АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ БУРЯТИЯ

ул. Коммунистическая, 52, г. Улан-Удэ, 670001

e-mail: info@buryatia.arbitr.ru, web-site: http://buryatia.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

 

Р Е Ш Е Н И Е

г. Улан-Удэ                                                                          

«26» апреля 2024 года                                                                           Дело №А10-1224/2023

 

            Резолютивная часть решения объявлена 19 апреля 2024 года.

            В полном объеме решение изготовлено 26 апреля 2024 года.

Арбитражный суд Республики Бурятия в составе судьи Логиновой Н.А.,  при ведении протокола секретарем Кисилевой Е.В., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Геостандарт» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) к Управлению Федеральной налоговой службы России по Республике Бурятия (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) о признании незаконным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.11.2022 №13397,

при участии в заседании:

от ответчика- ФИО1, представителя по доверенности от 25.10.2022 № 04-17/27, диплом о юридическом образовании от 29.05.2004,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Геостандарт» (далее- заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось в суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы России по Республике Бурятия (далее- ответчик, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.11.2022 №13397.

Представитель заявителя при рассмотрении дела требование поддержал по доводам, изложенным в заявлении и дополнениях к нему. Пояснил, что основанием доначисления НДПИ по оспариваемому решению послужил вывод налогового органа о неправильном определении обществом в качестве объекта налогообложения расчетной стоимости добытого строительного камня (камня бутового), тогда как фактически добытым полезным ископаемым является результат доведения его до первого по качеству полезного ископаемого, соответствующего ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий плотных горных пород для строительных работ». Вместе с тем, с указанным выводом общество согласиться не может. Щебень не является полезным ископаемым по условиям выданной обществу лицензии на пользование недрами, поскольку получается в порядке переработки магматических пород. В качестве полезного ископаемого на месторождении «Тапхар-2» рассматривается бутовый (строительный) камень. Проект разработки месторождения предусматривает технологию обработки участка, добычу крепких пород по традиционной технологии с использованием буровзрывных работ. Добычные работы предусмотрены по комбинированной бульдозерно-погрузчиковой схеме. То есть после предварительного производства буровзрывных работ с погрузкой скального грунта из бульдозерных навалов (штабелей) погрузчиком и вывозом их на площадку временного складирования товарной продукции (магматических пород). При этом процесс по дроблению породы не указан в техническом проекте и не относится к процессу добычи. Таким образом, технической документацией и представленной обществу лицензией не предусмотрено отнесение операции по дроблению камня к операциям по добыче полезного ископаемого. Следовательно, не может быть признана полезным ископаемым продукция, получаемая при дальнейшей его переработке (обогащении, техническом переделе полезного ископаемого, являющая продукцией обрабатывающей промышленности). В данном случае дробление строительного камня относится к обрабатывающему производству. Отметил, что строительный (бутовый) камень обществом может быть реализован как продукция, использован для собственных нужд общества, а также может быть направлен на переработку, в том числе в целях получения щебня. При этом деятельность общества по переработке бутового камня (его дробление и сортировка) является самостоятельным видом деятельности, не входящим в экономический цикл добычи строительного камня и регламентируется отдельным проектом. Кроме того указал, что согласно проекту на переработку строительного камня на дробильной фабрике производственный процесс состоит из трех этапов: дробление, сортировка и промывка щебня. В ходе применяемой обществом схемы переработки (дробления) выход щебня в 2021 году составил только 51.5 % от общего объема переработанной горной породы. Образуемые в процессе переработки отходы составляют: отсев- 28.5%, щебеночно-песчаная смесь 20%. Между тем, определяя налоговые обязательства общества по уплате НДПИ за сентябрь 2021 года исходя из объекта налогообложения в виде полезного ископаемого, соответствующего ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий плотных горных пород для строительных работ», налоговый орган не учел указанные фактические потери полезного ископаемого, образующие при переработке. Также, принимая во внимание то, что в спорном периоде обществом в виде готовой продукции помимо щебня реализованы отсев дробления, а также ЩПС, то есть несколько продуктов дробления полезного ископаемого, то в силу пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации, стоимость единицы добытого полезного ископаемого подлежала расчету налоговым органом с учетом выручки от реализации каждого из этих продуктов и объемов их реализации. Реализация готовой продукции в сентябре 2021 года составила: отсев дробления- 1 367,090 тонн, ШПС- 4 193,42 тонн, щебень- 6 672,90 тонн.

Представитель ответчика с заявленным требованием не согласился. Пояснил, что основанием принятия оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по НДПИ, вследствие неверного признания в качестве добытого полезного ископаемого «строительного камня» и, соответственно, ее исчисления исходя из расчетной стоимости «строительного камня». Указал, что при определении вида добытого ПИ в целях исчисления НДПИ в каждом конкретном случае необходимо учитывать лицензию на пользование недрами, технический проект разработки месторождения, данные государственного баланса запасов полезных ископаемых, стандарты качества ПИ организации и иные документы налогоплательщика. В данном случае, дробление строительного камня в щебень следует рассматривать не как переработку полезного ископаемого, а как доведение (измельчение, сортировка по фракциям) его до первого по качеству полезного ископаемого, соответствующего ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий плотных горных пород для строительных работ». В ходе проверки установлено, что проект разработки месторождения «Тапхар-2» предусматривает обработку полезного ископаемого дробильно-сортировочным комплексом. При этом, несмотря на то, что технологический регламент на производство щебня предусматривает размещение ДСК за пределами лицензионного участка, он содержит ссылку только на сырье с месторождения «Тапхар-2», соответствующее требованиям ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий плотных горных пород для строительных работ». Как установлено поверкой, процесс добычи организован обществом следующим образом. После непосредственного изъятия из недр минеральное сырье отгружается на открытую площадку, находящуюся в непосредственной близости от ДСК, откуда затем отгружается в приемный бункер ДСК. На ДСК осуществляется дробление и сортировка, изъятого из недр сырья. При этом технологические операции по обогащению или технологическому переделу на ДСК не производятся. Фактически общество осуществляет работы исключительно по дроблению строительного камня с целью получения щебня как товарного продукта. Физическое воздействие на строительный камень с целью его измельчения, основных характеристик и свойств продукта не меняет. Об указанном, также свидетельствует и то, что контроль качества (дробимости, истираемости, морозостойкости и иных качественных характеристик) с момента изъятия из недр минерального сырья до момента его погрузки в приемный бункер ДСК обществом не осуществляется. Таким образом, налогоплательщик не отделяет производственные этапы друг от друга, добыча и дробление строительного камня выступают этапами единого технологического процесса производства готовой продукции горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, соответствующей ГОСТу 9267-93 «Щебень и гравий плотных горных пород для строительных работ». Отметил, что разделом 15 Проекта, экономическая оценка эффективности инвестиций произведена на основании рыночной стоимости щебня, что также свидетельствует о том, что именно щебень является продукцией, получаемой в результате технологического процесса добычи, предусмотренного проектом. Таким образом, дробление горной массы является неотъемлемой частью технологического процесса добычи полезного ископаемого. Единство технологического процесса добычи полезного ископаемого, предусмотренное Проектом и Техрегламентом, подтверждается и данными общероссийских классификаторов (ОК 034-2014, ОК 034-2014). Указал на необоснованность доводов налогоплательщика о неверном определении налоговым органом налоговых обязательств, ввиду не принятия фактических потерь полезного ископаемого, образующихся при переработке в виде  отсева- 28.5%, щебеночно-песчаная смеси- 20%,  а также о необходимости определения стоимости единицы добытого полезного ископаемого исходя из выручки от реализации готовой продукции не только в виде щебеня, но и отсева дробления и ЩПС, объемов их реализации, поскольку указанные потери, равно как и готовая продукция в виде отсева дробления, ЩПС, техническим проектом разработки месторождения не предусмотрены.   

            Выслушав пояснения лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, суд установил следующее.

            26.01.2022 ООО «Геостандарт» представлена в налоговый орган уточненная налоговая декларация по налогу на добычу полезных ископаемых за сентябрь 2021 года, с исчисленной суммой налога к уплате в 90 406 руб. 

            По указанной налоговой декларации налоговым органом в период с 26.01.2022 по 26.04.2022 проведена камеральная налоговая проверка, по результатам которой, установлено занижение обществом налоговой базы по НДПИ на сумму 6 478 401,83 руб., вследствие неверного определения в качестве объекта налогообложения расчетной стоимости добытого строительного камня (камня бутового), тогда как фактически добытым полезным ископаемым является результат его доведения до первого по качеству полезного ископаемого, соответствующего ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий плотных горных пород для строительных работ», что повлекло неуплату НДПИ в размере 265 906 руб., о чем составлен акт КНП от 16.05.2022 №5978. 

По результатам рассмотрения указанного акта КНП, возражений налогоплательщика от 14.07.2022, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, оформленных дополнением к акту от 16.09.2022 №24, заместителем руководителя УФНС России по РБ вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.11.2022 №13397, которым налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 6 647,63 руб. (с учетом снижения в 8 раз), также налогоплательщику предложено уплатить недоимку по НДПИ за сентябрь 2021 года в размере 265906 руб., соответствующую сумму пени в 45106,52 руб. 

Решением УФНС России по РБ от 26.01.2023 №8 в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.11.2022 №13397 внесены изменения, произведен перерасчет пени в сторону уменьшения на 18134,79 руб. в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 №497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами", сумма пени к уплате составила 26 971,73 руб.

            Не согласившись с решением о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.11.2022 №13397, налогоплательщик обратился с жалобой в вышестоящий налоговый орган.

            Решением ФНС по Дальневосточному федеральному округу №07-10/0336@ от 30.01.2023 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

            Несогласие налогоплательщика с решением о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.11.2022 №13397, явилось основанием для обращения общества в суд с настоящим заявлением.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из положений статьи 197, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки. 

Нарушений прав налогоплательщика при рассмотрении материалов проверки судом не установлено.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде общество осуществляло деятельность по добыче общераспространенных полезных ископаемых на основании лицензии серии ИВЛ 00392 МЭ от 05.02.2015 со сроком действия до 27.01.2025 и в силу статьи 334 Налогового кодекса Российской Федерации, являлось плательщиком налога на добычу полезных ископаемых.

Согласно представленной 26.01.2022 налоговой декларации по НДПИ за сентябрь 2021 года налогоплательщиком отражена добыча неметаллического сырья, используемого в основном в строительной индустрии, код добытого полезного ископаемого- 10012 «Камень строительный». При этом, как установлено в ходе проверки и не оспаривается налогоплательщиком, количество добытого полезного ископаемого отражено исходя из объема, определенного на основании маркшейдерских замеров, а стоимость при определении налогооблагаемой базы определена исходя расчетной стоимости добытого строительного камня.

По результатам проведенной проверки, налоговый орган пришел к выводу о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по НДПИ за проверяемый период на сумму  на сумму 6 478 401,83 руб., вследствие неверного определения в качестве объекта налогообложения расчетной стоимости добытого строительного камня, тогда как фактически добытым полезным ископаемым является результат его доведения до первого по качеству полезного ископаемого, соответствующего ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий плотных горных пород для строительных работ».

  Правовое регулирование отношений, связанных с взиманием налога на добычу полезных ископаемых, осуществляется на основании норм главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации.  

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, признаются, в том числе полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации. 

Пунктом 1 статьи 337 Кодекса установлено, что в целях главы 26 "НДПИ" указанные в пункте 1 статьи 336 Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 данной статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации. 

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности. 

В частности в пункте 2 статьи 337 НК РФ видами добытого полезного ископаемого признается также неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчаногравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии). 

Пунктом 3 статьи 337 НК РФ также предусмотрено, что полезным ископаемым также признается продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок). 

Из пункта 7 статьи 339 НК РФ следует, что при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 данной статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого. 

Согласно Разделу В «Добыча полезных ископаемых» подраздела 08 "Добыча прочих полезных ископаемых" Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2014 (далее - ОКВЭД), утвержденного Приказом Росстандарта от 31.01.2014 N 14-ст, добыча строительного камня (код 08.11) включает: - добычу, первичную обработку, распиловку камня для строительства; - дробление и измельчение декоративного и строительного камня; - добычу, дробление и измельчение известняка. 

В письмах Минфина России от 14.08.2007 №03-06-05-01/36 и от 10.11.2017 №03-12-11/1/74333 указано, что, поскольку технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 339 Кодекса, устанавливающие определение в налоговом периоде количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения. 

Таким образом, при определении вида добытого полезного ископаемого (как крупногабаритного строительного камня, так и более мелкой фракции (щебня)) в целях исчисления НДПИ в каждом конкретном случае необходимо принимать во внимание лицензию на пользование недрами, технический проект разработки месторождения, данные государственного баланса запасов полезных ископаемых, стандарты качества полезного ископаемого организации и иные документы налогоплательщика. 

Как разъяснено в пункте 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 №64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости" данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке. 

В статье 337 НК РФ термин "полезное ископаемое" используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. 

Из данного регулирования во взаимосвязи с положениями статьи 339 Налогового кодекса следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.02.2013 N 189-О и от 24.12.2013 N 2059-О, от 25.06.2019 N 1517-О). 

Соответственно в пункте 1 статьи 337 НК РФ конкретизируется понятие полезного ископаемого именно в целях использования в налоговых отношениях, и термин "полезное ископаемое" используется для целей налогообложения в специальном значении. 

Для целей налогообложения полезным ископаемым признается не минеральное сырье, фактически добытое из недр, а продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе), в отношении которой завершены все технологические операции по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта. 

Таким образом, исходя из буквального толкования пункта 1 статьи 337 НК РФ, полезным ископаемым для целей исчисления НДПИ признается не фактически добытое (извлеченное) из недр минеральное сырье (порода), а продукция горнодобывающей промышленности, извлекаемая (получаемая) из этого минерального сырья (породы), которая первая по своему качеству соответствует какому-либо указанному в данном пункте стандарту. 

При этом технологические операции по получению такой продукции должны быть также включены в комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого, а также относится к операциям горнодобычи, а не переработки. 

Согласно пункту 8.1 статьи 4 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 №2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах) согласование технических проектов разработки месторождений общераспространенных полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр местного значения, относится к полномочиям органов государственной власти субъектов Российской Федерации в сфере регулирования отношений-недропользования на своих территориях

Статьей 23.2 Закона о недрах предусмотрено, что разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным 10 фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти. 

В соответствии с Положением о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 03.03.2010 N 118, подготовка проектной документации заключается в разработке обоснованных технических и технологических решений, обеспечивающих выполнение условий пользования участком недр, рациональное комплексное использование и охрану недр, а также выполнение требований законодательства Российской Федерации о недрах. 

Технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, в связи с чем необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 339 НК РФ, устанавливающие определение в налоговом периоде количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения. Указанный комплекс технологических операций (процессов) может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых. 

Следовательно, если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение какой-либо продукции из минерального сырья и операции по первичной обработке извлеченного минерального сырья и получаемая продукция в соответствии с Классификатором продукции по видам экономической деятельности относятся к горнодобывающей промышленности, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться полученная из минерального сырья продукция, а не непосредственно извлекаемое минеральное сырье. 

Как указывалось ранее, разработка месторождения «Тапхар-2» ведется обществом на основании лицензии ИВЛ 00392 МЭ на право разведки и добычи магматических и метаморфических пород. 

В соответствии с Проектом на разработку общераспространенных полезных ископаемых- магматические породы, участка- месторождение «Тапхар-2», открытым способом в Иволгинском районе Республики Бурятия, раздел 2.5 «Характеристика полезного ископаемого» гранитоиды месторождения пригодны в качестве бутового камня, для дорожных покрытий и как крупный заполнитель в обычные бетоны марки «300» и ниже. Бутовый камень и щебень месторождения могут использоваться в строительстве без ограничения. В контуре подсчета запасов марка по дробимости пород варьируется от 600 до 1400, средняя плотность составляет 2.6 г/см?, водопоглощение щебня- 0,12, марка по истираемости ИII, морозостойкость F100, что соответствует ГОСТ 31436-2011 «Породы скальные для производства щебня для строительных работ».

Разделом 3.10.1 «Прием и обработка полезного ископаемого» Проекта установлено, что обработка полезного ископаемого будет проводиться дробильно-сортировочным комплексом, его размещение и строительство будет осуществляться по «проекту строительства ДСК», поэтому прием и обработка полезного ископаемого в данном проекте не рассматривается.

При этом разделом 15 «Экономическая оценка эффективности инвестиций» Проекта предусмотрено, что в результате разработки месторождения будет добыто 50000м?/год магматических пород. Себестоимость добычи 1 м? полезного ископаемого составит297 руб./м?. В сравнении с рыночной стоимостью готовой продукции, отпускаемой действующими предприятиями, стоимость щебня за 1м? составляет 500 руб./м?. Для определения уровня рентабельности сравним себестоимость готовой продукции с рыночной ценой, экономическая эффективность инвестиций составит 168%.

Таким образом, указанным Проектом предусмотрено, что гранитоиды месторождения «Тапхар-2» соответствуют ГОСТу 31436-2011 «Породы скальные для производства щебня для строительных работ», и в отношении них предусмотрена, в том числе обработка на дробильно-сортировочном комплексе в целях получения готовой продукции в виде щебня.

Об указанном свидетельствует и Технологический регламент на производство щебня из плотных горных пород для строительных работ, утвержденный генеральным директором общества на 2021 год, согласно разделу 5 «Требования к исходным материалам» которого, в качестве сырья для производства щебня используются только  магматические и метаморфические горные породы месторождения «Тапхар-2», которые по своим физико-механическим показателям соответствуют требованиям ГОСТа 8267-93 «Щебень и гравий плотных горных пород для строительных работ», СП 34.13330.2021 Свод правил. Автомобильные дороги. СНиП 2.05.02-85*.   

Таким образом, из анализа указанных Проекта разработки и Технологического регламента следует, что процесс добычи щебня является циклом добычных работ.

Доводы налогоплательщика о том, что переработка бутового камня (его дробление и сортировка) является самостоятельным видом деятельности, не входящим в экономический цикл добычи строительного камня и регламентируется отдельным проектом, судом проверен и не может быть принят во внимание, поскольку из указанных документов налогоплательщика следует, что буровзрывные работы, доставка разрушенного взрывом грунта к ДСК (площадка временного хранения) и непосредственно его дробление, являются частью единого технологического процесса по добыче полезного ископаемого.

Кроме того, как установлено налоговым органом и не оспаривается налогоплательщиком, оценка качества минерального сырья, после его извлечения из недр, налогоплательщиком не осуществляется, что также свидетельствует о необоснованности доводов налогоплательщика об окончании экономического цикла добычи строительного камня фактическим вывозом его на площадку временного складирования товарной продукции (магматических пород). 

Приходя к указанному выводу, суд принимает во внимание положения пункта 9 «Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами», утвержденных Постановлением Госгортехнадзора РФ от 10.12.1998 №76, №РД-07-261-98, согласно которому, для твердых полезных ископаемых под первичной обработкой полезных ископаемых понимаются технологические операции по доведению до требуемого стандартами и техническими условиями качества, предусмотренными проектом ведения работ по добыче полезных ископаемых и осуществляемыми, как правило, в границах горного отвода, включая селективную выемку, усреднение, породовыборку, дробление негабаритов, производство кондиционных блоков, сортировку и доставку до склада готовой продукции или на перерабатывающие производства (обогатительные или брикетные фабрики, дробильно - сортировочные комплексы, химические или металлургические заводы и др.). 

В силу пункта 10 Методических указаний к первичной переработке относятся операции по переработке получаемого из недр минерального сырья по технологическим схемам. Под технологической схемой понимаются проектные решения, предусмотренные технологической частью проекта предприятия по переработке минерального сырья, определяющие последовательность процессов и операций по обогащению и переделу добытых полезных ископаемых. Методические указания (исходя из положений пунктов 2, 3) устанавливают требования к порядку определения геолого-маркшейдерских и горнотехнических исходных данных для расчетов платежей при пользовании недрами, а также к осуществлению контроля за достоверностью этих данных применительно к добыче различных видов минерального сырья. При этом, Методические указания предназначены для органов государственного горного надзора, государственных налоговых инспекций. 

В данном случае проектной документацией, технологическим регламентом предусмотрено, что разработка магматических и метаморфических горных пород месторождения производится, в том числе с вывозкой камня на дробильно-сортировочную установку. То есть, предусмотрено получение щебня как продукции разработки месторождения в результате первичной обработки добытого минерального сырья (строительного камня).

Соответственно, учитывая положения Методических рекомендаций, данные лицензии на право пользования недрами и операции по переработке, предусмотренные Проектом разработки и Технологическим регламентом, с выходом продукции, соответствующей ГОСТу 8267-93 "Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ", работы по переработке сырья, соответствующего ГОСТу 31436-2011 «Породы скальные для производства щебня для строительных работ» являются первичной переработкой полезных ископаемых, входящих в общий цикл добычных работ.

 Кроме того, технологические операции по дроблению на дробильно-сортировочной установке строительного камня не изменяют его химического состава, физических и механических свойств, его основного характера (кристаллический состав, химический состав, плотность, морозостойкость, истираемость и т.п.). Изменяется лишь размер кусков камня: от начальной крупности продукта дробления на дробильно-сортировочной установке до более мелких фракций. 

Исходя из буквального толкования ОК 029-2014, дробление строительного камня относится к обрабытывающему производству в том случае, когда оно не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией. В случае же, когда организация осуществляет дробление строительного камня в связи с операциями по его добыче (единый технологический процесс), процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены нормативно-правовыми актами к видам добычных работ. Следовательно, щебень, полученный в результате дробления и сортировки, не является продукцией обрабатывающей промышленности, а признается добытым полезным ископаемым и объектом обложения НДПИ. 

Также суд отмечает, что анализ данных бухгалтерского и налогового учета налогоплательщика позволяет прийти к выводу о том, что отдельное формирование затрат на карьере и на ДСК не предусмотрено, отражение объемов строительного камня на счете 43 «готовая продукция» отсутствует, фактически строительный камень учитывался на счете 21 «полуфабрикаты собственного производства» в корреспонденции с счетом 20 «затраты на основное производство». 

При таких обстоятельствах суд признает, что налоговый орган правомерно рассчитал размер НДПИ исходя из стоимости готовой продукции, соответствующей ГОСТу 8267-93 "Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ".

Доводы налогоплательщика о неверном определении налоговым органом налоговых обязательств, ввиду не принятия фактических потерь полезного ископаемого, образующихся при переработке в виде  отсева- 28.5%, щебеночно-песчаная смеси- 20%,  а также о необходимости определения стоимости единицы добытого полезного ископаемого исходя из выручки от реализации готовой продукции не только в виде щебеня, но и отсева дробления и ЩПС, объемов их реализации, судом не принимаются,  поскольку указанные потери, равно как и готовая продукция в виде отсева дробления, ЩПС, техническим проектом разработки месторождения не предусмотрены.  Кроме того, образование, по утверждению налогоплательщика, при переработке скальных пород в щебень более мелких фракций, имеющих самостоятельную товарную ценность, как результата реализации технологии добычи полезного ископаемого, само по себе не свидетельствует об отсутствии в соответствующей части объекта налогообложения НДПИ с определением его стоимости в порядке, установленном статьей 340 Кодекса.  

Следовательно, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.11.2022 №13397, является законным и обоснованным.

Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявленного требования отказать.

Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в Четвёртый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения (изготовления его в полном объёме) через арбитражный суд, принявший решение.

Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции. 

Судья                                                                                                Н.А. Логинова