АРБИТРАЖНЫЙ СУД  

НИЖЕГОРОДСКОЙ ОБЛАСТИ

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

Дело №А43-3745/2024

г. Нижний Новгород                                                                                    11 июля 2025 года

Резолютивная часть решения объявлена 16 июня  2025 года

Решение в полном объеме изготовлено 11 июля 2025 года

Арбитражный суд Нижегородской области в составе судьи Вершининой Екатерины Игоревны (вн. шифр 56-60), при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Смирновой Н.И., рассмотрев в судебном заседании дело по уточненному заявлению общества с ограниченной ответственностью "Декор" (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №21 по Нижегородской области от 11.07.2023 №1370 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части налогов и штрафа на общую сумму 51 442 526 руб. 34 коп.,

при участии представителей участвующих в деле лиц:

от заявителя ФИО1 (доверенность от 26.02.2024, удостоверение адвоката),

от МИФНС №21 по Нижегородской области: ФИО2 (доверенность от 12.05.2025),ФИО3 (доверенность от 22.12.2023),

от УФНС по Нижегородской области: ФИО3 (доверенность от 14.11.2022),

установил:

в Арбитражный суд Нижегородской области обратилось общество с ограниченной ответственностью "Декор" (далее - заявитель, общество) с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №21 по Нижегородской области от 11.07.2023 №1370 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При рассмотрении дела заявитель в порядке статьи 49 АПК РФ уточнил заявленное требование, исключив требование относительно доначисленных налогов в отношении контрагента ООО "Стройкомпани". В остальной части решение о доначислении налогов и штрафа в размере 51 442 526 руб. 34 коп. просит признать недействительным.

Представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №21 по Нижегородской области (далее - Инспекция, МИФНС №21 по Нижегородской области, налоговый орган) и Управления ФНС России по Нижегородской области (далее - Управление) не возражали против принятия уточнения.

В порядке статьи 49 АПК РФ в судебном заседании 14.05.2025 суд принял уточнение, заявленное обществом.

В оспариваемой части решение налогового органа общество полагает несоответствующим требованиям статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), нарушающим его права и законные интересы.

Заявитель отмечает, что не может нести ответственность за действия контрагентов первого и последующего звеньев, в связи с чем, негативная информация о спорных контрагентам не свидетельствует о наличии в действиях общества налогового нарушения. По мнению заявителя, выводы налогового органа об обратном имеют предположительный характер, документально достоверными доказательствами не подтверждены, анализ цепочек вычетов надлежащим образом не осуществлен. Заявитель полагает, что со своей стороны подтвердил необходимость привлечения спорных контрагентов и реальность заключенных с ними договором. В подтверждение чего ссылается на протоколы допросов сотрудников общества, поставщиков спорных контрагентов, первичные документы по спорным взаимоотношениям, выписки по счетам спорных организаций, подтвержденность  расчетов с ними.

Подробно доводы общества изложены в заявлении, дополнениях к нему и поддержаны представителем в судебном заседании.

Налоговый орган с требованием заявителя не согласен, просит суд отказать заявителю в его удовлетворении, полагая решение в оспариваемой части законным и обоснованным, факт допущенных обществом налоговых нарушений подтвержденным материалами дела, в том числе, данными об отсутствии у спорных контрагентов материальных и трудовых ресурсов, сведениями, опровергающими участие их руководителей в сфере ремонтно-строительных работ, данными налоговой отчетности спорных контрагентов, установленными налоговым органом фактами выполнения спорных работ реальными субподрядными организациями, признаками взаимосвязи спорных контрагентов.

Подробно доводы налогового органа изложены в отзыве на заявление, дополнениях к нему и поддержаны представителями в судебном заседании.

Представитель Управления в судебном заседании поддержал позицию налогового органа.

Изучив материалы дела, выслушав доводы лиц, участвующих в деле, судом установлены следующие обстоятельства.

На основании решения Инспекции № 1 от 29.12. проведена выездная налоговая проверка ООО "Декор" за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

            Проверкой установлено, что Общество в результате совершения умышленных действий в нарушение требований пункта 2 статьи 169, пункта 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172, статей 252, 254, пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) неправомерно применило налоговый вычет по 35 контрагентам:

            ООО «А ПЛЮС ЭНЕРГИЯ» ИНН 

<

***>;

            ООО «АЗИМУТ» ИНН 

<

***>;

            ООО «АКТОР» ИНН 

<

***>;

            ООО «АЛЬБАТРОС-НН» ИНН 

<

***>;

            ООО «АРКОНИК» ИНН 

<

***>;

            ООО «АРТИНТЕРЬЕР» ИНН 

<

***>;

            ООО «АТЛАНТ» ИНН 

<

***>;           

            ООО «БАРА-СЕРВИС» ИНН 

<

***>;

            ООО «БЕТТА» ИНН 

<

***>;

            ООО «ВОЛГАСТРОЙИНВЕСТ» ИНН 

<

***>;

            ООО «ГАММА» ИНН 

<

***>;

            ООО «ЗИНТЕР» ИНН 

<

***>;

            ООО «ИВСЕРВИС ПЛЮС» ИНН 

<

***>;

            ООО «ИЛАНТ» ИНН 

<

***>;

            ООО «ЛЕКС» ИНН 

<

***>;

            ООО «ЛЕОН» ИНН 

<

***>;

            ООО «МАКСИМА» ИНН 

<

***>;

            ООО «МЕГА-СТРОЙ» ИНН 

<

***>;

            ООО «МИКТАН» ИНН 

<

***>;

            ООО «ОРИОН» ИНН 

<

***>;

            ООО «ПОРТЛАЙН» ИНН 

<

***>;

            ООО «ПРОМЕТЕЙ» ИНН 

<

***>;

            ООО «РОДНИК-НН» ИНН 

<

***>;

            ООО «СПЕЦСТРОЙИНДУСТРИЯ-НН» ИНН 

<

***>;

            ООО «СТАРТСТРОЙ» ИНН 

<

***>;

            ООО «СТРОЙКОМПАНИ» ИНН 

<

***>;

            ООО «СТРОЙРЕЗЕРВ» ИНН 

<

***>;

            ООО «ТЕПЛОКОМФОРТ» ИНН 

<

***>;

            ООО «ТЕХНОДОР» ИНН 

<

***>;

            ООО «ТЕХСИТИ» ИНН 

<

***>;

            ООО «ЭРУДИТ» ИНН 

<

***>;

            ООО «ЭТАЛОН-СТРОЙ» ИНН 

<

***>;

            ИП ФИО4 ИНН 

<

***>;

            ИП ФИО5 ИНН 

<

***>;

            ИП ФИО6 ИНН 

<

***>,

            а также неправомерно включило в состав расходов, связанных с реализацией, суммы затрат по взаимоотношениям с организациями ООО «А ПЛЮС ЭНЕРГИЯ», ООО «АРТИНТЕРЬЕР», ООО «ИВСЕРВИС ПЛЮС», ООО «МЕГА-СТРОЙ», ООО «МИКТАН», ИП ФИО6

            По результатам проведенной выездной налоговой проверки составлен акт № 7770 от 25.10.2022  и дополнения к нему от 09.03.2023.

            По результатам контрольных мероприятий в отношении Общества при участии представителя общества налоговым органом вынесено оспариваемое в рамках настоящего дела решение от 11.07.2023 №1370 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Обществу доначислены налоги в общем размере 53 469 823 руб., в том числе: НДС в сумме 50 552 348 рублей, налог на прибыль в сумме 2 670 071 рублей.Также Общество привлечено к ответственности, предусмотренной ч.3 ст.122 НК РФ, в виде штрафа в размере 247 404 руб. ( с учетом уменьшения размеров штрафов в 16 раз в связи с наличием обстоятельств, смягчающих ответственность).

            Не согласившись с решением, Общество обратилось с апелляционной жалобой в УФНС России по Нижегородской области, которое решением № 09-11-35/04562@ от 27.12.2023 в удовлетворении жалобы отказало. 

            Изложенные обстоятельства явились основанием для обращения общества в арбитражный суд с рассматриваемым требованием.

            В соответствии с пунктом 2 статьи 29 и частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

            Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершении действия (бездействие).

            В соответствии с пунктом 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов.

            Согласно статье 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений плательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ.

            Целью налоговых проверок является контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах (пункты 1, 2 статьи 87 НК РФ).

            Порядок проведения выездной налоговой проверки установлен статьей 89 НК РФ.

            Должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы (пункт 1 статьи 93 НК РФ).

            Согласно пункту 1 статьи 93.1 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого плательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента), эти документы (информацию).

            Истребование документов (информации), касающихся деятельности проверяемого плательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента), может проводиться также при рассмотрении материалов налоговой проверки на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.

            Налоговый орган, должностное лицо которого вправе истребовать документы (информацию) в соответствии с пунктами 1. 2 и 2.1 статьи 93.1 НК РФ, направляет поручение об истребовании документов (информации), касающихся деятельности плательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента), в налоговый орган по месту учета липа, у которого должны быть истребованы указанные документы (информация).

            При этом в поручении указывается, при проведении какого мероприятия налогового контроля либо что в связи с наличием недоимки и задолженности по пеням и штрафам возникла необходимость в представлении документов (информации), а при истребовании информации относительно конкретной сделки указываются также сведения, позволяющие идентифицировать эту сделку (пункт 3 статьи 93.1 НК РФ).

            В соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 100 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.

            Акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем), если иное не предусмотрено настоящим пунктом (абзац 1 пункта 5 статьи 100 НК РФ).

            Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений (абзац 1 пункта 6 статьи 100 НК РФ).

            В акте налоговой проверки указываются  документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых (подпункт 12 пункта 2 статьи 100 НК РФ).

            К акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются (пункт 3.1 статьи 100 НК РФ).

            В силу пункта 1 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 настоящей статьи, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения может быть продлен, но не более чем на один месяц.

            Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

            Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе до рассмотрения материалов указанной проверки ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля в течение срока, предусмотренного для представления письменных возражений пунктом 6 статьи 100 настоящего Кодекса и пунктом 6.2 настоящей статьи (пункт 2 статьи 101 НК РФ).

            Согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц дополнительных мероприятий налогового контроля. В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 настоящего Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

            В соответствии с пунктом 6.1 статьи 101 НК РФ начало и окончание дополнительных мероприятий налогового контроля, сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении дополнительных мероприятий налогового контроля, а также полученные дополнительные доказательства для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса в случае, если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за эти нарушения законодательства о налогах и сборах, фиксируются в дополнении к акту налоговой проверки.

            Дополнение к акту налоговой проверки должно быть составлено и подписано должностными лицами налогового органа, проводящими дополнительные мероприятия налогового контроля, в течение пятнадцати дней со дня окончания таких мероприятий.

Дополнение к акту налоговой проверки с приложением материалов, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, в течение пяти дней с даты этого дополнения должно быть вручено лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), под расписку или передано иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем), если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

            Пунктом 6.2 статьи 101 НК РФ установлено, что лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в течение пятнадцати дней со дня получения дополнения к акту налоговой проверки вправе представить в налоговый орган письменные возражения по такому дополнению к акту налоговой проверки в целом или по его отдельным положениям.

            Пунктом 7 статьи 101 НК РФ определено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

            - о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

            - об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

            В силу пункта 8 статьи 101 Кодекса в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

            В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

            Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

            Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

            Вместе с тем, фактов злоупотреблений полномочиями сотрудниками Инспекции, проводящими выездную налоговую проверку, не установлено.

            Процессуальных нарушений, влекущих ущемление прав лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения, при проведении проверки и вынесении оспариваемого решения налоговым органом не допущено.

            В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

            Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

            Указанная позиция отражена в определении Верховного Суда Российской Федерации от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920.

            Согласно пунктам 1, 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ вычеты.

            Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт  2 статьи 171 НК РФ).

            В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

            В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

            В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога на добавленную стоимость к вычету в порядке, установленном НК РФ.

            Сведения, которые должны быть указаны в счете-фактуре, определены пунктами 5, 5.1, 6, статьи 169 НК РФ.

            Согласно пунктам 5, 5.1 статьи 169 НК РФ в счете-фактуре, выставляемом при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должны быть указаны в том числе: порядковый номер и дата составления счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг), исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); налоговая ставка и т.д. При этом указанные сведения, отражаемые в счете-фактуре, должны быть достоверными.

            Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 2, 5, 5.1, 6 статьи 169 НКРФ.

            Налогоплательщик имеет право применить налоговые вычеты при наличии реального осуществления хозяйственных операций, а налоговый орган признать незаконным применение налоговых вычетов в случае, если они не подтверждены надлежащими документами, содержащими достоверные и непротиворечивые сведения.

            На основании пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. 

            Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

            Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

            Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

            Учитывая вышеизложенное, к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, могут быть отнесены только обоснованные затраты, обязанность подтверждения которых возложена на налогоплательщика.

            Согласно части 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее по тексту - Закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

            Из анализа положений статей 171, 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

            В Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 N 15570/12 сформулирован ряд критериев, по которым должно осуществляться отграничение законной оптимизации структуры бизнеса от дробления бизнеса в целях получения необоснованной налоговой выгоды: самостоятельность выполняемых организациями видов деятельности, включение их деятельности в единый производственный процесс, направленность на достижение общего экономического результата, действительная хозяйственная, экономическая самостоятельность организаций.

            Таким образом, в рамках мероприятий налогового контроля налоговыми органами могут быть установлены факты снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом, получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

            Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ, не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

            Пунктом 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

            Как отмечено в письме ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса РФ", искажение сведений об операциях может быть произведено путем отражения в учете фактов, не имевших место в действительности.    Нереальная операция в целях налогообложения не учитывается, иные критерии в отношении нее не оцениваются и доказыванию не подлежат. Искажение сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление сумм налогов таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений.

            В письме от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@ "О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 Налогового кодекса РФ" ФНС России указывала, что положения пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса РФ следует применять в случае доказывания умышленных действий самого налогоплательщика, выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога, неправильного применения налоговой ставки, налоговой льготы, налогового режима, манипулирования статусом налогоплательщика, умышленных действий налогового агента по неудержанию (неполному удержанию) сумм налога, подлежащего удержанию налоговым агентом. Доказывание умысла состоит в выявлении обстоятельств, свидетельствующих о том, что лицо осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

            Из положений главы 21 Налогового кодекса РФ следует, что налог на добавленную стоимость представляет собой изъятие в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой, как разница между суммами налога со стоимости реализованных товаров (услуг) и суммами налога, уплаченного поставщику за данные товары (услуги). Для применения вычета по НДС необходимо, чтобы сделка носила реальный характер, а документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов, содержали достоверную информацию о характере взаимоотношений с контрагентом.

            Таким образом, документы, представленные с целью реализации права на применение вычетов по НДС, должны содержать полную и достоверную информацию об участниках и условиях хозяйственных операций.

            В пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О разъяснено, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

            Исходя из вышеизложенного, налогоплательщик имеет возможность учесть расходы по налогу на прибыль и налоговые вычеты по НДС при наличии реального осуществления хозяйственных операций, а налоговый орган признать незаконным принятие расходов и отказать в вычете по НДС в случае, если они не подтверждены надлежащими документами, содержащими достоверные и непротиворечивые сведения.

            Исходя из правовой позиции, сформулированной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 20.02.2001 N 3-П, в определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 168-О, от 08.04.2004 N 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставляется налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). Существует прямая зависимость реализации налогоплательщиком права на вычет сумм НДС от выполнения им обязанности произвести фактические, имеющие реальный характер затраты на оплату вычитаемых сумм налога. Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

            Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 04.11.2004 N 324-О указано, что отказ в применении права на налоговый вычет при приобретении товаров (работ, услуг) может иметь место, если процесс приобретения товаров (работ, услуг) не сопровождается корреспондирующей этому праву обязанностью поставщика по уплате НДС в бюджет.

            Согласно постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09 само по себе наличие товаров (работ, услуг), равно как и их принятие на учет, не означает автоматического признания хозяйственных операций реальными, а понесенных затрат обоснованными. Налоговый орган может отказать в вычетах по НДС, если будет установлена недобросовестность заявителя.

            В соответствии с пунктом 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. 

            Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. 

            Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53).

            О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: 

            - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; 

            - отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; 

            - учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

            - совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. 

            В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями) (пункт 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53).

            Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей (пункт 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53).

            Обязанность доказывания обстоятельств, порождающих сомнения в добросовестности налогоплательщика, лежит на налоговом органе. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статей 162 Арбитражного процессуального кодекса РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

            Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьей 172 Налогового кодекса РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

            Налогоплательщик вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

            Данные обстоятельства служат индикатором серьезности деловых намерений (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09).

            Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

  Как установлено налоговым органом, обществом создан формальный документооборот в отсутствии реальности исполнения договорных обязательств указанными выше спорными контрагентами с целью завышения налоговых вычетов по НДС и расходов при исчислении налога на прибыль.

Указанные вывод налогового органа основывается на установленных налоговым органом фактах, свидетельствующих о фиктивности сделок, заключенным между налогоплательщиком и спорными контрагентами, об отсутствии ведения реальной хозяйственной деятельности спорными контрагентами, не возможности выполнения ими условий договоров, о формальном формировании налоговых вычетов по НДС.

Согласно материалам дела основным видом деятельности ООО «Декор» являются работы строительные отделочные.

Среднесписочная численность работников Общества в проверяемом периоде составляла: в 2018 году - 65 чел., в 2019 году - 62 чел., в 2020 году - 65 чел.

ООО «Декор» в проверяемом периоде располагало 10 транспортными средствами (грузовыми автомобилями и специализированными автомобилями автокранами).

Основными заказчиками строительно-монтажных, общестроительных, монолитных работ Общества в проверяемом периоде являлись: ООО «Специализированный застройщик «ННДК»» ИНН 

<

***>, ООО «НСК» ИНН 

<

***>, ООО «МГ Строй» ИНН 

<

***>, ООО «Специализированный застройщик «Выбор-ННДК» ИНН 

<

***>, ООО «Статус» ИНН 

<

***>, ООО «ЭФА - 2» ИНН 

<

***>, ООО «НГСТ» ИНН 

<

***>, АО КБ «Вымпел»ИНН 

<

***>.

Для исполнения обязательств перед заказчиками в проверяемый период 2018-2020  гг. Общество в качестве исполнителей строительно-монтажных, общестроительных, монолитных работ, исполнителей транспортных услуг, поставщиков товарно-материальных ценностей (далее - ТМЦ) привлекло выше указанных 35 контрагентов. 

По результатам анализа условий договоров со спорными контрагентами Инспекцией установлено предусмотренное пунктами 10.9 договоров обязательство подрядчиков по представлению свидетельств о государственной регистрации и постановке на налоговый учет, о членстве в СРО,  о допуске к определенному виду работ, выписки из ЕГРЮЛ, устава, доверенности, приказа об назначении ответственного за производство работ, деклараций по НДС за последний отчетный период, документов, подтверждающих права на складские и/или офисные помещения.

Ни по одному из спорных контрагентов такие документы обществом не были представлены. 

При этом полученные в ходе проведения проверки свидетельские показания директора общества ФИО7 и главного инженера общества ФИО8 противоречат выше приведенному условию договоров в части необходимости подтверждения членства в СРО.

Также налоговым органом осуществлено сопоставление условий заключенных обществом договоров с реальными контрагентами ООО "Гранд-СтройМонолит",  ООО "Корпорация Алекс", ООО "ЛК-Строй", ООО "Сивил-Инжиниргин", с условиями договоров со спорными контрагентами, по результатам которого установлены отличия  в части установленных требований к качеству выполняемых подрядчиком работ, порядку финансирования подрядчика, сдачи и приемки работ, ответственности сторон.

В результате анализа деятельности спорных контрагентов налоговым органом установлены следующие обстоятельства, опровергающие возможность спорных контрагентов осуществить подрядные работы.

Контрагенты не обладают достаточными трудовыми ресурсами (отсутствие персонала, либо минимальная численность от 1 до 3 человек), имели короткий период осуществления деятельности с последующим исключением из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа

В результате анализа расчетных счетов ООО "А плюс энергия", ООО "Бара-Сервис", ООО "Мега-Строй", ООО "Миктан", ООО "Эталон-Строй", ООО "Альбатрос", ООО "Актор" ООО "Арконик", ООО "Волгостройинвест", ООО "Теплокомфорт" налоговым органом не установлено перечислений денежных средств от общества. При этом условиями договора способ оплаты не установлен, 

Из анализа расчетного счета ООО «ИЛАНТ» не прослеживается приобретение дорожных плит, реализуемых по договору поставки в ООО «ДЕКОР».

Векселя, полученные ООО "Бара-Сервис", ООО "Мега-Строй", ООО "Миктан" в счет оплаты по договору согласно ответу ПАО "Сбербанк" к оплате не предъявлялись, предъявлялись иными лицами.

Оплата спорным контрагентам ООО "Азимут", ООО "Артинтерьер", ООО "Волгастройинвест" по договорам осуществлена обществом не в полном объеме.

При этом в ходе проверки не представлен договор поставки, послуживший основанием перечисления в адрес ООО "Артинтерьер" денежных средств за материалы.

Движения денежных средств по расчетным счетам спорных контрагентов носят "транзитный характер", отсутствуют платежи за аренду помещений, коммунальные платежи, по заработной плате.

В отношении расчетных счетов части контрагентов установлено их использование в схеме "обналичивания" и вывода денежных средств

Выявлено указание в ряде договоров реквизитов расчетных счетов контрагентов, которые были открыты значительно позже даты заключения договоров с ним: 

ООО "А плюс энергия" счет в КБ "Локо-Банк", на который содержится ссылка в договорах от 01.01.2019, от 01.03.2019 открыт 11.04.2019,

ООО "Бара-Сервис" счет в ПАО "Сбербанк" открыт 13.08.2018, а договор подряда с обществом заключен 01.07.2018,

ООО "Зинтер" счет в АО "Россельхозбанк", указанный в договоре с обществом от 05.11.2020, открыт 16.12.2020,

ООО "Стартстрой" счет в ПАО АКБ "Авангард", указанный в договоре 18.05.2020 открыт 22.05.2020,

ИП ФИО6 счет в ПАО "ФК Открытие" открыл 14.05.2019, тогда как договор заключен 29.04.2019,

ИП ФИО5 счет в АО "Альфа Банк" открыл 17.06.2019, после заключения договора 03.06.2019.

В день заключения договора с обществом открыт счет ООО "Актор" (01.09.2020),  ИП ФИО9 (26.04.2019), незадолго до заключения договора с обществом от 01.08.2019 открыт счет в банке ООО "Ивсервис плюс" -29.07.2019, до заключения договора  21.10.2019 открыт счет в банке ООО "Леон" - 17.10.2019, до заключения договора  06.04.2020 открыт счет в банке ООО "Технодор" - 24.03.2020.

Сводным анализом объемов выполненных работ, сроков их выполнения, наименований и условий сдачи и приемки выполненных работы у спорных контрагентов налоговым органом установлено превышение объема работ, принимаемых генеральными заказчиками ООО "Нижегородгражданстрой" в отношении работ, осуществленных ООО "А плюс энергия".

Установлено, что работы по отделке фасадов  на объекте "многоквартирный дом... по адресу: 

<

...>" выполняло не ООО "А плюс энергия", а ООО "Сивил-Инжиниринг". 

Установка люков на объекте "многоквартирный дом...в границах улиц Лобачевского, Коммуны, Циолковского в Сормовском района г.Н.Новгорода" выполнена в более ранний период не ООО "Ивсервис плюс", а ООО "ЛК-Строй". Отделка фасадов на данном объекте также выполнила иная организация - ООО "Сивил-Инжиниринг".

Часть работ, отраженных в первичных документах ООО "А плюс энергия", ООО "Бара-Сервис", ООО "Мега-Строй", ООО "Миктан", ООО "Артинтерьер", ООО "Волгастройинвест", ИП ФИО6 не принимались заказчиками ООО "ЭФА-2", АО КБ "Вымпел",  дублирует работы, выполненные ООО "ЛК-Строй", ООО "Корпорация АПЕКС", ООО "Сивил-Инжиниринг".

Наименование работ, отраженных в акте выполненных работ ООО "А плюс энергия", ООО "Бара-Сервис", ООО "Азимут", ООО "Мега-Строй", ООО "Миктан", ООО "Эталон-Строй", ООО "Альбатрос", ООО "Артинтерьер", ООО "Актор", ООО "Арконик", ООО "Бетта", ООО "Волгастройинвест", ООО "Гамма", ООО "Прометей", ООО "Ивсервис плюс", ООО "СК Престиж НН", ООО "Стройрезерв", ООО "Спецстройиндустрия", ООО "Портлайн", ООО "Эрудит", ООО "Теплокомфорт", ООО "Техсити", ООО "Атлант", ООО "Максима", ИП ФИО5 на объекте "многоквартирный дом...в границах улиц Лобачевского, Коммуны, Циолковского в Сормовском района г.Н.Новгорода" отсутствуют в акте, подписанном обществом с Заказчиком ООО " СЗ ННДК", ООО "ННДК", превышают принятые заказчиками объемы выполненных работ

Работы, отраженные в акта выполненных работ ООО "Эталон-Строй", ООО "Леон" по объекту "жилой шумозащитный дом... по ул. Родионова-Деловая в Нижегородском района г.Н.Новгорода (2 очередь) (2 этап)", заказчиком ООО "СЗ "Выбор-ННДК" у общества не принимались.

Работы, отраженные в акта выполненных работ ООО "Бетта", ООО "Илант", ООО "Промете", ООО "Технодор", ООО "Орион", ООО "Родник-НН" по объекту "строительство комплекса... по адресу: Нижегородская обл., г.Н.Новгород, Ленинский р-он, пос. Молитовские бугры, Комсомольское шоссе"", заказчиком ООО "Статус у общества не принимались. 

Часть работ, отраженных в первичных документах ООО "А плюс энергия", ООО "Бара-Сервис", ООО "Мега-Строй", ООО "Миктан" не принимались заказчиками ООО "ЭФА-2", АО КБ "Вымпел",  дублирует работы, выполненные ООО "ЛК-Строй", ООО "Копрорация АПЕКС", ООО "Сивил-Инжиниринг"

Инспекцией установлено отсутствие спорных контрагентов по юридическим адресам.

Налоговая отчетность «спорных» контрагентов представлялась с незначительными показателями налоговых обязательств. Налоговые вычеты максимально приближены к реализации, суммы расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, практически равны суммам полученных организацией доходов.

Контрагенты конечного звена по цепочке, не представили декларации по НДС, либо представили декларации с «нулевыми» показателями, т.е. налог ими не исчислен и не уплачен в бюджет. Таким образом, источник для применения вычетов по НДС, заявленных ООО «ДЕКОР», в бюджете не сформирован

Налоговым органом также установлено различие между движением денежных средств по банковским выпискам контрагентов по цепочке и отражением счетов-фактур в ПК АСК НДС 2 в декларациях по НДС, представленных спорными организациями.

Также на основании ответов кредитных организаций налоговым органом установлено совпадение IP-адресов между спорными контрагентами 

-ООО "А плюс энергия", ООО "Альбатрос", ООО "Ивсервис плюс", ООО "Лекс", ООО "Леон", ООО "ПКФ ФИО10", ООО "Портлайн", ООО "Родник НН", ООО "Союз", ООО "Спецстройиндустрия НН", ООО "Фабрика";

- ООО "Бара-Сервис", ООО "Бетта", ООО "Гамма", ООО "Стартстрой", ООО "Артинтерьер", ООО "Атлант", ООО "Волгастройинвест", ООО "Прометей";

-ООО "Азимут", ООО "Гамма", ООО "ПКФ "Дизель-Ойл", ООО "Спецстройиндустрия", ООО "Технодор", ООО "Фабрика",

-ООО "Миктан", ООО "Атлант", ООО "Волгастройинвест", ООО "Прометей",

- ООО "Эталон-Строй", ООО "Союз", ООО "Стройкомпани", ООО "Теплокомфорт", ООО "Техсити",

- ООО "Актор" , ООО "Декор",

- ООО "Илант", ООО "Леон", ООО "ПКФ "Дизель-Ойл", ООО "Технодор", ООО "Стройрезерв",

- ООО "СК Престиж", ООО "Прометей",

- ООО "Стройрезерв", ООО "Максима", ООО "Технодор",

- ООО "Орион", Прометей", ООО "Стартстрой",

- ООО "Эрудит, ООО "Техсити",

- ООО "Теплокомфорт", ООО "Союз", ООО "Эталон-Строй"

- ИП ФИО4, ООО "Техсити", ИП ФИО6, ИП ФИО5

Инспекцией установлено совпадение IP-адресов, с которых направлялась налоговая отчетность (ООО "Бара-Сервис", ООО "Мега-Строй"; ООО "Миктан, ООО "Теплокомфорт"; ООО "Эталон-Строй", ООО "Стройкомпани").

По результатам проведенных допросов свидетелей установлено, что директора, учредители организаций-контрагентов, являлись номинальными, фактического участия в финансово-экономической деятельности не принимали (ООО «БАРА-СЕРВИС» протокол допроса от 12.10.2020 ФИО11; ООО «ЭТАЛОН-СТРОЙ» протокол допроса ФИО12 от 01.12.2020 №123; ООО «АЛЬБАТРОС НН» протокол допроса ФИО13 от 12.07.2022 №991; ООО «АКТОР» протокол допроса ФИО14 от 03.11.2021 №601; ООО «ЗИНТЕР» протокол допроса ФИО15 от 02.02.2022 №14-09/б/н; ООО «ИЛАНТ» протокол допроса ФИО16 от 07.12.2021 №644;ООО «ОРИОН» протокол допроса ФИО17 от 21.03.2022 №794; ООО  «ТЕПЛОКОМФОРТ»  протокол допроса ФИО18 от 14.06.2019; ООО   «ТЕХСИТИ»   протокол допроса ФИО19   от 22.11.2021 №б/н, ООО «ЛЕКС» и ООО «АКТОР» протокол допроса от 06.02.2023 №14-09/Д-99 ФИО20).

От дачи показаний отказались руководители ООО «СТРОЙРЕЗЕРВ» ФИО21, ООО «ЭРУДИТ» ФИО22, ООО «А ПЛЮС ЭНЕРГИЯ» ФИО23, ООО "МЕГА-СТРОЙ" ФИО24, ООО «Теплокомфорт» ФИО25.

Директор ООО «А ПЛЮС ЭНЕРГИЯ» ФИО26, учредитель/руководитель ООО «ПРОМЕТЕЙ», ООО «АТЛАНТ» и ООО «ГАММА» ФИО27, учредитель/руководитель ООО «ЛЕКС»  ФИО28 подтвердили участие в организации,  однако не подтвердили наличие взаимоотношений с ООО «ДЕКОР», пояснив, что данная организация им незнакома.

Руководителя ООО «АРТИНТЕРЬЕР» ФИО29 в протоколе допроса от 09.07.2019 № 232 подтвердил участие, однако указал, что организация ведет деятельность не связанную со строительными работами (производством зеркальных рамок, перепродажей и сборкой оборудования).

Согласно представленной ГУ МВД Российской Федерации по Нижегородской области информации учредитель/руководитель ООО «МИКТАН» ФИО30 находится за пределами Российской Федерации с 21.12.2012. При этом первичные документы по взаимоотношениям с ООО «Декор» со стороны ООО «МИКТАН» подписаны ФИО30.

Руководители ООО «АЗИМУТ», ООО «АРКОНИК», ООО «БЕТТА», ООО «ИВСЕРВИС ПЛЮС», ООО «ЛЕОН», ООО «ТЕХНОДОР», ООО «МАКСИМА», ООО «РОДНИК-НН», ИП ФИО4 явку для дачи объяснений не обеспечили.

В ЕГРЮЛ имеются записи о недостоверности сведений о руководителях организаций: ООО "ЭТАЛОН-СТРОЙ" ИНН 

<

***>, ООО "АКТОР" ИНН 

<

***>, ООО «ЗИНТЕР» ИНН 

<

***>, ООО «ЛЕКС» ИНН 

<

***>, ООО «ПОРТЛАЙН» ИНН 

<

***>, ООО «ТЕПЛОКОМФОРТ» ИНН 

<

***>,   ООО   «АЛЬБАТРОС-НН»   ИНН   

<

***>,   ООО   «БАРА-СЕРВИС»   ИНН 

<

***>, ООО «ИЛАНТ» ИНН 

<

***>, ООО «ОРИОН» ИНН 

<

***>, ООО «СТРОЙРЕЗЕРВ» ИНН 

<

***>, ООО «ТЕХСИТИ» ИНН 

<

***>

По результатам проведенной почерковедческой экспертизы, установлено, что подписи в первичных документах от «спорных» контрагентов: ООО «ЭРУДИТ», ООО    «БЕТТА»,    ООО    «ИВСЕРВИС    ПЛЮС»,    ООО    «ИЛАНТ»,    ООО «СТРОЙКОМПАНИ», ООО «МЕГА-СТРОЙ», ООО ТЕПЛОКОМФОРТ», ООО «ЛЕКС», ООО «АЛЬБАТРОС-НН», ООО «ТЕХСИТИ», ООО «ОРИОН», ООО «ТЕХНОДОР», ООО «АКТОР», ООО «АРКОНИК», выполнены, вероятно не самими руководителями, а другими лицами; подписи в первичных документах от «спорных» контрагентов - ООО «ПРОМЕТЕЙ» и ООО «СТРОЙРЕЗЕРВ» выполнены, не самими руководителями, а другими лицами (Заключение эксперта от 19.10.2022 № 52.06.08922).

По результатам проведенных допросов свидетелей установлено, что сотрудникам  организаций-контрагентов   ООО  «ДЕКОР»  незнакомо   (протоколы допросов сотрудников ООО «А ПЛЮС ЭНЕРГИЯ»: ФИО31 от 23.08.2022 №602, ФИО32 от 05.09.2022 №646).

Сотрудники организаций-контрагентов не явились для дачи свидетельских показаний (ООО «А ПЛЮС ЭНЕРГИЯ» - ФИО33, ФИО34, ФИО35, ФИО36, ФИО37, ФИО38, ФИО39, ФИО40, ФИО41, ФИО42, ФИО43; ООО «МЕГА-СТРОЙ» - ФИО44, ООО «АРКОНИК» - ФИО45; ООО «БЕТТА» - ФИО46; ООО "ВОЛГАСТРОЙИНВЕСТ" - ФИО47, ФИО48, ФИО49; ООО «ТЕПЛОКОМФОРТ» - ФИО50).

По результатам проведения допросов бывших сотрудников ООО «ДЕКОР», осуществлявших деятельность в период взаимоотношений Общества со спорными контрагентами (ФИО51 - протокол допроса №1081 от 26.08.2022; ФИО52 - протокол допроса №1061 от 17.08.2022; ФИО53 - протокол допроса №1063 от 17.08.2022; ФИО54 - протокол допроса №1048 от 09.08.2022; ФИО55 - протокол допроса №04-07-02-7 от 10.11.2021) установлено, что: ни организации-контрагенты, ни их руководители им незнакомы; заливка фундамента, монолитные работы, устройство перекрытий, работы по кирпичной кладке выполнялись работниками ООО «ДЕКОР» и ООО «Фирма АПЕКС»; фасадные работы выполняли узбеки; сертификаты и паспорта качества на поставляемый строительный материал в ООО «ДЕКОР» являются обязательным документом.

Лица, на которых от имени спорных  контрагентов поданы сведения о доходах по форме 2-НДФЛ, фактически осуществляли свою трудовую деятельность в иных организациях по профессиям, которые не связаны со сферой ремонтно-строительных работ: ФИО35, ФИО37 - ООО «А ПЛЮС ЭНЕРГИЯ»; ФИО11 - ООО «БАРА-СЕРВИС»; ФИО56 - ООО «МЕГА-СТРОЙ»; ФИО57 - ООО «ЭТАЛОН-СТРОЙ»; ФИО58, ФИО46 - ООО «БЕТТА»; ФИО47 - ООО "ВОЛГАСТРОЙИНВЕСТ"; ФИО59 - ООО «ИВСЕРВИС-ПЛЮС», ФИО60 - ООО «ТЕХНОДОР»; ФИО50 - ООО «ТЕПЛОКОМФОРТ»; ФИО61 - ООО «ТЕХСИТИ»; ФИО27- ООО «ПРОМЕТЕЙ», ООО «АТЛАНТ» и ООО «ГАММА»; ФИО59 - ООО «ИВСЕРВИС ПЛЮС»; ФИО28 - ООО «ЛЕКС»; ФИО60 - ООО «ТЕХНОДОР».

Контрагенты опровергли взаимоотношения с спорными организациями, либо подтвердили поставку ТМЦ, не связанных с производством общестроительных работ (мелкого строительного материалы, электрооборудования, транспортных средств).

Инспекцией осуществлены проведены допросы учредителей/руководителей организаций - реальных исполнителей работ: ООО «СИВИЛ-ИНЖИНИРИНГ» ФИО62 (протокол допроса от 14.02.2023 № 14-09/Д-130); ООО «Корпорация АПЕКС» ФИО63 (протокол допроса от 20.02.2023 № 14-09/Д-154).

Из протокола допроса ФИО63 следует, что работники ООО «Корпорация АПЕКС» выполняли работы для ООО «ДЕКОР» (на объекте по адресу 

<

...>) , в том числе аналогичные заявленным от спорных контрагентов. Из перечисленных свидетелю организаций (спорных контрагентов и реальных исполнителей) знакомы названия организаций  реальных  исполнителей  работ,   в   том  числе   и  ООО   «СИВИЛ ИНЖИНИРИНГ». Также свидетель указал, что на указанном объекте, работали кавказцы, отделочные и подсобные работы выполняли лица иных национальностей (таджики, узбеки, киргизы)

Согласно  протоколу допроса ФИО62 ООО «ДЕКОР» свидетелю знакомо. ООО «СИВИЛ ИНЖИНИРИНГ» работало на объектах: ул. Коминтерна,65, ул. Родионова-Деловая, ЖК Циолковский (работы выполняли в 2-х домах). Работы сдавали технадзору, Сергею, затем КС (Акты о приемке выполненных работ и Справки о стоимости выполненных работ) передавались в ПТО ООО «ДЕКОР». Работы по теплоизоляции фасадов на ул. Коминтерна, 65 выполняло только ООО «СИВИЛ ИНЖИНИРИНГ». Отделочные работы, каменные, установку перегородок, заливку полов на объекте по адресу: 

<

...> выполняли узбеки. Спорные контрагенты свидетелю не знакомы.

Проведены допросы сотрудников ООО «ДЕКОР» получавших зарплату (согласно карточки счета Общества 20 за 2018 и 2019 по статьям затрат: «зарплата») за выполнение работ на объекте «Многоквартирный жилой дом со встроено-пристроенными помещениями общественного назначения, расположенного по адресу: г. Нижний Новгород, Сормовский район, ул. Коминтерна, д. 65»: ФИО64, ФИО65, ФИО66, ФИО67, ФИО68, ФИО69, ФИО70, ФИО71, ФИО72, ФИО73, ФИО74, ФИО51, ФИО75, ФИО54

Указанные лица показали, что выполняли кирпичную кладку, монтаж ж/б конструкций, металлоконструкций, штукатурные работы, заливку полов, кладку плитки, перетирку потолков, монолитные работы, кирпичные кладки, электромонтажные работы и др.; при выполнении работ задействовались иностранные граждане, названия указанных спорных контрагентов им не знакомы.

Проведен допрос ИП ФИО76, в адрес которого налоговым органом установлено перечисление денежных средств по расчетному счету ООО «ДЕКОР». В результате проведённого допроса установлено, что данный ИП для ООО «ДЕКОР» осуществлял работы электропрогрев бетона на объектах ЖК Циолковский на всех 5-ти объектах, Комсомольское шоссе, Коминтерна,65. Спорные контрагенты ему не знакомы. Свидетель указал, что работники ООО «ДЕКОР» были задействованы на монолитные работы, на подсобные. Армированием (усиление арматурой) занимались работники ООО «ДЕКОР», фасадными работами занимался Рамиль, он. Бригады ООО «ДЕКОР» были по 6-8 человек. Перегородками занимались тоже работники ООО «ДЕКОР» - каменщики. Заземлением занимались или работники ООО «ДЕКОР», или работники ООО «ПРОМЭКС», работали совместно.

Также Инспекцией проанализированы карточки счета ООО «ДЕКОР» 10, 20 по статьям затрат: «зарплата», «строительные материалы» в разрезе номенклатуры объекта строительства. В результате анализа установлено, что на объекте «Многоквартирный жилой дом ул. Коминтерна, 65» ООО «Декор» выполняло работы, в части объемов, не переданных реальным подрядчикам, собственными силами, о чем свидетельствуют закупленные и списанные на объект материальные ресурсы, заработная плата и соответствующие отчисления с нее.

Налоговым органом проведен допрос ФИО77, учредителя/руководителя ООО "АВАНГАРД СТРОЙ ИНЖИНИРИНГ", выполнявшего работы на объектах строительства ООО «ДЕКОР», в период 2018-2020, в том числе на объекте: «Многоквартирный жилой дом (№1, №2, №4, №5 по ген.плану) в границах улиц Лобачевского, Коммуны, Циолковского». 

Из свидетельских показаний установлено, что в проверяемый период для ООО «ДЕКОР» на указанном объекте выполняло подготовительные работы для электромонтажа (выполняли штробление стен, выполнение отверстий для распределительных коробок, убирали мусор), спорные контрагенты не знакомы. 

Прораб общества ФИО78, осуществлявший трудовую деятельность на объекте строительства: "Многоквартирный жилой дом в границах улиц Буревестника, Страж ФИО79,ФИО80", в результате допроса пояснил, что на объектах на ул. ФИО80 и Молитовские бугры на ул. ФИО80 работали каменщики-работники ООО «ДЕКОР», выполняли работы по кладке стен, примерно в бригаде было человек 10. На Молитовских буграх работали монолитчики, также работники ООО «ДЕКОР», выполняли монолитные работы, бригада была из 12 человек.

Из документов представленных генеральным заказчиком АО КБ «Вымпел» (№ 91 -15305 от 19.12.2022) в ответ на требования налогового органа следует, что работы проводились силами сотрудниками ООО «ДЕКОР», сотрудники АО КБ «Вымпел» или субподрядные организации к работам не привлекались.

Письмом от 01.02.2023 №20/630 ГУ МВД России по Нижегородской области направило сведения (характеризующий материал), полученные в ходе проведения оперативно-розыскных мероприятий в отношении лиц, учредителей/руководителей спорных контрагентов. Установлено руководители спорных контрагентов привлекались к административной и уголовной ответственности, и находятся в розыске.

В результате анализа бухгалтерских документов: Карточки сч.10 «Материалы» и ОСВ по сч.10 «Материалы» установлено, что ООО «ДЕКОР» обладало достаточным количеством строительных материалов и ТМЦ, а также широким кругом реальных контрагентов - поставщиков ТМЦ, строительных материалов, в связи с чем у Общества не было необходимости закупки у ООО «Илант», обладающим признаками формально-легитимных, организаций.

Изложенные факты свидетельствуют о невозможности осуществления финансово-хозяйственной деятельности спорными контрагентами.

Информация, негативно характеризующая спорных контрагентов, не является единственным доказательством по делу, рассмотрена в совокупности с иными установленными проверкой обстоятельствам, в том числе и с показаниями сотрудников общества, его контрагентов.

При вынесении решения налоговый орган руководствовалась не каждым доказательством в отдельности, а их совокупностью, обуславливающей объективную схему хозяйственных операций налогоплательщика, целью которых является исключительно получение налоговой экономии.

Формальный подход при доказывании налогового правонарушения Инспекцией не допущен.

Доводы Общества направлены на иную оценку собранных по делу доказательств и фактических обстоятельств дела, однако, эти доводы не опровергают правильность выводов налогового органа о создании налогоплательщиком формального документооборота в отсутствие реальных финансово-хозяйственных отношений с указанными выше контрагентами в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Приведенные заявителем в обоснование своей позиции ссылки на показания сотрудников ООО "Декор" опровергаются пояснениями руководителей спорных контрагентов, результатами проведенной почерковедческой экспертизы, выявленными Инспекцией вышеприведенными фактами включения в объем выполненных спорными контрагентами работ, не принятых заказчиками, дублирующих работы, выполненных реальными подрядчиками.

Также несостоятельной является ссылка общества на осуществленную оплату работ спорных контрагентов, поскольку сам по себе указанный факт не опровергает невозможность спорными контрагентами выполнить работы, осуществить поставку ТМЦ в силу отсутствия персонала, материально-технической базы, установленного Инспекцией транзитного характера операций по счета, фактов обналичивания денежных средств спорными контрагентами.

Ссылка общества на неполноту представленных Инспекцией выписок по расчетным счетам спорных контрагентов документально не подтверждена и опровергается материалами дела.

Ссылка общества о недопустимости использования в качестве доказательств по делу сведений о совпадении IP-адресов спорных контрагентов отклоняется судом в силу установленного Инспекцией при проведении проверки факта отсутствия спорных контрагентов по юридическим адресам.

Доводы общества о неверном расчете объемов выполненных работ документально не подтверждены, контррасчет не представлен.

Действительный размер налоговых обязательств налогоплательщика налоговым органом установлен исходя из доказательственной базы, собранной   по   результатам   проведенных   мероприятий   налогового   контроля.

Обществу доначислены суммы НДС по взаимоотношениям с 35 спорными контрагентами, при этом налог на прибыль доначислен только по взаимоотношениям с 6 контрагентами: ООО «А Плюс Энергия», ООО «Артинтерьер», ООО «Ивсервис плюс», ООО «Мега строй», ООО «Миктан», ИП ФИО6

В результате проведенных мероприятий налогового контроля установлено, что ни спорные контрагенты, ни контрагенты последующего звена не выполняли работы, услуги, поставку, предусмотренные договорами, заключенными с ООО «Декор».

Так же Инспекцией установлено, что спорные работы, услуги, поставка выполнялись либо собственными силами ООО «Декор» либо силами привлеченных третьих лиц, не отраженных в данных бухгалтерского учета.

Из документов, представленных налогоплательщиком и его заказчиками в рамках выездной налоговой проверки следует, что работы были выполнены и приняты генеральными Заказчиками, в связи с чем налоговый орган не оспаривает сам факт произведенных работ и соответственно налог на прибыль не начислен по большей части контрагентов.

По взаимоотношениям ООО «Декор» с контрагентами ООО «А Плюс Энергия», ООО «Артинтерьер», ООО «Ивсервис плюс», ООО «Мега строй», ООО «Миктан», ИП ФИО6 инспекцией налог на прибыль доначислен на основании следующего.

Из документов, представленных проверяемым налогоплательщиком по взаимоотношениям с указанными спорными контрагентами, а также документов представленных Генеральными Заказчиками налоговым органом следует, что часть объема работ на объектах генеральных Заказчиков выполнялись также организациями ООО «Сивил-Инжиниринг», ООО «ЛК-Строй», ООО «Корпорация АПЕКС», ИП ФИО81 с которыми у ООО «Декор» заключены отдельные договоры на выполнение работ.

Указанные организации (ООО «Сивил-Инжиниринг», ООО «ЛК-Строй», ООО «Корпорация АПЕКС», ИП ФИО81) выполняли на объектах свой объем работ, предусмотренный договорами, заключенными с ООО «Декор». В ходе выездной проверки у налогового органа претензий к данным контрагентам по хозяйственной деятельности не возникло.

Объем работ, заявленный спорными контрагентами в договорах с ООО «Декор», налоговым органом исследовался как самостоятельный.

В результате сложения объемов работ выполненных реальными организациями (ООО «Сивил-Инжиниринг», ООО «ЛК-Строй», ООО «Корпорация АПЕКС», ИП ФИО81), и спорными контрагентами, установлено следующее.

Объемы, заявленные в актах приемки выполненных работ, оформленных со спорными контрагентами (ООО «А Плюс Энергия», ООО «Артинтерьер», ООО «Ивсервис плюс», ООО «Мега строй», ООО «Миктан», ИП ФИО6) превышают объемы, отраженные в актах приемки выполненных работ, которые в действительности были приняты Генеральными заказчиками.

Таким образом установлено, что часть работ заявленная по спорным контрагентам в действительности не выполнялась, т.к. генеральный заказчик в них не нуждался и данный объем согласно представленным документам не принимал.

С учетом указанного факта налоговым органом и произведено доначисление налога на прибыль по указанным спорным контрагентам. Доначисление налога на прибыль произведено в части объема работ, превышающего общий объем работ, переданный генеральному заказчику.

Как отмечено ранее, по взаимоотношениям с остальными контрагентами Общества, налоговым органом доначисление налога на прибыль не осуществлялось, в связи с тем, что реальность произведенных работ проверяющими не опровергнута.

При этом принятие налоговым органом к учету расходов не свидетельствует о наличии оснований для признания правомерными налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям со спорными контрагентами, поскольку природа налога на прибыль организаций и НДС различна.

Рассмотрев довод заявителя о неправомерной квалификации вмененных нарушений по пункту 1 пункту 2 статьи 54.1 НК РФ, суд полагает его необоснованным в силу следующего.

Указанная норма содержит условия, только при соблюдении которых у налогоплательщика появляется право учесть расходы и вычеты по имевшим место сделкам, то есть установление факта нарушения налогоплательщиком данных условий является отдельным обстоятельством, при наличии которого налоговый орган отказывает налогоплательщику в учете расходов и вычетов.

Налоговым органом в рамках выездной налоговой проверки установлены доказательства наличия у налогоплательщика основной цели совершения сделки (операции) - неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) налога (сбора).

Инспекцией установлено, что в результате совершения сделок обществом получена налоговая экономия, путем создания формального документооборота, без фактического совершения спорными контрагентами фактов (операций) по хозяйственной жизни общества.

Принцип работы схемы, используемой проверяемым налогоплательщиком, для оптимизации налоговой нагрузки Общества заключается в использовании реквизитов и расчетных счетов формально-независимых организаций, являвшихся участниками «площадок», оказывающих услуги по продаже «бумажного» НДС, а так же занимающимися незаконным «обналичиванием» денежных средств.

Указанное в свою очередь, свидетельствует об умышленном характере совершенного налогового правонарушения.

Необходимо отметить, что вменяя налогоплательщику в нарушение пп.1 п.2 ст. 54.1 НК РФ, перед налоговым органом не возникает обязанности в установлении отсутствия реального приобретения товаров, работ, услуг, и установления факта недостоверности документов.

Таким образом, реальность выполненных работ, с учетом квалификации действий налогоплательщика по пп.1 п.2 ст. 54.1 НК РФ, не исключает доначисления сумм НДС по взаимоотношениям со спорными контрагентами.

Налоговым органом не оспаривается сам факт оказания спорных услуг, при этом собрана совокупность доказательств и обстоятельств, позволившая прийти к выводу о невыполнении спорных услуг силами спорных контрагентов, в силу отсутствия ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности данными организациями.

Ввиду изложенного налоговая реконструкция, на которую ссылается налогоплательщик, с учетом изложенных обстоятельств не применима.

Доводы заявителя о том, что налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в предпринимательской деятельности и в процессе уплате налогов, тем более что в силу пункта 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности, не могут быть приняты во внимание, поскольку понятие «добросовестный налогоплательщик» не может применяться к заявителю, участвующему в создании формального пакета документов с целью имитации реальной хозяйственной деятельности с организациями, которые не оказывали и фактически не могли оказывать соответствующие услуги (выполнить работы).

Документы, подтверждающие результаты поиска и отбора спорных контрагентов, деловая переписка с ними, а также документы, регламентирующие процесс отбора поставщиков и подрядчиков  при проведении проверки, а также документы, указанные в пункте 10.9 договоров,  обществом не представлены.

Таким образом, вопреки доводам налогоплательщика, последним не представлено в материалы дела доказательств того, что в его действиях отсутствует умысел, им проявлена должная осмотрительность при выборе контрагентов.

Учитывая вышеизложенное, а также последовательность, систематичность и целенаправленность взаимодействия с указанными контрагентами, усматривается, что Общество осознавало противоправный характер своих действий и желало наступления вредных последствий, осуществляло действия, которые были направлены на построение искаженных, искусственных договорных отношений, имитацию реальной экономической деятельности, что характеризует действия Общества, как умышленные, и обоснованно явилось основанием для квалификации нарушений, допущенных Обществом, по статье 54.1 Налогового кодекса РФ.

При установленной совокупности обстоятельств иные доводы и возражений заявителя правового значения не имеют.

Таким образом, в нарушение пункта 2 статьи 54.1, статей 171, 172 НК РФ Общество неправомерно принимало к вычету суммы налога на добавленную стоимость от спорных контрагентов, занизив тем самым суммы НДС, а также по налогу на прибыль, причитающиеся к уплате в бюджет.

Размер штрафа, установленный в оспариваемом решении в соответствии с пунктом 3 статьи 122 НК РФ, соответствует требованиям справедливости и соразмерности. При этом налоговый орган применил смягчающие обстоятельства, снизив размер штраф в 16 раз.

На основании вышеизложенного, суд находит решение Инспекции в оспариваемой части соответствующим нормам налогового законодательства и не нарушающим права и законные интересы Общества, что в соответствии с частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для принятия решения об отказе в удовлетворении заявленного требования.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате 3000руб. по уплате государственной пошлины относятся на заявителя. 

Государственная пошлина в размере 3000руб., излишне уплаченная по платежному поручению №21 от 06.02.2024, подлежит возврату заявителю.

В силу части 5 статьи 96 НК РФ принятые определением Арбитражного суда Нижегородской области от 12.02.2024  по настоящему делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу настоящего решения, подлежат отмене после вступления решения в законную силу на основании настоящего решения.

           Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 180-182, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

в удовлетворении заявленного требования заявителю отказать.

Расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 руб. 00 коп. относятся на заявителя. 

Возвратить заявителю, обществу с ограниченной ответственностью "Декор" (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>), из федерального бюджета государственную пошлину в размере 3000 руб. 00 коп., излишне уплаченную по платежному поручению №21 от 06.02.2024, на основании настоящего определения.

Принятые определением Арбитражного суда Нижегородской области от 12.02.2024  по настоящему делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу настоящего решения, подлежат отмене после вступления решения в законную силу на основании настоящего решения.

Настоящее решение вступает в законную силу по истечении одного месяца со дня принятия и может быть обжаловано в Первый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Нижегородской области в месячный срок со дня принятия решения.

Текст решения будет направлен участникам процесса посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет".

       Судья                                                                                                     Е.И. Вершинина