АРБИТРАЖНЫЙ СУД УДМУРТСКОЙ РЕСПУБЛИКИ

426011, г. Ижевск, ул. Ломоносова, 5

http://www.udmurtiya.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

Дело №А71-13353/2016

г. Ижевск

14 февраля 2017г.

Резолютивная часть решения объявлена 07 февраля 2017г.

Полный текст решения изготовлен 14 февраля 2017г.

Арбитражный суд Удмуртской Республики в составе судьи Н.Г. Зориной, при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Фармаимпекс» г.Тюмень к 1. Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской 

<

...>.  Инспекции Федеральной налоговой службы №3 по г.Тюмени, при участии третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора-Уполномоченного по защите прав предпринимателей в Удмуртской Республике, о признании частично недействительным решения от 29.06.2016 №08-59/4,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО2 по доверенности от 09.01.2017, ФИО3 по доверенности от 09.01.2017, ФИО4 по доверенности от 01.11.2016, ФИО5 по доверенности от 01.12.2016, ФИО6 по доверенности от 01.12.2016,

от ответчиков: 1. ФИО7 по доверенности от 09.01.2017, ФИО8 по доверенности от 09.01.2017, ФИО9 по доверенности от 11.01.2017, ФИО10 по доверенности от 10.01.2017, 2. не явился, извещен о начавшемся судебном процессе надлежащим образом,

от третьего лица: ФИО11, ФИО12 по доверенности от 28.01.2014,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Фармаимпекс» (далее ООО «Фармаимпекс», заявитель, общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике г.Ижевск (далее налоговый орган, ответчик) от 29.06.2016 №08-59/4 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее НДС) в размере 3887578 руб., пени по НДС в размере 683083,40 руб., привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) за неуплату НДС в виде штрафа в размере 305891 руб., доначисления налога на прибыль в размере 129882317,88 руб., пени по налогу на прибыль в размере 28475949,74 руб., привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 12988232,09 руб., пунктов 2.1, 2.3 описательной части решения.

Решение налогового органа оспаривается заявителем по основаниям, изложенным в заявлении, в пояснениях (т. 1 л.д. 10-15, т. 96 л.д. 30-45, т. 109 л.д. 88-111, т.111 л.д. 1-2, т. 112 л.д. 1-21, т. 113 л.д. 36-48, т. 132 л.д. 16-18, 20-24). 

Налоговый орган требования не признал по основаниям, изложенным в отзыве на заявление (т. 10 л.д. 3-69) и в пояснениях (т. 96 л.д. 5-6, т. 110 л.д. 1-10, т. 112 л.д. 37-48).

Третье лицо поддержало доводы изложенные в отзыве на заявление (т. 109 л.д. 112-114), дополнении к отзыву (т. 113 л.д. 13-17).

В судебном заседании 30.11.2016 судом вынесены определения о приобщении к делу дополнительных доказательств, представленных сторонами, об удовлетворении ходатайства Уполномоченного по защите прав предпринимателей в Удмуртской Республике о вступлении в дело в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, об отказе в удовлетворении ходатайства Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Тюмени №3 во вступлении в дело третьего лица, не заявляющего  самостоятельных требований относительно предмета спора, и о привлечении к участию в деле в качестве соответчика-Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Тюмени №3.

В судебном заседании 27.12.2016 судом вынесены определения о приобщении к делу дополнительных доказательств, представленных сторонами, и об отложении судебного разбирательства.

В судебном заседании 31.01.2017 судом вынесены определения о приобщении к делу дополнительных доказательств, представленных сторонами. В судебном заседании объявлен перерыв до 06.02.2017.

 В судебном заседании 06.02.2017 заявителем заявлен отвод судье. В судебном заседании объявлен перерыв для разрешения заявления. Определением суда от 06.02.2017 заявление об отводе судьи отклонено (т. 113 л.д. 25-35). После перерыва судом вынесены определения о приобщении к делу дополнительных доказательств, представленных сторонами, определения об отказе во вступлении в дело третьих лиц, не заявляющих  самостоятельных требований относительно предмета спора, по заявлениям, поступившим в суд от ООО «Бионта», ООО «Биона», ООО «Биола». В судебном заседании объявлен перерыв до 07.02.2017.

В судебном заседании 07.02.2017 судом в соответствии со ст. 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее АПК РФ) вынесено определение об отказе в истребовании материалов дела №А71-5109/2012.

Как следует из представленных по делу доказательств, налоговым органом в отношении ООО «Фармаимпекс» проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль, НДС, налога на доходы физических лиц, транспортного налога, налога на имущество, земельного налога за период с 01.01.2013 по 31.12.2014.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт налоговой проверки от 18.05.2016 №08-58/3 (т.д. 114 л.д. 6-61). На указанный акт ООО «Фармаимпекс» представило в налоговый орган возражения (т. 10 л.д. 83-123).

29.06.2016, рассмотрев материалы проверки и возражения налогоплательщика, налоговым органом вынесено решение №08-59/4 о привлечении ООО «Фармаимпекс» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому обществу предложено уплатить сумму доначисленных налогов в размере 133789360 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в размере 29169199,74 руб. 40 коп., общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафов в сумме 13345184 руб.

ООО «Фармаимпекс» обжаловало решение в Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике (т. 10 л.д. 124-159). 

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 11.10.2016 №06-07/14700@ решение от 29.06.2016 №08-59/4 оставлено без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения (т. 1 л.д. 134-144).

Несогласие общества с решением налогового органа в оспариваемой части послужило основанием для его обращения в арбитражный суд. 

В обоснование заявления общество указало, что при выборе ставки НДС в размере 10% в процессе реализации биологически активных добавок (далее-БАД) в 2013г. ООО «Фармаимпекс» руководствовалось кодом ОКП, указанным в документах, подтверждающих качество товара; тем, что БАД может быть одновременно и пищевой продукцией, предназначенной для детского, диабетического и лечебно-профилактического питания, соответственно, при выборе ставки НДС при реализации учитывается свойство БАД, область его применения и видовая принадлежность; что часть БАД с учетом принадлежности к пищевой продукцииотносится к маслам растительным и жирам животным пищевым (прочим). Указание на видовую принадлежность (наименование) товаров не может служить основанием для определения размера налоговой ставки, носит второстепенный, поясняющий характер, так как вне зависимости от конкретного наименования товара его принадлежность к товарам, облагаемым по определенной ставке НДС, определяется кодом ОКП. Указание на товаре принадлежности к БАД не исключает возможности одновременного отнесения данного товара к другому виду товара, в том числе к продуктам детского питания. Правомерность отнесения БАД к продуктам для детского, диетического и лечебно-профилактического питания также подтверждается заключением специалиста-лингвиста и решением Управления ФНС по УР от 08.12.2014 №05-11/18661@.  Налоговым органом факт покупки со ставкой НДС 18% и реализации БАД со ставкой НДС 10% в разрезе определенной серии товара не доказан. Кроме того, в приведенном перечне (приложение №7, 8 к акту проверки) товаров, которые, по мнению проверяющих, должны облагаться налогом на добавленную стоимость в размере 18 процентов, фигурируют продукты лечебного питания, например, препарат «ЗП Нутризон». Согласно свидетельству о государственной регистрации Нутризон-это «специализированный продукт для энтерального питания-сухая полноценная низколактозная смесь «Нутризон сухая смесь».

Доводы налогового органа о завышении расходов являются необоснованными. В материалах дела отсутствует информация, на основании которой инспекция могла сделать вывод об отсутствии разумности либо нереальности произведённых внереализационных расходов. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, при этом недопустимо доначисление налогов, исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата. В материалы дела не представлено доказательств совершения заявителем и его контрагентами согласованных действий, направленных исключительно на создание оснований для получения налоговой выгоды, и наличия у налогоплательщика умысла, направленного на незаконное включение в состав расходов затрат на оплату премии.

Позиция налогового органа о необоснованности отнесения к внереализационным расходам сумм предоставленных налогоплательщиком премий базируется на доводе о взаимозависимости налогоплательщика и его покупателей. ООО «Фармаимпекс» и юрлица, перечисленные в приложениях к акту налоговой проверки, не являются взаимозависимыми. Кроме того, взаимозависимость сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Налоговый орган не учитывает того факта, что далеко не все контрагенты, которым были предоставлены премии за выполнение условий по оплате товара, являются взаимозависимыми по отношению к ООО «Фармаимпекс». 

Учредителями организаций розничной торговли, указанными в приложении №15 к акту проверки, являются не только ФИО13 и ФИО14, а также иные физические лица. Ни по одному из критериев взаимозависимости, определенными п. 2 ст. 105.1 НК РФ, данные юрлица не являются таковыми по отношению к ООО «Фармаимпекс».

Ч. 2 ст. 105.1 НК РФ не содержит такого основания для признания лиц взаимозависимыми, как получение одним лицом дохода от другого лица. Следовательно, для выявления признаков взаимозависимости, которые могут быть установлены судом на основании ч. 7 ст. 105.1 НК РФ налоговым органом должны быть установлены факты, свидетельствующие о том, что получение дохода каким-либо образом воздействовало на волю данного лица. Однако таких фактов налоговым органом не установлено. Кроме того, из сведений, приведенных в таблице №14 невозможно установить вид и основания получения доходов перечисленными в данной таблице лицами. Получение физическими лицами доходов из нескольких источников (оказание услуг/выполнение работ по договорам гражданско-правового характера, участие в работе контролирующих органов организаций и т.п.) не запрещено нормами действующего законодательства. В том числе законодательно не ограничено право физических лиц на получение доходов в различных субъектах Российской Федерации. Сводные таблицы с данными о доходах не удовлетворяют требованиям допустимости доказательств, поскольку не подтверждены данными первичных документов (справки о доходах предоставлены в отношении не всех перечисленных в них лиц). Предоставленные справки в электронном виде также не могут быть признаны допустимыми доказательствами по делу, т. к. неясен источник информации.

Единоличным исполнительным органом в проверяемом периоде не везде является ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания» и ФИО14, что также подтверждает отсутствие взаимозависимости между данными юрлицами. Тот факт, что функции единоличного исполнительного органа данных организаций переданы ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания», говорит о взаимозависимости между ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания» и вышеперечисленными юрлицами (под.7, п. 2, ст. 105.1 НК РФ), но не по отношению к ООО «Фармаимпекс», т.к. полномочия единоличного исполнительного органа в ООО «Фармаимпекс» осуществляет директор ФИО13, а не ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания». Не соответствует действительности и довод о том, что руководство большей частью организаций осуществляет ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания», а функции руководства другой частью организаций осуществляет ФИО14

Довод налогового органа о том, что принадлежащие ФИО13 и ФИО14 объекты недвижимости сдаются ими в аренду организациям, отнесенным проверяющими к ГК «Фармаимпекс», никоим образом не указывает на взаимозависимость либо согласованность действий налогоплательщика и данных организаций, направленную на получение необоснованной налоговой выгоды, поскольку ФИО14 и ФИО13 являются индивидуальными предпринимателями, одним из видов деятельности которых является сдача имущества в аренду. Кроме того, отсутствуют доказательства нецелевого использования недвижимого имущества, сданного в аренду, а также фактов несвоевременности оплаты или ее отсутствия по данным объектам недвижимости.

Информация, размещенная в газете «Хорошие новости» не может являться доказательством подтверждения взаимозависимости либо согласованности действий налогоплательщика и организаций, отнесенных налоговым органом к группе компаний «Фармаимпекс», т.к. газета не удовлетворяет требованиям допустимости доказательств. Налоговым органом не доказано, какое лицо выпускает газету «Хорошие новости» и предоставляет материалы для ее издания. Кроме того, информация, размещенная в газете, исходит не от проверяемого налогоплательщика.

Приведенные проверяющими доводы не подтверждают включение в одну группу и взаимозависимость между ООО «Фармаимпекс» и юридическими лицами, указанными в приложении №15 к акту проверки и не свидетельствуют о согласованности действий между ООО «Фармаимпекс» и юрлицами, указанными в приложении №15, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды. ООО «Фармаимпекс» не осуществляет организацию функционирования аптечных организаций. Аптечные организации-покупатели по отношению к ООО «Фармаимпекс» являются самостоятельными хозяйствующими субъектами. Налогоплательщик не согласен с выводом налогового органа о том, что индивидуальные предприниматели (ИП ФИО15, ИП ФИО16, ИП ФИО17, ИП ФИО18) являются взаимозависимыми по отношению к ООО «Фармаимпекс», т.к. они не отвечают ни одному критерию взаимозависимости, установленному п. 2 ст. 105.1 НК РФ. Понятия «косвенной взаимозависимости» действующее законодательство не содержит. Не подтверждает взаимозависимости указанных индивидуальных предпринимателей и ООО «Фармаимпекс» также ссылка налогового органа на получение индивидуальными предпринимателями дохода от организаций, отнесенных налоговым органом к ГК «Фармаимпекс». Действующее законодательство не запрещает индивидуальным предпринимателям получать доход от иных источников, помимо предпринимательской деятельности, в том числе от осуществления трудовой деятельности.

12.08.2012 Арбитражным судом УР принято решение по делу №А71-5109/2012 по заявлению ООО «Фармаимпекс» о признании незаконным решения по результатам выездной налоговой проверки за 2008-2010 гг. При рассмотрении указанного дела исследовался вопрос о доначислении ООО «Фармаимпекс» ЕСН в связи с тем, что ООО «Фармаимпекс Консалт» оказывало ООО «Фармаимпекс» консалтинговые услуги. Судом было установлено, что ООО «Оптицена», ООО «Биона», ООО «Бионта», несмотря на то, что полномочия их единоличных исполнительных органов переданы ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания» (директором которого в тот период была ФИО19), не входят в ГК «Фармаимпекс», а следовательно, не являются взаимозависимыми по отношению к ООО «Фармаимпекс». Доказательств обратного налоговым органом предоставлено не было.

Уведомление о контролируемых сделках было предоставлено бывшим главным бухгалтером ООО «Фармаимпекс» ФИО20, трудовые отношения с которой на сегодняшний день расторгнуты. ФИО20, опасаясь попыток со стороны налогового органа привлечения к ответственности за непредставление уведомления о контролируемых сделках, направила данные уведомления, не установив основания для признания каждой из перечисленных налоговым органом сделок контролируемой. При обнаружении факта подачи уведомления ООО «Фармаимпекс» предприняло меры для обжалования в арбитражный суд сообщения (с требованиями предоставления пояснений) от 25.05.2015 №06-05/02159. Однако в удовлетворении требований было оказано по причине того, что обжалуемое сообщение не носило обязывающего характера. ООО «Фармаимпекс» никоим образом не признавало наличия взаимозависимости с контрагентами-покупателями путем направления уведомления по контролируемым сделкам.

Ссылка налогового органа на то, что ООО «Фармаимпекс» предоставляло лицам, которые, по мнению налогового органа, являются взаимозависимыми с ООО «Фармаимпекс», беспроцентные займы, не указывает на нарушение налогоплательщиком действующего законодательства, в том числе налогового. Как указывает налоговый орган, полученные суммы займов расходовались организациями на приобретение необходимых для открытия и функционирование аптек товаров (работ, услуг), на закупку оборудования и мебели, проведение ремонта помещений, оплату рекламы. Однако не ясно, на основании каких данных налоговый орган приходит к выводу о том, что вновь открываемые аптеки организаций, отнесенных налоговым органом к группе компаний «Фармаимпекс» начинали свою деятельность исключительно за счет средств ООО «Фармаимпекс» (беспроцентные займы). Помимо этого, необходимо учитывать, что денежные средства, полученные по договорам займа, являются собственностью заёмщика. Вывод налогового органа о том, что увеличению объема выручки ООО «Фармаимпекс» способствовало увеличение количества покупателей, а не стимулирование покупателей в виде предоставления им беспроцентных займов, не подтверждается материалами налоговой проверки. Полученные по договорам займа денежные средства расходовались на текущую хозяйственную деятельность данных организаций, а также направлялись на нужды, связанные с развитием данной деятельности, поскольку договоры займа не носили строго целевого характера. Также ООО «Фармаимпекс» имело финансовую возможность предоставления займов за счет собственных средств, что подтверждается выписками с расчетных счетов ООО «Фармаимпекс». Предоставление организациям-покупателям ООО «Фармаимпекс» займов под невысокий процент либо беспроцентных займов для ООО «Фармаимпекс» имеет в своей основе деловую цель-сохранение и расширение рынка сбыта товаров аптечного ассортимента. Довод налогового органа о том, что ООО «Фармаимпекс» осуществляет выдачу займов при том, что у него имеется дефицит оборотных средств, и оно само вынуждено привлекать кредитные ресурсы, а также использует данные кредитные ресурсы при выдаче займов не соответствует действительности. Получение кредитных средств является обычным в практике хозяйствующих субъектов вне зависимости от наличия собственных средств у организации-заемщика. Использование кредитных средств позволяет уменьшить зависимость хозяйствующего субъекта от своевременности исполнения обязательств его контрагентами-дебиторами и обеспечить стабильность исполнения его обязательств перед контрагентами-кредиторами. Полученные ООО «Фармаимпекс» кредитные средства имеют строго целевое назначение. Кроме того, файлы с выписками банков в электронном виде не отвечают требованиям к допустимости доказательств.

Сайт http://www.farmaimрех.ru/ разработан в целях отражения информации о деятельности ООО «Фармаимпекс» и его постоянных деловых партнерах, занимающихся розничной продажей товаров аптечного ассортимента. Он используется для привлечения новых потенциальных партнеров, покупателей и сотрудников. Возможность совместного использования ресурсов данного сайта установлена cоглашением от 27.12.2012.

Налоговый орган указывает на то, что в 2007г. ООО «Фармаимпекс» были сняты с учета обособленные подразделения-аптечные пункты, а также в последующем созданы взаимозависимые организации розничной торговли лекарственными средствами. Закрытие обособленных подразделений вызвано тем, что организация, занимающаяся оптовой и розничной торговлей товарами аптечного ассортимента, при наличии у нее большого количества обособленных розничных подразделений имеет весьма существенный риск приостановки деятельности в связи с нарушением лицензионных требований любым из ее структурных подразделений, в результате чего может быть приостановлена деятельность всей организации, что приведет к существенным негативным последствиям. Кроме того, значителен и риск аннулирования лицензии, в связи с чем организация может полностью прекратить деятельность. Действующее законодательство не ограничивает права участников правоотношений на создание юридических лиц. В связи с этим ФИО13 и ФИО14 было принято решение об учреждении нескольких юридических лиц, осуществляющих розничную торговлю фармацевтическими товарами. Также, при принятии решения о создании юридических лиц учитывался тот факт, что фармацевтический рынок является высококонкурентым, в связи с чем очень велик риск потери доли рынка в отдельном субъекте РФ. Деятельность по розничной торговле лекарственными средствами имеет выраженную социальную направленность, цены на значительную часть ассортимента регулируются государством, в связи с чем у ее участников отсутствует возможность произвольно повышать цены на реализуемую продукцию в целях покрытия своих убытков. Поэтому у любого юридического лица имеется значительный риск утраты платежеспособности. Однако, утрата платежеспособности одним юридическим лицом не повлияет на деятельность остальных юридических лиц. При этом ООО «Фармаимпекс» занимается преимущественно оптовой торговлей фармацевтическими товарами. Фактически были созданы юридические лица, занимающиеся иным, нежели ООО «Фармаимпекс» видом деятельности, - розничной торговлей товарами аптечного ассортимента. Целями создания нескольких юридических лиц были отделение розничной торговли как самостоятельного вида деятельности, снижение лицензионных рисков, а также распределение рисков, связанных с утратой платежеспособности.

Также налоговый орган ссылается на то, что организациями, отнесенными к группе компаний «Фармаимпекс», разработан и применяется единый фирменный стиль (логотипы, вывески, правила оформления витрин и т.д., фирменная униформа, правила уголка покупателя, дисконтные карты и т.д.). Рядом юридических лиц и индивидуальных предпринимателей было заключено соглашение от 27.12.2012, согласно которому стороны этого соглашения осуществляют совместное использование принадлежащих им товарных знаков, а также вправе использовать лучшие элементы оформления торговых точек. При этом, каждый участник данного соглашения вправе использовать либо не использовать данные товарные знаки и элементы оформления с учетом текущих условий хозяйственной деятельности. Вывод налогового органа об использовании организациями и индивидуальными предпринимателями единого фирменного стиля не обоснован и не подтверждается показаниями свидетелей. На основании вышеуказанного соглашения его участники вправе обмениваться лучшими элементами брендов и формировать единые стандарты организации процессов и пространства торговых точек, однако это является правом, а не обязанностью сторон соглашения.

Передача полномочий управляющей организации является одним из предусмотренных законом способов осуществления полномочий единоличного исполнительного органа и не доказывает наличия согласованных действий данных лиц, а также ООО «Фармаимпекс», направленных на получение необоснованной налоговой выгоды. Управляющая организация при осуществлении полномочий единоличного исполнительного органа должна руководствоваться не собственными интересами, а интересами управляемого общества. Таким образом, поскольку участники обществ, заключившие договоры с управляющей организацией ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания», приняли решение о передаче ей полномочий единоличных исполнительных органов обществ, ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания» вправе осуществлять все полномочия, отнесенные ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», а также уставами обществ, к компетенции единоличного исполнительного органа. Организация ведения бухгалтерского учета и отчетности управляющей организацией также не указывает на несамостоятельность обществ, а является одной из основных обязанностей единоличного исполнительного органа.

Указание налогового органа на то, что ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания» не предъявляла претензий и исков к юридическим лицам, входящим, по мнению проверяющих, в группу компаний «Фармаимпекс», не подтверждает согласованности действий управляющей компании и всех управляемых обществ, поскольку урегулирование споров в досудебном порядке путем переговоров является обычной деловой практикой.

Тот факт, что ЭЦП принадлежат работникам ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания», работающим по различным регионам, подтверждает довод о том, что управление данными обществами осуществляется с учетом территориальных особенностей, а также с учетом направления развития каждого юридического лица, и не сосредотачивается в одних руках.

Документы, полученные налоговым органом от лицензирующих органов, не могут быть приняты в качестве допустимых доказательств, поскольку получены с нарушением требований ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» от 04.05.2011 №99-ФЗ, согласно которому лицензирующий орган предоставляет сведения о конкретной лицензии в виде выписки из реестра лицензий, либо копии акта о принятом решении, либо справки об отсутствии запрашиваемых сведений. Предоставление иных сведений и документов действующим законодательством не предусмотрено.

Довод налогового органа относительно способа доставки товаров покупателям проверяемого налогоплательщика никоим образом не может свидетельствовать о согласованности действий ООО «Фармаимпекс» и его покупателей, поскольку доставка товаров транспортом поставщика является обычным способом доставки, широко применяемым и другими оптовыми организациями.

Довод налогового органа о том, что ООО «Фармаимпекс» является основным поставщиком организаций, отнесенных налоговым органом к группе компаний «Фармаимпекс», подтверждает правильность выбранного налогоплательщиком направления ведения хозяйственной деятельности, применяемых ООО «Фармаимпекс» мер стимулирования покупателей.

В результате проведенного анализа договоров, заключенных ООО «Фармаимпекс» в проверяемом периоде с покупателями фармацевтических товаров налоговый орган пришел к выводу о том, что в основном договоры имеют идентичное содержание. Данное обстоятельство связано с тем, что ввиду большого количества заключаемых договоров поставки и в целях упрощения организации договорной работы был разработан типовой договор поставки, который предлагается для заключения всем покупателям фармацевтической продукции ООО «Фармаимпекс». В связи с этим в большинстве случаев договор заключается на основе данной типовой формы. Договоры по данной форме заключались в проверяемом периоде не только с теми организациями, которые налоговый орган относит к группе компаний «Фармаимпекс». При этом в зависимости от конкретных согласованных сторонами условий в договорах может предусматриваться различный порядок оплаты и т.д.

Довод налогового органа о том, что аптечными организациями в адрес ООО «Фармаимпекс» направляется заявка-спецификация с уже известной отпускной ценой не обоснован, т.к. согласно условиям договоров, заключаемых ООО «Фармаимпекс» с покупателями, заявка-спецификация может быть оформлена любым образом, не обязательно в письменном виде. Заявки-спецификации оформлялись в устной форме и условия согласовывались обеими сторонами. При этом при несогласии с условиями заявки любой из сторон заявка не будет считаться согласованной, что подтверждает несостоятельность выводов налогового органа.

При выборе предоставляемой скидки ООО «Фармаимпекс» исходит из своих текущих финансовых возможностей и из договорных условий. Общество вправе предоставлять любую из скидок, закрепленных в своей маркетинговой политике, и не обязано предоставлять каждую из данных скидок. Скидка за выполнение общего плана закупок за отчетный период предоставляется при выполнении общего плана закупа и выражена в виде суммы, которая может быть покупателю возвращена или зачтена в счет оплаты им следующих партий товара. При существующем спросе использование скидки приводит к увеличению объема заказов (продаж). При этом выплата премии за осуществление оплаты товара не ставится в зависимость от своевременности или несвоевременности оплаты товара. Базой для начисления премии являются только те суммы, которые фактически уплачены за товар в соответствующем отчетном периоде.

Вывод налогового органа о том, что акты о предоставлении финансовой скидки содержат недостоверные данные, что  ООО «Фармаимпекс» начисляет премию на суммы оплаты за аренду и холодильники, не обоснован, поскольку включение данных сумм в базу для расчета премии произошло в результате технической ошибки, и налогоплательщик не оспаривает правомерность исключения данных сумм из базы для начисления премии. Однако данный факт не дает оснований для общего вывода о недостоверности информации во всех актах о предоставлении финансовой скидки.

Налоговый орган также указывает на то, что ООО «Фармаимпекс» предоставляет организациям, включенным налоговым органом в группу компаний «Фармаимпекс», отсрочку платежа большую, чем иные поставщики предоставляют данным организациям, а также самому проверяемому налогоплательщику. Однако указанная отсрочка является одним из конкурентных преимуществ, используемых ООО «Фармаимпекс» в целях привлечения новых покупателей и сохранения отношений с постоянными покупателями. Вопрос целесообразности периода отсрочки оплаты товара не находится в компетенции налогового органа.

Законодательством допускается осуществление поощрительных выплат за выполнение любого условия договора. Нормы НК РФ допускают учет в качестве внереализационных расходов сумм премий, выплаченных за выполнение любого условия договора, если при этом предоставление премии является экономически обоснованным. Целью предоставления премии за выполнение обязательств по оплате покупателям ООО «Фармаимпекс» являлось стимулирование покупателей к осуществлению оплаты товара. По условиям дополнительных соглашений выплата премий не ставится в зависимость от отсутствия просроченной дебиторской задолженности со стороны покупателя. Действующее законодательство не ограничивает хозяйствующие субъекты при определении условий о предоставлении премии по договору поставки, в том числе не запрещает предоставление премии при наличии просроченной дебиторской задолженности.

Налоговый орган указывает, что ООО «Фармаимпекс» при наличии просрочки платежа не начисляет и не предъявляет пени, штрафы организациям-покупателям, отнесенным налоговым органом к группе компаний «Фармаимпекс». Однако налоговым органом не учтено, что предъявление штрафных санкций является правом, а не обязанностью субъектов гражданско-правовых отношений. При этом работа по возврату просроченной дебиторской задолженности может проводится в досудебном порядке. В целях сохранения партнерских отношений и платежеспособности покупателей работа по возврату дебиторской задолженности проводится ООО «Фармаимпекс» в порядке переговоров. 

Произведенные налогоплательщиком расходы в полной мере отвечают требованию экономической оправданности, а также документально подтверждены надлежащими первичными документами. Факт осуществления налогоплательщиком и его контрагентами реальной предпринимательской деятельности подтверждается материалами выездной налоговой проверки. Порядок и условия предоставления данной премии определены в маркетинговой политике налогоплательщика, согласно п. 6 которой скидка за осуществление оплаты за поставленный товар не изменяет стоимость товара и предоставляется за осуществление оплаты за поставленный по договору товар, выражена в виде процента от оплаченной суммы, который может быть покупателю зачтен в счет оплаты уже приобретенных или следующих партий товара. При существующем спросе использование премии приводит к увеличению объема заказов (продаж), в том числе определенного ассортиментного ряда, за реализацию которого в аптечных организациях в определенном объеме ООО «Фармаимпекс» получает маркетинговое вознаграждение. При выплате своим контрагентам премий в соответствие с заключенными дополнительными соглашениями в 2013-2014гг. в действиях ООО «Фармаимпекс» наличествует деловая цель и экономическая эффективность от данных сделок, что подтверждается показателем прибыльности общества за 2013г. в размере 41 541 тыс. руб.; за 2014г. в размере 14 507 тыс. руб. Для ООО «Фармаимпекс» предоставление премий за оплату товаров является конкурентным преимуществом. Кроме того, покупатели, применяющие специальные налоговые режимы и получившие премии, исполнили свои обязательства по оплате налогов, установленных действующим законодательством. В сделках по предоставлению премий юрлицам, применяющим режим ОСНО, инспекцией не оспаривается наличие деловой цели.

Доводы налогового органа о том, что ООО «Фармаимпекс» не предоставило такой же отсрочки, а также финансовых скидок двум контрагентам: ЗАО «Торговые дома «НЕВИС» и ООО «Ижевск-Фарм», не обоснован, поскольку деловые отношения с ЗАО «Торговые дома «НЕВИС» носили разовый характер, налаживание длительных деловых связей сторонами не предполагалось, отношения с ООО «Ижевск-Фарм» являлись товарообменными, оплата денежными средствами по данной сделке практически не осуществлялась. То есть сделки с указанными контрагентами не являются сопоставимыми, поскольку не отвечают требованиям репрезентативной выборки по критериям разовости и товарообмена.

Налоговым органом допущены процессуальные нарушения. Налоговым органом в тексте решения ВНП, а также в приложении №4 к решению ВНП приводятся новые доводы и новые доказательства, которые отсутствовали в акте ВНП и приложениях в акту ВНП. В решении содержатся новые доводы в отношении ФИО21, данные об оборотах по счетам ООО «Фармаимпекс» за финансовую неделю с 28.01.2013 по 01.02.2013,  информацию о периоде, в течение которого юридические лица, отнесенные налоговым органом к группе компаний «Фармаимпекс», получили первую прибыль после их создания, которые отсутствовали в акте проверки. Документы, содержащиеся в приложении №4 к решению ВНП, в материалах ВНП на момент принятия решения ВНП отсутствовали. Поскольку в оспариваемом решении содержатся новые, не отраженные в акте налоговой проверки обстоятельства, указывающие на нарушение заявителем налогового законодательства, заявитель при привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения был лишен возможности осуществить предоставленные ему законодательством права на возражения по существу вменяемого правонарушения.

Налогоплательщик считает, что ввиду необоснованности доначисления сумм налога на добавленную стоимость и налога на прибыль в действиях налогоплательщика отсутствует состав правонарушения, предусмотренного ч. 1 ст. 122 НК РФ.

Возражая против заявления, налоговый орган указал, что исходя из представленных в ходе проверки свидетельств о государственной регистрации, сертификатов соответствия (деклараций о соответствии), данным сайта http://fp.crc.ru/ следует, что налогоплательщиком была применена ставка 10 % по НДС к биологически активным добавкам к пище. ООО «Фармаимпекс», выступая перепродавцом биологически активных добавок, неправомерно применило ставку НДС в размере 10% в отношении указанного товаров, а также нарушило баланс исчисленного НДС в бюджет и принятого НДС к вычету, что противоречит положениям главы 21 НК РФ. Несмотря на присвоение биологически активным добавкам кодов ОКП, предусмотренных Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 №908, их реализация на территории Российской Федерации облагается НДС по ставке 18 процентов. У общества отсутствуют основания для применения пониженной налоговой ставки НДС 10 % в отношении БАДов, поскольку БАДы не являются лекарственным средством, данная категория товаров не отмечена в п. 2 ст.164 НК РФ, следовательно, должна облагаться по ставке 18%.  Об этом говорит и тот факт, что обществом БАДы приобретались с учетом НДС 18%, в соответствующем размере были приняты к вычету.

Доначисление налога на прибыль произведено в связи с необоснованным включением налогоплательщиком в расходы сумм премий, предоставленным взаимозависимым лицам. В нарушение п.1 ст.252, пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ, п. 4 ст.421 ГК РФ ООО «Фармаимпекс» получена необоснованная налоговая выгода вследствие действий, направленных на неправомерное занижение налогооблагаемой прибыли за счет включения в состав внереализационных расходов сумм формально предоставляемой премии взаимозависимым организациям, применяющим специальные режимы налогообложения и при отсутствии разумной деловой цели.

В ходе выездной проверки установлено, что ООО «Фармаимпекс» с участием подконтрольных зависимых организаций-аптек применялась схема уклонения от уплаты налогов, заключающаяся в следующем. ООО «Фармаимпекс», применяя общую систему налогообложения, заключало договоры поставки, которые предусматривали формальные условия об осуществлении поощрительных выплат, с зависимыми организациями и индивидуальными предпринимателями-розничными продавцами, применяющими специальные налоговые режимы в виде единого налога на вмененный доход, освобожденных от уплаты НДС и налога на прибыль.  Организуя розничную реализацию продукции через сеть аптек, применяющих специальный режим налогообложения, путем заключения с ними договоров поставок с особыми условиями поощрительных выплат ООО «Фармаимпекс» занижало налоговую базу по налогу на прибыль путем формального включения в расходы сумм премиальных выплат в адрес аптек-покупателей товара. При том, что ООО «Фармаимпекс» самостоятельно осуществляет организацию функционирования сети аптек вне зависимости от предоставления или не предоставления премий.

В ходе проверки установлено, что ООО «Фармаимпекс» и организации, входящие в Группу компаний «Фармаимпекс», являются взаимозависимыми лицами. Учредителями организаций ГК «Фармаимпекс» являются в основном ФИО13 и ФИО14, а также физические лица, получающие доходы в 2013-2014гг. в основном в ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания» и ООО «Фармаимпекс». Центром управления ГК «Фармаимпекс» является ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания», учредителем которой является ФИО13 (90%), директором которой является ФИО14

Объекты недвижимости, являющиеся собственностью ФИО13, ФИО14, используются под размещение аптек (ООО «Моя Аптека», ООО «Бережная Аптека», ООО «Бережная Аптека», ООО «Лекорт», ООО «Аптека «Поволжье»,  ООО «Аптека от склада», ООО «Биодес», ООО «Борте», ООО «Биода», ООО «Медикс», ООО «Аптека «Ивика», ООО «Аптека «Адонис», ООО «Аптека «Акация», ООО «Аптека «Шалфей»). 

Анализ сведений 2-НДФЛ за 2013г., представленных организациями ГК «Фармаимпекс», показал, что в группе бизнеса из 61 организации, находящихся на территории Удмуртской Республики, Республик Башкортостан, Татарстан, Марий Эл, Белгородской, Воронежской, Кемеровской, Липецкой, Новосибирской, Тюменской областей, Ханты-Мансийского АО, Краснодарского края, г. Москвы выявлено предоставление организациями за 2013г. 7407 справок 2-НДФЛ на 4759 сотрудников (т.е. имеются сотрудники, получающие доходы в двух и более организаций ГК «Фармаимпекс»); 858 сотрудников (18% из 4759 чел.) получали заработную плату в нескольких организациях ГК «Фармаимпекс» (приложение №16 к акту проверки): 2 сотрудника-получали заработную плату в 7 организациях ГК «Фармаимпекс»; 8 сотрудников-получали заработную плату в 6 организациях ГК «Фармаимпекс»; 18 сотрудников-получали заработную плату в 5 организациях ГК «Фармаимпекс; 36 сотрудников-получали заработную плату в 4 организациях ГК «Фармаимпекс»; 161 сотрудник-получал заработную плату в 3 организациях ГК «Фармаимпекс»; 630 сотрудников-получали заработную плату в 2 организациях ГК «Фармаимпекс».

Анализ сведений 2-НДФЛ за 2014 г., представленных организациями ГК «Фармаимпекс», показал, что в группе бизнеса из 61 организации, находящихся на территории Удмуртской Республики, Республик Башкортостан, Татарстан, Марий Эл, Белгородской, Воронежской, Кемеровской, Липецкой, Новосибирской, Тюменской областей, Ханты-Мансийского АО, Краснодарского края, г. Москвы установлено предоставление организациями за 2014г. 7403 справок 2-НДФЛ на 4968 сотрудников (т.е. имеются сотрудники, получающие доходы в двух и более организаций ГК «Фармаимпекс»); 909 сотрудников (18% из 4968 чел.) получали заработную плату в нескольких организациях ГК «Фармаимпекс» (Приложение №16 к акту проверки): 3 сотрудника-получали заработную плату в 8 организациях ГК «Фармаимпекс»; 5 сотрудников-получали заработную плату в 7 организациях ГК «Фармаимпекс»; 11 сотрудников-получали заработную плату в 6 организациях ГК «Фармаимпекс»; 20 сотрудников-получали заработную плату в 5 организациях ГК «Фармаимпекс»; 40 сотрудников-получали заработную плату в 4 организациях ГК «Фармаимпекс»; 166 сотрудников-получали заработную плату в 3 организациях ГК «Фармаимпекс»; 662 сотрудников-получали заработную плату в 2 организациях ГК «Фармаимпекс».

Анализ доходов физических лиц по справкам 2-НДФЛ за 2013-2014гг., являющихся работниками ООО «Фармаимпекс-Управляющая компания», показал, что часть сотрудников ООО «Фармаимпекс-Управляющая компания» получали в проверяемый период выплаты в аптеках, входящих в Группу компаний «Фармаимпекс», которым в проверяемый период ООО «Фармаимпекс-Управляющая компания» были оказаны услуги по управлению. Таким образом, установлены лица, получающие доход в нескольких организациях ГК «Фармаимпекс». Работники ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания» получают доходы на предприятиях ГК «Фармаимпекс» в регионах Российской Федерации по территориальному признаку.

Анализ информации по индивидуальным предпринимателям, входящих в ГК «Фармаимпекс», показал, что указанные индивидуальные предприниматели в 2013, 2014гг. получали заработную плату на предприятиях ГК «Фармаимпекс».

Проведенным анализом расчетных счетов открытых в 2013, 2014гг. организаций и индивидуальных предпринимателей розничной торговли (аптек) ГК «Фармаимпекс» и ООО «Фармаимпекс», ИП ФИО13, ИП ФИО14 установлено, что вновь открывшиеся аптеки осуществляют оплату закупаемого оборудования, аренды помещений, СМР, канцелярских и хоз. товаров, рекламных услуг, услуг банка и т.п. за счет представления им ООО «Фармаимпекс» займов. В ходе выездной проверки были исследованы договоры займа, заключенные между аптеками розничной сети ГК «Фармаимпекс» и ООО «Фармаимпекс». Указанные договоры имеют идентичное содержание и размер процента за пользование суммой займа (0,01%), за исключением суммы предоставляемого кредита. Ко всем без исключения договорам займа составлены дополнительные соглашения, имеющие идентичное содержание (изменена редакция на «За пользование суммой займа проценты не начисляются и не уплачиваются»), составленные в основном на следующий день от даты заключения договора займа. Таким образом, фактически ООО «Фармаимпекс» предоставляло взаимозависимым организациям ГК «Фармаимпекс» беспроцентные займы, за счет которых указанные организации рассчитывались за необходимые для открытия и функционирования аптек товары (работы, услуги): закупают оборудование и мебель, проводят ремонт помещений, оплачивают рекламу и открытие аптек и т.д., то есть ООО «Фармаимпекс» участвовало в развитии бизнеса взаимозависимых аптечных организаций. При этом ООО «Фармаимпекс», испытывая недостаток оборотных средств, привлекало в 2013, 2014 гг. значительные суммы заемных кредитных средств, одновременно выдавая беспроцентные займы и необоснованно предоставляя финансовые скидки взаимозависимым лицам ГК «Фармаимпекс».

Доводы заявителя о том, что от предоставления займов ООО «Фармаимпекс» получена экономическая выгода в виде прироста доходной части не обоснована. Согласно анализу выписок по расчетным счетам аптечные организации розничной торговли, зарегистрированные в 2012-2013гг., начали осуществлять розничную торговлю в период более чем через 3 месяца (ООО «Аптека «Альтаир»), более чем через 14 месяцев (ООО «Аптека «Ивика») после момента их регистрации. На увеличение объемов выручки ООО «Фармаимпекс» повлияло увеличение количества покупателей-организаций и индивидуальных предпринимателей розничной торговли (аптечных пунктов) Группы компаний «Фармаимпекс», а не стимулирование покупателей в виде предоставления им беспроцентных займов.

ГК «Фармаимпекс»-крупная межрегиональная сеть аптек, представленная в Удмуртии, Татарстане, Башкортостане, Республике Марий-Эл, Пермском крае, Тюменской, Кировской, Новосибирской, Кемеровской, Липецкой, Воронежской и Оренбургской областях, Ханты-Мансийском и Ямало-Ненецком автономных округах, Краснодарском крае. По данным сайта http://www.vedomosti.ru/compa№ies/№ews/29556471/vmeste-za-pokupkami «Фармаимпекс» управляет 515 аптеками под брендами «Бережная аптека», «Аптека от склада» и «Аптека отличных цен» в 17 российских регионах (рис.1 приложения №12 к акту проверки). ГК «Фармаимпекс является мультирегиональной аптечной сетью (http://mosapteki.ru/material/aptech№ye-seti-№abirayut-stremitel№ye-oboroty-4008).

У группы лиц ГК «Фармаимпекс» есть единый сайт в Интернете с перечнем адресов всех организаций сети, указанных в качестве составных частей единой группы, выпускается газета группы компаний «Фармаимпекс». В газете «Хорошие новости» (приложение №13 к акту проверки), выпускаемой ГК «Фармаимпекс», в рубрике «Слово собственника» размещаются обращения ФИО13, позиционируемого как «собственник ГК «Фармаимпекс», «владелец ГК «Фармаимпекс». В газете поименованы следующие руководители ГК розничных предприятий:Трухин Д.Г.-на территории Кировской области, ФИО22-на территории Республики Татарстан и Марий Эл, ФИО23-на территории Пермского края, ФИО21-на территории Воронежской области, ФИО24-на территории ХМАО, ФИО25-на территории ЯНАО, ФИО26-на территории Тюменской области, а также ФИО14-руководитель группы розничных предприятий на территории Удмуртии, ФИО27-директор по развитию розничных сетей ГК «Фармаимпекс». В газете систематически отражается информация о вновь открываемых аптеках ГК «Фармаимпекс», о новых назначениях внутри ГК, текущие вопросы работы, обучения сотрудников организаций и индивидуальных предпринимателей розничной торговли (аптек) ГК «Фармаимпекс», корпоративные мероприятия, а также обращения собственника ГК «Фармаимпекс» ФИО13

Инспекцией с использованием ресурсов сети Интернет (Google Карты, Яндекс. Карты) осуществлен осмотр фактических мест осуществления деятельности предприятий сети. Установлено, что аптеки ГК «Фармаимпекс» используют два основных собственных фирменных стиля: «Бережная аптека» и «Аптека от склада». Фирменный стиль «Бережная аптека» появился в 2011 году, а «Аптека от склада» в 2012 году. В описании фирменного стиля присутствует информация: «В паспорте стандартов фирменного стиля представлены основные цветографические элементы фирменного стиля сети аптек, а также изложены правила использования указанных элементов. Паспорт стандартов включает в себя шаблоны элементов в печатном и электронном виде. Он предназначен для использования при изготовлении рекламно-информационной продукции и для соблюдения единого стиля, образующего имидж компании. Благодаря неизменности основных цветографических элементов стиля, сохраняется стойкий визуальный образ фирмы. Поэтому произвольное изменение заданных элементов не рекомендуется». Кроме того, приведены примеры недопустимых вариантов использования фирменного блока. Используя данные Интернет-сайта ГК «Фармаимпекс» (www.farmaimpex.ru) установлено, что для каждого фирменного стиля разработаны: логотипы и вывески; наклейки, таблички режима работы, надувные арки, рубрикаторы; правила наружной рекламы (для билбордов и баннеров); правила оформления витрин, торгового зала; визитки, бейджи для персонала; принципы оформления торгового оборудования; материалы для промо-акций (футболки, воздушные шары, листовки); фирменные пакеты. Для фирменного стиля «Бережная аптека» дополнительно разработаны: униформа для персонала (мужская и женская); правила уголка покупателя; дисконтные карты; упаковка для некоторых видов товаров (бинты, медицинские маски); дополнительные материалы для промо-акций (кепки, ростовые куклы); сувенирная продукция (шариковые ручки, календари, флажки, настенные часы).

По данным сайта Роспатента права на торговые знаки «Бережная аптека» и «Аптека от склада» принадлежат компании ООО «Фармаимпекс-Вятка».В отношении торгового знака «Бережная аптека» (RU 469199) лицензиатами выступают: ООО «Фармаимпекс», ЗАО «Прогресс-Фармаимпекс», ООО «Аптека «Будь Здоров», ООО «Моя аптека», ООО «Биона». По данным сайта Роспатента ГК «Фармаимпекс» принадлежат и другие торговые знаки: «Аптека Фармаимпекс» (RU 343725), правообладатель: ООО «Аптека Фармаимпекс», «Бережливая аптека» (RU 469200), правообладатель: ООО «Фармаимпекс-Вятка», «Фармаимпекс» (RU 395463), правообладатель: ООО «Фармаимпекс», «Югорский лекарь» (RU 381169), правообладатель: ООО «Аптека Фармаимпекс».

Аптеки с фирменным стилем «Аптека от склада» расположены на территории Башкирии (проведен осмотр 49 аптек), Татарстана (проведен осмотр 2 аптек) и Воронежской области (проведен осмотр 17 аптек). Аптеки с фирменным стилем «Бережная аптека» составляют большую часть от всей аптечной сети ГК «Фармаимпекс» и расположены на территории следующих регионов: Удмуртская Республика (проведен осмотр 6 аптек); Республика Татарстан (проведен осмотр 47 аптек); Республика Марий Эл (проведен осмотр 2 аптек); Чувашская Республика (проведен осмотр 4 аптек); Кировская область (проведен осмотр 11 аптек); Краснодарский край (проведен осмотр 8 аптек); Пермский край (проведен осмотр 15 аптек); Липецкая область (проведен осмотр 9 аптек); Белгородская область (проведен осмотр 2 аптек); Оренбургская область (проведен осмотр 20 аптек); Новосибирская область (проведен осмотр 17 аптек); Кемеровская область (проведен осмотр 26 аптек); Тюменская область (проведен осмотр 4 аптек); ХМАО (проведен осмотр 22 аптек); ЯНАО (проведен осмотр 5 аптек). С учетом изложенного и показаний свидетеля ФИО28, сведений из газеты «Хорошие новости» (№9/27, 2011 год), выпускаемой ГК «Фармаимпекс», при оформлении организаций и индивидуальных предпринимателей розничной торговли (аптек) ГК «Фармаимпекс» (внешнее и внутреннее оформление) используется единый фирменный стиль.

Между организациями ГК «Фармаимпекс» и ООО «Фармаимпекс- Управляющая компания» были заключены договоры передачи полномочий исполнительного органа управляющему. На основании положений договоров управления, управляемые общества не могут осуществлять самостоятельную деятельность: не могут совершать каких-либо сделок, не могут самостоятельно устанавливать цены на реализуемый товар, не распоряжаются собственным имуществом и полученной от деятельности чистой прибылью. ООО «Фармаимпекс-Управляющая компания», организуя ведение бухгалтерского учета и отчетности обществ, распоряжаясь имуществом обществ, в том числе денежными средствами на расчетных счетах, управляет финансовыми и товарными потоками внутри ГК «Фармаимпекс». Согласно положениям договора управления ООО «Фармаимпекс-Управляющая компания» принимает решения о предъявлении от имени общества претензий и исков к юридическим и физическим лицам. Однако, исходя из информации, размещённой на сайте arbitr.ru, иски к юридическим и физическим лицам, входящим в ГК «Фармаимпекс» ООО «Фармаимпекс-Управляющая компания» не подавались.

Из протоколов допросов ФИО29, ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33, ФИО34 следует, что оформление трудовых отношений на территории Удмуртской Республики с работниками, переводы из одной организации розничной торговли ГК «Фармаимпекс» в другую или к взаимозависимым индивидуальным предпринимателям, а также увольнение производилось в основном по одному адресу (

<

...> (с 2014 

<

...>)-место нахождения ООО «Фармаимпекс»).

В ходе проведения допросов свидетелей ФИО35, ФИО36, ФИО37, ФИО38, ФИО39, ФИО40, ФИО41, ФИО42, ФИО43, ФИО44, ФИО45 установлено, что будучи заведующей аптекой, кем заключались договора поставки медикаментов в аптеку, условия указанных договоров, организатора проводимых в аптеке акций свидетели не знают, кем устанавливались цены на продаваемый товар, принципы установления цены, кто вел бухгалтерский учет и где располагалась бухгалтерия, где хранились финансово-хозяйственные документы аптеки им не известно. Работники аптечных организаций также не располагают информацией о финансово-хозяйственной деятельности аптек.

В ходе проведения допросов ФИО20, ФИО46, ФИО47, ФИО48, ФИО49, ФИО34, ФИО32, ФИО50, менеджеров высшего звена, получающих доходы как в филиалах ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания», так и в организациях (аптеках), находящихся в регионах, ФИО51, ФИО21, ФИО22, ФИО52, ФИО24, ФИО53, ФИО54, ФИО55, ФИО56, ФИО57 установлено, что бухгалтерская и налоговая отчетность организаций розничной торговли ГК «Фармаимпекс» составлялась и формировалась взаимозависимой организацией ООО «Фармаимпекс-Консалт». ООО «Фармаимпекс-Управляющая компания» является инициатором проведения акций, утверждает сроки, правила проведения и участия в акции, направляет в аптеки ГК «Фармаимпекс» приказы о правилах проведения и участия в акциях, устанавливает и утверждает фирменный стиль, а также внутреннее оформление аптеки, какая должна быть наружная реклама и печатная реклама в аптеках входящих в ГК «Фармаимпекс», контролирует ассортимент медицинских препаратов в аптеках ГК «Фармаимпекс», перечень лекарств, может устанавливать ограничения по продаже определенного товара, доводит до аптек ГК «Фармаимпекс» информацию о расширении ассортиментного перечня товаров через информационные письма, устанавливает цены на лекарства, продаваемые в аптеках ГК «Фармаимпекс» (мнение заведующих аптек могут быть учтены при согласовании цен), проверяет бухгалтерскую и налоговую отчетность указанных аптек.

В ходе проведения допросов ФИО58, ФИО50, ФИО59, ФИО46 установлено, что ООО «Фармаимпекс-Управляющая компания» осуществлялось общее руководство по ведению бухгалтерского учета в компаниях группы «Фармаимпекс», проводилась координация бухгалтерской службы согласно единым стандартам управляющей компании, бухгалтерский и налоговый учет велся в единых сетевых программах.

Владельцами сертификата ЭЦП при передаче документов в налоговый орган в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи являются работники ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания» в регионах Российской Федерации по территориальному признаку.

Пакет документов в лицензирующие органы подавался работниками ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания» в регионах Российской Федерации по территориальному признаку нахождения лицензируемой аптеки.

ООО «Фармаимпекс» является основным поставщиком организаций и индивидуальных предпринимателей розничной торговли (аптек) ГК «Фармаимпекс». Исходя из анализа расчетных счетов доля ООО «Фармаимпекс» от общей суммы расчетов, совершенных аптеками за поставленные медикаменты, медицинские товары, товары составляет от 70% до 83%. Доля поставок иных организаций в адрес организаций и индивидуальных предпринимателей розничной торговли (аптек) ГК «Фармаимпекс» составила от 0,25% до 7,59%.

Все договоры, заключенные с контрагентами от имени организаций розничной торговли ГК «Фармаимпекс» в пределах региона подписаны одними и теми же работниками ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания» в регионах Российской Федерации по территориальному признаку. При анализе договоров установлено, что в основном они имеют идентичные условия: аптека направляет в адрес ООО «Фармаимпекс» заявку-спецификацию с уже известной отпускной ценой; обществом предоставлялась отсрочка платежа на 90 дней: при нарушении условий оплаты предусмотрено начисление ООО «Фармаимпекс» штрафных санкций. Дополнительными соглашениями к договорам предусмотрено предоставление премии (поощрительной выплаты) в случае исполнения Покупателем обязательств по оплате поставленного Поставщиком товара, исходя из фактического объема исполненных в соответствующем отчетном периоде (календарном квартале) договорных обязательств, а также дополнительной премии (дополнительной поощрительной выплаты) в процентах от стоимости приобретенного в отчетном периоде Покупателем товара. Предоставляемые премии (поощрительные выплаты), а также дополнительные премии (дополнительные поощрительные выплаты) согласно дополнительным соглашениям не уменьшают стоимость отгруженных товаров, не являются формой торговой скидки и не подлежат налогообложению НДС.

Большинство организаций и индивидуальных предпринимателей розничной торговли (аптек) ГК «Фармаимпекс», занимающихся розничной торговлей медицинскими препаратами, находятся на спецрежимах (ЕНВД, УСНО). Розничная торговля в ГК «Фармаимпекс» выведена на отдельные организации, умышленно одномоментно регистрируются несколько организаций розничной торговли вместо одной организации с целью соблюдения условий применения специального режима.

Товар в аптеки ГК «Фармаимпекс» поставляется непосредственно по адресам аптек силами и за счет ООО «Фармаимпекс».

Исходя из полученных в ходе выездной проверки документов (информации) установлено, центром управления ГК «Фармаимпекс» является ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания», учредителем которой является ФИО13 (90%), директором которой является ФИО14 Именно ООО «Фармаимпекс-Управляющая Компания» является единоличным исполнительным органом организаций, входящих в ГК «Фармаимпекс», руководит их деятельностью, формирует и проверяет бухгалтерскую и налоговую отчетность аптек, устанавливает и утверждает фирменный стиль и внутреннее оформление аптек, направляет информацию и руководит проводимыми акциями в сети аптек, устанавливает ассортимент медицинских товаров и цены на лекарства, продаваемые в аптеках ГК « Фармаимпекс». Организации розничной сети ГК «Фармаимпекс» фактически не являются самостоятельными при принятии решений по ведению финансово-хозяйственной деятельности аптек. ООО «Фармаимпекс-Управляющая компания» организуя ведение бухгалтерского учета и отчетности обществ, распоряжаясь имуществом обществ, в том числе денежными средствами на расчетных счетах, управляет финансовыми и товарными потоками внутри ГК «Фармаимпекс».

Кроме того, в соответствии с п.2 ст.105.14 НК РФ ООО «Фармаимпекс» было представлены 20.05.2015 уведомления о контролируемых сделках за 2014 г. с взаимозависимым лицом ООО «Медус» и 29.06.2015 представлено уточненное уведомление о контролируемых сделках за 2014г. с взаимозависимыми лицами: ООО «Аптека «Фармаимпекс», ООО «Фармаимпекс-Вятка», ООО «Аптека «Двина», ООО «Аптека «Шалфей», ООО «Оптицена», ООО «Бионта», ООО «Бережливая аптека», ООО «Аптека «Добромед», ООО «Аптека от склада», ООО «Аптена», ООО «Экона», ООО «Бикор», ООО «Отлицена», ООО «Бережная аптека», ООО «Аптека «Вистол», ООО «Биона», ООО «Аптис», ООО «Аптека Ивика», ООО «Аптека «Арония», ООО «Борте», ООО «Аптека отличных цен», ООО «Биода».

В ходе проверки установлено, что реальное предоставление ООО «Фармаимпекс» организациям и индивидуальным предпринимателям розничной торговли (аптекам) ГК «Фармаимпекс» премий (дополнительных поощрений) в соответствии с подп.19.1 п.1 ст.265 НК РФ документально не подтверждено, представленные обществом документы не позволяют достоверно установить наличие договорных отношений между проверяемым налогоплательщиком и организациями ГК «Фармаимпекс» в части предоставления ежеквартальных премий (дополнительных поощрений).

При анализе условий договоров поставки с учетом дополнительных соглашений и с учетом фактически сложившихся отношений сторон по договору налоговым органом сделаны выводы о том, что условия, предусмотренные пунктом 2 дополнительных соглашений, не соответствуют разумной деловой цели предоставления поощрительной выплаты, поскольку предусматривают выплату премии вне зависимости от сроков оплаты покупателем поставленного товара. При расчете премии принимается во внимание только фактический объем исполненных договорных обязательств (денежные средства, поступившие в отчетном периоде на расчетный счет поставщика), то есть без учета своевременности поступления. Премия предоставляется исключительно за оплату поставленного товара, то есть у покупателя отсутствует необходимость в выполнении каких-либо дополнительных условий, помимо возложенной на него обязанности оплаты поставленного товара. Анализ фактически сложившихся между сторонами отношений (актов о предоставлении финансовой скидки, перечислений по расчетному счету), свидетельствует о том, что для ООО «Фармаимпекс» предоставление премии не зависит от выполнения покупателями условий договоров по своевременной оплате. Все премии, предусмотренные дополнительными соглашениями, предоставлялись покупателям в полном объеме, в процентах от поступившей суммы, несмотря на наличие условий п.8 дополнительных соглашений, которым предусмотрено, что поставщик вправе в одностороннем порядке отказаться от предоставления премии (поощрительной выплаты), а также дополнительной премии (дополнительной поощрительной выплаты), либо в одностороннем порядке уменьшить размер предоставляемой премии (поощрительной выплаты), а также дополнительной премии (дополнительной поощрительной выплаты), в случае если Покупателем было допущено возникновение просроченной дебиторской задолженности за поставленный Поставщиком товар.

Представленный заявителем документ, который представлен заявителем в качестве филолого-юридической экспертизы, является недопустимым доказательством, поскольку толкование нормы права является исключительной прерогативой суда. Кроме того, специалист, составивший заключение, не имеет юридического образования, соответственно не обладает соответствующей квалификацией для определения действительного содержания и порядка применения норм права.

Фактически сложившиеся отношения между сторонами по предоставлению поощрительных выплат свидетельствуют о том, что для ООО «Фармаимпекс» их предоставление не направлено на выполнение целей, ради которых они предоставляются (стимулирование сбыта товара и увеличения объема продаж). То есть, при предоставлении поощрительных выплат аптекам у ООО «Фармаимпекс» отсутствует разумная деловая цель.

В части довода о том, что налоговым органом не оспаривается наличие деловой цели по премиям с взаимозависимыми лицами, находящимися на общем режиме налогообложения, ответчиком указано, что разумная деловая цель в данном случае отсутствует в предоставлении ООО «Фармаимпекс» премии вне зависимости от применяемого лицами Группы компаний «Фармаимпекс» режима налогообложения. Необоснованную налоговую выгоду в виде уменьшения налогооблагаемой прибыли ООО «Фармаимпекс» получает при предоставлении таких премий организациям и индивидуальным предпринимателям, относящимся к Группе компаний «Фармаимпекс» и применяющих специальные налоговые режимы.

Предоставление ООО «Фармаимпекс» отсрочки платежа до 90 дней и более, а также отсутствие стимулирующей роли премий в снижении дебиторской задолженности приводят к систематической нехватке оборотных средств, в связи с чем ООО «Фармаимпекс» вынуждено привлекать кредитные ресурсы, тем самым увеличивая свои внереализационные расходы.

Из сравнительного анализа условий договоров поставки медицинских товаров установлено, что ООО «Фармаимпекс» предоставляет покупателям-взаимозависимым организациям и индивидуальным предпринимателям розничной торговли (аптекам) ГК «Фармаимпекс» отсрочку платежа большую, чем сторонние поставщики товаров; сторонние поставщики предоставляют премию организациям и индивидуальным предпринимателям розничной торговли (аптекам) ГК «Фармаимпекс», в том числе и ООО «Фармаимпекс», в зависимости от объема приобретенного товара и в случае отсутствия просроченной дебиторской задолженности; ООО «Фармаимпекс» предоставляет премию покупателям-взаимозависимым организациям и индивидуальным предпринимателям розничной торговли (аптекам) ГК «Фармаимпекс» за оплату товара.

Материалами проверки установлено, что ООО «Фармаимпекс» рассчитывает премию взаимозависимым покупателям как процент от суммы, поступившей на расчетный счет, независимо от наличия дебиторской задолженности, а иные поставщики медицинских товаров-как процент от стоимости закупленного товара при условии выполнения объема закупа и отсутствия просроченной дебиторской задолженности. ООО «Фармаимпекс» не предоставляет премии, скидки, бонусы, иные поощрения сторонним покупателям, не входящим в ГК «Фармаимпекс».

В ходе выездной проверки установлено, что суммовой расчет премии не позволяет определить, каким образом премия стимулирует покупателя, поскольку премия (поощрительная выплата) предоставляется поставщиком вне зависимости от увеличения объема денежных поступлений, а также вне зависимости от срочности и своевременности погашения дебиторской задолженности за поставленный товар. Премия рассчитывалась и представлялась по фактическому объему оплаты товара за расчетный период. При наличии просроченной дебиторской задолженности ООО «Фармаимпекс» предоставляет финансовые премии и не начисляет предусмотренные договорами пени и штрафы.

Согласно условиям договоров на оказание маркетинговых услуг ООО «Фармаимпекс» регулирует и осуществляет контроль и влияние на продажи определенных видов товара в аптеках ГК «Фармаимпекс». Следовательно, разумной деловой цели на предоставление премий аптекам ГК «Фармаимпекс» изначально нет, так как ООО «Фармаимпекс», исходя из условий договоров на оказание маркетинговых услуг, регулирует продажи товаров в аптеках ГК «Фармаимпекс».

Документы, представленные ООО «Фармаимпекс» в подтверждение довода о том, что аналогичные рассматриваемым бонусы являются общепринятой практикой в хозяйственных отношениях на фармацевтическом рынке, а также о том, что такие бонусы предоставляются, несмотря на наличие просроченной дебиторской задолженности, не подтверждают данных обстоятельств. Ни одно из представленных налогоплательщиком соглашений о предоставлении премии не содержит положений о выплате бонусов за оплату товара. Все представленные соглашения содержат только положения о выплатах бонусов за выборку установленного соглашениями объема поставки, да еще при условии отсутствия просроченной дебиторской задолженности. Более того, ряд представленных соглашений предусматривает, что при наличии просрочки оплаты, размер бонуса, предоставляемого за выборку установленного объема товаров, подлежит уменьшению в зависимости от количества дней просрочки. Следовательно, представленные ООО «Фармаимпекс» документы как раз дополнительно подтверждают выводы налогового органа о том, что отдельные бонусы просто за сам по себе факт оплаты поставляемой продукции в сделках с третьими, не взаимозависимыми лицами не применяются и обычными для данного рынка не являются. Спорные премии, рассматриваемые по настоящему делу, имеют совершенной иной характер и не привязаны к объему выкупаемого товара.

В отношении доводов заявителя о прибыли общества в размере 41541 тыс.руб. в 2013 г. и 14507 тыс.руб. в 2014г. инспекцией указано, что согласно данным налоговой отчетности за 2013 год: Доходы от реализации составили 7 819 164 226 руб. Внереализационные доходы 204 074 363 руб. Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации 7 428 605 436 руб. Внереализационные расходы 527 520 947 руб. Налоговая база 67 112 206 руб. Сумма исчисленного налога на прибыль 13 422 441 руб. В 2014 году: Доходы от реализации, 8 495 890 601 руб. Внереализационные доходы 311 598 590 руб. Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации 7 967 264 032 руб. Внереализационные расходы 792 916 936 руб.  Налоговая база 47 308 223 руб. Сумма исчисленного налога на прибыль 9 461 644 руб. В соответствии с Приказом ФНС от 30.05.2007 №ММ-3-06/333@ и письмом ФНС от 17.07.2013 №АС-4-2/12722 предоставлены возможности для самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, в том числе раскрыто понятие налоговая нагрузка налогоплательщика. Исходя из методики расчета, налоговая нагрузка общества по налогу на прибыль (отношение суммы начисленного налога на прибыль к сумме выручки и внереализационных доходов) составила в 2013г. - 0,0016%, в 2014 г. – 0,00107 % (низкое значение 1%, среднее значение 3%). Исходя из изложенного, деятельность налогоплательщика несопоставима с уплачиваемым им налоговыми платежами. Анализ налоговой отчетности показывает, что финансовое положение общества ухудшилось. Доводы заявителя о прибыльности документально не подтверждены. Учетной политикой заявителя предусмотрено ведение учета «по отгрузке», заявителем с учетом учетной политики приведены несопоставимые данные о полученном доходе.

С целью проверки полноты и правильности формирования расходов налогоплательщика, а также документального их подтверждения инспекцией проведены следующие мероприятия налогового контроля. 

У организаций и индивидуальных предпринимателей розничной торговли (аптек) ГК «Фармаимпекс» были истребованы: учетная политика для целей ведения бухгалтерского и налогового учета, подтверждающей способы и методы ведения учета; главная книга, регистры бухгалтерского учета, на основании которых были сформирована финансовая (бухгалтерская) отчетность (Форма №1, Форма №2); акты сверки взаимных расчетов, подтверждающих состояние расчетов по каждому дебитору и кредитору (по каждому покупателю, поставщику), по каждому договору, и иных документов (приложение №17 к акту проверки).

Все организации розничной торговли (аптеки) ГК «Фармаимпекс» сообщили, что они не являются плательщиками НДС. Руководствуясь положениями статей 346.11, 346.12, 346.13 НК РФ организации применяют упрощенную систему налогообложения в соответствии с нормами гл. 26.2 НК РФ «Упрощенная система налогообложения». Кроме этого, данные организации, руководствуясь нормами ст. 346.26 НК РФ применяют систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Кроме того, аптечные организации розничной торговли (аптеки) ГК «Фармаимпекс» на выставленные требования счета-фактуры и товарные накладные представлены выборочно в связи с большим объемом запрашиваемых первичных документов и отказались представить документы (карточки счетов, акты сверок, аналитические справки), не являющиеся первичными бухгалтерскими и (или) необходимыми для исчисления и уплаты налогов.

Бухгалтерские балансы, отчеты о прибылях и убытках аптек за 2013-2014, а также штатные расписания, представленные заявителем в ходе судебного разбирательства, позицию налогового органа о формальной выплате премий за оплату товара не опровергают.

В адрес ООО «Фармаимпекс» инспекцией были выставлены требования от 17.08.2015 №08-50/03310-3, от 26.08.2015 №08-50/03310-4, от 30.09.2015 №08-50/03310-5, от 02.02.2016 №08-50/03310-9, от 10.02.2016 №08-50/03310-12, от 15.03.2016 №08-50/03310-13, от 15.03.2016 №08-50/03310-14, от 17.03.2016 №08-50/03310-15, от 17.03.2016 №08-50/03310-16, от 22.03.2016 №08-50/03310-18, от 31.03.2016 №08-50/03310-21, от 19.04.2016 №08-50/03310-22 о предоставлении копий документов, подтверждающих договорные отношения с покупателями, поставщиками, правильность и полноту отражения хозяйственных операций в налоговом учете с целью формирования налоговой базы по налогу на прибыль, в том числе карточки счетов по расчетам с контрагентами, акты об инвентаризации дебиторской задолженности, заявки-спецификации, акты сверок, положение по ценообразованию (или иной внутренний документ), маркетинговую политику (приложения №№2, 20 к акту проверки). 

ООО «Фармаимпекс» предоставило акты об инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2013 и на 31.12.2014. Акты об инвентаризации дебиторской задолженности составляемые проверяемым налогоплательщиком по состоянию на конец каждого квартала, не представлены. Остальные документы проверяемым налогоплательщиком не представлены, при этом ООО «Фармаимпекс» указало, что документы (карточки счетов, акты сверок, аналитические справки) не являются первичными бухгалтерскими и (или) необходимыми для исчисления и уплаты налогов документами. По требованиям ООО «Фармаимпекс» представлены копии актов о предоставлении финансовой премии. Таким образом, во исполнение договоров с аптечными организациями ГК «Фармаимпекс» и в соответствии с вышеуказанными нормами законодательства ООО «Фармаимпекс» представлены только счета-фактуры, товарные накладные, акты о предоставлении финансовой премии. Карточки счета 60 «Расчеты с «поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» по расчетам с организациями ГК «Фармаимпекс» (по показаниям ФИО60 инспекцией установлено, что в ООО «Фармаимпекс» имеются оборотно-сальдовые ведомости по счетам 60,62,76 поквартально), а также акты сверок расчетов (по показаниям ФИО20, ФИО46 инспекцией установлено составление актов сверок с контрагентами), заявки налогоплательщиком не представлены, следовательно, ООО «Фармаимпекс» документально не подтвердил обоснованность предоставления премий.

Доводы налогоплательщика о том, что в решении налогового органа приводятся новые документы и доказательства не обоснованы.

Порядок электронного обмена информацией между налоговыми органами и банками установлен приказом ФНС от 25.07.2012 №ММВ-7-2/520@. В налоговые органы счета организаций приходят в электронном виде в специальных форматах. Для работы в соответствующих форматах в налоговых органах имеются специализированное программное обеспечение. Для того, чтобы передать информацию для внешних пользователей соответствующую информацию можно выгрузить в общедоступном формате (например, EXCEL, WORD).

Кроме того, в апелляционной жалобе отсутствовали доводы, заявленные в ходе судебного разбирательства, в том числе по процессуальным нарушениям.

Третье лицо поддержало доводы заявителя, указав, что при проведении проверки налоговым органом допущены существенные нарушения законодательства, регламентирующие процедуру проведения проверки.  Выводы налогового органа о необоснованности предоставления премий контрагентам не доказывают отсутствие деловой цели ООО «Фармаимпекс». Работа по скидочной системе стимулирования не исключает наличия дебиторской задолженности. То что, премии идут в погашение дебиторской задолженности нельзя считать нарушением, так как перечисление премии деньгами с последующим погашением задолженности лишь удлинило бы процедуру взаиморасчетов. Ключевым моментом стимулирования покупателей  являются поступления на расчетный счет продавца, что стимулирует сокращать дебиторскую задолженность. Деловая цель ООО «Фармаимпекс» состоит в предоставлении премий аптекам с помощью рыночного регулирования через предоставление наиболее выгодных условий на покупку конкретных товаров. Отсутствие актов сверки, оборотно-сальдовых-ведомостей, карточек счета, в определении значения обоснованности предоставления премий являются дополнительными обстоятельствами подтверждения самого факта выплаты премии.  Отсутствие премий может сделать покупателей ООО «Фармаимпекс» не конкурентоспособными, премии являются обоснованными расходами.

Оценив представленные по делу доказательства, суд пришел к следующим выводам.

Согласно ст. 57 Конституции Российской Федерации и ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы. 

В соответствии с главой 21 НК РФ ООО «Фармаимпекс» является плательщиком НДС.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что обществом осуществлялось приобретение биологически активных добавок у различных поставщиков на общую сумму 227823790,51 руб., в том числе НДС 18% 34680708,17 руб. При реализации биологически активных добавок ООО «Фармаимпекс» была применена ставка по НДС 10% процентов.

Исходя из представленных обществом свидетельств о государственной регистрации, сертификатов соответствия (деклараций о соответствии), данным сайта http://fp.crc.ru/, инспекцией установлено, что товары,  перечисленные в приложении 7, 8 к акту проверки, являются биологически активными добавками. Данный факт заявителем не оспаривается за исключением сведений о товаре «ЗП Нутризон».

Согласно п. 2 ст. 164 НК РФ налогообложение НДС производится по налоговой ставке 10% при реализации  следующих продовольственных товаров: масла растительного; маргарина, жиров специального назначения, в том числе жиров кулинарных, кондитерских, хлебопекарных, заменителей молочного жира, эквивалентов, улучшителей и заменителей масла какао, спредов, смесей топленых; продуктов детского и диабетического питания; медицинских товаров отечественного и зарубежного производства: лекарственных средств, включая фармацевтические субстанции, лекарственные средства, предназначенные для проведения клинических исследований лекарственных препаратов, и лекарственные препараты, изготовленные аптечными организациями.

Согласно данным из государственного реестра лекарственных средств биологически активные добавки, которые указаны в приложениях №№7, 8 к акту проверки, не являются лекарственными средствами, следовательно, при их реализации не может быть применена ставка 10% по НДС в соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 164 НК РФ.

В связи с изложенным, применение по НДС в размере 10% при реализации биологически активных добавок неправомерно. 

Судом принимаются доводы заявителя о том, что препарат «ЗП Нутризон» относится к продуктам лечебного питания, в связи с чем обществом правомерно применена ставка 10%. Согласно свидетельству о государственной регистрации, декларации о соответствии Нутризон-это «специализированный продукт для энтерального питания-сухая полноценная низколактозная смесь «Нутризон сухая смесь», код ОКП 91 9769 (т. 113 л.д. 106-107, 109-111). Возражений в указанной части налоговым органом не заявлено. Решение от 29.06.2016 №08-59/4 признается судом недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих пени и санкций в связи с неправомерным применением ставки 10% по товару «ЗП Нутризон».

Решение налогового органа в остальной части принято законно и обоснованно, прав и законных интересов общества не нарушает.

Доводы заявителя о том, что БАДы относятся к продовольственным товарам, судом отклоняются.

Пунктом 2 ст. 164 НК РФ установлен конкретный перечень продовольственных товаров, облагаемых по ставке НДС в размере 10 %. В данный перечень включен ряд продовольственных товаров, в том числе масла растительные; маргарины, жиры специального назначения; продукты детского и диабетического питания.

Статьей 1 Федерального закона от 02.01.2000 №29-ФЗ «О качестве и безопасности пищевых продуктов» определено, что биологически активными добавками являются природные (идентичные природным) биологически активные вещества, предназначенные для употребления одновременно с пищей или введения в состав пищевых продуктов. Согласно ст. 2 Федерального закона от 28.12.2009г. №381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации» к продовольственным товарам отнесены продукты в натуральном или переработанном виде, находящиеся в обороте и употребляемые человеком в пищу (в том числе продукты детского питания, продукты диетического питания), бутилированная питьевая вода, алкогольная продукция, пиво и напитки, изготавливаемые на его основе, безалкогольные напитки, жевательная резинка, пищевые добавки и биологически активные добавки.

На основании Федерального закона от 02.01.2000 №29-ФЗ «О качестве и безопасности пищевых продуктов», Федерального закона от 28.12.2009 №381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации» биологически активные добавки являются самостоятельным видом продовольственных товаров, которые не поименованы в п.2 ст. 164 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 164 НК РФ перечень кодов видов продукции, при реализации которой применяется ставка налога на добавленную стоимость в размере 10 процентов, определяется Правительством Российской Федерации в соответствии с Общероссийским классификатором продукции. Данный Перечень утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 №908.

В письмах Министерства финансов Российской Федерации от 11.12.2012 №03-07-07/130, от 27.04.2012 №03-07-07/46 и от 27.02.2012 №03-07-07/28 по вопросу о налоговой ставке по НДС, подлежащей применению при реализации биологически активных добавок, указано, что для применения пониженной ставки налога на добавленную стоимость в размере 10% в отношении биологически активных добавок оснований не имеется независимо от присвоения им кодов ОКП и ТН ВЭД ТС, относящихся к детскому и диабетическому питанию или лекарственным средствам. В связи с этим при реализации на территории Российской Федерации и при ввозе на территорию Российской Федерации биологически активных добавок должна применяться ставка налога на добавленную стоимость в размере 18%.

Довод о том, что с решением приложена новая таблица с добавленными графами, необоснован. Налоговым органом в материалы дела представлены таблицы (приложение №9) (т.64-74, т.75-81). По пояснениям налогового органа, таблицы в электронном виде на диске CD/DVD были приложены к акту выездной налоговой проверки (приложение №9): первая таблица «Расчет неуплаченной суммы НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2013 года», содержащая графы:  товар, дата счета-фактуры, номер счета-фактуры, цена с НДС 10%, руб., кол-во, шт., сумма без НДС 10%, руб., сумма НДС 18%, руб., разница НДС 18%-10%, руб., и вторая таблица «Сведения из счетов-фактур поставщиков и покупателей ООО «Фармаимпекс» за 2013г.», содержащая дополнительные графы (поставщик, товар, производитель, дата прихода, номер прихода) и примененного по ним вычета НДС. К решению приложены эти же таблицы с учетом пересчета налога в связи с принятыми возражениями налогоплательщика. Доказательств, опровергающих доводы ответчика, заявителем не представлено.

Отсутствие претензий налогового органа по предыдущим периодам не исключает наличия нарушений налогового законодательства, допущенных обществом в период, по результатам проверки которого вынесено оспариваемое решение, а также не входит в предмет доказывания при проверке судом законности и обоснованности решения налогового органа.

Доводы заявителя о том, что невозможно проверить сведения, отраженные в приложении №9 к акту проверки в связи с непредставлением ответчиком счетов-фактур, судом отклоняются. Налоговым органом в материалы дела представлены счета-фактуры, отраженные в приложении №9 (т.84 л.д.41-62, т. 96 л.д. 21-177, т. 109 л.д. 116-155), а также книги продаж общества (т. 21-32). Согласно ст. 100 НК РФ документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. В приложении №9 отражены сведения из документов самого налогоплательщика (указаны товар, дата счета-фактуры, номер счета-фактуры, цена). Достоверность сведений, отраженных в таблицах, заявителем не опровергнута.  

В соответствии с главой 21, 25 НК РФ ООО «Фармаимпекс» является плательщиком НДС и налога на прибыль.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиками, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии со  ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п.2 ст. 252 НК РФ).

В соответствии с подп.19.1 п.1 ст.265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются обоснованные расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок. 

В соответствии с п. 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее Постановление №53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (п. 3 Постановления №53).

Наличие или отсутствие разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика устанавливается судом с учетом оценки обстоятельств о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с п. 6 Постановления №53 судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:-создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;-взаимозависимость участников сделок;-неритмичный характер хозяйственных операций;-нарушение налогового законодательства в прошлом;-разовый характер операции;-осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;-осуществление расчетов с использованием одного банка;-осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;-использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (п. 11 Постановления №53).

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ бремя доказывания правомерности требования о принятии расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль лежит на налогоплательщике.

В качестве расходов, учитываемых в целях налогообложения, могут быть признаны расходы налогоплательщика, удовлетворяющие требованиям ст. 252 НК РФ, т.е. расходы должны быть обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода. 

Обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Подп.19.1 п.1 ст.265 НК РФ применяется, если предоставление скидки (выплата премии) предусмотрено условиями соответствующего договора, а основанием предоставления скидки (выплаты премии) является выполнение покупателем определенных условий договора.

В письме Министерства финансов Российской Федерации от 17.08.2012 №03-03-06/1/414, представленном заявителем (т. 113 л.д. 105), также указано, что расходы, связанные с предоставлением скидок (выплатой премий) покупателю, могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль организаций, если указанные скидки (премии) предусмотрены условиями соответствующего договора купли-продажи (без изменения цены), а основанием их предоставления является выполнение определенных условий договора. При этом произведенные расходы должны отвечать критериям ст. 252 Кодекса в части экономической обоснованности и документального подтверждения.

Основанием для начисления налога на прибыль, соответствующих пени и штрафа послужили выводы налогового органа о завышении внереализационных расходов.

В ходе налоговой проверки налоговым органом установлено, что дополнительными соглашениями предусмотрены два вида премий (поощрительных выплат):

- в виде процента от суммы фактически перечисленной покупателем в качестве оплаты за товар в течение квартала;

- в виде процента от стоимости за приобретение товаров в течение квартала на сумму,  не менее обозначенной в дополнительном соглашении.

Общая сумма предоставленных заявителем поощрительных выплат составила 441051583 руб. в 2013 году (83,6 % от размера внереализационных расходов и 5,85% от общего дохода от реализации товаров в сумме 7550220303 руб.), в 2014 году 685121994 руб. (86,4% от размера внереализационных расходов и 8,1% от общего дохода от реализации товаров в сумме 8449862844 руб.).

Выездной проверкой установлено, что премия (поощрительная выплата), выплаченная (исчисленная) в адрес аптечных организаций и индивидуальных предпринимателей розничной торговли в соответствии с условиями договоров поставки, не связана с возникновением у покупателя обязанности передать поставщику имущество (имущественные права), выполнить работы или оказать услуги в рамках договора поставки, не является методом стимулирования покупателя (так как выплачивается вне зависимости от срока и размера оплаты товара). Указанная премия выплачена ООО «Фармаимпекс» аптечным организациям и индивидуальным предпринимателям розничной торговли (аптекам), включенным инспекцией в ГК «Фармаимпекс» (покупателям товаров), на все суммы денежных средств, поступивших на расчетный счет ООО «Фармаимпекс» по договорам поставки без выполнения каких-либо иных условий и вне зависимости от наличия (отсутствия) просроченной дебиторской задолженности за поставленный товар.

Таким образом, выплаченная премия не соответствует требованиям ст. 252 НК РФ и пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ, поскольку основанием для ее предоставления являлся сам факт оплаты полученного товара, а не выполнение определенных условий договора.

Суд считает обоснованным и документально подтвержденным довод налогового органа, что ООО «Фармаимпекс» путем предоставления премии (поощрительной выплаты) взаимозависимым организациям и индивидуальным предпринимателям розничной торговли медицинскими препаратами (аптекам) ГК «Фармаимпекс», применяющих специальные налоговые режимы налогообложения (ЕНВД, УСНО), получило необоснованную налоговую выгоду путем завышения в целях налогообложения прибыли расходов на сумму документально не подтвержденных внереализационных расходов. 

Совокупность обстоятельств, установленных в ходе выездной налоговой проверки, на которые указал налоговый орган, свидетельствует о взаимозависимости организаций и индивидуальных предпринимателей, указанных в приложении №15 к акту проверки (т. 85 л.д. 1-4). Сводные сведения представлены налоговым органом суду и заявителю в виде таблицы (т. 112 л.д. 49-57). Налогоплательщиком в отношении 22 организаций представлено уведомление по контролируемым сделкам на общую сумму 3729390863 руб. (т. 112 л.д. 58-64). По результатам проведенных контрольных мероприятий установлено, что ООО «Фармаимпекс» через ООО «Фармаимпекс-Управляющая компания» полностью осуществляет управление деятельностью всех подконтрольных аптек, в том числе ведение бухгалтерского учета и отчетности, распоряжение имуществом, денежными средствами на счетах, управление финансовыми и товарными потоками. Кроме того, ООО «Фармаимпекс» регулирует и осуществляет контроль и определяет продажи определенных видов товаров в аптеках Группы компаний «Фармаимпекс».

При указанных обстоятельствах заключение дополнительных соглашений о представлении премий за оплату товаров было направлено исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды за счет завышения расходов по налогу на прибыль с учетом нахождения подконтрольных аптек на специальных режимах налогообложения (УСН, ЕНВД). Предоставление каких-либо дополнительных премий подконтрольным аптекам не имело разумной деловой цели, поскольку объемы закупаемой   продукции и распоряжение денежными средствами на счетах определялись централизовано и соответствующие решения принимались и контролировались самим налогоплательщиком. 

Налоговым органом обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не оценивалась с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В ходе проверки инспекцией осуществлена оценка произведенных расходов с учетом положений ст. 252 НК РФ.

Доводы заявителя об отсутствии взаимозависимости опровергаются представленными налоговым органом материалами проверки. Заявителем каждое обстоятельство, установленное налоговым органом, оценено в отдельности, тогда как налоговым органом установлена и оценена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о взаимозависимости лиц.

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики по делу №А71-5109/2012 не имеет преюдициального значения для настоящего дела, поскольку в рамках рассматриваемой выездной налоговой проверки были установлены иные обстоятельства, свидетельствующие о взаимозависимости участников сделок.

Доводы заявителя о процессуальных нарушениях судом отклоняются, поскольку никаких новых доводов в решении налогового органа по существу установленного по результатам проверки нарушения не содержится, доказательств, что указанные нарушения привели или могли привести к принятию неправильного решения (ст. 101 НК РФ), заявителем не представлено.

На основании изложенного, решение налогового органа в указанной части принято законно и обоснованно, прав и законных интересов общества не нарушает. Требования заявителя удовлетворению не подлежат.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. 

В случае, если спор возник вследствие нарушения лицом, участвующим в деле, претензионного или иного досудебного порядка урегулирования спора, предусмотренного федеральным законом или договором, в том числе нарушения срока представления ответа на претензию, оставления претензии без ответа, арбитражный суд относит на это лицо судебные расходы независимо от результатов рассмотрения дела (ч.1 ст. 111 АПК РФ).

Предусмотренный п. 5 ст. 101.2 НК РФ обязательный досудебный порядок обжалования такого решения считается соблюденным вне зависимости от того, приводились ли в жалобе налогоплательщика доводы, опровергающие выводы налогового органа. При этом в случае, когда соответствующие доводы приведены только в заявлении, поданном в суд, на налогоплательщика применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ могут быть полностью или в части отнесены судебные расходы по делу независимо от результатов его рассмотрения (п. 67 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

Учитывая, что заявителем доводы в отношении товара «ЗП Нутризон» были приведены только в ходе судебного разбирательства и не представлялись на стадии осуществления мероприятий налогового контроля, апелляционного обжалования, судебные расходы по делу применительно к ч. 1 ст. 111 АПК РФ и с учетом принятого решения относятся на заявителя.

Руководствуясь ст.ст. 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Удмуртской Республики 

РЕШИЛ:

1. Признать недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике г.Ижевск от 29.06.2016 №08-59/4, вынесенное в отношении Общества с ограниченной ответственностью «Фармаимпекс» г.Тюмень, в части доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих пени и санкций в связи с неправомерным применением ставки 10% по товару «ЗП Нутризон».

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике г.Ижевск устранить нарушение прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью «Фармаимпекс» г.Тюмень.

2. В удовлетворении остальной части заявления отказать.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд г. Пермь в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Судья                      Н.Г. Зорина