ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 65, лит. А

http://13aas.arbitr.ru

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело №А42-408/2021

29 января 2025 года

г. Санкт-Петербург

Резолютивная часть постановления объявлена  16 января 2025 года

Постановление изготовлено в полном объеме  29 января 2025 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего  Титовой М.Г.,

судей  Геворкян Д.С., Горбачевой О.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарём Хариной И.С., 

при участии в судебном заседании представителей   АО «Мурманский морской рыбный порт» ФИО1 (доверенность от 14.01.2025), ФИО2 (доверенность от 25.10.2024), представителя Управления ФНС России по Мурманской области ФИО3 (доверенность от 22.12.2023, онлайн), 

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер  13АП-24449/2024) акционерного общества «Мурманский морской рыбный порт» на решение Арбитражного суда  Мурманской области от 07.06.2024 по делу № А42-408/2021, принятое по заявлению акционерного общества «Мурманский морской рыбный порт» к  Управлению ФНС России по Мурманской области об оспаривании ненормативного правового акта, 

установил:

акционерное общество «Мурманский морской рыбный порт» (далее - Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения налогового органа от 10.07.2020 №02.2/021713, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 9 274 208 руб., НДС в сумме 23 949 405 руб., налога на имущество организаций в сумме 20 982 руб., транспортного налога в сумме 1 009 руб. с соответствующими пенями и санкциями по эпизоду, связанному с занижением налогооблагаемой базы в результате создания схемы дробления бизнеса (пункты 2.6, 2.3, 2.8 и 2.7 Решения), доначисления налога на прибыль за 2015 год в сумме 6 592 621 руб. с соответствующими пенями и санкциями по эпизоду, связанному с завышением внереализационных расходов на сумму безнадежного долга (пункт 2.6.1.4 Решения). 

Определением суда от 27.09.2022 на основании части 1 статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) была произведена замена заинтересованного лица, чьи решение оспаривается, его правопреемником (реорганизацией в форме присоединения) - Управление ФНС России по Мурманской области (далее - Управление, налоговый орган).

В ходе рассмотрения дела представитель заявителя в порядке статьи 49 АПК РФ уточнял заявленные требования, в последнем уточнении от 08.02.2024 отказался от заявленных требований об оспаривании налога на прибыль организаций в сумме               3 715 337 руб., НДС в сумме 18 472 548 руб., налога на имущество в сумме                         16 940 руб. и транспортного налога в сумме 870 руб. с соответствующими пенями и санкциями по эпизоду, связанному с созданием схемы дробления бизнеса, и просил производство по делу в указанной части прекратить, о чем судом 15.02.2024 вынесено определение о прекращении производства по делу в части. 

В уточненном заявлении от 08.02.2024 Общество оспаривает доначисление налога на прибыль в сумме 6 592 621 руб. с соответствующими пенями и санкциями по эпизоду, связанному с завышением внереализационных расходов на сумму безнадежного долга.

Решением арбитражного суда от 07.06.2024 в удовлетворении заявления отказано.

В апелляционной жалобе Общество, ссылаясь на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, просит указанное решение отменить как необоснованное и принятое с нарушением норм материального и процессуального права, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. По мнению апеллянта, сам по себе факт несвоевременного списания безнадежной задолженности в более позднем периоде не свидетельствует о наличии недоимки поскольку в силу пункта 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщик вправе исправить допущенную им ошибку в налоговом периоде выявления указанной ошибки. Заявитель считает, что исправление такой ошибки посредством отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации является допустимым. Общество считает, что  налоговый орган, установив факт несвоевременного отнесения расходов в виде списанной дебиторской задолженности в 2015 году, должен был учесть указанные расходы при проверке правильности исчисления налога на прибыль за соответствующий налоговый период, охваченный налоговой проверкой 2015-2017 год, а не отказывать в учете расходов как таковых.

В отзыве на апелляционную жалобу Управление просит оставить обжалуемое решение без изменения. 

Информация о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы опубликована на Интернет-сайте «Картотека арбитражных дел». 

В соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 АПК РФ произведена замена в составе апелляционного суда.

В судебном заседании представители заявителя поддержали доводы апелляционной жалобы, а представитель налогового органа против её удовлетворения возражал.

Законность и обоснованность принятого по делу судебного акта проверена в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, налоговым органом на основании решения начальника Инспекции ФНС по городу Мурманску от 16.04.2018 № 65 была проведена выездная налоговая проверка АО «Мурманский морской рыбный порт», в том числе ООО «Транспортно-перегрузочный комплекс Севрыба», реорганизованного 21.09.2017 в форме присоединения к АО «ММРП», по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций, НДС, транспортного налога, налог на имущество организаций, ЕНВД, земельного налога, НДФЛ, водного налога и страховых взносов на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование за общий период  2015-2017г.г. 

По результатам рассмотрения материалов проверки, акта проверки, дополнений к акту, возражений налогоплательщика на акт и дополнения к акту, а также представленных Обществом документов, налоговым органом 10.07.2020 принято решение №02.2/021713 (далее – оспариваемое Решение), которым Общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций, НДС, налога на имущество организаций, транспортного налога, а также по пункту 1 статьи 123 НДФЛ за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов.  

Указанным решением Обществу также доначислено и предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций, НДС, налог на имущество организаций, транспортный налог и соответствующие пени. 

Решением Управления ФНС по Мурманской области от 21.10.2020 № 234 решение Инспекции от 10.07.2020 № 02.2/021713 было признано обоснованным, апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции от 10.07.2020 № 02.2/021713 в оспариваемой части, Общество обратилось с заявлением в Арбитражный суд Мурманской области. 

В связи с уточнением Обществом заявленных требований в порядке статьи 49 АПК РФ, заявителем оспаривается доначисление налога на прибыль в сумме                           6 592 621 руб. с соответствующими пенями и налоговыми санкциями по эпизоду, связанному с завышением внереализационных расходов на сумму безнадежного долга.

Проверяя обоснованность требований Общества, и отказывая в их удовлетворении, суд первой инстанции руководствовался результатами налоговой проверки, установил обстоятельства, свидетельствующие о правомерности выводов налогового органа в части необоснованного включения Обществом в состав внереализационных расходов за 2015 год суммы дебиторской задолженности в размере 32 963 107,25 руб., нереальной к взысканию, возникшей в результате взаимоотношений с контрагентом PROGETRA TRADING LTD.

Суд апелляционной инстанции, повторно исследовав материалы дела, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, изучив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, приходит к следующему.

Согласно статье 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 3 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования в случае, если установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя.

Следовательно, оспаривая действие (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц заявитель должен доказать как несоответствие, противоречие оспариваемых решений и действий (бездействия) закону, так и нарушение этими актами и действиями прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. 

При этом обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Как следует из оспариваемого решения, налоговым органом в ходе проверки установлено, что Обществом в состав внереализационных расходов за 2015 год включена сумма дебиторской задолженности в размере 32 963 107,25 руб., нереальной к взысканию, возникшей в результате взаимоотношений с PROGETRA TRADING LTD. 

Так, между Обществом и PROGETRA TRADING LTD был заключен договор от 26.10.2005 года № ФПФ-50/05, предметом которого являлось оказание АО «ММРП» услуг компании PROGETRA TRADING LTD по приему, хранению и выдаче светлых нефтепродуктов в объеме не менее 1 500 000 тонн в год. 

Пунктом 5.5 указанного договора предусмотрено, что расчет за фактически оказанные АО «ММРП» услуги осуществляется в течение двенадцати банковских дней с даты вручения счета представителю PROGETRA TRADING LTD в порту. 

Поскольку PROGETRA TRADING LTD ненадлежащим образом исполнила условия договора, а именно - не оплатила услуги, представленные по договору №ФПФ-50/05, Обществом в адрес PROGETRA TRADING LTD была направлена претензия с предложением оплатить образовавшуюся задолженность в добровольном порядке. 

Решением Арбитражного суда Мурманской области от 19.02.2009 по делу №А42-2153/2008 исковые требования Общества удовлетворены. С компании PROGETRA TRADING LTD в пользу АО «ММРП» взыскана задолженность в сумме                              34 881 604,24 руб., пени в сумме 17 834 276,07 руб., всего 52 715 880,31 руб., а также 100 000 руб. судебных расходов. 

На основании заявления Общества и исполнительного листа от 19.02.2009 года серии АС № 000937764 по делу № А42-2153/2008 Управлением Федеральной службы судебных приставов по г. Москве вынесено постановление от 30.04.2010 №77/11/18303/29АС/2010 о возбуждении исполнительного производства. 

Согласно отметке судебного пристава – исполнителя о возвращении исполнительного листа в суд с указанием причин и оснований возврата на исполнительном листе серии АС № 000937764 от 19.02.2009 по делу № А42- 11 2153/2008, исполнительное производство окончено 04.07.2011 на основании пункта 4 части 1 статьи 46, пункта 3 части 1 статьи 47 Закона № 229-ФЗ.

В силу пункта 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации. 

Кроме того, безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном законом № 229-ФЗ, в случае возврата взыскателю исполнительного документа по следующим основаниям: 

- невозможно установить место нахождения должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях; 

- у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными.

В исследуемом случае заявителем оспаривается доначисление налога на прибыль организаций с соответствующими пенями и санкциями по эпизоду включения в состав внереализационных расходов за 2015 год дебиторской задолженности, нереальной ко взысканию в размере 32 963 107,25 руб., возникшей в результате взаимоотношений с PROGETRA TRADING LTD. 

В обоснование заявленных требований Общество указало, что налоговый орган неверно квалифицировал понесенные Обществом расходы, ошибочно утверждая, что просроченная задолженность списана во внереализационные расходы как безнадежный долг. 

Заявитель указал, что согласно регистрам налогового учета АО «ММРП» за декабрь 2015 года, безнадежная задолженность списана за счет ранее сформированного резерва по сомнительным долгам, и в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 год учитывалась во внереализационных расходах АО «ММРП» в составе расходов на формирование резерва по сомнительным долгам. 

Во внереализационных расходах 2015 года учитывалась сумма резерва, сформированная ранее исходя из сомнительной задолженности по результатам проведенной инвентаризации. Каких-либо претензий по формированию резерва по сомнительным долгам Инспекцией предъявлено не было.

Отклоняя позицию заявителя, суд первой инстанции указал, что до внесения изменений в пункт 2 статьи 266 НК РФ данная норма в редакции, действующей до 01.01.2013, признавала безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации. 

Вынесенное судебным приставом-исполнителем постановление об окончании исполнительного производства по своей природе является актом государственного органа.

При этом внесенные в пункт 2 статьи 266 НК РФ изменения касаются уточнения оснований, по которым невозможность взыскания подтверждается постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства в случае возврата исполнительного документа взыскателю, конкретизируют названную норму, устанавливая определенные условия для акта государственного органа, в частности, постановления судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства для признания долга безнадежным (нереальным к взысканию).

Таким образом, задолженность, подлежащая взысканию в порядке исполнительного производства, может быть признана безнадежной для целей налогообложения прибыли организаций в случае, если невозможность ее взыскания подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства по указанным в абзаце 2 пункта 2 статьи 266 НК РФ основаниям. 

При этом датой признания задолженности безнадежной к взысканию будет, соответственно, дата составления документа, дата внесения записи в ЕГРЮЛ о ликвидации организации, дата составления акта государственного органа, дата  постановления судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства.

Также, по мнению заявителя, налоговым органом неверно определен период, в котором необходимо учитывать дебиторскую задолженность.

В оспариваемом решении Инспекция указала, что дебиторская задолженность в размере 32 963 107,25 руб., возникшая в результате взаимоотношений с PROGETRA TRADING LTD, подлежала списанию 31.12.2011. При этом Управление ссылается на факт окончания 04.07.2011 исполнительного производства на основании пункта 4 части 1 статьи 46, пункта 3 части 1 статьи 47 Федерального закона от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве» (далее - Закон № 229-ФЗ).

По мнению заявителя, после возвращения исполнительного документа, Общество в период с 04.07.2011 по 03.07.2015 было вправе предъявить свое требование по данному исполнительному документу.

Проверив довод заявителя, суд первой инстанции верно исходил из того, что поскольку судебный акт по делу № А42-2153/2008 вступил в законную силу 20.03.2009, срок для предъявления исполнительного листа с учетом положений названной статьи истекал 20.03.2012 года.  

Поскольку исполнительный лист от 19.02.2009 предъявлен к исполнению 28.04.2010, постановление судебного пристава-исполнителя о возбуждении исполнительного производства № 77/11/18303/29АС/2010 вынесено 30.04.2010, течение срока, установленного статьей 21 Закона 229-ФЗ, было прервано до 04.07.2011 - даты окончания исполнительного производства. 

Между тем, с учетом разъяснений, приведенных в пункте 28 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 4 (2021), течение трехлетнего срока для предъявления исполнительного листа возобновилось в данных условиях 05.07.2011 и окончилось 05.07.2014, поскольку в случае возвращения исполнительного листа взыскателю в связи с невозможностью его исполнения начинает течь новый трехгодичный срок предъявления исполнительного листа к исполнению.

Таким образом, апелляционный суд соглашается с тем, что ошибочная позиция налогового органа в части исчисления окончания трехлетнего срока для предъявления исполнительного листа к взысканию не повлияла на обоснованность выводов Инспекции в оспариваемом решении, поскольку отражение налогоплательщиком сумм дебиторской задолженности в составе расходов 2015 года является неправомерным.

Суд первой инстанции установил, что в акте инвентаризации дебиторской, кредиторской задолженностей от 31.12.2015 №№ 8, 9, 10, по результатам которой определяется сумма резерва по сомнительным долгам, отсутствует информация о задолженности PROGETRA TRADING LTD. 

В карточке по бухгалтерскому счету 91 «Прочие доходы и расходы» и в оборотно-сальдовой ведомости по бухгалтерскому счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» за 2015 год задолженность PROGETRA TRADING LTD отражена Обществом как сомнительный долг до 01.10.2015, при этом резерв по данной задолженности создан только 01.10.2015 (Дебет 91.02 - Кредит 63,01.1). 

Таким образом, резерв по сомнительному долгу PROGETRA TRADING LTD был создан 01.10.2015 и списан во внереализационные расходы, согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» за 2015 год, в этом же году признан безнадежным и покрыт за счет этого же резерва. 

Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). 

В абзаце 3 указанной нормы также установлено, что в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога. 

Отклоняя соответствующий довод апелляционной жалобы, апелляционная коллегия  поддерживает вывод Управления и суда первой инстанции о том, что данную норму следует рассматривать в совокупности со статьей 78 НК РФ, принимая во внимание, что к моменту исправления ошибки (подачи налоговой декларации) не истек установленный данной статьей трехлетний срок возврата (зачета) переплаты. 

Таким образом, законодатель определил два условия, при которых налогоплательщик вправе произвести перерасчет налоговой базы за период, в котором такие ошибки выявлены: 

- когда невозможно определить период совершения ошибки; 

- когда допущенные ошибки привели к излишней уплате налога и к моменту исправления ошибки (подачи налоговой декларации) не истек установленный статьей 78 НК РФ трехлетний срок возврата (зачета) переплаты. 

В рассматриваемом случае период совершения ошибки налогоплательщику был достоверно известен, а факты излишней уплаты налога ни за 2011 год, ни за 2014 год в рамках рассмотрения настоящего спора не установлены, что исключает применение положений абзаца 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ.

Представитель  Управления пояснил, что даже при наличии у Общества переплаты трехлетний срок возврата переплаты истекал 28.03.2015 (срок подачи налоговой декларация за 2014 год), когда налогоплательщик мог сдать уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль организации за 2011 год с отражением суммы расхода по иностранной организации. 

Таким образом, суждения Общества о том, что  налоговый орган, установив факт несвоевременного отнесения расходов в виде списанной дебиторской задолженности в 2015 году, должен был учесть указанные расходы при проверке правильности исчисления налога на прибыль за соответствующий налоговый период, охваченный налоговой проверкой 2015-2017 год, а не отказывать в учете расходов как таковых, отклоняются судом апелляционной инстанции как несостоятельные. 

Нарушений, влекущих признание оспариваемого Решения недействительным, налоговым органом в ходе проверки, как установил суд, допущено не было.

При изложенных обстоятельствах, проверяя обоснованность требований Общества и действий налогового органа, суд пришел к выводу о правомерности Решения в обжалуемой части. 

Принимая во внимание, что дело рассмотрено судом первой инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы суда о применении норм права соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся доказательствам, у апелляционной инстанции не имеется оснований для отмены принятого по делу решения.

Доводы апелляционной жалобы повторяют позицию заявителя, изложенную в суде первой инстанции, где ей дана надлежащая правовая  оценка и не содержат достаточных фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены обжалуемого решения.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда  Мурманской области  от 07.06.2024 по делу №А42-408/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.  

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

М.Г. Титова

Судьи

Д.С. Геворкян

 О.В. Горбачева