ПЯТНАДЦАТЫЙ  АРБИТРАЖНЫЙ  АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ  СУД

Газетный пер., 34, г. Ростов-на-Дону, 344002, тел.: (863) 218-60-26, факс: (863) 218-60-27 

E-mail: info@15aas.arbitr.ru, Сайт: http://15aas.arbitr.ru/

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции

по проверке законности и обоснованности решений (определений)

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

дело № А32-53040/2022

город Ростов-на-Дону

27 января 2025 года

15АП-9576/2024

Резолютивная часть постановления объявлена 16 января 2025 года.

Полный текст постановления изготовлен 27 января 2025 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сулименко Н.В.,

судей Гамова Д.С., Димитриева М.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Рымарь С.А.,

при участии в судебном заседании посредством проведения онлайн-заседания в режиме веб-конференции:

от Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю: представитель ФИО1 по доверенности от 25.04.2022; представитель ФИО2 по доверенности № 07-06/236910 от 28.10.2024;

от индивидуального предпринимателя ФИО3: представитель ФИО4 по доверенности от 25.10.2022,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 02.08.2023 по делу № А32-53040/2022 о признании недействительным решения налогового органа,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель ФИО3 (далее -ИП ФИО3, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее - налоговый орган, Управление) о признании незаконным и отмене решения № 25-13/16935@ от 14.06.2022 в части доначисления налога УСН за 2017, 2018, 2019 годы в общей сумме 4 531 178 руб., а также привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 101 382 руб. (с учетом уточнения требования, принятого судом первой инстанции в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 02.08.2023 по делу№ А32-53040/2022 признано недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю № 25-13/16935@ от 14.06.2022 в части доначисления налога УСН за 2017, 2018, 2019 годы в результате занижения налогооблагаемой базы в общей сумме 4 531 178 руб., а так же привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 101 382 руб. (пункт 2.1.1).

Не согласившись с решением Арбитражного суда Краснодарского края от 02.08.2023 по делу № А32-53040/2022, Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю обратилось в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что суд первой инстанции неправильно применил нормы материального и процессуального права, неполно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела. Податель жалобы указал, что суд необоснованно признал незаконным решение Управления. Апеллянт указал, что выводы суда первой инстанции о реальности хозяйственных отношений между ИП ФИО3 и ИП ФИО5 являются ошибочными, поскольку представленные налогоплательщиком документы в подтверждение правомерности включения затрат в расходы содержат недостоверные сведения; отсутствуют транспортные и товарно-транспортные накладные, подтверждающие доставку товара в адрес ИП ФИО3; за 2017 год ИП ФИО5 представил нулевую декларацию, у него отсутствовали транспортные и хозяйственные расходы. ФИО6 осуществлял действия от имени ИП ФИО5, не предусмотренные доверенностью от 31.05.2016 № 21, выданной ИП ФИО5, в частности: поставка товара в адрес ИП ФИО3, получение денежных средств от ИП ФИО3 за поставленный товар. На момент заключения и исполнения договора деятельность ФИО5 в качестве предпринимателя прекращена. 

Податель жалобы указал, что ООО «ТК «Липецк-Строй» в течение 2017 - 2018 г.г. не осуществляло финансово-хозяйственную деятельность, денежные средства в кассуООО «ТК «Липецк-Строй» в вышеназванный период не поступали. Управление считает, что представленные документы не подтверждают реальность хозяйственных операций между ИП ФИО3 и ООО «Липецк-Строй».   

Апеллянт указал, что с возражениями на дополнения к акту выездной налоговой проверки ИП ФИО3 представил копии товарных чеков по приобретению товара у ИП ФИО7 за 2019 год на сумму 549 254 руб., в последующем налогоплательщик в возражениях указал, что реализовал товары, приобретенные у ИП ФИО7, обществу «Ритм». Вместе с тем, предоставленными документами ИП ФИО3 по взаимоотношениям с ООО «Ритм», а также выписками банка, кассовыми книгами за 2019 год не подтверждается реализация товаров в 2019 году в адрес ООО «Ритм».ИП ФИО3 заявил, что ошибочно указал ООО «Ритм» в качестве покупателя, так как строительные материалы, приобретенные у ИП ФИО7 в 2019 году, реализованы в адрес ИП ФИО8, что подтверждается выписками из банка и соответствует номенклатуре товара. При этом ИП ФИО3 не отразил в книге учета доходов и расходов по УСН за 2019 год реализацию товара в адресИП ФИО8 В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ в случае, если товар приобретен для дальнейшей реализации, расходы на его приобретение подлежат учету при налогообложении по мере реализации товара покупателю.

Постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2024 решение Арбитражного суда Краснодарского края от 02.08.2023 по делу№ А32-53040/2022 отменено. В удовлетворении заявления отказано.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11.06.2024 постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2024 по делу№ А32-53040/2022 отменено, дело направлено на новое рассмотрение в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд.

Отменяя постановление суда апелляционной инстанции и направляя дело на новое рассмотрение в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд, суд кассационной инстанции указал, что суд апелляционной инстанции не дал оценку документам, приобщенным к материалам данного дела; доказательства того, что предпринимателю предлагалось, в том числе при приобщении документов к материалам дела пронумеровать и прошить оригиналы документов, с целью идентификации каждого отдельного документа, отсутствуют.

Суд кассационной инстанции постановил: указав, что представленные ИП ФИО3 документы по взаимоотношениям с ИП ФИО5 за 2017 год на сумму 27 701 546 руб. содержат недостоверные сведения, в связи с чем у предпринимателя отсутствуют правовые основания для их включения в состав расходов в целях исчисления УСН, суд апелляционной инстанции, сделав вывод о неподтверждении реализации строительных материалов, закупленных у ИП ФИО5 на сумму 16 644 385 руб. 10 коп., не указал основания, по которым отказал в принятии расходов по сделкам с ИП ФИО5 в размере 11 057 160 руб. 90 коп. и не указал мотивы, по которым в указанной части признал необоснованным вывод суда первой инстанции о неправомерном непринятии налоговым органом к учету указанных расходов.

С учетом изложенного, а также пояснений представителей налогового органа в суде кассационной инстанции о том, что расходы по сделкам с ИП ФИО5 на сумму 11 057 160 руб. 90 коп. приняты налоговым органом, вывод суда апелляционной инстанции относительно формального документооборота между ИП ФИО3 иИП ФИО5 и отсутствии у предпринимателя правовых оснований для отнесения на расходы, в целях исчисления УСН за 2017 год, затрат на основании представленных предпринимателем документов на сумму 27 701 546 руб., является недостаточно обоснованным.

Не приняв расходы предпринимателя по сделкам с ИП ФИО5, сославшись на формальных характер взаимоотношений, суд апелляционной инстанции не дал оценку доводу предпринимателя о том, что налоговым органом не установлено, что у заявителя в остатке (на складе) имелся товар на сумму 27 701 546 руб., который он реализовал в 2017 году, или купил реализованный им товар у иных контрагентов, а также не указал основания, по которым не принял показания ИП ФИО5, данные им в качестве свидетеля в судебном заседании.

Указав, что удовлетворяя требования налогоплательщика, суд первой инстанции исходил только из фактически представленных документов, свидетельствующих о понесенных в 2017 – 2018 годах расходах, при этом судом не дана надлежащая правовая оценка совокупности установленных в рамках выездной налоговой проверки противоречивых сведений, которые не могут свидетельствовать о реальности финансово-хозяйственной деятельности между ИП ФИО3 и ООО «ТК Липецк-Строй», суд апелляционной инстанции не дал оценку приобщенным в материалам данного дела оригиналам документов, представленным предпринимателем. При этом, доказательства того, что предпринимателю предлагалось, в том числе при приобщении документов к материалам дела пронумеровать и прошить оригиналы документов, с целью идентификации каждого отдельного документа, а также того, что приобщенные к материалам дела документы нечитаемы, отсутствуют.

Вывод суда апелляционной инстанции о недопустимости принятия в качестве расходов затрат в размере 9 404 566 руб. нуждается в дополнительном исследовании, поскольку управление по дополнительно представленным документам ИП ФИО3 по закупке строительных материалов у ООО «ТК «Липецк-Строй» на сумму 9 404 566 руб. провело анализ их поставки в адрес контрагентов, по результатам которого установило, что реализация строительных материалов, закупленных у ООО «ТК «Липецк-Строй» на сумму 4 308 210 руб., не подтверждена, при этом, суд апелляционной инстанции не выяснил, была ли подтверждена поставка продукции указанным контрагентам на оставшуюся сумму и принята ли ее реализация налоговым органом.

Суд апелляционной инстанции не оценил довод предпринимателя о том, что налоговым органом не установлен факт продажи предпринимателем товара в большем количестве, чем приобретенный у ООО «ТД «Липецк-Строй», при этом налоговым органом доход от реализации этого товара включен в налогооблагаемую базу, а расходы, связанные с его приобретением, не приняты. При таких обстоятельствах, вывод суда апелляционной инстанции о том, что представленные ИП ФИО3 документы по взаимоотношениям с ООО «ТК «Липецк-Строй» носят формальный характер и не могут служить подтверждением расходов в целях налогообложения УСН, является недостаточно обоснованным.

В соответствии с частью 2.1 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, судебного приказа, постановления арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

В отзыве и дополнении к отзыву на апелляционную жалобу ИП ФИО3 просит решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения. 

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали правовые позиции по спору.

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Краснодарского края от 02.08.2023 по делу № А32-53040/2022 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба  подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в период 2017, 2018, 2019 годы налогоплательщик осуществлял следующие виды деятельности и применял специальные режимы налогообложения:

- ЕНВД в отношении видов деятельности, определенных статьей 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации: деятельность по оказанию бытовых услуг (изготовление металлоизделий, изготовление металло-сшивного покрытия), розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, площадью не более 150 кв.м.;

- УСН (доходы, уменьшенные на величину расходов, со ставкой налога 15 %) в отношении видов деятельности по осуществлению ремонтно-строительных работ и оптовой торговле строительными материалами.

На основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 23.11.2020 № 2 Межрайонная Инспекция Федеральной налоговой службы № 12 по Краснодарскому краю провела выездную налоговую проверку деятельности ИП ФИО3 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, удержания и перечисления налогов за период с 23.01.2017 по 31.12.2019.

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 20.07.2021 № 10-1-20/1008.

По результатам выездной налоговой проверки Межрайонная ИФНС России № 12 по Краснодарскому краю приняла решение от 28.02.2022 № 10-1-20/233 (получено налогоплательщиком 03.03.2022) о привлечении ИП ФИО3 к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым доначислено 6 728 246,95 руб., в том числе: единый налог по УСН в размере 5 129 517 руб., ЕНВД в размере 137 554 руб., пени в размере 1 339 286,35 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 121 889,6 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств штрафные санкции были снижены).

Не согласившись с указанным решением инспекции, ИП ФИО3 обжаловал его в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 14.06.2022 № 25-13/16935@ решение Межрайонной Инспекцией Федеральной налоговой службы № 12 по Краснодарскому краю от 28.02.2022 № 10-1-20/233 отменено ввиду допущенных налоговой инспекцией нарушений процедуры привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности.

Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю вынесло  новое решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым предпринимателю доначислен налог УСН за 2017 год в размере 2 503 547 руб., за 2018 год в размере 2 198 481 руб., за 2019 год в размере 86 996 руб.; доначислен ЕНВД за 2017 - 2019 годы в размере 137 554 руб. (нарушение подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации), в том числе:  за 2017 год в размере 8 091 руб.: за 3 квартал 2017 года в размере 3 236 руб.; за 4 квартал 2017 года в размере 4 855 руб.; за 2018 год в размере 60 523 руб.: за 1 квартал 2018 года в размере 3 362 руб.; за 2 квартал 2018 года в размере 15 131 руб.; за 3 квартал 2018 года в размере 20 174 руб.; за 4 квартал 2018 года в размере 21 856 руб.; за 2019 в размере 68 940 руб.: за 1 квартал 2019 года в размере 24 129 руб.; за 2 квартал 2019 года в размере 25 853 руб.; за 3 квартал 2019 года в размере 17 235 руб.; за 4 квартал 2019 года в размере 1 723 руб. Налогоплательщик привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122, пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа за неуплату УСН в размере 114 274 руб., за неуплату ЕНВД в размере 3 447 руб., за не предоставление в налоговой орган документов в установленные сроки в размере 1 800 руб.

Основанием для доначисления УСН в сумме 5 129 517  руб., соответствующей суммы пени и налоговых санкций послужил вывод налогового органа о нарушении  налогоплательщиком порядка исчисления единого налога по следующим эпизодам:

- в нарушение пункта 1 статьи 346.15, пункта 1 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации предприниматель в книгах учета доходов и расходов не отразил доходы в размере 1 456 605,24 руб. за 2017 год и в размере 2 270 300 руб. за 2018 год от выполнения субподрядных работ;

- в нарушение подпункта 6 пункта 2 статьи 346.26, статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации доходы от реализации по договорам поставки в сумме18 918 999 руб. за 2017 год и в размере 8 296 036 руб. за 2018 год в целях налогообложения отнесены налогоплательщиком к розничной торговле с режимом налогообложения – ЕНВД, что повлекло занижение единого налога, уплачиваемого по УСН;

- в нарушение пункта 2 статьи 346.17, статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено неправомерное отражение расходов по контрагентамИП ФИО9, ИП ФИО5 ООО «ТК «Липецк-Строй», поскольку затраты на приобретение товаров (работ, услуг) не подтверждены документально. Сумма расходов, непринятых для уменьшения налогооблагаемой базы по УСН за 2017 год составила 30 457 909 руб., за 2018 год - 19 642 641 руб., за 2019 год - 579 980 руб.

В ходе проверки установлено занижение налоговой базы по ЕНВД по виду деятельности «оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов», что послужило основанием для доначисления ЕНВД за проверяемый период в размере 137 554  руб. и соответствующие ему суммы пени и налоговых санкций.

Налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за несвоевременное представление документов по требованию инспекции на основании пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа 360 руб.

Не согласившись с указанным решением Управления, ИП ФИО3 обратился в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 14.06.2022 № 25-13/16935@ в части доначисления налога УСН за 2017, 2018, 2019 годы в общей сумме 4 531 178 руб., а также привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 101 382 руб.

Признавая недействительным решение налогового органа в части, суд первой инстанции пришел к выводу, что при определении размера налога по УСН, подлежащего уплате в бюджет за 2017 - 2019 гг., налоговый орган необоснованно отказал налогоплательщику во включении в состав расходов, связанных с финансово-хозяйственной деятельностью ИП ФИО3, затрат по приобретению товара у  ООО «ТК «Липецк-Строй», ИП ФИО5, ИП ФИО7

Суд первой инстанции проверил расчет подлежащего доначислению налога, представленный ИП ФИО3, с учетом понесенных налогоплательщиком расходов, и пришел к выводу, что он является обоснованным.

Суд указал, что налогооблагаемую базу по УСН за 2017 год следовало исчислять с учетом всех понесенных расходов: 27 067 430 руб. - 9 937 091 руб.  - 1 212 443 руб. - 27 701 546 = -11 783 680 руб. Налогоплательщик получил убыток по итогам 2017 года при осуществлении деятельности, подлежащей налогообложения по УСН, в сумме 11 783 680 руб.

Суд пришел к выводу, что сумма подлежащего уплате УСН за 2017 год составляет 270 674 руб. (27 067 400 х 1%). Поскольку налогоплательщиком уплачена сумма налога за 2017 год в размере 66 004 руб., то сумма налога за 2017 год, подлежащая доначислению по результатам налоговой проверки, должна составлять 204 670 руб.

Суд указал, что расчет налогооблагаемой базы по УСН за 2018 год следовало исчислять с учетом всех понесенных расходов в 2018 году и убытка, полученного за 2017 год, что составило: 21 517 608 руб. - 6 135 183,5 руб.  - 8 192 123 руб. - 11 783 680 руб. = - 4 593 378, руб.

Согласно выводам суда первой инстанции, сумма налога за 2018 год должна быть определена в размере 1 % от полученного дохода, а остаток убытка в сумме 4 593 378 руб. подлежит переносу на 2019 год.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что сумма налога, подлежащего уплате УСН за 2018 год, составляет 215 176 руб. (21 517 608 х 1%). Поскольку налогоплательщик уплатил налог за 2018 год в размере 108 883 руб., то сумма налога за 2018 год, подлежащая доначислению по результатам налоговой проверки за 2018 год, должна составлять 106 293 руб.

Расчет налогооблагаемой базы по УСН за 2019 год следовало исчислять с учетом всех понесенных расходов и остатка убытка за 2017 год: 2 760 580 руб. - 1 642 448 руб. - 549 254 руб. - 4 593 378,5 руб. = - 4 024 500,5 руб.

Ввиду того, что финансовым результатом хозяйственной деятельности налогоплательщика в 2019 году является убыток в сумме 4 024 500,5 руб., с учетом установленного в ходе проверки дохода налогоплательщика, сумма налога, подлежащего уплате УСН за 2019 год, составляет 27 606 руб. (2 760 580 х 1%). Поскольку налогоплательщик уплатил налог за 2019 год в размере 80 723 руб., то сумма переплаты по налогу УСН за 2019 год составляет 53 117 руб.

Суд первой инстанции указал, что по результатам произведенных расчетов налоговые обязательства налогоплательщика перед бюджетом составляют: 2017 год – задолженность в размере 204 670 руб.; 2018 год - задолженность в размере 106 293 руб.,  2019 год - переплата в размере 53 117 руб.

Согласно расчету, произведенному налогоплательщиком и признанному судом  обоснованным, итоговая сумма доначислений УСН за 2017 - 2019 г.г. составляет 257 846 руб. (204 670 руб. + 106 293 руб. - 53 117 руб.).

Сумма штрафа за неполную уплату УСН, с учетом примененных налоговым органом смягчающих обстоятельств, составляет 12 892 руб. (257 846 х 20% : 4).

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что решение Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю№ 25-13/16935@ от 14.06.2022 в обжалуемой заявителем части является незаконным.

Исследовав материалы дела по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дав правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, и имеющимся в деле документам, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что обжалованный судебный акт подлежит отмене, принимая во внимание нижеследующее.

ИП ФИО3 в 2017 - 2019 годы на основании статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации применял специальный налоговый режим УСН в отношении вида деятельности: ремонтно-строительные работы, объект налогообложения – доходы уменьшенные на величину расходов, налоговая ставка 15%.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации.

В целях применения УСН датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод) (пункт 1 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, указанные в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации.

Расходы, указанные в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

По данным инспекции ИП ФИО3 представил следующие налоговые декларации по УСН:

- 30.03.2018 за 2017 год: сумма полученного дохода за налоговый период составила 6 600 350 руб., сумма расходов - 6 612 190 руб., в результате получен убыток в размере 11 840 руб., исчислен к уплате минимальный налог в размере 66 004 руб.;

- 29.04.2018 за 2018 год: сумма полученного дохода за налоговый период составила 10 888 269 руб., сумма расходов - 10 772 386 руб., в результате получена прибыль в размере  115 883 руб., исчислен к уплате минимальный налог в размере 108 883 руб.;

- 03.07.2020 за 2019 год: сумма полученного дохода за налоговый период составила 2 760 580 руб., сумма расходов -  2 222 428 руб., в результате получена прибыль в размере 538 152 руб., исчислен к уплате налог в размере 80 723 руб. (538 152 х 15%).

Проверяя правильность определения налогоплательщиком доходов от реализации товаров (работ, услуг) за 2017 год, налоговый орган установил следующее.

1.    По взаимоотношениям с ООО «ЮгСтройИнвест» установлено, что междуИП ФИО3 и ООО «ЮгСтройИнвест»  заключен  договор субподряда от 27.06.2017, согласно которому ИП ФИО3 (субподрядчик) по заданиюООО «ЮгСтройИнвест» (подрядчик) выполнял монтаж кровли на объекте «Детский сад на 250 мест г. Усть-Лабинск».  Выполнение субподрядных работ подтверждается актами о приемке выполненных работ: от 01.12.2017 № 1 на сумму 6 739 171 руб. (период выполнения работ: с 27.06.2017 по 01.12.2017),  от 31.12.2017 № 2 на сумму 650 317 руб. (период выполнения работ: с 02.12.2017 по 31.12.2017).

В период выполнения работ 27.06.2017 - 31.12.2017 ИП ФИО3 в адрес ООО «ЮгСтройИнвест» реализовал строительные материалы по товарным накладным: от 07.07.2017 № УТ-1970 на сумму 293 802 руб. - профиль МП20-1000 0,5 мм Гранит – 717 м2, саморез кровельный 5 750 шт.; 18.08.2017 № УТ-2146 на сумму300 000 руб. - профиль МП20 гранит - 377 шт., конек гранит - 40 шт., ендовая верхняя гранит - 30 шт., ендовая нижняя гранит – 30 шт., и др. материал монтаж кровли.

Согласно выпискам по расчетным счетам налогоплательщика в период с 01.01.2017 по 31.12.2017 от ООО «ЮгСтройИнвест» в адрес ИП ФИО3 поступили денежные средства в сумме 7 043 802 руб.

Таким образом, сумма дохода, подлежащая налогообложению по УСН, по данным проверки составила 7 043 802 руб., при этом ИП ФИО3 в книге учета доходов и расходов за 2017 год  отразил доход, полученный от ООО «ЮгСтройИнвест», в размере  6 450 000 руб.

Стройматериалы, закупленные по товарным накладным от 07.07.2017 № УТ-1970 на сумму 293 802 руб.; от 07.08.2017 на сумму 300 000 руб. использовались для проведения строительно-монтажных работ, следовательно, доход в сумме 7 043 802 руб. в соответствии с пунктом 1 статьи 346.15, пунктом 1 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации подлежит налогообложению по УСН в 2017 году.

Таким образом, налоговый орган пришел к обоснованному выводу, что в нарушение пункта 1 статьи 346.15, пункта 1 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик за 2017 год в целях налогообложения единым налогом занизил доход на сумму 593 802 руб. (7 043 802 руб. – 6 450 000 руб.).

2.    По взаимоотношениям с ООО «СтройИнвест» налоговым органом установлено, что ИП ФИО3 в 2017 году оказал ООО «СтройИнвест» услуги по предоставлению имущества в аренду, что подтверждается представленными актами от 27.09.2017, 05.12.2017, 31.12.2017 на сумму услуг 718 000 руб.

Согласно выпискам по расчетным счетам налогоплательщика в период с 01.01.2017 по 31.12.2017 в адрес ИП ФИО3 от ООО «СтройИнвест» поступили денежные средства в сумме 862 803,24 руб. с назначением платежа «оплата за услуги аренды согласно акту сверки».

Таким образом, инспекцией установлено получение денежных средств по договору аренды в сумме 862 803 руб., при этом, в нарушение пункта 1 статьи 346.15, пункта 1 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации ИП ФИО3 не учел доходы, полученные от ООО «СтройИнвест», в размере 862 803 руб. в целях налогообложения УСН в 2017 году.

С учетом вышеизложенного налоговый орган пришел к обоснованному выводу, что в 2017 год ИП ФИО3 не учел в составе доходов по УСН доходы от выполнения субподрядных работ, оказания услуг в размере 1 456 605  руб. (593 802 руб. + 862 803 руб.).

Инспекция в ходе проверки установила, что ИП ФИО3 в проверяемом периоде осуществлял реализацию строительных материалов по договорам поставки и по договорам розничной купли-продажи, имеющим признаки договоров поставки.

Доходы от реализации по вышеназванным договорам в целях налогообложения  отнесены налогоплательщиком к розничной торговле (режим налогообложения – ЕНВД). 

ИП ФИО3 заключил с покупателями (организациями, ИП):

- договоры поставки строительных материалов, которые предусматривают  обязанность поставщика поставить товар в определенные сроки; ответственность поставщика за просрочку поставки товара составляет 0.1% за каждый день просрочки;                        

 - договоры розничной купли-продажи, которые предусматривают обязанность поставщика поставить товар; обязательства покупателя использовать товар только по назначению для производственных нужд; предусмотрена ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение договорных обязательств, что исключает возможность квалифицировать указанные договоры как договоры розничной купли-продажи;

-  осуществлял поставку товара по муниципальным контрактам.

При этом ИП ФИО3 в рамках вышеназванных договоров поставки и договоров розничной купли-продажи с признаками договоров поставки осуществлял поставку товарно-материальных ценностей контрагентам-покупателям в течение продолжительного периода времени, в значительных объемах и на значительные суммы, что подтверждается товарными накладными, актами сверки расчетов. Доставка строительных материалов в большей части осуществлялась силами и средствами предпринимателя. Товары предпринимателем реализовывались по предварительно заключенным договорам, на основании заявок от покупателей. Реализация товаров осуществлялась с оформлением соответствующих первичных документов: счетов, товарных накладных, при этом оплата товара происходила чаще в безналичном порядке, а момент оплаты не совпадал с моментом передачи товара. Строительные материалы приобретались контрагентами-покупателями для осуществления предпринимательской деятельности.

Согласно пункту 4 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели, переведенные в соответствии с главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности по одному или нескольким видам предпринимательской деятельности, вправе применять упрощенную систему налогообложения в отношении иных осуществляемых ими видов предпринимательской деятельности.

В соответствии с подпунктами 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД может применяться в отношении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, а также розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Согласно статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации к розничной торговле относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Одним из условий перевода деятельности в сфере розничной торговли на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход является осуществление такой деятельности через объект стационарной и (или) нестационарной торговой сети.

Реализация товаров для целей, связанных с ведением предпринимательской деятельности, например для последующей перепродажи или иного использования в предпринимательской деятельности, не признается розничной торговлей. Соответственно, торговля, не относящаяся к розничной торговле, не подлежит налогообложению ЕНВД.

Так, к розничной торговле не относится реализация товаров в соответствии с договорами поставки.

Порядок налогообложения при применении УСН регулируется главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации. Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом доходы от реализации определяются исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме.

Датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом.

При проведении налоговой проверки в адрес контрагентов–покупателей направлены требования о предоставлении документов (информации). В результате установлено последующее использование покупателем приобретаемых товаров, в частности установлены:

- покупатели, использующие строительные материалы для производства продукции, выполнения работ сторонним организациям: ИП ФИО10 (договор розничной купли-продажи с признаками договора поставки) - 1 518 686 руб.,ООО «Ростовский строительный тест» (договор розничной  купли-продажи с признаками договора поставки) - 1 930 030 руб., ООО «Сириус-М» (договор поставки) - 2 288 504 руб., ООО «СтройДизайн» (договор поставки) - 635 296 руб., ООО «СтройСоюз» (договор поставки) - 1 894 347 руб., ООО «Строй центр» (договор поставки) - 457 953 руб.

Итого не учтено в составе доходов по УСН 8 724 816 руб.

- покупатели, использующие строительные материалы для ремонтно-строительных работ собственных объектов недвижимости: АО Фирма «Агрокомплекс» им. Н.И.Ткачева (договор поставки) - 1 731 398 руб., ЗАО «Сыродельный комбинат «Ленинградский» (договор купли-продажи  с характеристиками договора поставки) - 373 452 руб.,ООО «Архстрой-Сервис» (договор поставки) - 417 271 руб.; ООО «Дельта Агро» (договор поставки) - 359 550 руб., ООО «Ритм» (договоры розничной купли-продажи с характеристиками договора поставки) - 4 550 681 руб., ООО «Скиф» (договор поставки) - 592 087 руб., ООО «Староминский  РАЙТОП» (договор поставки) - 295 803 руб.,ООО СХП «Юг» (договор поставки) - 397 990 руб., ООО «Торговый Дом «АВЕРС» (договор поставки) - 649 206 руб., КФХ ФИО11 (договоры розничной купли-продажи с характеристиками договора поставки) - 826 745 руб.

Итого не учтено в составе доходов по УСН 10 194 183 руб.

Предприниматель в нарушение пункта 1 статьи 346.15, пункта 1 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации в составе доходов по УСН не учел доходы от реализации строительных материалов по договорам поставки и по договорам розничной купли-продажи, имеющим признаки договоров поставки, за 2017 год в общей сумме 18 9189 99 руб. (8 724 816 руб. +10 194 183 руб.).

В ходе проверки установлено поступление денежных средств на расчетный счет ИП ФИО3 от финансового управления администрации МО Староминский район (МБУЗ «ЦРБ МО Староминский район») за строительные материалы в сумме25 588 руб. (платежное поручение от 24.04.2017 № 1682), а также установлено поступление денежных средств на расчетный счет ИП ФИО3 от финансового управления администрации МО Староминский район (МБОУ СОШ № 9) за строительные материалы в сумме 65 888 руб. (платежное поручение от 05.10.2017 № 734).

Вместе с тем, доходы от оказания услуг и реализации товаров в адрес МБОУ СОШ № 9 и МБУЗ «ЦРБ МО Староминский район» не отражены предпринимателем в книге доходов и расходов за 2017 год, налог по УСН не исчислен.

В нарушение пункта 1 статьи 346.15, статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база для исчисления налога по УСН за 2017 год по взаимоотношениям с указанными контрагентами занижена на сумму дохода в размере 91 476 руб. (25 588 руб. +  65 888 руб.).

Таким образом, налоговым органом установлено, что в составе доходов от реализации, подлежащих налогообложению по УСН, налогоплательщиком не учтены доходы в общей сумме 20 467 080 руб., в том числе: 1 456 605 руб. – доходы от выполнения субподрядных работ, оказания услуг; 18 918 999 руб. – доходы от реализации строительных материалов по договорам купли-продажи, имеющим признаки договоров поставки; 91 476 руб. – доходы по договорам поставки для государственных (муниципальных) нужд.

В ходе проверки установлено, что общая сумма доходов, подлежащих налогообложению по УСН за 2017 год, составила 27 067 430 руб. (6 600 350 руб. + 20 467 080 руб.)

Проверяя правильность определения налогоплательщиком доходов от реализации товаров (работ, услуг) за 2018 год, налоговый орган установил следующее.

По взаимоотношениям с ООО «СтройИнвест» установлено, чтоИП ФИО3 в 2018 году оказал ООО «СтройИнвест» услуги по предоставлению имущества в аренду, что подтверждается представленными актами от 20.11.2018 № 29, от 10.12.2018 № 30, от 29.12.2018 № 17, от 29.12.2018 № 16  на сумму 4 010 000 руб.

Согласно выпискам по расчетным счетам налогоплательщика в период с 01.01.2018 по 31.12.2018 в адрес ИП ФИО3 от ООО «СтройИнвест» поступили денежные средства в сумме 2 310 000 руб. с назначением платежа «оплата за общестроительные работы».

Вместе с тем, в нарушение пункта 1 статьи 346.15, пункта 1 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации ИП ФИО3 не отразил в книге учета доходов и расходов за 2018 год доход в размере 1 400 000 руб. (2 310 000 руб. - 910 000 руб.), в связи с этим налоговая база для исчисления налога по УСН за 2018 год по взаимоотношениям с ООО «СтройИнвест» занижена налогоплательщиком на 1 400 000 руб. 

 По взаимоотношениям с ООО «Дельта Агро» установлено, чтоИП ФИО3 во время проверки представил документы по взаимоотношениям с ООО «Дельта Агро» за 2018 год: накладная от 01.11.2018 № УТ-3073 на сумму 12 000 руб.; наименование товаров (работ, услуг): услуги экскаватора, счет от 01.11.2018 № УТ-276; реестр товарных накладных, актов выполненных работ (оказанных услуг) за 2018 год, в перечне которого счет от 01.11.2018 № УТ-276, товарная накладная от 01.11.2018 № УТ-3073 на сумму 12 000 руб. - услуги экскаватора.

Согласно выписке по расчетному счету налогоплательщика в адресИП ФИО3 от ООО «Дельта Агро» поступили денежные средства за товары, услуги, аренду по платежному поручению от 07.11.2018 № 482 в сумме 505 000 руб., в том числе: 12 000 руб. - за услуги экскаватора.

В нарушение пункта 1 статьи 346.15, пункта 1 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации ИП ФИО3 не отразил в книге учета доходов и расходов за 2018 год доход от оказанных услуг в адрес ООО «Дельта Агро» в сумме12 000 руб.

По взаимоотношениям с ООО «Мемориал» установлено, что ООО «Мемориал» представило в рамках встречной проверки документы по взаимоотношениям сИП ФИО3 за 2018 год: договор субподряда от 14.09.2018 № 23, согласно которому ИП ФИО3 (субподрядчик) обязуется по заданию ООО «Мемориал» (подрядчик) выполнить монтаж кровли на здании амбулатории врача общей практики по адресу: Краснодарский край, ст. Новогражданская. Общестроительные работы субподрядчик выполняет из материала подрядчика. Период выполнения работ 18.09.2018 - 19.12.2018. Выполнение субподрядных работ подтверждается актом о приемке выполненных работ от 19.12.2018 № 111 на сумму 282 000 руб.

Согласно выписке банка за период с 01.01.2018 по 31.12.2018 в адресИП ФИО3 от ООО «Мемориал» поступили денежные средства в сумме 132 000 руб. с назначением платежа «оплата за монтаж кровли здания ВОП Новогражданская по счету № 97 от 13.12.2018» (платежное поручение от 14.12.2018 № 36).

В нарушение пункта 1 статьи 346.15,  пункта 1 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации ИП ФИО3 не отразил в книге учета доходов и расходов за 2018 год доход, полученный от ООО «Мемориал»,  в сумме 132 000 руб.

По взаимоотношениям с ООО «Сириус-М» установлено, что общество во время проверки представило документы по взаимоотношениям с ИП ФИО3 за 2018 год: договор оказания услуг от 26.06.2018 б/№, акт от 07.09.2018 № 4 на сумму 726 300 руб.; договор оказания услуг от 26.06.2018 б/№, акт от 27.09.2018  № 12 на сумму 616 260 руб.

Согласно выписке банка на расчетный счет ИП ФИО3 в 2018 году от ООО «Сириус-М» поступили денежные средства в сумме  726 300,68 руб. с назначением платежа «Оплата по счету 12 от 07.09.2018 за изготовление металлоконструкций» (платежное поручение от 07.09.2018 № 214), 616 260,68 руб. с назначением платежа  «Оплата по счету 13 от 27.09.2018 за изготовление металлоконструкций» (платежное поручение от 28.09.2018 № 229).

Сумма дохода, подлежащая налогообложению по УСН, составила 1 342 560 руб., при этом ИП ФИО3 отразил в книге учета доходов и расходов за 2018 год доход, полученный от ООО «Сириус-М»,  в сумме 616 260 руб. 

В нарушение пункта 1 статьи 346.15,  пункта 1 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации ИП ФИО3 не отразил в книге учета доходов и расходов за 2018 год доход в сумме 726 300 руб. (1 342 560 руб. - 616 260 руб.)  

Таким образом, за 2018 год не учтены в составе доходов по УСН доходы от выполнения субподрядных работ, оказания услуг в общей сумме 2 270 300 руб. (1 400 000 руб. + 12 000 руб. + 132 000 руб. + 726 300 руб.).

Доходы от реализации по вышеназванным договорам в целях налогообложения  отнесены налогоплательщиком к розничной торговле (режим налогообложения – ЕНВД). 

ИП ФИО3 заключил с покупателями (организациями, ИП):

- договоры поставки на поставку строительных материалов, где предусмотрена обязанность поставщика поставить товар в определенные сроки; ответственность поставщика за просрочку поставки товара;                        

 - договоры розничной купли-продажи, где предусмотрена обязанность поставщика поставить товар;  обязательства покупателя использовать товар только по назначению для производственных нужд; предусмотрена ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение договорных обязательств, что исключает основания для квалификации договоров как договоров розничной купли-продажи;

-  осуществлял поставку товара по муниципальным контрактам.

При этом ИП ФИО3 в рамках вышеназванных договоров поставки и договоров розничной купли-продажи с признаками договоров поставки осуществлял поставку товарно-материальных ценностей контрагентам-покупателям в течение продолжительного периода времени в значительных объемах и на значительные суммы, что подтверждается товарными накладными, актами сверки расчетов. Кроме того, доставка строительных материалов в большей части осуществлялась силами и средствами предпринимателя. Товары предпринимателем реализовывались по предварительно заключенным договорам, на основании заявок от покупателей. Реализация товаров осуществлялась с оформлением соответствующих первичных документов: счетов, товарных накладных, при этом оплата товара происходила чаще в безналичном порядке, а момент оплаты не совпадал с моментом передачи товара. Строительные материалы приобретались контрагентам-покупателям для обеспечения предпринимательской деятельности.

В ходе проверки установлено, что ИП ФИО3 в 2018 году в адрес юридических лиц и индивидуальных предпринимателей осуществил реализацию строительных материалов по договорам поставки (АО Фирма «Агрокомплекс» им. Н.И.Ткачева, ООО «Мемориал», ООО «Сириус-М», ООО «СКИФ», ООО «Староминский  Райтоп», ООО «СтройСоюз», ООО «СтройЦентр», ООО СХП «ЮГ», ООО «Торговый Дом «Аверс») и по договорам розничной купли-продажи, имеющим признаки договоров поставки (ИП ФИО10, КФХ ФИО11, ЗАО «Сыродельный комбинат «Ленинградский», ООО «Дельта Агро», ООО «Ритм», ООО «Ростовский строительный трест», ООО «СтройДизайн»).

В нарушение подпункта 6 пункта 2 статьи 346.26, статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации доходы от реализации по вышеназванным договорам в целях налогообложения отнесены налогоплательщиком к розничной торговле с режимом налогообложения - ЕНВД.

При проведении проверки в адрес контрагентов – покупателей направлены требования о предоставлении документов (информации). В результате установлено последующее использование покупателем приобретаемых товаров, в частности установлены:

- покупатели, использующие строительные материалы для производства продукции, выполнения работ сторонним организациям: ИП ФИО10 (договор розничной купли-продажи с признаками договора поставки) - 380 086 руб.,ООО «Мемориал» (договор поставки) - 419 061 руб., ООО «Ростовский строительный трест» (договор розничной купли-продажи с признаками договора поставки) - 74 247 руб., ООО «Сириус-М» (договор поставки) - 1 712 354 руб., ООО «СтройДизайн» (договор поставки) - 107 107 руб., ООО «СтройСоюз» (договор поставки) - 1 200 руб.,ООО «СтройЦентр» (договор поставки) - 261 649 руб.

Итого не учтено в составе доходов по УСН за 2018 год 2 955 707 руб.;

- покупатели, использующие строительные материалы для ремонтно-строительных работ собственных объектов недвижимости: АО Фирма «Агрокомплекс» им. Н.И.Ткачева (договор поставки) - 62 191 руб., ЗАО «Сыродельный комбинат «Ленинградский» (договор купли-продажи  с характеристиками договора поставки) - 246 245 руб.,ООО «Дельта Агро» (договор розничной купли-продажи с признаками договора поставки) - 717 774 руб., ООО «Ритм» (договор розничной купли-продажи с характеристиками договора поставки) - 1 246 540 руб.,  ООО «Скиф» (договор поставки) - 2 337 986 руб., ООО «Староминское предприятие по обеспечению топливом населения, учреждений и организаций» (договор поставки) - 47 227 руб., ООО СХП «ЮГ» (договор поставки) - 632 155 руб., ООО «Торговый Дом «Аверс» (договор поставки) - 69 373 руб., КФХ ФИО11 (договор розничной купли-продажи с характеристиками договора поставки) - 43 841 руб.

Итого не учтено в составе доходов по УСН за 2018 год - 5 403 332 руб.

ИП ФИО3 в нарушение пункта 1 статьи 346.15, пункта 1 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации в составе доходов по УСН за 2018 год не учел доходы от реализации строительных материалов по договорам поставки и по договорам розничной купли-продажи, имеющим признаки договоров поставки, в сумме  8 359 039 руб. (2 955 707 руб. +5 403 332 руб.).

По результатам рассмотрения материалов проверки общая сумма доходов по УСН за 2018 год правомерно определена налоговым органом в сумме 21 517 608 руб. (10 888 269 руб. + 8 359 039 руб. +  2 270 300 руб.).

Проверяя правильность определения налогоплательщиком доходов от реализации товаров (работ, услуг) за 2019 год, налоговый орган нарушений не установил. Доходы, подлежащие обложению УСН, по данным проверки составили 2 760 580 руб.

Налоговый орган на основании первичных документов определил сумму доходов (выручку от реализации товаров, работ, услуг), проверил первичные документы налогоплательщика, служащие основанием для исчисления и уплаты налога.

В ходе выездной налоговой проверки установлен факт расхождений между доходами от реализации, отраженными в налоговых декларациях по УСН, и фактически полученными доходами, выявленными на основании данных первичных документов.

Выводы налогового органа в части определения доходов налогоплательщика от реализации товаров (работ, услуг) за 2017, 2018 и 2019 годы, подлежащих обложению УСН, являются законными и обоснованными.

В соответствии со статьей 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации, в частности, расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, а также расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров (подпункт 23 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу пункта 2 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

Пунктом 2 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. При этом оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации. 

Согласно статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон № 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Следовательно, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления единого налога по упрощенной системе налогообложения необходимо исходить из того, что расходы должны подтверждаться представленными налогоплательщиком документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены.

Суд первой инстанции пришел к выводу о неправомерности непринятия налоговым органом к учету расходов на закупку строительных материалов у ИП ФИО5 в 2017 году на сумму 27 701 546 руб.

Признавая указанные выводы суда первой инстанции необоснованными, судебная коллегия исходит из следующего.

ИП ФИО3 представил копии документов по приобретению товаров (работ, услуг) в 2017 году за наличный расчет у ИП ФИО5 на сумму 27 701 546 руб., а именно: копии договоров купли-продажи и товарные чеки.

Инспекция установила, ИП ФИО5 зарегистрирован 29.06.2004, состоял на учете в Межрайонной ИФНС № 12 по Краснодарскому краю, прекратил деятельность в качестве индивидуального предпринимателя 27.10.2017.

ИП ФИО5 представил в инспекцию нулевую декларацию 6-НДФЛ за 3 месяца 2017 год. Иную налоговую отчетность за 2017 год ИП ФИО5 не представил.

В ходе допроса свидетель ФИО12 (бухгалтер ИП ФИО5), составлявшая отчетность в 2017 году, пояснила, что деятельность ИП ФИО5 в 2017 году не осуществлял (протокол допроса от 29.09.2021 № 59).

Движение денежных средств по расчетному счету № 40802810000050000142ИП ФИО5, открытому в КБ «Кубань Кредит», в 2017 году является минимальным. Сальдо на начало 2016 года составило 822 руб., приход - 3 600 руб. (личные сбережения); расход - 4 422 руб., в том числе: 4 383 - налоговые платежи в бюджет по решению о взыскании, 39 руб. - оплата за услуги банка. В 2017 году произведены следующие расчетные операции: приход – 1 693 руб. (личные сбережения); расход - 1 693 руб., в том числе: 43 руб. - налоговые платежи в бюджет по решению о взыскании, 1 650 руб. - оплата за услуги банка.

По расчетному счету ИП ФИО5 не прослеживаются операции по оплате приобретенного товара, транспортные и хозяйственные расходы, расходы за коммунальные услуги, что свидетельствует об отсутствии финансово-хозяйственной деятельности.

Инспекция допросила в качестве свидетеля ФИО3 (протокол допроса свидетеля от 23.04.2021 № 20), который показал, что при приобретении товара он контактировал с ФИО6, так как ФИО13 в это время болел.

В ходе допроса ФИО3 (протокол допроса свидетеля от 21.10.2021 № 63) пояснил, что договаривался и решал все вопросы по поставкам материалов сФИО6. Подписанные договоры ФИО14 ему передавал в магазине.

По требованию о представлении документов (информации) от 28.09.2021№ 10-1-17/2151 у ИП ФИО3 истребованы транспортные накладные (товарно-транспортные накладные), подтверждающие доставку строительных материалов, приобретенных у ИП ФИО5 в 2017 году на сумму 26 613 849 руб. ИП ФИО3 пояснил, что транспортные накладные (товарно-транспортные накладные) отсутствуют, так как товар доставлялся ИП ФИО5 и накладные налогоплательщику  не передавались.

Согласно показаниям свидетеля ИП ФИО5 (протокол допроса от 19.04.2021 № 14), он выдал доверенность на имя ФИО6 на подписание документов. ИП ФИО5 пояснил, что от его имени поставку товара в адресИП ФИО3, получение денежных средств за товар осуществлял ФИО6, который и распоряжался денежными средствами, полученными от ФИО3

ФИО5 затруднился ответить на вопрос о том, какую конкретно продукцию он поставлял в адрес ИП ФИО3 в 2017 году, как использовались полученные от ИП ФИО3 денежные средства, сославшись на то, что этим занималсяФИО6

ФИО6 (протокол допроса от 19.03.2021 № 7) сообщил, что в 2017 году покупал строительные материалы на базах г. Ростова-на-Дону. При дальнейшей продаже в адрес ИП ФИО3 строительные материалы завозились в основном сразу на указанные ФИО3 объекты. На вопрос инспекции о том, получали ли он как представитель ИП ФИО5 наличные денежные средства от ИП ФИО3 за поставленные товары (работы, услуги) в 2017 году, в 2019 году, ФИО6 ответил утвердительно.

Вместе с тем, ФИО5 и ФИО6 не представили относимые и достоверные документы, подтверждающие приобретение товара, тем самым не подтвердил, что у них имелась возможность произвести поставку товара для ИП ФИО3

Суд апелляционной инстанции признает необоснованным и документально не подтвержденным вывод суда первой инстанции о реальности хозяйственных отношений между ИП ФИО3 и ИП ФИО5, поскольку представленные ИП ФИО3 документы в подтверждение правомерности включения затрат в состав расходов содержат недостоверные сведения; отсутствуют регистры бухгалтерского учета, фиксирующие вышеназванные расходы; не представлены товарно-транспортные накладные, подтверждающие доставку товара в адрес ИП ФИО3 При этом ИП ФИО5 представил нулевую декларацию 6-НДФЛ за 3 квартал 2017 года, не подтвердил приобретение товара, закупка товара в 2016 и 2017 году по расчетному счету не прослеживается.

Таким образом,  ФИО5 и ФИО6 не представили какие-либо документы, подтверждающие наличие у них товара и возможность его поставки налогоплательщику.

При рассмотрении апелляционной жалобы Управление ФНС России по Краснодарскому краю предложило налогоплательщику (письмо от 28.04.2022 № 25-24/12175) представить в обоснование произведенных расходов кассовые чеки или   платежные поручения, подтверждающие оплату ИП ФИО3 в адресИП ФИО5 за приобретенный товар. Указанные документы ИП ФИО3 не представил.

Показания ИП ФИО5, данные им в судебном заседании, о реальности хозяйственных отношений с заявителем, сами по себе, в отсутствие относимых, допустимых и достоверных первичных документов бухгалтерского учета, не подтверждают факт поставки товара ИП ФИО3

ФИО5 пояснил, что в адрес ИП ФИО3 им были реализованы остатки товара из магазина, в связи с прекращением предпринимательской деятельности.

Вместе с тем, показания свидетеля ФИО6 о том, что в 2017 году он покупал строительные материалы на базах г. Ростова-на-Дону и при дальнейшей продаже в адрес ИП ФИО3 строительные материалы завозились в основном сразу на указанные ФИО3 объекты, противоречат показаниям ФИО5

В период проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии со статьей 93, пунктом 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в адрес ИП ФИО3 выставлено требование о представлении документов (информации) от 28.09.2021 №10-1-17/2151.

У налогоплательщика истребованы: оригиналы документов: договоров купли-продажи с приложениями и товарных чеков ИП ФИО5 за 2017 год на сумму27 701 546 руб., которые не были представлены во время проверки.

В нарушение пункта 2 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации в ответ на вышеназванное требование ИП ФИО3 представил документы (вх. от 14.10.2021) не пронумерованные и не прошитые. Отсутствует опись документов и запись о количестве листов, позволяющая идентифицировать каждый отдельный документ.

Представленные ИП ФИО3 оригиналы документов имеют повреждения разной степени, в частности: часть документов с незначительными пятнами от огня, листы слегка влажные; часть документов более значительно повреждена огнем и залита водой. Имеют сильные повреждения оригиналы документов: договоры купли-продажи строительных материалов с приложениями - спецификациями и товарные чекиИП ФИО5 за 2017 год, договоры с приложениями-спецификациями и товарные чеки ИП ФИО5 за 2017 год имеют повреждения: обгорелые углы, края документов, значительные пятна от огня, листы в отдельных местах прожжены; документы влажные, с подтеками.

При этом вышеуказанные документы ИП ФИО5 не были представлены по требованию инспекции о представлении документов (информации) от 29.04.2021№ 10-1-17/876 в ходе проведения выездной налоговой проверки. Копии данных документов представлены ИП ФИО3 в инспекцию 13.09.2021 вместе с возражениями на акт ВНП.

ИП ФИО3 после получения акта налоговой проверки, располагая информацией о суммах доначисленных налогов, представил документы по расходам сИП ФИО5 для уменьшения сумм доначисления по УСН, которые не содержат необходимых платежных документов, подтверждающих оплату приобретенных ТМЦ,  имеют признаки фиктивного документооборота.

Довод налогоплательщика о том, что налоговый орган не отрицает реализацию ИП ФИО3 строительных материалов, приобретенных у ИП ФИО5, в адрес заказчиков: ООО «Строймонтаж плюс», ЗАО «СК «Ленинградский», ООО «Рост»,ООО «Аверс», ООО «Ритм», ООО «Скиф», ООО «Стройдизайн», ООО «Стройсоюз», ООО «Стройцентр», ООО «СТЭС», ООО «Сириус М», ИП ФИО15, ИП ФИО10, ИП ФИО11 и др., не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Управление на основании дополнительно представленных документовИП ФИО3 по закупке строительных материалов у ИП ФИО5 на сумму 27 701 546 руб. провело анализ документов и пришло к выводу о формальном документообороте между ИП ФИО3 и ИП ФИО5, поскольку совокупность установленных обстоятельств свидетельствует об отсутствии реальности хозяйственных операций, фиктивном оформлении документов в целях получения необоснованной налоговой выгоды. 

В ходе проверки установлено, что общая сумма доходов от предпринимательской деятельности ИП ФИО3 за 2017 год составила 46 468 658 руб., в том числе: сумма доходов по кассе (согласно кассовой книге за 2017 год) - 9 330 738 руб., сумма доходов по банку (согласно банковским выпискам) - 37 137 920 руб.

Сумма дохода, полученная при применении УСН, составила 27 067 430 руб., ЕНВД - 19 401 228 руб. (46 468 658 руб. - 27 067 430 руб.).

Расходы (перечень расходов, принятых по итогам проверки) составили 17 059 384 руб., из которых:

- расходы по банку: 5 423 940 руб.;

- расходы, подтвержденные чеками и приходными кассовыми ордерами на сумму 8 360 194 руб., в том числе: ИП ФИО5 - 7 778 451 руб., иные контрагенты - 201 051 руб., расходы на заработную плату - 380 692 руб.;

- дополнительно по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки включены в состав расходов затраты на приобретение товаров у следующих контрагентов: ИП ФИО9 - 1 584 000 руб., ИП ФИО16 - 1 299 850 руб.; ИП ФИО17

Исходя из доли доходов по УСН в общем объеме доходов, рассчитаны расходы по УСН в сумме 9 937 091 руб. (17 059 384.00 руб. х 58.25%).

В соответствии со статьей 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база для исчисления налога по УСН за 2017 год составила 17 130 399 руб.(27 067 430 руб. - 9 937 091 руб., где 27 067 430 руб. - доходы по УСН, 9 937 091 руб.- расходы по УСН).

Предприниматель в декларации за 2017 год исчислил к уплате минимальный налог в размере 66 004 руб. (6 600 350 руб. х 1%).

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки  установлена неуплата налога по УСН за 2017 год в сумме 2 503 547 руб. (17 130 399 х 15% - 66 004).

С учетом заявленных налогоплательщиком доводов, налоговый орган по требованию суда апелляционной инстанции произвел анализ товарной номенклатуры товаров, приобретенных у ИП ФИО5, и анализ товарной номенклатуры товара, реализованного налогоплательщиком. 

Анализ реализации мелкогабаритных товаров, закупленных у ИП ФИО18 на сумму 927 938,66 руб., не проводился.

Анализ проведен по крупногабаритным товарам, которые не хранились в магазине и поставлялись напрямую покупателям.

Согласно проведенному анализу группы товаров «металл и прочие строительные материалы» установлено, что налогоплательщик не реализовывал товар на сумму 13 877 705,70 руб. 

По проведенному анализу группы товаров «кровельные материалы» установлено, что налогоплательщик не реализовывал товары на сумму 2 766 679,4 руб. 

Всего не подтверждена реализация строительных материалов на сумму 16 644 385,10 руб.

В отношении крупногабаритных товаров «металл, доска обрезная, кровельные материалы и прочие строительные материалы» на сумму 7 129 141,24 руб. установлено, что даты закупки товара не соответствуют дате их реализации. Номенклатура приобретенных строительных материалов данной группы у ИП ФИО5 не соответствует номенклатуре строительных материалов, реализованных ИП ФИО3

Таким образом, реализация крупногабаритных товаров на сумму 7 129 222,24 руб. не подтверждена.

В соответствии со статьей 92 Налогового кодекса Российской Федерации в период проведения налоговой проверки осуществлен осмотр помещений, используемых ИП ФИО3 (протокол осмотра от 18.12.2020 № 178). В ходе осмотра установлено, что магазин стройматериалов находится по адресу: ст. Староминская, ул. Кольцовская, 83.

Согласно поэтажному плану здания общая площадь помещения составила 232,5 кв.м., в том числе: площадь торгового зала - 110,1 кв.м., техническая комната - 27 кв.м., складское помещение - 10,2 кв.м., комната приема пищи - 9,9 кв.м., котельная - 13,8 кв.м., туалет - 1,4 кв.м. На втором этаже расположены 3 офисных помещения площадью: 9,4 кв.м., 9,6 кв.м., 19,3 кв.м., а также коридор - 9 кв.м.

В торговом зале при осмотре находились мелкие товары, инвентарь: огнезащита, молотки, сверла, краска, пропитка, растворители, лопаты, черенки, утеплитель, гидроизоляционная пленка, а также образцы: металлочерепицы, кровельного материала, винилового сайдинга. В складских помещениях также находились мелкие товары, инвентарь. Со слов ФИО3, из-за специфики торговли строительными материалами товар частично хранился на складе, частично продаваемый товар (листы профиля, черепица) привозится сразу напрямую от поставщика к заказчику.

К магазину примыкает 2 навеса. Согласно письменным пояснениямФИО3 (от 11.01.2021 № 00049) навес площадью 74,3 кв.м. используется в личных целях; навес площадью 84,1 кв.м. - в целях выполнения ремонтно-строительных работ.

Из протокола осмотра, составленного инспекцией, следует, что в торговом помещении площадью 110,1 кв.м., входящем в состав помещения, в котором осуществляет торговлю ИП ФИО3, установлено оборудование, предназначенное для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, расположено рабочее место кассира. В торговом зале для ознакомления покупателей представлены образцы предлагаемых товаров разных артикулов, марок и разновидностей и других сопутствующих товаров. Образцы крупногабаритных товаров выложены частично. Площадь складского помещения магазина - 10,2 кв.м. и технической комнаты - 27 кв.м. не позволяет осуществлять хранение крупногабаритных товаров в больших объемах.

В результате анализа товарных чеков на приобретение строительных материалов у ИП ФИО5 и товарных накладных, оформленных при реализации товараИП ФИО3 в адрес предприятий-покупателей, установлено, что номенклатура закупленных строительных материалов у ИП ФИО5 не соответствует номенклатуре строительных материалов, реализованных ИП ФИО3 по наименованиям товаров «Металлочерепица» и «Профиль». 

Например, закупался товар с номенклатурой «Металлочерепица Супермонтерей», а реализовывался, как Металлочерепица «Супермантерей» Norman, Металлочерепица «Супермонтерей» Piuset, Металлочерепица «Супермонтерей» Гранит, Металлочерепица «Супермонтерей» Липецк; закупался товар с номенклатурой товара Профиль КС21, Профиль МП20, Профиль Н60, Профиль НС-35, Профиль С8, а реализовывался Профиль МП20 0.5 мм Normal, Профиль НС35 0.7 мм цинк, Профиль С8-1150 0.4 мм цвет. Профиль С8-1150 0.4 мм цвет.

Даты закупки товаров не соответствуют дате их реализации.

На дату реализации товаров объем приобретенного товара не соответствует объему реализованного товара.

С учетом специфики работы магазина и отсутствия складских помещений для хранения крупногабаритных строительных материалов, а также свидетельских показаний представителя ФИО6 о том, что товар поставлялся напрямую покупателямИП ФИО3, следует, что дата закупки товаров должна соответствовать дате его реализации, что не соответствует фактическим обстоятельствам дела. 

Следовательно, сумма расходов по группе: кровельные материалы, металл и прочие строительные материалы, не подлежит включению в расходы ИП ФИО3 в полном объеме.

Судебная коллегия исходит из того, что осуществление налоговым органом по требованию суда апелляционной инстанции анализа товарной номенклатуры приобретенного у Артюх и товарной номенклатуры реализованного товара не свидетельствует о факте признания налоговым органом расходов по сделкам с ИП ФИО5 Произведенный налоговым органом анализ касается только товарной номенклатуры приобретенного и проданного товара, но не свидетельствует о признании налоговым органом факта приобретения товара у ФИО5 и его дальнейшей реализации налогоплательщиком. При этом в материалы дела не представлены надлежащие и достоверные доказательства, подтверждающие приобретение ИП ФИО3 уИП ФИО5 товара, как и приобретение самим ИП ФИО5 товара для последующей реализации налогоплательщику. 

Суд кассационной инстанции в постановлении указал, что суд апелляционной инстанции в мотивировочной части судебного акта, сделав вывод о неподтверждении реализации строительных материалов, закупленных у ИП ФИО5 на сумму16 644 385 руб. 10 коп., не указал основания, по которым отказал в принятии расходов по сделкам с ИП ФИО5 на сумму 11 057 160 руб. 90 коп. и не указал мотивы, по которым в указанной части признал необоснованным вывод суда первой инстанции о неправомерном непринятия налоговым органом к учету указанных расходов.

Оценив представленные доказательства в совокупности, а также выполняя указания суда кассационной инстанции, судебная коллегия пришла к выводу, что расходы по сделкам с ИП ФИО5 в размере 27 701 546 руб., в том числе на сумму 11 057 160 руб. 90 коп., не могут быть учтены в целях исчисления УСН, поскольку в материалы дела не представлены доказательства, подтверждающие наличие у ИП ФИО5  возможности осуществить поставку товара налогоплательщику, приобретение ИП ФИО5 товара для последующей реализации товара ИП ФИО3 Поставка товара не могла быть проведена и не производилась заявленным контрагентом, налогоплательщик использовал формальный документооборот в целях неправомерного заявления расходов при исчислении УСН.

Доказательства несения ИП ФИО5 расходов на приобретение товаров в деле отсутствуют. ИП ФИО5 в проверяемый период не имел финансовых ресурсов и возможности приобрести и поставлять товар налогоплательщику на указанную сумму. Установленные налоговым органом обстоятельства ИП ФИО3 по существу не опровергнуты.

Таким образом, ИП ФИО5 не приобретал товар и не реализовывал его ИП ФИО3, не имел возможности реально осуществлять финансово-хозяйственную операцию для достижения соответствующей экономической выгоды.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции признает обоснованным вывод налогового органа о том, что расходы по сделкам с ИП ФИО5 в размере 27 701 546 руб., в том числе на сумму 11 057 160 руб., не подлежат учету в целях исчисления УСН, поскольку ИП ФИО3 документально не подтвердил приобретение товара у ИП ФИО5

Налогоплательщик заявил довод о том, что налоговый орган не установил наличие у ИП ФИО3 в остатке (на складе) по состоянию на 2016 год товара на сумму 27 701 546 руб., который он реализовал в 2017 году, не установил факт приобретения товара у иных контрагентов.

Указанный довод отклоняется судебной коллегией, поскольку не свидетельствует о незаконности выводов налогового органа. В силу норм Налогового кодекса Российской Федерации обязанность подтверждать факт несения расходов первичной документацией лежит на налогоплательщике. Возложенная на налогоплательщика обязанность подтвердить поставку товаров, выполнение работ и оказание услуг именно заявленным контрагентом корреспондирует с обязанностью налогового органа по сбору доказательств, свидетельствующих о невозможности такой поставки или представлении налогоплательщиком недостоверных сведений о спорных операциях.

В рассматриваемом случае налоговый орган пришел к правомерному выводу о том, что представленные ИП ФИО3 документы в подтверждение правомерности включения затрат в состав расходов содержат недостоверные сведения; отсутствуют регистры бухгалтерского учета, фиксирующие вышеназванные расходы; не представлены товарно-транспортные накладные, подтверждающие доставку товара в адрес ФИО3, ИП ФИО5 представил нулевую декларацию в спорный период и не подтвердил документально приобретение товара и возможность его поставки ИП ФИО3

У налогового органа отсутствовала обязанность устанавливать остаток товара на сумму 27 701 546 руб. по состоянию на конец 2016 года, а также устанавливать контрагентов, у которых налогоплательщик приобрел товар, поскольку расходы в целях исчисления УСН носят заявительный характер, именно налогоплательщик обязан представить достоверные документы, подтверждающие факт приобретения товара, что налогоплательщик не сделал.

Первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции и представляемые налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов, а налоговый орган вправе отказать в применении вычетов, если заявленная налогоплательщиком сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Требования о достоверности учета хозяйственных операций содержатся в законодательстве о бухгалтерском учете и Налоговом кодексе Российской Федерации.

Вместе с тем, представленные ИП ФИО3 документы имеют повреждения разной степени, в частности: часть документов с незначительными пятнами от огня, листы слегка влажные; часть документов более значительно повреждена огнем и залита водой. Имеют сильные повреждения оригиналы документов: договоры купли-продажи строительных материалов с приложениями - спецификациями и товарные чекиИП ФИО5 за 2017 год, договоры с приложениями-спецификациями и товарные чеки ИП ФИО5 за 2017 год имеют повреждения: обгорелые углы, края документов, значительные пятна от огня, листы в отдельных местах прожжены; документы влажные, с подтеками.

Таким образом, представленные налогоплательщиком документы не позволяют суду апелляционной инстанции проверить давность их изготовления посредством назначения судебной экспертизы.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Одним из обязательных условий допустимости использования письменных документов в качестве доказательств является требование к их достоверности.

С учетом обстоятельств, установленных налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля, судебная коллегия пришла к выводу, что представленные ИП ФИО3 документы не отвечают критериям относимости, допустимости и достоверности, поскольку содержат недостоверные сведения о фактах хозяйственной деятельности, оформлены вне связи с реальным осуществлением деятельности по приобретению товара у ИП ФИО5

Налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он претендует на уменьшение налогового бремени, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Вышеуказанные документы, дополнительно представленные налогоплательщиком, оценены судом апелляционной инстанции в совокупности с иными доказательствами, свидетельствующими об отсутствии у ИП ФИО5 возможности осуществить поставку товара для налогоплательщика на сумму 27 мил. руб., в связи с отсутствием доказательств наличия у ИП ФИО5 финансовой возможности приобрести строительные материалы и отсутствием доказательств фактического приобретения товара для дальнейшей их реализации ИП ФИО3

Документы, представленные ИП ФИО3 по взаимоотношениям сИП ФИО19, оформлены без реальной взаимосвязи с зафиксированными в них хозяйственными операциями, содержат недостоверные сведения, в связи с этим не отвечают критериям, установленным подпунктом 2 пункта 2 статьи 54.1, пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации и не могут быть признаны документами, подтверждающими заявленные налогоплательщиком расходы по сделкам с контрагентом ИП ФИО19 в размере 27 701 546 руб.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара, но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, документы которого представлены для подтверждения расходов, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом. Следовательно, в подтверждение расходов с заявленным контрагентом налогоплательщик должен представить документы, отвечающие критериям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, и подтверждающие наличие реальных операций по приобретению товаров (работ, услуг) у заявленного контрагента. Оприходование товара и его дальнейшее использование, не могут являться достаточным доказательством реальности хозяйственных операций между ИП ФИО3 и указанным контрагентом при отсутствии надлежащих и достоверных доказательств.

Налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие о нереальности сделок ИП ФИО3 с ИП ФИО5

Принимая во внимание фиктивный характер сделок, заключенных между заявителем и ИП ФИО5, их направленность на создание оснований для получения налоговой выгоды, неподтвержденность реального осуществления хозяйственных операций, а также несоответствие представленных налогоплательщиком первичных документов требованиям законодательства, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что расходы по сделкам с ИП ФИО5 в размере 27 мил. руб. не могут быть приняты в целях исчисления УСН.

В постановлении суд кассационной инстанции указал, что, не приняв расходы предпринимателя по сделкам с ИП ФИО5, сославшись на формальный характер взаимоотношений, суд апелляционной инстанции не указал основания, по которым не принял показания ИП ФИО5, данные им в качестве свидетеля в судебном заседании.

При оценке показаний ФИО5 суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что согласно статье 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами. Согласно требованиям статей 251, 252 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", расходы должны быть документально подтверждены, а сведения, содержащиеся в первичных документах, достоверны.

Суд апелляционной инстанции, оценив показания ИП ФИО5 о реальности хозяйственных отношений с налогоплательщиком, данные им в судебном заседании суда первой инстанции, пришел к выводу, что свидетельские показания сами по себе, в отсутствие относимых, допустимых и достоверных первичных документов бухгалтерского учета, не подтверждают факт поставки товара ИП ФИО3 Свидетельские показания не являются допустимыми доказательствами, которые могут подтверждать факт хозяйственной операции.

ИП ФИО3 не представил доказательства, подтверждающие реальность осуществления хозяйственных операций с заявленным контрагентом, а свидетельские показания ИП ФИО5 не могут подтверждать или опровергать данный факт, поскольку такие обстоятельства по смыслу статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат документальному подтверждению.

Таким образом, свидетельские показания ИП ФИО5 являются ненадлежащим доказательством, поскольку факт хозяйственных операций должен быть подтвержден первичной документацией, отвечающей признакам достоверности, которая в материалы дела не представлена. Сами по себе свидетельские показания ИП ФИО5 не могут быть положены в основу вывода суда о неправомерном непринятии налоговым органом к учету расходов. 

С учетом установленных обстоятельств суд апелляционной инстанции признает обоснованным вывод налогового органа о формальном документооборотеИП ФИО3 с ИП ФИО5 Контрагент не имел объективной возможности осуществить предусмотренные договорами поставки операции, поскольку отсутствуют документы, подтверждающие приобретение им товара. Поставка товара не могла быть произведена и не производилась заявленным контрагентом, налогоплательщик использовал формальный документооборот в целях неправомерного заявления расходов в целях исчисления УСН. Документы, представленные налогоплательщиком по взаимоотношениям с ИП ФИО5, учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и не подтверждают факты (реальность) совершения хозяйственных операций. Основной целью заключения налогоплательщиком сделки с ФИО5 являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии. Представление налогоплательщиком документов, фиктивно оформленных по взаимоотношениям с ФИО5, вне связи с осуществлением реальных хозяйственных операций, имеет своей целью уменьшение налоговых обязательств ИП ФИО3

Из содержания статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 06.12.2011 следует, что факт, основания и размер расходов доказывается путем предоставления совокупности первичных документов, предусмотренных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.

В соответствии с положениями статей 247, 252, 270 Налогового кодекса Российской Федерации бремя документального обоснования понесенных расходов, их связь с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.

Помимо формальных требований, установленных статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации, условием признания налоговой выгоды обоснованной является факт представления документов налогоплательщиком в обоснование правомерности применения расходов, уменьшающих сумму налогооблагаемой базы по УСН, которые должны достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательством о налогах и сборах связано право налогоплательщика на их заявление.

Налогоплательщик должен подтвердить не только факт реального приобретения товара (работ, услуг), но и то, что товары приобретены непосредственно у того контрагента, который заявлен в представленных в налоговый орган документах.

Следовательно, право налогоплательщика на уменьшение полученных доходов в целях обложения налогом на прибыль на величину произведенных расходов, непосредственно зависит от представления им соответствующих документов, подтверждающих затраты, то есть представления документов по взаимоотношениям с реальными поставщиками.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пункта 1 указанной статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Налогового кодекса Российской Федерации при соблюдении одновременно следующих двух условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

При невыполнении любого из указанных условий, при одновременном соблюдении которых налогоплательщик имеет право на уменьшение налоговой базы (налога), налогоплательщик утрачивает право на уменьшение налоговой базы (налога) по сделке.

Указанная норма не устанавливает различного порядка применения ее положений в отношении обязательств по конкретным налогам.

Данные нормы, вопреки позиции заявителя, не содержат требований, вменяющих в обязанность налогового органа проведение реконструкции налоговых обязательств путем определения прав и обязанностей налогоплательщиков, допустивших искажение действительного экономического смысла финансово-хозяйственных операций, расчетным путем.

В рассматриваемом случае судебная коллегия пришла к выводу об отсутствии оснований для реконструкции налоговых обязательств и определения налоговых обязательств расчетным способом. Поскольку уплата сумм налога по УСН является налоговой обязанностью, то документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Право налогоплательщика на уменьшение полученного им дохода на сумму произведенных расходов является разновидностью налогового вычета, предоставляемого добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат, связанных с получением дохода, в связи с чем обусловлено необходимостью подтверждения надлежащими документами факта несения таких расходов.

Такие документы ИП ФИО3 в суд не представил. При этом, представленные налогоплательщиком документы не отвечают признакам достоверности.

Довод ИП ФИО3 о том, что налоговым органом не опровергнуто, что товар приобретен у ФИО5 и реализован налогоплательщиком, отклоняется  судебной коллегией, поскольку сам по себе факт приобретения товара и его реализация не свидетельствует о том, что товар приобретен именно у заявленного налогоплательщиком контрагента, документы которого представлены для подтверждения расходов.

Бремя доказывания факта и размера понесенных расходов лежит на налогоплательщике, учитывая, что условием учета понесенных расходов для целей налогообложения является возможность на основании имеющихся у налогоплательщика документов сделать однозначный вывод о том, что хозяйственные операции совершены заявленными контрагентами, расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически произведены и связаны с предпринимательской деятельностью.

Однако такие доказательства в материалы дела не представлены, как и не представлены доказательства, у кого налогоплательщик фактически приобрел товар.

В рассматриваемом случае ИП ФИО3 ни в ходе налоговой проверки и рассмотрения ее результатов, ни при рассмотрении дела в арбитражном суде не раскрыл информацию, позволяющую установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке. При таких обстоятельствах налоговая реконструкция не осуществляется.

ИП ФИО3 сознательно создана видимость коммерческих взаимоотношений со спорным контрагентом, операции для целей налогообложения учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, сделки имитируют внешнее соответствие действий налогоплательщиков требованиям налогового законодательства.

Представление в налоговый орган документов, содержащих недостоверные сведения, свидетельствует об умышленном характере действий ИП ФИО3, так как эти действия обусловлены осознанным волевым противоправным недобросовестным поведением проверяемого налогоплательщика.

Довод ИП ФИО3 о необходимости определения инспекцией расходов по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку по настоящему делу инспекцией установлено и отражено в оспариваемом решении, что реальность хозяйственных операций с заявленными контрагентами не подтверждена, как не подтверждено несение расходов, связанных с закупкой товаров.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации расходами налогоплательщика признаются затраты при их фактической оплате.

Представленные ИП ФИО3 документы по взаимоотношениям с ИП ФИО5 за 2017 год на сумму 27 701 546 руб. содержат недостоверные сведения, в связи с этим у предпринимателя отсутствуют правовые основания для их включения в состав расходов в целях исчисления УСН.

ИП ФИО3 заявил довод о том, что у него имелись наличные денежные средства для оплаты товара, приобретенного у ФИО5

При оценке указанного довода суд апелляционной инстанции исходит из того, что сам по себе факт наличия у налогоплательщика наличных денежных средств не подтверждает, что ИП ФИО3 произвел расчеты с ФИО5 и возмездно  приобрел у него товары, тогда как для принятия расходов в целях исчисления УСН расходы должны быть фактически понесены, денежные средства должны быть уплачены тому лицу, документы которого представлены для подтверждения расходов.     

Выводы суда первой инстанции о неправомерности непринятия налоговым органом к учету расходов на закупку строительных материалов у ИП ФИО5 в 2017 году на сумму 27 701 546 руб. признаются судебной коллегией необоснованными, сделанными при неполном исследовании фактических обстоятельств дела. 

Относительно расходов, заявленных по контрагенту ООО «ТК «Липецк-Строй», суд первой инстанции пришел к выводу, что налоговым органом при вынесении оспариваемого налогоплательщиком решения не учтены положения статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации и письмо Федеральной налоговой службы от 24.12.2012 № СА-4-7/22020@, в связи с чем налоговый орган неправомерно не принял к учету расходы на закупку строительных материалов у ООО «ТК Липецк-Строй» на сумму 1 212 443 руб. в 2017 году и на сумму 8 192 123 руб. в 2018 году.

Признавая указанный вывод суда первой инстанции необоснованным, судебная коллегия исходит из следующего.

При подаче возражений на акт выездной налоговой проверкиИП ФИО3 представил копии документов по расходам за 2017 - 2018 годы (вх. от 13.09.2021 № 15007), которые не были представлены во время выездной налоговой проверки. Дополнительно представлены копии товарных накладных по покупке строительных материалов на сумму 9 404 566 руб., в том числе: за 2017 год – в размере 1 212 443 руб., за 2018 год – в размере 8 192 123 руб. и квитанции к приходно-кассовым ордерам за 2018 год ООО «ТК «Липецк-Строй» (без чеков ККТ).

Все представленные товарные накладные и квитанции к приходным кассовым ордерам ООО «ТК «Липецк-Строй» имеют печать организации и подпись лица, отпустившего товар и принявшего деньги в кассу. Однако не указана фамилия лица, подписавшего бухгалтерские документы.

Согласно части 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события (пункт 6); подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц (пункт 7).

Чеки ККТ по оплате ООО «ТК «Липецк-Строй» налогоплательщиком не представлены.

Контрольно-кассовая техника у ООО «ТК «Липецк-Строй» не зарегистрирована.

Согласно пункту 1 статьи 1.2 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации» (далее - Закон № 54-ФЗ) контрольно-кассовая техника, включенная в реестр контрольно-кассовой техники, применяется на территории РФ в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими расчетов, за исключением случаев, установленных Законом № 54-ФЗ (статья 2 Закона№ 54-ФЗ).

Согласно выписке из ЕГРЮЛ установлены данные об организации: дата поставки на налоговый учет - 23.08.2011, дата снятия с учета - 08.10.2019 в связи с ликвидацией на основании определения арбитражного суда по делу №А36-7369/2018 о завершении конкурсного производства, адрес юридического лица в 2017- 2018 г.г.: 

<

...>, кабинет 2. Основной вид деятельности - торговля оптовая лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием (ОКВЭД 46.73). Записи о филиалах отсутствуют. В ЕГРЮЛ внесены сведения о генеральном директоре ООО «ТК «Липецк-Строй»: ФИО20 - с 03.11.2016 по 03.05.2018, ФИО21 - с 04.05.2018.

Подписи в вышеназванных товарных накладных и приходно-кассовых ордерах ООО «ТК «Липецк-Строй» визуально не совпадают с подписями ФИО22, ФИО21, имеющимися в регистрационном деле ООО «ТК «Липецк-Строй».

Согласно сведениям, представленным ООО «ТК «Липецк-Строй» в инспекцию, среднесписочная численность организации на 01.01.2018 составляет 0 человек, что свидетельствует об отсутствии бухгалтера. ИП ФИО3 не представил доверенности представителей ООО «ТК «Липецк-Строй», имеющих полномочия подписывать бухгалтерские документы.

Оттиски печати ООО «ТК «Липецк-Строй» в представленных ИП ФИО3 документах поставщика не соответствует оттискам печати в учредительных документах, представленных ООО «ТК «Липецк-Строй» в налоговый орган.

В ходе проверки установлено, что ООО «ТК «Липецк-Строй» в течение 2017 - 2018 гг. не осуществляло финансово-хозяйственную деятельность.

Согласно справке по форме 6-НДФЛ за 12 месяца 2017 года у общества отсутствуют работники по гражданско-правовым договорам.

ООО «ТК «Липецк-Строй» представило нулевые налоговые декларации за 2017 год по налогу на прибыль организаций, по налогу на имущество организаций, страховым взносам, а также по НДС за 1 - 4 кварталы 2017 г.

Согласно упрощенной бухгалтерской (финансовой) отчетности за 12 месяца 2017 года, представленной 28.03.2018, регистрационный номер 33850539, в разделе «Отчет о финансовых результатах» указаны показатели по доходам за отчетный год и за предыдущий год.

Показатели за отчетный 2017 год: выручка - 0 руб., прочие доходы - 0 руб. Показатели за предыдущий год - 2016 год: выручка - 30 935 000 руб., прочие доходы -3 696 000 руб., расходы по обычной деятельности - 35 817 000 руб., прочие расходы -7 896 000 руб., чистая прибыль (убыток) - (- 9 121 000) руб.

Согласно справке по форме 6-НДФЛ за 3 месяца 2018 года у общества отсутствуют работники по гражданско-правовым договорам. ООО «ТК «Липецк-Строй» представило нулевые налоговые декларации за 1 квартал 2018 г. по налогу на прибыль организаций, НДС, налогу на имущество организаций, страховым взносам. Другие декларации за 2018 год общество не представляло.

Движение по расчетному счету ООО «ТК «Липецк-Строй» № 40702810410510004081, открытому в Банке ВТБ 24 (ПАО), в 2017 году минимально. Согласно обороту по счету, приход денежных средств составляет 192 606 руб. (взыскана задолженность с физических лиц, возврат по решениям Межрайонной ИФНС России № 6 по Липецкой области, оплата кредиторской задолженности), расход денежных средств - 237 539 руб. (оплата за услуги связи, комиссия банка за обслуживание, уплата задолженности по налогам за 2016 год, оплата за аудиторские услуги за 2016 год), из них: 105 894 руб. - оплата по счету № 662 от 24.11.2017 за материалы. Отсутствуют транспортные, хозяйственные расходы и расходы за коммунальные услуги.

Движение по расчетному счету ООО «ТК «Липецк-Строй» № 40702810410510004081, открытому в Банке ВТБ 24 (ПАО), в 2018 году минимально. Согласно обороту по счету, приход денежных средств - 45 895 руб. (взыскана задолженность с физических лиц), расход денежных средств - 49 353 руб. (комиссия банка за обслуживание, оплата задолженности). Отсутствуют расходы за закупку товара, коммунальные услуги, а также транспортные, хозяйственные расходы.

ООО «ТК «Липецк-Строй» снято с налогового учета 08.10.2019 в связи с его ликвидацией на основании определения Арбитражного суда Липецкой области по делу №А36-7369/2018 о завершении конкурсного производства.

ООО «Омега» 20.06.2018 обратилось в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением о признании ООО «ТК «Липецк-Строй» банкротом и включении требований в общей сумме 1 403 627 руб. в реестр требований кредиторов ООО «ТК «Липецк-Строй».

Определением Арбитражного суда Липецкой области от 16.10.2018 в отношении ООО «ТК «Липецк-Строй» введена процедура банкротства - наблюдение, временным управляющим утвержден ФИО23, являющийся членом ассоциации «Евросибирская СРО арбитражных управляющих».

Решением Арбитражного суда Липецкой области от 20.02.2019 ФИО23 утвержден конкурсным управляющим ООО «ТК «Липецк-Строй».

Согласно отчету временного управляющего от 11.01.2019 общая сумма кредиторской задолженности, включенная в реестр требований кредиторов ООО «ТК «Липецк-Строй» на дату проведения первого собрания кредиторов, составила 1 785 231 руб., на дату 11.01.2019 не оплачена.

Согласно отчету конкурсного управляющего от 22.04.2019 в результате инвентаризации имущество у должника не выявлено.

Арбитражный управляющий ФИО23 письмом (вх. от 16.07.2021 № 11369) представил в инспекцию сведения о том, что ему не известны факты осуществления должником - ООО «ТК «Липецк-Строй» в течение 2018 года финансово-хозяйственной деятельности, а также о наличных расчетах должника с ИП ФИО3 и  поступлении в кассу должника денежных средств от ИП ФИО3

Таким образом, инспекция установила, что ООО «ТК «Липецк-Строй» в течение 2017 - 2018 г.г. не осуществляло финансово-хозяйственную деятельность, денежные средства в кассу ООО «ТК «Липецк-Строй» в вышеуказанный период не поступали.

В ЕГРЮЛ отсутствуют записи о филиалах ООО «ТК Липецк-Строй», расстояние между г. Липецк и ст. Староминская Краснодарский край составляет 824 км по автодороге Дон.

В период проведения дополнительных мероприятий налогового контроля по требованию о представлении документов (информации) от 28.09.2021 № 10-1-17/2151 уИП ФИО3 истребованы: договоры с ООО «ТК Липецк-Строй» за 2017 - 2018 г.г., транспортные накладные (товарно-транспортные накладные), подтверждающие доставку строительных материалов от ООО «ТК Липецк-Строй» в адрес налогоплательщика. Налогоплательщик пояснил, что договоры с ООО «ТК Липецк-Строй» утрачены, контакты утеряны. Товарно-транспортные накладные у ИП ФИО3 отсутствуют.

В адрес ИП ФИО3 выставлено требование о представлении документов (информации) от 28.09.2021 № 10-1-17/2151. У налогоплательщика истребованы: оригиналы документов: УПД и приходные кассовые ордера ООО «ТК Липецк-Строй» за 2017 - 2018 г.г., которые не были представлены во время проверки.

Представленные ИП ФИО3 оригиналы документов имеют повреждения разной степени, в частности: часть документов с незначительными пятнами от огня, листы слегка влажные; часть документов более значительно повреждена огнем и залита водой, подписи и печати контрагента-поставщика имеют расплывчатые очертания, сильно повреждены товарные накладные ООО «ТК Липецк-Строй» на общую сумму 8 377 153,6 руб.: № 2315 от 20.12.2017 на сумму 1 212 443,50 руб., № 3096 от 28.09.2018 на сумму 1 253 762,70 руб., № 2198 от 24.09.2018 на сумму 528 190,60 руб., № 1943 от 02.08.2018 на сумму 886 331,70 руб., № 2198 от 01.10.2018 на сумму 528 190,60 руб., № 1264 от 04.06.2018 на сумму 1 246 642,50 руб., № 0855 от 03.05.2018 на сумму 327 818,70 руб., № 0854 от 03.05.2018 на сумму 1 157 301,30 руб., № 0395 от 16.03.2018 на сумму1 236 472 руб.

Таким образом, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что представленные налогоплательщиком документы не позволяют суду проверить давность их изготовления посредством назначения судебной экспертизы.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Одним из обязательных условий допустимости использования письменных документов в качестве доказательств является требование к их достоверности.

С учетом обстоятельств, установленных налоговым органом, судебная коллегия пришла к выводу, что представленные ИП ФИО3 документы не отвечают критериям достоверности. Заявитель не представил в материалы дела надлежащие и достоверные доказательства, свидетельствующие о реальности финансово-хозяйственных операций между ИП ФИО3 и ООО «ТК Липецк-Строй».

Налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он претендует на уменьшение налогового бремени, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Вышеуказанные документы, дополнительно представленные налогоплательщиком, оценены судом апелляционной инстанции в совокупности с иными доказательствами, свидетельствующими об отсутствии у ООО «ТК Липецк-Строй» возможности осуществить финансово-хозяйственную операцию для достижения соответствующей экономической выгоды, в связи с отсутствием основных средств, производственных активов, у контрагента отсутствовали достаточные финансовые ресурсы, которые бы свидетельствовали о приобретении ООО «ТК Липецк-Строй»  строительных материалов и дальнейшей их реализации ИП ФИО3 на общую 9 404 566 руб.

В постановлении суд кассационной инстанции указал, что вывод суда апелляционной инстанции о недопустимости принятия в качестве расходов затрат в размере 9 404 566 руб. нуждается в дополнительном исследовании, поскольку управление по дополнительно представленным документам ИП ФИО3 по закупке строительных материалов у ООО «ТК «Липецк-Строй» на сумму 9 404 566 руб. провело анализ их поставки в адрес контрагентов, по результатам которого установило, что реализация строительных материалов, закупленных у ООО «ТК «Липецк-Строй», на сумму 4 308 210 руб. не подтверждена. При этом, суд апелляционной инстанции не выяснил, была ли подтверждена поставка продукции указанным контрагентам на оставшуюся сумму и принята ли ее реализация налоговым органом.

В целях выполнения указаний суда кассационной инстанции, суд апелляционной инстанции исследовал имеющиеся в материалах дела доказательства и установил, что  налоговый орган по указанию суда апелляционной инстанции провел анализ номенклатуры товара, приобретенного у ООО «ТК «Липецк-Строй», и номенклатуры товара, реализованного ИП ФИО3, в ходе которого установлено, что по номенклатуре товара совпадает только на сумму 4 млн. руб.

Проведенный налоговым органом анализ товарной номенклатуры приобретенного и реализованного товара не свидетельствует о признании налоговым органом факта приобретения товара у ООО «ТК «Липецк-Строй». 

Проведенный налоговым органом анализ товарной номенклатуры не свидетельствует о том, что товар, реализованный ИП ФИО3, приобретен налогоплательщиком у заявленного контрагента ООО «ТК «Липецк-Строй», учитывая отсутствие в материалы дела надлежащих и достоверных доказательств, подтверждающих приобретение ИП ФИО3 у ООО «ТК «Липецк-Строй» товара, а также приобретение ООО «ТК «Липецк-Строй» товара для последующей реализации налогоплательщику. Более того, у ООО «ТК «Липецк-Строй» отсутствовала возможность произвести оплату товара.

Само по себе совпадение товара по номенклатуре на общую сумму 4 млн. руб. в отсутствие иных достоверных, надлежащих доказательств, подтверждающих реальность финансово-хозяйственных операций ИП ФИО3 и ООО «ТК «Липецк-Строй», не свидетельствует о наличии у суда оснований для вывода о неправомерности непринятия налоговым органом к учету расходов на закупку товара у ООО «ТК «Липецк-Строй» в 2017 - 2018 г.г. на сумму 9 404 566 руб.

В результате анализа товарных накладных на поставку строительных материалов от ООО «ТК «Липецк-Строй» и товарных накладных, подтверждающих реализациюИП ФИО3 товара в адрес предприятий-покупателей, установлено, что даты закупки крупногабаритных строительных материалов не соответствует дате их реализации налогоплательщиком.

Полученные налоговым органом доказательства свидетельствуют о том, что ООО ТК «Липецк-Строй» не приобретало товар и не имело возможности его поставить налогоплательщику.

Согласно данным информационного ресурса налоговых органов, у организации ООО ТК «Липецк-Строй» ИНН 

<

***> в период 2017 по 2018 г.г. контрольно-кассовая техника отсутствовала (не зарегистрирована).

ООО «ТК «Липецк-Строй» представило нулевые налоговые декларации за 1 квартал 2018 года по налогу на прибыль организаций, НДС, налогу на имущество организаций, страховым взносам. Другие декларации за 2018 год общество не представило.

По расчетному счету не прослеживаются операции по оплате приобретенного товара, отсутствуют транспортные и хозяйственные и расходы, а также коммунальные платежи.

Договоры с ООО «ТК Липецк-Строй», товарно-транспортные накладные, подтверждающие доставку строительных материалов ООО «ТК Липецк-Строй», проверяемым лицом не представлены.

Оценив представленные доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что документы по приобретению товаров у ООО «ТК «Липецк-Строй» не могут служить доказательствами расходов в целях налогообложения УСН, так как не соответствуют положениям пунктом 2 статьи 346.17, статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации. Представленные ИП ФИО3 документы по взаимоотношениям с ООО ТК «Липецк-Строй» носят формальный характер, составлены вне связи с реальным осуществлением предпринимательской деятельности. 

Выводы суда первой инстанции об обратном признаются судебной коллегией необоснованными.

Довод ИП ФИО3 о наличии у него оборота денежных средств на расчетных счетах не свидетельствует о том, что денежные средства были использованы для оплаты товара ИП ФИО24 и ООО ТК «Липецк-Строй».

 По взаимоотношениям налогоплательщика с ИП ФИО7 суд апелляционной инстанции пришел к следующему выводу.

Расходы в целях налогообложения УСН признаются в учете после их фактической оплаты (пункт 2 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации), при этом в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на оплату стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются в составе расходов по мере реализации указанных товаров.

17.02.2022 с возражениями на дополнения к акту выездной налоговой проверкиИП ФИО3 представил копии товарных чеков по приобретению товара уИП ФИО7 за 2019 год на сумму 549 254 руб., в том числе: от 18.01.2019 на сумму 83 680 руб. (сетка сварная - 620 кв.м., арматура 740м/п), от 14.01.2019 на сумму 97 500 руб. (цемент 300 шт., арматура -300 м/п), от 22.01.2019 на сумму 81 700 руб. (блок 2 150 шт.), от 21.01.2019 на сумму 99 750 руб. (цемент 350 шт.), от 11.01.2019 на сумму 98 624 руб. (сетка сварная - 72 кв.м., арматура - 230м/п), от 25.01.2019 на сумму 88 000 руб. (кирпич лицевой 4 000 шт.).

Налогоплательщик в возражениях на акт выездной налоговой проверки указал, что реализовал товар, приобретенный у ФИО7, обществу с ограниченной ответственностью «Ритм».

Вместе с тем, представленные ИП ФИО3 документы по взаимоотношениям с ООО «Ритм», а также выписки банка, кассовые книги за 2019 год, не подтверждают факт получения дохода от реализации товаров в 2019 году в адрес ООО «Ритм».

В апелляционной жалобе от 01.04.2022, представленной в Управление ФНС России по Краснодарскому краю, ИП ФИО3 заявил довод о том, что  ошибочно указал ООО «Ритм» в качестве покупателя товара, так как строительные материалы, приобретенные у ИП ФИО7 в 2019 году, реализованы в адрес ИП ФИО8

При этом ИП ФИО3 не отразил в книге учета доходов и расходов по УСН за 2019 год реализацию товара в адрес ИП ФИО8 С дохода, полученного от ИП ФИО25, не исчислен УСН.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если товар приобретен для дальнейшей реализации, расходы на его приобретение подлежат учету при налогообложении по мере реализации товара покупателю.

Учитывая, что налогоплательщик не отразил в книге учета доходов и расходов по УСН за 2019 год факт реализации в 2019 году товаров, приобретенных ИП ФИО7 на сумму 549 254 руб., не исчислил налог с полученного дохода, с учетом подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствуют основания для учета этих затрат в целях исчисления УСН за 2019 год.

Исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что расчет доначисленного налога произведен налоговым органом правильно, с учетом полученного налогоплательщиком дохода и подтвержденных документально расходов.

Налогоплательщик правомерно привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату УСН в размере 114 274 руб.

Доводы налогоплательщика отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку в ходе проверки инспекция установила и представила в суд доказательства, свидетельствующие о том, что контрагенты, первичные документы которых  использованы для подтверждения расходов, в реальности товар не поставляли. Таким образом, представленные налогоплательщиком документы содержат недостоверные сведения в отношении хозяйственных операций и не могут служить основанием для получения налоговой выгоды. При этом, вывод о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды основан на оценке совокупности представленных в материалы дела доказательств.

Первичные документы, представленные для подтверждения права на налоговую выгоду, которые оценены судом во взаимной связи с материалами проверки, свидетельствуют о том, что они не подтверждают, что товары поставлены заявленными контрагентами, ввиду этого инспекция пришла к правомерному и обоснованному выводу об отсутствии у налогоплательщика права на учет расходов по представленным документам.

Довод налогоплательщика о том, что товары приобретены у заявленных контрагентов и реализованы третьим лицам, от реализации товаров налогоплательщиком получен доход, не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку реальность хозяйственной операции определяется не только реализацией товара, но и реальностью поставки товара именно заявленными контрагентами. Следовательно, в подтверждение обоснованности расходов налогоплательщиком должны быть представлены документы, отвечающие требованиям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, и подтверждающие наличие реальных операций по приобретению товаров (работ, услуг) у заявленных контрагентов. Реализация товара не может являться достаточным доказательством реальности хозяйственных операций между налогоплательщиком и указанными им контрагентами при отсутствии надлежащих и достоверных доказательств, отвечающих требованиям статей 67, 68 АПК РФ.

Выводы инспекции о нереальности хозяйственных операций с заявленными контрагентами не могут быть опровергнуты общей ссылкой заявителя на допустимость многообразия взаимоотношений между хозяйствующими субъектами в гражданском обороте, поскольку, принимая решение по делу, суд должен исходить не из предполагаемых, а конкретных взаимоотношений участвующих в них сторон.

Действия налогоплательщика, направленные на создание формального документооборота в отсутствие реальных хозяйственных операций по сделкам налогоплательщика с указанными контрагентами, с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде учета расходов для исчисления УСН, являются умышленными и недобросовестными, что лишает налогоплательщика возможности применить налоговую реконструкцию. Применение в рассматриваемом случае налоговой реконструкции недобросовестным налогоплательщиком, создающим формальный документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным и несправедливым, поскольку уравнивает его в правах с добросовестными налогоплательщиками, которые сотрудничают с налоговым органом и раскрывают фактически имевшие место хозяйственные операции, выведенные из-под налогообложения.

Исследовав материалы дела по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дав правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле,  и имеющимся в деле документам, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что правовые основания для признания незаконным решения Управления ФНС России по Краснодарскому краю № 25-13/16935@ от 14.06.2022 у суда первой инстанции отсутствовали.

В соответствии с пунктами 3 и 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции являются нарушение или неправильное применение норм материального и процессуального права; несоответствие выводов, изложенных в судебном акте, обстоятельствам дела.

Поскольку суд первой инстанции неправильно применил нормы материального права и пришел к выводам, не соответствующим фактическим обстоятельствам дела, решение Арбитражного суда Краснодарского края от 02.08.2023 по делу№ А32-53040/2022 подлежит отмене.

В связи с отменой обжалованного судебного акта, суд апелляционной инстанции в соответствии с полномочиями, предусмотренными пунктом 2 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, принимает новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления.

Руководствуясь статьями 258, 269 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 02.08.2023 по делу№ А32-53040/2022 отменить.

В удовлетворении заявления отказать.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу.

Председательствующий                                                               Н.В. Сулименко

Судьи                                                                                             Д.С. Гамов

М.А. Димитриев