АРБИТРАЖНЫЙ СУД ТВЕРСКОЙ ОБЛАСТИ 

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

Дело № А66-1726/2023

г.Тверь

12 июля 2023 года

Резолютивная часть решения объявлена 5 июля 2023 г.

В полном объёме решение изготовлено 12 июля 2023 г.

Арбитражный суд Тверской области в составе судьи Белова О.В., при ведении протокола судебного заседания секретарём ФИО1, с участием представителей: заявителя – ФИО2, ответчика — ФИО3, ФИО4, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Тверца"                                                                          

к  Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Тверской области                                                                                                                             

заинтересованное лицо  руководитель общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Тверца" ФИО5                                           

о  признании незаконным решения                                                                   

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Тверца" (далее – Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Тверской области (далее – налоговая инспекция) от 28.07.2022 № 5905 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование своих требований заявитель указал, что оснований полагать, что спорные договоры займа не являются заключенными, не имеется, поскольку они подписаны и исполнены, а в бухгалтерский учет внесены соответствующие изменения. По мнению Общества, денежные средства, полученные налогоплательщиком на основании договоров займа, не являются доходом, поскольку должны быть возвращены заемщиком займодавцу на условиях и в сроки, согласованные договором займа.

Налоговая инспекция в представленном отзыве, а также в судебном заседании заявленные требования не признала по основаниям, изложенном в оспариваемом акте, указала, что оспариваемое решение является законным и обоснованным.

Заинтересованное лицо в судебное заседание не явилось, о времени и месте рассмотрения дела извещено надлежащим образом, отзыв на заявление не представило.

Согласно части 2 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено в отсутствие заинтересованного лица.

Рассмотрев материалы дела и заслушав представителей сторон, арбитражный суд считает, что заявление Общества удовлетворению не подлежит.

Как видно из имеющихся в деле документов, налоговой инспекцией была проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, о чём составлен акт от 05.05.2022 № 7037.  

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговой инспекцией было принято обжалуемое по настоящему делу решение от 28.07.2022 № 5905, которым Обществу доначислено 3 532 894 руб. налога на доходы физических лиц, 12 008 932 руб. 80 коп. страховых взносов,  начислены пени в сумме 5 897 546 руб. 58 коп. Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122, пунктом 1 статьи 123 и пунктом 1 статьи 126  Налогового кодекса Российской Федерации, в виде 6 225 883 руб. штрафа.

Обществом указанное решение было обжаловано в Управление Федеральной налоговой службы по Тверской области, решением которого от 07.11.2023 № 08-11/413 решение налоговой инспекции оставлено без изменения.

Основанием для вынесения оспариваемого решения послужил вывод налоговой инспекции о том, что Обществом представлены документы, составленные в подтверждение не имевших места в реальности фактов хозяйственной жизни, то есть сознательно искажены сведения в бухгалтерской и налоговой отчётности: а именно: 

– переоформление в займы задолженности по выданным денежным средствам в подотчёт со значительным сроком погашения, при которых руководитель Общества ФИО5 выступает одновременно заимодавцем и заемщиком;

– представление подотчётным лицом ФИО5 документов к авансовым отчётам, содержащих недостоверную информацию о поставках товаров, о продавцах товаров (работ, услуг), о произведённой оплате товаров (работ, услуг);

– невозврат остатка неизрасходованных подотчётных средств и отсутствие сведений об удержании задолженности по выданным подотчётным суммам из заработной платы;

– корректировка бухгалтерских регистров в период проведения выездной налоговой проверки, необоснованно уменьшающая налогооблагаемую базу для исчисления НДФЛ и страховых взносов, с целью умышленного уклонения от уплаты налогов и взносов.

Из представленных документов следует, что основным видом деятельности Общества является деятельность по общей уборке зданий, что соответствует коду ОКВЭД 81.21.

В проверяемом периоде Общество оказывало клининговые услуги по комплексной уборке помещений и применяло специальный налоговый режим – упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы".

Доходы Общества, выбранные в качестве объекта налогообложения в проверяемом периоде, формировались за счёт поступления денежных средств за оказанные клининговые услуги по комплексной уборке помещений в соответствии с заключенными контрактами и договорами. Заказчиками клиринговых услуг в период 2018 – 2020 гг. являлись:

– Финансовое управление Администрации Волоколамского муниципального района МО (ИНН 5004026087);

– Администрация городского округа Клин (ИНН 

<

***>);

– Клинское ФЭУ МУ "Клинский Ледовый дворец" (ИНН 

<

***>);

– Клинское ФЭУ Администрация сельского поселения Воронинское (ИНН 

<

***>);

– Клинское ФЭУ Администрация сельского поселения Воздвиженское (ИНН 

<

***>);

– Клинское ФЭУ Администрация сельского поселения Зубцовское (ИНН 

<

***>); 

– Администрация городского поселения Решетниково (ИНН 

<

***>);

– Клинское ФЭУ Администрация сельского поселения Никольское (ИНН 

<

***>);

– Клинское ФЭУ Администрация сельского поселения Петровское (ИНН 

<

***>);

– Финуправление администрации г.Красноармейск (ИНН 

<

***>);

– МЭФ Московской области ГБУЗ МО "МГДП № 4" (ИНН 

<

***>);

– Управление Росреестра по Тверской области (ИНН 

<

***>);

– Московский районный отдел судебных приставов г.Твери УФССП России по Тверской области (ИНН 

<

***>);

– Министерство финансов Тверской области ГКУ Тверской области "ЦЗН города Твери" (ИНН 

<

***>);

– Прокуратура Тверской области (ИНН 

<

***>);

– Тверская таможня (ИНН 

<

***>);

– Волжская межрегиональная природоохранная прокуратура (ИНН 

<

***>);

– Министерство финансов Тверской области Государственное бюджетное учреждение культуры Тверской области "Тверская областная картинная галерея" (ИНН 

<

***>);

– МО МВД России "Вышневолоцкий" (ИНН 

<

***>);

– Администрация Удомельского городского округа (ИНН 

<

***>);

– Администрация Нелидовского района Тверской области (ИНН 

<

***>);

– Администрация Калининского района Тверской области (ИНН 

<

***>);

– Департамент финансов администрации города Твери МАУ "АСЭР" (ИНН 

<

***>);

– Министерство финансов Тверской области Главное управление по труду и занятости населения Тверской области (ИНН 

<

***>);

– ТУ Росимущества в Тверской области (ИНН 

<

***>);

– СУ СК России по Тверской области (ИНН 

<

***>);

– Московско-окское территориальное управление Росрыболовства (ИНН 7702667310);

– Межрегиональный филиал ФКУ "ЦОКР" в г.Владимире (ИНН 

<

***>);

– Публичное акционерное общество "Вымпел-Коммуникации" (ИНН 

<

***>);

– Тверской филиал ФГБУ "РОСЛЕСИНФОРГ" (ИНН 

<

***>);

– ООО "Кораблик-Р" (ИНН 

<

***>).

Общество оказывало клининговые услуги по комплексной уборке помещений для перечисленных организаций в 2018 году, а в 2019 году весь портфель заказов, за единственным исключением, перешел к индивидуальному предпринимателю ФИО6 – матери ФИО5 – руководителя Общества.

В 2019 – 2021 гг. основным заказчиком Общества являлось ПАО "Вымпел-Коммуникации".

Всего в период 2018 – 2020 гг. Общество проводило комплексную уборку помещений в соответствии с заключенными контрактами и договорами на 513 объектах.

Работы по контрактам, заключенным с перечисленными заказчиками, Обществом исполнены. 

Исполнение контрактов подтверждено актами выполненных работ, которые подписаны заказчиками и исполнителем. Выполнение работ в рамках по контрактам предполагает у исполнителя несение расходов на выплату сотрудникам заработной платы.

В период проведения проверки (15.10.2021) ФИО5 зарегистрировался в качестве индивидуального предпринимателя. Основной вид деятельности, заявленный при регистрации, – деятельность по комплексному обслуживанию помещений, что соответствует коду ОКВЭД 81.10.

Руководителю Общества ФИО5 11.06.2021 в рамках комиссии по легализации налоговой базы при УФНС России по Тверской области, то есть до проведения выездной налоговой проверки, было предложено добровольно провести анализ налоговой и бухгалтерской отчётности в целях самостоятельной проверки правильности формирования налоговой нагрузки, и представить уточнённые налоговые декларации. Однако Общество самостоятельно не уточнило налоговые обязательства и не представило уточнённые налоговые декларации.

Налоговая инспекция установила, что ФИО5 приняты меры к продаже (переоформлению), принадлежавшего ему имущества, в том числе на близких родственников, ограничивающие возможности по привлечению его как руководителя и учредителя Общества к субсидиарной ответственности.

В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее – Закон № 402-ФЗ) оформлению первичным учетным документом подлежит каждый факт хозяйственной жизни и принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, не допускается.

Одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни.

Согласно учетной политике Общества, утвержденной приказом от 01.01.2018 № 1, обязанность по ведению бухгалтерского учета возложена на главного бухгалтера.

По требованию о представлении документов (информации) от 22.10.2021 № 14698 Общество не представило информацию относительно ведения бухгалтерского и налогового учета.

Руководителю Общества ФИО5 в ходе проведения допроса (протокол допроса свидетеля от 24.12.2021 № 473), в том числе, были заданы вопросы относительно ведения бухгалтерского и налогового учета, но ФИО5 отвечать отказался, сославшись на часть 1 статьи 51 Конституции Российской Федерации. В общей сложности ФИО5 отказался ответить еще на 70 вопросов из заданных 83. При этом все вопросы относились к существенным аспектам хозяйственной деятельности Общества. То есть руководитель организации считает ответы на вопросы о деятельности Общества свидетельством против себя.

С учётом установленных фактов в действиях руководителя Общества прослеживается умысел, направленный на сокрытие своих доходов, фактически полученных от Общества в рамках трудовых отношений в виде подотчётных сумм. При этом документальное подтверждение расходования подотчетных денежных средств, полученных в период 2018 – 2020 гг., исключительно в целях ведения хозяйственной деятельности Общества отсутствует.

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам, принадлежащим Обществу, показал, что большая часть поступивших денежных средств направлялась на личные счета руководителя Общества ФИО5 

Всего за проверяемый период ФИО5 перечислено 78 235 461 руб., в том числе:

– за 2018 год – 17 743 211 руб.;

– за 2019 год – 33 667 087 руб.;

– за 2020 год – 26 825 163 руб.

Из анализа сведений, отраженных в карточках по счету 51 "Расчетный счет" за 2018 – 2020 гг. следует, что 97% зачисленных на счета ФИО5 денежных средств оформлены в подотчёт.

Также в 2018 году установлено снятие наличных денежных средств в устройствах банка, а также операции с банковскими картами по оплате товаров (услуг) в размере 2 549 369 руб.

Полученные наличные денежные средства внесены в кассу Общества в размере 2 540 000 руб. Из кассы ФИО5 выданы денежные средства в подотчет в размере 2 488 705 руб.

Таким образом, всего в проверяемом периоде руководителем Общества в подотчёт получены денежные средства в размере 78 248 250 руб.

Согласно карточкам по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами" за 2018 – 2020 гг. расходы по авансовым отчетам в проверяемом периоде списаны с кредита счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" в дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" в полном объеме в размере 78 199 761,97 руб.

Вместе с тем, ФИО5, как подотчётным лицом, представлены авансовые отчеты только на сумму 714 164,53 руб., причём сумма надлежаще подтверждённых расходов составила 197 009,98 руб.

Положение о расчетах с подотчётными лицами (далее – Положение) утверждено руководителем Общества ФИО5 10.01.2018.

Согласно разделу 2  Положения авансы в подотчёт могут быть выданы:

– наличными в кассе предприятия;

– безналичным путем на корпоративную банковскую карту предприятия;

– безналичным путем на банковскую карту сотрудника.

Выдача подотчетных сумм происходит на основании приказа директора Общества и заявления работника, в котором должны быть указаны следующие сведения: ФИО подотчетного сотрудника, назначение аванса, сумма, срок, на который выдается аванс, порядок выдачи денег в подотчёт – безналичным путём либо получение в кассе. Предельный срок выдачи подотчётных сумм составляет 3 месяца.

Выдача денежных средств оформляется с указанием цели, на которую сотрудник имеет право тратить деньги. На иные цели расходование подотчётных сумм не допускается.

Передача денежных средств, полученных в подотчёт, другим лицам не разрешается.

Согласно разделу 3 Положения работник организации, получивший аванс на расходы в интересах предприятия, отчитывается о потраченных суммах в течение 3 дней после окончания срока, на который были выданы подотчётные суммы, или не позднее 3 дней со дня приезда из командировки, предоставляет в бухгалтерию авансовый отчёт с приложенными к нему документами, подтверждающими факт расхода.

Работник производит оплату за товары и услуги от имени Общества на основании доверенности, полученной в бухгалтерии организации.

Подотчетное лицо должно предоставить вместе с отчётом документы о произведённой оплате и о факте получения материальной ценности или услуги, то есть, кроме кассового чека и квитанции к приходному ордеру должны быть получены:

– в розничном магазине – товарный чек;

– в оптовой организации – квитанцию к приходному кассовому ордеру, накладную, счет-фактуру;

– при расчетах за работы и услуги – квитанцию к приходному кассовому ордеру и счет-фактуру, а также договор и акт приемки (или заказ-наряд).

Первичные документы должны содержать все необходимые реквизиты, предусмотренные законодательством:

– наименование документа;

– дату составления документа;

– наименование организации, составившей документ;

– содержание хозяйственной операции;

– величину измерения в натуральных и денежных единицах;

– наименование должностей ответственных лиц и их подписи.

После утверждения директором авансовый отчёт принимается к исполнению: перерасход по подотчётным суммам выдается подотчётному лицу в течение 3 дней, остаток вносится работником в течение 5 дней.

Если задолженность по подотчетным суммам вовремя не возвращается на предприятие, то в течение месяца принимается решение руководства об удержании долга из заработной платы работника и издаётся приказ.

В случае, когда подотчётные средства не были потрачены на указанные цели, работник в течение 3 дней после окончания срока аванса обязан вернуть полученные в подотчет денежные средства в полной сумме в кассу предприятия.

Таким образом, Обществом зафиксирован порядок расчётов с подотчётными лицами, а также порядок представления авансовых отчётов.

Основанием для выдачи денег в подотчёт, как установлено в названном Положении, является приказ директора Общества и заявление работника.

В проверяемом периоде денежные средства передавались в подотчёт ФИО5 на основании его заявлений о необходимости выделения денежных средств на хозяйственные нужды и развитие бизнеса. На основании заявлений оформлялось распоряжение о выдаче денежных средств в подотчёт.

Денежные средства в подотчёт ФИО5 в проверяемом периоде выдавались сроком на три месяца на хозяйственные нужды и развитие бизнеса.

В ходе проведения выездной налоговой проверки требованием о представлении документов (информации) от 24.02.2022 № 2931 у Общества истребованы: заявления подотчетного лица на выдачу денежных средств в подотчет, приказы (иные распорядительные документы) о выделении денежных средств в подотчет, положение о расчетах с подотчетными лицами.

Согласно представленным в ходе проведения выездной налоговой проверки Обществом первичным документам (кассовые чеки, счета, накладные и др.), полученные деньги были израсходованы ФИО5 на покупки общебытового характера: продуктов питания, мебели, оплаты ГСМ, оплаты услуг предприятий общественного питания и другие расходы на повседневные нужды. Сопоставление сведений о движении денежных средств по счетам ФИО5 с первичными документами по расходам этих средств ФИО5 свидетельствует, что получение ФИО5 денежных средств в подотчет изначально имело целью их личное использование, не имеющее отношения к хозяйственной деятельности Общества.

Товары и услуги, приобретенные на средства Общества, перечисленные ФИО5, не отражались на балансе Общества, не инвентаризировались и не использовались Обществом в деятельности, направленной на получение дохода.

Порядок действий работодателя при выдаче подотчетных сумм работникам установлен Указанием Центрального Банка Российской Федерации от 11.03.2014 № 3210-У "О порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства" (далее — Указание).

Согласно пункту 6.3 Указания для выдачи наличных денег работнику под отчет на расходы, связанные с осуществлением деятельности юридического лица, индивидуального предпринимателя, расходный кассовый ордер должен оформляться согласно распорядительному документу юридического лица, индивидуального предпринимателя либо письменному заявлению подотчетного лица. Распорядительный документ юридического лица, индивидуального предпринимателя допускается оформлять на несколько выдач наличных денег одному или нескольким подотчетным лицам с указанием фамилии (фамилий) и инициалов, суммы (сумм) наличных денег и срока (сроков), на который они выдаются.

Подотчетное лицо обязано в срок, установленный руководителем юридического лица, индивидуальным предпринимателем, предъявить главному бухгалтеру или бухгалтеру (при их отсутствии – руководителю) авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами. Проверка авансового отчета главным бухгалтером или бухгалтером (при их отсутствии – руководителем), его утверждение руководителем и окончательный расчет по авансовому отчету осуществляются в срок, установленный руководителем.

Общество 07.02.2022 представило в налоговый орган уточненные регистры бухгалтерского учета за 2018 – 2020 гг. по счетам 26 "Общехозяйственные расходы", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", а также авансовые отчеты с приложениями и договоры займа.

Согласно уточненным карточкам по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами" за 2018 – 2020 гг. расходы по авансовым отчетам списаны с кредита счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" в дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" в полном объеме в размере 25 833 544,48 руб.

Вместе с тем, ФИО5, как подотчетным лицом, представлены авансовые отчеты только на сумму 714 164,53 руб.

Сведения о внесении остатка неизрасходованных подотчетных средств и об удержании задолженности по выданным подотчетным суммам из заработной платы в ходе выездной налоговой проверки не установлены.

Налоговой инспекцией в ходе проверки были проанализированы документы, приложенные к авансовым отчетам в подтверждение произведенных расходов, и проведены соответствующие мероприятия налогового контроля в отношении организаций и индивидуальных предпринимателей, указанных в документах в качестве поставщиков материалов, товаров, услуг.

В результате анализа представленных авансовых отчетов и результатов проведенных мероприятий налогового контроля установлено, что значительная часть документов не может быть принята в качестве обоснования для подтверждения произведенных расходов, поскольку представленные документы являются недостоверными, составленными с использованием реквизитов организаций и индивидуальных предпринимателей, которые не подтвердили взаимоотношения с Обществом: индивидуальные предприниматели ФИО7 (ИНН 

<

***>), ФИО8 (ИНН 

<

***>), ФИО9 (ИНН 

<

***>),  ФИО10 (ИНН 

<

***>), ФИО11 (ИНН 

<

***>),  ФИО12 (ИНН 

<

***>), ООО "Бэст Прайс" (ИНН 

<

***>), ООО "Домашний интерьер" (ИНН 

<

***>), ООО "ДНС Ритейл" (ИНН 

<

***>), ООО "МВМ" (ИНН 

<

***>), ООО "Леруа Мерлен Восток" (ИНН 

<

***>), индивидуальные предприниматели ФИО13 (ИНН 

<

***>), ФИО14 (ИНН 

<

***>), ООО "Грасс Тверь" (ИНН 

<

***>), ООО "Славэкс" (ИНН 

<

***>).

Всего по авансовым отчетам сумма надлежаще подтвержденных расходов составила 197 009,98 руб.

В остальной части представленные документы не могут быть приняты в качестве обоснования для подтверждения произведённых расходов.

Так, к представленным авансовым отчетам приложены документы по взаимоотношениям с ООО "ТТК Технология" (ИНН 

<

***>). Указанной организацией по взаимоотношениям с Обществом представлены договоры поставки от 10.01.2019 № 005-И, от 15.01.2020 № 55-П, товарные накладные, акты сверок за 2019 – 2020 гг, оборотно-сальдовые ведомости по счету 62 за 2019 – 2020 гг.

Согласно пункту 4.3 представленных договоров, оплата стоимости товара может производиться по согласованию сторон на расчетный счет покупателем путем перечисления денежных средств на расчетный счет поставщика следующим образом: предоплата 100% до начала отгрузки.

Оплата за поставленные товары согласно оборотно-сальдовым ведомостям, актам сверок за 2019 – 2020 гг, осуществлялась безналичным путем, что также подтверждается выписками банка по операциям по расчетным счетам Общества.

За 2018 год ООО "ТТК Технология" взаимоотношения с Обществом не подтвердило.

Документы от имени ООО "ТТК Технология", приложенные к авансовым отчетам за 2019 – 2020 гг., не соответствуют документам, представленным самим ООО "ТТК Технология".

Также к представленным авансовым отчетам приложены документы по взаимоотношениям с ООО "Химия Лэнд" (ИНН 

<

***>). В ходе проведенной проверки указанная организация по взаимоотношениям с Обществом представила товарные накладные, накладные, счета-фактуры, акт сверки расчетов за период 2018 – 2020 гг.

Документы от имени ООО "Химия Лэнд", приложенные к авансовым отчетам, не соответствуют документам, представленным самим ООО "Химия Лэнд" (товарные накладные, накладные, счета-фактуры, акт сверки расчетов).

ООО "Химия Лэнд" документально подтвердило взаимоотношения с Обществом за период с 31.05.2018 по 14.10.2018.

Документы, приложенные к авансовым отчетам, оформленные от имени ООО "Химия Лэнд" датированы: 27.02.2018, 03.05.2018, 04.05.2018, 24.05.2018, 29.05.2018.

Оплата за поставленные товары осуществлялась безналичным путем, что подтверждается актом сверки расчетов и выписками банка по операциям по расчетным счетам Общества.

Таким образом, документы, приложенные к авансовым отчетам от имени ООО "Химия Лэнд" и ООО "ТТК Технология" не могут быть приняты в качестве оправдательных документов, подтверждающих произведенные расходы. 

Также к авансовым отчетам приложены документы, не содержащие обязательные реквизиты, в связи с чем указанные в них расходы не были приняты налоговой инспекцией. 

Так, к авансовому отчету от 28.02.2018 № 2 приложены документы на сумму 614,00 руб. Однако в указанных документах не указан покупатель, а в чеке отсутствует QR-код.

В то же время, к авансовому отчету от 31.01.2018 № 1 приложены чеки от ООО "Леруа Мерлен Восток" на сумму 3443,00 руб. и 886,00 руб. Однако данные чеки не приняты налоговой инспекцией в качестве оправдательных документов, поскольку к авансовому отчету не приложены документы, подтверждающие приобретение товаров (накладные, акты, счета). Также в представленных чеках отсутствует QR-код. Поскольку QR-код является обязательным реквизитом кассового чека, кассовый чек, в котором отсутствует QR-код, не может служить документом, подтверждающим произведенные расходы, поскольку он составлен с нарушением законодательства РФ. Данный вывод следует из письма Минфина РФ от 05.03.2021 № 03-03-07/15819.

Кроме того, ООО "Леруа Мерлен Восток" в сопроводительном письме от 21.02.2022 сообщило об отсутствии взаимоотношений с Обществом.

В соответствии со статьей 9 Закона № 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Следовательно, представляемые налогоплательщиком документы, должны содержать сведения, позволяющие определить достоверность осуществления хозяйственной операции.

При этом необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Представленные авансовые отчеты утверждены руководителем ФИО5, проверены главным бухгалтером ФИО5, который одновременно являлся подотчетным лицом, что опровергает довод Общества о том, что руководитель Общества не вел самостоятельно бухгалтерскую отчетность, доверив ее ведение привлеченному лицу.

Следовательно, ответственность за принятие к учету первичных документов, составленных с использованием реквизитов организаций и индивидуальных предпринимателей, которые не подтвердили взаимоотношения с Обществом, полностью лежит на руководителе Общества ФИО5

Кроме того, Обществом осуществлено частичное переоформление в займы задолженности по денежным средствам (договоры займа от 28.12.2018, от 27.06.2019, от 30.12.2019, от 26.06.2020, от 24.12.2020).

Представленные договоры займа заключены между Обществом (заимодавец) в лице ФИО5 и ФИО5 (заемщик), подписаны со стороны заимодавца и заемщика ФИО5 При этом срок погашения займов значителен – 10 лет. Сумма займа предоставляется путём погашения займодавцем задолженности заёмщика по выданным ранее под отчет денежным средствам.

Согласно уточненным бухгалтерским регистрам Общество переоформило в займы суммы в размере 52 340 000 руб., выданные в подотчет, исказив экономическое содержание выплаченных сумм.

В соответствии с уточненными регистрами, выданные займы в учете Общества отражены по дебету счета 73.01 "Расчеты по предоставленным займам" кредиту счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами".

Согласно представленным 01.09.2021 главным книгам за 2018 – 2020 гг. обороты по счету 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" отсутствуют.

Общество, являясь экономическим субъектом, обязано вести бухгалтерский учет на основании статьи 6 Закона № 402-ФЗ.

В соответствии со статьей 8 Закона № 402-ФЗ совокупность способов ведения экономическим субъектом бухгалтерского учета составляет его учетную политику, которую экономический субъект самостоятельно формирует, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами.

В ходе проведения выездной налоговой проверки учетная политика Обществом представлена только за 2018 год, рабочий план счетов не представлен.

Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н утвержден план счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению.

Согласно утвержденному плану счетов счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" предназначен для обобщения информации о всех видах расчетов с работниками организации, кроме расчетов по оплате труда и расчетов с подотчетными лицами.

К счету 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" может быть открыт субсчет 73-1 "Расчеты по предоставленным займам".

Расхождение уточненных регистров с записями в главной книге подтверждает, что внесенные изменения не отражали реальные факты хозяйственной жизни Общества, тем самым являясь фиктивными.

Оформление договоров займа задним числом (главные книги за 2018-2020 годы представлены в налоговый орган 01.09.2021) противоречит, как уже отмечено выше, записям в главной книге.

Кроме того, довод Заявителя о том, что денежные средства в размере 52 340 000 руб. не выдавались в подотчет, а выплачивались в виде займов, не подтвержден показаниями самого ФИО5, отраженными в протоколе допроса от 24.12.2021 № 473, где ему были заданы конкретные вопросы как о зачисленных ему на личные счета в период 2018 – 2020 гг. денежных средствах, перечисленных с расчетных счетов Общества, так и о подтверждении расхода полученных подотчетных сумм. Если бы договоры займа имели место в действительности, их упоминание было бы в интересах допрашиваемого.

Предоставление займа без гарантии его возврата (с учетом сроков погашения) при осуществлении реальной предпринимательской деятельности невыгодно заимодавцу, поскольку переданные заемщику средства не используются заимодателем в его хозяйственной деятельности. Таким образом, выдача руководителем юридического лица подобных займов самому себе является недобросовестной сделкой, использованием служебного положения во вред руководимой им организации и уходом от ответственности, предусмотренной законодательством о налогах и сборах.

Товары и услуги, приобретенные на средства Общества, перечисленные ФИО5, не отражались на балансе Общества, не инвентаризировались, и не использовались Обществом в деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, указанные средства следует считать полученным доходом ФИО5, который подлежит учету в качестве базы для целей исчисления НДФЛ.

Копии платежных поручений, приложенных к пояснениям Общества, как подтверждение частичного возврата займов ФИО5, не свидетельствуют об исполнении сторонами договора займа, поскольку содержание платежных поручений не позволяет установить во исполнение какого обязательства совершены платежи: в платежных поручениях не указано по какому договору займа происходит возврат денежных средств.

Таким образом, ФИО5 создан формальный документооборот с целью создания видимости исполнения обязательств по договорам займа.

Поскольку единственным содержанием изменений в бухгалтерском учете является уменьшение налоговой базы для исчисления НДФЛ и страховых взносов, то эти изменения являются умышленным уклонением от уплаты налогов и взносов.

Одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни.

Исходя из указанных норм законодательства Российской Федерации, следует, что документы должны с достоверностью подтверждать реальность произведенных операций. Эти документы должны быть надлежащим образом оформлены и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает определенные правовые последствия.

Соответственно, первичные документы, составленные с нарушением требований Закона № 402-ФЗ, не могут быть приняты в качестве основания для подтверждения произведённых расходов.

Согласно пункту 1 статьи 7 Закона № 402-ФЗ ведение бухгалтерского учета и хранение документов бухгалтерского учета организуются руководителем экономического субъекта.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки установлено, что документы, приложенные к авансовым отчетам, содержат недостоверную информацию о поставках товара, о продавцах товаров (работ, услуг), о произведенной оплате товаров (работ, услуг), в связи с чем не могут являться оправдательными документами.

Следовательно, подотчетные денежные средства были выведены из хозяйственного оборота и израсходованы на цели, не связанные с осуществлением хозяйственной деятельности Общества. 

В рассматриваемом случае установленные в ходе проверки факты свидетельствуют об умышленных действиях должностного лица Общества по внесению заведомо ложных сведений в документы бухгалтерского (налогового) учета, искажению сведений о фактах хозяйственной жизни, как следствие, занижению налогов, подлежащих уплате в бюджет Российской Федерации.

Допущенные налогоплательщиком нарушения не являются единичными или случайными, имеют систематический и умышленный, повторяющийся характер, исключающий их совершение в рамках обычной деятельности по неосторожности, то есть являются умышленными действиями руководителя Общества.

Довод Общества о том, что переквалификация полученных денежных средств руководителем Общества – это исправление существенной ошибки, допущенной лицом, привлеченным для ведения бухгалтерского учета, опровергается фактами, установленными в ходе проведения выездной налоговой проверки.

Руководитель Общества ФИО5 в течение продолжительного периода времени переводил денежные средства с расчетных счетов Общества на свои личные счета. ФИО5 являлся единственным распорядителем денежных счет, имеющихся на расчетных счетах Общества, поэтому совершение финансовых операций по переводу денежных средств и их переквалификация в период проведения выездной проверки свидетельствует о целенаправленном характере этих действий.

Фактически налогоплательщиком во время выездной налоговой проверки проведена переквалификация денежных средств, ранее выдававшихся руководителю ФИО5 в подотчет, как займов ему же, и внесены изменения в статьи упрощённой бухгалтерской (финансовой) отчётности.

С учетом того, что руководитель отвечает за действия, совершаемые на основании подписанных им документов в полном объеме, тем более в том случае, если он возложил на себя также обязанности главного бухгалтера, арбитражный суд критически относится к заявлению Общества о невозможности пояснения причин отражения в регистрах бухгалтерского и налогового учета выданных займов как подотчетных сумм.

В рассматриваемом случае ответственность за все возможные ошибки лица, привлеченного для ведения бухгалтерского учета, освобожденного им от правовых обязательств главного бухгалтера, заранее взята на себя ФИО5

Согласно представленным Обществом 16.03.2022 по требованию о представлении документов (информации) от 24.02.2022 № 2931 выплаты денежных средств в подотчет ФИО5 в проверяемом периоде производились на основании его заявлений о необходимости их выделения на хозяйственные нужды и развитие бизнеса. На основании заявлений оформлялось распоряжение, подписанное им же, о выдаче денежных средств в подотчет.

Следовательно, представленные документы подтверждают, что выплаты денежных средств руководителю производились именно как подотчетных сумм, тем более, что перечисленные документы были представлены уже после представления Обществом уточненных регистров бухгалтерского учета – 07.02.2022.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что единственным содержанием изменения показателей бухгалтерской отчетности являлось уменьшение налогооблагаемой базы для исчисления НДФЛ и страховых взносов, поскольку изменения не отражали реальные факты хозяйственной жизни Общества.

Таким образом, в результате выявленных в ходе выездной налоговой проверки налоговых злоупотреблений Обществом получена необоснованная налоговая экономия за счёт причинения ущерба бюджету в результате неуплаты сумм обязательных платежей, которые должны были быть уплачены, если бы злоупотреблений не было.

Установленные в ходе мероприятий налогового контроля факты, свидетельствуют об искажении экономического содержания выплаченных сумм. Неиспользованные по первоначальному назначению денежные средства должны быть переквалифицированы как выплаты в пользу работника в рамках трудовых отношений и соответственно облагаться НДФЛ и страховыми взносами в общеустановленном порядке.

Следовательно, налоговой инспекцией сделан правомерный вывод о нарушении Обществом пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), совершенные умышленно, влекут ответственность в виде взыскания штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога.

В ходе проведения выездной налоговой проверки с учетом установленных обстоятельств выявлено занижение налоговой базы по НДФЛ за период 2018 – 2020 гг.

Сумма неудержанного НДФЛ за 2018-2019 г. не подлежит взысканию с налогового агента в силу действия в указанные налоговые периоды следующей редакции пункта 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации: уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. При заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства нести расходы, связанные с уплатой налога за физических лиц.

Федеральным законом от 29.09.2019 № 325-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации" в пункт 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации внесены изменения, которые вступили в силу с 1 января 2020 года.

С 01.01.2020 согласно пункту 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается, за исключением случаев доначисления (взыскания) налога по итогам налоговой проверки в соответствии с НК РФ при неправомерном неудержании (неполном удержании) налога налоговым агентом. При заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства нести расходы, связанные с уплатой налога за физических лиц.

Таким образом, с учетом положений пункта 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации по результатам выездной налоговой проверки установлено, что Обществом неисчислены, неудержаны и неперечислены, как налоговым агентом в бюджет налог на доходы физических лиц за 2020 год в размере 3 532 894 руб.

Заявитель просил снизить размер наложенных на него оспариваемым решением налоговых санкций.

Согласно пункту 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом могут быть признаны смягчающими ответственность.

Перечень смягчающих ответственность обстоятельств, установленный статьей 112 Налогового кодекса Российской Федерации, не является исчерпывающим, и положения данной статьи позволяют учитывать при применении санкций за налоговое правонарушение иные установленные обстоятельства.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Согласно пункту 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса.

При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания (Постановление Конституционного Суда РФ от 15 июля 1999 года № 11 -П).

В качестве смягчающих Общество указывает следующие обстоятельства: совершение правонарушения впервые и неумышленно,  добросовестность налогоплательщика, отсутствие у руководителя специальных познаний в бухгалтерском учете. 

Статья 23 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает определенные обязанности налогоплательщиков, в том числе обязанности по уплате законно установленных налогов и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. 

При этом обязанности налогоплательщика, установленные указанной нормой находятся в системной связи с принципом законодательства о налогах и сборах, закрепленным в пункте 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, по которому каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Данная обязанность фактически дублирует содержание статьи 57 Конституции Российской Федерации о том, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Следовательно факт исполнения Обществом обязанности по уплате налогов не является обстоятельством, смягчающим ответственность налогоплательщика.

Факт совершения правонарушения впервые также не является обстоятельством, смягчающим ответственность за совершение налогового правонарушения, так как лишь не является обстоятельством, отягчающим её.

Некомпетентность в вопросах налогообложения, незнание налогоплательщиком действующего законодательства о налогах и сборах, также, не могут быть приняты в качестве смягчающего налоговую ответственность обстоятельства, поскольку нарушение требований закона ввиду незнания его положений не освобождает виновное лицо от ответственности.

Учитывая изложенное, арбитражный суд не находит основания для уменьшения размера наложенных оспариваемым решением налоговых санкций.

Общество оспаривает решение налоговой инспекции в полном объёме. Однако каких-либо доводов, обосновывающих свои требования помимо эпизода переоформления полученных в подотчёт денежных средств в заёмные, Обществом не приведено, соответствующих доказательств не представлено.

При указанных обстоятельствах оспариваемое решение налоговой инспекции соответствует Налоговому кодексу Российской Федерации и не нарушает права и законные интересы Общества в сфере предпринимательской деятельности, в связи с чем у арбитражного суда отсутствуют основания для признания его недействительным.

В соответствии со статьёй 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины подлежат оставлению на заявителе.

Руководствуясь статьями 110, 167–170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Расходы по уплате государственной пошлины оставить на заявителе.

Настоящее решение может быть обжаловано в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд (г.Вологда) в месячный срок со дня его принятия.

Судья

 

О.В.Белов