ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

Староникитская ул., 1, г. Тула, 300041, тел.: (4872)70-24-24, факс (4872)36-20-09

e-mail: info@20aas.arbitr.ru, сайт: http://20aas.arbitr.ru 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Тула

Дело № А54-8688/2023

20АП-2257/2024

Резолютивная часть постановления объявлена 03 июля 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 июля 2024 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мордасова Е.В., судей Девониной И.В. и Тимашковой Е.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем Акуловой О.Д., рассмотрев в в судебном заседании, проводимом путем использования системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Рязанской области, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Инертные материалы МК» на решение Арбитражного суда Рязанской области от 05.03.2024 по делу № А54-8688/2023 (судья Шуман И.В.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Инертные материалы МК» (Рязанская область, г. Михайлов, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) к Управлению Федеральной налоговой службы по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН 

<

***>, ИНН: 

<

***>) о признании недействительным решения от 21.06.2023 № 463 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

при участии в заседании:

от Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области: ФИО1 (доверенность от 15.11.2023 № 2.2-21/15957).

иные лица, участвующие в деле, в суд апелляционной инстанции своих представителей не направили, о времени и месте рассмотрения жалобы извещены надлежащим образом;

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Инертные материалы МК» (далее -                       ООО «Инертные материалы МК», общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Рязанской области (далее - Межрайонная ИФНС России № 5 по Рязанской области, инспекция) о признании недействительным решения от 21.06.2023 № 463 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением от 21.12.2023 в соответствии со статьей 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) произведена замена заинтересованного лица - Межрайонной ИФНС России № 5 по Рязанской области на ее правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области (далее - УФНС России по Рязанской области, Управление).

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 05.03.2024 в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, общество обжаловало его в апелляционном порядке. В обоснование своей позиции указывает на то, что объектом налогообложения является известняк, а не щебень. Отмечает, что инспекция и суд не вправе произвольно и безосновательно приравнивать количество произведенного щебня к количеству добытого известняка. Полагает, что ссылки инспекции и суда на учетную политику общества относительно применения прямого метода определения количества полезного ископаемого не имеют отношения к настоящему спору. Обращает внимание, что суд и инспекция не учли того обстоятельства, что в данном случае как первоначальная учетная политика общества, так и техпроект, разработаны и утверждены в отношении полезного ископаемого – известняк (бутовый камень), а не в отношении щебня. Считает, что в данном случае имеются обстоятельства, смягчающие ответственность.

Заинтересованное лицо отзыв на апелляционную жалобу не представило.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда не подлежит отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что Межрайонной ИФНС России № 5 по Рязанской области проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за ноябрь 2022 года, представленной 09.01.2023 ООО «Инертные материалы МК». 

По результатам проверки составлен акт налоговой проверки от 21.04.2023 № 359.

Налогоплательщик воспользовался правом, предусмотренным пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), и представил письменные возражения на акт проверки.

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки, возражений налогоплательщика, инспекцией принято решение от 21.06.2023 № 463 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с резолютивной частью которого заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 126 765 руб. (с учетом обстоятельств, отягчающих и смягчающих налоговую ответственность), ему предложено уплатить недоимку по НДПИ в размере 633 825 руб. и соответствующие пени.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки инспекцией установлено, что в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ в результате неверного определения объекта налогообложения (вида добытого полезного ископаемого) и стоимости единицы добытого полезного ископаемого налогоплательщиком занижена налоговая база по НДПИ за ноябрь 2022 года, что привело к неуплате налога.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в УФНС России по Рязанской области с апелляционной жалобой.

Решением Управления от 09.08.2023 № 2.15-12/01/10460 в удовлетворении жалобы отказано.

Не согласившись с указанным решением, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

В соответствии с ч. 1 ст. 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов. 

В силу ч. 1 ст. 198, ч. 4 ст. 200 АПК РФ и п. 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов и органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя. 

Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ орган, должностное лицо должны доказать соответствие их решения, действия (бездействия) закону; обязанность по доказыванию нарушения оспариваемым решением, действием (бездействием) прав и законных интересов возлагается на лицо, обратившееся в суд за его оспариванием.

Как установлено судом и следует из материалов дела, общество является плательщиком налога на добычу полезного ископаемого.

В соответствии с пунктом 1 статьи 337 НК РФ в целях исчисления НДПИ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом из недр минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая указанным в пункте 1 статьи 337 НК РФ стандартам.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В силу п. 7 ст. 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь); при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

По смыслу вышеуказанных норм налогового законодательства во взаимосвязи с положениями Закона о недрах, возникновение объекта обложения НДПИ в определенных случаях связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения технологических операций, включенных в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых (горнодобывающая промышленность) (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 № 375-О).

При этом основополагающим критерием разграничения технологических операций, входящих в технологический комплекс по добыче конкретного полезного ископаемого и закрепленных в техническом проекте (горнодобывающая промышленность), от технологических операций, составляющих суть перерабатывающей (обрабатывающей) промышленности, является неизменность основного характера продукта.

Результатом переработки полезного ископаемого как комплекса сложных механических, физических и химических процессов с применением особых технологий и специального оборудования выступает качественно новый продукт с иным минеральным, химическим составом и физико-механическими свойствами (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.03.2005 № 12742/04, от 22.01.2008 №4822/07, определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.03.2021 № 309-ЭС21-1456).

Согласно «ОК 034-2014 (КПЕС 2008). Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности», утвержденного приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст (далее - ОК 029-2014), щебень наряду с камнем строительным отнесен к разделу 08 «Продукция горнодобывающих производств прочая», а виды работ, относящиеся к добыче полезных ископаемых, и работы обрабатывающих производств регламентированы разными разделами (разделы «B» и «C» соответственно).

Так, раздел «B» ОК 029-2014 «Добыча полезных ископаемых» включает добычу полезных ископаемых, встречающихся в природе в виде твердых пород, а также дополнительные виды деятельности с целью подготовки сырья к реализации: дробление, измельчение, сортировка. Перечисленные виды работ обычно выполняются хозяйствующими субъектами, которые сами занимаются добычей полезных ископаемых и/или расположены в районе добычи полезных ископаемых.

Исходя из буквального толкования ОК 029-2014, в том случае, если организация осуществляет одновременно дробление строительного камня в связи с операциями по его добыче, процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены общероссийскими классификаторами к видам добычных работ, а когда дробление строительного камня не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией, оно относится к обрабатывающему производству.

Добыча известняков (щебня) на участке недр «Первомайский» ведется обществом на основании лицензии РЯЗ 90088 ТЭ, выданной Министерством природопользования Рязанской области от 05.05.2017.

Вид полезного ископаемого, согласно вышеуказанной лицензии - известняк для производства щебня.

Условиями лицензии не предусмотрено, что технологический процесс превращения известняка в щебень является специальным видом добычных работ по смыслу положений статьи 337 НК РФ.

По результатам оценки известняков на месторождении установлено, что они удовлетворяют требованиям ГОСТ 8267-93 «Щебень из естественного камня для строительных работ».

Техническим проектом разработки и рекультивации месторождения строительного известняка на участке недр «Первомайский» в Михайловском районе Рязанской области предусматривается разработка месторождения открытым способом с предварительным разрыхлением буровзрывным способом, погрузка полезного ископаемого происходит непосредственно с забоя в автотранспорт, доставляющий горную породу непосредственно к месту переработки ПДСУ.

В разделе 2.5 «Качественная характеристика полезного ископаемого» технической документации разработки месторождения названы лишь физико-механические свойства известняка, а не требования к их качеству (п. 2.5.1 Техпроекта). При этом, в отношении щебня проведено испытание на соответствие получаемого из горных пород щебня требованиям ГОСТ 8267-93 (п. 2.5.2 Техпроекта).

В разделе 3.12 «Технологический комплекс на поверхности» технической документации разработки месторождения погрузка полезного ископаемого будет происходить непосредственно с забоя в автотранспорт потребителя, доставляющего горную породу непосредственно к месту переработки.

Согласно техническому проекту разработки и рекультивации месторождения строительного известняка на участке недр «Первомайский» в Михайловском районе Рязанской области в состав работ по доведению известняка до стандарта предприятия входят работы по отделению негабаритных кусков известняков и вмещающих пород (при селективной выемке) из отгружаемой на дальнейшую переработку массы разрыхленных взрывом известняков. Данные работы осуществляются непосредственно на территории карьера в границах горного отвода, (раздел 3.3.3 Техпроекта).

На основании изложенного и в связи с тем, что техническим проектом разработки месторождения предусмотрено осуществление отнесенных к горнодобыче операций по доведению известняка до определенного стандарта - щебень, а согласно ОК 034-2014 щебень относится к продуктам горнодобывающей промышленности, в целях налогообложения в силу п. 3 ст. 340 НК РФ будет признаваться именно щебень, по своему качеству соответствующему ГОСТ 8267-93.

ООО «Инертные материалы МК» занимается добычей полезного ископаемого бутового камня (щебня).

В ходе камеральной проверки установлено, что у общества отсутствует какой-либо документ, устанавливающий самостоятельную технологическую схему переработки сырья (известняка), напротив, доведение сырья до стандарта качества (ГОСТ 8267-93) путем дробления включено в общий технологический процесс разработки «Первомайского» карьера, что позволяет отнести в данном случае, дробление к операциям по добыче полезных ископаемых.

Дробление горной массы на дробильно-сортировочной установке в пределах карьера - это часть технологического процесса добычи полезного ископаемого. Щебень, полученный в результате дробления и сортировки в границах карьера, не является продукцией обрабатывающей промышленности, следовательно, признается добытым полезным ископаемым и объектом обложения НДПИ.

При разработке месторождения местного значения «Первомайский», в соответствии с техническим проектом, общество производит щебень различных фракций (5-20 мм, 10-20 мм, 20-40 мм, 40-70 мм).

ООО «Инертные материалы МК» предоставлена лицензия РЯЗ 90088 ТЭ с целевым назначением и видами работ - разведка и добыча известняков на участке недр местного значения «Первомайский», содержащим открытое месторождение известняков «Первомайский».

Экспертным заключением комиссии Министерства по проведению государственной экспертизы запасов полезных ископаемых, геологической, экономической и экологической информации о предоставляемых в пользование участках недр местного значения на территории Рязанской области от 16.03.2017 № 194 утверждены балансовые запасы известняков. Известняки соответствуют требованиям ГОСТ 8267-93 «Щебень из естественного камня для строительных работ» по всем параметрам и пригодны для изготовления щебня для строительных нужд марки «400».

При таких обстоятельствах суд области обоснованно пришел к выводу, что процессы дробления, измельчения и сортировки полезных ископаемых относятся непосредственно к добыче полезного ископаемого, а щебень является продукцией горнодобывающей промышленности, первым соответствующим стандарту качества ГОСТ 8267-93, в связи с этим для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым должен признаваться щебень. 

Аналогичная позиция изложена Верховным Судом Российской Федерации в определении от 30.05.2018 № 309-КГ18-5990.

При установленных в настоящем дела обстоятельствах ссылка общества на то, что бутовый камень вид полезного ископаемого, не может быть принята во внимание. 

Оценив довод общества о том, что инспекцией неверно определен объем добытого полезного ископаемого (щебня) без учета отходов, непригодных для реализации, суд первой инстанции по праву признал его необоснованным. 

В соответствии с пунктом 3 статьи 339 НК РФ если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, то количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого. При этом для целей налогообложения НДПИ фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений. 

В отношении полезных ископаемых в части нормативных потерь налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 НК РФ как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении). 

В целях настоящей главы нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации. 

При этом в случае, если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем вторым настоящего подпункта (нормативы потерь драгоценных металлов, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем третьим настоящего подпункта), а по вновь разрабатываемым месторождениям – нормативы потерь, установленные техническим проектом (подпункт 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ).

Таким образом, законодатель позволил налогоплательщиком уменьшить налоговую базу по НДПИ путем применения «нулевой» налоговой ставки в отношении фактических нормативных технологических потерь, утвержденных в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения (далее – Правила), утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 № 921, в соответствии с их пунктом 2 нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) при добыче рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются недропользователем в составе проектной документации, подготовленной и согласованной в соответствии со статьей 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» (далее – Закон о недрах).

Согласно Закону о недрах разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными в установленном порядке техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанной с пользованием недрами, включающей, в частности, обоснование перечня и объемов образующихся в результате разработки конкретного участка недр отходов производства.

Недропользователь направляет сведения об утвержденных нормативах потерь с протоколом согласования проектной документации в территориальный орган Федеральной налоговой службы, в котором он состоит на налоговом учете, в 10-дневный срок со дня их утверждения.

На основании пункта 3 Правил нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные), не превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, ежегодно утверждаются недропользователем.

Нормативы потерь общераспространенных полезных ископаемых, превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, утверждаются недропользователем после их согласования с органами государственной власти субъектов Российской Федерации в порядке, определяемом органами государственной власти субъектов Российской Федерации.

Аналогичные требования о необходимости согласования нормативов потерь полезных ископаемых при добыче предусмотрены «Временными методическими рекомендациями по подготовке и рассмотрению материалов, связанных с расчетом нормативов потерь твердых полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой системой и технологией разработки месторождения, и порядком уточнения нормативов потерь при подготовке годовых планов развития горных работ» (утв. Распоряжением МПР России от 05.02.2003 № 42-р).

В соответствии с абзацем 2 Общих положений указанных временных рекомендаций утверждение нормативов потерь и уточненных нормативов потерь твердых полезных ископаемых осуществляется согласно Приказу МПР России от 29.11.2002 № 783 и регламенту работы комиссии по рассмотрению материалов по нормативам потерь и уточненным нормативам потерь твердых полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, а также другим нормативным документам. 

Поскольку иного порядка согласования нормативов фактических нормативных технологических потерь, учитываемых при налогообложении НДПИ, законодательством не предусмотрено, уменьшение налогооблагаемого количества добытого полезного ископаемого в нарушение вышеуказанных положений и норм главы 26 НК РФ недопустимо. 

На основании норм ст. 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется в единицах массы или объема.

Количество добытого полезного ископаемого, в целях исчисления НДПИ определяется по данным геолого-маркшейдерского учета, а также учета, ведущегося в соответствии с отраслевыми методическими указаниями по учету добычи полезного ископаемого. 

Согласно учетной политике общества, утвержденной приказом от 26.12.2020                   № 1-НУ, при определении количества добытого полезного ископаемого применяется прямой метод. Количество добытого полезного ископаемого определяется на основании данных маркшейдерского учета и измеряется в кубических метрах (статья 339 НК РФ). 

На основании положений статьи 339 НК РФ, в техническом проекте разработки конкретного месторождения должно быть отражено обоснование перечня и объемов отходов производства, относящихся к вмещающим и вскрышным породам, образующихся в результате разработки конкретного участка недр. В случае применения налогоплательщиком прямого метода определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденного в учетной политике, перерасчет данного показателя путем исключения из общего объема добытых полезных ископаемых количества отходов, определенных расчетным методом, свидетельствует о применении им косвенного метода, что противоречит учетной политике налогоплательщика и пункту 2 статьи 339 НК РФ. 

Исходя из того, что техническим проектом предусмотрен прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, применение расчетного метода возможно только после того, как в технический проект будут внесены необходимые изменения (пункт 2 статьи 339 НК РФ). 

При этом запасы добываемого полезного ископаемого в установленном порядке должны быть учтены в государственном балансе запасов полезных ископаемых. Данный вывод также содержится в разъяснениях Минфина России и ФНС России (письма Минфина России от 14.07.2006 № 03-07-01-04/17, от 31.08.2021 № 03-06-06-01/70240, ФНС России от 30.11.2020 № СД-4-3/19678@). 

Согласно письму министерства природопользования Рязанской области от 16.01.2023 № АА/9-215 у налогоплательщика отсутствует согласованная технологическая схема первичной переработки общераспространенных полезных ископаемых по предоставленным ему участкам недр местного значения, что свидетельствует об отсутствии у общества утвержденного в установленном порядке норматива технологических потерь полезных ископаемых, остающихся в отходах перерабатывающего производства. 

Из пункта 2.7 Техпроекта следует, что к отходам горнодобывающего производства относятся неиспользуемые продукты добычи и переработки минерального сырья, выделяемые из массы добытого полезного ископаемого и всего объема перерабатывающей горной массы в процессах разработки месторождения, обогащения и химико-металлургической переработки. 

Согласно Классификации отходов открытой добычи могут образовываться твердые отходы – вскрышные породы. Вскрышные породы не могут использоваться как отходы, поскольку проектом предусмотрено их полное использование для закладки выработанного пространства при рекультивации карьера. 

В техпроекте отсутствует процентное соотношение «щебень-отходы». 

Таким образом, перерасчет данного показателя (количества добытого полезного ископаемого) путем исключения из общего объема добытого полезного ископаемого количества отходов, определенных расчетным методом, будет свидетельствовать о применении налогоплательщиком косвенного метода, что вступает в противоречие с учетной политикой общества и пунктом 2 статьи 339 НК РФ. 

В пункте 1 статьи 339 НК РФ установлено, что количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. Пунктом 2 статьи 339 НК РФ установлено, что количество добытого полезного ископаемого определяется прямым или косвенным методом. Приоритетным является прямой метод подсчета количества добытого полезного ископаемого, поскольку применение косвенного метода возможно только в случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно. При этом применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. 

Прямой метод – это определение количества путем применения измерительных средств и устройств непосредственно к добытому полезному ископаемому. При прямом методе определения налоговой базы количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого. Фактическими потерями полезного ископаемого считается разница между количеством погашенных в недрах запасов полезных ископаемых и количеством добытого полезного ископаемого, определяемого после завершения технологического процесса по добыче полезного ископаемого, предусмотренного техническим проектом разработки месторождения (пункт 3 статьи 339 НК РФ). 

Количество добытого полезного ископаемого определяется по данным геологомаркшейдерского учета, а также учета, ведущегося в соответствии с отраслевыми методическими указаниями по учету добычи полезного ископаемого. 

С учетом сказанного, налоговый орган исходил из сведений, отраженных налогоплательщиком в налоговой отчетности и актах контроля маркшейдерского замера. 

При установленных обстоятельствах суд пришел к обоснованному выводу о правомерности отнесения налоговым органом в своем расчете к полезному ископаемому бутового камня (щебня), учет его количественного объема, и расчет по этому виду полезного ископаемого стоимости единицы и общей стоимости добытого полезного ископаемого (налоговой базы) с применением цены реализации строительного камня – щебня. 

Поскольку технологические потери обществом не нормированы и не согласованы в установленном порядке с уполномоченными органами в области природопользования, то расчет доначисленного НДПИ налоговый орган произвел без учета положений абзаца 2 пункта 3 статьи 339 НК РФ также правомерно. 

Действия же по исключению соответствующих технологических потерь из налогооблагаемой базы по НДПИ будут носить произвольный характер и противоречить принципу рационального использования недр. 

Признание правомерными подобных действий создает ситуацию, в которой недропользователи смогут исключать из налогооблагаемой базы любое количество попутно добытых полезных ископаемых, не использованных в дальнейшей предпринимательской деятельности, путем списания их в потери. 

Кроме того, на что правомерно обращено внимание суда, пункт 12 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами (утверждены постановлением Госгортехнадзора России от 10.12.1998 № 76, № РД-07-261-98; далее – Методические указания) выделяет два вида потерь: потери при добыче и потери при первичной переработке минерального сырья. Первыми признаются часть балансовых запасов полезных ископаемых, не извлеченная из недр при разработке месторождения, полезные ископаемые, добытые и направленные в породные отвалы, оставленные в местах складирования, погрузки, первичной обработки (подготовки), на транспортных путях горного производства, для случаев добычи нефти и газа потери при подготовке извлеченной из недр нефти и газа, а в особых случаях, предусмотренных подпунктами «б», «в» и «е» пункта 8 настоящих Методических указаний. 

Под потерями полезных ископаемых при переработке понимается часть полезных ископаемых и содержащихся в них полезных компонентов, потерянных при первичной переработке добытых полезных ископаемых. Такие потери в потери полезных ископаемых при добыче не включаются. 

И те и другие виды потерь подлежат обязательному нормированию и согласованию с органами государственного горного надзора для всех технологических переделов предприятий по переработке минерального сырья (пункт 16 Методических указаний). 

В силу статьи 41 Закона о недрах стоимость нормативных потерь в налогооблагаемую базу не включается. 

Это обусловлено тем, что такие потери, именуемые в целом эксплуатационными, в частности потери при добыче, являются не извлеченными из недр, не отражаются в количестве добытого полезного ископаемого, будучи уже учтенными (погашенными) еще на стадии подсчета запасов полезного ископаемого. 

Технический проект спорного месторождения не предусматривает иных, в том числе нормативных фактических потерь, учитываемых для целей налогообложения. 

Следовательно, все эксплуатационные потери, возможные при добыче полезных ископаемых на спорном месторождении, как не извлеченные из недр, учтены при разработке проектной документации, в связи с чем в налогообложении не участвуют, будучи даже не упомянутыми в главе 26 НК РФ. 

Кроме того, с целью уменьшения налоговой базы по НДПИ потери подлежат обособленному отражению в налоговой декларации, отдельно от объема добытого полезного ископаемого, поскольку к ним применяется иная «нулевая» налоговая ставка по НДПИ. 

Таким образом, не имеющие нормативов образования, утвержденных и согласованных в порядке, установленном Правилами, утвержденными постановлением              № 921, добытый обществом бутовый камень различных фракций фактически является продукцией горнодобывающей промышленности и подлежит налогообложению на общих основаниях, следовательно, отнесение налоговым органом в своем расчете к полезному ископаемому строительного камня (щебень), учет его количественного объема, и расчет по этому виду полезного ископаемого стоимости единицы и общей стоимости добытого полезного ископаемого (налоговой базы) с применением цены реализации строительного камня – щебня произведено правомерно. 

Данная позиция согласуется с позицией Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 19.10.2021 № 309-ЭС21-18458. 

Кроме того, как верно отмечено судом первой инстанции, указанные выводы суда были предметом оценки вышестоящими инстанциями по делу № А54-8248/2022, предметом спора в котором была обоснованность доначисления обществу НДПИ за ноябрь 2021 года. 

Суд области также по праву отметил, что при принятии оспариваемого решения инспекцией были учтены смягчающие вину обстоятельства и размер санкции был снижен в два раза.

 Касаемо ссылки общества на тяжелое финансовое положение, суд справедливо заключил, что указанное обстоятельство не может считаться смягчающим, поскольку коммерческая организация на свой риск осуществляет предпринимательскую деятельность, которая является самостоятельной, направленной на систематическое получение прибыли (статья 2 ГК РФ).

 Кроме того, при вышеуказанных обстоятельствах уменьшение суммы налоговых санкций не будет соответствовать принципу разумности и справедливости наказания.

 К тому же дальнейшее снижение размера штрафа может привести к нарушению требований справедливости наказания, вследствие чего юридическая ответственность утрачивает присущие ей функции пресечения и предупреждения правонарушений. 

При этом, несмотря на состоявшиеся судебные акты по аналогичному спору за иной налоговый период, общество принципиально настаивает на незаконности доначисления налоговым органом НДПИ. 

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно посчитал, что размер примененных к обществу штрафных санкций соответствует принципам соразмерности, справедливости и индивидуализации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, степени вины налогоплательщика, в связи с чем правовых оснований для дополнительного снижения санкций не имеется.

Ссылка общества в апелляционной жалобе на стандарт организации                         СтО № 001/2018 «Бутовый камень из плотных горных пород для строительных работ» признается судом апелляционной инстанции несостоятельной, так как наличие данного стандарта не изменяет объект налогообложения (щебень) вследствие того, что технической документацией разработки месторождения не предусмотрено, что бутовый камень является конечным продуктом разработки. Разработанные обществом технические условия в настоящем случае фактически являются стандартом на извлекаемую породу, а не стандартом на продукцию разработки месторождения. 

В этой связи в настоящем случае для целей обложения НДПИ добытым полезным ископаемым, первым по своему качеству соответствующим национальному стандарту ГОСТ 8267-93 будет признаваться щебень. 

Доводы апелляционной жалобы о невозможности определения количества добытого щебня прямым методом, а также о проценте выхода готовой продукции из общего объема добытой горной массы отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку в учетной политике общества утвержден прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого. Установленное законом основание для изменения этого утвержденного обществом метода в настоящем случае не имеется, в связи с чем налоговый орган при определении налоговой базы по НДПИ обоснованно руководствовался именно прямым методом определения количества добытого полезного ископаемого, использовав предоставленные налогоплательщиком сведения.

С учетом изложенного, правовых оснований для удовлетворения жалобы и отмены решения суда первой инстанции не имеется.

Таким образом, выводы суда первой инстанции основаны на нормах законодательства и обстоятельствах дела. Материалы дела исследованы судом полно, всесторонне и объективно, представленным сторонами доказательствам дана надлежащая правовая оценка.

Доводы апеллянта, получившие надлежащую правовую оценку суда области, не могут быть признаны обоснованными, так как сводятся к несогласию с оценкой установленных судом обстоятельств по делу, что не может рассматриваться в качестве основания для отмены судебного акта.

Неправильного применения судом норм процессуального права, являющегося в соответствии с ч. 4 ст. 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены принятого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд 

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Рязанской области от 05.03.2024 по делу № А54-8688/2023 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения. 

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.                                  В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Судьи                                                                              

Е.В. Мордасов

И.В. Девонина

Е.Н. Тимашкова