Четвертый арбитражный апелляционный суд 

672007, Чита, ул. Ленина 145 http://4aas.arbitr.ru 

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело № А78-1848/2023

г. Чита

26 апреля 2024 года

Резолютивная часть постановления объявлена 18 апреля 2024 года. Полный текст постановления изготовлен 26 апреля 2024 года. 

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:  председательствующего судьи Будаевой Е.А.,  

судей Сидоренко В.А., Басаева Д.В., 

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания  Зиминым Д.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу  общества с ограниченной ответственностью «Удоканская медь» на решение  Арбитражного суда Забайкальского края от 22 ноября 2023 года по делу № А78-1848/2023  по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Удоканская медь» (ОГРН  

<

***>; ИНН 

<

***>) к Управлению Федеральной налоговой службы по  Забайкальскому краю (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) о признании  недействительным и отмене решения УФНС России по Забайкальскому краю № 87 от  03.10.2022 (в редакции решения № 07-10/4478@) в части отказа в возмещении НДС в  размере 2 828 231 руб., о признании недействительным и отмене решения УФНС № 11066  от 03.10.2022 (в редакции решения № 07-10/4478@) в части требования об уплате  процентов, предусмотренных п.17 ст.176.1 Налогового кодекса Российской Федерации в  размере 158 123,2 руб., об уменьшении суммы налога (НДС), заявленной к возмещению в  размере 4 429 201 руб., об уплате недоимки по уплате НДС в размере 1 600 970 руб.,  

при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных  требований относительно предмета спора, Межрегиональной инспекции Федеральной  

налоговой службы по Дальневосточному Федеральному округу (ОГРН 

<

***>,  ИНН 

<

***>),  

при участии в судебном заседании: от заявителя: ФИО1, представителя по доверенности от 17.01.2024, 

от заинтересованного лица: ФИО2, представителя по доверенности от  10.01.2024,  

от третьего лица: ФИО3, представителя по доверенности от 29.03.2023, установил: 

Общество с ограниченной ответственностью «Удоканская медь» (далее - заявитель,  общество) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным  в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к  Управлению Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (далее –  заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным и отмене  решения УФНС России по Забайкальскому краю № 87 от 03.10.2022 (в редакции решения   № 07-10/4478@) в части отказа в возмещении НДС в размере 2 828 231 руб., о признании  недействительным и отмене Решения УФНС № 11066 от 03.10.2022 (в редакции Решения   № 07-10/4478@) в части требования об уплате процентов, предусмотренных п.17 ст.176.1  Налогового кодекса Российской Федерации в размере 158 123,2 руб., об уменьшении  суммы налога (НДС), заявленной к возмещению в размере 4 429 201 руб., об уплате  недоимки по уплате НДС в размере 1 600 970 руб.  

В деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований  относительно предмета спора, участвует Межрегиональная инспекция Федеральной  налоговой службы по Дальневосточному Федеральному округу (далее – третье лицо,  межрегиональная инспекция).  

Решением суда от 22 ноября 2023 года в удовлетворении требований отказано. 

Не согласившись с решением суда, заявитель обжаловал его в апелляционном  порядке, указав на неверное применение судом положений пп.3 п.3 статьи 170 Налогового  кодекса Российской Федерации и неучет им условий договоров с контрагентами; до  момента передачи товара покупателю по месту его нахождения (доставки на станцию  Новая Чара), товар находится в собственности и на балансе поставщика и не может быть  поставлен на учет покупателем, а уплаченные ранее авансовые платежи не могут быть  зачтены в счет оплаты за товар, так как не утрачивают свой авансовый характер.  

В отзывах на апелляционную жалобу налоговый орган и межрегиональная  инспекция выразили согласие с решением суда первой инстанции.  

В судебном заседании представитель общества доводы апелляционной жалобы  поддержал, представители налогового органа и межрегиональной инспекции доводы  апелляционной жалобы оспорили по мотивам, приведенным в отзывах.  

Судом первой инстанции установлены следующие фактические обстоятельства. 

25.01.2022 налогоплательщиком представлена налоговая декларация по налогу на  добавленную стоимость за 4 квартал 2021 года.  

В период с 25.01.2022 по 25.04.2022 проведена камеральная проверка первичной  налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2021 года, представленной ООО «Удоканская  медь» с суммой налога, заявленной к возмещению в размере 1 992 143 790 руб.  

По заявлению о применении заявительного порядка возмещения налога на  основании банковской гарантии № 18/0000/0021/428-5 от 25.01.2022, выданной  Байкальским банком ПАО Сбербанк ИНН 

<

***>, принято решение № 2.19-12/02/4  от 27.01.2022 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к  возмещению, в заявительном порядке, на сумму 1 980 000 000 руб.  

Остаток суммы НДС, подлежащий возмещению в соответствии со ст. 176  Налогового кодекса Российской Федерации составил 12 143 790 руб.  

В ходе проведения камеральной проверки налоговой декларации по НДС за 4  квартал 2021 года, налоговый орган пришел к выводу, что в нарушение пп.3 п.3 ст.170  Налогового кодекса Российской Федерации обществом не восстановлены суммы НДС в  размере 14 993 345,11 руб., о чем составлен акт № 5080 от 13.05.2022 налоговой проверки.  

По итогам камеральной налоговой проверки, проведенных дополнительных  мероприятий налогового контроля (решение № 25 от 29.06.2022 о проведении  дополнительных мероприятий налогового контроля) установлено нарушение положений  пп.3 п.3 ст.170 Налогового кодекса Российской Федерации в части невосстановления  суммы НДС размере 13 744 760 руб.  

До получения результатов проверки общество 10.08.2022 представило в налоговый  орган уточненную налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2021 года с увеличенной  суммой налога к возмещению.  

Налоговым органом 03.10.2022 вынесены следующие решения: 

- № 11066 о привлечении к ответственности за совершение налогового  правонарушения, которым обществу за 4 квартал 2021 года доначилен налог на  добавленную стоимость в размере 1 600 970 руб., штраф по п. 1 ст. 122 Налогового  кодекса Российской Федерации в размере 10 064 руб., предложено уплатить проценты по  п. 17 ст. 176.1 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 158 123,2 руб. и  уменьшить сумму налога, излишне заявленного к возмещению, в размере 13 744 760 руб.,  

- № 87 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную  стоимость, заявленной к возмещению, в размере 12 143 790 руб.,  

- № 2 об отмене решения от 27.01.2022 № 2.19-12/02/4 o возмещении суммы  налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в заявительном порядке, в  размере 1 600 970 руб.  

В связи с тем, что сумма НДС, возмещённая в заявительном порядке по решению   № 2.19-12/02/4 от 27.01.2022 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость,  заявленной к возмещению, в заявительном порядке, превышала сумму НДС, подлежащую  возмещению по результатам камеральной проверки, на 1 600 970 руб., установлен факт  неправомерного пользования ООО «Удоканская медь» бюджетными средствами (1 992  143 790 - 1 980 000 000 -13 744 760 = - 1 600 970).  

Решения налогового органа оспорены обществом в судебном порядке. 

Четвертый арбитражный апелляционный суд, повторно рассмотрев материалы  дела, проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального  кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом  судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения  арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм  процессуального права, оценив приведенные лицами, участвующими в деле, доводы, не  установил основания для отмены судебного акта.  

В силу статьи 2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации  одной из задач судопроизводства в арбитражных судах является защита нарушенных или  оспариваемых прав и законных интересов лиц, осуществляющих предпринимательскую и  иную экономическую деятельность.  

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в  арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных  правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов,  осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что  оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не  соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и  законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности,  незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для  осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.  

 В силу положений части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых  

актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные  полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет  проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и  действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному  правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли  оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также  устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и  законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической  деятельности.  

Исходя из положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации, пункта 6 совместного постановления Пленумов Верховного Суда  Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01 июля  1996 года № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой  Гражданского кодекса Российской Федерации» для удовлетворения требований о  признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и  действий (бездействия) государственных органов необходимо наличие двух обязательных  условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также  нарушение прав и законных интересов заявителя.  

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской  Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного  правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия  оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у  органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения,  совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших  основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых  действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или  совершили действия (бездействие).  

Суд апелляционной инстанции согласен с судом первой инстанции, установившим  при правильном толковании и применении норм действующего законодательства и  установлении фактических обстоятельств дела правомерность решений налогового  органа.  

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации  налогоплательщик НДС имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в  соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на  установленные данной статьей налоговые вычеты.  

По общему правилу согласно пункту 12 статьи 171 Налогового кодекса Российской  Федерации вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной  оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг),  передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих  товаров (работ, услуг), имущественных прав.  

Вычеты сумм налога, указанных в пункте 12 статьи 171 Налогового кодекса  Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных  продавцами при получении предварительной оплаты (частичной оплаты), документов,  подтверждающих фактическое перечисление этих сумм, и при наличии договора,  предусматривающего их перечисление (пункт 9 статьи 172 Налогового кодекса  Российской Федерации).  

В соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса  Российской Федерации суммы налога, принятые к вычету, подлежат восстановлению  налогоплательщиком-покупателем в случае перечисления покупателем сумм оплаты,  частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания  услуг), передачи имущественных прав. Восстановление сумм налога производится  покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным  товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке,  установленном Налоговым кодексом Российской Федерации, или в том налоговом  периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего  договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных  налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания  услуг), передачи имущественных прав.  

Суммы налога, принятые к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет  предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи  имущественных прав, подлежат восстановлению в размере налога, принятого  налогоплательщиком к вычету по приобретенным им товарам (выполненным работам,  оказанным услугам), переданным имущественным правам, в оплату которых подлежат  зачету суммы ранее перечисленной оплаты, частичной оплаты согласно условиям  договора (при наличии таких условий).  

Указанная норма корреспондирует с пунктом 8 статьи 171 и пунктом 6 статьи 172  Налогового кодекса Российской Федерации, из которых следует, что вычетам подлежат  суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты,  полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).  

Правильно истолковав положения пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи 172  

Налогового кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции указал, что вычеты  сумм НДС, исчисленных налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты,  полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), производятся с даты  отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг). При этом не  предполагается возможность изменения срока восстановления сумм НДС, принятого к  вычету в отношении авансовых платежей, с переходом на налоговый период, следующий  за налоговым периодом, в котором соответствующие обязательства были фактически  исполнены.  

Обязанность покупателя восстанавливать НДС возникает в том налоговом периоде,  в котором продавец отгрузил покупателю товары (работы, услуги), и у последнего  возникло право на налоговый вычет в размере, указанном продавцом в счете-фактуре при  такой отгрузке.  

Согласно пункту 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации  моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13  - 15 данной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки  (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной  оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг),  передачи имущественных прав. Таким образом, датой отгрузки (передачи) товаров  признается дата первого по времени составленного первичного документа, оформленного  на покупателя (заказчика) для доставки покупателю.  

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации,  изложенной в определении от 08.11.2018 № 2796-О, в целях исчисления и уточнения  подлежащих к уплате в бюджет сумм НДС восстановлению подлежат те суммы данного  налога, определенные исходя из сумм платежей между контрагентами, которые по итогам  налогового периода утрачивают авансовый характер, то есть зачтены в счет фактически  исполненных обязательств, а суммы налога, исчисленные налогоплательщиками с сумм  полученной частичной оплаты, в счет которой в налоговом периоде товары не  отгружались (работы не выполнялись, услуги не оказывались), вычетам в этом налоговом  периоде не подлежат.  

В силу непосредственного указания пункта 6 статьи 172 Налогового кодекса  Российской Федерации вычеты сумм НДС, исчисленных налогоплательщиком с сумм  оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ,  услуг), производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ,  оказания услуг). При этом не предполагается возможность изменения срока  восстановления сумм НДС, принятого к вычету в отношении авансовых платежей, с  

переходом на налоговый период, следующий за налоговым периодом, в котором  соответствующие гражданско-правовые обязательства были фактически исполнены.  

Конституционный Суд Российской Федерации также пришел к выводу, что  организационные дефекты в экономической деятельности налогоплательщика не могут  служить поводом для неисполнения налоговой обязанности. Оспариваемые  законоположения не препятствуют налогоплательщику в рамках избранного во  взаимоотношениях с контрагентами порядка оплаты исполнения обязательств обеспечить  планирование и организацию экономической деятельности на условиях, позволяющих в  установленном порядке воспользоваться правом на принятие к вычету сумм НДС при  восстановлении сумм данного налога, исчисленного с авансовых платежей.  

Поддерживая выводы налогового органа, суд первой инстанции учел позицию,  изложенную в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 31.01.2022 №  305-ЭС21-26992, от 06.12.2021 № 308-ЭС21-22469, от 15.06.2022 № 305-ЭС22-8504 о том,  что обязанность по восстановлению НДС возникает у налогоплательщика в том  налоговом периоде, в котором продавец отгрузил покупателю товар в счет ранее  выплаченного аванса.  

Судом первой инстанции установлено, что в 3 и 4 кварталах 2021 года ООО  «Удоканская медь» принят к вычету НДС в общей сумме 4 429 201,23 руб. с авансов,  перечисленных в адрес АО «АБС ЗЭИМ Автоматизация», ООО «Форт», АО «НПО  «Аконит», ООО «Русфибра-Технологии строительства».  

Отгрузка материальных ценностей в адрес заявителя в счет перечисленных авансов  осуществлена указанными контрагентами в 4 квартале 2021 года.  

Выставленные АО «АБС ЗЭИМ Автоматизация», ООО «Форт», АО «НПО  «Аконит», ООО «Русфибра-Технологии строительства» в 4 квартале 2021 года в адрес  ООО «Удоканская медь» счета-фактуры, УПД включены поставщиками в книги продаж за  4 квартал 2021 года, в том же налоговом периоде приняты к вычету суммы налога,  уплаченного в 3, 4 кварталах 2021 года в бюджет с полученных от ООО «Удоканская  медь» авансов.  

Таким образом, обязанность налогоплательщика по восстановлению НДС в общей  сумме 4 429 201,23 руб. с авансов, перечисленных ранее в адрес АО «АБС ЗЭИМ  Автоматизация», ООО «Форт», АО «НПО «Аконит», ООО «Русфибра-Технологии  строительства», возникла в 4 квартале 2021 года.  

Приведенная в апелляционной жалобе позиция заявителя о том, что дата отгрузки  материальных ценностей поставщиками в счет полученных авансов не должна быть  учтена при определении периода восстановления НДС не может быть признана  

обоснованной, поскольку определяющим условием для принятия к вычету налога, ранее  уплаченного в бюджет с полученных авансов, является именно факт зачета аванса в счет  произведенной отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), поскольку иное бы  противоречило сущности косвенного налога.  

Суд первой инстанции верно указал, что условия заключенных между сторонами  договоров не могут предоставлять налогоплательщику возможность выбора наиболее  удобного способа принятия к вычету и последующего восстановления сумм НДС, то есть  произвольно, исходя из коммерческих интересов, изменять нормы действующего  налогового законодательства.  

Проверив законность решения налогового органа также в части начисления  процентов по п. 17 ст. 176.1 Налогового кодекса Российской Федерации, суд первой  инстанции не установил оснований для его отмены, указав, что налоговый орган в  решении установил факт наличия излишнего возмещения налогоплательщиком налога и  предложил уплатить проценты, начисленные на сумму излишне возмещенного НДС,  поскольку в рассматриваемой ситуации действия налогоплательщика по применению  заявительного порядка возмещения налога, привели к потерям бюджета, что не исключало  возможность применения к обществу повышенной меры ответственности в виде  взыскания процентов.  

Возражений относительно данных выводов суда апелляционная жалоба не  содержит.  

Суд апелляционной инстанции при повторном исследовании материалов дела и  оценке доказательств по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации к отличным от суда первой инстанции выводам не пришел.  

Таким образом, оснований для отмены судебного акта по доводам апелляционной  жалобы, которые основаны на ошибочном толковании норм права, не имеется.  

Предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской  Федерации основания для отмены судебного акта судом апелляционной инстанции не  установлены.  

Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации,  

П О С Т А Н О В И Л :

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 22 ноября 2023 года по делу   № А78-1848/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.  

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия. 

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского  округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.  

Председательствующий Е.А. Будаева 

Судьи В.А. Сидоренко 

Д.В. Басаев