 

Уставный капитал общества может быть уменьшен путем уменьшения номинальной стоимости акций или сокращения их общего количества, в том числе путем приобретения части акций, в случаях, предусмотренных указанным Федеральным законом. 

Уменьшение уставного капитала общества путем приобретения и погашения части акций допускается, если такая возможность предусмотрена уставом общества.

Общество не вправе уменьшать свой уставный капитал, если в результате такого уменьшения его размер станет меньше минимального размера уставного капитала, определенного в соответствии с указанным Федеральным законом на дату представления документов для государственной регистрации соответствующих изменений в уставе общества, а в случаях, если в соответствии с данным  Федеральным законом общество обязано уменьшить свой уставный капитал, - на дату государственной регистрации общества.

Пунктом 3 статьи 29 Закона № 208-ФЗ установлено, что решением об уменьшении уставного капитала общества путем уменьшения номинальной стоимости акций могут быть предусмотрены выплата всем акционерам общества денежных средств и (или) передача им принадлежащих обществу эмиссионных ценных бумаг, размещенных другим юридическим лицом. При этом решением должны быть определены: величина, на которую уменьшается уставный капитал общества; категории (типы) акций, номинальная стоимость которых уменьшается, и величина, на которую уменьшается номинальная стоимость каждой акции; номинальная стоимость акции каждой категории (типа) после ее уменьшения; сумма денежных средств, выплачиваемая акционерам общества при уменьшении номинальной стоимости каждой акции, и (или) количество, вид, категория (тип) эмиссионных ценных бумаг, передаваемых акционерам общества при уменьшении номинальной стоимости каждой акции.

Согласно пункту 5 статьи 29 Закона № 208-ФЗ общество не вправе выплачивать денежные средства и (или) отчуждать эмиссионные ценные бумаги в соответствии с правилами пункта 3 статьи 29 Закона № 208-ФЗ в следующих случаях: если на день выплаты оно отвечает признакам несостоятельности (банкротства) в соответствии с законодательством Российской Федерации о несостоятельности (банкротстве) или если указанные признаки появятся у него в результате осуществляемых в соответствии с правилами пункта 3 статьи 29 данного Закона выплаты денежных средств и (или) отчуждения эмиссионных ценных бумаг; если на день выплаты стоимость его чистых активов меньше суммы его уставного капитала, резервного фонда и превышения над номинальной стоимостью определенной уставом общества ликвидационной стоимости размещенных привилегированных акций или станет меньше указанной суммы в результате осуществляемых в соответствии с правилами пункта 3 статьи 29 Закона № 208-ФЗ выплаты денежных средств и (или) отчуждения эмиссионных ценных бумаг; в иных предусмотренных федеральными законами случаях.

По прекращении указанных в абзацах втором - четвертом пункта 5 статьи 29 Закона № 208-ФЗ обстоятельств общество обязано выплатить акционерам общества денежные средства и (или) передать им эмиссионные ценные бумаги.

Согласно пункту 6 статьи 35 Закона № 208-ФЗ, если стоимость чистых активов общества останется меньше его уставного капитала по окончании отчетного года, следующего за вторым отчетным годом или каждым последующим отчетным годом, по окончании которых стоимость чистых активов общества оказалась меньше его уставного капитала, в том числе в случае, предусмотренном пунктом 7 данной статьи, общество не позднее чем через шесть месяцев после окончания соответствующего отчетного года обязано принять одно из следующих решений: 1) об уменьшении уставного капитала общества до величины, не превышающей стоимости его чистых активов; 2) о ликвидации общества.

Согласно абзацу второму пункта 3 статьи 35 Закона № 208-ФЗ для кредитной организации вместо стоимости чистых активов рассчитывается величина собственных средств (капитала), определяемая в порядке, установленном Центральным банком Российской Федерации.

В силу пункта 13 статьи 35 Закона № 208-ФЗ порядок приведения в соответствие величины уставного капитала кредитной организации и стоимости ее чистых активов (величины собственных средств (капитала) устанавливается параграфом 4.1 главы IX Федерального закона от 26 октября 2002 года № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее – Закон о банкротстве). 

Из пункта 1 статьи 189.17 Закона о банкротстве следует, что  в случае, если величина собственных средств (капитала) кредитной организации по итогам отчетного месяца оказывается меньше размера ее уставного капитала, кредитная организация обязана привести в соответствие размер уставного капитала и величину собственных средств (капитала).

В соответствии с пунктом 2 статьи 189.17. Закона о банкротстве кредитная организация обязана принять решение о ликвидации, если величина собственных средств (капитала) кредитной организации по окончании второго и каждого последующего финансового года становится меньше минимального размера уставного капитала, установленного Федеральным законом «Об акционерных обществах» или Федеральным законом «Об обществах с ограниченной ответственностью».

В случае непринятия кредитной организацией в течение трех месяцев со дня окончания финансового года решения о своей ликвидации, Банк России обязан обратиться в арбитражный суд с заявлением о ликвидации данной кредитной организации (пункт 3 статьи 189.17 Закона о банкротстве).

Статьей 72 Федерального закона от 10.07.2002 № 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» установлено, что в целях определения размера собственных средств (капитала) кредитной организации и банковской группы Банк России проводит оценку их активов и пассивов, в том числе достаточности резервов, создаваемых под риски, на основании методик оценки, устанавливаемых нормативными актами Банка России. Кредитная организация и банковская группа отражают в своей бухгалтерской (финансовой) и иной отчетности размер собственных средств (капитала), определенный Банком России.

Если размер собственных средств (капитала) кредитной организации окажется меньше размера уставного капитала кредитной организации, определенного ее учредительными документами, Банк России обязан направить в такую кредитную организацию требование о приведении в соответствие величины собственных средств (капитала) и размера уставного капитала. Кредитная организация обязана исполнить требование Банка России в порядке, сроки и на условиях, которые установлены параграфом 4.1 главы IX Федерального закона «О несостоятельности (банкротстве)».

Указание Банка России от 24.03.2003 № 1260-У «О порядке приведения в соответствие размера уставного капитала и величины собственных средств (капитала) кредитных организаций» (далее – Указание Банка России № 1260-У) устанавливает порядок приведения кредитными организациями в соответствие размера уставного капитала и величины собственных средств (капитала).

В соответствии с пунктом 3 Указания Банка России № 1260-У кредитная организация, начиная с даты выявления по данным отчетности и (или) результатам инспекционной проверки факта снижения величины собственных средств (капитала) ниже размера уставного капитала, но не позднее 45 календарных дней с даты получения требования Банка России, обязана осуществить меры по увеличению величины собственных средств (капитала) до размера уставного капитала, а в случае невозможности ее увеличения - снизить размер уставного капитала до величины собственных средств (капитала) и внести соответствующие изменения в устав в соответствии с нормативными актами Банка России, устанавливающими порядок внесения изменений в уставы кредитных организаций, с учетом особенностей, установленных Указанием Банка России от 24.03.2003 № 1260-У.

Согласно пункту 4 Указания Банка России № 1260-У кредитная организация при увеличении собственных средств (капитала) до величины не менее размера уставного капитала не позднее рабочего дня, следующего за днем увеличения собственных средств (капитала), обязана представить в Банк России уведомление об исполнении требования Банка России о приведении в соответствие величины собственных средств (капитала) и размера уставного капитала с указанием источников средств, использованных ею для увеличения собственных средств (капитала). 

Банк России осуществляет анализ правомерности увеличения и расчета собственных средств (капитала) кредитной организации до величины не менее размера ее уставного капитала и в течение 5 календарных дней с даты представления кредитной организацией документов направляет последней информацию о выполнении кредитной организацией положений Указания Банка России № 1260-У.

Таким образом, Банк России осуществляет надзор за деятельностью кредитной организации, в том числе за приведением ей в соответствие размера уставного капитала и величины собственных средств (капитала).

При этом суд учитывает, что по состоянию на 14.11.2018 размер собственных средств (капитала) Банка составил 4 456 000 тыс. руб., размер уставного капитала - 4 923 455 тыс. руб., что послужило основанием для направления Банком России Предписания от 26.11.2018.

Банком России 26.11.2018 в адрес КБ «Москоммерцбанк» (АО) вынесено Предписание о применении меры (от 26.11.2018 № 36-6-3-1/21209 дсп (далее – Предписание), в котором указано на то, что по состоянию на 14.11.2018 величина собственных средств (капитала) Банка ниже уставного капитала (4 456 млн. руб. при зарегистрированном уставном капитале - 4 923 млн. руб.), в связи с чем Банку предъявлено требование привести в соответствие размер уставного капитала и величину собственных средств (капитала) кредитной организации не позднее 45 календарных дней с даты получения Предписания (т. 2 л.д. 93-95). 

Как следует из Предписания, в случае увеличения собственных средств (капитала) до величины не менее размера уставного капитала или в случае уменьшения уставного капитала до величины, не превышающей величину собственных средств (капитала), Банк обязан представить в Банк России документы, предусмотренные Указанием ЦБ РФ № 1260-У, в порядке и сроки, установленные данным нормативным актом. 

Установлено, что Банком Предписание Банка России исполнено, величина собственных средств приведена в соответствие с размером уставного капитала, что подтверждается ответом Банка России (т. 2 л.д. 102-104), решением единственного Акционера от 26.04.2019, сведениями о величине собственных средств и уставного капитала Банка (т. 2 л.д. 92). 

Банк России в ответе (от 27.07.2023 № ВН-36-10-4-1/5342) (т. 2 л.д. 103-104) на требование Инспекции сообщил следующее: «В целях исполнения данного Предписания Банка России от 26.11.2018 № 36-6-3-1/21209ДСП  КБ «Москоммерцбанк» (АО) по решению единственного акционера (АО «Народный Банк Казахстана») 24.12.2018 предоставлен субординированный депозит в размере 2000 000 тыс. руб., включение которого в состав  капитала Банка (после соответствующего согласования с Банком России) позволило привести величину собственных средств в соответствие размеру уставного капитала (по данным отчётности Банка по форме 04091236 (Расчет собственных средств (капитала)(«Базель III») по состоянию на 28.12.2018 величина капитала Банка увеличилась до 5 888 497 тыс. руб.). Таким образом, основания для предъявления Банку требования о приведении в соответствие размера уставного капитала и величины собственных средств (капитала), а также осуществления мер по предупреждению банкротства кредитной организации устранены.

Предписание об отмене требований предписания от 26.11.2018 № 36-6-3-1/21209ДСП в адрес Банка не направлялось ввиду отсутствия нормативных требований.

По результатам инспекционной проверки Банка в связи с установленной существенной недооценкой кредитного риска, Банком России был согласован План поэтапного досоздания резервов Банка (предписания от 07.05.2019 № 36-6-3-3/7486ДСП, от 10.12.2019 № 36-6-2-1/22721 ДСП с учетом внесенных изменений), который предусматривал реализацию мероприятий по доформированию резервов, а также докапитализацию Банка на сумму 3 000 000 тыс. руб. путем дополнительной эмиссии акций в срок до 01.02.2020 (уменьшение уставного капитала Банка данным Планом не было предусмотрено). Действие предписаний в части реклассификации и доформирования резервов отменено предписанием от 20.07.2020 № 36-5-4-1/7591ДСП. Также Банком России 17.12.2019 зарегистрирован отчет об итогах дополнительного выпуска акций Банка (величина уставного капитала с учетом увеличения составила 7 923 455 тыс. руб.).

При этом в последующем в целях погашения непокрытых убытков Банка прошлых лет, в мае 2020 года АО «Народный Банк Казахстана» принято решение об уменьшении уставного капитала КБ «Москоммерцбанк» (АО) (на 4 357 900 тыс. руб.) путем уменьшения номинальной стоимости акций. 

Таким образом, Банком России требование об уменьшении уставного капитала Банка не предъявлялось». 

По состоянию на отчетную дату 01.01.2019 размер собственных средств (капитала) Банка составил 6 038 612 тыс. руб., размер уставного капитала – 4 923 455 тыс. руб. 

По состоянию на 01.01.2020 размер собственных средств составил 8 570 948 тыс. руб., размер уставного капитала Банка составил 7 923 455 тыс. руб.

По состоянию на 01.05.2020 размер собственных средств Банка составил 8 822 324 тыс. руб., размер уставного капитала Банка составил 7 923 455 тыс.  руб. (т. 2 л.д. 92). 

Следовательно, уменьшение уставного капитала Банка не являлось  частью Плана поэтапного досоздания резервов Банка.

С учетом вышеизложенного, суд соглашается с позицией налогового органа о том, что уменьшение уставного капитала на основании решения единственного акционера от 27.05.2020 произведено Банком не во исполнение требований законодательства Российской Федерации, а в добровольном порядке. 

Согласно пункту 3 статьи 29 Закона № 208-ФЗ решением об уменьшении уставного капитала общества путем уменьшения номинальной стоимости акций может быть предусмотрена выплата всем акционерам общества денежных средств и (или) передача им принадлежащих обществу эмиссионных ценных бумаг, размещенных другим юридическим лицом. 

В силу пункта 16 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами, подлежащими налогообложению, являются суммы, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала (фонда) организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации (за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ) (в редакции, действовавшей в спорный период). 

Решением от 27.05.2020 единственный акционер определил: уменьшить уставный капитал Банка путем уменьшения номинальной стоимости акций Банка на 4 357 900 250 руб.(номинальная стоимость каждой акции уменьшена на 550 руб.), выплата денежных средств единственному акционеру Общества при уменьшении номинальной стоимости каждой акции не производится, передача единственному акционеру Общества эмиссионных ценных бумаг при уменьшении  номинальной стоимости  каждой акции не осуществляется.  Сумма уменьшения размера уставного капитала направляется КБ «Москоммерцбанк» (АО) на погашение непокрытых убытков прошлых лет (т. 2 л.д. 89-91).

Согласно правовой позиции, изложенной в определении ВАС РФ от 13.10.2009 № ВАС-11664/09, сумма уменьшения уставного капитала будет считаться внереализационным доходом и учитываться в целях налогообложения прибыли только в том случае, если уставный капитал уменьшается в добровольном порядке (то есть не на основании обязательных требований законодательства) и при этом уменьшение уставного капитала не сопровождается соответствующей выплатой (возвратом) стоимости части вклада участникам общества. 

Поскольку уменьшение уставного капитала Банка осуществлено не во исполнение требований законодательства Российской Федерации и не сопровождалось соответствующей выплатой (возвратом) стоимости части вклада единственному акционеру, Инспекция правомерно пришла к выводу о том, что сумма 4 357 900 310 руб., на которую произошло уменьшение уставного капитала Банка, подлежит включению во внереализационные доходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2020 год на основании пункта 16 статьи 250 НК РФ.

Вышеизложенное согласуется с разъяснениями Минфина России (письма от 20.03.2024 № 03-03-06/1/25044, № 03-03-06/1/25022, от 19.03.2024 № 03-03-06/1/24386, от 16.11.2023 № 03-03-06/1/109121, от 30.10.2023 № 03-03-06/1/103086, 19.03.2021 № 03-03-10/20214, от 28.05.2021 № 03-03-06/1/41414, от 14.04.2020 № 03-03-06/1/29670, 14.02.2020 № 03-03-06/1/10378, от 02.11.2018 № 03-03-06/2/79106, от 31.05.2017 № 03-03-06/1/33446), в которых указано, что в случае, если уменьшение уставного капитала осуществляется в силу предписаний закона, обязывающих общество осуществить такую меру, то суммы, оставшиеся в распоряжении организации, на которые произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации, не подлежат налогообложению налогом на прибыль организаций. 

Если уменьшение уставного капитала осуществляется вне связи с требованиями законодательства Российской Федерации, в том числе, если в отчетном периоде стоимость чистых активов стала меньше уставного капитала, и при этом соответствующие суммы не возвращаются учредителям (акционерам), то такие суммы рассматриваются как подлежащие налогообложению налогом на прибыль у общества (т. 2 л.д. 115-121).

Аналогичная позиция Минфина России была изложена и в ранее изданных письмах, в частности, в письме от 06.02.2012 № 03-03-06/2/15. В указанном письме Минфин России разъяснил, что поскольку изменения в уставный капитал зарегистрированы после устранения нарушения путем увеличения величины собственных средств (капитала), следовательно, уменьшение уставного капитала не может рассматриваться в рамках применения подпункта  17 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Следовательно, доходы в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного капитала организации, будут признаваться ее доходом для целей налогообложения.

Верность подхода Инспекции также согласуется с выводами судов по делу № А35-3805/08-С21 (по заявлению ООО «Весна» к ИФНС России по г. Курску). В постановлении ФАС Центрального округа от 02.07.2009 по делу № А35-3805/08-С21 (определением ВАС РФ от 13.10.2009 № ВАС-11664/09 отказано в передаче дела А35-3805/08-С21 для пересмотра судебных актов по указанному делу в порядке надзора) суд пришел к выводу, что сумма уменьшения уставного капитала будет считаться внереализационным доходом и учитываться в целях налогообложения прибыли только в том случае, если уставный капитал уменьшается в добровольном порядке (то есть, не на основании обязательных требований законодательства), при этом уменьшение уставного капитала не сопровождается соответствующей выплатой (возвратом) стоимости части вклада участникам общества (т. 2 л.д. 124-131).  

Как следует их фактических обстоятельств данного дела, Банк не осуществлял возврат единственному акционеру части стоимости вклада  (4 357 900 310 руб.)  при уменьшении уставного капитала на основании решения единственного акционера от 27.05.2020.  

Следовательно, основания для применения Банком подпункта 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ отсутствуют, применению подлежит пункт 16 статьи 250 НК РФ.

Банк, обращаясь в суд, в заявлении предлагает учесть экономическое содержание редакции подпункта 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ, который на основании Федерального закона от 02.07.2021 № 305-ФЗ дополнен словами «либо если величина уставного капитала стала больше стоимости чистых активов общества по окончании отчетного года» и считает, что включение такой формулировки было обусловлено антикризисной нормой, связанной с пандемией. Банк  указывает на то, что он не настаивает на придании данной норме обратной силы, но считает, что изменение редакции подпункта 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ было вызвано стремлением законодателя придать ей именно то экономическое содержание, которое законодатель закладывал в эту норму изначально и указывает на то, что убыточное финансовое положение Банка в течение нескольких предшествующих уменьшению уставного капитала лет всецело отвечало этому экономическому содержанию. 

Вместе с тем, положения подпункта 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ были изменены Федеральным законом от 02.07.2021 № 305-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации», в соответствии с подпунктом а) пункта 32 статьи 2 которого подпункт 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ дополнен словами «либо если величина уставного капитала стала больше стоимости чистых активов общества по окончании отчетного года».

Согласно пункту 8 статьи 10 указанного Федерального закона действие положений подпункта 17 статьи 251 НК РФ распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2021 года.

Федеральный закон от 07.04.2020 № 115-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части унификации содержания годовых отчетов государственных корпораций (компаний), публично-правовых компаний, а также в части установления особенностей регулирования корпоративных отношений в 2020 году и о приостановлении действия положений отдельных законодательных актов Российской Федерации», на который ссылается Банк в заявлении, разработан во исполнение плана мероприятий по повышению эффективности использования средств, предоставляемых из федерального бюджета государственным корпорациям (компаниям), на что указано в Заключении Комитета совета Федерации по бюджету и финансовым рынкам от 01.04.2020 № 3.5-04/545, размещенном на сайте Государственной Думы (sozd.duma.gov.ru/bill/771509-7) (далее – Заключение).

Таким образом, изменения в подпункт 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ были внесены в 2021 году, при этом Федеральный закон от 07.04.2020 № 115-ФЗ был принят в 2020 году, что свидетельствует об отсутствии связи изменений, внесенных в НК РФ, с принятием антикризисной нормы, обусловленной пандемией. Более того, положения Федерального закона от 07.04.2020 № 115-ФЗ, как следует из Заключения к проекту закона, направлены, в первую очередь, на повышение эффективности использования средств, предоставляемых из федерального бюджета таким государственным корпорациям (компаниям) как ГК "АСВ", ГК "ВЭБ.РФ", Ростех, Росатом, Роасвтодор, Роскосмос.

В ходе рассмотрения дела Заявитель отмечал, что рассматриваемая ситуация может быть квалифицирована и как безвозмездная передача единственным участником Банка денежных средств в собственность Банка, что позволяет применить подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Однако, данный довод налогоплательщика несостоятелен ввиду следующего. 

Согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, полученных российской организацией безвозмездно от организации или физического лица, если такое лицо прямо или косвенно участвует в такой организации и доля такого участия в уставном капитале составляет не менее 50%. 

Единственный акционер Банка АО «Народный сберегательный Банк Казахстана» решением от 27.05.2020 определил уменьшить уставный капитал Банка путем уменьшения номинальной стоимости акций Банка, выплату денежных средств единственному акционеру Банка не производить; передачу единственному акционеру Банка эмиссионных ценных бумаг при уменьшении номинальной стоимости каждой акции не осуществлять.  

В данном решении отсутствуют указания на то, что акционер передает Банку какое-либо имущество, в том числе безвозмездно. 

В силу статьи 39 НК РФ и статей 423, 572 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) безвозмездной признается передача или получение имущества (денежные средства) только при наличии волеизъявления обеих сторон (передающей и принимающей имущество (денежные средства), отраженной в совместном документе, в противном случае сделка является возмездной.

Из содержания статьи 423 ГК РФ следует, что отношения сторон по договору могут быть квалифицированы как безвозмездные при наличии следующих признаков: предоставление по безвозмездному договору осуществляет только одна из сторон, при этом у второй стороны отсутствуют какие-либо встречные обязательства; в договоре либо нормативно-правовом акте должно содержаться прямое и однозначное указание на безвозмездный характер отношений (постановление Арбитражного суда Московского округа от 17.03.2016 по делу № А40-43788/2015). 

Вывод о признании получения или передачи имущества (денежных средств) безвозмездно только на основании заключенной между сторонами (принимающей и передающей) сделки, свидетельствующей о волеизъявлении на безвозмездную передачу обоих сторон, соответствует  позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 30.11.2010 № 9167/10.  

Аналогичные выводы  сделаны в постановлении  Десятого арбитражного апелляционного суда от 26.11.2015 по делу № А41-39593/1, оставленном без изменения постановлением Арбитражного суда Московского округа от 02.03.2016 по делу № А41-39593/15, постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 30.01.2012 по делу № А40-29336/2011-107-127. 

Кроме того, факт внесения денежных средств акционером в качестве безвозмездной передачи должен подтверждаться первичными документами, например, платежными поручениями на перечисление средств на кор.счет Банка, чеками и т.п. 

В силу пункта 3 статьи 6 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ) бухгалтерский учет ведется непрерывно с даты государственной регистрации до даты прекращения деятельности. 

В соответствии со статьей 5 Закона № 402-ФЗ объектами бухгалтерского учета экономического субъекта являются: факты хозяйственной жизни; активы; обязательства; источники финансирования его деятельности; доходы; расходы; иные объекты в случае, если это установлено федеральными стандартами.

Пунктом 1 статьи 9 Закона № 402-ФЗ установлено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Согласно статье 10 Закона № 402-ФЗ данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета. Не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета, регистрация мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет ведется посредством двойной записи на счетах бухгалтерского учета, если иное не установлено федеральными стандартами. 

Из разъяснений Банка России от 08.10.2019 «О порядке бухгалтерского учета безвозмездных вкладов акционеров в имущество кредитных организаций» следует, что безвозмездные вклады, вносимые в соответствии с пунктом 1 статьи 32.2 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» акционерами в имущество общества в целях финансирования и поддержания его деятельности, подлежат отражению на балансовом счете № 10614 «Безвозмездное финансирование, предоставленное кредитной организации акционерами, участниками» согласно его характеристике, установленной пунктом 1.3 части II приложения к Положению Банка России от 27.02.2017 № 579-П «О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения» (т. 2 л.д. 132). 

Согласно Положению Банка России от 27.02.2017 № 579-П «О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения» (действовавшего в спорный период) на счете № 10614 учитывается безвозмездное финансирование, предоставленное кредитной организации акционерами (участниками).

По кредиту счета отражается полученное безвозмездное финансирование в корреспонденции со счетами по учету денежных средств и иными счетами в зависимости от вида безвозмездного финансирования.

По дебету счета отражается направление сумм на погашение убытков.

Вместе с тем, при анализе оборотной ведомости Банка по счетам бухгалтерского учета кредитной организации (форма по ОКУД 0409101) за соответствующий период движений по счету второго порядка 10614 (Безвозмездное финансирование, предоставленное кредитной организации акционерами, участниками) не установлено, что, в свою очередь, свидетельствует об отсутствии оказания безвозмездной финансовой помощи со стороны акционера.

Таким образом, довод Заявителя о том, что акционер решением от 27.05.2020 безвозмездно передал 4 357 900 250 руб. Банку противоречит фактическим обстоятельствам дела. 

Кроме того, в случае фактической передачи акционером средств Банку безвозмездно данная операция нашла бы отражение как в Решении акционера,  так и на соответствующих счетах бухгалтерского учета Банка.

Доводы Банка о том, что налоговым образом к указанной сделке не был применен подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ также подлежат отклонению ввиду следующего. 

Минфин России неоднократно, в частности, в письмах от 28.05.2021 № 03-03-06/1/41414, от 19.03.2021 № 03-03-10/20214, разъяснял, что если уменьшение уставного капитала осуществляется вне связи с требованиями законодательства Российской Федерации и при этом соответствующие суммы не возвращаются учредителям (акционерам), то такие суммы рассматриваются как подлежащие налогообложению налогом на прибыль у общества. При этом к средствам, оставшимся в распоряжении общества при уменьшении уставного капитала, положения подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ не применяются, поскольку отсутствует факт передачи имущества, имущественных прав акционеров (учредителей) обществу.

Относительно довода Банка о прощении акционером долга перед ним суд отмечает следующее.  

Согласно пункту 3 статьи 29 Закона № 208-ФЗ решением об уменьшении уставного капитала общества путем уменьшения номинальной стоимости акций может быть предусмотрена выплата всем акционерам общества денежных средств и (или) передача им принадлежащих обществу эмиссионных ценных бумаг, размещенных другим юридическим лицом. 

В таком случае, если решением об уменьшении уставного капитала предусмотрена выплата акционерам денежных средств или передача эмиссионных ценных бумаг, то с момента принятия такого решения у общества перед акционерами возникает обязательство выплатить денежные средства или передать эмиссионные ценные бумаги. 

Согласно пункту 1 статьи 307 ГК РФ в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как то: передать имущество, выполнить работу, оказать услугу, внести вклад в совместную деятельность, уплатить деньги и т.п. либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности.

Пунктом 1 статьи 415 ГК РФ установлено, что обязательство прекращается освобождением кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора. Согласно пункту 2 статьи 415 ГК РФ обязательство считается прекращенным с момента получения должником уведомления кредитора о прощении долга, если должник в разумный срок не направит кредитору возражений против прощения долга. 

Согласно пункту 2 статьи 248 НК РФ для целей главы 25 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Пунктом 18 статьи 250 НК РФ установлено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктами 21, 21.1 и 21.3 пункта 1 статьи 251 НК РФ (в редакции, действовавшей  в спорный период).

Подпунктом 21 п. 1  ст. 251 НК РФ в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, по уплате взносов, пеней и штрафов перед бюджетами государственных внебюджетных фондов, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства Российской Федерации.

Подпунктом 21.1 п. 1 ст. 251 НК РФ в виде сумм прекращенных обязательств банка по договорам субординированного кредита (депозита, займа, облигационного займа) по основаниям, предусмотренным статьей 25.1 Федерального закона "О банках и банковской деятельности", при осуществлении в отношении такого банка мер по предупреждению банкротства с участием Центрального банка Российской Федерации или государственной корпорации "Агентство по страхованию вкладов"

Подпунктом 21.3 п. 1 ст. 251 НК РФ в виде сумм прекращенных обязательств налогоплательщика, которые определены актом Правительства Российской Федерации, принятым на основании части 3 статьи 5 Федерального закона от 29 июля 2018 года N 263-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".

Таким образом, суммы кредиторской задолженности, списываемые по основаниям, отличным от предусмотренных вышеуказанными положениями статьи 251 НК РФ, учитываются в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Учитывая указанное, при списании кредиторской задолженности (обязательств перед кредиторами) в случае прекращения обязательства путем прощения долга (статья 415 ГК РФ) соответствующие суммы подлежат учету в составе внереализационных доходов налогоплательщика. Учитывая, что при прекращении долгового обязательства путем прощения долга не происходит передача имущества или имущественных прав, оснований для применения подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ в рассматриваемом случае не имеется. 

Аналогичная позиция изложена в письмах Минфина России от 14.05.2021 № 03-03-06/1/36775, от 21.05.2021 № 03-03-06/1/39010, от 04.06.2021 № 03-03-06/1/43836. 

Указанная позиция также нашла отражение в сформировавшейся судебной практике (определение ВАС РФ от 21.03.2014 № ВАС-2494/14 по делу № А32-21786/2011, постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17.12.2020 № Ф08-10544/2020 по делу № А53-25/2020).

Исходя из фактических обстоятельств дела, 27.05.2020 акционером не принималось решение о передаче Банку денежных средств безвозмездно, указанным решением, как уже указывалось, было принято совершенно иное решение: об уменьшении уставного капитала путем уменьшения номинальной стоимости акций Банка, при этом выплату денежных средств единственному акционеру Банка не производить; передачу единственному акционеру Банка эмиссионных ценных бумаг при уменьшении номинальной стоимости каждой акции не осуществлять. 

В силу положений статьи 29 Закона № 208-ФЗ решение об уменьшении уставного капитала может предусматривать выплату доли ее акционерам, а может и не предусматривать выплату такой доли. Такое решение остаётся за акционером. В настоящем деле акционер принял решение не выплачивать стоимость части доли от уменьшения уставного капитала. 

Следовательно, у Банка возникло бы обязательство перед акционером по выплате суммы денежных средств или передаче эмиссионных ценных бумаг в связи с уменьшением уставного капитала, а у акционера, соответственно, право требования у Банка выплаты денежных средств или передачи эмиссионных ценных бумаг, если бы акционером было принято решение о выплате части вклада за счет уменьшения уставного капитала. 

Ссылка налогоплательщика на судебную практику (постановление Федерального  Арбитражного суда Московского округа от 05.08.2014 по делу № А41-56705/13) является необоснованной, поскольку данный спор рассмотрен по иным фактическим обстоятельствам дела. Рассматривая спор, суды исходили из того, что доходы в виде денежных средств, полученные обществом по договору займа от организации-учредителя с долей участия в уставном капитале превышающей 50 процентов, для целей налогообложения по налогу на прибыль при определении налоговой базы не учитываются. Суд учел, что налогоплательщиком представлены доказательства возврата займа, ввиду чего оснований для включения в состав внереализационных доходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, суммы займа не имеется.

Ссылка Заявителя на постановление Арбитражного суда Уральского округа от 08.04.2024 по делу № А60-38805/2023 также несостоятельна. Так, как следует из текста судебных актов по указанному делу, для покрытия кассовых разрывов по контракту на строительство топливозаправочного комплекса, а также в целях выплаты заработной платы и страховых взносов, материнской компанией в адрес дочерней организации  были предоставлены денежные средства по договорам займа, которые впоследствии на основании соглашения о прощении долга, заключённого между сторонами, были переквалифицированы в безвозмездно полученное имущество от материнской компании. Таким образом, ссылка Банка на постановление Арбитражного суда Уральского округа от 08.04.2024 по делу № А60-38805/2023 подлежит отклонению, так как указанный спор рассмотрен по иным фактическим обстоятельствам дела, отличным от обстоятельств  настоящего спора.

Также подлежат отклонению ссылки Банка на письма Минфина России от 19.10.2011 № 03-03-06/1/678, от 11.10.2011 № 03-03-06/1/652, поскольку в ситуации, рассматриваемой в письмах, сторонами были заключены договоры займа и впоследствии соглашения о прощении долга.

Таким образом, Инспекция правомерно пришла к выводу о том, что доход, полученный Банком от сделки по уменьшению уставного капитала на основании решения единственного акционера Банка от 27.05.2020, подлежит включению во внереализационные доходы на основании подпункта 16 статьи 250 НК РФ, а положения подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ к указанной сделке не применимы. 

Довод налогоплательщика о квалификации волеизъявления акционера, выраженного в решении от 27.02.2020, в качестве внесения вклада в имущество Общества и применении подпункта 3.7. пункта 1 статьи 251 НК РФ также подлежит отклонению как несостоятельный.

Согласно пункту 3.7. пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые получены в качестве вклада в имущество хозяйственного общества или товарищества в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 66.1 ГК РФ вкладом участника хозяйственного товарищества или общества в его имущество могут быть денежные средства, вещи, доли (акции) в уставных (складочных) капиталах других хозяйственных товариществ и обществ, государственные и муниципальные облигации. 

Согласно пункту 1 статьи 32.2 Закона № 208-ФЗ акционеры на основании договора с обществом имеют право в целях финансирования и поддержания деятельности общества в любое время вносить в имущество общества безвозмездные вклады в денежной или иной форме, которые не увеличивают уставный капитал общества и не изменяют номинальную стоимость акций. 

К договорам, на основании которых вносятся вклады в имущество общества, не применяются положения Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре дарения.

Договор, на основании которого акционером вносится вклад в имущество общества, должен быть предварительно одобрен решением совета директоров (наблюдательного совета) общества, за исключением случаев внесения вкладов в имущество общества, предусмотренных пунктом 3 статьи 32.2. Закона № 208-ФЗ. 

Как следует из решения акционера от 27.05.2020 повесткой дня на общем собрании акционеров Банка являлись следующие вопросы: 1). Об уменьшении уставного капитала КБ «Москоммерцбанк» (АО) и 2). Определение представителя КБ «Москоммерцбанк» (АО), уполномоченного подписывать изменения в Устав КБ «Москоммерцбанк» (АО), ходатайство о государственной регистрации изменений в устав  КБ «Москоммерцбанк» (АО) и иные документы, необходимые для государственной регистрации изменений в Устав КБ «Москоммерцбанк» (АО), связанные с уменьшением уставного капитала КБ «Москоммерцбанк» (АО). 

Таким образом, единственным акционером Банка не принималось решение о передаче им денежных средств в качестве вклада в имущество Банка.

Банк не отражал по счетам бухгалтерского учета денежные средства от акционера в качестве вклада в имущество (вклады в имущество отражаются на счете № 10621 кредитной организации, счет корреспондирует со счетами по учету денежных средств и иными счетами в зависимости от вклада).

Следовательно, доводы Банка о том, что денежные средства, предоставленные единственным акционером в распоряжение Банка на основании решения от 27.05.2020, следует считать вкладом в имущество Банка, подлежат отклонению.

Таким образом, оснований для применения подпункта 3.7. пункта 1 статьи 251 НК РФ не имеется, поскольку документов, подтверждающих доводы Банка о решении акционера от 27.05.2020 осуществить внесение денежных средств в качестве вклада в имущество, доказательств внесения им средств в качестве вклада и отражение в бухгалтерском учете Банка хозяйственных операций по внесению вклада в имущество не представлено. 

В ходе рассмотрения настоящего дела суд также учитывает противоречивость позиции Банка по данному спору. С одной стороны, Банк на протяжении длительного периода времени (в период представления налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций за 2020 год в т.ч. и уточнённых, а также возражений на Акт камеральной налоговой проверки, апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган, заявления в суд) утверждал, что уменьшение уставного капитала на 4 357 900 250 руб. было осуществлено во исполнение требований законодательства Российской Федерации. С другой стороны, Банк считает, что к этим же правоотношениям подлежит применению подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ как безвозмездно полученные денежные средства от акционера Банка, при этом одновременно настаивая на том, что к указанным правоотношениям  подлежит применению подпункт 3.7. пункта 1 статьи 251 НК РФ и решение акционера от 27.05.2020 следует считать вкладом в имущество Банка.

Как уже указывалось выше, операции по уменьшению уставного капитала во исполнение требований законодательства (подпункт 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ) по внесению акционером (участником) вклада в имущество общества (подпункт 3.7 пункта 1 статьи 251 НК РФ), передача акционером имущества (в т.ч. денежных средств) безвозмездно в дочернее общество, при условии доли участия акционера более 50% (подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ) не признаются доходом. Указанное поведение Банка фактически свидетельствует о попытке манипулирования положениями НК РФ с целью избежания уплаты налога с дохода, полученного Банком при уменьшении уставного капитала.

Довод Банка о некорректной со стороны Инспекции ссылки на постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 07.07.2020 по делу №А63-16832/2019 подлежит отклонению, поскольку в указанном деле судом рассмотрен вопрос правомерности квалификации денежных средств, переданных участником общества как вклад в имущество общества. Суд пришел к выводу, что у организации отсутствует документ-основание для отнесения денежных средств, полученных обществом от учредителя посредством прощения долга, в качестве вклада в имущество организации, поскольку заявителем не представлено решение общего собрания участников общества о внесении вкладов в имущество общества (т.2 л.д. 133-142).

По мнению Банка, неотражение им в бухгалтерском учете сделки по счету второго порядка 10614 «Безвозмездное финансирование, предоставленное кредитной организации акционерами, участниками» не свидетельствует об отсутствии факта безвозмездного финансирования акционером Банка и полностью соответствует принципу рационального ведения бухгалтерского учета (пункт 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»), который требует соотнесения и соразмерности издержек на ведение бухгалтерского учета полезности и ценности информации, представляемой в бухгалтерской отчетности.

Указанный довод также подлежит отклонению, поскольку в силу статьи 9 Закона № 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью.

Согласно пункту 1 Положения Банка России от 27.02.2017 № 579-П «О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения» (действовавшего в спорный период) кредитные организации осуществляют бухгалтерский учет в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядком его применения. План счетов устанавливает единые методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета, обязательные для исполнения всеми кредитными организациями.

Основными задачами бухгалтерского учета являются: формирование детальной, достоверной и содержательной информации о деятельности кредитной организации и ее имущественном положении, необходимой пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности; ведение подробного, полного и достоверного бухгалтерского учета всех банковских операций, наличия и движения требований и обязательств, использования кредитной организацией материальных и финансовых ресурсов; выявление внутрихозяйственных резервов для обеспечения финансовой устойчивости кредитной организации, предотвращения отрицательных результатов ее деятельности; использование бухгалтерского учета для принятия управленческих решений.

Согласно ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» учетная политика должна обеспечить не только рациональное ведение бухгалтерского учета (требование рациональности), на которое ссылается Банк, но и полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности (требование полноты); своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование своевременности); большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности); отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой); тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости).

В соответствии с пунктом 1 статьи 88 Закона № 208-ФЗ общество обязано вести бухгалтерский учет и представлять бухгалтерскую (финансовую) отчетность в порядке, установленном указанным Федеральным законом и иными правовыми актами Российской Федерации.

Общество обязано обеспечить достоверность данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации. 

В соответствии с вышеуказанным Планом счетов на счете второго порядка №10614 учитывается безвозмездное финансирование, предоставленное кредитной организации акционерами (участниками). По кредиту счета отражается полученное безвозмездное финансирование в корреспонденции со счетами по учету денежных средств и иными счетами в зависимости от вида безвозмездного финансирования. По дебету счета отражается направление сумм на погашение убытков.

На счете № 10901 учитывается убыток кредитной организации, отраженный в годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за соответствующий год, до его покрытия в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также с нормативными актами Банка России.

По дебету счета № 10901 отражается сумма убытка, утвержденная годовым собранием акционеров (участников), в корреспонденции со счетом по учету убытка прошлого года.

По кредиту счета № 10901 отражаются погашаемые суммы убытка в корреспонденции со счетами по учету источников добавочного капитала, резервного фонда, нераспределенной прибыли, прибыли прошлого года, уставного капитала.

Банк в бухгалтерском учете отразил операцию по уменьшению уставного капитала и направление суммы уменьшения на погашение убытка следующей проводкой: Д-т счета 10207, К-т счета 10901. То есть средства от уменьшения уставного капитала Банк направил на погашение убытков. 

Следовательно, при отсутствии документального подтверждения фактической выплаты акционеру сумм, на которые был уменьшен уставный капитал Общества, а также документов, подтверждающих внесение вклада в имущество Общество, и принимая во внимание отсутствие соответствующих оборотов по счетам второго порядка  60322 (Расчеты с прочими кредиторами»), 10614 («Безвозмездное финансирование, предоставленное кредитной организации акционерами (участниками)») оборотной ведомости по счетам бухгалтерского учета кредитной организации в анализируемом периоде, основания для признания правомерным довода Банка о применении положений подпункта 3.7 и подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ отсутствуют.

По мнению Банка, волеизъявление единственного акционера, выраженного в решении от 27.05.2020, могло быть реализовано как путем обычной безвозмездной передачи денежных средств учредителем своему дочернему обществу, так и путем внесения вклада в имущество дочернего общества. При этом независимо от квалификации Банком полученных в его распоряжение от акционера средств, по мнению Банка, не возникла обязанность учесть полученные средства при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2020 год.

Суд считает, что Банк фактически ставит под сомнение обоснование, предоставленное единственным акционером Банка - АО «Народный сберегательный банк Казахстана», о причинах структурирования рассмотренной в решении налогового органа операции по уменьшению уставного капитала (одна операция, вместо двух).  

Так, в рамках камеральной налоговой проверки Инспекцией был направлен международный запрос в Республику Казахстан в соответствии с Конвенцией между Правительством РФ и Правительством Республики Казахстан от 01.10.1996 «Об устранении двойного налогообложения и предотвращения уклонения от уплаты налогов на доходы и капитал» с целью истребования у единственного акционера Банка информации о причинах принятия решения об уменьшении уставного капитала, а также об удержании/неудержании налога у источника (т. 2 л.д. 105-107). 

В ответ на указанный международный запрос АО «Народный сберегательный банк Казахстана» (акционер на момент принятия решения об уменьшении уставного капитала - АО «Народный банк Казахстана») в письме от 18.09.2023 № 43-01-16885 (т. 2 л.д.108-114) указал, что :«…процедура снижения уставного капитала не могла быть осуществлена в несколько этапов в связи со следующими факторами:

- Учитывая сформированный к моменту снижения капитала МКБ накопленный убыток, выплата дивидендов (1 этап) могла привести к нарушению требований к достаточности капитала и иных нормативов ЦБ РФ. В таком случае выплата дивидендов запрещена по законодательству РФ.

- Безвозмездная передача средств от акционера в пользу МКБ (2 этап) также не могла быть осуществлена по причине запрета в Законе Республики Казахстан «О банках и банковской деятельности». В соответствии со статьей 40 указанного закона предоставление льготных условий связанным сторонам запрещено». 

Акционер АО «Народный банк Казахстана» в указанном письме пояснил: «Если бы сделка была осуществлена в 2 этапа, по МКБ удержал бы налог у источника выплат с Банка с сумм дивидендов, и далее при получении безвозмездной помощи - также было бы налогообложение, т.е. по сути произошло бы двойное налогообложение по этим операциям».

Далее АО «Народный банк Казахстана» пояснил, что: «При этом обращаем Ваше внимание на то, что выплата денежных средств не производилась и имущество не распределялось. Соответственно дохода  в виде дивидендов у  АО «Народный банк Казахстана» не возникает».       

Таким образом, акционером, которым фактически принималось решение об уменьшении уставного капитала и определялась дальнейшая судьба денежных средств от данного уменьшения уставного капитала, были выбраны и определены условия, а также способ документального оформления для проведения данной операции – уменьшение уставного капитала и оставление денежных средств в распоряжении Банка, а не оформление безвозмездной помощи или взноса (вклада) в имущество Банка.

Кроме того, акционер в своих пояснениях также указывает: «в октябре 2022 г. МКБ (КБ Москоммерцбанк (АО)) заплатил налоги по операции по снижению уставного капитала согласно положениям российского налогового законодательства».

Соответственно, с указанных сумм уменьшения уставного капитала Банком в октябре 2022 года уплачены соответствующие суммы налога на прибыль организаций в бюджет, что также подтверждает факт того, что данная операция по уменьшению уставного капитала и оставления денежных средств в распоряжении Банка рассматривается акционером именно так, как она была изначально оформлена, а не как в настоящее время предлагается рассматривать ее Банком.

Таким образом, позиция Заявителя о том, что направление акционером Банка средств от уменьшения уставного капитала на погашение накопленного убытка следует рассматривать как форму безвозмездного финансирования Банка, в связи с чем сумма, на которую произведено уменьшение уставного капитала, не подлежит налогообложению, несостоятельна.

При этом, доказательства, а именно пояснения Акционера Банка - АО «Народный сберегательный банк Казахстана», получены налоговым органом в официальном порядке в соответствии со статьёй 26 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Республики Казахстан от 1.10.1996 «Об устранении двойного налогообложения и предотвращения уклонения от уплаты налогов на доходы и капитал».

Соответственно, трактование Банком законодательства Республики Казахстан с выводом о том, что безвозмездная передача средств от акционера в пользу Банка не подпадает под запрет в Законе Республики Казахстан «О Банках и банковской деятельности в Республике Казахстан» не имеет правового значения, решение об уменьшении уставного капитала принималось акционером, а не Банком. 

Тем более, что акционер Банка уверен в том, что его дочернее общество уплатило с этой сделки суммы налога в бюджет Российской Федерации, что следует из его письма от 18.09.2023 № 43-01-16885.

Более того, иная трактовка Банком Закона Республики Казахстан «О Банках и банковской деятельности в Республике Казахстан» выводов Решения Инспекции не опровергает, поскольку материалами камеральной налоговой проверки не подтверждается безвозмездная передача средств от Акционера в пользу Банка (ни первичными документами - Решение от 27.05.2020 об уменьшении уставного капитала, ни проведенными бухгалтерскими проводками - балансовый счет № 10614 «Безвозмездное финансирование, предоставленное кредитной организации акционерами, участниками», оборотная ведомости по счетам бухгалтерского учета кредитной организации (Форма по ОКУД 0409101) за соответствующий период), что подробно отражено в Решении Инспекции. 

Таким образом, вывод Банка о том, что ответ АО «Народный сберегательный банк Казахстана» от 18.09.2023 № 43-01-16885 не опровергает правомерность позиции Банка об отсутствии у него обязанности учесть денежные средства от уменьшения уставного капитала при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2020 год является ошибочным, основанном на неверном толковании норм права.

Рассуждения Банка в заявлении о том, возникает ли обязанность по уплате налога акционером в Республике Казахстан не имеет правового значения, поскольку Инспекция не вменяла Банку неисполнение обязанностей налогового агента.

Довод Банка о том, что Инспекцией неправомерно сделан вывод о  неуплате налога на прибыль организаций за 2020 год в размере 260 336 962 руб. , поскольку к моменту представления уточненной налоговой декларации № 3 налог на прибыль с суммы уменьшения уставного капитала был внесен в бюджет Банком самостоятельно, подлежит отклонению как необоснованный по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Согласно пункту 4 статьи 122 НК РФ не признается правонарушением неуплата или неполная уплата налога (сбора, страховых взносов) в случае, если у налогоплательщика (плательщика сбора, страховых взносов) со дня, на который приходится установленный Кодексом срок уплаты налога (сбора, страховых взносов), до дня вынесения решения о привлечении к ответственности за правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 122 НК РФ, непрерывно имелось положительное сальдо единого налогового счета в размере, достаточном для полной или частичной уплаты налога. В этом случае налогоплательщик (плательщик сбора, страховых взносов) освобождается от предусмотренной статьей 122 НК РФ ответственности в части, соответствующей указанному положительному сальдо единого налогового счета (в редакции Федерального закона от 14.07.2022 № 263-ФЗ).

Срок уплаты налога на прибыль организаций за 2020 год 29.03.2021 (пункт 4 статьи 289 НК РФ (в редакции, действующей в 2021 году)). 

Таким образом, до внедрения института единого налогового счета (до 31.12.2022) непрерывное положительное сальдо определяется с учетом непрерывно существовавшей переплаты по соответствующему налогу с даты наступления срока уплаты налога до 31.12.2022. 

При этом необходимо руководствоваться разъяснениями, изложенными в пункте 20 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Постановление № 57).

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 20 Постановления № 57 в силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу. 

По смыслу положений статей 122, 78, 79 НК РФ занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий: на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога; на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Из пункта 20 Постановления № 57 следует, что для целей освобождения налогоплательщика от ответственности переплата по налогу должна носить длящийся характер, то есть она должна быть сохранена на дату вынесения решения по итогам камеральной налоговой проверки. 

Кроме того, как обоснованно указывает Инспекция, для освобождения Банка от предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ ответственности необходимо непрерывное положительное сальдо единого налогового счета (для периода после 01.01.2023) в размере, достаточном для полной или частичной уплаты налога, то есть с 01.01.2023 по 01.11.2023 (дата вынесения оспариваемого Решения).

До перехода на ЕНС (01.01.2023) в соответствии с положениями пункта 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» для освобождения от ответственности необходимо наличие у налогоплательщика переплаты сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога.

Таким образом у налогоплательщика по сроку уплаты налога, установленного законодательством должна быть переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога и эта сумма не должна быть зачтена либо возвращена налогоплательщику. 

Следовательно основание для применения статьи 122 НК РФ возникает вне зависимости от того в отношении какой налоговой декларации проводится проверка: первичной или уточненной, так как ответственность наступает при наличии одновременного выполнения двух условий: 1) установленного  в ходе налоговой проверки незаконного занижения налоговой базы в соответствующей декларации, 2) неуплата налога, приходящегося на заниженную налоговую базу, в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах. При этом для применения меры ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, последующая уплата налога после истечения установленного законом срока не имеет никакого значения (постановление Арбитражного суда Московского округа от 03.12.2020 по делу № А40-273892/2018).          

Как следует из фактических обстоятельств дела, Банком в Инспекцию 19.03.2021 представлена первичная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2020 год (срок уплаты налога приходится на 29.03.2021). В указанной декларации операция по уменьшению уставного капитала во внереализационных доходах не отражена, согласно декларации Банком получен убыток - 1 406 436 921 руб.

05.10.2022 Банком представлена уточненная № 1 декларация по налогу на прибыль организаций за 2020 год, в которой во внереализационных доходах отражена операция по уменьшению уставного капитала, и с учетом убытков прошлых лет налоговая база уменьшена на 50% и составила 1 301 684 814 руб. Налог составил  260 336 962 руб. в т.ч. в федеральный бюджет 39 050 544 руб. и в бюджет субъекта (головная организация) 199 215 241 руб. 

Согласно КРСБ 18210101011011000110 по сроку уплаты 29.03.2021:

-   05.10.2022 начислен налог в размере 39 050 544 руб. 

-   03.10.2022 уплачен налог 39 050 544 руб. и пени 9 385 148 руб. 

Согласно КРСБ 18210101012020000110 по сроку уплаты 29.03.2021:

-   05.10.2022 начислен налог в размере 199 215 241 руб. 

-   06.10.2022 уплачен налог 199 215 241 руб. и пени 47 878 063 руб. 

Таким образом, Банком налог на прибыль за 2020 год по сроку 29.03.2021 уплачен 03.10.2022 и 06.10.2022 в указанных выше суммах.  

Кроме того, по сведениям единого налогового счета Банка в период с 02.04.2023 до 04.04.2023 сальдо единого налогового счета Банка соответствовало размеру 0 руб.

23.08.2023 денежные средства в размере 258 235 638 руб. были возвращены Банку на основании его заявления от 22.08.2023 и положительное сальдо в равной сумме доначислений налога отсутствовало (т. 2 л.д. 143-144). 

Следовательно, Инспекция правомерно начислила Банку  штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 52 067 392 руб.

Доводы Банка, изложенные в обоснование заявленного требования, являются необоснованными, выводов оспариваемого решения не опровергают и подлежат отклонению.

Принимая во внимание вышеизложенное, суд приходит к выводу, что требования Заявителя  удовлетворению не подлежат. 

Уплаченная при обращении в суд государственная пошлина согласно ст.110 АПК РФ подлежит отнесению на Заявителя. 

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 112, 167-170, 176, 177, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявленного требования отказать..

Решение, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба, а в случае подачи апелляционной жалобы, если решение не отменено и не изменено - со дня принятия постановления арбитражным судом апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Девятый арбитражный апелляционный суд (127994, г.Москва, ГСП-4, проезд Соломенной Сторожки, д. 12) в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Арбитражный суд  Московского округа (127994, Москва, ГСП-4, ул. Селезневская, д. 9) в течение двух месяцев со дня вступления решения по делу в законную силу при условии, что решение было предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются в арбитражные суды апелляционной и кассационной инстанций через Арбитражный суд города Москвы.

В случае обжалования решения в порядке апелляционного или кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить соответственно на интернет-сайтах Девятого арбитражного апелляционного суда: http://9aas.arbitr.ru/  и Арбитражного суда Московского округа: http://fasmo.arbitr.ru/

Информация о движении дела размещена на сайте суда по адресу: http://msk.arbitr.ru/

 

           СУДЬЯ                               О.Ю. Суставова