АРБИТРАЖНЫЙ СУД МАГАДАНСКОЙ ОБЛАСТИ

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

г. Магадан      Дело № А37-2819/2020

11.08.2021 г.

         Резолютивная часть решения объявлена 04.08.2021  

         Решение в полном объёме изготовлено 11.08.2021  

         Арбитражный суд Магаданской области в составе судьи Степановой Е.С.,

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении арбитражного суда по адресу: 

<

...>, каб. 310, дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Оникс» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Магаданской области (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Магаданской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 1 от 04.09.2020 в части,

при участии в судебном заседании :

от заявителя – ФИО2, представитель, доверенность № 5 от 16.02.2021, удостоверение адвоката;

от ответчика – ФИО3, заместитель начальника парового отдела Управления, доверенность № 26/2021-3 от 11.03.2021; ФИО4, главный государственный налоговый инспектор, доверенность  № 26/2021-4 от 11.03.2021.  

В соответствии со статьёй 163 АПК РФ в судебном заседании  28.07.2021 объявлялся перерыв до 04.08.2021 в 15 час. 00 мин.

УСТАНОВИЛ:

Заявитель, Общество с ограниченной ответственностью «Оникс», обратился в Арбитражный суд Магаданской области с заявлением без номера от 15.12.2020 о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Магаданской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 1 от 04.09.2020 в части 1) Привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога в результате занижения налоговой базы: 1) по налогу на добавленную стоимость (НДС) в виде штрафа: за 4 квартал 2017 года в общей сумме 117 102,90 руб.; за 3 квартал 2018 года в общей сумме 142 842, 90 руб.; 2) по налогу на добычу полезных ископаемых (НДПИ) в виде штрафа: за сентябрь и октябрь 2017 года в общей сумме 18 185, 65 руб.; за июль, август, сентябрь, октябрь 2018 года, с учетом применения статьи 112 и подпункта 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ, в общей сумме 5 204, 95 руб.; 2) Доначисления налогоплательщику налогов: 1) НДС: за 4 квартал 2016 года - 1 575 000 руб.; за 4 квартал 2017 года - 1 227 600 руб.; за 3 квартал 2018 года - 1 485 000 руб.; 2) НДПИ: за октябрь 2016 года - 524 490 руб.; за октябрь 2017 года - 409 819 руб.; за июль 2018 года - 496 358 руб.; 3.) Начисления налогоплательщику пени: 1) по НДС: за 4 квартал 2016 года - 877 585, 23 руб.; за 4 квартал 2017 года - 487 281, 77 руб.; за 3 квартал 2018 года - 352 359,61 руб.; 2) по НДПИ: за август, сентябрь 2016 года - 249 873, 23 руб.; за сентябрь, октябрь 2017 года - 84 823, 50 руб.; за июль, август, сентябрь, октябрь 2018 - 178 416, 03 руб.

В обоснование предъявленных требований заявитель сослался на статьи  197-199 АПК РФ, статьи 100, 101.2, 137, 138, 142, 149, 336, 337 НК РФ и указал, что 

Налоговым органом в процессе проверки не получены доказательства того, что отходы ГОП реализованы налогоплательщиком в 2016 - 2018 годах ООО «Сфера» не с целью производства и аффинажа драгоценных металлов, а с иной целью.

При этом, налоговым органом не указано с какой целью и как фактически были использованы спорные отходы ГОП.

Также заявитель считает неправомерным довод налогового органа об изменении ООО «Оникс» предмета договоров с ООО «Сфера» и цели реализации ООО «Оникс» минерального сырья - для производства драгоценных металлов и аффинажа.

Предмет договора является его существенным условием, присутствующим в любом заключенном договоре, даже если оно прямо не предусмотрено действующим законодательством, независимо от способа заключения договора.

В пункте 1.1. договоров № 1/2015 от 10.08.2015, № 1/2016 от 12.09.2016 и № 3/2017 от 07.09.2017, Продавец (ООО «Оникс») обязуется передать в собственность Покупателю (ООО «Сфера») отходы горнопромышленного производства (отходы ГОП), в том числе скрабы и отдувы, содержащие драгоценные металлы (минеральное сырье) для дальнейшей переработки на участке обогащения Покупателя, а Покупатель обязуется принять минеральное сырьё и уплатить Продавцу стоимость сырья по цене установленной настоящим договором.

Также сторонами определено количество продаваемых отходов ГОП, а также его эквивалент в расчете на химически чистое золото. 

11.08.2015 (договор № 1/2015 от 10.08.2015), 13.09.2016 (договор № 1/2016 от 12.09.2016), 08.09.2017 (договор № 3/2017 от 07.09.2017) между сторонами договоров были заключены дополнительные соглашения, по которым пункт 1.1. договоров изложен в следующей редакции: п. 1.1. Продавец обязуется передать в собственность Покупателю отходы горнообогатительного производства (в том числе скрабы и отдувы), содержащие драгоценные металлы, (отходы, содержащие ДМ) для производства драгоценных металлов и аффинажа, а Покупатель обязуется принять отходы, содержащие ДМ и уплатить Продавцу стоимость Отходов по цене установленной настоящим договором.

Существенными условиями этих договоров и дополнительных соглашений к ним является передача ООО «Оникс» за плату ООО «Сфера» отходов горно-обогатительного производства, содержащих драгоценные металлы.

Как видно из спорных договоров и актов приема-передачи отходов ГОП, ООО «Оникс» передал в собственность ООО «Сфера» отходы горно-обогатительного производства, а ООО «Сфера» обязалась оплатить этот товар по цене, определенной сторонами этих сделок.

При этом, заявитель указал, что заключением дополнительных соглашений № 1 от 03.10.2016 к договору № 1/2015 от 10.08.2015, № 1 от 02.10.2017 к договору № 1/2016 от 12.09.2016, № 1 от 30.07.2018 к договору № 3/2017 от 07.09.2017 в спорныхдоговорах предмет договоров не изменялся.

Таким образом, утверждение налогового органа о том, что ООО «Оникс» до начала спорной выездной налоговой проверки изменил предмет договоров с ООО «Сфера», не соответствует действительности.

Следовательно, указанное обстоятельство не является основанием для вывода о том, что налогоплательщиком не подтверждена правомерность применения льготы (освобождения) от уплаты НДС, предусмотренной пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ.

По мнению заявителя, налоговый орган неправомерно считает, что согласно утвержденных технических проектов на разработку месторождений россыпного золота в процессе производства горных работ и при обогащении полезного ископаемого по рун. Лукич, пр. пр. р Сусуман), руч. Док, пр.пр. руч. Сылгыбастах), руч. Короткий, лев. руч. Сыргыбастах), руч. Несчастливый, левый приток рун. Морджот, рун. Лимб, рун. Сжный, левые притоки рун. Несчастливый), отходы отсутствуют.

Продуктами добычи ООО «Оникс» является шлиховое золото, образцы самородного золота, отходы горно-обогатительного производства.

При этом, во всех Технических проектах на разработку в пункте 3.3.3. имеется раздел «Учет добычи и потерь полезного ископаемого» в котором указано, что принятая технология горных работ и обогащения исключает потери песков и металла при добыче и сводит до минимума потери металла при обогащении.

Следовательно, Техническими проектами исключаются потери песков и металла при добыче, но потери металла при обогащении предполагается свести до минимума, то есть они предполагаются.

Отходы образуются при работе по всем действующим лицензиям (п. 2.7. Проектов).

Во всех Технических проектах на разработку месторождений россыпного золота по лицензиям, которые имелись в спорный период у ООО «Оникс», в пункте 2.7. «Отходы производства», указано, что отходами производства при разработке россыпей золота считаются вскрышные отвалы, гале-эфельные отвалы, илоотстойники, а также хвосты обогащения (промывки) золотосодержащего концентрата снимаемого с промприбора.

Отходы горно-обогатительного производства образуются после улавливания золота на пром.приборе (ПБШ-40, ГГМ-3) и прохождения шлюзовой приставки, которая доизвлекает мелкое золото. А фракция – 5 мм направляется на центробежный концентратор ЦК-1700, который предназначен для улавливания и концентрации мелких частиц тяжелых металлов (пирит, галенит, халькопирит и т.д.), в том числе золота, входящего как в структуру минералов, а так же и в виде тонкодисперсного «невидимого» золота, что и образует отходы производства.

Таким образом, по мнению заявителя, не соответствует действительности довод налогового органа о том, что согласно утвержденных проектов на разработку месторождений россыпного золота в процессе производства горных работ и при обогащении полезного ископаемого отходы отсутствуют.

При этом, заявитель указал, что технология  добычи россыпного золота включает в себя непосредственное изъятие из недр золотосодержащих песков, их первичное обогащение (промывка песков на промприборе с последующем снятием золото-содержащего концентрата (ЗСК), обогащением этого ЗСК на ШОУ с получением шлихового золота) и отправка его на аффинажный завод.

Из этой технологии видно, что ООО «Оникс» после извлечения из недр минерального сырья, получения концентрата еще неоднократно производит переработку полученного концентрата для получения конечного продукта- шлихового золота.

Следовательно, утвержденная технология разработки месторождений предполагает не только извлечение из недр минерального сырья, содержащего драгоценные металлы, но и переработку этого сырья, получение концентратов и извлечение из этих концентратов шлихового золота, а также отходы горно-обогатительного производства.

По мнению заявителя, деятельность ООО «Оникс» в спорный период полностью соответствует определению добычи и производства драгоценных металлов, указанному в абз. 5 и 9 ст. 1 Федерального закона № 41-ФЗ, согласно которым добыча драгоценных металлов - извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, производство драгоценных металлов - извлечение драгоценных металлов из добытых комплексных руд, концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, а также из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы; аффинаж драгоценных металлов.

В рассматриваемом случае отходы - остатки сырья, используемые для извлечения драгоценных металлов и образовавшиеся в процессе производства.

В соответствии с п. 12 разд. 2 Национального стандарта РФ ГОСТ Р 52793-2007 содержащие драгоценный металл (отвальные) хвосты (в обогащении) определены как «Отвальные отходы обогащения содержащего драгоценный металл минерального сырья, в котором содержание драгоценного металла ниже, чем в исходном сырье».

П. 41 Национального стандарта РФ ГОСТ Р 52793-2007 отвальный отход драгоценного металла - продукт, образующийся при производстве драгоценного металла, содержащий такое количество драгоценного металла, извлечение которого при современном уровне технологии нерентабельно, и отправляемый в отвал.

Правилами безопасности при ведении горных работ и переработке твердых полезных ископаемых, утвержденных приказом Ростехнадзора № 599 от 11.12.2013 установлено, что хвосты - продукт переработки с содержанием ценного компонента ниже, чем в исходном материале (глава «Термины и определения»).

При этом, доля содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого - золото, в 2016 - 2018 гг. составляла не менее 0, 8310 %, а доля химически чистого ДМ в отходах, которые были реализованы в эти же годы ООО «Сфера», составляла в 2016 году - 0, 0965 %,  в 2017 году - 0, 0973 %, в 2018 году - 0, 0967 %, т.е. почти в десять раз меньше, чем в исходном сырье.

Таким образом, заявитель считает, что спорные отходы горно-обогатительного производства, реализованные налогоплательщиком в 2016 - 2018 гг., являются отвальными отходами обогащения, содержащими драгоценный металл минерального сырья, что соответствуют определениям Федерального закона № 41-ФЗ и Национального стандарта РФ ГОСТ Р 52793-2007 и Правилам безопасности при ведении горных работ и переработке твердых полезных ископаемых, утвержденных приказом Ростехнадзора                № 599 от 11.12.2013.

Также, по мнению заявителя, не соответствует действительности довод налогового органа об отсутствии в ООО «Сфера» первичных документов по ведению, оприходованию, передаче в производство отходов ГОП, т.к. оприходование отходов ГОП в 2016 - 2018 годах осуществлялось на основании актов приемки-передачи от поставщиков отходов на счет 10.01 и сразу передавалось в производство (счет 20). По счету бухгалтерского учета 20, движение материалов в количественно - суммовом учете не ведется. 

Заявитель считает не соответствующим действительности довод налогового органа о том, что ни ООО «Сфера», ни ООО «Электрон» не представили документы, подтверждающие поставку на аффинажный завод продукта, полученного в результате обогащения отходов ГОП, т.к. в ходе проверки ООО «Оникс» и его контрагенты представили при проверке все необходимые документы, подтверждающие, что отходы ГОП были реализованы ООО «Сфера» с целью производства драгоценного металла (золота) и аффинажа.

Вместе с тем, представленные при проверке документы и пояснения ООО «Оникс» и его контрагентов подтверждают, что в результате исполнения спорных договоров реализованные отходы ГОП были переработаны в концентрат, отправлены на аффинажных завод и из него было получено аффинированное золото.

В части неправомерности доначисления НДПИ в связи с нарушением ООО «Оникс» положений пп. 4 п. 2 ст. 336 НК РФ заявитель указал, что в ходе налоговой проверки налоговым органом не было предложено налогоплательщику представить дополнительные пояснения, дополнительные документы, подтверждающие правильность применения пп. 4 п. 2 ст. 336 НК РФ. Соответственно, ни в Акте проверки, ни в оспариваемом решении нет указания на нарушение ООО «Оникс» указанной нормы.

Таким образом, по мнению заявителя, отсутствие в материалах налоговой проверки и в оспариваемом решении изложения обстоятельств нарушения или неправильного применения ООО «Оникс» положений пп. 4 п. 2 ст. 336 НК РФ лишило налогоплательщика возможности в установленном порядке представить квалифицированные возражения в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки и приводить свои доводы, что относится к несоблюдению гарантии защиты прав лица, в отношении которого принят ненормативный акт.

При этом, заявитель указал, что ООО «ОНИКС» не осуществляло производство драгоценных металлов из спорных партий сырья, не получало из него химически чистого металла и не реализовывало его. 

В соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 336 НК РФ в целях гл. 26 НК РФ не признаются объектом обложения НДПИ два вида полезных ископаемых:

- полезные ископаемые, извлеченные из собственных отвалов;

- полезные ископаемые, извлеченные из собственных отходов (потерь). 

ООО «ОНИКС» по спорным сделкам реализовало полезные ископаемые, которые,  извлекало из собственных отвалов.

Из положений пп. 4 п. 2 ст. 336 НК РФ следует, что для исключения добытых полезных ископаемых из объекта налогообложения необходимо одновременное выполнение следующих условий:

- извлечение полезного ископаемого из собственных отвалов или отходов (потерь);

- налогообложение этих потерь ранее в общеустановленном порядке.

ООО «Оникс» извлечены полезные ископаемые из собственных отвалов, которые формировались из отходов при извлечении и производстве драгоценных металлов.

При этом, заявитель указал, что в спорный период от добычи и переработки минерального сырья и извлечения из него шлихового золота, остались отходы - в 2015 году: 207 999 932, 2 кг отходов, в 2016 году: 90 799 690, 9 кг отходов, в 2017 году: 236 742 272, 8 кг отходов, в 2018 году: 215 999 959, 67 кг отходов.

Оставшиеся после завершения технологического процесса добычи и производства шлихового золота отходы оправлялись в отвалы. Это сырье, хранящееся в отвалах, извлекалось из отвалов для получения полезного ископаемого, реализованного по спорным сделкам - в 2015 году - 50 000 кг, в 2016 году - 44 000 кг, в 2017 году - 50 000 кг.

Поскольку добытым полезным ископаемым в целях гл. 26 НК РФ, признаются не только лигатурное, шлиховое золото, концентраты, но и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы, постольку с учетом положений п. 1 ст. 336 и пп. 13 п. 2 ст. 337 НК РФ продукты, поименованные в документах ООО «Оникс» как отходы ГОП, извлеченные из собственных отвалов добычи и производства драгоценных металлов являются полезными ископаемыми.

Налогообложение в общеустановленном порядке заключается в налогообложении НДПИ полезных ископаемых, которые являются результатом деятельности недропользователя по основному производству, в рассматриваемом случае — при добыче и производстве шлихового золота.

При этом, заявитель указал, что при добыче из недр полезного ископаемого (по основному производству) эти полезные ископаемые подлежали налогообложению в общеустановленном порядке и при производстве ООО «Оникс» шлихового золота был исчислен и оплачен НДПИ.

Поэтому заявитель считает, что у ООО «Оникс» имеются правовые основания   для применения положений пп. 4 п. 2 ст. 336 НК РФ.

В судебном заседании представитель заявителя предъявленные требования поддержал в полном объёме по основаниям, изложенным в заявлении и дополнительных письменных пояснениях, устно пояснил доводы по существу заявленных требований.

Ответчик, Управление Федеральной налоговой службы по Магаданской области, заявленные требования не признал по основаниям, изложенным в письменном отзыве на заявление от 21.01.2021 и дополнительных письменных пояснениях, из которых следует, что основные доводы заявителя о необоснованности и незаконности оспариваемого решения сводятся к необоснованному, по мнению заявителя, отказу налогового органа  в предоставлении ООО «Оникс» налогового освобождения, установленного пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ в отношении реализации ООО «Оникс» сырья, содержащего драгоценные металлы, ООО «Сфера», и неправомерному, по мнению заявителя, доначислению налога на добычу полезных ископаемых в отношении количества реализованного ООО «Оникс» сырья, содержащего драгоценные металлы, ООО «Сфера».

В части отказа в предоставлении ООО «Оникс» налогового освобождения, установленного пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ в отношении реализации ООО «Оникс» сырья, содержащего драгоценные металлы, ООО «Сфера», налоговый орган указал на невозможность распространения нормы пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ на отходы горно-обогатительного производства в силу положений пп. 9 п. 3 НК РФ, предусматривающей  определенные условия для освобождения от налогообложения на территории Российской Федерации реализации руды, концентратов и других промышленных продуктов, содержащих драгоценные металлы, лома и отходов драгоценных металлов для производства драгоценных металлов и аффинажа.

При этом, чтобы воспользоваться налоговым освобождением, установленным указанной нормой, должны быть соблюдены два условия - реализации должна быть осуществлена в отношении руды, концентратов, промышленных продуктов, содержащих драгоценные металлы, лома и отходов драгоценных металлов, и должна иметь место цель реализации - производство драгоценных металлов и аффинаж.

Налоговой проверкой установлено, что в период с 2016 по 2018 гг. ООО «Оникс»  осуществляет добычу по лицензиям - МАГ 03880 БЭ (добыча рассыпного золота на месторождении руч. Лукич, пр. пр. р Сусуман), МАГ 04576 БЭ (добыча рассыпного золота на месторождении руч. Док, пр.пр. руч. Сылгыбастах ), МАГ 04575 БЭ (добыча рассыпного золота на месторождении руч. Короткий, лев. пр. руч. Сыргыбастах), МАГ 04222 БР (добыча рассыпного золота на месторождении руч. Несчастливый, левый приток руч. Морджот, руч. Лимб, руч. Снежный, левые притоки руч. Несчастливый).

Продуктами добычи ООО «Оникс» является шлиховое золото, образцы самородного золота. 

Кроме того, как указал заявитель, в процессе по добычи золота в ООО «Оникс» получают промежуточный продукт в виде шлихового золота и отходы горно-обогатительного производства, содержащие трудноулавливаемое золото в виде сростков с кварцем, тонкодисперсное «невидимое», чешуйчатое золото, вкрапленное в частицы сульфидных минералов».

Таким образом, налоговый орган считает, что реализованные ООО «Оникс» отходы горно-обогатительного производства, образовывающиеся в процессе добычи драгоценных металлов, не являются вторичным сырьем; не могли утратить своих потребительских свойств, так как никогда не находились в потребительском обороте; не были товарами, продуктами (продукцией), браком; не подлежали процессу металлургического производства; подлежали процессу производства продукции технического и бытового назначения и их использованию, т.е. не соответствуют признакам лома и отходов драгоценного металла, перечисленным в п.п. 10, 37, 38 ГОСТ Р 52793-2007).

Кроме того, покупатель отходов горно-обогатительного производства, ООО «Сфера», и переработчик отходов горно-обогатительного производства, ООО «Электрон», не относятся к специализированным организациям, осуществляющим аффинаж драгоценных металлов, имеющих право осуществлять аффинаж драгоценных металлов в соответствии с перечнем, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 17.08.1998 № 972 «Об утверждении Порядка работы организаций, осуществляющих аффинаж драгоценных металлов, и перечня организаций, имеющих право осуществлять аффинаж драгоценных металлов».

Также налоговый орган указал, что согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности ОК 029-2014 (КДЕС РЕД. 2), утвержденному Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, основным видом деятельности ООО «Оникс» является «Добыча руд и песков драгоценных металлов (золота, серебра и металлов платиновой группы)» (код ОКВЭД 07.29.41). 

Указанным классификатором предусмотрен вид деятельности «Производство металлургическое» код 24. Эта группировка включает деятельность по плавке и/или рафинированию черных и цветных металлов из руды, чушек или лома с использованием методов электрометаллургии и прочих металлургических процессов.

Также данная группировка включает в себя:

- деятельность по плавке и/или рафинированию черных и цветных металлов из руды, чушек или лома с использованием методов электрометаллургии и прочих металлургических процессов;

- деятельность по плавке и/или рафинированию черных и цветных металлов из руды, чушек или лома с использованием методов электрометаллургии и прочих металлургических процессов;

-производство сплавов металлов, включая сплавы со специальными свойствами(например, сверхпрочные сплавы), путем добавления в исходный чистый металл прочиххимических элементов. Продукция плавки и рафинирования, обычно в форме слитков,используется для прокатки, волочения и прессования при производстве листа, полосы,сортового проката, прутков, проволоки и труб или в жидкой форме для производстваотливок и прочей металлопродукции.

В   подгруппу   видов   деятельности   «Производство   металлургическое»   включено «Производство   драгоценных   металлов»   (код   24.21),   которое   включает   в   себя производство  основных  драгоценных  металлов :

-   производство   и  очистку  катаного  и некатаного драгоценного металла: золота, серебра, платины и т.д. из руды и отходов;

- производство сплавов драгоценных металлов;

- производство полуфабрикатов драгоценных металлов;

- производство серебра, накатанного на металлическую основу;

- производство золота, накатанного на металлическую основу;

- покрытие золота, серебра или основных металлов платиной или металламиплатиновой группы

Между тем, ООО «Оникс» не осуществляет ни одного из видов деятельности, входящих в группу «Металлургическое производство», в связи с чем, «остатков, содержащих драгоценный металл сырья, материалов, промежуточных продуктов металлургического производства, образующиеся при производстве и использовании продукции технического и бытового назначения» у него не может образоваться.

Также налоговый орган указал, что согласно пояснениям заявителя, прием и обработка драгоценного металла производится ООО «Оникс»  по технологической схеме обогащения на ШОУ (ШОУ – или шлихообогатительная установка). 

Поступивший золотосодержащий концентрат на ШОУ предприятия отмагничивается, разделяется на несколько фракций по классам. Материал фракции более 5 мм перебирается на столе ручной разборки. Остальные фракции, по отдельности, обрабатываются на доводочном столе гравитационным способом. В результате обработки получается шлиховое золото. Шлиховое золото сушится и отправляется в золотоприемную кассу (ЗПК). В дальнейшем полученное золото отгружается на аффинажный завод для окончательной переработки».

При этом, из обогатительного оборудования ООО «Оникс» использовало только промывочный прибор и концентрационный стол, концентрат, являющийся продуктом обогащения песков, выходил в сыпучем виде, т.е. не обжигался, сплава не производилось.

В связи с указанными обстоятельствами, по мнению налогового органа, ошибочность доводов заявителя заключается в том, что он не учитывает разницы в понятиях «отходы горно-обогатительного производства» и «отходы драгоценных металлов», реализация которых является объектом, не подлежащим налогообложению НДС  в силу положений пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ.

Основанием отказа в применении пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ, является то, что данная норма не устанавливает объектом применения льготы реализацию отходов горно-обогатительного производства.

При этом, ответчик указал, что документы, на которые ссылается заявитель, - описи-накладные, описи по передаче сырья, акты приема-передачи, акты предварительной приемки металла, паспорта - расчеты и расчеты аффинажа, акты услуг по переработке, составленные между ООО «Оникс» и ООО «Сфера», ООО «Сфера» и ООО «Электрон» по передаче минерального сырья на переработку, не содержат информацию, подтверждающую, что на аффинажный завод поставлялось сырье (продукты переработки минерального сырья), приобретенное у ООО «Оникс».

В то же время, доводы налогового органа о неподтверждении перевозки отходов и поставки продукта их переработки на аффинаж на основании имеющихся документов не являются основными, а усиливают доказательства о недобросовестности налогоплательщика.

Кроме того, в ходе налоговой проверки установлено, что ООО «Сфера» за 2016 - 2018 гг. произвело обработку отходов горнообогатительного производства в количестве               1 292 450, 4 г,  отгружено ООО «Электрон» 1 047 772, 5 г, отгружено ООО «Ювелирная компания «Август» 90, 435 г., т.е. разница между переработанным и поставленным сырьем ООО «Электрон» ювелирной организации составила 244 587, 5 г  не поставленного сырья. При этом, поставка сырья ювелирным организациям не соответствует целевому назначению реализации объектов, определенных в пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ.

В части обоснованности доначисления налога на добычу полезных ископаемых в отношении реализованных отходов горно-обогатительного производства налоговый орган указал, что п. 2 ст. 336 НК РФ определены виды полезных ископаемых, не признаваемых объектами налогообложения.

В их числе в пп. 4 указаны: полезные ископаемые, извлеченные из собственных отвалов или отходов (потерь) горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, если при их добыче из недр они подлежали налогообложению в общеустановленном порядке.

Если полезные ископаемые по моменту добычи не подлежали обложению налогом на добычу полезных ископаемых, извлеченные из собственных отвалов или отходов (потерь) горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, то при совершении с ними операций (реализации, переработки с получением продукта горнодобывающей промышленности, готового поставке на аффинаж и т.д.) они подлежат обложению налогом.

Исходя из фактических обстоятельств, ООО «Оникс» было реализовано минеральное сырье (в виде отходов горно-обогатительного производства), содержащее драгоценный металл - золото, являющееся полезным ископаемым, как согласно ст. 1 Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях», так и в п. 4.1 на стр. 88 Технического проекта на разработку месторождения россыпного золота по лицензии МАГ № 04222 БР и п. 4.1 Технического проекта на разработку месторождения россыпного золота по лицензии МАГ № 03880 БЭ.

По результатам проверки установлено, что ООО «Оникс» не заявляло ранее к налогообложению в общеустановленном порядке отходы, образовавшиеся в процессе добычи полезных ископаемых, содержащих драгоценные металлы. 

Драгоценный металл, оставшейся в отходах, до их реализации признавался потерями. ООО «Оникс» в нарушение п. 3 ст. 339 НК РФ не определяло количество добытого полезного ископаемого с учетом потерь драгоценного металла, который ушел в отходы, и не заявляло ранее к налогообложению в общеустановленном порядке такие потери драгоценных металлов.

При совершении сделки по реализации отходов, в отношении которых не был завершен технологический цикл переработки, то есть до получения концентрата, в нарушение п. 8 ст. 339 НК РФ налогоплательщик не исполнил обязанности по их обложению, вследствие чего доначислен налог на добычу полезных ископаемых.

В судебном заседании представители Управления Федеральной налоговой службы по Магаданской области заявленные требования не признали по основаниям, изложенным в отзыве на заявление № б/н от 21.01.2021 и дополнительных письменных пояснениях, устно пояснили возражения по существу заявленных требований.

Выяснив фактические обстоятельства дела, выслушав доводы представителей сторон,  суд установил следующее. 

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 3 по Магаданской области на основании решения от 22.02.2017 № 1 проведена выездная налоговая проверка ООО «Статус» по вопросам правильности исчисления, удержания и перечисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, налога на добычу полезных ископаемых, налога на доходы физических лиц, налога на имущество организаций, транспортного, водного, земельного налогов, страховых взносов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018.

По итогам выездной налоговой проверки составлен Акт  № 1 от 13.07.2020 и принято  Решение № 1 от 04.09.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением заявителю доначислены и предъявлены к уплате НДС в сумме 4 287 600 руб. за 4 квартал 2016 года, 4 квартал 2017 года, 3 квартал 2018 года, соответствующие пени в размере 1 717 226, 61 руб.; НДПИ за август, сентябрь, октябрь 2016 года, сентябрь, октябрь 2017 года, июль, август, сентябрь, октябрь 2018 года в сумме 1 792 653 руб., пени - 513 112, 76 руб.

Также указанным решением ООО «Оникс» привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 259 945, 8 руб.; НДПИ - 23 390, 6 руб.; по ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ -  21 158, 9 руб.

Основанием для доначисления НДС за 4 квартал 2016 года, 4 квартал 2017 года, 3 квартал 2018 года послужили выводы налогового органа о неправомерном применении ООО «Оникс» налогового освобождения, предусмотренного пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ, в отношении операций по реализации отходов ГОП, содержащих драгоценные металлы, на общую сумму 4 287 600 руб.

Основанием для начисления НДПИ в сумме 1 792 653 руб. за август, сентябрь, октябрь 2016 года, сентябрь, октябрь 2017 года, июль, август, сентябрь, октябрь 2018 года послужили выводы налогового органа о неправомерном применении ООО «Оникс» положений пп. 4 п. 2 ст. 336 НК РФ относительно невключения в объект налогообложения НДПИ реализованных отходов ГОП.

Основанием для начисления штрафа по НДФЛ послужил вывод налогового органа о несвоевременном перечислении в установленный НК РФ срок суммы налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, - по срокам 15.10.2016 и 21.10.2016.

Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России № 3 по Магаданской области, ООО «Оникс» обратилось с апелляционной жалобой в Управление ФНС России по Магаданской области, в которой оспаривает решение № 1 от 04.09.2020 в части доначислений по НДС, НДПИ и НДФЛ и начисления соответствующих пеней и штрафов по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Магаданской области решением № 11-21.1/ 09098@ от 11.12.2020 апелляционная жалоба удовлетворена частично, в связи с установлением неправомерности привлечения налогового агента к ответственности по ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление налога в бюджет.

Решение Межрайонной ИФНС России № 3 по Магаданской области № 1 от 04.09.2020 отменено в части исчисления штрафа по ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление в установленный НК РФ срок суммы НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, по срокам 15.10.2016 и 21.10.2016, т.к. в силу ст. 113 НК РФ по нарушениям, имевшим место в 2016 году, истек срок давности привлечения налогового агента к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ.

В остальной части решение Межрайонной ИФНС России № 3 по Магаданской области № 1 от 04.09.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, жалоба ООО «Оникс» оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с результатами выездной налоговой проверки, ООО «Оникс» обратилось в Арбитражный суд Магаданской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 3 по Магаданской области                     № 1 от 04.09.2020 в редакции решения Управления ФНС по Магаданской области № 11-21.1/ 09098@ от 11.12.2020.

Установив фактические обстоятельства спора, исследовав и оценив представленные в материалах дела письменные доказательства, с учетом норм материального и процессуального права, суд находит заявленные ООО «Оникас» требования необоснованными и неподлежащими удовлетворению.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Из пп. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ следует, что налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

В силу п. 1 ст. 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ предусмотрено, что не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции, в том числе, по реализации руды, концентратов и других промышленных продуктов, содержащих драгоценные металлы, лома и отходов драгоценных металлов для производства драгоценных металлов и аффинажа.

Таким образом, для применения указанной льготы, должны быть соблюдены два условия:

-наличие объекта реализации - руда, концентраты, промышленные продукты,содержащие драгоценные металлы, лом и отходы драгоценных металлов;

-исполнение цели реализации - производство драгоценных металлов, аффинаж.

Согласно п. 2 Порядка совершения операций с минеральным сырьем, содержащим драгоценные металлы, до аффинажа, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 01.12.1998 № 1419) - руда, содержащая драгоценный металл,  - это минеральное сырье.

Концентрат – это содержащий драгоценный продукт обогащения содержащего драгоценный металл минерального сырья, пригодный для переработки, в котором содержание драгоценного металла выше, чем в исходном сырье (п. 7 ГОСТ Р 52793-2007)  и минеральное сырье (п. 2 Порядка совершения операций с минеральным сырьем, содержащим драгоценные металлы, до аффинажа, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 01.12.1998 № 1419);

Промышленная продукция – это товары, произведенные в результате осуществления деятельности в сфере промышленности (пп. 6 п. 3 Федерального закона от 27.12.2002 № 184-ФЗ «О техническом регулировании»);

В ст. 1 Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» законодателем установлены основные понятия :

- добыча драгоценных металлов - извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы;

- производство драгоценных металлов - извлечение драгоценных металлов из добытых комплексных руд, концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, а также из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы; аффинаж драгоценных металлов;

- аффинаж драгоценных металлов - деятельность, осуществляемая специализированными организациями, включенными в утвержденный Правительством Российской Федерации перечень (далее - аффинажные организации), по очистке извлеченных драгоценных металлов от примесей и сопутствующих химических элементов с доведением содержания драгоценного металла:

- лом и отходы драгоценных металлов - изделия (продукция), используемые для извлечения драгоценных металлов и утратившие свои потребительские и (или) функциональные свойства, брак, возникший в процессе производства изделий (продукции), содержащих драгоценный металл, а также остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, других изделий (продукции), используемые для извлечения драгоценных металлов и образовавшиеся в процессе производства;

Следовательно, к лому (отходам) драгоценных металлов относятся:

- продукция, используемая для извлечения драгоценных металлов и утратившая свои полезные свойства;

- брак продукции, содержащей драгоценный металл;

- остатки сырья, продукции, используемые для извлечения драгоценных металлов и образовавшиеся в процессе производства.

Кроме того, законодатель устанавливает самостоятельные понятия - «добыча драгоценных металлов» и «производство драгоценных металлов».

При этом, при добыче продуктом является концентрат и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы, а при производстве драгоценных металлов - непосредственно драгоценные металлы.

Национальным стандартом Российской Федерации «Металлы драгоценные. Термины и определения» (ГОСТ Р 52793-2007), утвержденным и введенным в действие Приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 24.12.2007               № 388-ст, установлены термины : 

- Лом драгоценного металла - пришедшие в негодность, утерявшие эксплуатационную ценность или подлежащие ликвидации изделия и/или их составные части, которые содержат драгоценный металл и могут быть использованы в качестве вторичного сырья для извлечения из них драгоценного металла (п. 37 ГОСТ Р 52793-2007);

- Отход драгоценного металла - остатки содержащих драгоценный металл сырья, материалов, промежуточных продуктов металлургического производства, образующиеся при производстве и использовании продукции технического и бытового назначения, включая неисправимый брак, которые могут быть использованы для последующей переработки (п. 38 ГОСТ Р 52793-2007);

- Вторичное сырье - лом и отходы драгоценных металлов, полученные в результате использования драгоценного металла при производстве из него готовой продукции, в технике и быту, заготовляемые для последующей переработки, согласно (п. 10 ГОСТ Р 52793-2007);

- Производство драгоценных металлов - совокупность технологических приемов и способов переработки содержащего драгоценный металл минерального сырья, лома и отходов драгоценного металла с целью извлечения драгоценного металла, включая аффинаж драгоценного металла (п. 64 ГОСТ Р 52793-2007);

- Аффинаж драгоценного металла - очистка извлеченного драгоценного металла от примесей и сопутствующих компонентов и доведение драгоценного металла до качества, соответствующего нормативному документу (п. 74 ГОСТ Р 52793-2007).

В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ понятия и термины отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Таким образом, в целях применения пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ с учетом п. 1 ст. 11 НК РФ смысловое значение термина «отходы драгоценных металлов» идентично понятию, установленному п. 38 ГОСТ Р 52793-2007.

Согласно п. 41 ГОСТ Р 52793-2007 отвальный отход драгоценного металла (Нрк. безвозвратный отход драгоценного металла) - продукт, образующийся при производстве драгоценного металла, содержащий такое количество драгоценного металла, извлечение которого при современном уровне технологии нерентабельно, и отправляемый в отвал.

Согласно Примечанию в ГОСТе, драгоценные металлы, содержащиеся в отвальных отходах, являются учитываемыми потерями.

При этом, понятие «отвальный отход драгоценного металла» и понятие «отход драгоценного металла» имеют разные смысловые значения (абз. 2 Введения Национального стандарта (ГОСТ Р 52793-2007)).

По материалам дела установлено, что основным видом деятельности ООО «Оникс» является «Добыча руд и песков драгоценных металлов (золота, серебра и металлов платиновой группы)» (код ОКВЭД 07.29.41 - Общероссийский классификатор видов экономической деятельности ОК 029-2014 (КДЕС РЕД. 2), утвержден Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст).

Добыча полезных ископаемых осуществлялась на основании лицензий МАГ 03880 БЭ (добыча рассыпного золота на месторождении руч. Лукич, пр. пр. г Сусуман), МАГ 04576 БЭ (добыча рассыпного золота на месторождении руч. Док, пр.пр. руч. Сылгыбастах), МАГ 04575БЭ (добыча рассыпного золота на месторождении руч. Короткий, леи. пр. руч. Сыргыбастах), МАГ 04222 БР (добыча рассыпного золота на месторождении руч. Несчастливый, левый приток руч, Морджот, руч. Лимб, руч. Снежный, левые притоки руч. Несчастливый).

Продуктами добычи ООО «Оникс» является шлиховое золото, образцы самородного золота, отходы горно-обогатительного производства. 

Налогоплательщик  применяет общую систему налогообложения.

Для подтверждения правомерности и обоснованности заявленных налоговых вычетов но операциям реализации драгоценных металлов ООО «Оникс» на проверку представил документы, подтверждающие приобретение, доставку, принятие на учет материальных ценностей, выполнение работ, оказание услуг (счета-фактуры поставщиков, товарные накладные, инвойсы, грузовые таможенные декларации, товарно-транспортные накладные и другие документы, подтверждающие доставку ТМЦ, договоры на поставку, оборотные ведомости, акты списания материальных ценностей, требования-накладные).

Подтверждена обоснованность применения ООО «Оникс» налоговой ставки 0 процентов при реализации драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу: в 2016 году в сумме 45 761 265, 96 руб.; в 2017 году в сумме 139 321 980, 54 руб.; в 2018 году в сумме 88 412 965, 06 руб..

Нарушений обоснованности применения налоговых вычетов сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении ТМЦ, стоимость которых относится на расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль, в соответствии со ст. 171 и п. 3 ст. 172 НК РФ, не установлено.

Кроме того, ООО «Оникс» заявлена льгота (освобождение) на основании пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ по налогу на добавленную стоимость в 4 квартале 2016 года в размере                   8 750 000 рублей, в 4 квартале 2017 года в размере 6 820 000 рублей и в 3 квартале 2018 года в размере 8 250 000 рублей.

Для обоснования правомерности применения льготы (освобождения) ООО «Оникс» представлены подтверждающие документы :

- Договоры купли-продажи отходов горнопромышленного производства № 1/2015 от 10.08.2015, № 1/2016 от 12.09.2016, № 3/2017 от 07.09.2017, заключенные между ООО «Оникс» (Продавец), имеющим лицензии на право пользования недрами МАГ 04222 БР, МАГ 03880 БЭ и ООО «Сфера» (Покупатель), имеющим Свидетельство о постановке на специальный учет Дальневосточной государственной инспекции пробирного надзора              № 0040003212 от 04.12.2012. 

Согласно п. 1.1. указанных Договоров Продавец обязуется передать в собственность Покупателю отходы горнопромышленного производства (в том числе скрабы и отдувы) промывочного сезона 2014 – 2017 гг., содержащие драгоценные металлы (минеральное сырье) для дальнейшей переработки на участке обогащения Покупателя, в количестве               50 000 кг (2016 г.), 44 000 кг (2017 г.), 50 000 кг (2018 г.) соответственно, а Покупатель обязуется принять минеральное сырье и уплатить Продавцу стоимость сырья по цене, установленной указанными договорами.

- Акты приема-передачи отходов горно-обогатительного производства (ГОП) от 05.10.2015, 10.10.2016, 02.10.2017, 05.10.2017, 10.10.2017, согласно которым Продавец передает отходы горнопромышленного производства - Минеральное сырье, а Покупатель принимает Минеральное сырье, перерабатывает в обогащенный материал и отправляет его на предприятие, где определяется содержание драгоценных металлов и выдается паспорт-расчет на сданный материал.

- Сертификаты на отходы горно-обогатительного производства – Приложения № 1 к Договорам № 1/2015 от 10.08.2015, № 1/2016 от 12.09.2016, № 3/2017 от 07.09.2017;

- Дополнительные соглашения № 1 от 03.10.2016, № 1 от 02.10.2017,  № 1 от 30.07.2018 к договорам купли-продажи отходов горно-обогатительного производства                 № 1/2015 от 10.08.2015, 1/2016 от 12.09.2016, № 3/2017 от 07.09.2017,  заключенным между ООО «Оникс» (Продавец) и ООО «Сфера» (Покупатель), согласно которым Продавец передал Покупателю 50 000 кг (2016 г.), 44 000 кг (2017 г.), 50 000 кг (2018 г.) отходов горно-обогатительного производства, а Покупатель принял, переработал сырье, получил концентрат золота и обязуется произвести расчет за сырье по оговоренным сторонами условиям. 

- счета-фактуры № 19 от 05.10.2016 на сумму 8 750 000 руб., № 32 от 02.10.2017 на сумму 6 820 000 руб.,  № 21 от 30.07.2018 на сумму 8 250 000 руб.

- товарные накладные № 19 от 05.10.2016 на сумму 8 750 000 руб., № 32 от 02.10.2017 на сумму 6 820 000 руб.,  № 21 от 30.07.2018 на сумму 8 250 000 руб.

В ходе проведения налоговой проверки ООО «Оникс» 18.12.2019 представлены дополнительные соглашения к договорам № 1/2015 от 10.08.2015, №  1/2016 от 12.09.2016, № 3/2017 от 07.09.2017, которыми внесены изменения в п. 1.1 договоров.

Согласно указанным дополнительным соглашениям Продавец обязуется передать в собственность Покупателю отходы горно-обогатительного производства (в том числе скрабы и отдувы) промывочных сезонов 2014, 2015, 2016 и 2017 гг., содержащие    драгоценные металлы, для производства драгоценных металлов и аффинажа, в количестве 50 000 кг (2016 г.), 44 000 кг (2017 г.), 50 000 кг (2018 г.), а Покупатель обязуется принять отходы, содержащие ДМ, и уплатить Продавцу стоимость отходов по цене, установленной настоящим договором.

Таким образом, из содержания заключенных ООО «Оникс» договоров купли-продажи отходов горнопромышленного производства и представленных в ходе налоговой проверки дополнительных соглашений, следует, что ООО «Оникс» изменило предмет договоров с ООО «Сфера», указав целью реализации ООО «Оникс» минерального сырья - производство драгоценных металлов и аффинаж.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что у ООО «Оникс» отсутствовали основания применения пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ, т.к. отсутствовал объект реализации, в отношении которого пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ установлено налоговое освобождение от уплаты НДС, а также цель реализации отходов горно-обогатительного производства не соответствует цели реализации, установленной пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ.

В соответствии с ч. 1 ст. 23.2 Закона РФ от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными в установленном порядке техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами.

Согласно п. 2 ч. 2 ст. 22 Закона РФ от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» пользователь недр обязан обеспечить соблюдение требований технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых.

В соответствии с п. 13 Положения о подготовке, согласовании утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 03.03.20]0 № 118, разд. 3 Требований к структуре и оформлению проектной документации на разработку месторождений твердых полезных ископаемых, ликвидацию и консервацию горных выработок, и первичную переработку минерального сырья, утвержденных приказом Минприроды России от 25.06.2010 № 218, в проектную документацию на разработку месторождений твердых полезных ископаемых включаются обоснованные варианты проектных решений, в том числе в отношении порядка и условий осуществления первичной переработки (обогащении) полезных ископаемых.

В связи с этим в случае, если предполагаемая схема использовании добытого полезного ископаемого потребует изменения технологии добычи и (или) первичной переработки данного полезного ископаемого, то проектная документация на разработку месторождений полезных ископаемых подлежит изменению в установленном порядке в соответствии с ч. 2 ст. 23.2 Закона РФ «О недрах».

Следовательно, в соответствии с проектно-технической документацией ООО «Оникс» при добыче и обогащении полезных ископаемых обязано было обеспечить соблюдение полного технологического цикла добычи и обогащения песков (извлечения драгоценных металлов), а также переработку хвостов и других видов отходов горно-обогатительного производства (включая кассовые отдувы).

Согласно п. 4.2 Технического проекта по лицензии МАГ 04222 БР минеральное сырье, содержащее драгоценные металлы должно соответствовать следующим требованиям:

- золото шлиховое самородное ТУ 117-2-7-75 - неочищенное самородное золото с содержанием золота не ниже 40 %, мышьяка и сурьмы - не более 5 % каждого, влажностью не выше 0, 5 %, первично обработанное в золотоприемных кассах и не имеющих механических примесей;

- золото лигатурное в слитках ТУ 117-2-7-75 - сплав золота с другими металлами, а также очищенные от примесей самородки с содержанием золота не менее 20 %;

-сплав серебряно-золотой ТУ 117-2-2-90 - сплав драгоценных металлов, ссодержанием серебра не менее 80 % и золота не менее 20 %;

- золото катодное ТУ 117-2-2-90 - тонкоизмельченный порошок с суммарным содержанием золота не менее 40 %, влажностью не более 0, 5 %;

- концентрат гравитационный ТУ 117-2-8-75 продукт обогащения песков или руд с содержанием золота не менее  40 %, мышьяка и сурьмы не более 5 % каждого, влажностью не более 0, 5 %.

По материалам дела установлено, что согласно сертификатам на отходы горно-обогатительного производства, являющимися приложениями № 1 к договорам № 1/2015 от 10.08.2015, № 1/2016 от 12.09.2016 и № 3/2017 от 07.09.2017, содержание золота в реализованном количестве отходов составляет 0, 1 % .

Таким образом, спорные реализованные отходы горно-обогатительного производства не относятся ни к одному из вышеперечисленных, утвержденных для ООО «Оникс» видов товарной продукции.

В соответствии с п. 3.2, п. 3.3.6 Технического проекта на разработку месторождения россыпного золота по руч. Несчастливый, лев.пр.руч.Морджот, руч. Лимб, руч. Снежный, лев.прит. руч. Несчастливый, открытым раздельным способом на 2011 - 2020 годы, лицензия МАГ № 04222 БР, процесс добычи (горно-промышленного производства) включает в себя - производство горных работ и обогащение добытого полезного ископаемого (песков и шлихового золота). 

Аналогичные положения содержит Технический проект разработки месторождения по лицензии МАГ 03880 БЭ.

Согласно технологии добычи россыпного золота, установленной Техническими проектами, она включает в себя непосредственное изъятие из недр золотосодержащих песков, их первичное обогащение (промывка песков на промприборе с последующим снятием золото-содержащего концентрата (ЗСК), обогащением этого ЗСК на ШОУ (шлихо-обогатительной установки (узла)), получением шлихового золота (в виде концентрата) и отправка его на аффинажный завод).

Таким образом, добычным сырьем, в ходе переработки которого образовались  отходы горно-обогатительного производства, являются золотосодержащие пески, а продуктом обогащения песков - концентрат, содержащий драгоценные металлы.

При этом, процесс производства драгоценного металла непосредственно недропользователем в технологии добычи россыпного золота, осуществляемой согласно выданным лицензиям,  Техническими проектами не предусмотрен.

ООО «Оникс» не осуществляло деятельность, связанную с производством драгоценных металлов, в связи с этим, отходов драгоценных металлов, образовавшихся в процессе производства, как это предусматривает норма ст. 1 Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» и п. 38 ГОСТ Р 52793-2007, у него возникнуть не могло.

Кроме того, из содержания  п. 2.7 Проекта разработки месторождения по лицензии МАГ № 04222 БР, следует, что в процессе производства горных работ и при обогащении полезного ископаемого отходы отсутствуют. Вскрышные породы и гале-эфелевые отвалы, образующиеся при разработке месторождения, подлежат дальнейшей рекультивации.

Данные положения обусловлены тем, что переработанная горная масса (пески), ушедшая в отвалы остается на месторождении (не вывозится, не уничтожается).

Таким образом, в  соответствии с проектно-технической документацией при добыче и обогащении полезных ископаемых у ООО «Оникс» не могло образоваться отходов.

Обогащение полезных ископаемых предусмотрено гидро - гравитационным способом - с предварительной дезинтеграцией и грохочением исходных песков на промприборе «ПБШ-40» и обогащением на шлюзах мелкого наполнения. 

Принятая технология горных работ и обогащения исключает потери песков и металла при добыче и сводит до минимума потери металла при обогащении в соответствии с Техническими проектами на разработку месторождений россыпного золота по руч. Несчастливый, лев. пр. руч. Морджот. руч. Лимб, руч. Снежный, руч. Лок, прав. пр. руч. Сылгыбастах, руч. Лукич, прав. пр.р. Сусуман.

Прием и обработка драгоценного металла производится по технологической схеме обогащения на ШОУ ООО «Оникс». Поступивший золотосодержащий концентрат на ШОУ предприятия отмагничивается, разделяется на несколько фракций по классам. Материал фракции более 5 мм перебирается на столе ручной разборки. Остальные фракции, по отдельности обрабатываются на доводочном столе гравитационным способом. 

В результате обработки получается шлиховое золото. Шлиховое золото сушится и отправляется в ЗПК. В 3ПK шлиховое золото взвешивают, рассеивают по классам, отмагничивают. Полученное шлиховое золото взвешивается, заносится в специальный журнал учета. В дальнейшем полученное золото отгружается на аффинажный завод для окончательной переработки.

В связи с реализацией ООО «Оникс» значительного количества отходов горно-обогатительного производства, проверкой были истребованы пояснения о том, на какой стадии технологического цикла образовались данные отходы.

С целью подтверждения правомерности применения льготы (освобождения) от налогообложения по налогу на добавленную стоимость налоговым органом на основании ст. 93 НК РФ ООО «Оникс» направлены требования № 668 от 21.11.2019 и  № 683 от 05.12.2019 о представлении документов (информации).

В ответ на данные требования ООО «Оникс» предоставлены документы и пояснения от 10.12.2019 (вх. № 07373) и 16.12.2019 (вх. № 07501), из которых следует, что в процессе работы предприятия (промывке золотосодержащих песков) получают промежуточный продукт в виде шлихового золота и отходы горно-обогатительного производства, содержащие трудноулавливаемое золото в виде сростков с кварцем, тонкодисперсное «невидимое», чешуйчатое золото, вкрапленное в частицы сульфидных минералов. Переработка данных отходов своими силами не позволяет предприятию достичь приемлемых технико-экономических показателей, работа в данном направлении ведется постоянно и т.д. В связи с резким сокращением запасов (отсутствием возможности получения новых лицензий), а так же ухудшением горно-геологических и горнотехнических условий для получения дополнительного дохода принято решение вовлекать в отработку отходы через контрагентов. Так как выход на металлургические предприятия для переработки отходов для малых предприятий невозможен по раду причин (кредитование, малые объемы, транспортная схема и т.д.) выбрано предприятие ООО «Сфера», которое располагает техническими и технологическими возможностями для транспортировки и переработки, для дальнейшей отправки на аффинажный завод, которое предложило лучшие ценовые условия.

Однако, из представленных в материалы дела доказательств следует, что ООО «Оникс» и ООО «Сфера» не подтвержден документально факт перевозки отходов ГОП за 2016 - 2018 гг. по маршруту г. Сусуман - г. Магадан, т.к. первичные документы по перевозке, доставке минерального сырья, содержащего драгоценные металлы (отходы ГОП) с участков, принадлежащих ООО «Оникс», до производственной базы ООО «Сфера», находящейся по адресу: 

<

...>,  не представлены.

На основании ст. 93.1 НК РФ направлены поручения об истребовании документов (информации) в Межрайонную ИФНС России № 1 по Магаданской области в отношении  покупателя сырья ООО «Сфера», подтверждающих приобретение минеральное сырья, содержащего драгоценные металлы для дальнейшей переработки.

В ходе налоговой проверки не представлена методика обработки отходов ООО «Сфера». Первичные документы по ведению, оприходованию, передаче в производство отходов ГОП у  ООО «Сфера» отсутствуют. 

В ответ на поручение ООО «Сфера» предоставило частично документы и письменные пояснения. При этом, паспорта - расчеты по передаче минерального сырья, содержащего драгоценные металлы, на аффинажный завод предприятием - продавцом и предприятием - покупателем не предоставлены.

В ответ на поручение № 155 от 24.03.2020  ООО «Сфера» не представило первичные документы по оприходованию отходов горно-обогатительного производства за период 2016 - 2018 г.г. по всем поставщикам отходов, не представило копию утвержденной технологии по извлечению золота   из   отходов горно-обогатительного   производства.

В ответ на поручение № 21 от 22.01.2020 о документах и информации по утилизации отходов производства ГОП за период 2016 – 2018 гг. ООО «Сфера» сообщило, что утилизацию отходов производства ГОП в 2016 - 2018 гг. через специализированную организацию не производило, т.к. в указанном периоде осуществлялось строительство гаража и после переработки грунт использовался для отсыпки территории и в строительстве.

На основании ст. 93.1 НК РФ в ходе выездной проверки направлены поручения об истребовании документов (информации) ООО «Электрон».

ООО «Электрон» представлены пояснения, из которых следует, что ООО «Электрон» является переработчиком сырья, имеет договорные взаимоотношения с ООО «Сфера», согласно которым поставщики сырья к ООО «Сфера» нигде не учитываются. 

Таким образом, при поставке ООО «Электрон» минеральное сырье (шлиховое золото) и при последующей ее переработке становится обезличенным (не учитывается по принадлежности его к поставщикам ООО «Сфера»).

При этом, ООО «Электрон» не является аффинажной организацией, т.к. не включено в Перечень организаций, имеющих право осуществлять аффинаж драгоценных металлов.

В ходе налоговой проверки ни ООО «Сфера», ни ООО «Электрон» не представили документы, подтверждающие поставку на аффинажный завод продукта, полученного в результате обогащения отходов ГОП ООО «Оникс».

Также установлено, что ООО «Сфера» - покупатель отходов горно-обогатительного производства и ООО «Электрон» -  переработчик отходов горно-обогатительного производства не относятся к специализированным организациям, осуществляющим аффинаж драгоценных металлов, имеющих право осуществлять аффинаж драгоценных металлов в соответствии с перечнем, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 17.08.1998 № 972 «Об утверждении Порядка работы организаций, осуществляющих аффинаж драгоценных металлов, и перечня организаций, имеющих право осуществлять аффинаж драгоценных металлов».

Таким образом, по материалам дела установлено, что в нарушение пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ ООО «Оникс» неправомерно применило льготу по объекту (отходы ГОП), поскольку документально не подтверждена перевозка, обработка и аффинаж спорного минерального  сырья, т.е. установлено  отсутствие перечисленных пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ оснований освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость,

В соответствии с пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации реализация руды, концентратов и других промышленных продуктов, содержащих драгоценные металлы, лома и отходов драгоценных металлов для производства драгоценных металлов и аффинажа.

Однако, объект реализации - отходы драгоценных металлов, в отношении которого данной нормой установлено налоговое освобождение от уплаты НДС - у ООО «Оникс» отсутствует.

Кроме того, условиями договоров № 1/2015 от 10.08.2015, № 1/2016 от 12.09.2016,                       № 3/2017 от 07.09.2017 при совершении сделок купли-продажи отходов горно-обогатительного производства была указана цель – для дальнейшей переработки на участке обогащения покупателя, т.е. предусмотренная пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ цель реализации - производство драгоценных металлов и аффинаж – не указана.

Соответственно, по результатам налоговой проверки установлено непредставление налогоплательщиком документов, подтверждающих правомерность применения налогоплательщиком льготы (освобождения) от налогообложения по налогу на добавленную стоимость согласно пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ по счетам-фактурам:

-счет-фактура № 19 от 05.10.2016 на сумму 8 750 000 руб.,(50 000 кг):

- счет-фактура № 32 от 02.10.2017 на сумму 6 820 000 руб., (44 000 кг); 

-счет-фактура № 21 от 30.07.2018 на сумму 8 250 000 руб.,(50 000 кг).

Таким образом, по результатам выездной налоговой проверки правомерно установлено, что ООО «Оникс» в 2016 - 2018 гг. необоснованно не включило в объект налогообложения по НДС реализацию отходов горнопромышленного производства по договорам купли - продажи № 1/2015 от 10.08.2015, № 1/2016 от 12.09.2016, № 3/2017 от 07.09.2017 в сумме 23 820 000 рублей.

В связи с указанными обстоятельствами в результате занижения налоговой базы по НДС за 4 квартал 2016 года, 4 квартал 2017 года и 3 квартал 2018 года праволмерно доначислен налог на добавленную стоимость по реализации отходов горнопромышленного производства, содержащих драгоценные металлы в сумме 4 287 600 рублей (23 000 000 руб. х 18 %), в том числе по налоговым периодам:

- 4 квартал 2016года - 1 575 000 руб.;

- 4 квартал 2017 года - 1 227 600 руб.;

-  3 квартал 2018 года - 1 485 000 руб.

Данное правонарушение квалифицируется в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ, как неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате неправомерного бездействия, выраженного в не исчислении налога по реализации товаров, обоснованно повлекшее взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Также по результатам судебного разбирательства установлено отсутствие оснований для применения ООО «Оникс» положения пп. 4 п. 2 ст. 336 НК РФ в части невключения в объект налогообложения НДПИ реализованных отходов ГОП,

В соответствии с п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пп. 4 п. 2 ст. 336 НК РФ не признаются объектом налогообложения в целях главы 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» НК РФ полезные ископаемые, извлеченные из собственных отвалов или отходов (потерь) горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, если при их добыче из недр они подлежали налогообложению в общеустановленном порядке.

Если полезные ископаемые, извлеченные из собственных отвалов или отходов (потерь) горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, на момент добычи не подлежали обложению налогом на добычу полезных ископаемых, то при совершении с ними операций (реализации, переработки с получением продукта горнодобывающей промышленности, готового к поставке на аффинаж и т.д.) они подлежат обложению налогом.

В соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ в целях гл. 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» НК РФ указанные в п. 1 ст. 336 НК РФ полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. 

При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено п. 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Видами добытого полезного ископаемого, содержащего драгоценные металлы, являются: полупродукты, содержащие в себе один или несколько драгоценных металлов (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые по завершении комплекса операций по добыче драгоценных металлов, в том числе:

-лигатурное золото (сплав золота с химическими элементами, шлиховое или самородное золото), соответствующее национальному стандарту (техническим условиям) и (или) стандарту (техническим условиям) организации-налогоплательщика;

- концентраты.

При этом под добычей драгоценных металлов в целях настоящей главы понимаются извлечение минерального сырья, содержащего такие металлы, из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений и последующая его первичная переработка с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, в соответствии с согласованной и утвержденной в установленном порядке проектной документацией на разработку соответствующего месторождения полезных ископаемых и (или) первичную переработку минерального сырья, содержащего драгоценные металлы (пп. 13 п. 2 ст. 337 НК РФ).

Согласно абз. 3 п. 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости» положение п. 1 ст. 337 НК РФ о том, что добытым полезным ископаемым признается продукция, которая содержится в минеральном сырье и отвечает определенным стандартам, означает: вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом.

Количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема (п. 1 ст. 339 НК РФ).

Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод (п. 2 ст. 339 НК РФ).

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. 

Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

При этом, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

Фактическими потерями полезного ископаемого (за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной) признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. 

Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений (п. 3 ст. 339 НК РФ).

При извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений количество добытого полезного ископаемого определяется по данным обязательного учета при добыче, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации о драгоценных металлах и драгоценных камнях (п. 4 ст. 339 НК РФ).

Оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.

При этом, стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла (п. 5 ст. 340 НК РФ).

В соответствии с п. 7 ст. 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

При реализации и (или) использовании минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде (п. 8 ст. 339 НК РФ).

По материалам дела установлено, что в налоговых декларациях за налоговые периоды 2016, 2017, 2018 гг. было заявлено добытое полезное ископаемое - шлиховое золото, в отношении которого завершен технологический процесс, оприходованное в ЗПК и учтенное в Книге учета приемки золота за 2016, 2017, 2018 гг.

При этом, представленными в ходе налоговой проверки доказательствами подтверждается, что полезные ископаемые из отходов горно-обогатительного производства ООО «Оникс» не извлекались, в налоговых декларациях по НДПИ под налогообложение в общеустановленном порядке не заявлялись.

Впоследствии ООО «Оникс» реализовано минеральное сырье в виде отходов горно-обогатительного производства, содержащих драгоценный металл - золото, являющееся полезным ископаемым.

При этом,  ООО «Оникс» не определяло количество добытого полезного ископаемого с учетом потерь драгоценного металла, который ушел в отходы, и не заявляло его ранее к налогообложению в общеустановленном порядке.

Таким образом, при совершении сделки по реализации отходов ГОП, содержащих драгоценные металлы, в адрес ООО «Сфера» по счетам-фактурам от 05.10.2016 № 19, от 02.10.2017 № 32, от 30.07.2018 № 13, налогоплательщик, в нарушение п. 8 ст. 339 НК РФ, не исполнил обязанность по их обложению НДПИ.

Если полезные ископаемые, извлеченные из собственных отвалов или отходов (потерь) горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, на момент добычи не подлежали обложению налогом на добычу полезных ископаемых, то при совершении с ними операций (реализации, переработки с получением продукта горнодобывающей промышленности, готового к поставке на аффинаж и т.д.) они подлежат обложению налогом.

Учитывая, что ООО «Оникс» не доводило отходы горно-обогатительного производства до товарного продукта (концентрата), а реализовало их переработчику - ООО «Сфера», соответственно, в силу п. 8 ст. 339 НК РФ ООО «Оникс» обязано было в отношении количества реализованных отходов исчислить налога на добычу полезных ископаемых.

Таким образом, ссылка заявителя на пп. 4 п. 2 ст. 336 НК РФ является необоснованной, поскольку ООО «Оникс» не заявляло ранее к налогообложению в общеустановленном порядке отходы, образовавшиеся в процессе добычи полезных ископаемых, содержащих драгоценные металлы.

При указанных обстоятельствах доначисление НДПИ за октябрь 2016 года, октябрь 2017 года и июль 2018 года в отношении данных отходов произведено налоговым органом правомерно.

При этом, довод заявителя о нарушении налоговым органом процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, признается не соответствующим фактическим обстоятельствам.

Довод заявителя об отсутствии в материалах налоговой проверки и в оспариваемом решении изложения обстоятельств нарушения или неправильного применения ООО «Оникс» положений пп. 4 п. 2 ст. 336 НК РФ опровергается содержанием указанных документов.

П. 5 ст. 200 АПК РФ предусматривает, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решений, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли оспариваемый акт.

В данном случае, Управление Федеральной налоговой службы по Магаданской области представило необходимые и достаточные доказательства, подтверждающие соответствие указанных  в оспариваемом решении подлежащих уплате сумм налога, пени и штрафа.

Согласно ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Ст. 137  НК РФ также предусмотрено, что каждый налогоплательщик или налоговый  агент имеют право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия  или  бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика или налогового агента, такие акты, действия или бездействие нарушают их права.

Из содержания указанных норм следует, что признание недействительным ненормативного акта возможно только в том случае, если установлено в совокупности наличие двух критериев: несоответствие закону или нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося с соответствующим заявлением.

В ходе судебного разбирательства у оспариваемого решения налогового органа не установлено наличие предусмотренных ст. 198 АПК РФ признаков, являющихся основанием для признания его недействительным. Достаточные доказательства обратного заявителем не представлены.

Таким образом, с учетом представленных по делу доказательств суд признает документально подтвержденными обстоятельства, на которые налоговый орган ссылается как на основание своих возражений на заявленные требования. 

Указанные доказательства признаются достаточными для отказа в удовлетворении заявленного ООО «Оникс» требования о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 3 по Магаданской области от 04.09.2021 № 1 в редакции решения УФНС России по Магаданской области.

При этом, суд принимает во внимание положения ст. 9 АПК РФ, согласно которой лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

Кроме того, с учетом установленных по делу обстоятельств, суд признает правомерным применение к сложившейся ситуации положений п. 7 ст. 3 НК РФ, предусматривающей, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

На основании п. 2 ст. 176 АПК РФ датой принятия  настоящего решения является дата его изготовления  в полном объеме. 

Руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 180, 181, 197 - 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд 

РЕШИЛ:

1. В удовлетворении требований заявителя, Общества с ограниченной ответственностью «Оникс», о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Магаданской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 1 от 04.09.2020 в части, - отказать.

 2. Решение может быть обжаловано в Шестой арбитражный апелляционный суд (г.Хабаровск) в месячный срок со дня  принятия через Арбитражный суд Магаданской области, в порядке, установленном АПК РФ.

Судья                                                                                       Степанова Е.С.