РЕШЕНИЕ

Именем Российской Федерации

Дело № А40-20045/22-183-387

г. Москва

26 сентября 2022 г.

Резолютивная часть решения объявлена 14.09.2022 г.

Полный текст решения изготовлен 26.09.2022 г.

Арбитражный суд города Москвы в составе судьи Смирновой Г.Э.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Гулевской Я.А.,

рассмотрев в судебном заседании дело по исковому заявлению (заявлению) ПАО «Казаньоргсинтез» (ИНН 1658008723, ОГРН 1021603267674) к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 5 (ИНН 7723336742) о признании незаконным (частично) решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 5 от 12.02.2021 № 56-14-10/3,

при участии: от заявителя - Фатхутдинов Р.С. доверенность от 24.02.2022,

от должника - Титова А.Д., доверенность от 18.03.2022, Шемякин А.А., доверенность от 24.11.2021, 

УСТАНОВИЛ:

Казанское публичное акционерное общество «Органический синтез» (далее - ПАО «Казаньоргсинтез», заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 5 (далее - ответчик, инспекция, налоговый орган) о признании незаконным (частично) решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 5 от 12.02.2021 № 56-14-10/3.

В настоящем судебном заседании рассматривается дело по существу.

Представитель заявителя поддержал заявление.

Представитель ответчика возражал против удовлетворения заявленных требований, представил отзыв и письменные пояснения.   

Оценив представленные по делу доказательства, заслушав мнение представителей заявителя и заинтересованного лица, суд считает заявленные требования по учету убытка по деятельности обслуживающих хозяйств в размере, требования по льготе по налогу на имущество в отношении открытого распределительного устройства подлежащими удовлетворению, а требования по доначислению пени за несвоевременное восстановление НДС – не подлежащими удовлетворению в силу следующих обстоятельств.

В соответствии с п. 1 ст. 198 АПК РФ организация вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения государственных органов, если полагает, что оспариваемое решение не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно п. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативно-правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа, принявшего оспариваемый акт, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как установлено судом и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ПАО «Казаньоргсинтез» за налоговые периоды 2015-2017 годы по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации, а также дополнительные мероприятия налогового контроля, по итогам которых вынесено решение.

В соответствии с решением инспекции общество привлечено к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в общей сумме 7 265 803 руб.; кроме того, налогоплательщику доначислены налоги на общую сумму 110 913 886 руб., а также пени в общей сумме 43 202 481,16 руб. 

Не согласившись с вынесенным решением, ПАО «Казаньоргсинтез» обратилось в ФНС России с апелляционной жалобой от 11.08.2021 № 09оун/15854, в которой обжаловало решение в части эпизодов по налогу на прибыль организаций (обслуживающие производства и хозяйства (далее - ОПХ), налога на имущество организаций и налога на добавленную стоимость (далее - НДС).

Решением ФНС России от 29.10.2021 № КЧ-4-9/15287@ требования налогоплательщика удовлетворены в части доначисления налога на имущество организаций за налоговый период 2015 года в сумме 1 399 167 руб., а также соответствующих сумм пеней, в связи с неверным определением среднегодовой стоимости имущества. В остальной части решение оставлено без изменения.

Общая сумма заявленных требований составила 135 742 341 руб., в том числе недоимка в размере 100 852 440 руб., штраф в размере 6 624 788 руб., пени в размере 28 265 113 руб.

Заявитель не согласен с решением инспекции в части доначисления налогов, пени, штрафов по пунктам 1.1, 3.1, 5.1 решения (пени на авансовый НДС, льгота по налогу на имущество в отношении сооружений ЛЭП, убыток по налогу на прибыль в отношении объектов обслуживающего хозяйства, ОПХ).

Как следует из заявления, ПАО «Казаньоргсинтез» является крупнейшим нефтехимическим предприятием в Республике Татарстан. Наряду с производством химической продукции, подразделения общества в проверяемом периоде осуществляли деятельность, соответствующую признакам обслуживающих производств и хозяйств (ОПХ) согласно статье 275.1 НК РФ.

В 2015-2017 годах следующие объекты обслуживающих хозяйств общества осуществляли свою деятельность: 

•поликлиника медико-санитарной части (г. Казань);

•санаторий-профилакторий (г. Казань);

•плавательный бассейн (г. Казань);

•базы отдыха «Шеланга», «Обсерватория» (г. Казань);

•детская база отдыха «Солнечный» (г. Казань);

•общежитие (мужское, женское) (г. Казань);

Несмотря на получение обслуживающими хозяйствами доходов, в проверяемом периоде их деятельность являлась убыточной. За 2015-2017 годы сумма убытка по всем объектам составила 506 680 169 руб.

Руководствуясь статьей 275.1 НК РФ, общество учло данный убыток в общей налоговой базе по налогу на прибыль, поскольку условия и показатели деятельности обслуживающих хозяйств общества соответствовали показателям деятельности аналогичных специализированных организаций.

Однако инспекция пришла к выводу о несоблюдении условий, предусмотренных статьей 275.1 НК РФ для учета убытка в общей налоговой базе от деятельности объектов обслуживающих хозяйств. Свою позицию инспекция обосновала следующим:

•общество не представило документы и доказательства соблюдения условий, установленных статьей 275.1 НК РФ;

•на территории Республики Татарстан отсутствуют специализированные организации, условия деятельности которых сопоставимы с объектами обществ;.

•стоимость услуг и условия деятельности специализированных организаций, обнаруженных инспекцией на территории региона, существенно отличаются от стоимости услуг и условий деятельности объектов общества;

•специализированные организации, отобранные обществом, осуществляют деятельность на территории других регионов России. По мнению инспекции, объекты общества могут быть сравнимы исключительно с организациями, расположенными на территории Республики Татарстан, поскольку специализированные организации, расположенные в других регионах России, осуществляют деятельность в других социально-экономических условиях.

На этом основании инспекция отказала ПАО «Казаньоргсинтез» в учете убытка в сумме 506 680 169 руб., в результате чего обществу доначислен налог на прибыль в размере 101 336 034 руб., пени в размере 38 464 933 руб., общество привлечено к ответственности по статье 122 НК РФ в сумме 6 892 115 руб.

Общество считает позицию инспекции необоснованной, не соответствующей законодательству, поскольку инспекция сделала выводы вопреки доказательствам, представленным обществом в ходе проверки и досудебного обжалования результатов проверки, а также основанной на сравнении очевидно несопоставимых между собой объектов налогообложения. 

По мнению заявителя, по вопросу учету убытка по деятельности обслуживающих хозяйств, статья 275.1 НК РФ предусматривает, что стоимость услуг и деятельность обслуживающих хозяйств налогоплательщика подлежит сравнению с аналогичными услугами, аналогичной деятельностью специализированных организаций. В этой связи для целей статьи 275.1 НК РФ общество осуществляло поиск и анализ специализированных организаций, которые оказывали услуги, соответствующие по своим качественным, потребительским и техническим характеристикам услугам общества.

Для отбора организаций общество использовало информацию о кодах деятельности специализированных организаций (ОКВЭД): для баз отдыха – это ОКВЭД 55.20 «Деятельность по предоставлению мест для краткосрочного проживания», 55.9, 55.90 «Деятельность по предоставлению прочих мест для временного проживания», 93.2 «Деятельность в области отдыха и развлечений», 55.10 «Деятельность гостиниц и прочих мест для временного проживания», для санаториев-профилакториев - 86.90.4 «Деятельность санаторно-курортных организаций», для плавательного бассейна - 93.11 «Деятельность спортивных объектов», для общежития - 55.90 «Деятельность по предоставлению прочих мест для временного проживания», 55.10 «Деятельность гостиниц и прочих мест для временного проживания», для поликлиники - 86.10 «Деятельность больничных организаций».

Кроме того, обществом использовались такие характеристики услуг, как категория объекта размещения, используемый инвентарь, площадь территории, износ фондов, состояние ремонт (справка от 20.01.2020 № 10/1осо/4859 начальника общества по социальной сфере).

Также статья 275.1 НК РФ допускает учет убытка при сопоставимости показателей налогоплательщика хотя бы с одной специализированной организацией, однако общество подбирало несколько аналогов для каждого обслуживающего хозяйства.

При  сборе сведений обществом использованы общедоступные источники информации:сведения, полученные из бухгалтерской (финансовой) и статистической отчетности организаций, в том числе указанные сведения, опубликованные в общедоступных российскихилииностранныхизданиях, содержащиеся в общедоступных информационных системах, в т. ч. системы СПАРК; сведения с сайтов специализированных организаций, прайс-листы и информация, размещенная в сети Интернет; иная общедоступная информация, используемая в соответствии с гл. 14.3 НК РФ. Данный подход к использованию источников соответствует статье 275.1 НК РФ, а также обусловлен запретом использования информации, составляющей коммерческую и налоговую тайну (статья 102 НК РФ). Это также соответствует пункту 4 статьи 105.6 НК РФ о запрете использования для сопоставления стоимости сделок информации, составляющей коммерческую и налоговую тайну. С учетом разъяснений Верховного Суда РФ (Обзор судебной практики ВС РФ, 16.02.2017), данный запрет применяется к источникам информации и в целях статьи 275.1 НК РФ.

На основе информации, собранной из общедоступных источников, обществом проведен сравнительный анализ специализированных организаций, который подтвердил соблюдение условий, предусмотренных статьей 275.1 НК РФ для учета убытка в целях налога на прибыль.

Первое условие – стоимость услуг, второе условие - расходы на содержание объектов ОПХ, третье условие - условия оказания услуг

По всем объектам ОПХ обществом осуществлен отбор специализированных организаций (всего отобрано 40 организаций-аналогов), для каждого обслуживающего хозяйства по несколько аналогов. Сравнительный анализ показал, что стоимость услуг объектов общества соответствует стоимости аналогичных услуг специализированных организаций. Более того, по некоторым объектам общества (плавательный бассейн, санаторий-профилакторий, поликлиника МСЧ) стоимость услуг общества превышала стоимость услуг специализированных организаций, что уменьшало (а не увеличивало) убыток, учитываемый в порядке статьи 275.1 НК РФ.

Применительно к обслуживающим хозяйствам общества - базам отдыха и санаторию, рыночный характер стоимости услуг общества подтверждается также информацией Росстата по РТ о стоимости проживания в средствах коллективного размещения, согласно отчетам формы 1-КСР (письмо Росстата от 16.12.2020 № 03-01-11/226).

Сравнительный анализ специализированных организаций показал, что расходы на содержание объектов обслуживающих хозяйств общества не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, а условия оказания услуг данными организациями существенно не отличаются от условий оказания услуг объектами общества.

Судом изучены доводы обеих сторон относительно спорных объектов на предмет соблюдения условий, предусмотренных статье 275.1 НК РФ для учета убытка в целях налога на прибыль.

Относительно объектов ОПХ Базы отдыха «Шеланга», «Обсерватория» судом установлено следующее.

База отдыха «Шеланга» расположена в Верхнеуслонском районе Татарстана, в поселке Шеланга, введена в эксплуатацию в 1994-2000 годы.

В проверяемый период в аренду отдыхающим сдавались 27 летних щитовых домов, из которых 17 десятиместных домов, 10 четырехместных домов (летние домики находились в удовлетворительном состоянии, требовался ремонт). Летние домики не отапливаются, отсутствует водоснабжение. Внутри каждого домика есть комната приема пищи. Туалеты и душевые кабины расположены отдельно на территории базы отдыха. Также на территории базы располагаются 8 общих блоков с летней газифицированной кухней, предназначенные для самостоятельного приготовления отдыхающими еды. Столовая, ресторан, кафе на территории базы отдыха «Шеланга» не предусмотрены.

База отдыха «Обсерватория» расположена в Кировском районе г. Казани пос. Займище, на берегу залива реки Волга, введена в эксплуатацию в 1967 году. В проверяемый период на базе отдыха «Обсерватория» расположены 12 летних домиков и 1 круглогодичный гостевой дом. Летние дома сделаны из досок и фанеры (щитовые), неотапливаемые, а 1 круглогодичный гостевой дом представляет собой сруб, отапливается. Туалеты и душевые кабины в домиках отсутствуют, расположены отдельно на территории базы отдыха. В щитовых домах водоснабжение отсутствует, в круглогодичном доме есть два умывальника. На территории базы располагается блок с летней газифицированной кухней, предназначенный для самостоятельного приготовления отдыхающими еды, небольшая кухонная зона имеется в 1 круглогодичном доме. Столовая, ресторан, кафе на территории базы отдыха «Обсерватория» не предусмотрены.

Налогоплательщиком перечислены определённые им специализированные организации, осуществляющие в сопоставимых условиях деятельность баз отдыха, а именно базы отдыха «Первая экспедиция», «Теремок», «Радужный берег», «Родничок», «Огни Урала», «Алоль», «Русь». 

В свою очередь, налоговым органом на территории республики Татарстан определены следующие специализированные организации, являющиеся базами отдыха, а именно: база отдыха «Свияга», база отдыха «Глубокое озеро», база отдыха «Лебяжье», база отдыха «Домик в лесу».

Сравнительный анализ стоимости услуг показал, что стоимость услуг баз отдыха «Шеланга» и «Обсерватория» соответствует стоимости аналогичных услуг специализированных баз. В частности, стоимость проживания в сутки (койко-место) в летних домиках общества составляет 200 руб. с человека. В специализированных базах отдыха стоимость аналогичной услуги варьируется от 100 руб. (база отдыха «Родничок») до 600 руб. (база отдыха «Первая экспедиция»).

Расходы на содержание баз отдыха «Шеланга» и «Обсерватория» за проверяемый период 2015-2017 годы не превышали обычных расходов на обслуживание аналогичных специализированных баз отдыха. Так расходы базы отдыха «Шеланга» в 2015-2017 годы составили 20 921 482 руб., расходы базы отдыха  «Обсерватория» составили 8 326 600 руб., в то время как расходы базы отдыха «Первая экспедиция» составили 99 925 000 руб., расходы базы отдыха «Русь» составили 9 157 000 руб., расходы базы отдыха «Алаль» составили 115 138 000 руб.

Указанные обстоятельства послужили основанием для вывода налогового органа о допущенном заявителем занижении суммы понесенных расходов с последующим доначислением ему суммы указанных расходов в виде санкций за допущенное нарушение налогового законодательства Российской Федерации.

При этом, суд отмечает, что налоговым органом при сравнении не учитывалась вся специфика деятельности сравниваемых компаний.

Так, налоговая инспекция сделала ошибочный вывод о том, что вышеуказанное юридическое лицо не может являться специализированной организацией, основной вид деятельности которой связан с функционированием базы отдыха., поскольку основным видом деятельности ООО «Первая экспедиция» (База отдыха «Первая экспедиция») (ИНН 3810315396) с 2010 года является 71.12.3 «Работы геолого-разведочные, геофизические и геохимические в области изучения недр и воспроизводства минерально-сырьевой базы».

Кроме того, в отношении остальных организаций, выбранных заявителем, налоговая инспекция указала, что их местонахождение находится за пределами республики Татарстан. В то время, как наибольшая сопоставимость условий деятельности специализированных организаций достигается в случае их нахождения на территории одного субъекта Российской Федерации.

Так база отдыха «Теремок» расположена в городе Южно-Уральск, Челябинская область, база отдыха «Радужный берег» находится в городе Горно-Алтайск, республика Алтай, базы отдыха «Родничок» и «Огни Урала» расположены в селе Кузнецок, Аргаяшский район, Челябинская область, база отдыха «Алоль» находится в деревне Хомоны, Пустошкинский район, Псковская область, база отдыха «Русь» располагается в городе Чайковский, Пермский край. 

При этом налогоплательщиком в качестве объекта для сравнения не взята, например, находящаяся на территории республики Татарстан база отдыха «Бережок», оказывающая деятельность в сопоставимых с базами отдыха налогоплательщика условиях.

Однако объекты, определенные налоговой инспекцией на территории республики Татарстан, представляют собой элитные, фешенебельные базы отдыха коттеджного типа, в которых отдыхающим предлагается существенно иной уровень оснащения и комфорта. Данные базы отдыха бизнес-класса не являются коммерчески взаимозаменяемыми с базами отдыха эконом-класса общества.

Так, базы отдыха «Шеланга», «Обсерватория» - это неотапливаемые домики из щитов, досок и фанеры с набором мебели, включающим в себя стол, стул, тумбочку, шкаф, а также с расположенными на улице туалетами. Отдыхающие самостоятельно готовят себе пищу на общей кухне.

А базы отдыха «Свияга», «Глубокое озеро», «Лебяжье», «Домик в лесу» - это отапливаемые коттеджи из сруба, в номерах имеются элементы декора, кожаная мебель, кухонные гарнитуры, барные стойки, холодильники, сауны и бассейны, туалет, душевая кабина, джакузи расположены в коттедже. Отдельная кухня имеется в каждом коттедже, также есть ресторан.

Изучив в судебном заседании представленные налоговым органом фотоматериалы сравниваемых объектов, суд на основании ст. 71 АПК РФ приходит к выводу об их очевидной несопоставимости, что, в свою очередь, исключает возможность использования такого сравнения для вменения заявителю нарушения требований действующего налогового законодательства Российской Федерации.

Кроме того, в ходе мероприятий налогового контроля инспекцией установлено несоблюдение налогоплательщиком условия об отсутствии превышения расходов на содержание объектов ОПХ над расходами на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемых специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной. 

При этом позиция инспекции по спорным объектам построена на том, что даже при сопоставимости условий в части наличия той или иной инфраструктуры, но при имеющихся отличиях в части некоторых её качественных характеристик расходы на содержание базы отдыха «Шеланга» и «Обсерватория» существенно превышают расходы на содержание баз отдыха «Свияга», «Глубокое озеро», «Лебяжье», «Домик в лесу» в спорные периоды.

Так, расходы на содержание базы отдыха «Шеланга» ПАО «Казаньоргсинтез» превышают расходы на содержание:

-в налоговом периоде 2015 года:

•База отдыха «Глубокое озеро» - на 34 %;

•База отдыха «Домик в лесу» - на 680 %;

•База отдыха «Лебяжье» - на 17 %;

•База отдыха «Бережок» - 50 %;

-в налоговом периоде 2016 года:

•База отдыха «Глубокое озеро» - 45 %;

•База отдыха «Домик в лесу» - 1075 %;

•База отдыха «Бережок» - 50 %;

-в налоговом периоде 2017 года:

•База отдыха «Глубокое озеро» - 24 %;

•База отдыха «Домик в лесу» - 1000 %.

•База отдыха «Бережок» - 50 %.

Расходы на содержание базы отдыха «Обсерватория» ПАО «Казаньоргсинтез» превышают расходы на содержание:

-в налоговом периоде 2015 года:

•База отдыха «Домик в лесу» -150 %;

•База отдыха «Бережок» - 50 %;

-в налоговом периоде 2016 года:

•База отдыха «Домик в лесу» - 150 %

•База отдыха «Бережок» - 50 %;

-в налоговом периоде 2017 года:

•База отдыха «Домик в лесу» -150 %;

•База отдыха «Бережок» - 50 %.

Между тем, судом установлено, что сопоставление объектов общества базы отдыха «Шеланга» и базы отдыха «Обсерватория» с отобранными инспекцией базами отдыха «Свияга», «Глубокое озеро», «Лебяжье», «Домик в лесу» недопустимо, поскольку нарушает требование статьи 275.1 НК РФ о сравнении деятельности налогоплательщика с аналогичными услугами. 

Общество правомерно определило специализированные организации, сопоставимые по условиям оказания услуг с базами отдыха «Шеланга» и «Обсерватория» с идентичными (аналогичными) условиями размещения: базы отдыха «Первая экспедиция», «Теремок», «Радужный берег», «Родничок», «Огни Урала», «Алоль» и «Русь».

Относительно ДБО «Солнечный» судом установлено следующее. ДБО «Солнечный» осуществляет два вида деятельности - как детский лагерь и как база отдыха для всех желающих, сопоставление проведено по двум направлениям - специализированные базы отдыха и специализированные детские лагеря, имеющие соответствующие коды ОКВЭД (55.20, 55.9, 55.90, 93.2, 55.10).

Налогоплательщиком выбраны следующие объекты для сравнения: базы отдыха «Юность», «Связист», «Им. А.И. Покрышкина», «Радужный берег». 

Отобранные специализированные детские базы отдыха предлагают гостям размещение в условиях эконом-класс, номера не имеют внутри удобств, не предусмотрено размещение в изолированных домиках. Стоимость услуг также является сопоставимой. Так стоимость услуг детской базы отдыха общества «Солнечный» составляет 600 руб. в сутки с человека, стоимость аналогичных услуг на Базах отдыха «Радужный берег», «Связист», «Им. А.И. Покрышкина» составляет от 350 до 900 руб. в сутки с человека.

Для сравнения детского лагеря «Солнечный»  выбраны следующие детские лагеря: «Байтик», «Зеленые каникулы», «Связист».

Стоимость услуг летнего лагеря детской базы отдыха «Солнечный» составляет 1190 руб. в сутки с человека, стоимость аналогичных услуг детского лагеря отдыха «Байтик» составляет 1 222 руб. в сутки с человека, детского лагеря отдыха «Зеленые каникулы» составляет 511 руб. в сутки с человека, детского лагеря отдыха «Связист» - 1469 руб. в сутки с человека.

Налоговым органом на территории республики Татарстан определены следующие специализированные организации, являющиеся базами отдыха, а именно база отдыха «Свияга», база отдыха «Глубокое озеро», база отдыха «Лебяжье», база отдыха «Домик в лесу», детский оздоровительный лагерь «Берсут».

Однако при сопоставлении стоимости услуг ДБО «Солнечный» обществом производен расчет рыночного интервала цен не только в отношении стоимости проживания, но и в отношении стоимости питания в столовой, в то время как инспекцией в нарушение ст. 275.1 НК РФ стоимость питания в столовой ДБО «Солнечный» сравнена со стоимостью питания не столовых баз отдыха, а с отдельно стоящими столовыми и кафе, т.е. с услугами, не являющимися аналогичными (имеющими иные качественные, потребительские свойства).

Кроме того, налоговый орган ошибочно предполагает, что вышеуказанные юридические лица не могут являться специализированными организациями, основные виды деятельности которых связаны с функционированием детской базы отдыха, детского оздоровительного лагеря, поскольку основным видом деятельности базы отдыха «Юность» (УСК «Нефтехимик» ПАО «Нижнекамскнефтехим») (ИНН 1651020979) с 2004 года является 93.1 «Деятельность в области спорта»; основным видом деятельности детского оздоровительного лагеря «Зелёные каникулы» (ООО «Студия детских программ «Зелёные каникулы») (ИНН 1661039168) является 93.29 «Деятельность зрелищно-развлекательная прочая».

Расходы на содержание ДБО «Солнечный» по направлению деятельности организации детского отдыха за проверяемый период 2015-2017 также не превышают обычных расходов на обслуживание специализированных детских оздоровительных лагерей. Так расходы на содержание Детской базы отдыха общества «Солнечный» составили 204 746 792 руб., расходы на содержание Специализированного детского лагеря «Им. А.И. Покрышкина» составили  205 011 000 руб.

Помимо того, отобранные инспекцией специализированные организации на территории Республики Татарстан («Загородный клуб «Свияга», «Домик в лесу», «Глубокое озеро» и «Лебяжье») оказывают услуги, не являющиеся аналогичными услугам детской базы «Солнечный». Это следует из сравнения качественных и потребительских свойств услуг, предлагаемых данными организациями.

Так в Детском лагере «Солнечный» ПАО «Казаньоргсинтез» имеются корпуса «барачного типа» для одновременного проживания порядка 70 человек в 4-х местных комнатах (в основной массе), вплоть до размещения с посторонними лицами, общие туалеты и душевые, скромное убранство комнат - стол, стул, тумбочка, шкаф, питание в общей столовой на закрытой территории.

В загородных клубах и базах, выбранных инспекцией на территории республики Татарстан, коттеджи арендуются целиком на небольшую группу людей (семья, коллектив), туалет, душевая кабина, джакузи имеются в каждом коттедже, имеются элементы декора, кожаная мебель, кухонные гарнитуры, барные стойки, холодильники, сауны и бассейны в коттеджах, цены в кафе и столовых сопоставимы с ценами в столовых и кафе Казани.

Сопоставление их финансово-экономических показателей с деятельностью базы отдыха «Солнечный» является необоснованным.

Медико-санитарная часть общества - лечебно-профилактическое учреждение первичного звена, оказывающее медицинскую помощь работникам общества. Медсанчасть расположена на территории общества по адресу г. Казань, ул. Беломорская 101 к. 1005, включает в себя поликлинику на 250 посещений в смену с дневным стационаром на 12 коек и 2 круглосуточно работающих здравпункта на территории предприятия. В поликлинике 6 цеховых врачебных участков.

В услуги, оказываемые поликлиникой МСЧ, входят:

•медицинский осмотр поступающих в общество на работу,

•профилактический медицинский осмотр работников общества,

•медицинский осмотр водителей общества (предрейсовый, послерейсовый),

•забор и анализы крови и мочи, анализ функции внешнего дыхания, ЭКГ с расшифровкой, флюорография, ультразвуковая диагностика, прием врача-терапевта.

В проверяемый период поликлиника медсанчасти общества обеспечивала проведение предварительных и периодических осмотров, оказание экстренной медпомощи, что подтверждается доказательствами, представленными инспекции (лицензия на осуществление медицинской деятельности; перечень должностей, подлежащих периодическому медосмотру; заключительные акты периодических осмотров; приказы о создании медицинской комиссии; ведомость врачебных посещений).

Поскольку необходимость содержания поликлиники МСЧ на территории общества обусловлена требованиями законодательства в области охраны труда и промышленной безопасности, данные расходы соответствуют подпункту 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ. 

Следовательно, при отказе инспекции учесть убыток от деятельности данного подразделения в порядке статьи 275.1 НК РФ, данные затраты подлежали оценке и учету инспекцией в качестве прочих затрат, связанных с производством и реализацией на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Правомерность данной позиции подтверждается судебной практикой Верховного Суда РФ (Обзор судебной практики ВС РФ № 3 (2019), утв. Президиумом ВС РФ 27.11.2019 (Определение № 305-ЭС19-4394); Постановление ФАС Московского округа от 24.02.2009 № КА-А40/454-09).

При этом обществом соблюдены условия, предусмотренные статьей 275.1 НК РФ в отношении признания убытков от деятельности поликлиники МСЧ общества как объекта обслуживающего хозяйства.

Для подтверждения выполнения данных условий, общество отобрало среди организаций, осуществляющих деятельность поликлинических медицинских учреждений и имеющих соответствующие коды ОКВЭД (86.10), специализированные организации, сопоставимые по условиям оказания услуг с поликлиникой Общества: ЧУЗ «Поликлиника РЖД-Медицина» г. Бугульма, ЧУЗ «КБ «РЖД-Медицина» г. Казань, ЧУЗ «Больница «РЖД-Медицина» г. Ижевск, ЧУЗ «Поликлиника «РЖД - Медицина» г. Канаш.

Аналогичный характер услуг (качественные, потребительские характеристики услуг) подтверждается сведениями из общедоступных источников по специализированным поликлиникам. Обществом учитывалась направленность деятельности специализированных поликлиник, в частности, на проведение предварительных и периодических медицинских осмотров, обслуживание преимущественно работников РЖД, количество посещений в смену и количество коек в стационаре, состав специалистов в штате поликлиники.

Налоговым органом на территории республики Татарстан определены следующие специализированные медицинские организации - поликлиники, а именно Государственное автономное учреждение здравоохранения «Городская поликлиника № 21», Государственное автономное учреждение здравоохранения «Городская поликлиника № 18», а также ООО «Консультативно-Диагностический центр» Авиастроительного района города Казань, оказывающий ПАО «Казаньоргсинтез» на основании договора от 01.08.2016 № 164-16 ряд медицинских услуг.

Налоговым органом указано, что специализированная организация ЧУЗ «Больница «РЖД-Медицина» город Ижевск расположена на территории с другими экономическими условиями осуществления деятельности в области здравоохранения - Удмуртской республики, в то время как наибольшая сопоставимость условий деятельности специализированных организаций достигается в случае их нахождения на территории одного субъекта Российской Федерации.

Инспекция отмечает, что в отношении каждого из оцениваемых ПАО «Казаньоргсинтез» объектов ОПХ специализированных организаций налогоплательщиком учтён разный набор расходов, учитываемых для определения затрат на их содержание. Так, в отношении ЧУЗ «Поликлиника РЖД-Медицина» город Бугульма учтены расходы по строкам 2120, 2350, в то время как в отношении ЧУЗ «Поликлиника «РЖД-Медицина» город Канаш - по строкам 2120, 2210, 2350.

А содержание Поликлиники МСЧ ПАО «Казаньоргсинтез» с более низкой стоимостью оказываемых услуг, обходится дороже содержания ООО «Консультативно-Диагностический центр» Авиастроительного района города Казань с более высокой стоимостью оказываемых медицинских услуг.

Кроме того, как указывает налоговый  орган, деятельность поликлиники МСЧ ПАО «Казаньоргсинтез» связана не только с оказанием медицинской помощи работникам общества, осуществляющим деятельности во вредных и (или) опасных условиях труда, но и сторонним лицам, не осуществляющим трудовую деятельность в ПАО «Казаньоргсинтез».

В отношении санатория МСЧ ПАО «Казаньоргсинтез» установлено следующее. 

Санаторий-профилакторий размещается в пятиэтажном здании по адресу г. Казань, ул. Гагарина, д. 119. Санаторий-профилакторий возведен в 1969 году. Номерной фонд санатория-профилактория - 45 номеров разной степени комфортности, вместимостью 93 койко-мест.

Среди организаций, осуществляющих деятельность санаториев и имеющих соответствующий код ОКВЭД 86.90.4, обществом определены специализированные санатории, сопоставимые по условиям оказания услуг. Учитывалось наличие номеров с идентичными или аналогичными категориями размещения, объем номерного фонда не более 200 номеров: санатории «Нехама», «Санаторий-профилакторий КМПО», «Крутушка», «Колос», «Надежда», «Солотча», «Нижние Серги», «Южный», «Санта».

При сопоставлении стоимости услуг учитывалась стоимость 1 койко-дня путевки, включающей в себя 4-х разовое питание, проживание и лечебные процедуры. Стоимость номера стандарт в санатории общества составляет 1508 руб./сутки с человека. Стоимость проживания в  специализированном санатории «КМПО» составляет 1 600 руб./сутки, в санатории «Нехама» 2 200 руб./сутки, в санатории «Крутушка» 1 550 руб./сутки, в санатории «Санта» 1 500 руб. /сутки. Таким образом стоимость услуг является сопоставимой.

Соответствие стоимости услуг санатория общества и затрат на его содержание подтверждается также письмом Росстата по Республике Татарстан о среднем размере стоимости услуг и расходов на содержание коллективных средств размещения за 2015-2017 гг. (письмо Росстата от 16.12.2020 № 03-01-11/226).

Так, расходы на содержание санатория-профилактория МСЧ за проверяемый период 2015-2017 годы не превышают обычных расходов на обслуживание специализированных санаториев. Так расходы на содержание санатория общества в проверяемом периоде составили 109 009 015 руб. Расходы на содержание специализированного санатория «КМПО» составили 127 165 000 руб., санатория «Нехама» - 149 015 000 руб., санатория «Крутушка» - 308 594 000 руб., санатория «Санта» 230 994 000 руб.

При этом налоговым органом указано, что часть выбранных обществом для сравнения специализированных организаций осуществляет деятельность за пределами республики Татарстан: «Колос» (посёлок Колос, Оричевский район, Кировская область), «Надежда» (город Новочебоксарск, республика Чувашия), «Солотча» (улица Почтовая, город Рязань, Рязанская область), «Нижние Серги» (улица Большакова, город Екатеринбург, Свердловская область), «Южный» (посёлок Шап, Медведевский район, республика Мари-Эл); корректировки в связи с разными экономическими условиями осуществления деятельности не проводились.

Информация о понесённых расходах в отношении санатория «Санта», санатория «Крутушка», санатория-профилактория КМПО складывается из разного набора расходов, учитываемых для определения затрат на их содержание: в отношении санатория «Санта» учтены расходы по строкам 2120, 2350, в то время как в отношении санатория «Крутушка» - по строкам 2120, 2220, 2330, 2350, в отношении ООО «Санаторий-профилакторий КМПО» - 2120, 2350.

В отношении плавательного бассейна ПАО «Казаньоргсинтез» установлено следующее. Бассейн находится по адресу: г. Казань, пр.Ямашева, д.7. Бассейн включает в себя три ванны, одна из которых 50-ти метровая, имеющая 8 дорожек, и трибуны на 550 мест, два спортзала - тренажерный и игровой, душевые, вестибюль и раздевалки, медицинский кабинет, буфет.

Среди хозяйствующих субъектов, осуществляющих деятельность плавательных бассейнов и имеющих соответствующий код ОКВЭД 93.11, обществом отобраны специализированные бассейны, сопоставимые по условиям оказания услуг с плавательным бассейном общества: плавательные бассейны «Акчарлак» (улица Кул Гали, город Казань), «Буревестник» (проспект Победы, город Казань) и «Олимп» ( город Тольятти, Самарская область).

В свою очередь, налоговым органом на территории республики Татарстан определены следующие специализированные организации - бассейны, а именно СОК «Триумф», МАУ «СК «Ак Бурэ», ООО «Волна», ООО «Акварена».

Сравнительный анализ цен специализированных бассейнов подтверждает, что стоимость услуг бассейна общества соответствует стоимости услуг специализированных бассейнов. Так стоимость посещения бассейна общества составляет 350 руб., стоимость посещения выбранных для сопоставления бассейнов колеблется от 200 руб. (бассейн «Олимп») до 350 руб. (бассейн «Буревестник»).

Расходы на содержание плавательного бассейна общества не превышали обычных расходов на обслуживание специализированного бассейна «Акварена». При этом незначительное превышение над расходами бассейна «Акварена» обусловлено рядом объективных факторов, подтвержденных справкой от 19.11.2020 № 11 директора бассейна общества: больший объем чаши бассейна общества и соответственно, большее водоизмещение бассейна, затраты на электроснабжение, отопление, больший износ бассейна общества и соответственно, затраты на ремонт, пр. Обоснованность влияния данных факторов на увеличение затрат на содержание бассейна общества инспекцией не опровергнута.

Относительно общежития общества судом установлено следующее. Общежития общества представляют собой два 5-ти этажных здания, построенных в период 1976-1977. Общежития располагаются по адресам: г. Казань, ул. Блюхера, д.84 - мужское общежитие и ул. Ш. Усманова, д. 25а - женское общежитие. В двух общежитиях насчитывается по 4 этажа, на каждом этаже по 16 жилых комнат. На каждом жилом этаже общежитий есть 4 холла, один санузел (душевые) с двумя раковинами и двумя туалетами приходится на 2 холла на этаже. Общее количество койко-мест в двух общежитиях составляет 396. Холодильник размещается в количестве 1 штуки на 2 холла, т.е. на 4 комнаты. В жилые комнаты телевизоры размещаются самими жильцами. Также имеются общие зоны - кухни, тренажерные залы. Общежития укомплектованы мебелью, бытовой техникой и необходимыми постельными принадлежностями.

Общежития общества предоставляются нуждающимся несемейным и молодым сотрудникам общества для длительного проживания.

Среди специализированных общежитий обществом отобраны организации, предоставляющие аналогичные услуги (соответствующие или близкие по своим характеристикам услугам общества): кооперативное общежитие техникума (город Тверь, Тверская область), ООО «Алком» (город Подольск, Московская область), Хостел «ГородОтель на Киевском» (переулок Переведеновский, город Москва), общежитие КГМУ (город Казань, республика Татарстан), общежитие КГЭУ (город Казань, республика Татарстан), общежитие Ак. Павлова (город Казань, республика Татарстан), хостел Зебра (город Казань, республика Татарстан).

В свою очередь налоговым органом на территории республики Татарстан определены следующие специализированные организации, оказывающие услуги по временному размещению, а именно ООО «Хостел Кукуруза» (переулок Односторонки Гривки, город Казань), ООО «Хостел Кремлин» (улица Большая Красная, город Казань), ООО «Мини-отель на набережной» (улица Тази Гиззата, город Казань), ООО «Хостел Вайт» (улица Клары Цеткин, город Казань), ООО «Хостел в Казани» (улица Сибгата Хакима, город Казань).

Сравнительный анализ подтверждает, что стоимость услуг общежитий общества соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями. Так стоимость проживания в общежитии общества в 2017 году составляла 2880 руб./мес. Стоимость проживания в выбранных для сопоставления общежитий колеблется от 450 руб./мес. в общежитии КГЭУ до 3550 руб./мес. в общежитии «КАПО».

Расходы на содержание общежитий общества за проверяемый период не превышают обычных расходов на обслуживание специализированных общежитий. Так расходы на содержание общежитий общества в проверяемом периоде составили 49 695 816 руб., расходы на содержание сопоставляемых общежитий находятся в интервале от 29 240 000 руб. (общежитие Техникума, г. Тверь) до 64 356 000 руб. (общежитие «Алком»).

Отобранные инспекцией для сравнения хостелы («Хостел Кукуруза», «Хостел Кремлин», «Мини-отель на набережной», «Хостел Вайт» и «Хостел в Казани») оказывают услуги, не являющиеся по своим характеристикам аналогичными услугам общества.

Хостелы предназначены для размещения туристов на непродолжительный период времени, номера обычно сдаются и стоимость услуг определяется посуточно. Также в хостелах проживающим туристам предоставляется большое количество дополнительных бесплатных услуг в целях обеспечения коммерческой привлекательности таких средств размещения. Общежития, напротив, предназначены для долговременного проживания и предлагают своим постояльцам условия эконом-класса. Стоимость услуг общежитий определяется помесячно. В этой связи сравнение стоимости услуг проживания, предоставляемого на месячный срок и на суточный срок, недопустимо, данные услуги не являются аналогичными.

Соглашаясь с доводами налогоплательщика по учету в составе налога на прибыль организаций убытков от деятельности баз отдыха «Шеланга», «Обсерватория», ДОЛ «Солнечный», Поликлиники и Санатория-профилактория МСЧ ПАО «Казаньоргсинтез», Плавательного бассейна ПАО «Казаньоргсинтез», Общежитий ПАО «Казаньоргсинтез» и принимая решение, суд руководствовался следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

В соответствии с пунктом 3 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам. Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено настоящей главой (пункт 4 статьи 89 НК РФ).

В соответствии со статьей 275.1 НК РФ налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

В случае если подразделением налогоплательщика получен убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием указанных в настоящей статье объектов, такой убыток признается для целей налогообложения при соблюдении следующих условий: если стоимость товаров, работ, услуг, реализуемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием указанных в настоящей статье объектов, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов; если расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной; если условия оказания услуг, выполнения работ налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг, выполнения работ специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.

Инспекция отмечает, что для целей анализа правомерности заявленного налогоплательщиком в налоговой базе по налогу на прибыль организаций убытка от использования объектов ОПХ следует выбирать специализированные организации, осуществляемые деятельность на территории муниципального образования, в котором определено место нахождения налогоплательщика, в сопоставимых условиях.

В случае   отсутствия   на   территории   субъекта   Российской   Федерации   объекта обслуживающих производств и хозяйств, с деятельностью которого можно произвести сравнение для сравнения можно использовать показатели специализированной организации, расположенной на территории ближайшего субъекта Российской Федерации, с учетом необходимых корректировок, учитывающих сопоставимость условий деятельности. Данная позиция нашла отражение в Письмах Минфина России от 04.04.2013 № 03-03-06/1/10939, от 26.01.2015 № 03-03-06/1/2161.

В то же время, судом установлено, что при наличии специализированных организаций, оказывающих аналогичные услуги по месту нахождения общества (Республика Татарстан, г. Казань), обществом использовалась информация преимущественно о таких организациях. Если предложение аналогичных услуг в г. Казани отсутствовало, подбор аналогов осуществлялся среди специализированных организаций из других регионов России.

В частности, по плавательному бассейну на территории Казани найдены специализированные бассейны, услуги которых по своим характеристикам аналогичны услугам общества (по таким свойствам, как длина чаши бассейна, спектр услуг, пр.). По поликлинике и санаторию обществом также найдены специализированные организации, оказывающие аналогичные услуги на территории Татарстана, в  то время как использованные налоговым органом  сравнительные аналоги заняты в оказании более широкого спектра медицинских услуг и несопоставимы с объектами заявителя в части объема таких услуг.

В отношении баз отдыха общества («Шеланга», «Обсерватория») на территории региона отсутствовало предложение аналогичных услуг (с соответствующей категорией объекта размещения, благоустроенностью территории, износом фонда, наличием дополнительных услуг, удобств на территории, прочие). В этой связи подбор аналогов осуществлялся среди специализированных баз отдыха на территории других регионов России.

По общему правилу сравнение должно производиться со специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность на территории того субъекта Российской Федерации, в котором располагается налогоплательщик, поскольку условия осуществления хозяйственной деятельности на территории одного региона наиболее сопоставимы и не требуют корректировок.   

Однако подход налоговой инспекции суд считает формальным, поскольку основными критериями для выбора специализированных организаций являлось лишь нахождение организации в Республике Татарстан и наличие соответствующего ОКВЭД. 

Для целей рассматриваемой спорной ситуации условия оказания услуг должны быть максимально схожи. Выбранные налоговым органом организации, расположенные на одной территории с обществом, тем не менее, не являются сопоставимыми по прочим показателям, а потому выявленные налоговым органом расхождения в стоимости услуг и деятельности обслуживающих хозяйств налогоплательщика по сравнению с сопоставимыми организациями не могут служить основанием для вывода о допущенном обществом нарушении требований действующего налогового законодательства Российской Федерации.

Кроме того, формулируя в настоящем случае вывод о незаконности оспоренного по делу решения инспекции в рассматриваемой части суд также принимает во внимание и социально значимый характер деятельности объектов заявителя (поликлиники, детского лагеря, общежитий, бассейна, санатория-профилактория и т.д.) направленный на создание и поддержание благоприятных условий для эффективной трудовой деятельности работников, оказание социальной поддержки в отношении персонала за счет предоставления возможности бюджетного отдыха как своему персоналу и членам их семей, так и сторонним лицам.

В этой связи, безосновательное доначисление заявителю суммы налогов на прибыль в размере 101 336 034 руб., пени в размере 38 464 933 руб. по п. 1 спорного решения не только приводит к нарушению прав и законных интересов общества в  контексте ст. 65 АПК РФ, но и может послужить основанием к прекращению заявителем своей социально значимой деятельности и ущемлению, тем самым, прав и законных интересов  неограниченного круга лиц – потребителей оказываемых им услуг. 

При указанных обстоятельствах, учитывая, что Инспекцией не осуществлена проверка соблюдения налогоплательщиком всей совокупности условий, предусмотренных положениями статьи 275.1 НК РФ, суд приходит к выводу о том, что ПАО «Казаньоргсинтез» обоснованно учтён убыток от деятельности ОПХ, а именно баз отдыха «Шеланга», «Обсерватория», ДОЛ «Солнечный», поликлиники и санатория-профилактория МСЧ ПАО «Казаньоргсинтез», плавательного бассейна ПАО «Казаньоргсинтез», общежитий ПАО «Казаньоргсинтез» для целей налога на прибыль организаций за налоговые периоды 2015-2017 годов.

По второму пункту заявления относительно налоговой льготы по налогу на имущество организаций в отношении объекта основных средств ОРУ-110 КБ судом установлено следующее.

Обществом по договору от 23.04.2015 приобретен объект - открытое распределительное устройство ОРУ-110 кВ. Данный объект располагается на территории другой организации – ОАО «ТГК-16».

Объект ОРУ-110 кВ участвует в передаче электроэнергии на энергоприёмники как общества, так и третьих лиц (абонентов).

Общество присвоило объекту код ОКОФ 14 3120160. Корректность присвоения кода инспекцией не оспаривается.

Поскольку объект ОРУ-110 кВ по своим характеристикам, наименованию и коду ОКОФ соответствует оборудованию, указанному в Постановлении Правительства от 30.09.2004 № 504, а также участвует в передаче электроэнергии третьим лицам (абонентам), обществом применена в отношении данного имущества пониженная ставка по налогу на имущество, предусмотренная пунктом 3 статьи 380 НК РФ: в 2015 году ставка 1 %, в 2016 - 1,3 %, в 2017- 1,6%.

Инспекция отказала обществу в применении пониженной ставки налога на имущество, предусмотренной пунктом 3 статьи 380 НК РФ, в 2015-2017 г. в отношении данного объекта. По мнению инспекции, объект не участвует в передаче электроэнергии потребителям, поэтому не отвечает по своему функциональному назначению имуществу, перечисленному в пункте 3 статьи 380 НК РФ и Постановлении Правительства РФ № 504.

Выводы инспекции повлекли доначисление налога на имущество в сумме 9 501 008 руб., пени в сумме 3 882 949 руб., наложении штрафа по статье 122 НК РФ в сумме 368 813 руб. 

Вследствие неверного расчета среднегодовой стоимости имущества за 2015 год вышестоящий налоговый орган признал незаконным доначисление налога в сумме        1 399 167 руб., сумма доначисленного налоговым органом налога составила 8 101 841 руб.

В ходе анализа первичных документов, представленных ПАО «Казаньоргсинтез» в ответ на требование о представлении документов (информации) от 05.06.2019 № 1922 инспекцией установлено, что с 03.12.2013 по 23.04.2015 налогоплательщик арендовал спорный объект у ОАО «ТГК-16», находившийся на территории филиала ОАО «ТГК-16» Казанская ТЭЦ-3.

Общество приобрело ОРУ-110 кВ у ОАО «ТГК-16» 23.04.2015 на основании договора купли-продажи № 73-6341/15; передача устройства состоялась на территории филиала ОАО «ТГК-16» Казанская ТЭЦ-З.

Также 16.08.2010 между АО «Татэнергосбыт» и ПАО «Казаньоргсинтез» заключено соглашение об информационном обмене, которое документально подтверждает, что потребители электроэнергии получают ее через общество посредством объекта ОРУ-110 кВ.  

По данному соглашению общество фиксирует данные «о сальдо перетоках электроэнергии», которая поставляется потребителям посредством сетей и оборудования общества. Данные о полученной потребителями электроэнергии фиксируются приборами учета общества, регулярно передаются в АО «Татэнергосбыт» и подтверждаются ежемесячно составляемыми актами, в которых ведется учет перетоков и содержатся суммовые величины полученной (поставленной) электроэнергии.

Согласно пункту 1.1 соглашения данный документ заключён в целях обеспечения функционирования системы коммерческого учёта переданной (полученной) электроэнергии, а также с целью обеспечения исполнения договоров, регулирующих поставку и передачу электрической энергии с оптового рынка электрической энергии, и регулирует процедуру учёта, порядок расчёта и согласования количества переданной (полученной) электроэнергии. Таким образом, вышеуказанным документом определён порядок измерения переданной (полученной) электроэнергии с оптового рынка электроэнергии.

Инспекция отмечает, что вышеуказанный документ датирован 2010-м годом, в то время как спорный объект ОРУ-110 кВ приобретён в собственность налогоплательщика лишь в 2015 году.

Соглашение носит рамочный характер и не является первичным документом, подтверждающим факт передачи ПАО «Казаньоргсинтез» электроэнергии третьим лицам, а лишь возлагает на налогоплательщика обязанность по фиксации полученной (переданной) электроэнергии (пункт 5.1 Соглашения).

Однако, как верно указывает заявитель, объект «ОРУ-ПОкВ» принимает непосредственное технологическое участие в процессе передачи электрической энергии, и потому имеет прямое отношение к функционированию линий энергопередач (является сооружением - неотъемлемой технологической частью указанных объектов). 

Кроме того, открытому распределительному устройству ОРУ-110 кВ присвоен код ОКОФ 14 3120160 «Устройства распределительные комплектные высокого напряжения, что не оспаривается налоговой инспекцией.

Как следует из Определений Верховного Суда Российской Федерации от 12.02.2019 № 308-КГ18-24958 по делу № А53-33173/2017, от 24.05.2018 № 305-КГ18-5737 по делу № А40-9669/2017, для целей применения пониженной налоговой ставки, установленной пунктом 3 статьи 380 НК РФ в отношении спорного объекта основных средств, налогоплательщик должен отвечать следующей совокупности условий, а именно:

-спорный объект учтён на балансе налогоплательщика;

-спорный объект отнесён к перечню объектов, поименованных в Постановлении Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 № 504 «О перечне имущества, относящегося к федеральным автомобильным дорогам общего пользования, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов»;

-назначение и функциональная принадлежность спорного объекта связана с возможностью передачи электроэнергии для третьих лиц;

-наличие у налогоплательщика - собственника спорного объекта - статуса субъекта электроэнергетики.

Таким образом, указанные условия необходимо рассматривать во взаимосвязи друг с другом, поскольку несоответствие хотя бы одному из условий лишает налогоплательщика права на применение пониженной налоговой ставки по налогу на имущество организаций.

Представленные обществом в качестве приложений к возражениям на акт выездной налоговой проверки от 07.08.2020 № 09оун/16409 акты за май, август, октябрь 2015 года, май, август, октябрь 2016 года, август 2017 года подтверждают факты фиксации полученной (переданной) электроэнергии АО «Татхимфармпрепараты», ООО «Камский завод полимерных материалов», АО «Казанское межотраслевое предприятие промышленного железнодорожного транспорта», ООО «Технопарк Стройконструкция», ООО «Галбазон». 

Также передача электроэнергии ПАО «Казаньоргсинтез» третьим лицам подтверждается протоколом осмотра от 12.09.2019 б/н, а также заключением эксперта от 24.11.2020 № 3/20.

Так, в результате осмотра установлено, что ОРУ-110 кВ обслуживается и находится на территории Казанской ТЭЦ, предназначено для передачи электроэнергии на промышленную площадку ПАО «Казаньоргсинтез». Состоит из высоковольтных выключателей, разъединителей, шкафов управления. Электроэнергия в ОРУ-110 кВ поступает из ТЭЦ-2, ТЭЦ-3 и по линиям сетевого направления, то есть вся электроэнергия, поступающая в адрес ПАО «Казаньоргсинтез», поступает с ОРУ-110 кВ. Электроэнергия в ПАО «Казаньоргсинтез» поступает из ОРУ-110 кВ через шесть линий энергопередачи. Электроэнергия, проходящая через ОРУ-110 кВ, используется для нужд ПАО «Казаньоргсинтез».

Таким образом, из протокола осмотра следует, что ОРУ-110 кВ предназначен для нужд ПАО «Казаньоргсинтез». Эксперты пришли к выводу, что ОРУ-110 кВ не менее чем на 87,7 % используется для нужд ПАО «Казаньоргсинтез», но спорный объект может участвовать в процессе передачи электроэнергии. 

Согласно пункту 2 статьи 26 Федерального закона от 26.03.2003 № 35-ФЗ «Об электроэнергетике» (далее - Закон № 35-ФЗ) оказание услуг по передаче электрической энергии осуществляется на основании договора возмездного оказания услуг, который является публичным. При этом обязательным условием оказания услуг по передаче электрической энергии покупателю является его участие в оптовом рынке или наличие у такого покупателя заключённого с производителем или иным поставщиком электрической энергии договора купли-продажи электрической энергии, исполнение обязательств по которому осуществляется надлежащим образом.

Как следует из положений статьи 3 Закона № 35-ФЗ, оптовым рынком электрической энергии и мощности признаётся сфера обращения особых товаров -электрической энергии и мощности в рамках Единой энергетической системы России с участием крупных производителей и крупных покупателей электрической энергии и мощности,  а также иных лиц,  получивших  статус  субъекта оптового рынка и действующих на основе правил оптового рынка, утверждаемых в соответствии с настоящим Федеральным законом Правительством Российской Федерации.

Субъектами оптового рынка признаются юридические лица, получившие в установленном Законом № 35-ФЗ порядке, право участвовать в отношениях, связанных с обращением электрической энергии и (или) мощности на оптовом рынке, в соответствии с утверждёнными Постановлением Правительства Российской Федерации от 27.12.2010 №1172 Правилами оптового рынка электрической энергии и мощности и о внесении изменений в некоторые акты Правительства Российской Федерации по вопросам организации функционирования оптового рынка электрической энергии и мощности (далее - Постановление № 1172).

Пунктом 23 Постановления № 1172 установлен ряд требований, которым в совокупности должен отвечать субъект оптового рынка. Так, в силу подпункта 1 пункта 23 Постановления № 1172 участник потового рынка владеет на праве собственности или ином законном основании генерирующим оборудованием, установленная генерирующая мощность которого в каждой предполагаемой группе точек поставки составляет не менее 5 МВт. 

Согласно актам приема-передачи имущества по договору купли-продажи ОРУ-110 кВ состоит из 35 высоковольтных ячеек на напряжение НО кВ. Предназначено для приема и распределения электроэнергии на напряжение НО кВ, что существенно меньше заявленной мощности.

Как указал Арбитражный суд Московского округа в постановлении от 03.02.2021 № Ф05-24194/2020 по делу № А40-266055/2019, возможность передачи электроэнергии третьим лицам не имеет правового значения, поскольку из смысла законодательства о налогах и сборах следует, что льготированию подлежит фактическое использование имущества, а не его функциональное назначение.

Имущество может быть отнесено к льготируемому тогда, когда оно не только своим наименованием подходит под тот или иной код ОКОФ, определенный в Постановлении № 504, но и соответствует признакам целевого назначения группировок этих объектов и функционально подходит под понятие «линии энергопередачи или сооружения, являющиеся их неотъемлемой технологической частью».

При указанных обстоятельствах, с учетом совокупности всех представленных в материалы дела в рассматриваемой части доказательств, суд приходит к выводу  о  том, что заявителем доказан факт использования спорного объекта открытое распределительное устройство ОРУ-110 кВ в  целях передачи электроэнергии третьим лицам, а не только для собственных нужд,  как безосновательно настаивает инспекция. Доводы налогового органа  в  рассматриваемой части  признаются судом немотивированными и носящими исключительно вероятностный и  предположительный характер. В этой связи, учитывая доказанный  факт передачи заявителем электроэнергии третьим лицам, суд приходит к  выводу  о том, что у заинтересованного лица в  настоящем случае не имелось ни правовых, ни фактических  оснований к отказу в обществу в применении пониженной ставки налога на имущество, предусмотренной пунктом 3 статьи 380 НК РФ, в 2015-2017 г. в отношении данного объекта.

По третьему пункту заявления относительно пени на авансовый НДС, восстановленный обществом, судом установлено следующее.

Общество закупает продукцию у поставщика ПАО «СИБУР Холдинг» по договору поставки № СХ. 12957 от 27.02.2013. По условиям договорам оплата производится на условиях 100 % предоплаты. Наименование товара, его количество, стоимость согласовываются сторонами в дополнительных соглашениях к договору поставки.

В 2017 году общество и поставщик заключили ряд дополнительных соглашений, по которым предусмотрена поставка товаров разных наименований - пропан, бутан, изопентан. 

В рамках данных дополнительных соглашений общество перечислило авансовые платежи поставщику. В платежных поручениях указано дополнительное соглашение, по которому перечисляется аванс, наименование товара, в счет поставки которого перечисляется аванс (платежные поручения № 805188 от 13.03.2017, № 815741 от 29.06.2017, № 814286 от 13.06.2017, № 814161 от 09.06.2017, № 822054 от 07.09.2017, № 821911 от 06.09.2017, № 821668 от 04.09.2017, № 831850 от 07.12.2017, № 831705 от 06.12.2017, № 831577 от 05.12.2017). Предварительная оплата в счет предстоящей поставки товара по спорному договору произведена в общей сумме 406 167 000 руб., в том числе НДС в размере 61 957 677,96 руб.

На полученные авансы поставщик выставил обществу авансовые счета-фактуры, по которым общество приняло НДС к вычету (авансовые счета-фактуры № 17031300180 от 13.03.2017, № 17062900033 от 29.06.2017, № 17061300155 от 13.06.2017, № 17060900164 от 09.06.2017, № 17090700084 от 07.09.2017, № 17090600033 от 06.09.2017, № 17090400097 от 04.09.2017, № 17120700049 от 07.12.2017, № 17120600063 от 06.12.2017, № 17120500046 от 05.12.2017)  на общую сумму 406 167 000 руб., в том числе НДС в размере 61 957 677,96 руб. и исчислило НДС с полученных авансов в книге продаж за 1 квартал 2017 года - в размере 6 101 694,91 руб., за 2 квартал 2017 года - в размере 16 779 661,02 руб., за 3 квартал 2017 года - в размере 21 533 949,16 руб., за 4 квартал 2017 года - в размере 17 542 372,87 руб.

В течение 2017 года по мере отгрузки оплаченных товаров, поставщик выставлял отгрузочные счета-фактуры. Сопоставляя перечисленный по конкретному дополнительному соглашению аванс с отгрузкой товара по этому соглашению, общество восстанавливало в хронологическом порядке НДС и принимало к вычету НДС по отгрузочным счетам-фактурам.

Так воспользовавшись правом, предусмотренным статьей 171 НК РФ, общество заявило налоговые вычеты по НДС в отношении спорных авансовых счетов-фактур в книге покупок в 1 квартале 2017 года в сумме 6 101 694,91 руб., во 2 квартале 2017 года в сумме 16 779 661,02 руб., в 3 квартале 2017 года в сумме 21 533 949,16 руб., в 4 квартале 2017 года в сумме 17 542 372,87 руб.

Инспекция пришла к выводу о неправильном порядке восстановления обществом авансового НДС. По мнению инспекции, авансы зачитывались сторонами в общей сумме договора, без привязки к конкретному дополнительному соглашению.

Согласно ответу, полученному от ПАО «Сибур Холдинг», в счет полученных авансов по указанным платежным поручениям поставщиком произведена отгрузка товара (фракции нормального бутана, фракции пропановой, фракции изопентановой) в марте, июне, июле, сентябре, октябре, декабре 2017 года, январе 2018 года. В отношении реализованного товара ПАО «Сибур Холдинг» выставило в 2017 году в адрес ПАО «Казаньоргсинтез » счета-фактуры.

При этом в счетах-фактурах на отгрузку товара не указано, по какому платежному поручению произведена отгрузка.

Реализация товара отражена ПАО «Сибур Холдинг» в книге продаж за 1, 2, 3, 4 кварталы 2017 года, за 1 квартал 2018 года и уплачен НДС в бюджет.

Налоговые вычеты по авансовым счетам-фактурам заявлены в общей сумме 61 957 677,96 руб., в том числе в 1 квартале 2017 года в размере 6 101 694,91 руб., во 2 квартале 2017 года в размере 9 152 542,38 руб., в 3 квартале 2017 года в размере 28 071 946,85 руб., в 4 квартале 2017 года в размере 16 344 128,97 руб., в 1 квартале 2018 года в размере 2 287 364,85 руб. по полученным авансам по платежным поручениям от 13.03.2017 № 805188, от 09.06.2017 № 814161, от 13.06.2017 № 814286, от 29.06.2017 № 815741, от 04.09.2017 № 821668, от 06.09.2017 № 821911, от 07.09.2017 № 822054, от 05.12.2017 № 831577, от 06.12.2017 № 831705, от 07.12.2017 № 931850.

ПАО «Сибур Холдинг» осуществляло зачет суммы ранее перечисленной оплаты в счет поставок продукции в хронологическом порядке. Порядок зачета отражен в Приложении № 1 к письму ПАО «Сибур Холдинг» от 09.10.2020 № 4207.

В результате анализа книги продаж ПАО «Казаньоргсинтез» за 1, 2, 3, 4 кварталы 2017 года, 1 квартал 2018 года установлено, что в отношении данного приобретенного товара обществом восстановлен НДС в общем размере 61 957 677,96 руб., в том числе во 2 квартале 2017 года в размере 12 869 185,47 руб., в 3 квартале 2017 года в размере 24 561 855,22 руб., в 4 квартале 2017 года в размере 8 005 049,82 руб., в 1 квартале 2018года в размере 16 521 587,45 руб., то есть в более поздние налоговые периоды, чем ПАО «Сибур Холдинг» приняты к вычету суммы НДС, ранее исчисленные при получении авансовых платежей заявителя.

Из пояснений общества, представленных в ответ на требование налогового органа, следует, что ПАО «Казаньоргсинтез» производило восстановление сумм НДС в  хронологическом порядке конкретного вида продукции.

Однако договором порядок зачета ранее перечисленных авансов, примененный заявителем, не предусмотрен, в счетах-фактурах на отгрузку товара не указано, по какому расчетно-платежному документу произведена отгрузка.

В результате этого инспекция доначислила обществу пени за несвоевременное восстановление НДС в сумме 821 903 руб.

Согласно п. 1.1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты могут быть заявлены налогоплательщиком в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в то время как восстановить НДС с перечисленных авансов налогоплательщик обязан в периоде отгрузки товаров (работ, услуг)».

Таким образом, обязанность по восстановлению спорных сумм НДС возникла у ПАО «Казаньоргсинтез» в налоговом периоде, в котором ПАО «СИБУР Холдинг» отгрузило спорный товар в размере, указанном продавцом в счете-фактуре при такой отгрузке, в связи с чем, начисление пеней за несвоевременную уплату сумм НДС за 1, 2, 3 кварталы 2017 года, в связи с несвоевременным восстановлением ПАО «Казаньоргсинтез» суммы НДС с перечисленных авансов контрагенту ПАО «СИБУР Холдинг» является правомерным.

Таким образом, решение от 12.02.2021 № 56-14-10/3 о признании незаконным (частично) решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 5   является частично обоснованным.

Обществом не соблюдена совокупность условий, необходимая и достаточная для применения пониженной налоговой ставки по налогу на имущество организаций, установленной пунктом 3 статьи 380 НК РФ, за налоговые периоды 2015-2017 годов. Налог на имущество в сумме 8 101 841 руб., а также суммы пени в размере 2 235 082 руб. доначислены правомерно.

Обществом в налоговых периодах 2015-2017 годов несвоевременно исполнена обязанность по восстановлению НДС с сумм авансов, перечисленных контрагенту ПАО «СИБУР Холдинг», в связи с чем налогоплательщику правомерно доначислены пени в размере 821 903,62 руб.

Вместе с тем, ПАО «Казаньоргсинтез» обоснованно учтён убыток от деятельности ОПХ, а именно баз отдыха «Шеланга», «Обсерватория», ДОЛ «Солнечный», Поликлиники и Санатория-профилактория МСЧ ПАО «Казаньоргсинтез», Плавательного бассейна ПАО «Казаньоргсинтез», общежитий ПАО «Казаньоргсинтез». Налог на прибыль организаций за налоговые периоды 2015-2017 годов в сумме 92 750 599 рублей, а также пени в размере 25 208 127,38 руб. начислены неправомерно.

При таких обстоятельствах, суд пришел к выводу об удовлетворении заявления ПАО «Казаньоргсинтез» о признании недействительным решения от 12.02.2021 № 56-14-10/3 по пункту 1 «Учет убытка по деятельности обслуживающих хозяйств» и по пункту 2 «Отказ в льготе по налогу на имущество в отношении открытого распределительного устройства», а также об отказе в удовлетворении заявления ПАО «Казаньоргсинтез» по пункту 3 «Пени на авансовый НДС, восстановленный обществом».

На основании изложенного, руководствуясь ст. 137, 138 НК РФ и статьями 110, 167, 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Заявление ПАО «Казаньоргсинтез» (ИНН 1658008723, ОГРН 1021603267674) о признании частично недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 5 от 12.02.2021 № 56-14-10/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения удовлетворить частично.

Признать недействительными п. 3.1, 5.1 решения решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 5 от 12.02.2021 № 56-14-10/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В удовлетворении остальной части заявления отказать.

Решение может быть обжаловано в течение месяца в Девятый арбитражный апелляционный суд со дня изготовления решения в полном объеме.

 

Судья:                                                                                                                  Г.Э. Смирнова