ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

127994, Москва, ГСП-4, проезд Соломенной cторожки, 12

адрес электронной почты: 9aas.info@arbitr.ru

адрес веб.сайта: http://www.9aas.arbitr.ru

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

№ 09АП-21641/2025

Дело № А40-278480/24

г. Москва

23 июня 2025 года

Резолютивная часть постановления объявлена 19 июня 2025 года 

Постановление изготовлено в полном объеме 23 июня 2025 года 

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:                                    

председательствующего судьи                 Суминой О.С., 

судей:

Марковой Т.Т., Лепихина Д.Е.,

при ведении протокола              

секретарем судебного заседания Аверьяновой К.К., 

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу 

ИФНС России № 9 по г.Москва

на решение Арбитражного суда г.Москвы от 18.03.2025 по делу №А40-278480/24,

по заявлению ИП ФИО1 (ОГРНИП 

<

***>)

к Инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по г.Москве (ИНН 

<

***>)

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя:

не явился, извещен;

от заинтересованного лица:

ФИО2 по доверенности от 16.04.2025, ФИО3 по доверенности от 21.11.2024;

У С Т А Н О В И Л:

Индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее - Заявитель, Предприниматель, налогоплательщик, ИП ФИО1) обратилась в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Инспекции федеральной налоговой службы №9 по г. Москве (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения № 19-04/2029 от 20.05.2024 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2022 год в размере 1 458 000 руб., а также в части штрафа по п.1 ст. 119 НК РФ в сумме 72 900 руб. (с учетом уточнения от 12.02.2025).

Решением Арбитражного суда города Москвы от 18.03.2025 заявленные требования удовлетворены.

ИФНС России №9 по г.Москва, не согласившись с принятым решением, обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт, по доводам апелляционной жалобы.

Представитель заявителя в судебное заседание не явился, извещен надлежащим образом.

Представитель налогового органа в судебном заседании поддержал жалобу.

Через канцелярию суда от заявителя поступил отзыв на апелляционную жалобу, который приобщен судом к материалам дела.

Законность и обоснованность решения проверены в соответствии со ст. ст. 156, 266 и 268 АПК РФ. Суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, считает, что решение подлежит оставлению без изменения, исходя из следующего.

Из материалов дела следует, что в ходе проведения мероприятий налогового контроля, на основании информации, поступающей в налоговые органы в соответствии со ст. 85 НК РФ, Инспекцией установлено, что в период с 29.04.2011 по 11.07.2022 в собственности налогоплательщика находился в том числе спорный объект недвижимости: квартира площадью 75,20 кв.м. с кадастровым номером 77:02:0017004:8808, расположенная по адресу: 127427, Россия, 

<

...> 8,1,25 (том 2 л.д. 65-68). Имущественные права на указанную квартиру 11.07.2022 переданы ФИО4 

Согласно договору купли-продажи от 09.07.2022 стоимость объекта составляет 24 300 000 руб. 

Налогоплательщиком 24.05.2023 представлена налоговая декларация по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2022 год с суммой налога к уплате 0 руб. (том 2 л.д. 103-106). 

Инспекцией в период с 29.05.2023 по 29.08.2023 проведена камеральная налоговая проверка на основе представленной налогоплательщиком декларации. 

В ходе проведения камеральной налоговой проверки выявлено нарушение Заявителем срока представления налоговой декларации, также ходе налоговой проверки установлено, что в 2022 году Заявитель не отразил в декларации полученный им доход от реализации «спорного» объекта недвижимости (квартира), принадлежащего ему на праве собственности (стоимость реализованного имущества составила 24 300 000 руб.), что привело к неправомерному занижению суммы налога и к неполному начислению налога в карточке налоговых обязанностей, в связи с чем налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 НК РФ и п. 1 ст. 122 НК РФ. 

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки налоговым органом было вынесено оспариваемом решение от 20.05.2024 № 19-04/2029 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику доначислена сумма по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения в размере 1 483 746 руб., а также налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере 148 374,6 руб. и по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 296 749,2 руб. (том 2 л.д. 44-50). 

Не согласившись с вынесенным налоговым органом решением, индивидуальный предприниматель обращался с апелляционной жалобой в УФНС России по г. Москве, в которой выразил несогласие с выводами налогового органа, изложенными в оспариваемом решении (том 2 л.д. 52-59). 

Решением УФНС России по г. Москве № 21-10/103479@ от 26.08.2024 требования Налогоплательщика, изложенные в апелляционной жалобе, удовлетворены частично (в части привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 НК РФ виде взыскания штрафа в размере 74 187,30 руб., а также в части привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 293 904,20 руб.). 

Таким образом, сумма доначислений по оспариваемому решению № 19-04/2029 от 20.05.2024 с учетом Решения УФНС России по г. Москве составила 1 483 746 руб., сумма штрафа предусмотренного п. 1 ст. 119 НК РФ составила 74 187, 30 руб., сумма штрафа предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ составила 2 845 руб. (том 2 л.д. 60-64). 

В ходе рассмотрения настоящего дела налогоплательщик уточнил заявленные требования указав, что по результатам проверки фактических обстоятельств, связанных с уплатой страховых взносов в 2022 году, налогоплательщиком не оспаривается неправильное указание в декларации по стр. 140-143 сумм страховых взносов, что привело к занижению единого налога за 2022 год на 25 746 руб. 

Таким образом, налогоплательщиком не оспаривается привлечение к налоговой ответственности в виде штрафа по п. 1 ст. 119 НК РФ в размере 1 287,3 рубля (25 746*0,05) и в виде штрафа и по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 2 845 рублей. 

Из материалов дела следует, что Заявитель с 09.11.2020 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя по основному виду деятельности согласно ОКВЭД «68.20 Аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом» и применяет упрощенную систему налогообложения (далее – «УСН») с объектом налогообложения «доходы». 

Вид деятельности «68.10 Покупка и продажа собственного недвижимого имущества» не заявлялся ни в качестве основного, ни в качестве дополнительных видов предпринимательской деятельности Заявителя. 

Осуществляя заявленную предпринимательскую деятельность в соответствии с кодом ОКВЭД 68.20, Заявитель добросовестно декларировал все доходы, полученные им в 2021 и 2022 году от сдачи в аренду недвижимого имущества, и уплачивал с них единый налог по ставке 6%. 

11.07.2022 Заявитель в связи с необходимостью смены места жительства своей семьи и приобретения другой квартиры, продал свою квартиру по адресу: 

<

...> (далее - «Квартира»), которая принадлежала ему более 11 лет (с 29.04.2011) и которую он приобретал и фактически использовал большую часть этого времени для собственного проживания вместе с членами его семьи. 

Налоговый орган, посчитав, что доходы от продажи собственного недвижимого имущества Заявителя также являются доходами, полученными от осуществления предпринимательской деятельности вынес оспариваемое решение. 

Из оспариваемого решения усматривается, что «за период осуществления предпринимательской деятельности с 2020г. по 2022 г. ИП ФИО1 реализовано 4 объекта недвижимости». 

В качестве второго основания налоговым органом указывается на получение денежных средств за аренду недвижимости, что согласно ОКВЭД является самостоятельным видом предпринимательской деятельности, т.е. само по себе не доказывает осуществление иного вида предпринимательской деятельности. 

Заявитель, обращаясь в суд, указывает, что налоговым органом не была дана оценка тем фактическим обстоятельствам (цель приобретения имущества, его функциональное назначение, характер его использования, период времени нахождения в собственности гражданина, цели продажи имущества, наличие или отсутствие систематичности (множественности и повторяемости) данных операций), исследование которых по данной категории налоговых споров необходимо, учитывая правовые позиции Высшего Арбитражного Суда РФ и Конституционного Суда РФ, для обоснованной правовой квалификации доходов гражданина – индивидуального предпринимателя с учетом отсутствия юридического разграничения его имущества. 

Таким образом, в результате оспариваемым решением Заявителю были вменены налоговые обязательства по доходам, которые не были получены от предпринимательской деятельности. 

В отношении излишне уплаченного авансового платежа по итогам налогового периода, отраженного налоговым органом в разделе 1.1 Декларации по строке 050 в сумме 10 428 руб. суд отметил следующее.

Строка 050 Раздела 1.1 Декларации заполнялась на основании п. 3.5. Порядка заполнения налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, утвержденного Приказом ФНС России от 25.12.2020 N ЕД-7-3/958@ "Об утверждении формы, порядка заполнения и формата представления налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в электронной форме и о признании утратившим силу приказа ФНС России от 26.02.2016 N ММВ-7-3/99@" (далее - Приказ ФНС России от 25.12.2020 N ЕД-7-3/958@, Порядок). 

Как следует из п. 3.5 Приказа ФНС России от 25.12.2020 N ЕД-7-3/958@, по строке 050 указывается сумма авансового платежа к уменьшению по сроку не позднее двадцать восьмого июля отчетного периода. Значение показателя по строке 050 определяется как разность между суммой авансового платежа по налогу, указанной по строке 020, и суммой исчисленного авансового платежа за полугодие (строка 131 Раздела 2.1.1 Декларации), уменьшенной на сумму уплаченных (в пределах исчисленных сумм) в этом периоде страховых взносов, выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности и платежей (взносов) по договорам добровольного личного страхования, предусмотренных пунктом 3.1 статьи 346.21 Кодекса (строка 141 Раздела 2.1.1 Декларации), и сумму торгового сбора, уплаченного в течение полугодия (строка 161 Раздела 2.1.2 Декларации). 

Строка 050 заполняется при отрицательном значении разницы между суммой исчисленного авансового платежа по налогу за полугодие и суммой исчисленного авансового платежа по налогу за первый квартал (строка 131 - строка 141) Раздела 2.1.1 Декларации - строка 161 Раздела 2.1.2 Декларации - строка 020 

<

 нуля). Так в Разделе 1.1 по строке 020 по данным налогового инспектора произведено доначисление авансового платежа сумму 28 080 руб. 

По строке 131 Раздела 2.1.1 Декларации сумма исчисленного налога за полугодие отражена в размере 45 732 руб. По строке 141 Раздела 2.1.1 Декларации сумма страховых взносов, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за полугодие по данным налогового инспектора составила 28 080 руб. 

Таким образом, с учетом п. 3.5 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в разделе 1.1 Декларации по строке 050 по данным налогового инспектора произведено уменьшение авансового платежа в сумме 10 428 руб. исходя из разности между суммой авансового платежа по налогу, указанной по строке 020 (28 080 руб.), и суммой исчисленного авансового платежа за полугодие по строке 131 Раздела 2.1.1 (45 732 руб.), уменьшенной на сумму уплаченных (в пределах исчисленных сумм) в этом периоде страховых взносов по строке 141 Раздела 2.1.1 (28 080 руб.). 

В связи с вышеизложенным, доводы Заявителя о наличии в ошибок и недостоверных сведений являются ошибочными. 

Доводы Предпринимателя о том, что Инспекцией нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, поскольку документы по проверке не были им получены, в связи с чем у Заявителя отсутствовала возможность представить письменные возражения, а также участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, также не принимаются судом во внимание ввиду следующего. 

Исходя из п. 2 ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

Налогоплательщиком 24.05.2023 представлена налоговая декларация по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2022 год с суммой налога к уплате 0 руб. 

В период с 29.05.2023 по 29.08.2023 проведена камеральная налоговая проверка на основе представленной налогоплательщиком декларации. 

Согласно п.1 ст. 100 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки. 

Согласно п. 2 ст. 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. По результатам камеральной налоговой проверки был составлен Акт налоговой проверки от 12.09.2023 №19-04/6271. 

В соответствии с абз. 2 п. 4 ст. 31 НК РФ документы, используемые налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, могут быть направлены по почте заказным письмом или переданы в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота органом лицу, которому они адресованы. 

Согласно п. 5 ст. 100 НК РФ Акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого Акта должен быть вручен лицу в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем). 

08.11.2023 Акт налоговой проверки от 12.09.2023 №19-04/6271 направлен заказным письмом в адрес налогоплательщика (почтовый идентификатор 80089190492846). 

11.11.2023 состоялась неудачная попытка вручения. 

По состоянию на 14.12.2023 письмо передано на временное хранение (том 2 л.д. 20). 

30.11.2023 Налогоплательщику направлено извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки от 23.11.2023 № 19-04/8571 по почте заказным письмом (почтовый идентификатор 80108989587966). 

05.12.2023 состоялась неудачная попытка вручения. 

По состоянию на 26.01.2024 письмо передано на временное хранение (том 2 л.д. 22). 

Согласно п. 34 Приказа Минкомсвязи России от 31.07.2014 № 234 (ред. от 19.11.2020) "Об утверждении Правил оказания услуг почтовой связи" (далее - Приказ Минкомсвязи России от 31.07.2014 № 234) не полученные адресатами (их уполномоченными представителями) регистрируемые почтовые отправления и почтовые переводы возвращаются отправителям за их счет по обратному адресу, если иное не предусмотрено договором между оператором почтовой связи и пользователем. По истечении установленного срока хранения или при отказе отправителя от получения и оплаты пересылки возвращенного почтового отправления или почтового перевода они передаются на временное хранение в число невостребованных. 

Как следует из п. 35 Приказа Минкомсвязи России от 31.07.2014 № 234, почтовое отправление или почтовый перевод возвращается по обратному адресу: а) по заявлению отправителя; б) при отказе адресата (его уполномоченного представителя) от его получения; в) при отсутствии адресата по указанному адресу; г) при невозможности прочтения адреса адресата; д) при обстоятельствах, исключающих возможность выполнения оператором почтовой связи обязательств по договору об оказании услуг почтовой связи, в том числе, отсутствия указанного на отправлении адреса адресата.

Доказательством надлежащего извещения лица могут служить чек, свидетельствующий об отправке заказного письма, и распечатанные на бумажном носителе сведения об отслеживании почтового отправления, отраженные на интернетпортале АО «Почта России». Кроме того, в силу п. 63 Постановления Пленума ВС РФ от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» юридическое или физическое лицо несет риск неполучения сообщений, доставленных по указанным выше адресам (в том числе в связи с временным отсутствием или фактическим непроживанием/ненахождением по указанным адресам). Если адресат фактически не проживает или временно не находится по адресу, который он сообщил отправителю, или по адресу регистрации, и письмо, доставленное по указанным адресам курьером отправителя, курьерской службой, почтой или телеграфом, не было ему передано или было возвращено отправителю, правовые последствия извещения считаются возникшими. 

В соответствии с п. 1 ст. 165.1 ГК РФ заявления, уведомления, извещения, требования или иные юридически значимые сообщения, с которыми закон или сделка связывает гражданско-правовые последствия для другого лица, влекут для этого лица такие последствия с момента доставки соответствующего сообщения ему или его представителю. 

Сообщение считается доставленным и в тех случаях, если оно поступило лицу, которому оно направлено (адресату), но по обстоятельствам, зависящим от него, не было ему вручено или адресат не ознакомился с ним. Следовательно, гражданин, индивидуальный предприниматель или юридическое лицо несут риск последствий неполучения юридически значимых сообщений, доставленных по адресам, перечисленным в п. 1 ст. 165.1 ГК РФ, а также риск отсутствия по указанным адресам своего представителя. 

Таким образом, обязанность получения корреспонденции возложена на Заявителя. 

Следовательно, лицо, в отношении которого составлен Акт о налоговом нарушении, надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки извещено. 

Налогоплательщик или его представители на рассмотрение материалов налоговой проверки 26.12.2023 не явились, в связи с чем, состоялось рассмотрение акта налоговой проверки в отсутствие представителей налогоплательщика, о чем свидетельствует протокол рассмотрения материалов проверки от 26.12.2023 № 97. 

В связи с неявкой лица, участие которого необходимо для рассмотрения материалов налоговой проверки, а также в целях соблюдения процессуальных сроков и недопущения существенных нарушений процедуры проведения проверки вынесено Решение от 26.12.2023 № 19-04/15 об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки, а также Решение от 09.01.2024 № 19-04/16 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки, а также извещение о времени и месте рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки от 09.01.2024 № 19-04/46 направлены Налогоплательщику по почте заказным письмом (ШПИ 80099192139847). 

05.03.2024 письмо передано почтальону. 

05.03.2024 состоялась неудачная попытка вручения. 

По состоянию на 06.04.2024 письмо передано на временное хранение (том 2 л.д. 24-26). 

В соответствии с п. 6 ст. 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений. 

Возражения по Акту Налогоплательщиком не представлены. 

Представители налогоплательщика на рассмотрение материалов налоговой проверки 26.01.2024 не явились, в связи с чем, состоялось рассмотрение акта налоговой проверки в отсутствии представителей налогоплательщика, о чем свидетельствует протокол рассмотрения материалов проверки от 26.01.2024 № 1339. 

По итогам рассмотрения на основании п. 1 ст. 101 НК РФ с целью проверки фактов совершения налогового правонарушения, либо отсутствия таковых, принято решение от 31.01.2024 № 19-04/53 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Данное решение направлено Налогоплательщику по почте заказным письмом (почтовый идентификатор 80088093563325). 

14.02.2024 письмо передано почтальону. 14.02.2024 состоялась неудачная попытка вручения. По состоянию на 18.03.2024 письмо передано на временное хранение (том 2 л.д. 29). 

По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение к акту налоговой проверки от 25.03.2024 № 19-04/117, которое направлено заказным письмом в адрес Налогоплательщика (почтовый идентификатор 80082895251640). 

05.04.2024 письмо передано почтальону. 05.04.2024 состоялась неудачная попытка вручения. 

По состоянию на 06.05.2024 письмо передано на временное хранение (том 2 л.д. 40). 

Возражений на дополнение к акту налоговой проверки Налогоплательщиком представлено не было. 03.05.2024 заказным письмом в адрес Налогоплательщика направлено извещение от 26.04.2024 № 19-04/2491 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки (почтовый идентификатор 80085396186251). 

10.05.2024 письмо передано почтальону. 10.05.2024 состоялась неудачная попытка вручения. 

По состоянию на 10.06.2024 письмо передано на временное хранение (том 2 л.д. 41-42). 

Налогоплательщик или его представители на рассмотрение материалов налоговой проверки 15.05.2024 не явились, в связи с чем, состоялось рассмотрение акта налоговой проверки в отсутствии представителей налогоплательщика, о чем свидетельствует протокол рассмотрения материалов проверки от 15.05.2024 № 3499. 

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки было вынесено Решение от 20.05.2024 № 19-04/2029 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое направлено Налогоплательщику по почте заказным письмом (почтовый идентификатор 80099896237832). 

14.06.2024 письмо вручено Заявителю по ПЭП. Кроме того, с учетом положений п. 63 Постановления Пленума ВС РФ от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», а также п. 1 ст. 165.1 ГК РФ, обязанность получения корреспонденции возложена на Заявителя. 

Суд учел, что в соответствии с п. 4 ст. 31 НК РФ документы, используемые налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, могут быть переданы налоговым органом лицу, которому они адресованы, или его представителю непосредственно под расписку, через многофункциональный центр предоставления государственных и муниципальных услуг, направлены по почте заказным письмом или переданы в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота, либо через личный кабинет налогоплательщика, либо через информационные системы организации, к которым предоставлен доступ налоговому органу, если порядок их передачи прямо не предусмотрен НК РФ. 

Лицам, на которых НК РФ возложена обязанность представлять налоговую декларацию (расчет) в электронной форме, указанные документы направляются налоговым органом в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота, либо через личный кабинет налогоплательщика, либо через информационные системы организации, к которым предоставлен доступ налоговому органу. 

Согласно абз. 6 п. 5 ст. 31 НК РФ в случае направления документов, которые используются налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, по почте такие документы направляются налоговым органом в том числе налогоплательщику - индивидуальному предпринимателю, - по адресу места его жительства (места пребывания) или по предоставленному налоговому органу адресу для направления документов, указанных в данном пункте, содержащемуся в Едином государственном реестре налогоплательщиков. 

На основании п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. 

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. 

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения. 

Таким образом, существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов проверки или иных существенных нарушений со стороны налогового органа, которые могли бы привести к нарушению прав и гарантий налогоплательщика и, следовательно, принятию неправомерного решения исходя из положений п. 14 ст. 101 НК РФ, Инспекцией не допущено. 

Вместе с тем, удовлетворяя заявленные требования суд исходил из следующего. 

Согласно ст. 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством РФ о налогах и сборах. 

Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ. 

Согласно п. 3 ст. 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности, за исключением объектов налогообложения налогом на имущество физических лиц, включенных в перечень, определяемый в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 НК РФ (т.е. облагаемых по кадастровой стоимости имущества). 

Согласно п. 17.1 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ доходы, получаемые физическими лицами за соответствующий налоговый период от продажи объектов недвижимого имущества, а также долей в указанном имуществе с учетом особенностей, установленных статьей 217.1 НК РФ. 

Положения настоящего пункта не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от реализации ценных бумаг, а также на доходы, получаемые физическими лицами от продажи имущества (за исключением жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, садовых домов или доли (долей) в них, а также транспортных средств), непосредственно используемого в предпринимательской деятельности. 

Согласно п. 2 ст. 217.1 НК РФ доходы, получаемые налогоплательщиком от продажи объекта недвижимого имущества, освобождаются от налогообложения при условии, что такой объект находился в собственности налогоплательщика в течение минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества и более, который п. 4 ст. 217.1 НК РФ установлен в размере пять лет. Законодательство Российской Федерации не разграничивает имущество гражданина как физического лица либо как индивидуального предпринимателя (ст. 24 ГК РФ, п. 55 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 17.11.2015 № 50). 

Согласно п. 3 ст. 3 НК РФ налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав. 

Согласно п. 4 ст. 3 НК РФ не допускается устанавливать налоги и сборы, ограничивающие или создающие препятствия не запрещенной законом экономической деятельности физических лиц и организаций. 

С учетом вышеизложенных норм, законодательство РФ о налогах и сборах не содержит правовой неопределенности в вопросе отнесения доходов от продажи квартиры к доходам физического лица, облагаемых по правилам главы 23 НК РФ, или к доходам от предпринимательской деятельности, облагаемых по правилам главы 26.2 НК РФ. 

По общему правилу все доходы физического лица облагаются по правилам главы 23 НК РФ. А в случае одновременного осуществления предпринимательской деятельности с применением УСН освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц применяется лишь в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности. При этом, реализация физическим лицом имущества, ранее использованного или используемого им в каком-либо виде предпринимательской деятельности, само по себе не означает ведение предпринимательской деятельности по продаже соответствующего вида имущества. 

Таким образом, необходимо установить последовательно два факта: осуществлял ли налогоплательщик саму предпринимательскую деятельность по купле и продаже собственного недвижимого имущества, а также была ли осуществлена реализация конкретного объекта недвижимости в рамках этой предпринимательской деятельности. 

Судебной практикой сформирован правовой подход, позволяющий квалифицировать доход от продажи физическими лицом недвижимости как по формальным критериям, так и исходя из оценки множества иных значимых фактических обстоятельств, которые могут свидетельствовать либо об отсутствии предпринимательской деятельности по купле-продаже недвижимости, так и о налоговом злоупотреблении при реальном осуществлении предпринимательской деятельности по купли-продажи недвижимости. 

Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 29.10.2013 № 6778/13 указал на необходимость учета таких фактических обстоятельств как принадлежность объектов недвижимости гражданину непродолжительное время, отсутствие доказательств приобретения объектов в личных целях, множественность фактов приобретения и продажи недвижимости, что в совокупности с фактом приобретения этих объектов у учрежденного им же застройщика однозначно свидетельствовало о приобретении объектов недвижимости не в личных целях, а в целях систематического осуществления предпринимательской деятельности. 

В указанном постановлении описаны следующие обстоятельства: «В проверяемом периоде (2007 - 2009 годы) названным лицом было реализовано 10 объектов недвижимого имущества, в том числе 7 жилых объектов (4 четырехкомнатные квартиры, 1 трехкомнатная квартира, 2 блок-секции, состоящие из 6 и 5 жилых комнат), и иное имущество на общую сумму 62 157 791 рубль 56 копеек: в 2007 году - на сумму 31 933 283 рубля 14 копеек, в 2008 году - на сумму 9 989 508 рублей 42 копейки, в 2009 году - на сумму 20 235 000 рублей. 

При этом в указанном периоде ФИО5 являлся собственником 33 квартир и 8 блок-секций. 

По состоянию на декабрь 2011 года ФИО5 являлся собственником 84 объектов недвижимости, в том числе 50 жилых объектов недвижимости (2 блок-секций, 48 квартир), 15 нежилых объектов недвижимости и 19 иных объектов недвижимости (гаражей). 

Застройщиком многоквартирных домов, нежилых помещений, блок-секций и гаражей являлось общество с ограниченной ответственностью "Риал", единственным учредителем которого с момента создания (26.08.2002) являлся ФИО5, который к тому же в периоды с 26.08.2002 по 29.12.2003 и с 15.07.2004 по 09.08.2006 исполнял обязанности руководителя этого общества». Верховный Суд РФ в Определении от 06.03.2018 № 308-КГ17-14457 указал, что «бремя доказывания обстоятельств, указывающих на фактическое вступление гражданина в оборот в качестве субъекта предпринимательства и дающих основания для квалификации полученного физическим лицом дохода как связанного с предпринимательской деятельностью, лежит на налоговом органе», а также подтвердил вышеприведенную позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ: «В отношении деятельности по приобретению и реализации объектов недвижимости вывод о ее предпринимательском характере также может быть сделан с учетом множественности (повторяемости) данных операций, непродолжительного периода времени нахождения имущества в собственности гражданина (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 29.10.2013 N 6778/13)». 

Федеральная налоговая служба РФ в Письме от 07.05.2019 № СА-4-7/8614 привела Обзор судебной практики по спорам, связанным с квалификацией деятельности физических лиц в качестве предпринимательской в целях налогообложения, а также указала на обязанность налогового органа по оценке обстоятельств дела в совокупности и взаимосвязи для целей квалификации сделок по отчуждению товаров, работ, услуг и имущественных прав как хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, а также привела критерии, выработанные судебной практикой для такой оценки.

 В частности, в письме отмечено следующее: «При получении физическим лицом доходов от деятельности, не относимой им к предпринимательской, но подлежащей квалификации в качестве таковой, на указанное лицо будет распространяться соответствующий режим налогообложения, установленный Налоговым кодексом для индивидуальных предпринимателей. Квалификация сделок по отчуждению товаров, работ, услуг и имущественных прав как хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности возможна в том числе в силу длительности, систематичности и массовости действий, направленных на их приобретение и продажу. 

В каждом конкретном случае, оценивая обстоятельства дела в совокупности и взаимосвязи, налоговым органам необходимо выяснять использовалось ли имущество в предпринимательской деятельности и определять занимается физическое лицо предпринимательской деятельностью или реализует свое право на осуществление гражданско-правовых сделок. 

При этом бремя доказывания обстоятельств, указывающих на фактическое вступление гражданина в оборот в качестве субъекта предпринимательской деятельности и дающих основания для квалификации полученного физическим лицом дохода как связанного с предпринимательской деятельностью, лежит на налоговом органе». 

В качестве возможных критериев оценки ФНС России привела следующие: приобретаемое гражданином имущество имеет предпринимательское назначение (не предназначено для использования в личных целях) и установлена направленность действий на систематическое получение прибыли; реализованное гражданином имущество ранее использовалось им в предпринимательских целях. 

При этом в письме указывается на неприменимость указанного критерия после 01.01.2019 г. с учетом внесения изменений в п. 17.1 ст. 217 и пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ. 

Одновременно ФНС России указала на невозможность квалификации деятельности физического лица в качестве предпринимательской при отсутствии признака систематичности извлекаемой прибыли: «недопустимо признание деятельности предпринимательской на основе единичных случаев совершения гражданско-правовых сделок». 

Арбитражный cуд Московского округа в Постановлении от 18.12.2023 по делу № А40-8866/2023 указал, что судами не была дана надлежащая оценка доводам истца, которые имеют значение для правильного рассмотрения дела: «Из содержания жалобы заявителя следует, что необходимо различать в настоящем споре использование имущества и его продажу. Использование имущества в виде сдачи в наем в предпринимательских целях не вызывает сомнения. Эта деятельность подлежала обложению налогом по правилам УСН. Однако, продажу квартиры следует рассматривать иначе, учитывая назначение имущества, цель его приобретения, систематичность продаж, особенности правового регулирования оборота этого вида имущества». 

При новом рассмотрении дела Арбитражный суд г. Москвы в Решении от 14.03.2024 дал оценку однократности продажи объекта недвижимости, его функционального назначения и фактического использования, срока нахождения в собственности. 

Также судом сделано следующее толкование законодательства РФ о налогах и сборах: «применение УСН не может лишать граждан Российской Федерации тех прав (льгот), которые они имели бы при применении обычного режима налогообложения, то есть не может приводить к ухудшению их положения, как налогоплательщика. Иное толкование норм закона порождает правовую коллизию - жилое помещение (квартира) находится в собственности физического лица более 10 лет, что означает применимость к этой квартиры режима полного освобождения от налога при ее продаже. 

Налоговым кодексом не предусмотрена возможность прекращения такого режима при наступлении тех или иных событий или юридических фактов. 

Учитывая, что налоговое законодательство не применяется по аналогии и все сомнения противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах в силу п. 7 ст. 3 НК РФ толкуются в пользу налогоплательщика, суд приходит к выводу о неправомерности доначисления налога УСН в данном случае». 

Как неоднократно отмечалось Конституционным Судом РФ (Постановления от 16.07.2004 № 14-П, Определение от 12.07.2006 № 266-О), в силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями статей 15 и 18 Конституции РФ, механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность взимания налогов и сборов с обязанных лиц и одновременно - надлежащий правовой характер деятельности уполномоченных органов и должностных лиц, связанной с изъятием средств налогообложения. 

Если, осуществляя налоговый контроль, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль в таких случаях может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу статей 34 (часть 1), 35 (части 1 - 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации недопустимо. В решениях Конституционного Суда Российской Федерации также неоднократно отмечалось, что в силу требований статей 1 (часть 1), 2, 17 (часть 1), 18, 19 и 55 (части 2 и 3) Конституции Российской Федерации применение условий реализации прав и свобод должно осуществляться на основе принципа поддержания доверия граждан к закону и действиям государства (в том числе определения от 03.03.2015 N 417-О, от 02.04.2015 N 583-О). 

Согласно Выписке из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей 18.11.2024 № ИЭ9965-24-54192968 Заявитель с 09.11.2020 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя по основному виду деятельности «68.20 Аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом» согласно ОКВЭД ОК 029-2014. Вид деятельности «68.10 Покупка и продажа собственного недвижимого имущества» не заявлялся им ни в качестве основного, ни в качестве дополнительных видов предпринимательской деятельности Заявителя, следовательно, им не велась предпринимательская деятельность для целей систематического и целенаправленного извлечения прибыли путем совершения операций по покупке и продаже недвижимого имущества. 

Заявитель спорный доход от реализации квартиры в Книге учета доходов и расходов не отражал, в налоговой декларации по единому налогу УСН не заявлял и при заключении Договора купли-продажи квартиры от 09.07.2022 (далее – Договор) действовал в статусе физического лица. Согласно п. 2.3 Договора денежные средства подлежали зачислению на счет физического лица (40817…), а не на счет индивидуального предпринимателя (40802...) (Положение Банка России от 27.02.2017 № 579-П "О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения"). 

Таким образом, отсутствуют доказательства самостоятельной квалификации Заявителем спорного дохода от реализации квартиры в качестве дохода от предпринимательской деятельности. 

Суд также учел, что согласно пункта 1 Договора недвижимое имущество являлось квартирой в многоквартирном доме с назначением: жилое. 

Согласно Единого жилищного документа № 1288, выданного управляющей компанией ВК «Комфорт», по адресу данной квартиры с 25.11.2011 по 31.05.2022 были прописаны как сам Заявитель, так и все члены его семьи - муж ФИО6 и дочь ФИО7, что дополнительно подтверждается копиями паспортов, представленными в материалы дела. Фактическое проживание подтверждается также фактом обучения дочери - ФИО7 в период с 2011 по 2020 годы в образовательном учреждении по месту жительства - школе № 1494, расположенной в 300 метрах от дома по адресам Ботаническая улица, 9А и 11А (копия аттестата о среднем образовании; медицинская карта ребенка). Данный объект был единственной квартирой для проживания семьи в Москве (по месту нахождения работодателя Заявителя) в период с 2011 по 2021 год. 

Таким образом, недвижимое имущество по своему назначению не относилось безусловно к имуществу, использование которого не может быть в личных целях. Имущество на протяжении более чем 10 лет фактически использовалось Заявителем для личного проживания совместно с членами его семьи и лишь непродолжительное время (с 26.01.2021 по 04.06.2022) передавалось в аренду в связи с планами по смене места жительства.

Квартира была приобретена Заявителем на основании Договора купли-продажи 18.04.2011 и принадлежала ему с 29.04.2011. (п. 1.2 Договора купли-продажи от 09.07.2022) до момента перехода права собственности в 2022 году. 

Заявитель не владел квартирой непродолжительное время, что могло бы свидетельствовать о ее приобретении в целях извлечения предпринимательской прибыли от осуществления деятельности по купле-продаже недвижимого имущества. Заявитель владел квартирой более 11 лет, что в силу п. 17 ст. 217 НК РФ освобождает его доход от продажи данного объекта от налогообложения налогом на доходы физических лиц. 

Приобретение квартиры Заявителем в 2011 году было обусловлено его переездом из Нижнего Новгорода в Москву в связи со сменой места работы, что подтверждается записями №№ 18-20 в трудовой книжке. 

Продажа квартиры Заявителем в 2022 году была обусловлена необходимостью смены места жительства в связи с поступлением дочери в высшее учебное заведение. Практически одновременно с заключением Договора купли-продажи квартиры от 09.07.2022 Заявителем был заключен Договор купли-продажи от 13.07.2022 на приобретение квартиры по адресу: 

<

...> д. …., стр. …., кв…. (адрес не указывается в целях сохранения персональных данных); в которой он и члены его семьи были затем (29.11.2022) зарегистрированы и проживают по настоящее время, что подтверждается представленными в материалы дела копиями паспортов. 

При этом, денежные средства от продажи спорной квартиры были использованы для приобретения квартиры Договор купли-продажи от 13.07.2022 для проживания семьи, что подтверждается условиями расчетов (изложенными в соответствующих договорах), платежными поручениями № 408067 от 11.07.2022 (получение денежных средств от продажи квартиры,) и № 218569 от 26.07.2022 (перевод денежных средств в оплату приобретаемой недвижимости) и Выписками ПАО «Сбербанк» от 10.10.2024 из лицевых счётов Заявителя по дебетовой карте и вкладу «Сберегательный счет» за период 11.07.2022 - 14.07.2022. 

Таким образом, как приобретение так и продажа квартиры были осуществлены в связи с целями личного характера, связанными с непосредственным использованием объектов недвижимости для личного проживания. 

Оспариваемым решением указывается на реализацию Заявителем 4-х объектов недвижимости за период осуществления предпринимательской деятельности с 2020 по 2022 год. 

Данный довод не соответствует действительности: помимо продажи Квартиры в 2022 году, Заявитель за период осуществления своей предпринимательской деятельности не продал ни одного иного объекта недвижимости. 

Оспариваемое решение налогового органа содержит перечень всех объектов недвижимости, когда-либо принадлежавших Заявителю, из которого следует, что последний объект недвижимости был реализован им 08.04.2020, т.е. до начала регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Заявитель пояснил, что им была реализована квартира, которая находилась в соседнем доме с его местом проживания (Москва, ул. Кашенкин луг, д.8, к.3, кв. 38). 

Данная квартира была приобретена с целью временного проживания родителей Заявителя на период посещения Москвы с дальнейшим переселением на постоянное место жительства, но в связи с переменой их планов в 2020 году была продана, при этом доход от продажи отражен в декларации по налогу на доходы физических лиц за 2020 год, с которого был исчислен и уплачен в бюджет налог. Реализация иных объектов недвижимости в 2013 и 2009 годах, находившихся в г. Пермь и Свердловской области, также была связана с фактами смены места жительства и работы Заявителя, что также подтверждается данными трудовой книжки. 

Таким образом, налоговым органом не установлено фактов длительных, систематичных и массовых действий, направленных на приобретение и последующую продажу объектов недвижимости для квалификации сделки по отчуждению Квартиры, как хозяйственной операции, связанной с осуществлением предпринимательской деятельности. 

При вынесении оспариваемого решения налоговым органом не было установлено и зафиксировано ни одного признака, который свидетельствовал бы об осуществлении Заявителем предпринимательской деятельности по купле и продаже недвижимого имущества. 

В ходе рассмотрения дела установлено, что в основе оспариваемого решения лежит единственный вывод Инспекции: доход от продажи квартиры необходимо рассматривать как доход от предпринимательской деятельности. 

В соответствии со статьёй 2 Гражданского кодекса РФ предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке. 

Согласно пункту 1 статьи 23 Гражданского кодекса РФ гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. 

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 17.12.1996 № 20-П, гражданин - индивидуальный предприниматель использует своё имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод, и в этом смысле его имущество юридически не разграничено. 

В связи с этим для квалификации полученных предпринимателями доходов от использования имущества применяются следующие критерии: цель приобретения имущества, характер использования имущества, его функциональное назначение, систематичность продажи имущества либо систематическое использование его для получения дохода и другие. 

В отношении деятельности по приобретению и реализации объектов недвижимости вывод о её предпринимательском характере также может быть сделан с учётом множественности (повторяемости) данных операций, непродолжительного периода времени нахождения имущества в собственности гражданина (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.10.2013 № 6778/13). 

Таким образом, отсутствие конкретного вида деятельности в свидетельстве о государственной регистрации индивидуального предпринимателя, а также в едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей не влечёт признания такой деятельности - непредпринимательской. 

В соответствии с пунктом 2 статьи 212 Гражданского кодекса РФ имущество может находиться в собственности граждан и юридических лиц, а также Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований. При этом установленное гражданским законодательством право гражданина иметь в собственности имущество, приобретаемое по основаниям, указанным в статье 218 Гражданского кодекса РФ, не обусловлено наличием или отсутствием у гражданина статуса индивидуального предпринимателя. 

Таким образом, право собственности на объект недвижимого имущества регистрируется (прекращается) в общеустановленном порядке независимо от наличия у гражданина статуса индивидуального предпринимателя. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощённую систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 НК РФ. Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы. 

На основании пункта 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретённых, выручка от реализации имущественных прав. 

При налогообложении дохода определяющее значение имеет характер использования, а также назначение спорного имущества (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П). 

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.06.2013 N 18384/12 по делу N А76- 23943/2011, о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации, хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок. 

Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ является, в том числе, доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ. 

Перечень видов доходов, являющихся доходами от источников в Российской Федерации, установлен пунктом 1 статьи 208 НК РФ, согласно абзацу 2 подпункта 5 пункта 1 которой к числу доходов от источников в Российской Федерации, подлежащих обложению НДФЛ, относятся доходы, полученные от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации. 

Согласно пункту 17.1 статьи 217 и пункту 2 статьи 217.1 НК РФ освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц доходы, получаемые физическими лицами за соответствующий налоговый период от продажи объектов недвижимого имущества, а также долей в указанном имуществе, при условии, что такой объект находился в собственности налогоплательщика в течение минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества и более. Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно (определения от 14.07.2011 № 1017-О-О, 19.11.2015 № 2552-0, от 29.03.2016 № 486-0, от 28.02.2017 № 238- 0, от 28.06.2018 № 1634-0, от 17.07.2018 № 1678-0) указывал, что возможность применения имущественного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц при продаже имущества для целей исчисления и уплаты НДФЛ не распространяется на физических лиц, использующих имущество в предпринимательской деятельности, что определено в статье 220 НК РФ. 

Квалификация сделок по отчуждению товаров, работ, услуг и имущественных прав как хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности возможна, в том числе в силу длительности, систематичности и массовости действий, направленных на их приобретение и продажу. 

Как отмечено в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 06.03.2018 № 308-КГ17-14457 по делу № А53-18839/2016, направленность действий гражданина на систематическое получение прибыли состоит в активных действиях –вовлечении соответствующих ресурсов (оборудования, рабочей силы, технологии, сырья, материалов, энергии, информационных ресурсов и т.д.), нацеленности произведенных затрат на получение положительного финансового результата. 

В соответствии с письмом ФНС России от 07.05.2019 № СА-4-7/8614 «О направлении обзора судебной практики по спорам, связанным с квалификацией деятельности физических лиц в качестве предпринимательской в целях налогообложения» следует, что квалификация сделок по отчуждению товаров, работ, услуг и имущественных прав как хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности возможна, в том числе в силу длительности, систематичности и массовости действий, направленных на их приобретение и продажу. 

При этом, ФНС России установлены признаки, не позволяющие квалифицировать деятельность физического лица в качестве предпринимательской в случаях отсутствия ключевых признаков, поименованных в статье 2 ГК РФ (п. 3.1. письма № СА-4-7/8614). Из материалов дела следует, что с 09.11.2020 Заявитель является индивидуальным предпринимателем, применяет упрощённую систему налогообложения, объект «доходы». Основной вид деятельности - аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом, вид деятельности «покупка и продажа недвижимого имущества» не заявлялся. 

Как указывалось выше, ФИО1 14.07.2021 продана квартира, находящаяся в собственности в период с 29.04.2011 года по 11.07.2022, следовательно, объект недвижимого имущества находится в собственности заявителя более 11 лет. 

Из представленных доказательств следует, что за период осуществления заявителем предпринимательской деятельности с 09.11.2020 это была единоразовая продажа недвижимого имущества. 

Цель приобретения имущества в 2011 году (для личного использования) подтверждается представленными доказательствами фактического использования квартиры для личного проживания совместно с членами семьи. 

Цель продажи имущества в 2022 году (обусловлена целями личного характера в связи со сменой места жительства) подтверждается представленными доказательствами приобретения в тот же период времени новой квартиры и последующего ее использования для личного проживания. Иное материалы дела не содержат. 

Таким образом, к рассматриваемым правоотношениям необходимо применять нормы главы 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц», так как Заявитель не приобретал имущество в качестве предпринимателя для последующей реализации, а осуществленная продажа была единственным случаем продажи жилого недвижимого имущества (квартиры), также обусловленная личными целями, что не образует у Заявителя устойчивый и повторяющийся вид предпринимательской деятельности «продажа недвижимости». 

Кроме того, применение УСН не может лишать граждан Российской Федерации тех прав (льгот), которые они имели бы при применении обычного режима налогообложения, то есть не может приводить к ухудшению их положения, как налогоплательщика. Иное толкование норм закона порождает правовую коллизию - жилое помещение (квартира) находится в собственности физического лица более 11 лет, что означает применимость к этой квартире режима полного освобождения от налога при ее продаже. 

Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрена возможность прекращения такого режима при наступлении тех или иных событий или юридических фактов. В силу норм статей 217.1 НК РФ не подлежат налогообложению продаваемые квартиры (жилые помещения), находящиеся в собственности больше минимального предельного срока владения таким жилым помещением (в данном случае этот срок превышен более чем в три раза).

При этом с 01.01.2019 из пункта 17.1 статьи 217 НК РФ исключено ограничение на вышеуказанное освобождение доходов, получаемых физическими лицами от продажи имущества, непосредственно используемого в предпринимательской деятельности, если таковым имуществом являются жилые дома, квартиры, комнаты, включая приватизированные жилые помещения, садовые дома или доли в них, а также транспортные средства. 

Указанное изменение нормы закона позволяет сделать вывод о том, что законодатель рассматривал доход от продажи квартиры, в том числе ранее использовавшейся в предпринимательской деятельности, не как доход, облагаемый предпринимательским налогом (в данном случае УСН), а как база для возможного начисления НДФЛ. 

Данное толкование приводится также в Письме Минфина РФ от 22.09.2021 № 03-11-11/76758 и Письме ФНС РФ от 07.05.2019 г. № СА-4-7/8614. Правомерность изложенных выводов подтверждается постановлением Арбитражного суда Московского округа по делу №А40-8866/2023 от 18.12.2023. 

Ссылка Инспекции на судебную практику по иным делам судом отклоняется, поскольку обстоятельства дел, на которые ссылается налоговый орган, не идентичны обстоятельствам настоящего дела. 

Принимая во внимание вышеизложенное, суд правомерно пришел к выводу, что решение налогового органа в оспариваемой части нарушает права и законные интересы Заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, поскольку, как указано выше, подход, примененный налоговым органом и отраженный в оспариваемом решении, ухудшает положение Заявителя, так как незаконно (в отсутствие надлежащих доказательств осуществления им предпринимательской деятельности по купле и продаже недвижимости) возлагает на него обязанность уплатить налог.

Довод апелляционной жалобы о том, что «не установлено фактов длительных, систематичных и массовых действий, направленных на приобретение и последующую продажу объектов недвижимости для квалификации сделки по продаже Квартиры, как хозяйственной операции, связанной с предпринимательской деятельностью. При вынесении оспариваемого решения налоговым органом не было установлено и зафиксировано ни одного признака, который свидетельствовал бы об осуществлении Заявителем предпринимательской деятельности по купле и продаже недвижимого имущества», судом апелляционной инстанции отклоняется, так как налоговый орган не приводит ни одного доказательства наличия у Заявителя предпринимательской деятельности по купле и продаже недвижимого имущества - спорная сделка по отчуждения объекта недвижимости (квартиры) была единственной у Заявителя с момента его регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, квартира принадлежала Заявителю более 11 лет и большую часть этого времени использовалась им для личных целей, а ее отчуждение было также обусловлено личными целями: смена места жительства и приобретение на средства от этой сделки новой квартиры (по текущему адресу проживания и регистрации). Наличие же факта сдачи квартиры в аренду непродолжительное время перед ее продажей не является безусловным квалифицирующим признаком ведения предпринимательской деятельности по купли-продажи недвижимости. Судом первой инстанции были исследованы все доказательства и обстоятельства, относящиеся к спорной сделке, установление которых необходимо для правильного разрешения спора (в том числе характер объекта и его предназначение, срок владения, использование в личных целях, единичность сделки, обстоятельства приобретения и продажи объекта). 

Арбитражный суд г. Москвы, с учетом представленных в материалы дела доказательств цели приобретения квартиры, срока владения ею, функционального назначения и фактического использования квартиры в личных целях, продажи объекта в связи со сменой места жительства и для приобретения другой квартиры в личных целях (для подтвержденного фактического проживания в ней), а также, учитывая однократность сделки купли-продажи, отсутствие заявления о намерении осуществлять деятельность по купле-продаже недвижимого имущества в совокупности с положениями п. 17.1 ст. 217 НК РФ (в редакции действующей с 2019 года), сделал обоснованный вывод о том, что к рассматриваемым в настоящем деле правоотношениям необходимо применять нормы главы 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц», так как Заявитель не приобретал имущество в качестве предпринимателя для последующей реализации, а осуществленная продажа была единственным случаем продажи жилого недвижимого имущества (квартиры), также обусловленная личными целями, что не образует у Заявителя устойчивый и повторяющийся вид предпринимательской деятельности «продажа недвижимости».

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводов суда первой инстанции. Принятое судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

Руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 18.03.2025 по делу №А40-278480/24 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа. 

Председательствующий судья:                                                      О.С. Сумина 

Судьи:                                                                                               Т.Т. Маркова 

                                                                                                           Д.Е. Лепихин 

Телефон справочной службы суда – 8 (495) 987-28-00.