АРБИТРАЖНЫЙ СУД ОРЕНБУРГСКОЙ ОБЛАСТИ

ул. Краснознаменная, д. 56, г. Оренбург, 460024

http: //www.Orenburg.arbitr.ru/

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

Дело № А47-16444/2020

г. Оренбург

17 июня 2021 года

Резолютивная часть решения объявлена       16 июня 2021 года

В полном объеме решение изготовлено        17 июня 2021 года

Арбитражный суд Оренбургской области в составе судьи  Сиваракши В.И. при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1 в судебном заседании рассмотрел дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2 (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) к Управлению Федеральной налоговой службы по Оренбургской области о признании недействительным решения № 2 от 07.08.2020 года об отказе в  привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, второе заинтересованное лицо - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 4 по Оренбургской области, третьи лица - ФИО3, общество с ограниченной ответственностью "Гермес" (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>).

Представители лиц, участвующих в деле:

от заявителя - ФИО4, доверенность от 01.12.2020 года № б/н, постоянная, копия диплома, паспорт,

от заинтересованного лица - ФИО5, главный специалист-эксперт, доверенность от  24.03.2021 года № 102, копия диплома, удостоверение,

от второго заинтересованного лица - ФИО5, главный специалист-эксперт УФНС России по Оренбургской области, доверенность от 08.02.2021 года № 03-21/01168, постоянная, копия диплома, удостоверение,

от 3-го лица (ООО "Гермес") - ФИО4, доверенность от 01.12.2020 года № б/н, постоянная, копия диплома, паспорт,

от 3-го лица (ФИО3) - ФИО4, нотариально удостоверенная доверенность от 25.01.2021 года, постоянная, копия диплома, паспорт.

В соответствии со ст. 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв с 10.06.2021 года до 16.06.2021 года 16 часов 20 минут, информация о времени и месте судебного заседания размещена на сайте Арбитражного суда Оренбургской области, что подтверждается отчетом о публикации судебных актов.

Индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее - заявитель ИП ФИО2) обратился в Арбитражный суд Оренбургской области с рассматриваемыми требованиями к Управлению Федеральной налоговой службы по Оренбургской области (далее - налоговый орган, Управление) о признании недействительным решения     № 2 от 07.08.2020 года о привлечении к ответственности. К участию в деле в качестве второго заинтересованного лица привлечен налоговый орган по месту постановки заявителя на налоговый учет - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 4 по Оренбургской области.

В обоснование заявленных требований ИП ФИО2 указывает на необоснованное назначение налоговым органом повторной налоговой проверки; на непроведение при вынесении оспариваемого решения зачета единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД), уплаченного в 2015-2016 годах в размере 680 902,0 рублей, в счет уплаты доначисленного налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН); на неправомерное использование налоговым органом в качестве доказательств протоколов осмотра помещений от 06.10.2017 года и от 13.01.2018 года, составленных вне рамок проверки; на необоснованное использование налоговым органом при определении дохода заявителя за 2016 год отчетов кассовых смен из программы 1С:Торговля, конфигурация "Далион" и не использование предоставленных заявителем данных справок-отчетов по форме КМ-6, составленных в ходе восстановления бухгалтерского учета; на необоснованное начисление налоговым органом пеней за период необоснованного продления срока проведения повторной выездной налоговой проверки; обстоятельства, свидетельствующие о направленности действий заявителя и его арендаторов (ИП ФИО3, ООО "Гермес"), на получение необоснованной налоговой выгоды не доказаны; ИП ФИО2, ИП ФИО3, ООО "Гермес" занимались различными видами хозяйственной деятельности в принадлежащих заявителю нежилых помещениях, в которых располагались магазины под брендом "Гермес": ИП ФИО2 осуществлял реализацию продуктов питания и сдавал имущество в аренду, ИП ФИО3 осуществляла реализацию бытовой химии; ООО "Гермес" осуществляло реализацию алкогольной продукции; налоговым органом не учтено, что ИП ФИО3, ООО "Гермес", являющиеся плательщиками ЕНВД, осуществляли самостоятельную экономическую деятельность.

Налоговый орган заявленные требования не признает по основаниям, изложенным в отзыве (т. 2, л.д. 127-138), письменных пояснениях от 02.02.2020 года (т. 8, л.д. 169-172), письменных пояснениях от 22.03.2021 года (т. 23, л.д. 79-82), письменных пояснениях от 04.06.2021 года (т. 23, л.д. 127-128). В обоснование возражений налоговый орган указывает на следующие обстоятельства: решение о проведении повторной выездной налоговой проверки принято в порядке контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Оренбургской области (далее - Межрайонная инспекция), который не исследовал в достаточной и полной мере первичные бухгалтерские документы заявителя, порядок определения налоговых обязательств по НДС и НДФЛ, а также не установил обстоятельства, свидетельствующие об искажении сведений о фактах хозяйственной деятельности заявителя и несоблюдении им положений пункта 1 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации; у налогового органа отсутствует право самостоятельно зачесть суммы переплаты по ЕНВД в счет уплаты налога по УСН, заявитель вправе скорректировать свои налоговый обязательства по ЕНВД в порядке, установленном ст. 81 Налогового кодекса Российской Федерации; положения статей 87, 88 и 89 Налогового кодекса Российской Федерации не содержат запрета на использование информации, полученной налоговым органом в установленном порядке до начала или после проведения налоговой проверки, протоколы осмотра помещений от 06.10.2017 года, от 14.12.2017 года и от 30.01.2018 года составлены в присутствии представителей заявителя в ходе проведения мероприятий по установлению лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без государственной регистрации, являются надлежащими доказательствами вмененного заявителю нарушения налогового законодательства; налоговым органом сумма дохода ИП ФИО2 установлена, в том числе, на основании копий отчетов кассовых смен, полученных 13.02.2018 года при производстве выемки, изъятии документов и предметов; в ходе производства выемки указанных отчетов заявителем какие-либо замечания относительно наличия в отчетах кассовых смен сведений о выручке других лиц (ИП ФИО3, ООО "Гермес") заявлены не были; проведение повторной выездной налоговой проверки Управлением в установленном порядке неоднократно приостанавливалось, общий срок проведения проверки не нарушен, нарушение срока принятия решения по результатам повторной выездной налоговой проверки не является основанием для признания оспариваемого решения недействительным, начисление пеней связано с несвоевременной уплатой налогов в бюджет, а не со сроком принятия решения; торговые залы, в которых осуществлялась розничная реализация товаров взаимозависимыми лицами ИП ФИО2, ИП ФИО3, ООО "Гермес" не разделены, представляют собой единые помещения без капитальных перегородок с общим доступом покупателей на торговые площади указанных лиц, в торговых залах  имеется общая кассовая зона  с чекопечатывающими устройствами, принадлежащими заявителю и третьим лицам, продавцы-кассиры обслуживают всех покупателей. Управление по результатам проведенной повторной выездной налоговой проверки пришло к выводу  об искажении заявителем сведений о фактах хозяйственной жизни посредством формального документооборота по взаимоотношениям с ИП ФИО3, ООО "Гермес" с целью минимизации налоговых обязательств и получения налоговой экономии, которая составила 6 000 044 рублей.

При разрешении спора в судебном заседании арбитражным судом установлены следующие обстоятельства.

ИП ФИО2 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 09.01.2001 года, имеет основной государственный регистрационный номер 

<

***> (дата присвоения 21.06.2004 года), ИНН 

<

***> и состоит на налоговом учете в Межрайонной инспекции.

ФИО3 была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 29.01.2009 года, имела основной государственный регистрационный номер 309565802900089, ИНН 

<

***>, состояла на налоговом учете в Межрайонной инспекции, 28.12.2018 года в ЕГРИП внесена регистрационная запись 418565800562802 о прекращении деятельности в связи с принятием индивидуальным предпринимателем соответствующего решения.

ООО "Гермес" зарегистрировано в качестве юридического лица 15.06.2006 года, имеет основной государственный регистрационный номер 1065617017424, ИНН 

<

***> и состоит на налоговом учете в Межрайонной инспекции, учредителями являются ФИО2 (80%) и ФИО3 (20%), основной вид деятельности: 47.25.1 "Торговля розничная алкогольными напитками, включая пиво, в специализированных магазинах".

ИП ФИО2 (розничная торговля продуктами питания), ИП ФИО3 (розничная торговля бытовой химией), ООО "Гермес" (розничная торговля алкогольной продукцией) в проверяемый период являлись плательщиками ЕНВД.

Заместителем руководителя Межрайонной инспекции 14.12.2017 года принято решение № 09-19/44 о проведении выездной налоговой проверки ИП ФИО2 по всем налогам и сборам за период с 01.01.2014 года по 31.12.2016 года (т. 8, л.д. 51). По результатам проверки 26.02.2018 года составлен акт налоговой проверки № 09-19/0013дсп (т. 8, л.д. 52-75), заместителем руководителя Межрайонной инспекции рассмотрены возражения налогоплательщика на акт налоговой проверки (т. 8, л.д. 78-81) и 08.06.2018 года принято решение № 09-19/05 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 8, л.д. 82-131). Выездной налоговой проверкой установлено, что разделение площадей торговых залов между ИП    ФИО2, ИП ФИО3, ООО "Гермес", являющихся взаимозависимыми лицами, не было наделено действительным экономическим смыслом и не обусловлено разумными экономическими причинами, а имело своей целью формирование документооборота для создания формальных условий для применения системы налогообложения в виде ЕНВД, налоговая экономия за проверенный период составила             6 507 176 рублей. По результатам выездной налоговой проверки ИП ФИО2 доначислены налог по УСН в размере 2 880 117 рублей, НДФЛ в размере 1 675 058 рублей, НДС в размере 2 865 333 рублей, всего в размере 7 420 508 рублей, начислены пени в общей сумме 1 285 094 рублей и он был привлечен к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере       742 051 рублей (с учетом уменьшения налоговых санкций в 4 раза). Заявителем в Управление подана апелляционная жалоба от 04.07.2018 года и дополнение к апелляционной жалобе от 25.07.2018 года (т. 8, л.д. 133-138). Решением заместителя руководителя Управления от 17.09.2018 года № 16-15/14390@ решение Межрайонной инспекции от 08.06.2018 года      № 09-19/05 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено, поскольку в акте выездной налоговой проверки и в решении отсутствует правовая квалификация вменяемых нарушений налогового законодательства, не приведены ссылки на нарушения подлежащих применению конкретных норм законодательства, в том числе ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (т. 8, л.д. 139-141).

Заместителем руководителя Управления 19.12.2018 года принято решение № 19 о проведении повторной выездной налоговой проверки ИП ФИО2 в порядке контроля за деятельностью Межрайонной инспекции по всем налогам и сборам за период с 01.01.2015 года по 31.12.2016 года (т. 3, л.д. 4). С указанным решением заявитель ознакомлен под роспись 20.12.2018 года. Заявителю под роспись 20.12.2018 года вручены уведомление от 19.12.2018 года № 14-23/19783 о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов; требование от 19.12.2018 года № 14-23/19780 о представлении документов (информации) (т. 3, л.д. 5- 9).

Заместителем руководителя Управления 26.12.2018 года принято решение № 22 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки в связи с необходимостью истребования документов (информации) от ОАО "Оренбургский хлебокомбинат", ООО "Оренпласт", ООО "Мечта" (т. 3, л.д. 49). Решением № 2 заместителя руководителя Управления от 08.02.2019 года проведение повторной выездной проверки возобновлено (т. 3, л.д. 50).

ИП ФИО2 вручено требование от 20.02.2019 года № 14-21/02703 о представлении документов (информации), от ИП ФИО3 и ООО "Гермес" Межрайонной инспекцией на основании поручения Управления истребованы документы (информация) (т. 3, л.д. 51-61).

Заместителем руководителя Управления 21.02.2019 года принято решение № 6 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки в связи с необходимостью истребования документов (информации) от ООО "Сладкая жизнь", ИП ФИО6 (т. 3, л.д. 62). Решением № 16 заместителя руководителя Управления от 31.05.2019 года проведение повторной выездной проверки возобновлено (т. 3, л.д. 63).

Проверяющими 28.06.2019 года составлена справка о проведенной повторной выездной налоговой проверке (т. 3, л.д. 64).

Акт повторной выездной налоговой проверки № 14-21/18/2 составлен 12.08.2019 года и 14.08.2019 года вручен под роспись заявителю (т. 1, л.д. 43-89). Налоговым органом извещением от 14.08.2019 года № 14-21/12868 до заявителя доведена информация о времени и месте рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки - 25.09.2019 года (т. 3, л.д. 67).

Заявителем 05.09.2019 года на акт повторной выездной налоговой проверки предоставлены возражения (т. 3, л.д. 71-77).

25.09.2019 года в присутствии заявителя составлен протокол № 4 рассмотрения материалов налоговой проверки (т. 4, л.д. 9-18).

Заместителем руководителя Управления 30.09.2019 года принято решение № 14-21/24 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (истребование документов у налогоплательщика, проведение допросов свидетелей) в срок до 30.10.2019 года (т. 5, л.д. 8).

ИП ФИО2 вручено требование от 03.10.2019 года № 14-21/15725 о представлении документов (информации), а именно, платежные документы (квитанции к приходным кассовым ордерам, чеки ККМ), подтверждающие оплату первичных документов и счетов-фактур по приобретению товаров у контрагентов за 2015-2016 годы; журналы кассира-операциониста по форме КМ-4 за 2015-2016 годы (т. 5, л.д. 4-6). Письмом от 15.10.2020 года заявитель сообщил налоговому органу о том, что журналы кассира-операциониста по форме КМ-4 не велись в связи с освобождением индивидуальных предпринимателей от их ведения; отчеты кассовых смен не предоставляется возможным предоставить в связи с поражением компьютерной программы вирусом; за февраль-декабрь 2016 года проводилось восстановление данных бухгалтерского учета, данные формы КМ-6 предоставлены в налоговый орган ранее (т. 5, л.д. 1-2).

Проверяющими сотрудниками налогового органа 20.11.2019 года составлено дополнение № 14-21/27 к акту повторной выездной налоговой проверки (т. 1, л.д. 90-101). 

Налоговым органом извещением от 25.11.2019 года № 14-21/18738 до заявителя доведена информация о времени и месте рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки - 25.12.2019 года      (т. 3, л.д. 28). Заместителем руководителя Управления 25.12.2019 года принято решение № 14-21/29 о продлении на 1 месяц срока рассмотрения  материалов выездной налоговой проверки (т. 3, л.д. 26). Налоговым органом извещением от 25.12.2019 года № 14-21/20709 до заявителя доведена информация о времени и месте рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки - 27.01.2020 года (т. 3, л.д. 27). Заместителем руководителя Управления 27.01.2020 года принято решение № 14-21/2 о продлении на 1 месяц срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (т. 3, л.д. 23). Налоговым органом извещением от 27.01.2020 года № 14-21/01073 до заявителя доведена информация о времени и месте рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки - 27.02.2020 года (т. 3, л.д. 24). Заместителем руководителя Управления 27.02.2020 года принято решение № 14-21/4 о продлении на 1 месяц срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (т. 3, л.д. 20). Налоговым органом извещением от 27.02.2020 года № 14-21/03047 до заявителя доведена информация о времени и месте рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки - 27.03.2020 года (т. 3, л.д. 21). Заместителем руководителя Управления 27.03.2020 года принято решение № 14-21/6 о продлении на 1 месяц срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (т. 3, л.д. 17). Налоговым органом извещением от 27.03.2020 года № 14-21/04956 до заявителя доведена информация о времени и месте рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки - 27.04.2020 года      (т. 3, л.д. 18). Заместителем руководителя Управления 27.04.2020 года принято решение № 14-21/8 о продлении на 1 месяц срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (т. 3, л.д. 15). Налоговым органом извещением от 27.04.2020 года № 14-21/06552 до заявителя доведена информация о времени и месте рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки - 01.06.2020 года (т. 3, л.д. 16). Заместителем руководителя Управления 01.06.2020 года принято решение № 14-21/9 о продлении на 1 месяц срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (т. 3, л.д. 12). Налоговым органом извещением от 01.06.2020 года № 14-21/08249 до заявителя доведена информация о времени и месте рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки - 01.07.2020 года (т. 3, л.д. 13). Заместителем руководителя Управления 02.07.2020 года принято решение № 14-21/12 о продлении на 1 месяц срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (т. 3, л.д. 11). Налоговым органом извещением от 02.07.2020 года № 14-21/09945 до заявителя доведена информация о времени и месте рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки - 03.08.2020 года (т. 3, л.д. 10).

И.о.руководителя Управления 07.08.2020 года принято решение № 2 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 2, л.д. 1-76). Данным решением заявителю доначислены налог по УСН в размере 2 769 744 рублей и начислены пени в сумме 687 101 рублей, НДФЛ в размере 1 811 258 рублей и пени в сумме 485 387 рублей, НДС в размере 2 099 944 рублей и пени в сумме 682 957 рублей. На указанное решение заявителем в Федеральную налоговую службу подана апелляционная жалоба от 03.09.2020 года (т. 5, л.д. 12-18). Решением заместителя руководителя ФНС России от 10.11.2020 года          № КЧ-4-9/18375@ апелляционная жалоба ИП ФИО2 оставлена без удовлетворения (т. 2, л.д. 77-88).

Повторной выездной налоговой проверкой установлено, что ФИО2 на основании свидетельства о государственной регистрации права серии 56-АБ № 633354 от 10.07.2012 года является собственником объекта недвижимости: магазин, назначение: нежилое здание, 1-этажный, общая площадь 278,9 кв.м., адрес (местоположение) объекта: 

<

...>, кадастровый номер 56:14:1002001:359 (т. 2,     л.д. 98).

ИП ФИО2 (арендодатель) и ООО "Гермес" (арендатор) в лице директора ФИО2 13.05.2013 года заключен договор аренды помещения, согласно пункту 1.1. которого, арендодатель передает арендатору в аренду (во временное владение и пользование), а арендатор принимает в аренду следующее недвижимое имущество: торговая площадь  46,2 кв.м. поз. 1 на первом этаже, складская площадь 5,3 кв.м. поз. 6 на первом этаже в нежилом строении, одноэтажном, с подвалом, смешанном, общей площадью 278,9 кв.м., литер ММ1М2. Общая площадь позиций № 1 и № 6 составляет 51,5 кв.м., адрес объекта: 

<

...> выплачивает арендодателю арендную плату; арендатор обязуется использовать арендуемое помещение для реализации алкогольной продукции и продовольственных товаров (пункт 1.2. договора); границы помещения определены в кадастровом паспорте здания от 10.05.2013 года, являющимися неотъемлемой частью настоящего договора (пункт 1.4. договора); арендатор обязуется в течение всего срока аренды нежилого помещения в установленные сроки оплачивать (через бухгалтерию арендодателя) потребленные услуги местных коммунальных служб, расчет причитающихся платежей осуществляется сторонами пропорционально площади арендуемого нежилого помещения по отношению ко всей площади, оставшейся в пользовании у арендодателя (пункт 3.9. договора); арендная плата составляет 1 000 рублей в месяц (пункт 6.1. договора); срок аренды устанавливается до 01.10.2032 года (пункт 11.2. договора) (т. 9,   л.д. 91-102).

Границы сдаваемой в аренду торговой площади сторонами договора согласованы в плане дома (т. 8, л.д. 176).

Согласно выписке из Единого государственного реестра недвижимости от 21.07.2020 года, ФИО2 является собственником объекта недвижимости: нежилое здание, магазин "Гермес", 2-этажное, общая площадь 608,3 кв.м., кадастровый номер 56:14:0902001:969, адрес: 

<

...>, номер и дата государственной регистрации права: 56-56-15/003/2006-065 от 28.12.2006 года (т. 2, л.д. 99-101).

ИП ФИО2 (арендодатель) и ООО "Гермес" (арендатор) в лице директора ФИО2 13.05.2013 года заключен договор аренды помещения, согласно пункту 1.1. которого, арендодатель передает арендатору в аренду (во временное владение и пользование), а арендатор принимает в аренду следующее недвижимое имущество: торговая площадь  32,0 кв.м. поз. 2, складская площадь 11,6 кв.м. поз 11 в нежилом строении, одноэтажном, общей площадью 531,1 кв.м., литер МГГ1, общая площадь позиций № 2 и № 11 составляет 43,6 кв.м., адрес объекта: 

<

...>, и выплачивает арендодателю арендную плату; арендатор обязуется использовать арендуемое помещение для реализации алкогольной продукции и продовольственных товаров (пункт 1.2. договора); границы помещения определены в кадастровом паспорте здания от 10.05.2013 года, являющимся неотъемлемой частью настоящего договора (пункт 1.4. договора); арендатор обязуется в течение всего срока аренды нежилого помещения в установленные сроки оплачивать (через бухгалтерию арендодателя) потребленные услуги местных коммунальных служб; расчет причитающихся платежей осуществляется сторонами пропорционально площади арендуемого нежилого помещения по отношению ко всей площади, оставшейся в пользовании у арендодателя (пункт 3.9. договора); арендная плата составляет 1 000 рублей в месяц (пункт 6.1. договора); срок аренды устанавливается до 01.10.2032 года (пункт 11.2. договора) (т. 8,  л.д. 145-147). Границы сдаваемой в аренду торговой площади сторонами договора согласованы в плане дома (т. 8, л.д. 174-175).

Сотрудником Межрайонной инспекции 14.12.2017 года на основании ст. 27.8 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях произведен осмотр помещения (здания), расположенного по адресу: 

<

...>, по результатам осмотра составлен протокол осмотра принадлежащих юридическому лицу, индивидуальному предпринимателю помещений, территорий и находящихся там вещей и документов (т. 6, л.д. 23-26). В ходе осмотра установлено, что над центральным входом в здание имеется вывеска "Супермаркет Гермес", а также имеются оформленные в едином стиле вывески "Индивидуальный предприниматель ФИО2" и "Общество с ограниченной ответственностью "Гермес". При осмотре произведены замеры площади здания: длина 17,9 м., ширина 8,45 м.. В супермаркете осуществляют предпринимательскую деятельность ИП ФИО2 (реализация продовольственных товаров  и предметов бытовой химии) и ООО "Гермес" (реализация алкогольной продукции). Уголок покупателя оформлен в едином стиле и содержит информацию как о заявителе, так и о ООО "Гермес". Перед центральным входом в магазин внутри здания расположена кассовая зона, имеющая два рабочих места кассира. На рабочих местах каждого из кассиров установлена контрольно-кассовая техника и сканирующее устройство, принадлежащие ИП ФИО2, и контрольно-кассовая техника и сканирующее устройство, принадлежащие ООО "Гермес". Сканирующие устройства позволяют считывать и передавать информацию со штрихкодов как алкогольной продукции, так и продовольственных товаров и бытовой химии. В сейфах кассиров денежные средства от реализации товаров ИП ФИО2 и ООО "Гермес" хранятся отдельно. Вдоль стены, расположенной слева от центрального входа, находится витрина с алкогольной продукцией, длина витрины 8,6 м., ширина 0,6 м. Каким-либо конструктивным образом часть торговой площади, на которой реализуется алкогольная продукция, не обособлена, отсутствуют перегородки, капитальные стены. Проход покупателей к алкогольной продукции осуществляется по площади магазина, на которой размещены продовольственные товара и предметы бытовой химии. На алкогольной продукции размещены ценники ООО "Гермес", на продовольственных товарах и предметах бытовой химии размещены ценники ИП ФИО2 В подсобном помещении оборудовано одно рабочее место для изготовления ценников для товаров, реализуемых ООО "Гермес" и ИП ФИО2

ФИО2 на основании свидетельства о государственной регистрации права 56-АВ 708469 от 05.05.2015 года является собственником объекта недвижимости: помещение, назначение: нежилое помещение, площадь 297 кв.м., этаж: 1, адрес (местонахождение) объекта: 

<

...> (т. 9, л.д. 104).

ИП ФИО2 (арендодатель) и ООО "Гермес" (арендатор) в лице директора ФИО2 16.05.2013 года заключен договор аренды помещения, согласно пункту 1.1. которого, арендодатель передает арендатору в аренду (во временное владение и пользование), а арендатор принимает в аренду следующее недвижимое имущество: торговая площадь  45,0 кв.м. на первом этаже в нежилом строении, складская площадь 7,7  кв.м. на первом этаже в нежилом строении, двухэтажном с подвалом, общей площадью 967,9 кв.м., литер ББ1, общая площадь составляет 52,7 кв.м., адрес объекта: 

<

...>, и выплачивает арендодателю арендную плату; арендатор обязуется использовать арендуемое помещение для реализации алкогольной продукции и продовольственных товаров (пункт 1.2. договора); границы помещения определены в кадастровом паспорте здания от 16.05.2013 года, являющимся неотъемлемой частью настоящего договора (пункт 1.4. договора); арендатор обязуется в течение всего срока аренды нежилого помещения в установленные сроки оплачивать (через бухгалтерию арендодателя) потребленные услуги местных коммунальных служб (пункт 3.8. договора); расчет причитающихся платежей осуществляется сторонами пропорционально площади арендуемого нежилого помещения по отношению ко всей площади, оставшейся в пользовании у арендодателя (пункт 3.9. договора); арендная плата составляет 1 000 рублей в месяц (пункт 6.1. договора); срок аренды устанавливается до 01.10.2032 года (пункт 11.2. договора) (т. 8, л.д. 142-144).

ИП ФИО2 (арендодатель) и ИП ФИО3 (арендатор) 01.01.2014 года, 01.01.2015 года, 01.01.2016 года заключены договоры аренды помещения, согласно пункту 1.1. которых, предметом договоров является предоставление арендодателем за плату во временное владение и пользование арендатора нежилого помещения под магазин; объект аренды (нежилое помещение) расположен по адресу: 

<

...>, общая площадь объекта аренды составляет 55 кв.м., из них торговая площадью  55 кв.м., обеспечен теплом, водой, электроэнергией и др. (пункт 1.2. договоров); арендатор обязуется в течение всего срока аренды нежилого помещения в установленные сроки оплачивать (через бухгалтерию арендодателя) потребленные услуги местных коммунальных служб, расчет причитающихся платежей осуществляется сторонами пропорционально площади арендуемого нежилого помещения по отношению ко всей площади, оставшейся в пользовании у арендодателя (пункт 3.9. договоров); арендная плата составляет 1 000 рублей в месяц (пункт 6.2. договоров); договоры аренды прекращают свое действие 31.12.2014 года, 31.12.2015 года и 31.12.2016 года (соответственно) (пункт 12.2 договора) (т. 8,         л.д. 157-165).

Сотрудником Межрайонной инспекции 06.10.2017 года на основании ст. 27.8 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях произведен осмотр помещения (здания), расположенного по адресу: 

<

...>, по результатам осмотра составлен протокол осмотра принадлежащих юридическому лицу, индивидуальному предпринимателю помещений, территорий и находящихся там вещей и документов (т. 6, л.д. 27-29). В ходе осмотра установлено, что по указанному адресу расположено двухэтажное здание с цокольным этажом, площадь первого этажа составляет примерно 297 кв.м., на здании имеются вывески "Гермес - торговый центр", ООО "Гермес", ИП ФИО2 В здании имеются три уголка покупателей (ООО "Гермес", ИП ФИО3, ИП ФИО2) В помещении 1 этажа торгового центра расположены две кассовые зоны (по обе стороны от центрального входа), каждая оборудована тремя аппаратами контрольно-кассовой техники и двумя сканирующими устройствами для считывания штрих-кода алкогольной продукции и продовольственных товаров. В углу слева от центрального входа располагается витрина с предметами бытовой химии, в углу справа от центрального входа располагается витрина с алкогольной продукцией, остальной помещение оборудовано витринами и стеллажами с продовольственными товарами. Каких-либо перегородок, сооружений, отдельных проходов к химической продукции, алкогольной продукции и продовольственным товарам не имеется.

ФИО2 на основании свидетельства о государственной регистрации права от 25.12.2015 года является собственником объекта недвижимости: торговый комплекс "Гермес"; назначение: нежилое здание, площадь 1 399 кв.м., количество этажей 2, в том числе подземных: 1; адрес (местонахождение) объекта: 

<

...> строение 1, запись о регистрации        № 56-56/019-56/019/002/2015-3035/1 (т. 9, л.д. 103).

ИП ФИО2 (арендодатель) и ООО "Гермес" (арендатор) в лице директора ФИО2 21.06.2016 года заключен договор аренды части здания, согласно пункту 1.1. которого, арендодатель передает арендатору в аренду (во временное владение и пользование), а арендатор принимает в аренду следующее недвижимое имущество общей площадью 100,9 кв.м.: торговая площадь 56,9 кв.м., складская площадь 44,0 кв.м. на первом этаже в нежилом здании, общая площадь здания  составляет            1 399,0 кв.м., адрес объекта: 

<

...>, и выплачивает арендодателю арендную плату; арендатор обязуется использовать арендуемую часть здания для реализации алкогольной продукции и продовольственных товаров (пункт 1.2. договора); границы помещения определены в техническом плане помещения от 07.06.2016 года, являющимся неотъемлемой частью настоящего договора (пункт 1.4. договора); арендатор обязуется в течение всего срока аренды части нежилого здания в установленные сроки оплачивать (через бухгалтерию арендодателя) потребленные услуги местных коммунальных служб (пункт 3.8. договора); арендная плата составляет 1 000 рублей в месяц (пункт 6.1. договора); срок аренды устанавливается до 01.10.2032 года (пункт 11.2. договора); 25.06.2016 года сторонами составлен акт приема-передачи нежилого помещения (т. 8, л.д. 151-153). Границы сдаваемой в аренду торговой площади сторонами договора согласованы в плане дома (т. 8,   л.д. 173).

ИП ФИО2 (арендодатель) и ИП ФИО3 (арендатор) 25.07.2016 года заключен договор аренды части здания, согласно пункту 1.1. которого, арендодатель передает арендатору в аренду (во временное владение и пользование), а арендатор принимает в аренду следующее недвижимое имущество общей площадью 246,7 кв.м.: торговая площадь 140,7 кв.м., складская площадь 106,0 кв.м. на первом этаже в нежилом здании, общая площадь здания составляет 1 399,0 кв.м. адрес объекта: 

<

...>, и выплачивает арендодателю арендную плату; арендатор обязуется использовать арендуемую часть здания под магазин (пункт 1.2. договора); границы здания определены в техническом плане помещения от 07.06.2016 года (пункт 1.4. договора); арендатор обязуется в течение всего срока аренды части нежилого здания в установленные сроки оплачивать (через бухгалтерию арендодателя) потребленные услуги местных коммунальных служб (пункт 3.9. договора);

арендная плата составляет 1 000 рублей в месяц (пункт 6.1. договора); срок аренды устанавливается до 01.07.2017 года (пункт 11.2. договора) (т. 8,  л.д. 154-156).

Сотрудником Межрайонной инспекции 30.01.2018 года на основании ст. 27.8 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях произведен осмотр помещения (здания), расположенного по адресу: 

<

...>, по результатам осмотра составлен протокол осмотра принадлежащих юридическому лицу, индивидуальному предпринимателю помещений, территорий и находящихся там вещей и документов (т. 6, л.д. 37-42). В ходе осмотра установлено, что по указанному адресу находятся два строения. В первом строении располагаются офисные помещения, в том числе кабинет  заявителя, кабинет с сервером, кабинет бухгалтерии, кабинет заведующего складом, имеются три складских помещения в которых осуществляется хранение товаров ИП ФИО2, ООО "Гермес" и ИП ФИО3 Вход посетителей в торговую зону торгового комплекса "Гермес" осуществляется через центральный вход, над входом имеются три вывески (ИП ФИО2, ООО "Гермес" и ИП ФИО3), внутри торговой зоны размещены три стенда с информаций о лицах, осуществляющих предпринимательскую деятельность в торговом комплексе (ИП      ФИО2, ООО "Гермес" и ИП ФИО3). В торговом зале торгового центра расположена кассовая зона, оборудованная двумя рабочими местами кассира, каждое рабочее место кассира оборудовано тремя аппаратами контрольно-кассовой техники и двумя сканирующими устройствами для считывания штрих-кода алкогольной продукции и продовольственных товаров. В торговом зале реализуется алкогольная продукция с ценниками ООО "Гермес", продукты питания с ценниками ИП ФИО2, предметы бытовой химии с ценниками ИП      ФИО3 Продукция и товары, реализуемые ИП ФИО2, ООО "Гермес" и ИП ФИО3 какими-либо конструктивными элементами, перегородками, отдельными проходами не разграничены. Длина одной части торгового зала составляет 17,5 м, ширина 17,1 м., длина второй части зала 8,1 м., ширина 5,6 м.

Будучи допрошенным в качестве свидетеля 23.01.2018 года и 06.02.2018 года сотрудниками Межрайонной инспекции и 22.10.2019 года сотрудниками налогового органа ИП ФИО2 сообщил, что является индивидуальным предпринимателем, учредителем и директором ООО "Гермес". В качестве индивидуального предпринимателя им применяются две системы налогообложения: ЕНВД по розничной торговле и УСН по аренде помещений и транспортного средства, по договорам поставки с бюджетными учреждениями. По УСН им ведется книга учета доходов и расходов, по ЕНВД книга учета доходов и расходов не велась, на бумажном носителе документы не сохранились в полном объеме. Денежные средства с касс магазином забираются им лично 2-3 раза в неделю, при этом никакие документы не составляются, учет выручки ведется им в простой тетради. Распечатанные кассирами чеки о размере ежедневной выручки хранятся не больше месяца, затем они уничтожаются. Хранение всех первичных документов осуществляется по адресу: 

<

...>. ФИО3 приходится ему супругой, с ИП ФИО3 им заключены договоры аренды помещений по адресам: 

<

...> У него в собственности находятся здания, в которых осуществляется розничная торговля им, ИП ФИО3 и ООО "Гермес", все расходы по содержания зданий ведутся им лично, какие-либо перегородки в помещениях торговых залов отсутствуют. В каждом из магазином оборудована кассовая зона с двумя рабочими местами кассиров. Каждое рабочее место кассира оснащено двумя чекопечатывающими устройствами (с.Донское и с.Подольск для ИП ФИО2 и ООО Гермес") либо тремя чекопечатывающими устройствами (

<

...> для ИП ФИО2, ИП ФИО3 и ООО "Гермес"). У каждого из продавцов-кассиров покупатели могут расплатиться за алкогольную продукцию, продукты питания и предметы бытовой химии. Продавцами-кассирами журналы кассира-операциониста не велись, каждый из кассиров-операционистов вел для себя отдельный журнал учета выручки (т. 6, л.д. 107-123, т.4, л.д. 142-146).

Будучи допрошенной сотрудниками Межрайонной инспекции в качестве свидетеля 03.10.2017 года, 23.01.2018 года и 06.02.2018 года ИП ФИО3 сообщила, что ФИО2 является её супругом, она является индивидуальным предпринимателем, ею применяется система ЕНВД. В 2014-2016 годах ею заключены с ИП ФИО2 (арендодатель) договоры аренды торговых площадей по адресам: 

<

...> В указанных магазинах в 2014-2016 годах капитальный ремонт не проводился, перегородки и стенки не устанавливались чтобы не затруднять проход покупателей. В магазинах, где имелись отделы с бытовой химией ИП ФИО3, в кассовых зонах имелось по два рабочих места, на каждом рабочем месте установлены по три чекопечатывающих устройства отдельно для ИП ФИО2, ИП ФИО3 и ООО "Гермес". Конкретного распределения рабочих мест между продавцами-кассирами нет, каждый из них может отпустить (пробить по кассе) алкогольную продукцию, бытовую химию и продукты питания. Заявки на товар оформляются ею лично, поставка товара осуществляется силами поставщика, разгрузка товара осуществляется силами её работников либо поставщиками. Выручку от реализации товара забирает лично 2 раза в неделю, при этом никакие документы не составляются. ООО "Гермес" осуществляет реализацию алкогольной продукции, ИП ФИО2 осуществляет реализацию продуктов питания, ею осуществляется розничная реализация химической продукции (т. 7, л.д. 94-100, т. 8, л.д. 15-23, 30-32)

Согласно показаниям допрошенных Межрайонной инспекцией в качестве свидетелей ФИО7 (03.10.2017 года, бывший продавец ООО "Гермес, с.Донское, т. 6, л.д. 30-36), ФИО8 (18.01.2018 года, бывший продавец ООО "Гермес, с.Донское, т. 6, л.д. 43-47) выручку всегда забирал ФИО2, в конце смены распечатывались кассовые чеки, где указывалась выручка за день отдельно ООО "Гермес" и ИП ФИО2, отдельных входов к отделам, принадлежащим ООО "Гермес" и ИП ФИО2 не было, в помещении магазина было две кассовые зоны, на каждом рабочем месте имелись чекопечатывающие устройства, принадлежащие ООО "Гермес" и ИП ФИО2 Аналогичные показания даны продавцом-кассиром ИП ФИО2 ФИО9 (т. 7, л.д. 134-139), администратором торгового зала ФИО10 (т. 7, л.д. 140-145). Свидетель ФИО11 (грузчик ООО "Гермес" с.Донское, т. 7,     л.д. 127-133) сообщил, что магазин не разделен на ООО "Гермес" и ИП ФИО2 Свидетель ФИО12 (грузчик ООО "Гермес" с.Донское, т. 7, л.д. 146-150) сообщил, что капитальный ремонт магазина не производился, стенки и перегородки не устанавливались.

Свидетель ФИО13 сообщила, что работает в ООО "Гермес" (с.Донское) продавцом-кассиром, в магазине отсутствуют какие-либо перегородки, стенки, в магазине деятельность осуществляют ИП   ФИО2 и ООО "Гермес", имеются две кассовые зоны, на каждой кассовой зоне установлены чекопечатываюшие устройства отдельно на ООО "Гермес" и ИП ФИО2, конкретного закрепления кассиров за каждым рабочим местом нет, один кассир может отпустить все товара (продовольственные товары, бытовую химию и алкогольную продукцию), выручку забирает ФИО2 2 раза в неделю отдельно по ООО "Гермес" и ИП ФИО2 Журналы кассира-операциониста не ведутся, по окончании смены при закрытии кассы распечатываются чеки (т. 8,      л.д. 1-6). Аналогичные показания дала кассир-операционист ИП  ФИО2 ФИО14 (т. 8, л.д. 33-38).

Свидетель ФИО15 сообщила, что работает в ООО "Гермес" (с.Подольск) продавцом-кассиром, в магазине отсутствуют какие-либо перегородки, стенки, в магазине деятельность осуществляют ИП ФИО2 и ООО "Гермес", имеются две кассовые зоны, на каждой кассовой зоне установлены чекопечатываюшие устройства отдельно на ООО "Гермес" и ИП ФИО2, конкретного закрепления кассиров за каждым рабочим местом нет, один кассир может отпустить все товара (продовольственные товары, бытовую химию и алкогольную продукцию), выручку забирает ФИО2 3 раза в неделю отдельно по ООО "Гермес" и ИП ФИО2 Журналы кассира-операциониста не ведутся, по окончании смены при закрытии кассы распечатываются чеки (т. 6,      л.д. 48-54, 87-90). 

Аналогичные показания даны продавцом-кассиром ООО "Гермес" ФИО16 (т. 6, л.д. 55-61, 96-99), продавцами-кассирами ИП    ФИО2 ФИО17 (т. 6, л.д. 62-68), ФИО18 (т. 6,    л.д. 69-75) и ФИО19 (т. 6, л.д. 81-86), продавцами-кассирами ООО "Гермес" ФИО8 (т. 6, л.д. 91-95) и ФИО20 (т. 6, л.д. 100-106).

Свидетель ФИО21 сообщила, что работает у ИП      ФИО2 (

<

...>) продавцом-кассиром, в магазине отсутствуют какие-либо перегородки, стенки, в магазине деятельность осуществляют ИП ФИО2, ИП ФИО3 и ООО "Гермес", имеются две кассовые зоны, на каждой кассовой зоне установлены чекопечатываюшие устройства отдельно на ООО "Гермес", ИП ФИО3 и ИП ФИО2, конкретного закрепления кассиров за каждым рабочим местом нет, один кассир может отпустить все товара (продовольственные товары, бытовую химию и алкогольную продукцию), выручку забирает ФИО2 3 раза в неделю отдельно по ООО "Гермес" и ИП ФИО2  ИП ФИО3 забирает выручки только от реализации предметов бытовой химии. Журналы кассира-операциониста не ведутся, по окончании смены при закрытии кассы распечатываются чеки (т. 6, л.д. 147-150, т. 7, л.л. 1-3, 32-38). 

Аналогичные показания даны продавцами-кассирами ИП    ФИО2 Нейфельдом Д.И. (т. 7, л.д. 4-10, 67-72), ФИО22 (т. 7, л.д. 73-79), ФИО23 (т. 7, л.д. 11-17), ФИО24 (т. 7,   л.д. 60-66), продавцами-кассирами ООО "Гермес" ФИО25 (т. 7, л.д. 39-45), ФИО26 (т. 7, л.д. 80-86), ФИО27 (т. 7, л.д. 101-114), продавцами-кассирами ИП ФИО3 ФИО28 (т. 7,       л.д. 46-52), Крекер В.А. (т. 7, л.д. 53-59, 87-93)

Свидетель ФИО29 сообщила, что работает бухгалтером в ООО "Гермес" и у ИП ФИО2, ею ведется бухгалтерский и налоговый учет, ООО "Гермес" применяет ЕНВД и УСН (нулевые показатели), ИП ФИО2 применяет ЕНВД (по площади) и УСН (перечисления по договорам поставки, арендная плата), решения о приобретении товаров по ООО "Гермес" и ИП ФИО2 принимает непосредственно ФИО2, по ИП ФИО3 решения принимаются лично ею. Учет ведется в единой базе 1С, программа 1С-Предприятие. В базе есть подразделы на ООО "Гермес", ИП ФИО3 и ИП ФИО2 Данная база имеет привязку к программе 1С-склад, к данной базе имеют доступ все продавцы магазинов, товаровед, завскладом. Расчет полученной выручки ИП ФИО2 осуществляет сам, она к этому отношения не имеет. В магазинах по адресам 

<

...> и 

<

...> осуществляют ООО "Гермес" и ИП ФИО2, в магазинах по адресам 

<

...> деятельность осуществляют ООО "Гермес", ИП ФИО2 и ИП ФИО3 Всю налоговую отчетность подписывает ФИО2, расходы на содержание магазинов несет ИП ФИО2, журналы кассиров-операционистов не велись, учет выручки ООО "Гермес" и ИП ФИО2 велся ФИО2 в отдельной тетради, где она находится ей не известно (т. 8, л.д. 7-14, 24-29).

Сотрудниками Межрайонной инспекции 13.02.2018 года на основании ст. 94 Налогового кодекса Российской Федерации принято постановление № 09-19/8 о производстве выемки, изъятия документов и предметов у ИП ФИО2 по адресу: 

<

...>, заявитель с постановлением ознакомлен под роспись 13.02.2018 года (т. 5, л.д. 20-54).

Согласно протоколу от 13.02.2018 года № 09-19/7 о производстве выемки, изъятия документов и предметов, ИП ФИО2 добровольно выдал копии отчетов кассовой смены, содержащиеся на диске системного блока ЭВМ, установленного в помещении с сервером в бухгалтерии; изъятые документы пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью, подписью ИП ФИО2 В протоколе выемки отражено, что при производстве выемки, изъятия документов и предметов выявлены: "сведения содержащихся в отчетах кассовой смены за период с 19.02.16г. по 31.12.16г., в которых указаны выручка, полученная в наличной денежной форме, и выручка, полученная безналичным путем                    ИП ФИО2". В протоколе также отражено отсутствие замечаний от участвующих и присутствующих лиц, протокол подписан заявителем. К протоколу приложена опись изъятых документов и предметов: копии отчетов кассовой смены ИП ФИО2 из сведений, содержащихся на диске, установленном в системном блоке ЭВМ на программном обеспечении 1С "Предприятие. Склад". Системный блок ЭВМ установлен в помещении серверной комнаты по адресу: с.Плешаново Красногвардейского района, пер.Базарный, 4 (т. 5, л.д. 20-54, т. 23,          л.д. 129-146).

Таким образом, из заключенных договоров аренды, составленных сотрудниками Межрайонной инспекции протоколов осмотра, показаний ИП ФИО2, ФИО3, показаний свидетелей налоговый орган пришел к выводу о том, что в принадлежащем заявителю здании по адресу: 

<

...>, предпринимательскую деятельность осуществляют ИП       ФИО2 (реализация продуктов питания и предметов бытовой химии) и ООО "Гермес" (по договору аренды, реализация алкогольной продукции). В принадлежащем заявителю здании по адресу: 

<

...>, предпринимательскую деятельность осуществляют ИП ФИО2 (реализация продуктов питания и предметов бытовой химии) и ООО "Гермес" (по договору аренды, реализация алкогольной продукции). В принадлежащем заявителю здании по адресу: 

<

...>, предпринимательскую деятельность в проверяемый период осуществляли ИП ФИО2 (реализация продуктов питания), ИП ФИО3 (по договору аренды, реализация предметов бытовой химии) и ООО "Гермес" (по договору аренды, реализация алкогольной продукции). В принадлежащем заявителю здании по адресу: 

<

...>, предпринимательскую деятельность в проверяемый период осуществляли ИП ФИО2 (реализация продуктов питания), ИП ФИО3 (по договору аренды, реализация предметов бытовой химии) и ООО "Гермес" (по договору аренды, реализация алкогольной продукции).

Стеллажи (витрины) с товаром расположены на всей площади торговых залов магазинов, разделение площади торговых залов (стены, перегородки, отдельные входы) между ИП ФИО2, ИП        ФИО3 и ООО "Гермес" не было. Товар указанных лиц на складе хранился вместе. В магазинах расположена кассовая зона, имеющая два рабочих места кассира. На рабочих местах каждого из кассиров установлена контрольно-кассовая техника и сканирующее устройство, принадлежащие ИП ФИО2, контрольно-кассовая техника и сканирующее устройство, принадлежащие ИП ФИО3, контрольно-кассовая техника и сканирующее устройство, принадлежащие ООО "Гермес". Конкретного закрепления кассиров за каждым рабочим местом нет, один кассир может отпустить все товара (продовольственные товары, бытовую химию и алкогольную продукцию). Расходы по содержанию зданий магазинов нес заявитель. 

ФИО2 и ФИО3 являются супругами, участниками ООО "Гермес", в связи с чем налоговый орган пришел к выводу о взаимозависимости ИП ФИО2, ИП ФИО3 и ООО "Гермес".

ИП ФИО2 по адресам: 

<

...> и 

<

...> в проверяемый период кроме деятельности по розничной продаже продуктов питания также осуществлял деятельность по розничной продаже бытовой химии, что соответствует виду деятельности ИП ФИО3

В проверенный период ИП ФИО2 представлял декларации по ЕНВД, в которых отражал торговую площадь по адресам:

<

...> кв.м.;

<

...> кв.м.;

<

...> кв.м.;

<

...> кв.м.

В проверенный период ООО "Гермес" представляло декларации по ЕНВД, в которых отражало торговую площадь по адресам:

<

...> кв.м.;

<

...> кв.м.;

<

...> кв.м.;

<

...> кв.м.

В проверенный период ИП ФИО3 представляла декларации по ЕНВД, в которых отражала торговую площадь по адресам:

<

...> кв.м.;

<

...> кв.м..

По результатам проверочных мероприятий в ходе повторной выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что заключение ИП ФИО2 договоров аренды части помещений с взаимозависимыми лицами ИП ФИО3 и ООО "Гермес" не обусловлено разумными деловыми целями, а направлено на искусственное создание условий в целях уменьшения налоговых платежей. ИП ФИО2 сознательно допущено искажение сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом учете, что не допускается пунктом 1 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

В связи с неправомерным применением ИП ФИО2 системы ЕНВД налоговым органом в ходе повторной налоговой проверки налоговые обязательства заявителя рассчитаны по иной системе налогообложения.

На основании предоставленных в ходе выездной налоговой проверки первичных документов, книг учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя, применяющего упрощенную систему налогообложения, выписок о движении денежных средств по операциям на расчетном счете, налоговых деклараций по УСН за 2015-2016 годы, налоговым органом определены доходы ИП ФИО2:

- в 2015 году - 29 453 410 рублей (арендная плата - 84 000 рублей, реализация продуктов питания по договорам поставки с бюджетными организациями - 11 489 735 рублей, выручка от розничной реализации товаров в магазинах по банковским картам - 17 879 675 рублей);

- в 2016 году - 142 562 096 рублей (арендная плата - 90 500 рублей, реализация продуктов питания по договорам поставки с бюджетными организациями - 12 672 013 рубля, выручка от розничной реализации товаров в магазинах по банковским картам - 29 893 321 рублей, розничная торговля за наличный расчет - 99 906 262 рубля).

С 3 квартала 2016 года доход заявителя превысил предельное значение, определяемое в соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации 79,74 млн.рублей (60 млн.рублей*коэффициент-дефлятор = 1,329). 

В связи с изложенным налоговые обязательства ИП ФИО2 определены налоговым органом следующим образом:

- с 01.01.2015 года по 31.12.2015 года - по упрощенной системе налогообложения (доходы);

- с 01.01.2016 года по 30.06.2016 года - по упрощенной системе налогообложения (доходы);

с 01.07.2016 года по 31.12.2016 года - по общей системе налогообложения (НДС, НДФЛ).

За 2015 год сумма налога по УСН с учетом полученного заявителем дохода налоговым органом установлена в размере 1 133 389 рублей, предпринимателем налог исчислен в размере 694 424 рублей, доначислено 438 965 рублей налога.

За период с 01.01.2016 года по 30.06.2016 года сумма налога по УСН с учетом полученного заявителем дохода налоговым органом установлена в размере 3 096 530 рублей, предпринимателем налог исчислен в размере 765 751 рублей, доначислено 2 330 779 рублей налога.

В 3 квартале 2016 года налоговая база по НДС составила 42 031 709 рублей, в том числе по ставке 18% - 24 000 рублей, по поставке 10% -        42 007 709 рублей, сумма исчисленного налога составила 3 822 543 рублей.

В 4 квартале 2016 года налоговая база по НДС составила 42 812 586 рублей, в том числе по ставке 18% - 28 500 рублей, по поставке 10% -       42 784 086 рублей, сумма исчисленного налога составила 3 893 809 рублей.

На основании предоставленных заявителем первичных документов, предоставленных контрагентами заявителя первичных документов сумма налоговых вычетов составила в 3 квартале 2016 года - 2 988 819 рублей, в 4 квартале - 2 627 5897 рублей.

Итого, сумма доначисленного НДС составила 2 099 944 рублей, в том числе за 3 квартал 2016 года - 833 724 рублей, за 4 квартал 2016 года - 1 266 220 рублей.

Общая сумма дохода ИП ФИО2 за 2 полугодие 2016 года составила 77 883 147 рублей, сумма документально подтвержденных расходов - 63 950 395 рублей, налоговая база по НДФЛ составила 13 932 752 рублей, сумма доначисленного в ходе повторной выездной налоговой проверки НДФЛ составила 1 811 258 рублей.

По результатам проверки ИП ФИО2 доачислены налог по УСН в размере 2 769 744 рублей, НДС в размере 2 099 944 рублей, НДФЛ в размере 1 811 258 рублей, а также пени по УСН в размере 687 101 рублей, по НДС в размере 682 957 рублей, по НДФЛ в размере 485 387 рублей. Как указывает налоговый орган, налоговая экономия заявителя в связи с нарушением положений пункта 1 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации составила за 2015-2016 годы 5 877 987 рублей.

Несогласие с принятым налоговым органом решением об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.08.2020 года № 2 послужило основанием для обращения ИП ФИО2 в арбитражный суд с рассматриваемыми требованиями.

Оценив в порядке Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд первой инстанции считает, что заявленные требования подлежат удовлетворению частично.

На основании части 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как установлено частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из изложенного следует, что для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их действующему законодательству и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из подпункта 2 пункта 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс), налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном настоящим Кодексом.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом (пункт 1 ст. 82 Налогового кодекса).

Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено настоящей главой (пункт 4 ст. 89 Налогового кодекса).

Из пункта 5 ст. 89 Налогового кодекса следует, что налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Согласно пункту 10 ст. 89 Налогового кодекса, повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.

При назначении повторной выездной налоговой проверки ограничения, указанные в пункте 5 настоящей статьи, не действуют.

При проведении повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки.

Повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

Как указано в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17 марта 2009 года № 5-П "По делу о проверке конституционности положения, содержащегося в абзацах четвертом и пятом пункта 10 статьи 89 НК РФ, в связи с жалобой общества с ограниченной ответственностью "Варм", централизованным характером системы налоговых органов (установленным п. 1 ст. 30 НК РФ) предопределяется контроль вышестоящего налогового органа за деятельностью нижестоящих налоговых органов, направленный на обеспечение соблюдения ими законодательства о налогах и сборах в соответствии с принципом конституционной законности (ст. 15 Конституции Российской Федерации). Одной из форм такого контроля является повторная выездная налоговая проверка.

Исходя из природы деятельности налоговых органов, как непосредственно связанной с налоговым контролем в отношении налогоплательщиков, - проверка нижестоящего налогового органа, которая позволяет определить, насколько эффективны, законны и обоснованны принимаемые им решения, устранить недостатки в его работе и улучшить механизм взимания налогов для наиболее полной реализации публичной функции налога, по сути, невозможна без обращения к ранее проведенным мероприятиям налогового контроля в отношении конкретного налогоплательщика, в том числе без анализа его налоговой и бухгалтерской отчетности и фактических обстоятельств осуществляемой им предпринимательской или иной экономической деятельности. Соответственно, как сам процесс контроля за деятельностью налогового органа в рамках повторной выездной налоговой проверки (в силу того, что перечень возможных мероприятий, а также способ, методы и порядок их проведения аналогичны элементам выездной налоговой проверки, проводимой в общем порядке), так и результаты и последствия этого контроля неизбежно отражаются на налогоплательщике, затрагивая его права и законные интересы.

Повторная выездная налоговая проверка, проводимая вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, осуществившего первоначальную выездную налоговую проверку, должна отвечать критериям необходимости, обоснованности и законности, с тем чтобы не превращаться в неправомерное обременение для налогоплательщика: как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 16 июля 2004 года № 14-П, Налоговый кодекс Российской Федерации исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (статьи 35 и 103); если же, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль - в нарушение статей 34 (часть 1), 35 (части 1 - 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации - может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности; превышение налоговыми органами (их должностными лицами) своих полномочий либо использование их вопреки законной цели и охраняемым правам и интересам граждан, организаций, государства и общества несовместимо с принципами правового государства, в котором осуществление прав и свобод человека и гражданина не должно нарушать права и свободы других лиц (статьи 1 (часть 1) и 17 (часть 3) Конституции Российской Федерации).

Осуществляя повторную выездную налоговую проверку с целью контроля деятельности нижестоящего налогового органа, вышестоящий налоговый орган фактически заново и в полном объеме проверяет деятельность налогоплательщика за тот налоговый период, который уже был предметом выездной налоговой проверки. В результате не исключается - на основе повторного изучения тех же документов, исследования тех же фактических обстоятельств - переоценка выводов, сделанных в ходе первоначальной выездной налоговой проверки, и, соответственно, принятие юрисдикционного акта, которым по-новому определяются конкретные права и обязанности налогоплательщика применительно к тому же налоговому периоду, в том числе могут быть выявлены недоимки по налогам и начислены соответствующие пени.

В Определении от 28 января 2010 года № 138-О-Р Конституционный Суд Российской Федерации указал на двуединую природу повторной выездной налоговой проверки, которая выражается в осуществлении контрольных мероприятий в отношении и налогового органа, и налогоплательщика.

Таким образом, проводимая вышестоящим налоговым органом проверка является контролем как за деятельностью нижестоящего налогового органа, так и самого налогоплательщика, на которого ст. 57 Конституции Российской Федерации возложена конституционная обязанность уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Федеральным законом от 18 июля 2017 года № 163-ФЗ часть первая Налогового кодекса была дополнена статьей 54.1, согласно пункту 1 которой не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Кроме того, этим же Федеральным законом статья 82 Налогового кодекса была дополнена пунктом 5, согласно которому доказывание обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 данного Кодекса, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1 данного Кодекса, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с разделами V, V.1, V.2 данного Кодекса.

В силу пункта 2 статьи 2 Федерального закона от 18.07.2017 года    № 163-ФЗ положения пункта 5 статьи 82 Налогового кодекса о возложении на налоговые органы бремени доказывания наличия обстоятельств, приведенных в пункте 1 статьи 54.1 Налогового кодекса, применяются к выездным налоговым проверкам, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после дня вступления в силу настоящего Федерального закона, то есть после 19.08.2017 года.

Такое регулирование согласуется с общим принципом действия закона во времени и по кругу лиц в том виде, как это вытекает из статей 54 и 57 Конституции Российской Федерации, а также положений статьи 5 Налогового кодекса (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 17.07.2018 года № 1717-О).

Выездная налоговая проверка ИП ФИО2 по всем налогам и сборам за период с 01.01.2014 года по 31.12.2016 года назначена решением заместителя руководителя Межрайонной инспекции 14.12.2017 года          № 09-19/44. Таким образом, выездная налоговая проверка подлежала проведению с учетом положений пункта 1 ст. 54.1 Налогового кодекса.

Решением заместителя руководителя Управления от 17.09.2018 года № 16-15/14390@ решение Межрайонной инспекции от 08.06.2018 года      № 09-19/05 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено, поскольку в акте выездной налоговой проверки и в решении отсутствует правовая квалификация вменяемых нарушений налогового законодательства, не приведены ссылки на нарушения подлежащих применению конкретных норм законодательства, в том числе ст. 54.1 Налогового кодекса, заместителем руководителя Управления 19.12.2018 года принято решение № 19 о проведении повторной выездной налоговой проверки ИП ФИО2 в порядке контроля за деятельностью Межрайонной инспекции по всем налогам и сборам за период с 01.01.2015 года по 31.12.2016 года.

Поскольку сотрудниками Межрайонной инспекции при проведении выездной налоговой проверки не дана оценка действий заявителя на предмет соблюдения положений пункта 54.1 Налогового кодекса, вышестоящим налоговым органом обоснованно принято решение о назначении повторной выездной налоговой проверки ИП ФИО2

Согласно ст. 23 Налогового кодекса плательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы. Особенности уплаты определяются соответствующей главой кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 346.26 Налогового кодекса система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Статьей 346.26 Налогового кодекса установлены виды деятельности, подпадающие под режим налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход. В соответствии со статьей 346.29 Налогового кодекса при исчислении суммы единого налога на вмененный доход в отношении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны, используется физический показатель "площадь торгового зала (в квадратных метрах)".

Как следует из подпункта 6 пункта 2 ст. 346.26 Налогового кодекса, система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя в отношении следующих видов предпринимательской деятельности: розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли. Для целей настоящей главы розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется.

В силу абзаца двадцать второго статьи 346.27 Налогового кодекса, площадь торгового зала - часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

Основанием для принятия Управлением оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о том, что в 2015-2016 годах ИП ФИО2 неправомерно применял систему ЕНВД при осуществлении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли в связи с использованием незаконной схемы минимизации налоговых обязательств путем "дробления" торговых площадей по адресам осуществления своей деятельности: 

<

...>; 

<

...>; 

<

...>; 

<

...>, чем нарушены положения пункта 1 ст. 54.1, подпункта 6 пункта 2 ст. 346.26 Налогового кодекса.

Арбитражный суд находит данный вывод налогового органа состоятельным.

Пунктом 1 ст. 54.1 Налогового кодекса не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Установление судом наличия разумных или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (п. 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 года № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").

На основании п. 7 ст. 3 Налогового кодекса судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Вместе с тем налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных 26.3 Налогового кодекса ограничений в применении ЕНВД как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.

На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным подпункту 6 пункта 2 ст. 346.26 Налогового кодекса, связанным, в частности, с площадью торгового зала.

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.

Судом по результатам рассмотрения дела установлено, что ИП ФИО2, ИП ФИО3, ООО "Гермес" являются взаимозависимыми лицами; заявителем торговые площади в принадлежащих ему магазинах сданы в аренду ИП ФИО3, ООО "Гермес" по цене, значительно ниже рыночной; показатели занимаемой ИП ФИО2 торговой площади, отраженные в декларациях по ЕНВД, близки к предельным значениям, ограничивающим право применения ЕНВД (150 кв.м.); площади торговых залов конструктивно не были обособлены друг от друга, действовали как единый объект торговли с общей организационной структурой (единые трудовые ресурсы, единый товарооборот, общие денежные расчеты); отсутствие обособленности торговых площадей, арендуемых ИП ФИО3 и ООО "Гермес"; договоры аренды однотипны, содержат одинаковые условия, не содержат сведений, позволяющих четко и однозначно выделить помещения (площади), предоставленные каждому арендатору из общих площадей торговых помещений, принадлежащих ФИО2 и определить их местонахождение; в договорах не отражены условия передачи в аренду мест общего пользования и складских помещений, то есть, каждая из арендуемых торговых площадей фактически не представляла собой отдельную самостоятельную торговую точку с автономной (независимо от других торговых точек) системой организации торговли, имели общие входы и торговые залы, оформленные в едином фирменном стиле сети магазинов "Гермес"; покупатели имеют свободный доступ ко всем товарам и осуществляют оплату у кассиров-операционистов, находящихся на едином стационарном месте в торговом зале, контрольно-кассовая техника не связана с зоной торговли ИП  ФИО2, ИП ФИО3, ООО "Гермес", а является единым местом для проведения расчетов; из показаний работников магазинов следует, что в своей работе они использовали одни и те же помещения, оборудование и другое имущество, воспринимали ИП ФИО2 и ИП ФИО3, ООО "Гермес", у которых работали, как единую сеть магазинов "Гермес"; график для всех продавцов был единым, в случае необходимости продавцы заменяли друг друга; любой продавец мог продать любой товар; расходы по содержанию и охране магазинов, расходы, связанные с ведением предпринимательской деятельности в магазинах "Гермес", фактически осуществлялись ИП ФИО2; торговая выручка инкассировалась только заявителем; общее управление и ведение бухгалтерского и налогового учета, единая база данных 1С "Предприятие. Склад", совместное хранение первичных документов.

Данные обстоятельства подтверждаются правоудостоверяющими документами на объекты торговой деятельности, договорами аренды, протоколами осмотров, показаниями свидетелей и не опровергнуты заявителем относимыми и допустимыми доказательствами по делу (статьи 67, 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

С учетом указанных обстоятельств суд приходит к выводу о том, что ИП ФИО2 и ИП ФИО3, ООО "Гермес" вели деятельность как единый хозяйствующий субъект; что разделение площади торговых залов между взаимозависимыми лицами не обусловлено разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), а имело своей целью лишь создание формальных условий для применения ИП ФИО2 системы налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности в целях уменьшения налогового бремени, нарушен запрет, установленный пунктом 1 ст. 54.1, подпунктом 6 пункта 2 ст. 346.26 Налогового кодекса.

При таких обстоятельствах налоговым органом правомерно принято решение об определении налоговых обязательств заявителя исходя из упрощенной системы налогообложения.

Как следует из пункта 1 ст. 346.11 Налогового кодекса, упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.14 Налогового кодекса объектом налогообложения по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, признаются доходы (абзац 1). Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком (п. 2 ст. 346.14 Налогового кодекса).

Как следует из пункта 1 ст. 346.18 Налогового кодекса, в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя. При определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 настоящего Кодекса (пункт 1 ст. 346.15 Налогового кодекса).

Пунктом 1 ст. 346.20 Налогового кодекса налоговая ставка установлена в размере 6 процентов в случае, если объектом налогообложения являются доходы.

В 2015 году налоговым органом доход ИП ФИО2 определен в размере 29 453 410 рублей (арендная плата - 84 000 рублей, реализация продуктов питания по договорам поставки с бюджетными организациями - 11 489 735 рублей, выручка от розничной реализации товаров в магазинах по банковским картам - 17 879 675 рублей). Сумма налога по УСН за 2015 год с учетом полученного заявителем дохода налоговым органом установлена в размере 1 133 389 рублей, предпринимателем налог исчислен в размере 694 424 рублей, доначислено 438 965 рублей налога.

У заявителя отсутствуют возражения относительно порядка и размере доначисленного налога по УСН за 2015 год.

Согласно пункту 4 ст. 346.13 Налогового кодекса, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Указанная в абзаце первом настоящего пункта величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая право налогоплательщика на применение упрощенной системы налогообложения, подлежит индексации в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 346.12 настоящего Кодекса.

Предельный размер доходов, ограничивающий право налогоплательщика на применение УСН в 2016 году составил, с учетом коэффициента-дефлятора 1,329 (коэффициент-дефлятор на 2016 год установлен приказом Министерства экономического развития Российской Федерации от 20.10.2015 года № 772) 79 740 000 рублей.

В 2016 году налоговым органом доход ИП ФИО2 определен в размере 142 562 096 рублей (арендная плата - 90 500 рублей, реализация продуктов питания по договорам поставки с бюджетными организациями - 12 672 013 рубля, выручка от розничной реализации товаров в магазинах по банковским картам - 29 893 321 рублей, розничная торговля за наличный расчет - 99 906 262 рубля), в том числе за полугодие 2016 года - 56 890 634 рублей.

За период с 01.01.2016 года по 30.06.2016 года сумма налога по УСН с учетом полученного заявителем дохода налоговым органом установлена в размере 3 096 530 рублей, предпринимателем налог исчислен в размере 765 751 рублей, доначислено 2 330 7779 рублей налога.

С 3 квартала 2016 года доход заявителя превысил предельное значение, определяемое в соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса.

С 01.07.2016 года по 31.12.2016 года налоговый обязательства ИП ФИО2 определены исходя из общей системы налогообложения.

Как следует из пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса, объектом налогообложения по НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога на вычеты, установленные статьей 171 Налогового кодекса.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), в отношении товаров (работ, услуг) приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость (пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса).

В 3 квартале 2016 года налоговая база по НДС составила 42 031 709 рублей, в том числе по ставке 18% - 24 000 рублей, по поставке 10% -        42 007 709 рублей, сумма исчисленного налога составила 3 822 543 рублей. На основании предоставленных заявителем первичных документов, предоставленных контрагентами заявителя первичных документов сумма налоговых вычетов составила в 3 квартале 2016 года 2 988 819 рублей. Сумма доначисленного НДС составила за 3 квартал 2016 года 833 724 рублей.

В 4 квартале 2016 года налоговая база по НДС составила 42 812 586 рублей, в том числе по ставке 18% - 28 500 рублей, по поставке 10% -       42 784 086 рублей, сумма исчисленного налога составила 3 893 809 рублей. На основании предоставленных заявителем первичных документов, предоставленных контрагентами заявителя первичных документов сумма налоговых вычетов составила в 4 квартале 2 627 5897 рублей. Сумма доначисленного НДС составила за 4 квартал 2016 года 1 266 220 рублей.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 227 Налогового кодекса исчисление и уплату НДФЛ производят физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности. Такие налогоплательщики, на основании пункта 2 статьи 227 Налогового кодекса, самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет.

Объектом налогообложения в соответствии со статьей 210 Налогового кодекса являются все доходы предпринимателя, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Налогового кодекса для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса индивидуальные предприниматели при исчислении налоговой базы по НДФЛ имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса.

Налоговым органом общая сумма дохода ИП ФИО2 за 2 полугодие 2016 года определена в размере 77 883 147 рублей, сумма документально подтвержденных расходов - 63 950 395 рублей, налоговая база по НДФЛ составила 13 932 752 рублей, сумма доначисленного в ходе повторной выездной налоговой проверки НДФЛ составила 1 811 258 рублей.

На доначисленные в ходе повторной выездной проверки суммы налогов (УСН, НДС, НДФЛ) Управлением на основании ст. 75 Налогового кодекса начислены соответствующие суммы пеней.

В отношении доначисления налога по УСН за полугодие 2016 года в размере 2 330 7779 рублей, доначисления НДС за 3 квартал 2016 года в  размере 833 724 рублей и за 4 квартал 2016 года в размере 1 266 220 рублей, доначисления НДФЛ во втором полугодии 2016 года в размере       1 811 258 рублей, начисления соответствующих сумм пеней ИП ФИО2 заявлены возражения.

Налоговым органом определены доходы ИП ФИО2 в 2016 году в размере 142 562 096 рублей (арендная плата - 90 500 рублей, реализация продуктов питания по договорам поставки с бюджетными организациями - 12 672 013 рубля, выручка от розничной реализации товаров в магазинах по банковским картам - 29 893 321 рублей, розничная торговля за наличный расчет - 99 906 262 рубля). При этом, как следует из расшифровки выручки от розничной реализации по месяцам 2016 года согласно предоставленного отчета кассовой смены, предоставленной представителем налогового органа в судебном заседании 10.06.2021 года, за период с 19.02.2016 года по 31.12.2016 года ИП ФИО2 получен доход в размере 127 028 842,81 рублей, в том числе, розничная реализация товаров в магазинах по банковским картам - 27 122 581,09 рублей, розничная торговля за наличный расчет - 99 906 261,72 рублей).

В обоснование возражений заявитель указывает, что налоговый орган необоснованно включает в состав его выручки всю сумму денежных средств в размере 127 028 842,81 рублей, отраженных в отчете кассовой смены за период с 19.02.2016 года по 31.12.2016 года, который был изъят при производстве выемки 13.02.2018 года. Фактически в указанном отчете кассовой смены отражена выручка ИП ФИО2, ИП ФИО3 и ООО "Гермес".

На основании программы "1С Предприятие. Склад" заявителем составлены отчеты кассовой смены за период с 19.02.2016 года по 31.12.2016 года, в отношении ИП ФИО2, ИП ФИО3 и ООО "Гермес" (т. 9, л.д. 2-90), а также составлены справки-отчеты кассира-операциониста формы № КМ-6 в отношении ИП ФИО2 (т. 9, л.д. 105-151, т. 10, т. 11, т. 12, т. 13, т. 14, т. 15, т. 16, т. 17 т. 18, т. 19, т. 20, т. 21, т. 22, т. 23, л.д. 1-78).

Согласно предоставленным отчетам кассовых смен за период с 19.02.2016 года по 31.12.2016 года, доход ИП ФИО2 составил   108 440 580,74, доход ИП ФИО3 составил 6 439 737,37 рублей, доход ООО "Гермес" составил 12 132 403,01 рублей.

При таких обстоятельствах ИП ФИО2 считает, что ему необоснованно вменили в период с 19.02.2016 года по 31.12.2016 года сумму дохода в размере 18 588 262,07 рублей.

Налоговый орган заявленный ИП ФИО2 довод считает несостоятельным, поскольку указанные в предоставленных отчетах кассовых смен, справках-отчетах кассиров-операционистов формы            № КМ-6 сведения не подтверждены документально оправдательными документами, что в силу положений пункта 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 года № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", ст. 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лишает их доказательственной силы.

В ходе производства по делу заявитель по предложению арбитражного суда предоставил налоговому органу доступ к его программе "1С Предприятие. Склад". Налоговый орган указывает, что сведения, содержащиеся в предоставленной программе, не соотносятся со сведениями, полученными 13.02.2018 года в ходе выемки. В предоставленной заявителем программе "1С Предприятие. Склад" отсутствует раздел, который фиксирует и отражает изменения и корректировки документов. Кроме того, согласно произведенному Управлением расчету выручки по предоставленным заявителем справкам-отчетам кассиров-операционистов формы № КМ-6, сумма выручки заявителя составляет за период с 19.02.2016 года по 31.12.2016 года 94 469 391,24 рублей, что не соответствует предоставленному заявителем расчету (т. 23, л.д. 148оборот - 165).

Арбитражным судом проверен расчет налогового органа и признан неверным: суммы ежедневной выручки налоговым органом включены в расчет правильно, однако, при суммировании общей суммы ежедневной выручки допущены арифметические ошибки. 

Арбитражным судом признается предоставленный заявителем расчет арифметически верным.

ИП ФИО2 в проверяемый период применялась автоматизированная форма ведения бухгалтерского учета и обработки учетной информации с использованием бухгалтерских программ "1С: "Торговля и Склад", что не противоречит действующему законодательству Российской Федерации, поскольку, порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций не ограничивает индивидуальных предпринимателей в использовании электронных бухгалтерских программ, в том числе: "1С: "Торговля и Склад". Использование электронных программ позволяет вести ежедневный учет приобретенных, изготовленных и реализованных (проданных) товаров (работ, услуг), как в количественном, так и в суммовом выражении, а также избегать арифметических ошибок.

В качестве единственного доказательства получения заявителем в период с 19.02.2016 года по 31.12.2016 года выручки от осуществления розничной торговли в размере 127 028 842,81 рублей налоговый орган указывает на копии отчета кассовой смены, изъятого в ходе производства выемки 13.02.2018 года. По мнению налогового органа, отсутствие в протоколе № 09-19/7 о производстве выемки, изъятия документов и предметов замечаний со стороны ИП ФИО2 свидетельствует о признании им получения дохода в указанной сумме.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Как следует из ст. 41 Налогового кодекса, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в какой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц" и "Налог на прибыль организаций" данного Кодекса.

Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица (п. 6 ст. 108 Налогового кодекса).

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 06.09.2005 года № 2749/05, на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера вмененного предпринимателю дохода, а на предпринимателе - факта и размера понесенных расходов.

Правовая позиция о необходимости определения в ходе выездной налоговой проверки действительного размера налоговых обязательств при переквалификации налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций сформулирована Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 06.07.2010 года № 17152/09.

Выводы налогового органа о необоснованности налоговой выгоды (таковой в настоящем деле является применение ЕНВД, сумма полученного дохода) должны основываться на совокупности доказательств, носящих неопровержимый характер ввиду презумпции добросовестности налогоплательщика.

Согласно статье 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы. Результаты оценки доказательств суд отражает в судебном акте, содержащем мотивы принятия или отказа в принятии доказательств, представленных лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений.

Налоговым органом никакие документальные подтверждения получения ИП ФИО2 в период с 19.02.2016 года по 31.12.2016 года дохода в размере 127 028 842,81 рублей (за исключением спорных отчетов кассовой смены) не предоставлены; информация программы "1С: "Торговля и Склад" в ходе производства выемки не изымалась и, соответственно, не исследовалась; заявитель, как в ходе производства выемки, так и позднее по сумме указанного дохода не опрашивался; иные лица, имеющие доступ к программе "1С: "Торговля и Склад", налоговым органом не устанавливались и, соответственно, относительно порядка отражения информации в программе и размера вмененного дохода не опрашивались.

Следовательно, налоговым органом не предоставлены достаточные и неопровержимые доказательства получения заявителем в период с 19.02.2016 года по 31.12.2016 года дохода в размере 127 028 842,81 рублей (ст.ст. 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Напротив, налоговому органу и суду в ходе производства по настоящему делу ИП ФИО2 указано на получение им в период с 19.02.2016 года по 31.12.2016 года дохода в размере 108 440 580,74 рублей, предоставлены восстановленные отчет кассовой смены и справки-отчеты кассиров-операционистов.

При таких обстоятельствах арбитражный суд приходит к выводу о необоснованном доначислении заявителю в ходе повторной выездной налоговой проверки налога и соответствующих сумм пеней по УСН, НДС и НДФЛ с суммы полученного последним дохода в период с 19.02.2016 года по 31.12.2016 года в размере 18 588 262,07 рублей (127 028 842,81 руб. - 108 440 580,74 руб.).

Заявленные требования в указанной части подлежат удовлетворению.

Арбитражный суд также приходит к выводу о состоятельности довода заявителя о неправомерном не учете налоговым органом при принятии оспариваемого решения уплаченного за 2015-2016 годы ЕНВД в сумме 680 902 рублей.

В ходе повторной выездной налоговой проверки установлена уплата заявителем в 2015-2016 годах ЕНВД в сумме 680 902 рублей, в том числе в 2015 году - 316 908 рублей, в 2016 году - 363 994 рублей. При этом, доначисляя налог по УСН, НДС и НДФЛ, а также начисляя пени по указанным налогам, налоговый орган уплату ЕНВД не учел.

В обоснование приведенных возражений налоговый орган указывает на то, что переплата ЕНВД подлежала учету при осуществлении принудительного исполнения оспариваемого решения; на истечение установленного пунктом 5 ст. 78 Налогового кодекса срока для зачета  суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням; на право заявителя предоставить уточненные налоговые декларации по ЕНВД за 2015-2016 годы и обратиться в налоговый орган с заявлением о возврате излишне уплаченного ЕНВД.

Пунктом 2 ст. 22 Налогового кодекса установлено, что права налогоплательщиков (плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов) обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов.

Согласно пункту 2 статьи 87 Налогового кодекса налоговые проверки проводятся в целях контроля за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней (пункт 8 ст. 101 Налогового кодекса).

В силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями статей 15 и 18 Конституции Российской Федерации, механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность взимания налогов и сборов с обязанных лиц и одновременно - надлежащий правовой характер деятельности уполномоченных органов и должностных лиц, связанной с изъятием средств налогообложения (Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 10.07.2017 года № 19-П, 01.07.2015 года № 19-П, от 03.06.2014 года № 17-П, от 17.03.2009 года № 5-П, от 16.07.2004 года    № 14-П).

В решениях Конституционного Суда Российской Федерации (Постановления от 15.02.2019 года № 10-П, от 17.01.2018 года № 3-П и от 18.02.2000 года № 3-П) неоднократно указывалось, что цели одной только рациональной организации деятельности органов власти не могут служить основанием для ограничения прав и свобод граждан и организаций, поскольку иное может приводить к недопустимому отступлению от принципов равенства и справедливости, в частности, в сфере налогообложения - к нарушению статьи 57 Конституции Российской Федерации во взаимосвязи с ее статьями 6 (часть 2), 7, 19 (часть 1) и 55 (часть 3).

Учитывая изложенное и принимая во внимание положения пункта 2 статьи 22 Налогового кодекса, устанавливающие обязанность налоговых органов обеспечивать права налогоплательщиков, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

Данная позиция ранее уже высказывалась Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 16.02.2018 года № 302-КГ17-16602, от 03.08.2018 года     № 305-КГ18-4557 и нашла отражение в пункте 35 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 4 (2018), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 26.12.2018 года в целях обеспечения единства судебной практики.

В пункте 40 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 2 (2020) (утвержден 22.07.2020 года) указано, что при оценке законности доначисления налогов по результатам налоговой проверки значение имеет правильность определения недоимки налоговым органом, исходя из обстоятельств, которые были установлены в ходе налоговой проверки и давали основания для уменьшения суммы налога, а также обстоятельств, которые могли быть установлены при добросовестном исполнении своих обязанностей должностными лицами налогового органа и содействии налогоплательщика в их установлении.

Соответственно, недопустим отказ в осуществлении прав налогоплательщиков только по формальным основаниям, не связанным с существом реализуемого права, и по мотивам, обусловленным лишь удобством налогового администрирования.

При этом, как следует из правовой позиции, сформулированной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.02.2007 года № 381-О-П, в случае допущения налогоплательщиком переплаты некоей суммы налога в текущем налоговом периоде на данную сумму распространяются все конституционные гарантии права собственности, поскольку ее уплата в таком случае произведена при отсутствии законного на то основания. В связи с этим Налоговым кодексом Российской Федерации закреплено право налогоплательщика на своевременный возврат излишне уплаченной суммы налога или ее зачет в счет предстоящих платежей по этому или иным налогам, за исключением случаев, когда у налогоплательщика имеется недоимка по налогу или иная задолженность перед бюджетом. Налоговый орган в таких ситуациях самостоятельно направляет сумму излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки и иной задолженности в целях обеспечения конституционной обязанности налогоплательщика по уплате законно установленного, но вовремя не уплаченного налога.

Наделение налоговых органов полномочием самостоятельно, т.е. без соответствующего заявления и согласия на то налогоплательщика, произвести зачет излишне уплаченной суммы налога в счет погашения недоимки по другим налогам не может рассматриваться как нарушающее справедливый баланс публичных и частных интересов, поскольку позволяет оперативно и эффективно удовлетворить имущественное притязание государства и способствует скорейшему исполнению конституционной обязанности налогоплательщика по уплате налога. Закрепляющий это полномочие пункт 7 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации направлен на защиту прав не только государства или иного публично-правового образования, но и самого налогоплательщика, поскольку исключает дальнейшее начисление пеней, применение налоговых санкций и мер принудительного характера.

Пунктом 4 статьи 89 Налогового кодекса установлено, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Право налогоплательщика на самостоятельную реализацию права на зачет и возврат излишне уплаченных налогов не освобождает налоговый орган при осуществлении мероприятий налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки от обязанности определить действительный размер налоговых обязательств налогоплательщика, тем более, что в силу пункта 5 статьи 78 Налогового кодекса зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных названным Кодексом, производится налоговыми органами самостоятельно.

Таким образом, при доначислении налога по УСН, НДС и НДФЛ налоговый орган должен учесть ЕНВД, самостоятельно исчисленный и уплаченный налогоплательщиком за проверяемый период.

Управление, производя доначисление ИП ФИО2 налога по УСН, НДС и НДФЛ, не учло суммы ЕНВД, которые были самостоятельно исчислены и уплачены налогоплательщиком за соответствующие налоговые периоды, что не соответствует положениям законодательства о налогах и сборах.

Ссылка налогового органа на необходимость представления заявителем уточненных налоговых деклараций и возможность возврата ЕНВД в качестве излишне уплаченного не может быть признана обоснованной, так как не учитывает то обстоятельство, что при переводе налоговым органом налогоплательщика на другой режим налогообложения налог, уплаченный по им прежней системе налогообложения, подлежит учету при определении размера доначисленных налогов, начисленных пеней.

По общему правилу указание в решении налогового органа на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным, поскольку названные переплаты подлежат учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности путем вынесения решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате недоимки (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2012 года № 4050/12 и от 16.04.2013 года № 15638/12).

Однако в рассматриваемом случае на момент окончания повторной выездной налоговой проверки налоговому органу было достоверно известно об уплате ИП ФИО2 в 2015-2016 годах ЕНВД в сумме 680 902 рублей, об истечении установленного пунктом 5 ст. 78 Налогового кодекса срока подачи заявления о возврате излишне уплаченного налога.

При этом, на момент вынесения решения по итогам повторной выездной налоговой проверки заявитель был лишен возможности заявить о возврате ЕНВД путем предоставления уточненных налоговых деклараций, поскольку установленный пунктом 5 ст. 78 Налогового кодекса срок подачи заявления истек.

Следовательно, принимая оспариваемое решение, налоговый орган лишил ИП ФИО2 права на возврат из бюджета излишне внесенных сумм налога, что является незаконным исходя из правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2018 года № 302-КГ17-16602).

Арбитражный суд также считает необходимым указать, что выездная налоговая проверка ИП ФИО2 начата Межрайонной инспекцией 14.12.2017 года (решение № 09-19/44 о проведении выездной налоговой проверки), оспариваемое решение по результатам повторной выездной налоговой проверки принято Управлением 07.08.2020 года, т.е. проверка заявителя фактически продолжалась налоговыми органами 2 года и 7 месяцев (в календарном исчислении).

Отдельно арбитражный суд полагает возможным указать на следующие обстоятельства. 

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 29.03.2005 года № 13592/04 указал на то, что взыскание налога - длящийся процесс. На первом этапе налоговым органом направляется налогоплательщику требование об уплате налога с предложением в установленный срок уплатить доначисленную сумму. На втором этапе налоговым органом применяются принудительные меры взыскания, предусмотренные статьями 46 и 47 Налогового кодекса. Именно с момента направления требования об уплате налога начинается этап принудительного исполнения обязанности по уплате налога или сбора, т.е. направление требования - это составная часть процедуры принудительного исполнения обязанности по уплате налога для организаций.

На основании оспариваемого решения Межрайонной инспекцией принято требование № 19822 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа по состоянию на 13.11.2020 года. Суммы включенных в требование налога по УСН, НДС, НДФЛ соответствуют суммам, указанным в решении, т.е. без их уменьшения на уплаченный ЕНВД.

По результатам выездной налоговой проверки ИП ФИО2 по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2017 года по 31.12.2018 года Межрайонной инспекцией 26.04.2021 года принято решение № 569 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 23, л.д. 102-106). Данным решением Межрайонная инспекция посчитала возможным учесть налоги по ЕНВД и УСН, самостоятельно исчисленные и уплаченные налогоплательщиком за 2017 год, в счет уплаты НДС и НДФЛ.

При таких обстоятельствах арбитражный суд приходит к выводу о недействительности оспариваемого решения налогового органа об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления ИП ФИО2 налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц и начисления пеней без учета уплаченного в 2015-2016 годах единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в размере 680 902 рублей.

При принятии решения арбитражным судом не принимается довод заявителя о необоснованном начислении пеней за период с 01.01.2020 года по 07.08.2020 года на сумму доначисленных налогов. По мнению заявителя, Управлением необоснованно продлевался срок принятия решения по повторной выездной налоговой проверке, что привело к увеличению начисленных сумм пеней.

Согласно пункту 1 ст. 75 Налогового кодекса, пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Из пункта 3 данной статьи следует, что пеня начисляется, если иное не предусмотрено настоящей статьей и главами 25 и 26.1 настоящего Кодекса, за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога по день исполнения обязанности по его уплате включительно. Сумма пеней, начисленных на недоимку, не может превышать размер этой недоимки.

Основания не начисления пеней приведены в абз. 2 пункта 3, пункте 8 ст. 75 Налогового кодекса.

Из содержания приведенных положений следует, что пеня выступает мерой государственного принуждения, обеспечивающей реализацию публичного интереса в своевременном поступлении суммы налога в бюджет, - она стимулирует налогоплательщиков к добросовестной уплате причитающихся сумм налогов. Одновременно она является мерой имущественной (восстановительной) ответственности, призванной компенсировать ущерб, понесенный бюджетной системой в случаях, когда налоговая обязанность не была исполнена в срок. В последнем случае основанием взимания пени, по существу, выступает неправомерное оставление налогоплательщиком у себя суммы налога, подлежавшей уплате в бюджет, и пользование средствами казны.

В рассматриваемом случае продление сроков рассмотрения материалов проверки было вызвано необходимостью проверки заявленных возражений, введением Указами Президента Российской Федерации мер по обеспечению санитарно-эпидемиологического благополучия населения и необходимостью обеспечения процессуальных прав налогоплательщика. Такое продление сроков рассмотрения материалов проверки не ущемляет прав налогоплательщика. Обо всех процессуальных действиях налогового органа заявитель своевременно извещался и принимал участие в рассмотрении материалов проверки, что позволило ему сформировать свою позицию относительно выводов налогового органа. В этой связи оснований полагать, что налоговым органом допущено существенное нарушение процедуры рассмотрения материалов проверки ввиду несоблюдения нормативно установленных сроков такого рассмотрения, у суда не имеется, порядок начисления пеней Управлением соблюден.

При таких обстоятельствах заявленные требования подлежат удовлетворению частично.

Обязанность по устранению нарушенных прав и законных интересов заявителя арбитражный суд на основании ст. 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагает на Межрайонную инспекцию - налоговый орган по месту постановки заявителя на налоговый учет.

Определением суда от 09.12.2020 года по заявлению ИП      ФИО2 приняты обеспечительные меры, которые подлежат отмене со дня вступления решения суда в законную силу.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины подлежат отнесению на Управление на основании ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно абзацу второму подпункта 3 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными размер государственной пошлины для физических лиц составляет 300 рублей.

Согласно правовой позиции, изложенной в п. 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 года № 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах", действующее законодательство не предусматривает обязанности по уплате государственной пошлины при подаче ходатайств о приостановлении исполнения решения государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа, должностного лица (часть 3 статьи 199 АПК РФ).

ИП ФИО2 произведена уплата государственной пошлины в размере 3 000 рублей за заявление (платежное поручение № 1225 от 30.11.2020 года), 3 000 рублей за обеспечительные меры (платежное поручение № 1226 от 30.11.2020 года).

Соответственно, в силу условий пп. 1 п. 1 ст. 333.40 Налогового кодекса, излишне уплаченная заявителем государственная пошлина в сумме 5 700 рублей подлежит возврату из федерального бюджета.

Руководствуясь ст.ст. 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1.Заявленные требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области № 2 от 07.08.2020 года об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления индивидуальному предпринимателю ФИО2 налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, а также начисление соответствующих сумм пеней, с суммы дохода в период с 19.02.2016 года по 31.12.2016 года в размере 18 588 262,07 рублей, а также доначисление названных налогов и начисление пеней без учета уплаченного в 2015-2016 годах единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в размере 680 902 рублей.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 4 по Оренбургской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов индивидуального предпринимателя ФИО2.

2.В остальной части заявленных требований отказать.

3.Обеспечительные меры, принятые определением арбитражного суда от 09.12.2020 года, отменить со дня вступления решения суда по настоящему делу в законную силу.

4.Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области в пользу индивидуального предпринимателя ФИО2 судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 300 рублей.

5.Возвратить индивидуальному предпринимателю ФИО2 из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 5 700 рублей.

Решение, не вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия через Арбитражный суд Оренбургской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной жалобы можно получить на интернет-сайте Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда (www.18aaс.ru).

Судья                                                                   В.И. Сиваракша