АРБИТРАЖНЫЙ   СУД   РЕСПУБЛИКИ   ХАКАСИЯ

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А74-5727/2023

30 июля 2025 года

г. Абакан

 

Резолютивная часть решения объявлена 16 июля 2025 года.  

Решение в полном объёме изготовлено  30 июля 2025 года.

Арбитражный суд Республики Хакасия в составе судьи О.А. Галиновой, 

при ведении протокола секретарём судебного заседания Н.В. Кузнецовой, 

рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению 

Управления образования Администрации Алтайского района (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) 

к Министерству финансов Республики Хакасия (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) 

о признании недействительным представления от 14 июня 2023 года №13/2268-1-13. 

В судебном заседании принимали участие представители Министерства финансов Республики Хакасия - ФИО1 на основании доверенности от 27.12.2024, диплома (паспорт, свидетельство о заключении брака); ФИО2 на основании доверенности от 27.12.2024, диплома (паспорт).

Управление образования Администрации Алтайского района (далее – Управление, Алтайское УО) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Министерству финансов Республики Хакасия (далее – Министерство, Минфин Хакасии) о признании недействительным представления от 14.06.2023 №13/2268-1-13. 

Управление в судебное заседание представителя не направило, является надлежащим образом извещённым о времени и месте судебного разбирательства, в том числе публично, путём размещения информации в Картотеке арбитражных дел в сети Интернет. 

До начала судебного заседания от управления поступило ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие его представителя.

Руководствуясь статьями 123, 156, частью 2 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), арбитражный суд рассмотрел дело в отсутствие представителя заявителя.

Представители Министерства в судебном заседании возражали относительно заявленных требований на основании доводов, изложенных в отзыве на заявление и дополнениях к нему.

Заслушав представителей Министерства, исследовав представленные доказательства, арбитражный суд установил следующие обстоятельства.

На основании приказа от 23.03.2023 №63-од Министерством в период с 24.03.2023 по 07.04.2023 в соответствии со статьями  266.1, 269.2, 270.2 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ) в отношении Алтайского УО проведено внеплановое контрольное мероприятие (выездная проверка); проверяемый период: 2021-2023 годы; тема контрольного мероприятия: «Своевременность и полнота   доведения средств субвенции из республиканского бюджета Республики Хакасия на обеспечение государственных гарантий реализации прав на получение общедоступного и бесплатного дошкольного, начального общего, основного общего, среднего общего образования в муниципальных общеобразовательных организациях, обеспечение дополнительного образования детей в муниципальных общеобразовательных организациях  в части средств, направленных на заработную плату работников муниципальных средних общеобразовательных учреждений» (согласно программе контрольного мероприятия перечень вопросов, подлежащих изучению, включает правомерность и эффективность использования субвенций республиканского бюджета Республики Хакасия). 

По результатам контрольного мероприятия Министерством составлен акт выездной проверки от 28.04.2023 №16 (далее - акт проверки), в котором отражены выявленные нарушения.

24.05.2023 Управление представило в Минфин Хакасии возражения на акт проверки.

09.06.2023 Министерство  направило в Управление заключение на возражения Алтайского УО, согласно которому возражения не приняты. 

На основании акта проверки должностным лицом Министерства 14.06.2023 вынесено представление №13/2268-1-13, в котором отражены следующие выявленные нарушения:

1) в нарушение пунктов 4, 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), статьи 69.1 БК РФ Управлением допущено неправомерное использование средств субвенции в декабре 2021 года  в виде перечисления аванса по налогу на доходы физических лиц  (далее - НДФЛ) на общую сумму 2 623 165,61 руб.;

2) в нарушение статьи 34 БК РФ Управлением допущено неэффективное использование средств в 2022 году на сумму 59 942,13 руб., выразившееся в перечислении авансовых платежей во внебюджетные государственные фонды.

Пунктом 1 резолютивной части представления от 14.06.2023 №13/2268-1-13 на Управление  возложена обязанность по нарушениям, устранить которые невозможно,  принять меры по устранению их причин и условий:

-по пункту 1 - не допускать образования дебиторской задолженности по налогу на доходы физических лиц (подпункт 1.1).

-по пункту 2 - не допускать образования дебиторской задолженности в государственные внебюджетные фонды (подпункт 1.2).

Срок исполнения представления установлен до 01.08.2023.

Представление получено Алтайским УО 21.06.2023, что подтверждается входящим штампом на документе.

Письмом от 31.07.2023 №1201 Алтайское УО сообщило Министерству о рассмотрении представления от 14.06.2023 №13/2268-1-13, указав, что на текущую дату дебиторская задолженность по НДФЛ и в государственные внебюджетные фонды отсутствует, вместе с тем, требование о недопущении образования дебиторской задолженности по указанным платежам неправомерно ограничивает Управление в правах, предусмотренных статьями 45, 58, 78 НК РФ.

Считая представление Министерства от 14.06.2023 №13/2268-1-13 не соответствующим  закону и нарушающим  права Управления, Алтайское УО в установленный частью 4 статьи 198 АПК РФ срок обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В обоснование заявленных требований Управлением приведены следующие доводы:

-Системный анализ положений Налогового кодекса Российской Федерации свидетельствует о том, что налоговые агенты вправе уплачивать (перечислять) НДФЛ и страховые взносы досрочно, до наступления срока уплаты указанных платежей. 

-Квалификация нарушений в области налогового законодательства не относится к полномочиям Минфина Хакасии.

Дело рассмотрено по правилам главы 24 АПК РФ.

Оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства и пояснения лиц, участвующих в деле, арбитражный суд пришёл к следующим выводам. 

Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

На основании части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из системного толкования приведённых правовых норм, а также части 1 статьи 198 и статьи 201 АПК РФ следует, что для признания недействительным ненормативного правового акта необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение им прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности и иной экономической деятельности.

Как следует из оспариваемого представления, акта выездной проверки от 28.04.2023 №16 и приказа Минфина Хакасии от 23.03.2023 №63-од, контрольное мероприятие проведено министерством в отношении Алтайского УО в рамках внутреннего государственного финансового контроля на основании статей 266.1, 269.2 БК РФ.   

Положениями пункта 3 статьи 265, статьи 270.2 БК РФ, статьи 33 Закона Республики Хакасия от 07.12.2007 №93-ЗРХ «О бюджетном процессе и межбюджетных отношениях в Республике Хакасия», пункта 4.3.53 Положения  о Министерстве финансов Республики Хакасия, утвержденного Постановлением Правительства Республики Хакасия от 12.05.2009 №151 (далее – Положение №151), Минфину Хакасии предоставлены полномочия осуществлять внутренний государственный финансовый контроль, направлять объектам контроля представления.

В соответствии с пунктом 4.3.20 Положения №151 Министерство осуществляет контроль за использованием финансовых средств, предоставленных органам местного самоуправления для реализации отдельных государственных полномочий.

В силу пункта 1 статьи 269.2 БК РФ к полномочиям  органов внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля по осуществлению внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля относится, в том числе, контроль за соблюдением положений правовых актов, регулирующих бюджетные правоотношения.

Согласно пункту 1 статьи 266.1 БК РФ объектами государственного (муниципального) финансового контроля являются, в том числе, главные распорядители (распорядители, получатели) бюджетных средств, главные администраторы (администраторы) доходов соответствующего бюджета, главные администраторы (администраторы) источников финансирования дефицита соответствующего бюджета; государственные (муниципальные) учреждения.

В соответствии с пунктом 2 статьи 270.2 БК РФ под представлением в целях названного Кодекса понимается документ органа внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля, направляемый объекту контроля и содержащий информацию о выявленных в пределах компетенции органа внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля нарушениях и одно из следующих обязательных для исполнения в установленные в представлении сроки или в течение 30 календарных дней со дня его получения, если срок не указан, требований по каждому указанному в представлении нарушению:

1) требование об устранении нарушения и о принятии мер по устранению его причин и условий; 

2) требование о принятии мер по устранению причин и условий нарушения в случае невозможности его устранения.

На основании изложенного, арбитражный суд приходит к выводу, что Министерство при проведении проверки и вынесении оспариваемого представления действовало в рамках полномочий, предусмотренных действующим законодательством. 

Соблюдение Министерством процедуры проведения проверки, составления акта проверки и вынесения представления от 14.06.2023 №13/2268-1-13 подтверждается материалами дела.

При проверке соответствия представления от 14.06.2023 №13/2268-1-13 закону или иному нормативному правовому акту, а также установлении того, нарушает ли оспариваемое представление права и законные интересы заявителя в сфере экономической деятельности, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

В статье 28 БК РФ установлено, что бюджетная система Российской Федерации основана, в том числе, на принципах эффективности использования бюджетных средств, адресности и целевого характера бюджетных средств.

Согласно статье 34 БК РФ принцип эффективности использования бюджетных средств означает, что при составлении и исполнении бюджетов участники бюджетного процесса в рамках установленных им бюджетных полномочий должны исходить из необходимости достижения заданных результатов с использованием наименьшего объёма средств (экономности) и (или) достижения наилучшего результата с использованием определённого бюджетом объёма средств (результативности).

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 162 БК РФ на получателя бюджетных средств возложены бюджетные полномочия по обеспечению целевого характера использования бюджетных средств в соответствии с утверждёнными ему бюджетными ассигнованиями и лимитами бюджетных обязательств.

В соответствии со статьёй 306.4 БК РФ нецелевым использованием бюджетных средств признаются направление средств бюджета бюджетной системы Российской Федерации и оплата денежных обязательств в целях, не соответствующих полностью или частично целям, определённым законом (решением) о бюджете, сводной бюджетной росписью, бюджетной росписью, бюджетной сметой, договором (соглашением) либо иным документом, являющимся правовым основанием предоставления указанных средств.

Согласно пункту 1 статьи 140 БК РФ под субвенциями местным бюджетам из бюджета субъекта Российской Федерации понимаются межбюджетные трансферты, предоставляемые местным бюджетам в целях финансового обеспечения расходных обязательств муниципальных образований, возникающих при выполнении государственных полномочий Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, переданных для осуществления органам местного самоуправления в установленном порядке. 

Законом Республики Хакасия от 05.08.2021 №59-ЗРХ «О республиканском бюджете Республики Хакасия на 2021 год и на плановый период 2022 - 2023 годов» распределены субвенции бюджетам муниципальных образований Республики Хакасия на обеспечение государственных гарантий реализации прав на получение общедоступного и бесплатного дошкольного, начального общего, основного общего, среднего общего образования в муниципальных         общеобразовательных         организациях,      обеспечение дополнительного образования детей в муниципальных общеобразовательных организациях на 2021 год в общей сумме 5 017 038  тыс. руб., в том числе Алтайский район                              299 745 тыс. руб. (Таблица №7 Приложения №18).

С учётом изменений, внесённых в указанный закон Законом Республики Хакасия от 10.12.2021 №110-ЗРХ, субвенции распределены в сумме 5 768 238  тыс. руб., в том числе Алтайский район - 362 274 тыс. руб.

Законом Республики Хакасия от 17.12.2021 №116-ЗРХ «О республиканском бюджете Республики Хакасия на 2022 год и на плановый период 2023 и 2024 годов» распределены субвенции бюджетам муниципальных образований Республики Хакасия на обеспечение государственных гарантий реализации прав на получение общедоступного и бесплатного дошкольного, начального общего, основного общего, среднего общего образования в муниципальных общеобразовательных организациях, обеспечение дополнительного образования детей в муниципальных общеобразовательных организациях на 2022 год на общую сумму 5 159 229,00 тыс. руб., в том числе Алтайский район - 315 265,00 тыс. руб. (Таблица №7 Приложения №16).

С учётом изменений, внесённых в указанный закон Законом Республики Хакасия от 02.11.2022 №77-ЗРХ, субвенции распределены в сумме 5 746 606  тыс. руб., в том числе Алтайский район - 383 972 тыс. руб.

Законом Республики Хакасия от 19.12.2022 №110-ЗРХ «О республиканском бюджете Республики Хакасия на 2023 год и на плановый период 2024 и 2025 годов» распределены субвенции бюджетам муниципальных образований Республики Хакасия на обеспечение государственных гарантий реализации прав на получение общедоступного и бесплатного дошкольного, начального общего, основного общего, среднего общего образования в муниципальных общеобразовательных организациях, обеспечение дополнительного образования детей в муниципальных общеобразовательных организациях на 2023 год на общую сумму 6 523 268,00 тыс. руб., в том числе Алтайский район - 427 258,00 тыс. руб. (Таблица №7 Приложения №14).

Законом Республики Хакасия от 14.07.2015 №57-ЗРХ (далее - Закон №57-ЗРХ) установлены нормативы обеспечения государственных гарантий реализации прав на получение общедоступного и бесплатного дошкольного образования в муниципальных дошкольных образовательных организациях, общедоступного и бесплатного дошкольного, начального общего, основного общего, среднего общего образования в муниципальных общеобразовательных организациях, обеспечения дополнительного образования детей в муниципальных общеобразовательных организациях.

Согласно статье 5 Закона №57-ЗРХ в указанные нормативы, в том числе, включаются расходы на оплату труда, в состав которых входят: 

1) выплаты должностных окладов;

2) выплаты компенсационного характера;

3) выплаты стимулирующего характера;

4) отчисления по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, на обязательное медицинское страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Как следует из акта проверки, в ведомственном подчинении Алтайского УО находится 14 муниципальных общеобразовательных учреждений.

Управление, являясь главным распорядителем бюджетных средств, полученные средства субвенции доводило до получателей бюджетных средств в виде субсидий на выполнение муниципального задания. Со всеми подведомственными бюджетными учреждениями Управление заключало соглашения о предоставлении субсидии на выполнение муниципального задания в соответствии с пунктом 1 статьи 78.1 БК РФ.

Заявки на финансирование и отчёты о расходовании субвенции на обеспечение государственных гарантий реализации прав на получение общедоступного и бесплатного дошкольного, начального общего, основного общего, среднего общего образования в муниципальных общеобразовательных организациях, обеспечение дополнительного образования детей в муниципальных общеобразовательных организациях направлялись Управлением в Министерство по установленной форме.

Управлением осуществлялось финансирование средних общеобразовательных учреждений два раза в месяц в связи с установленными сроками выплаты заработной платы (15 числа месяца - заработная плата, 30 числа месяца - аванс); средства субвенции направлялись в образовательные учреждения в соответствии с графиком выплаты. 

По результатам проведённого Министерством анализа заявок на финансирование и отчётов о расходовании установлено, что Алтайским УО направлялись в Министерство заявки на финансирование (корректирующие заявки на финансирование) на заработную плату и начисления на оплату труда:

за 2021 год - на сумму 350 698 486,59 руб.;

за 2022 год - на сумму 380 675 802,55 руб.;

за январь - февраль 2023 года - на сумму 76 230 992,00 руб.

Фактически израсходовано субвенции на заработную плату и начисления на оплату труда по данным отчёта о расходовании субвенций:

в 2021 году - на сумму 348 433 488,79 руб.;

в 2022 году - на сумму 380 927 396,83 руб.;

за январь - февраль 2023 года - на сумму 51 044 142,56 руб. 

При проверке правомерности и эффективности использования субвенции Министерством установлено, что по данным оборотно-сальдовых ведомостей по счёту 303.00 «Расчёты по платежам в бюджеты» у образовательных учреждений на 01.01.2021 числилась кредиторская задолженность на общую сумму 42 478 407,35 руб. (в том числе: по счёту 303.02 «Расчёты по страховым взносам на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности» - 4 156 787,43 руб.; по счёту 303.06 «Расчёты по страховым взносам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» - 390 013,58 руб.; по счёту 303.07 «Расчёты по страховым взносам на обязательное медицинское страхование в Федеральный ФОМС» - 7 188 337,21 руб.; по счёту 303.10 «Расчёты по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование на выплату страховой части трудовой пенсии» - 30 743 269,13 руб.).

По состоянию на 01.01.2022 образована дебиторская задолженность по счёту 303.01 «Расчёты по налогу на доходы физических лиц» у образовательных учреждений в общей сумме 2 623 165,61 руб. (сведения отражены в таблице №2 на странице 17 акта проверки).

Министерство пришло к выводу, что перечисление аванса по НДФЛ в декабре                     2021 года на общую сумму  2 623 165,61 руб. является неправомерным использованием  средств субвенции, так как в силу пунктов 4, 9 статьи 226 НК РФ    НДФЛ можно удерживать только из доходов работников в момент их выплаты; уплата НДФЛ за счёт средств налоговых агентов не допускается.

Кроме того, Министерством установлено, что по состоянию на 01.01.2023 по счёту 303.10  «Расчёты по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование на выплату страховой части трудовой пенсии» образована дебиторская задолженность в сумме                         59 942,13 руб. (сведения отражены в таблице №3 на странице 18 акта проверки).

Установив, что страховые взносы в декабре 2022 года были перечислены во внебюджетные государственные фонды авансовыми платежами, без начисленной заработной платы  (как это предусмотрено статьёй 420 НК РФ), Министерство пришло к выводу, что в нарушение статьи 34 БК РФ Управлением в 2022 году допущено неэффективное использование средств субвенции на сумму 59 942,13 руб.

Представлением от 14.06.2023 №13/2268-1-13 на Управление  возложена обязанность:

-не допускать образования дебиторской задолженности по налогу на доходы физических лиц;

-не допускать образования дебиторской задолженности в государственные внебюджетные фонды.

Не оспаривая обстоятельства, изложенные в акте проверки, заявитель считает выводы Министерства необоснованными. По мнению заявителя, положения Налогового кодекса Российской Федерации позволяют Управлению перечислять НДФЛ и страховые взносы досрочно, до наступления срока уплаты указанных платежей.

Арбитражный суд, оценив доводы лиц, участвующих в деле, пришёл к выводу о правомерности оспариваемого представления, исходя из следующего.

Алтайское УО в соответствии с главой 23 НК РФ является налоговым агентом по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц с доходов, выплачиваемых работникам. 

В соответствии с пунктом 2 статьи 223 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признаётся последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Статья 226 НК РФ регулирует особенности исчисления НДФЛ, порядок и сроки его уплаты налоговыми агентами.

Пунктом 3 статьи 226 НК РФ предусмотрено, что исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со статьёй 223 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Следовательно, перечислению в бюджет подлежит сумма исчисленного и удержанного налога. 

С сумм доходов, выплачиваемых работникам, НДФЛ вначале должен быть исчислен, а затем удержан (с момента выплаты работнику заработной платы) и только после этого перечислен в бюджет.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днём выплаты налогоплательщику дохода (пункт 6 статьи 226 НК РФ). 

Уплата налога за счёт средств налоговых агентов не допускается, за исключением случаев доначисления (взыскания) налога по итогам налоговой проверки при неправомерном неудержании (неполном удержании) налога налоговым агентом (пункт 9 статьи 226 НК РФ).

С учётом изложенного, перечисление налога на доходы физических лиц налоговым агентом в авансовом порядке, то есть до даты фактического получения налогоплательщиком дохода, не допускается.

Данный вывод арбитражного суда подтверждается судебной практикой, в том числе постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 28.04.2022 по делу №А58-2111/2021.

Соответствующие разъяснения также содержатся в письме Министерства финансов Российской Федерации от 22.07.2015 №03-04-06/42063. 

Как следует из материалов дела, в ходе выездной проверки Министерством установлено, что Управление в декабре 2021 года за счёт средств субвенции на обеспечение государственных гарантий реализации прав на получение общедоступного и бесплатного дошкольного, начального общего, основного общего, среднего общего образования в муниципальных общеобразовательных организациях, обеспечение дополнительного образования детей в муниципальных общеобразовательных организациях перечислило НДФЛ на общую сумму  2 623 165,61 руб. в виде авансового платежа (до начисления работникам заработной платы, исчисления и удержания НДФЛ). 

Таким образом, в нарушение установленных статьёй 226 НК РФ требований Управлением были произведены авансовые платежи по налогу на доходы физических лиц до фактического их удержания с дохода налогоплательщиков, в результате чего по расчётам с бюджетом по данному налогу образовалась дебиторская задолженность.

За счёт бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств на 2021 год Управлением произведены расходы за 2022 год.

На основании изложенного, с учётом вышеприведённых норм, арбитражный суд признаёт обоснованным вывод Министерства о неправомерном использовании средств субвенции в декабре 2021 года  в виде перечисления аванса по НДФЛ на общую сумму          2 623 165,61 руб.

В связи с невозможностью устранения выявленного нарушения на момент проведения проверки оспариваемым представлением в соответствии с пунктом 2 статьи 270.2 БК РФ на Управление возложена обязанность принять меры по устранению причин и условий нарушения - не допускать образования дебиторской задолженности по налогу на доходы физических лиц. 

Вопреки доводам заявителя, данное требование не противоречит закону и не нарушает права Управления в сфере экономической деятельности.

Довод заявителя о том, что положения пункта 9 статьи 226 НК РФ, не допускающего уплату налога за счёт средств налоговых агентов, утратили силу с 01.01.2023, подлежит отклонению, поскольку указанное обстоятельство само по себе не свидетельствует о незаконности вынесенного представления.

Заявителю вменяется нарушение, выразившееся в неправомерном использовании средств субвенции в связи с перечислением НДФЛ в виде авансового платежа - до даты фактического получения налогоплательщиком дохода.

Пунктом 2 статьи 5 Федерального закона от 14.07.2022 №263-ФЗ (которым пункт 9 статьи 226 НК РФ признан утратившим силу с 01.01.2023) предусмотрено, что положения статей 174, 174.2, 204, 226, 226.1, 226.2, 230, 287, 289, 333.5, 333.14, 333.15, 333.55, 333.56, 344, 345, 346.9, 346.10, 346.21, 346.23, 363, 371, 372.1, 383, 386, 397, 431 НК РФ (в редакции настоящего Федерального закона) в части сроков представления налоговых деклараций (расчетов) и уплаты (перечисления) налогов, авансовых платежей по налогам, сборов, страховых взносов применяются к правоотношениям по представлению налоговых деклараций (расчётов) и уплате (перечислению) соответствующих налогов, авансовых платежей по налогам, сборов, страховых взносов начиная с 1 января 2023 года.

Обязанность налоговых агентов удерживать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате предусмотрена пунктом 4 статьи 226 НК РФ, редакция которого не изменилась.

Таким образом, положения Налогового кодекса Российской Федерации (в том числе в редакции,  действовавшей на момент вынесения представления от 14.06.2023 №13/2268-1-13) не допускают перечисление НДФЛ до получения налогоплательщиком дохода.

Ссылка заявителя на пункт 1 статьи 45 НК РФ (согласно которому налогоплательщик вправе перечислить денежные средства в счёт исполнения обязанности по уплате налога до наступления установленного срока) и пункт 16 статьи 45 НК РФ, в силу которого  правила, предусмотренные настоящей статьёй, распространяются на налоговых агентов, подлежит отклонению в связи со следующим.

Пунктом 2 статьи 58 НК РФ предусмотрено, что подлежащая уплате сумма налога уплачивается (перечисляется) налогоплательщиком или налоговым агентом в установленные сроки.

Согласно пункту 3 статьи 58 НК РФ в соответствии с настоящим Кодексом может предусматриваться уплата (перечисление) в течение налогового периода предварительных платежей по налогу - авансовых платежей.

Уплата авансовых платежей по НДФЛ нормами Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрена.

В соответствии с пунктом 1 части 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных настоящим Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.

Как указано в пункте 6 «Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства», утверждённого Президиумом Верховного Суда РФ 20.12.2016, возникновение обязанности по уплате налога определяется наличием объекта налогообложения и налоговой базы, а не наступлением последнего дня срока, в течение которого соответствующий налог должен быть исчислен и уплачен.

Таким образом, право на перечисление налога до наступления установленного срока его уплаты в любом случае не может наступить ранее формирования объекта налогообложения (в рассматриваемом случае - даты фактического получения дохода).

Довод заявителя о том, что квалификация нарушений в области налогового законодательства не относится к полномочиям Минфина Хакасии (проверка полноты исчисления и уплаты налогов проводится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов),  подлежит отклонению, поскольку оспариваемым представлением на заявителя возложена обязанность устранить причины и условия нарушений бюджетного законодательства, выявленных  Министерствам в результате проведённой в пределах его компетенции проверки правомерности и эффективности использования субвенций республиканского бюджета Республики Хакасия.

Иные доводы заявителя подлежат отклонению, поскольку не влияют на выводы арбитражного суда.

При таких обстоятельствах содержащееся в подпункте 1.1 оспариваемого представления требование Министерства не допускать образования дебиторской задолженности по НДФЛ соответствует положениям Бюджетного кодекса Российской Федерации и не нарушает права заявителя.

Согласно абзацу второму подпункта 1 пункта 1 статьи 419 НК РФ плательщиками  страховых взносов  признаются  организации,  производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (являющиеся страхователями).

В соответствии со статьёй 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов - организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

Пунктом 1 статьи  421 НК РФ установлено, что база для исчисления страховых взносов для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи             419 НК РФ, определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 420 настоящего Кодекса, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчётного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в статье 422 настоящего Кодекса.

Пунктами 1, 3 статьи 431 НК РФ предусмотрено, что в течение расчётного периода по итогам каждого календарного месяца плательщики производят исчисление и уплату страховых взносов исходя из базы для исчисления страховых взносов с начала расчётного периода до окончания соответствующего календарного месяца и тарифов страховых взносов за вычетом сумм страховых взносов, исчисленных с начала расчётного периода по предшествующий календарный месяц включительно.

Сумма страховых взносов, исчисленная для уплаты за календарный месяц, подлежит уплате в срок не позднее 15-го числа следующего календарного месяца.

В силу пункта 7 статьи 431 НК РФ плательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1 статьи 419 настоящего Кодекса (за исключением физических лиц, производящих выплаты, указанные в подпункте 3 пункта 3 статьи 422 настоящего Кодекса), представляют расчёт по страховым взносам не позднее 30-го числа месяца, следующего за расчётным (отчётным) периодом, в налоговый орган по месту нахождения организации и по месту нахождения обособленных подразделений организации, которым организацией открыты счета в банках и которые начисляют и производят выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, по месту жительства физического лица, производящего выплаты и иные вознаграждения физическим лицам. 

Таким образом, порядок уплаты страховых взносов предполагает ежемесячное внесение платежей за каждый месяц  расчётного периода. База для начисления страховых взносов формируется в отношении каждого месяца  в отдельности. После окончания расчётного периода плательщиком страховых взносов представляется соответствующий расчёт по страховым взносам.

Из материалов дела следует и заявителем не оспаривается, что страховые взносы в сумме 59 942,13 руб. в декабре 2022 года были перечислены Управлением в государственные внебюджетные фонды авансовыми платежами, до начисления заработной платы.

Как было указано выше, принцип результативности и эффективности использования бюджетных средств означает, что при составлении и исполнении бюджетов участники бюджетного процесса в рамках установленных им бюджетных полномочий должны исходить из необходимости достижения заданных результатов с использованием наименьшего объёма средств (экономности) и (или) достижения наилучшего результата с использованием определённого бюджетом объёма средств (результативности) (статья                       34 БК РФ).

Согласно пункту 23 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2006 №23 «О некоторых вопросах применения арбитражными судами норм Бюджетного кодекса Российской Федерации» конкретная расходная операция может быть признана неэффективным расходованием бюджетных средств в случае, если уполномоченный орган докажет, что поставленные перед участником бюджетного процесса задачи могли быть выполнены с использованием меньшего объёма средств или что, используя определённый бюджетом объём средств, участник бюджетного процесса мог бы достигнуть лучшего результата.

Поскольку Управление в декабре 2022 года использовало средства субвенции в сумме  59 942,13 руб. на выплату авансовых платежей по страховым взносам до формирования базы для начисления страховых взносов (до начисления заработной платы работникам), арбитражный суд признаёт обоснованным вывод Министерства о том, что в декабре               2022 года оснований для расходования средств субвенции в указанном размере не имелось.

За счёт бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств на 2022 год Управлением произведены расходы за 2023 год.

При этом в соответствии с пунктом 5 статьи 242 БК РФ не использованные по состоянию на 1 января текущего финансового года межбюджетные трансферты, полученные в форме субсидий, субвенций и иных межбюджетных трансфертов, имеющих целевое назначение, за исключением межбюджетных трансфертов, источником финансового обеспечения которых являются бюджетные ассигнования резервного фонда Президента Российской Федерации, подлежат возврату в доход бюджета, из которого они были ранее предоставлены, в течение первых 15 рабочих дней текущего финансового года. 

С учётом изложенного, вывод Министерства о том, что в нарушение пункта 34 БК РФ Управлением допущено неэффективное использование бюджетных средств, арбитражный суд признаёт обоснованным.

Довод заявителя о том, что в 2024 году муниципальные общеобразовательные организации Алтайского района имеют задолженность по уплате страховых взносов в государственные внебюджетные фонды,  не принимается во внимание арбитражным судом, поскольку данное обстоятельство само по себе не свидетельствует об эффективном использовании Управлением средств субвенции, предоставленной на 2022 год.

В связи с невозможностью устранения выявленного нарушения на момент проведения проверки оспариваемым представлением в соответствии с пунктом 2 статьи 270.2 БК РФ на Управление возложена обязанность принять меры по устранению причин и условий нарушения.

Содержащееся в подпункте 1.2  представления требование Министерства не допускать образования дебиторской задолженности в государственные внебюджетные фонды  соответствует положениям Бюджетного кодекса Российской Федерации и не нарушает права заявителя.

На основании изложенного, арбитражный суд пришёл к выводу о законности выданного Управлению представления.

Формулировки оспариваемого представления доступны для понимания конкретных действий, которые следует совершить Управлению в целях устранения причин и условий нарушений законодательства, срок исполнения представления является разумным, а само представление  – исполнимым. 

Принимая во внимание, что представление соответствует приведённым выше положениям БК РФ, не нарушает права и законные интересы заявителя в сфере экономической деятельности, не возлагает на заявителя незаконно какие-либо обязанности, не создаёт заявителю иные препятствия для осуществления деятельности, арбитражный суд на основании части 3 статьи 201 АПК РФ отказывает в удовлетворении требований Управления.

Государственная пошлина по настоящему делу составляет 3000 руб., Управлением при обращении в суд не уплачивалась.

По результатам рассмотрения спора в соответствии со статьёй 110 АПК РФ государственная пошлина относится на Управление, но не подлежит взысканию с него в доход федерального бюджета, так как заявитель освобождён от уплаты государственной пошлины на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд 

Р Е Ш И Л:

Отказать Управлению образования Администрации Алтайского района в удовлетворении заявления о признании недействительным представления Министерства финансов Республики Хакасия от 14 июня 2023 года №13/2268-1-13 в связи с его соответствием положениям   Бюджетного кодекса Российской Федерации.          

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Третий арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия. 

Апелляционная жалоба подаётся через Арбитражный суд Республики Хакасия.  

Судья

О.А. Галинова