ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

644024, г. Омск, ул. 10 лет Октября, д.42, канцелярия (3812)37-26-06, факс:37-26-22, www.8aas.arbitr.ru, info@8aas.arbitr.ru

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело № А70-785/2024

02 октября 2024 года

город Омск

 

Резолютивная часть постановления объявлена 19 сентября 2024 года

Постановление изготовлено в полном объеме 02 октября 2024 года

 

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ивановой Н.Е.,

судей Лотова А.Н., Сафронова М.М.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарём Бралиной Е.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-7133/2024) общества с ограниченной ответственностью «СКАТ-Электро» на решение Арбитражного суда Тюменской области от 21.05.2024 по делу № А70-785/224 (судья Скачкова О.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «СКАТ-Электро» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, адрес: 625002, 

<

...>) к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени № 3 (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, адрес: 625009, 

<

...>) о признании недействительным решения от 15.09.2023 № 6476 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

 

при участии в судебном заседании представителей:

от общества с ограниченной ответственностью «СКАТ-Электро» – ФИО1 по доверенности от 06.07.2023 сроком действия 3 года, 

от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени № 3 – ФИО2 по доверенности от 21.12.2023 № 110 сроком действия по 31.12.2024, 

 

установил:

общество с ограниченной ответственностью (далее - ООО) «СКАТ-Электро» (далее – заявитель, налогоплательщик, общество, ООО «СКАТ-Электро») обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени № 3 (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция, ИФНС России по г. Тюмени № 3) о признании недействительным решения от 15.09.2023 № 6476 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 21.05.2024 по делу № А70-785/224 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, общество обратилось в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, решение инспекции от 15.09.2023 № 6476 признать недействительным.

В обоснование жалобы ее податель указывает, что налоговым органом не приведено достаточных доказательств того, что сделки общества с ООО «Спецснаб», ООО «Стройсервис», ООО «Авалон» носили формальный характер.

В предоставленном отзыве на апелляционную жалобу инспекция просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения. 

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель общества поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу – удовлетворить.

Представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, в период с 25.07.2022 по 25.10.2022 налоговым органом в отношении ООО «СКАТ-Электро» проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) за 2 квартал 2022 года, по результатам которой 15.09.2023 инспекцией вынесено решение № 6476 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу доначислены НДС в размере 960 867 руб. и штрафные санкции по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в размере 96 087 руб. 70 коп.

Воспользовавшись своим правом, общество в порядке пункта 1 статьи 139 НК РФ обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области от 25.12.2023 № 1128 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа от 15.09.2023 № 6476, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

21.05.2024 Арбитражный суд Тюменской области принял обжалуемое в апелляционном порядке решение.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

Из положений главы 21 НК РФ следует, что НДС представляет собой изъятие в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства, и определяется как разница между суммами налога, полученного исходя из стоимости реализованных товаров (услуг), и суммами налога, уплаченного поставщику за данные товары (услуги).

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налога на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу положений пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено указанной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно, как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 НК РФ).

На основании пункта 1 статьи 166 НК РФ сумма НДС при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

На основании статьи 168 НК РФ налогоплательщик при реализации товаров (работ, услуг) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) предъявляет к оплате покупателю соответствующую сумму налога.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей вычеты.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ. При этом вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных обозначенной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В пункте 9 статьи 172 НК РФ предусмотрено, что вычеты сумм налога, указанных в пункте 12 статьи 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

В силу положений статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом содержащиеся в счете-фактуре сведения, предусмотренные пунктом 5 статьи 169 НК РФ, должны быть достоверны, а представляемые налогоплательщиком в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налога документы должны быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

Требования к оформлению организациями документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, установлены статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», согласно которой каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Анализ положений главы 21 НК РФ в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченную налогоплательщиком контрагенту при приобретении товара, лежит на налогоплательщике. Именно налогоплательщик должен подтвердить реальное выполнение соответствующих обязательств, отраженных в представленных налоговому органу первичных документах, конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым налогоплательщиком заявлена налоговая выгода в виде вычетов по НДС.

Обязанность налогоплательщика по предоставлению достоверных сведений о выполненной хозяйственной (финансовой) операции (приобретение товаров, выполнение работ, предоставление услуг и пр.) обусловлена необходимостью создания реального рынка товаров, работ, услуг.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Нормами пункта 2 статьи 54.1 НК РФ определены условия, при одновременном соблюдении которых, в случае отсутствия обстоятельств, установленных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, налогоплательщик вправе по имевшим место сделкам (операциям) уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога с правилами соответствующей главы части второй НК РФ.

К таким условиям относятся следующие обстоятельства:

- основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога (подпункт 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ);

- обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ).

В силу пункта 3 статьи 54.1 НК РФ в целях пунктов 1 и 2 данной статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-О, в силу пункта 2 статьи 169 НК РФ в случае, если выставленный налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 той же статьи, в частности, данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), такой счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками.

Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 3 этого же Определения Конституционного Суда Российской Федерации, название статьи 172 НК РФ – «Порядок применения налоговых вычетов», так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике – покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно последний выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Таким образом, по смыслу действующего законодательства документы, представляемые в государственные органы физическими и юридическими лицами с целью подтверждения соответствующего права, должны содержать достоверную информацию.

Следовательно, при соблюдении указанных требований НК РФ налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении НДС и указанное право возникает у налогоплательщика только в случае соблюдения установленных законом требований, как в отношении формы, так и содержания представленных налогоплательщиком документов.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, основанием для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности послужили выводы инспекции о том, что налогоплательщиком получена необоснованная налоговая выгода, создан формальный документооборот в целях необоснованного предъявления налоговых вычетов по НДС.

Из процессуальной позиции подателя апелляционной жалобы следует, что поставка товаров (выполнение работ) фактически была осуществлена заявленными контрагентами; обществом были представлены все необходимые документы для представления вычетов, в силу чего взаимоотношения с контрагентами ООО «Спецснаб», ООО «Стройсервис», ООО «Авалон» носят реальный характер.

Вместе с тем в настоящем случае формальность документооборота между налогоплательщиком и спорными контрагентами подтверждается фактически установленными в ходе налоговой проверки обстоятельствами, которые в своей совокупности опровергают реальность взаимодействия общества с заявленными контрагентами.

Исходя из совокупности фактов, изложенных в материалах проверки, следует, что основной целью заключения обществом договора со спорными контрагентами являлось не достижение результатов предпринимательской деятельности, а получение незаконной налоговой экономии по НДС путем использования формального документооборота в целях неправомерного заявления налоговых вычетов.

Повторно исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о необоснованности доводов налогоплательщика, принимая во внимание следующие обстоятельства.

Так, согласно книге покупок обществом в 2 квартале 2022 года заявлены налоговые вычеты по НДС по контрагентам ООО «Спецснаб» на сумму 505 950 руб. 01 коп., ООО «Стройсервис» на сумму 289 250 руб., ООО «Авалон» на сумму 165 666 руб. 67 коп.

В проверяемом периоде обществом оформлены с контрагентами следующие сделки:

- ООО «Спецснаб» договор поставки от 04.04.2022 № 29 (камера КСО, 6 шт.), общая сумма сделки 1 140 700 руб., в том числе НДС (20%) 190 116 руб. 67 коп.; договор поставки от 06.05.2022 № 29 (камера КСО ВН, 2 шт., трансформатор ТМЗ 630/10/0.4, 1 шт.), общая сумма сделки 1 000 000 руб., в том числе НДС (20%) 166 666 руб. 67 коп.; договор поставки от 06.05.2022 № 47 (камера КСО ВН, 2 шт., комплект панелей и камер НН, 1 шт.), общая сумма сделки 895 000 руб., в том числе НДС (20%) 149 166 руб. 67 коп.;

- ООО «Стройсервис» (подрядчик) договор подряда от 04.05.2022 № 30/2022 (выполнение собственными силами и (или) привлеченными силами электромонтажных работ по ремонту комплексной трансформаторной подстанции, с заменой панелей и ячеек масляного трансформатора), общая стоимость договора составляет 1 735 500 руб., в том числе НДС (20%) 289 250 руб.;

- ООО «Авалон» (подрядчик) договор подряда от 20.05.2022 № 42/2022 (выполнение работ: демонтаж старого оборудования, монтаж новых камер и панелей, демонтаж трансформатора ТМ-250/10/0.4, монтаж трансформаторов ТМ-250/10/04, ПНР, испытание лаборатории; из своих материалов, своими инструментами); на общую сумму 1 735 500 руб., в том числе НДС (20 %) 289 250 руб.

Как установлено налоговым органом в рамках проведенной проверки, спорные контрагенты не имеют материально-технической базы (имущества, транспорта, прочих основных средств для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности).

У контрагентов отсутствуют трудовые ресурсы: согласно данным о численности сотрудников по справкам 2-НДФЛ за 2022 год доход от ООО «Спецснаб», ООО «Стройсервис» физические лица не получали, от ООО «Авалон» получали ФИО3, ФИО4. Согласно представленным расчетам по страховым взносам за 3, 6, 9 месяцев 2022 года застрахованные лица в ООО «Спецснаб» не установлены.

Как следует из материалов дела, спорными контрагентами представлены декларации по НДС за 2 квартал 2022 года с «минимальными» суммами к уплате в бюджет, высокий удельный вес вычетов (100%).

При анализе товарно-денежных потоков расходных операций контрагентов установлено несоответствие операций, заявленных книге покупок с операциями по расчетным счетам (т.е. без фактической оплаты), что свидетельствует об отсутствии деловой цели заключения данных сделок и формальном документообороте («бумажный» НДС), что характеризует ООО «Спецснаб», ООО «Стройсервис», ООО «Авалон» как «проблемные» организации.

Согласно АСК НДС-2 вычеты, заявленные (отраженные) в книге покупок ООО «Спецснаб», ООО «Стройсервис», ООО «Авалон» по взаимоотношениям с организациями, впоследствии сводятся к налоговому разрыву, тем самым НДС в бюджет не поступает.

Таким образом, спорные контрагенты не преследовали цели осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности организации, а действовали исключительно с целью минимизации налоговых обязательств по НДС.

Вопреки позиции подателя жалобы в ходе налоговой проверки установлено, что спорные контрагенты обладают признаками, свидетельствующими о нереальности осуществления финансово-хозяйственной деятельности и создания искусственного документооборота.

По взаимоотношениям налогоплательщика с контрагентом ООО «Спецснаб» инспекцией установлено, что документы, подтверждающие доставку товарно-материальных ценностей (далее - ТМЦ) - путевые листы, товарно-транспортные накладные с указанием транспортных средств, участвующих в перевозке, другие документы, свидетельствующие о доставке товаров, не представлены.

По результатам анализа выписки банка ООО «Спецснаб» установлено отсутствие поставки ТМЦ, необходимых для обеспечения заключенного договора между ООО «Спецснаб» и ООО «СКАТ-Электро». Фактическими поставщиками ООО «Спецснаб» являются организации, поставляющие ТМЦ различной номенклатуры (мешки, арматура, пеноблоки, искусственный камень, песок, щебень, кабель, подложка и т.д.). Кроме того, установлено снятие наличных денежных средств в банкомате, что свидетельствует об обналичивании денежных средств. 

По взаимоотношениям налогоплательщика с контрагентом ООО «Стройсервис» инспекцией установлено, что из представленного пакета документов отсутствует возможность установления перечня конкретных видов работ по электромонтажным работам. Таким образом, представленный формальный пакет документов свидетельствует о ведении формальной хозяйственной деятельности организации, направленной на создание фиктивного документооборота с целью завышения налоговых вычетов ООО «СКАТ-Электро».

По взаимоотношениям налогоплательщика с контрагентом ООО «Авалон» инспекцией установлено, что первичные документы, подтверждающие финансово-хозяйственные взаимоотношения в полном объеме, не представлены в связи с их отсутствием.

Пакет документов между ООО «СКАТ-Электро» и ООО «Авалон» отличен от пакета документов по аналогичной услуге с поставщиками проверяемого налогоплательщика, кроме того, составлен формально с целью возникновения формального права на заявление вычетов в книге покупок декларации по НДС.

По расчетным счетам спорных контрагентов не установлены расходы, связанные с ведением финансово-хозяйственной деятельности, а именно: коммунальные платежи, платежи за связь и интернет, оплата по найму персонала, фактические поставщики товаров, работ, услуг.

Таким образом, согласно проведенному анализу в отношении поставщиков ООО «Спецснаб», ООО «Стройсервис», ООО «Авалон», отраж?нных в книге покупок декларации по НДС, установлено отсутствие реального товарного оборота с контрагентами для обеспечения и выполнения обязательств перед ООО «СКАТ-Электро».

Изложенные выше обстоятельства свидетельствуют о том, что налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что реальность взаимоотношений налогоплательщика с данными контрагентами не подтверждается полученными в ходе налоговой проверки доказательствами, следовательно, у инспекции имелись достаточные основания для непринятия налоговых вычетов по НДС по сделкам с указанными контрагентами.

Доказательства, собранные налоговым органом в ходе проведения налоговой проверки, свидетельствуют о том, что обществом совершено противоправное деяние, выразившееся в применении схемы незаконной минимизации своих налоговых обязательств в результате использования формального документооборота со спорными контрагентами, которые фактически не исполняли обязательства по сделкам с проверяемым налогоплательщиком, что не могло не быть известно заявителю.

Следовательно, вывод инспекции об умышленности действий налогоплательщика обоснован и подтвержден фактическими обстоятельствами дела.

Таким образом, общество правомерно привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ.

Исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства применительно к статье 112 НК РФ, принимая во внимание, что размер штрафных санкций инспекцией снижен в четыре раза, суд апелляционной инстанции не установил наличие смягчающих ответственность общества обстоятельств, позволяющих еще больше уменьшить примененный инспекцией размер налоговых санкций.

Суд апелляционной инстанции считает, что ООО «СКАТ-Электро» в данном случае не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, доводы, изложенные в апелляционных жалобах, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции.

При таких обстоятельствах, вопреки доводам апелляционной жалобы, суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении требований ООО «СКАТ-Электро».

Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Таким образом, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Судебные расходы по апелляционной жалобе в порядке статьи 110 АПК РФ подлежат отнесению на ее подателя.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьёй 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд 

 

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тюменской области от 21.05.2024 по делу № А70-785/224 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Настоящий судебный акт выполнен в форме электронного документа и подписан усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, направляется лицам, участвующим в деле, согласно статье 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Информация о движении дела может быть получена путем использования сервиса «Картотека арбитражных дел» http://kad.arbitr.ru в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет».

 

Председательствующий

 

Н.Е. Иванова

Судьи

 

А.Н. Лотов

М.М. Сафронов