АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВОЛОГОДСКОЙ ОБЛАСТИ

ул. Герцена, д. 1 «а», Вологда, 160000

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А13-13929/2013

город Вологда

14 августа 2019 года

Резолютивная часть решения объявлена 26 июля 2019 года.

Полный текст решения изготовлен 14 августа 2019 года.

Арбитражный суд Вологодской области в составе судьи Ковшиковой О.С. при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1 с использованием средств аудиозаписи, рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью сельскохозяйственного предприятия «Устюгмолоко» о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Вологодской области от 30.07.2013 № 15 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 21.10.2013 № 07-09/012003@ с привлечением третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, индивидуального предпринимателя ФИО2 и общества с ограниченной ответственностью «Молпрод» при участии от заявителя ФИО3 по доверенности от 01.02.2019 и ФИО4 по доверенности от 16.01.2019, от ответчика ФИО5 по доверенности от 04.10.2017 № 02-21/06/30, ФИО6 по доверенности от 14.11.2017 № 02-21/06/40 и ФИО7 по доверенности от 14.11.2017 № 02-21/06/41, от предпринимателя ФИО2 ФИО3 по доверенности от 18.07.2019, 

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью сельскохозяйственное предприятие «Устюгмолоко» (далее – общество) обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением, впоследствии уточненным и дополненным (том 135, лист дела 60; том 194, листы дела 1 и 2; том 258, листы дела 27 – 38; том 259, листы дела 15 – 17, 24; том 260, лист дела 56), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Вологодской области (далее – налоговая инспекция) от 30.07.2013 № 15 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области (далее – управление) от 21.10.2013 № 07-09/012003@ в части налога на добавленную стоимость в сумме 46 488 787 рублей и пеней в сумме 10 871 816 рублей 21 копейки, налога на прибыль в сумме 460 281 рубля и пеней в сумме 107 080 рублей 54 копеек, а также в части привлечения к ответственности по статье 119 и пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафов в общей сумме 9 034 397 рублей.

Заявлением от 19.05.2017 (том 262, лист дела 5) в порядке устранения допущенных нарушений прав заявителя общество просило обязать налоговую инспекцию принять решение о возврате из бюджета налога на добавленную стоимость в сумме 24 107 928 рублей 32 копеек, пеней в сумме 7 709 483 рублей 23 копеек и штрафа в сумме 1 967 102 рублей.

В соответствии со статьей 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) определением суда от 21 января 2014 года (том 13, листы дела 133 – 135) к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – предприниматель ФИО2) и общество с ограниченной ответственностью «Молпрод» (далее – ООО «Молпрод»), в связи с чем на основании части 4 статьи 51 АПК РФ рассмотрение дела начато с самого начала. 

ООО «Молпрод» прекратило деятельность в качестве юридического лица, о чем 24.11.2016 в Единый государственный реестр юридических лиц внесена соответствующая запись (том 252, листы дела 1 – 14).

Решением Арбитражного суда Вологодской области от 06 сентября 2017 года (том 266, листы дела 93 – 113), оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09 января 2018 года (том 266, листы дела 214 – 230), требования общества удовлетворены в полном объеме.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 апреля 2018 года (том 267, листы дела 53 – 59) решение и постановление апелляционной инстанции отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Вологодской области.

При новом рассмотрении представители общества и предпринимателя ФИО2 в судебных заседаниях поддержали предъявленные требования, ссылаясь на несоответствие оспариваемой части решения требованиям Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) и нарушение прав общества. 

При новом рассмотрении обоснование правовой позиции общества дополнительно приведено в письменных пояснениях от 25.09.2018, от 03.04.2019, от 24.05.2019, от 17.06.2019 и от 09.07.2019 (том 277, листы дела 136 – 139; том 280, листы дела 1 – 5; том 314, листы дела 121 и 122; том 334, листы дела 3 – 5, 122).

При новом рассмотрении налоговая инспекция поддержала свои доводы, ранее изложенные в отзывах на заявление, в письменных пояснениях и дополнениях от 22.04.2016 № 02-17/002256, от 29.06.2016 № 02-17/003494, от 20.09.2016 № 02-17/005361, от 03.10.2016 № 02-17/005653, от 19.10.2016 № 02-17/006055, от 16.02.2017 № 02-17/001204, от 28.03.2017 № 02-17/002306, от 10.04.2017 № 02-17/00, от 12.11.2014 № 02-17/03/005161, от 14.11.2014 № 02-17/03/005206, от 27.01.2015 № 02-17/000389, от 11.03.2015 № 02-17/03/001155, от 28.05.2015 № 02-17/003157, от 20.11.2015 № 02-17/006488, от 16.11.2015 № 02-17/006363, от 20.01.2016 № 02-17/000238, от 16.02.2016 № 02-17/000751, от 14.03.2016 № 02-17/001235, от 16.06.2016 № 02-17/003276, от 08.11.2016 № 02-17/006568, от 22.11.2016 № 02-17/006955, от 02.02.2017 № 02-17/000810, от 10.03.2017 № 02-17/00814, от 10.05.2017 № 02-17, от 24.05.2017 № 02-17, от 30.05.2017 № 02-17, от 06.06.2017 № 02-17 (том 70, листы дела 1 и 2; том 133, листы дела 20 и 21; том 135, листы дела 111 и 112, 134 и 135; том 155, листы дела 1 и 2; том 182, лист дела 110; том 203, листы дела 29 и 30; том 205, листы дела 26 и 27; том 258, листы дела 1 – 9, 13 – 23; том 259, листы дела 1 – 3, 5 – 13, 18 – 22, 27 – 29, 32 – 40, 53 – 58, 71 и 72; том 260, листы дела 1 и 2, 9 и 10, 19 – 21, 75 – 77, 82 – 85; том 261, листы дела 140 и 141; том 262, листы дела 1 – 4, 19 – 31; том 266, листы дела 70 – 86), ее представители в судебных заседаниях требования общества не признали, сославшись на соответствие оспариваемой части решения требованиям законодательства и отсутствие нарушений прав заявителя. 

Дополнительные обоснования при новом рассмотрении дела приведены налоговой инспекцией в дополнительных пояснениях от 06.09.2018 № 02-17/007142, от 08.11.2018 № 02-17/009131, от 16.01.2019 № 06-08/000253, от 16.01.2019, от 26.02.2019 № 06-08/001143, от 07.05.2019 № 06-08, от 15.05.2019, от 27.05.2019 06-08, от 30.05.2019 № 02-17/003575, от 11.06.2019 № 06-08, от 11.06.2019 № 02-17, от 08.07.2019 № 06-08, от 18.06.2019 № 06-08, от 08.07.2019 № 06-08, от 16.07.2019 № 06-08 и от 24.07.2019 № 06-08 (том 277, листы дела 130 – 132, 144 – 146; том 280, листы дела 51 – 63; том 294, листы дела 43 и 44, 63 – 70; том 310, листы дела 86 – 91, 96 и 97; том 315, листы дела 84 – 101; том 316, листы дела 33 – 47; том 325, листы дела 33 и 34; том 335, листы дела 88 и 89, 99 – 106; том 336, листы дела 27 и 28; том 342, листы дела 1 – 4, 67).

Заслушав объяснения представителей заявителя, налоговой инспекции и предпринимателя ФИО2, исследовав материалы дела, суд считает требования общества подлежащими удовлетворению.

Как следует из материалов дела, на основании решения от 29.06.2012 № 71 (том 14, листы дела 12 и 13) налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, о чем составлен акт от 22.04.2013 № 06-13 (том 11, листы дела 113 – 150; том 12, листы дела 1 – 46). 

На основании акта проверки, по результатам рассмотрения возражений налогоплательщика (том 12, листы дела 47 – 57), проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля и возражений по ним (том 12, листы дела 61 – 68) налоговой инспекцией принято решение от 30.07.2013 № 15 (том 12, листы дела 75 – 150; том 13, листы дела 1 – 88) о привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога в виде штрафа в сумме 6 211 604 рублей, по статье 119 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговой декларации в виде штрафа в сумме 8 776 732 рублей и по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 1 508 469 рублей.

В указанном решении обществу доначислены и предложены к уплате налог на добавленную стоимость в сумме 71 589 987 рублей и пени в сумме 16 122 609 рублей 42 копеек, налог на прибыль в сумме 1 785 493 рублей и пени в сумме 415 380 рублей 07 копеек, а также пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 481 283 рублей 86 копеек.

Решением управления от 21.10.2013 № 07-09/012003@ (том 13, листы дела 93 – 111) по апелляционной жалобе общества (том 13, листы дела 121 – 128) решение налоговой инспекции отменено в части налога на добавленную стоимость в сумме 25 101 200 рублей, пеней в сумме 5 250 793 рублей 21 копейки и штрафа в сумме 2 249 052 рублей, в части налога на прибыль в сумме 1 325 212 рублей, пеней в сумме 308 299 рублей 53 копеек и штрафа в сумме 132 521 рубля, в части штрафа по статье 119 НК РФ по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 373 585 рублей и по налогу на прибыль в сумме 198 781 рубля. В остальной части жалоба общества оставлена без удовлетворения. 

Таким образом, по результатам выездной проверки с учетом решения управления обществу доначислены и предложены к уплате налог на добавленную стоимость в сумме 46 488 787 рублей (71589987 – 25101200) и пени в сумме 10 871 816 рублей 21 копейки (16122609,42 – 5250793,21), налог на прибыль в сумме 460 281 рубля (1785493 – 1325212) и пени в сумме 107 080 рублей 54 копеек (415380,07 – 308299,53), а также общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога в виде штрафа в сумме 3 830 031 рубля (6211604 – 2249052 – 132521) и по статье 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 5 204 366 рублей (8776732 – 3373585 – 198781). В остальной части решение налоговой инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением налоговой инспекции в редакции решения управления в части налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, соответствующих пеней и соответствующих сумм штрафов по пункту 1 статьи 122 и статье 119 НК РФ, общество обратилось с заявлением в суд.

Общество зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц 27.07.2007 (том 11, листы дела 103 – 107) и с этой даты на основании уведомления от 24.08.2007 № 2 (том 14, лист дела 151) применяет систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), в связи с чем на основании пункта 3 статьи 346.1 НК РФ в редакции до внесения изменений Федеральным законом от 27.11.2017 № 335-ФЗ не исчисляло и не уплачивало налог на прибыль и налог на добавленную стоимость.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 346.2 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.

Согласно пункту 4 статьи 346.3 НК РФ если по итогам налогового периода налогоплательщик не соответствует условиям, установленным пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, он считается утратившим право на применение единого сельскохозяйственного налога с начала налогового периода, в котором допущено нарушение указанного ограничения и (или) выявлено несоответствие установленным условиям.

В проверяемых периодах на основании договоров поставки общество осуществляло поставку части произведенного сырого молока в адрес ООО «Молпрод», обществ с ограниченной ответственностью «Молком», «Молхоз», «Молоко Плюс» (далее – ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс») и предпринимателя ФИО2

В 2010 и 2011 годах общество (продавец) с каждой из четырех организаций и предпринимателем ФИО2 (покупатели) заключило договоры на поставку сырого молока и договоры купли-продажи обезжиренного молока-сырья (том 154, листы дела 2 и 3; том 155, листы дела 8 и 9, 82 и 83; том 156, листы дела 1 и 2; том 158, листы дела 113 и 114; том 160, листы дела 3 и 4, 153 и 154; том 166, листы дела 152 и 153, 167 и 168; том 251, листы дела 42 и 43, 64 и 65), согласно которым обязалось поставлять покупателям натуральное и обезжиренное молоко-сырье.

ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молоко Плюс» и предприниматель ФИО2, помимо общества, приобретали сырое молоко у иных организаций:

ООО «Молпрод» – у ООО «Варжа» (том 141, листы дела 92 – 161; тома 142 – 149; том 150, листы дела 1 – 62) и у СПК «Маяк» (том 150, листы дела 62 – 170; тома 151 – 153);

ООО «Молоко Плюс» – у ООО «Агрофирма Шарденгское» (том 159, листы дела 1 – 142);

ООО «Молком» – у ООО «Северодвинец» (том 161, листы дела 1 – 31; том 179, листы дела 139 – 153), у СПК (колхоза) «Правда» (том 161, листы дела 32 – 107; том 162, листы дела 1 – 40, 121 – 154) и у ООО «Енангское» (том 164, листы дела 1 – 58, 70 – 72), (том 165; том 166, листы дела 1 – 144);

предприниматель ФИО2 – у ООО «Агрофирма Шарденгское», у ООО «Енангское» и у СПК (колхоза) «Правда».

Все приобретенное у общества молоко, а также молоко, приобретенное у иных организаций, ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предприниматель ФИО2 (заказчики) передавали обществу (исполнитель) для переработки на основании договоров оказания услуг по выработке продукции на давальческой основе:

договоры с ООО «Молпрод» от 31.12.2009 и от 31.12.2010 (том 16, листы дела 1 и 2; том 28, листы дела 1 и 2);

договор с ООО «Молоко Плюс» от 31.12.2009 (том 37, листы дела 124 и 125);

договор с ООО «Молхоз» от 31.12.2009 (том 45, листы дела 123 и 124);

договор с ООО «Молком» от 31.12.2009 (том 50, листы дела 1 и 2);

договоры с предпринимателем ФИО2 от 01.01.2010 и от 01.01.2011 (том 47, листы дела 1 и 2, 65 и 66).

Согласно данным договорам общество обязалось выполнить по заданиям заказчика работы по переработке молока-сырья на давальческой основе и сдать готовую продукцию заказчикам для дальнейшей реализации.  

На основании перечисленных договоров ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предприниматель ФИО2 получали от общества готовую молочную продукцию и производили ее реализацию.

Как указала налоговая инспекция:

общество не представило предусмотренные договорами на поставку сырого молока спецификации, а также не подтвердило факты передачи сырого молока в адрес ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз» и ООО «Молоко Плюс»;

договоры на поставку сырого молока и купли-продажи обезжиренного молока составлены в идентичной форме, содержат одинаковые условия, распечатаны на одном принтере;

до 2008 года прямые договоры поставки сырого молока с ООО «Енангское», ООО «Северодвинец», ООО колхозом «Правда», СПК колхозом «Маяк» имелись у ООО «Устюгмолоко»;

приемку сырого молока от ООО «Варжа», СПК «Маяк», ООО «Агрофирма Шарденгское», ООО «Северодвинец», СПК (колхоза) «Правда» и ООО «Енангское» осуществляли работники общества, а не ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предприниматель ФИО2;

в договорах подряда не указана цена;

в стоимость переработки включена фактическая себестоимость услуг переработки без учета вознаграждения за оказанные услуги;

весь технологический процесс (приемка молочного сырья, переработка сырья в молочную продукцию, лабораторный контроль качества сырья и готовой продукции, реализация готовой продукции с оформлением всех сопроводительных документов) осуществлялся с использованием рабочей силы, помещений и оборудования общества;

реализация сырого молока в адрес ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предпринимателя ФИО2 производилась обществом по завышенным ценам.

Перечисленные обстоятельства, по мнению налоговой инспекции, свидетельствуют о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде применения специального налогового режима, так как договоры с ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предпринимателем ФИО2 не обусловлены разумным экономическим смыслом и целями делового характера, заключены без намерения их фактического исполнения, с целью создания видимости деятельности в виде получения выручки от реализации сельскохозяйственной продукции; у общества отсутствовала необходимость продавать молоко, полученное на собственных фермах, организациям, не имеющим производственных мощностей для переработки. Налоговая инспекция также указала, что хозяйственные операции учтены обществом не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, так как фактическое движение сырья от общества и иных организаций к ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предпринимателю ФИО2, а также к обществу для переработки не осуществлялось.

Пунктами 1.1 каждого из договоров на поставку сырого молока предусмотрено, что количество и сроки поставки молока согласовываются сторонами в спецификациях, которые являются неотъемлемыми частями договоров.

Договоры купли-продажи обезжиренного молока такого условия не содержат.

Поскольку предусмотренные пунктами 1.1 договоров на поставку сырого молока спецификации общество не представило, налоговая инспекция посчитала заключенные договоры формальными.

В соответствии с пунктом 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. 

Той же нормой определено, что существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

В силу статьи 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Договор поставки является разновидностью договора купли-продажи.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 14 февраля 2012 года № 12632/11, правила статьи 506 ГК РФ не устанавливают каких-либо требований к существенным условиям договора поставки, следовательно, в силу пункта 3 статьи 455 ГК РФ условия договора поставки считаются согласованными, если договор позволяет определить наименование и количество товара.

Таким образом, утверждение налоговой инспекции о том, что в отсутствие условий о сроках поставки подписание договоров является формальным, не соответствует требованиям ГК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 465 ГК РФ если договор купли-продажи не позволяет определить количество подлежащего передаче товара, договор не считается заключенным, однако в силу пункта 1 статьи 465 ГК РФ условие о количестве товара может быть согласовано путем установления в договоре порядка его определения.

Из содержания пунктов 1.1 рассматриваемых договоров следует, что количество молока согласовывается в спецификациях. Спецификации к договорам в ходе проверки обществом не представлены.

Вместе с тем, как указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05 февраля 2013 года № 12444/12, требования к существенным условиям договоров устанавливаются законодателем с целью недопущения неопределенности в правоотношениях сторон и для предупреждения разногласий относительно исполнения договора. Однако если одна сторона договора совершает действия по исполнению договора, а другая сторона принимает их без каких-либо возражений, то неопределенность в отношении содержания договоренностей сторон отсутствует. Следовательно, в этом случае соответствующие условия спорного договора должны считаться согласованными сторонами, а договор – заключенным.

В рамках встречных проверок ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предпринимателя ФИО2 налоговая инспекция получила от них товарные и товарно-транспортные накладные:

ООО «Молпрод» – том 155, листы дела 4 – 228;

ООО «Молоко Плюс» – том 156, листы дела 102 – 105; том 157, листы дела 97 – 134;

ООО «Молком» – том 165, листы дела 1 – 6; том 160, листы дела 5 – 191;

ООО «Молхоз» - том 166, листы дела 146 – 184;

предприниматель ФИО2 – том 251, листы дела 38 – 85.

Полученные в рамках встречных проверок документы свидетельствуют о том, что в период действия договоров стороны (как продавец, так и покупатели) совершали действия по исполнению договоров поставки и купли-продажи и принимали их без каких-либо возражений, что в силу вышеназванной правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации свидетельствует о согласовании сторонами условий договоров.

Таким образом, претензии налоговой инспекции об отсутствии спецификаций к договорам поставки являются необоснованными.

По мнению налоговой инспекции, полученными в ходе проверки первичными документами не подтверждены факты передачи обществом молока в адрес ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предпринимателя ФИО2, так как в документах о приемке отсутствует подпись ФИО8

Все товарные накладные о передаче молока предпринимателю ФИО2 подписаны покупателем. Причины, по которым ФИО8 должен был подписать накладные от имени предпринимателя ФИО2, в решении не названы.

Как следует из сопроводительного письма ООО «Молпрод» (том 155, лист дела 6), налоговая инспекция получила накладные от него в электронном виде.

Накладные от общества также получены в электронном виде.

Таким образом, налоговая инспекция, принимая документы в электронном виде, не вправе делать выводы об отсутствии в полученных документах соответствующих подписей.

В ходе рассмотрения дела в суде общество представило налоговой инспекции и суду в полном объеме первичные документы по поставкам молока в адрес ООО «Молпрод» (том 60, листы дела 101 – 140; тома 61 и 62; том 63, листы дела 1 – 73), ООО «Молком» (том 66; том 67, листы дела 1 – 80), ООО «Молхоз» (том 65, листы дела 1 – 60), ООО «Молоко Плюс» (том 47, листы дела 131 – 161; том 48, листы дела 1 – 65) и предпринимателя ФИО2 (том 167).

В соответствии с пунктом 78 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 июля 2013 года № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора. Вместе с тем по смыслу абзаца четвертого пункта 78 указанного Постановления допускается представление налогоплательщиком дополнительных доказательств в ходе рассмотрения дела в суде, поэтому представленные заявителем дополнительные документы, ранее не представлявшиеся налоговой инспекции, приняты судом в целях их оценки.

Перечисленные документы содержат все необходимые реквизиты, соответствуют установленным требованиям, поэтому являются надлежащим доказательством фактов передачи молока от общества. Исправления в данные документы внесены в установленном законом порядке.

Принимая во внимание, что одной из сторон всех договоров является общество, то обстоятельство, что тексты договоров идентичны, договоры содержат одинаковые условия и распечатаны на одном принтере, не опровергает фактов заключения данных договоров и их исполнения.

В 2010 и 2011 годах принципы определения цены товаров для целей налогообложения были установлены статьей 40 НК РФ, согласно пункту 1 которой если иное не предусмотрено данной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В соответствии с пунктом 2 статьи 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами, по товарообменным (бартерным) операциям, при совершении внешнеторговых сделок и при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного периода времени.

Таким образом, установив в ходе проверки то, что реализация сырого молока в адрес ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предпринимателя ФИО2 производилась обществом по завышенным ценам, а также предъявляя претензии к стоимости переработки давальческого сырья, налоговая инспекция должна была применить положения статьи 40 НК РФ путем определения рыночной цены реализованного обществом сырья и услуг по переработке.

В рассматриваемом случае в нарушение требований статьи 40 НК РФ налоговая инспекция данное условие не выполнила.

Из полученных налоговой инспекцией в ходе проверки первичных документов следует, что взаимоотношения между обществом, четырьмя организациями и предпринимателем складывались таким образом, что все полученное заказчиками сырье передавалось для переработки обществу. Как правильно указала налоговая инспекция, ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предприниматель ФИО2 не имели условий для приемки сырья, проверки его качества и первичной обработки, поэтому передача сырья напрямую обществу (приобретенного как у общества, так и у иных организаций) обусловлена целями сохранения качества скоропортящегося сырья. Такая форма поставки (когда покупатель не получает товар на свой склад) является транзитной, широко применяется и не запрещена законодательством.

Таким образом, то обстоятельство, что приемку сырья осуществляли работники общества, подтверждает суть взаимоотношений между рассматриваемыми организациями.

Важным в данном случае является то, что не только общество, но и ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз» и ООО «Молоко Плюс», а также поставщики сырья ООО «Варжа», СПК «Маяк», ООО «Агрофирма Шарденгское», ООО «Северодвинец», СПК (колхоза) «Правда» и ООО «Енангское» подтвердили в ходе встречных проверок наличие взаимных отношений.

Утверждение налоговой инспекции об отсутствии в договорах подряда цены на услуги по переработке сырья опровергается имеющимися в материалах дела документами – к каждому договору подряда имеются подписанные сторонами протоколы согласования суммы затрат на услуги по выработке продукции на давальческой основе.

При определении доли, дающей право на применение единого сельскохозяйственного налога, общество учитывало доходы от реализации сырого молока в адрес перечисленных лиц как доход от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции. По данным общества в 2010 году доля дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составила 72,08%.

В ходе проведения проверки налоговая инспекция установила, что ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предприниматель ФИО2 не имели возможности осуществлять деятельность в качестве самостоятельных субъектов ввиду отсутствия основных средств, производственных активов, складских помещений, персонала, являлись взаимозависимыми по отношению к обществу лицами и сделала вывод о создании обществом схемы распределения доходов от реализации молочной продукции между зависимыми обществами, применяющими упрощенную систему налогообложения, и предпринимателем ФИО2, являющимся учредителем и руководителем общества, а также о создании схемы для целенаправленного уклонения от уплаты налогов по общепринятой системе налогообложения.

На основании данного вывода налоговая инспекция в расчете доли, предусмотренной подпунктом 1 пункта 2 статьи 346.2 НК РФ (том 258, листы дела 10 – 12):

из общей суммы доходов исключила стоимость сырья, реализованного в адрес ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предпринимателя ФИО2, а также стоимость услуг по переработке;

включила в общую сумму доходов стоимость готовой молочной продукции, реализованной ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предпринимателем ФИО2 (изготовленной из сырья общества и сырья иных организаций);

уменьшила сумму доходов от реализации сельскохозяйственной продукции.

По результатам проверки налоговая инспекция с учетом решения управления установила, что в 2010 году доля дохода от реализации сельскохозяйственной продукции составила 54,44% (том 258, листы дела 25 и 26), в связи с чем, по мнению налоговой инспекции, общество утратило право на применение единого сельскохозяйственного налога. По результатам проверки обществу доначислен налог на прибыль и налог на добавленную стоимость за 2010 и 2011 годы, начислены пени, а также общество привлечено к ответственности за неполную уплату налогов и за непредставление в установленный срок соответствующих налоговых деклараций.

Критерии отнесения организаций к взаимозависимым лицам в 2010 и 2011 годах были установлены в пункте 1 статьи 20 НК РФ, действовавшей в проверяемых периодах.

Налоговой инспекцией не установлены обстоятельства, перечисленные в пункте 1 статьи 20 НК РФ.

Вместе с тем согласно пункту 2 статьи 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

С момента создания общества его учредителем и директором является ФИО2, что свидетельствует о взаимозависимости между обществом и предпринимателем ФИО2 Данное обстоятельство признано обществом.

Согласно сведениям Единого государственного реестра юридических лиц в качестве юридических лиц зарегистрированы:

18.12.2007 – ООО «Молоко Плюс» (том 135, лист дела 138), 

16.05.2008 – ООО «Молпрод» и ООО «Молком» (том 135, листы дела 139 и 140),

13.11.2008 – ООО «Молхоз» (том 135, лист дела 141).

Единственным учредителем и директором всех перечисленных обществ являлся ФИО8

Общество зарегистрировано по адресу город Великий Устюг Вологодской области, улица Маяковского, дом 3. По указанному адресу в период с 26.01.2006 по 25.05.2009 осуществляло деятельность общество с ограниченной ответственностью «Устюгмолоко» (далее – ООО «Устюгмолоко»), а также в период с 05.11.1996 по 09.02.2009 – открытое акционерное общество «Устюгмолоко» (далее – ОАО «Устюгмолоко»).

До декабря 2007 года генеральным директором ОАО «Устюгмолоко» являлся ФИО2 (том 135, листы дела 116 – 119). Со дня образования ООО «Устюгмолоко» (26.01.2006) его учредителем являлось ОАО «Устюгмолоко», с 06.05.2009 – ФИО2

В 2007 году, а также с января по сентябрь 2008 года ФИО8 получал доход от ОАО «Устюгмолоко» (том 135, листы дела 114 и 115); с января по октябрь 2008 года – от ООО «Устюгмолоко»; с сентября 2008 года по май 2009 года и в ноябре 2009 года – от общества (том 70, листы дела 147 – 149). 

Таким образом, на дату создания ООО «Молоко Плюс» (18.12.2007) ФИО8 работал в ОАО «Устюгмолоко», директором которого был ФИО2; на дату создания ООО «Молпрод» и ООО «Молком» (16.05.2008) ФИО8 работал в ООО «Устюгмолоко», учредителем которого являлось ОАО «Устюгмолоко», директором которого был ФИО2; на дату создания ООО «Молхоз» (13.11.2008) ФИО8 был работником общества, учредителем и руководителем которого был ФИО2

Все четыре созданные ФИО8 организации зарегистрированы по юридическому адресу общества.

Согласно сведениям Единого государственного реестра юридических лиц на даты создания основным видом деятельности ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» являлась оптовая торговля молочными продуктами, одним из дополнительных – производство молочных продуктов.

Из ответа Великоустюгского отдела Управления Федеральной службы государственной регистрации кадастра и картографии по Вологодской области от 07.06.2013 № 10/005/2013-26 следует, что общество образовано на базе производственных мощностей ОАО «Устюгмолоко» и ООО «Устюгмолоко».

В подтверждение своих доводов о взаимозависимости общества с ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» налоговая инспекция также сослалась на следующее (листы 7 и 8 оспариваемого решения):

все работники ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» до их создания работали в ООО «Устюгмолоко» либо в обществе;

в 2009 году 14 работников ООО «Молпрод», в 2010 году 2 работника ООО «Молпрод» (ФИО9 и ФИО10), в 2011 году 21 работник ООО «Молпрод» одновременно являлись работниками общества;

в 2010 году все работники ООО «Молхоз» (ФИО11 и ФИО12), ООО «Молком» (ФИО10 и ФИО13), ООО «Молоко Плюс» (ФИО14 и ФИО10) одновременно являлись работниками общества.

В ходе первоначального рассмотрения дела в суде налоговая инспекция на основе справок о доходах физических лиц (2-НДФЛ) составила таблицу по периодам работы сотрудников в ООО «Устюгмолоко», в обществе и в четырех рассматриваемых организациях (том 70, листы дела 89 – 158; том 71, листы дела 1 – 84). Данные документы в совокупности с представленной обществом правовой позицией от 15.06.2016 (том 135, листы дела 60 – 110) опровергают утверждение налоговой инспекции об одновременной работе сотрудников в рассматриваемых организациях и в обществе.

Вместе с тем утверждение налоговой инспекции о том, что часть работников общества перешла на работу в созданные организации, подтверждено представленными документами.

В подтверждение своего вывода о взаимозависимости общества с ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» налоговая на листе 8 оспариваемого решения также указала на то, что ряд покупателей ООО «Устюгмолоко» стали заключать договоры на поставку продукции с ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс». 

В соответствии с подпунктом 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

В нарушение приведенных норм доказательства того, что ряд покупателей ООО «Устюгмолоко» стали заключать договоры на поставку продукции с ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз» и ООО «Молоко Плюс» в акте проверки и в оспариваемом решении не приведены.

В ходе первоначального рассмотрения дела в суде налоговая инспекция на основе выписок по расчетным счетам ООО «Устюгмолоко», ОАО «Устюгмолоко», ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз» и ООО «Молоко Плюс» составила таблицы перехода покупателей (том 182, листы дела 110 – 180). Кроме того, общество представило сведения, составленные на основе выписок по расчетным счетам и данных кассовых документов (том 194, листы дела 1 и 2, 50).

Совокупность данных документов свидетельствует о том, что в 2008 году процент покупателей ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз» и ООО «Молоко Плюс», перешедших от ООО «Устюгмолоко» и ОАО «Устюгмолоко», в общем объеме покупателей составил 42%, 30%, 39% и 44% соответственно, в проверяемых периодах – от 11% до 30%. Кроме того, у созданных организаций появились новые покупатели.

Возражения налоговой инспекции в отношении дополнительно представленных обществом документов, изложенные в письменных пояснениях от 10.04.2017 № 02-17/00 (том 205, листы дела 26 и 27), не могут быть приняты во внимание, так как в соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов арбитражный суд осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, следовательно, при вынесении решения судом подлежат оценке основания принятия решения налоговой инспекции, приведенные в этом решении.

Поскольку в оспариваемом решении или приложениях к нему список покупателей не раскрыт налоговой инспекцией, ее возражения в отношении представленных заявителем документов приняты быть не могут.

В ходе проверки налоговая инспекция также установила, что для осуществления своей деятельности ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предприниматель ФИО2 не имели необходимых основных и транспортных средств, персонала, аттестованной лаборатории; весь технологический процесс (приемка молочного сырья, его переработка в молочную продукцию, лабораторный контроль качества сырья и готовой продукции, реализация молочной продукции с оформлением всех сопроводительных документов) осуществлялся с использованием помещений, оборудования, принадлежащего обществу, и его работников; опрошенные в ходе проверки работники ООО «Молпрод» указали, что диспетчеры общества выписывали путевые листы для водителей и определяли маршруты следования; запчасти выдавали механики заявителя; все они считали своими непосредственными начальниками работников общества; бухгалтер ООО «Молпрод» сообщила, что вела учет реализации не только данной организации, но и общества; в ходе проведенного осмотра помещения бухгалтерии общества выявлен сейфекассовый аппарат, принадлежащий ООО «Молпрод», журнал кассира-операциониста данной организации»; поставщики молока в адрес ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз» и ООО «Молоко Плюс» и покупатели молочной продукции все вопросы решали с работниками общества; контрольно-кассовая техника спорных организаций зарегистрирована по месту нахождения общества; их банковские счета открыты в одном банке с заявителем; программа «клиент-банк» установлена на компьютере главного бухгалтера общества по месту нахождения общества; услуги по переработке давальческого сырья общество оказывало только ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предпринимателю ФИО2, которые иной деятельности не вели.

В соответствии с пунктом 1 статьи 95 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля на договорной основе может быть привлечен эксперт.

В ходе проведения проверки постановлением от 26.06.2013 № 1 (том 201, листы дела 25 – 33) налоговая инспекция назначила почерковедческую экспертизу подписей работников поставщиков сырого молока ООО «Варжа» ФИО15, ООО «Енангское» ФИО16, СПК (колхоза) «Правда» ФИО17, ООО «Агрофирма Шарденгское» ФИО18, а также работников общества ФИО19 и ФИО20 в товарно-транспортных накладных, представленных ООО «Молпрод», ООО «Варжа», ООО «Молком», ООО «Енангское», СПК (колхозом) «Правда», ООО «Молоко Плюс».

Согласно заключению эксперта ООО «Лаборатория судебных экспертиз» от 03.07.2013 № 020713-ЭПМС-1476 (том 201, листы дела 49 – 71) в части товарно-транспортных накладных подписи выполнены не теми лицами, которые указаны.

Совокупность перечисленных обстоятельств могла бы свидетельствовать о том, что деятельность ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предпринимателя ФИО2 была подконтрольна обществу и направлена на получение обществом необоснованной налоговой с целью сохранения права на применение системы налогообложения в виде уплаты единого сельскохозяйственного налога.

Вместе с тем при разрешении спора следует учитывать разъяснения, данные в пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 04 июля 2018 года (далее – Обзор практики).

Согласно данным разъяснениям сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

На основании пункта 7 статьи 3 НК РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Вместе с тем налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц на получение необоснованной налоговой выгоды.

На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) соответствующим ограничениям.

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.

Вступившими в законную силу решениями Арбитражного суда Вологодской области от 10 ноября 2011 года по делу № А13-13610/2010, от 25 января 2012 года по делу № А13-13609/2010, от 13 декабря 2011 года по делу № А13-13671/2010 и от 24 октября 2011 года по делу № А13-13672/2010 (том 179, листы дела 114 – 125) при рассмотрении результатов камеральных проверок деклараций ООО «Молпрод», ООО «Молоко Плюс», ООО «Молком» и ООО «Молхоз» по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2009 год установлено, что ООО «Молпрод», ООО «Молоко Плюс», ООО «Молком» и ООО «Молхоз» являлись собственниками перерабатываемого сырья, проверяли ход и качество работ по переработке давальческого сырья, их деятельность квалифицирована судом как самостоятельное осуществление производства пищевой продукции. В отношении ООО «Молоко Плюс» и ООО «Молхоз» суд также установил, что все приобретаемое ими сырье передавалось обществу для переработки.

 В соответствии с частью 1 статьи 16 АПК РФ вступившие в законную силу судебные акты арбитражного суда являются обязательными для органов государственной власти, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, должностных лиц и граждан и подлежат исполнению на всей территории Российской Федерации.

Несмотря на то что перечисленные выше судебные акты относятся к 2009 году, они обязательны как для общества, так и для налоговой инспекции при рассмотрении взаимоотношений за 2010 и 2011 годы, поскольку условия и порядок осуществления деятельности всеми рассматриваемыми организациями с 2009 года не изменились.

Таким образом, выводы налоговой инспекции, изложенные в оспариваемом решении, направлены на преодоление законной силы судебных актов, которыми установлено, что каждое из рассматриваемых лиц осуществляло самостоятельную хозяйственную деятельность, а также данные лица самостоятельно несли каждый свою часть налогового бремени, относящегося к этой деятельности.

В период с 20.03.2013 по 04.06.2013 (акт в отношении общества составлен 22.04.2013, то есть в тот же период) налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО «Молпрод» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, в том числе налога по упрощенной системе налогообложения за 2010 и 2011 годы, по результатам которой составлен акт от 05.06.2013 № 06-13/11 и принято решение от 28.06.2013 № 12 (том 251, листы дела 3 – 35).

Как указано в акте, в ходе проверки налоговой инспекцией исследованы ведомости синтетического и аналитического учета, первичные документы бухгалтерского и налогового учета, журналы-ордера, банковские и кассовые документы, акты выполненных работ, счета-фактуры, договоры, товарные накладные, расходные накладные, расчетно-платежные ведомости, а также документы, представленные ООО «Молпрод» по требованиям налоговой инспекции. Налоговой инспекцией проведены также встречные проверки контрагентов ООО «Молпрод», допрошены свидетели, проведены осмотры помещений.

Как указано на листе 9 акта проверки, нарушений при исчислении и уплате в бюджет минимального налога и налога, взимаемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, не установлено.

Такая позиция налоговой инспекции является непоследовательной.

Доначисляя обществу выручку ООО «Молпрод», налоговая инспекция должна была исключить данную сумму из доходов ООО «Молпрод», что выполнено не было.

Таким образом, по одним и тем же операциям налоговая инспекция установила только те обстоятельства, которые могли привести к доначислению налога, что свидетельствует об одностороннем подходе налоговой инспекции к проверяемым налогоплательщикам.

Согласно показаниям ФИО8 (том 180, листы дела 3 – 6) инициатором создания ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз» и ООО «Молоко Плюс» был ФИО8; организации созданы с целью получения прибыли. На вопрос почему в таком количестве ФИО8 ответил, что он посчитал, что так удобнее вести деятельность и управлять бизнесом. ФИО8 также пояснил, что инициатором заключения договоров на оказание услуг по выработке продукции на давальческой основе был он сам, общество не контролировало деятельность ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз» и ООО «Молоко Плюс».

Таким образом, несмотря на все установленные налоговой инспекцией обстоятельства, при наличии вступивших в законную силу судебных актов по делам №№ А13-13610/2010, А13-13609/2010, А13-13671/2010 и А13-13672/2010 у налоговой инспекции отсутствовали основания для вывода о создании обществом схемы для целенаправленного уклонения от уплаты налогов по общепринятой системе налогообложения.

Постановлением заместителя руководителя Следственного отдела по Великоустюгскому району Следственного комитета Российской Федерации по Вологодской области от 29.07.2014 возбуждено уголовное дело № 14116028 в отношении директора общества ФИО2 по признакам преступления, предусмотренного пунктом «б» части 2 статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации по факту уклонения общества в 2010 и 2011 годах от уплаты налогов в особо крупном размере (том 259, листы дела 75 – 77).

В данном постановлении указано, что финансово-хозяйственная деятельность общества, ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предпринимателя ФИО2, взаимозависимых с обществом, была направлена на совершение согласованных действий по распределению их выручки, направленных на сохранение за обществом права на применение единого сельскохозяйственного налога; введение в систему хозяйственных отношений по производству и реализации молочной продукции ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предпринимателя ФИО2 в роли давальцев позволило обществу вывести из-под налогообложения объем молочной продукции, изготовленной из сырья, полученного от давальцев, и реализованной через указанные общества и предпринимателя ФИО2

В ходе предварительного следствия общество частично уплатило доначисленные налоговой инспекцией суммы, в связи с чем уголовное дело № 14116028 в отношении ФИО2 прекращено.

В соответствии с частью 4 статьи 69 АПК РФ основанием освобождения от доказывания является вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу, который обязателен для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом.

Указание в постановлении о возбуждении уголовного дела на обстоятельства, установленные налоговой инспекцией в ходе проверки, является предварительной квалификацией и не подтверждено судебным актом, поэтому не имеет значения для рассмотрения настоящего дела.

После направления дела на новое рассмотрение определением от 19 июня 2018 года (том 267, листы дела 87 – 89) суд истребовал от Следственного отдела по Великоустюгскому району Следственного управления Следственного комитета Российской Федерации по Вологодской области материалы уголовного дела № 14116028.

Материалы уголовного дела поступили в суд (тома 268 – 276; том 277, листы дела 1 – 125), лица, участвующие в деле, с поступившими документами ознакомились.

Исследовав материалы уголовного дела № 14116028 суд установил, что какие-либо доказательства, отличные от полученных налоговой инспекцией в ходе проверки, в нем отсутствуют, за исключением акта исследования документов от 21.07.2014 № 9/83-55 на листах 37 – 141 в томе № 2 уголовного дела (том 269 судебного дела).

Как указано в акте, при условии, что все финансово-хозяйственные операции ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предпринимателя ФИО2 в части приобретения и реализации молока и молочной продукции являются финансово-хозяйственными операциями общества, доля сельскохозяйственной продукции собственного производства общества для целей применения единого сельскохозяйственного налога за 2010 год составила 67,45%.

Данный акт, как и постановление о возбуждении уголовного дела, не подтвержден приговором суда, поэтому подлежит оценке судом наряду с другими доказательствами в порядке статьи 71 АПК РФ. 

Частью 5 статьи 71 АПК РФ установлено, что никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

В соответствии с частью 3 статьи 71 АПК РФ доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Для расчета дохода ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предпринимателя ФИО2 в акте проверки использованы материалы встречных проверок, которые на исследование представлены не в полном объеме, о чем указано на листе 6 акта. Кроме того, являются обоснованными доводы общества, приведенные в отношении данного акта в разделе 2 письменных пояснений от 25.09.2018 (том 277, листы дела 136 – 139).

Таким образом, выводы, изложенные в имеющемся в уголовном деле акте исследования, не подтверждены доказательствами и соответствующими действительности расчетами, поэтому данный акт в силу части 3 статьи 71 АПК РФ не может быть признан достоверны доказательством по делу.

На какие-либо иные документы из материалов уголовного дела налоговая инспекция не сослалась. 

Заявляя об отсутствии у общества необходимости в реализации собственного сырья и принятия данного сырья для переработки, налоговая инспекция по существу поставила вопрос о целесообразности такой деятельности общества и его контрагентов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли, которая в силу пункта 1 статьи 50 ГК РФ для коммерческих организаций является основной целью их деятельности.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04 июня 2007 года № 320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому действия налогоплательщика не могут оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Таким образом, налогоплательщик вправе самостоятельно определить целесообразность, рациональность и эффективность заключения сделок.

В рассматриваемом случае обществом принято решение о реализации части приобретенного сырья, о принятии данного сырья по договорам подряда для переработки; ООО «Молпрод», ООО «Молком», ООО «Молхоз», ООО «Молоко Плюс» и предприниматель ФИО2, являясь субъектами предпринимательской деятельности, приняли решения о приобретении сырья, его переработке по договорам подряда и самостоятельной реализации с целью извлечения прибыли.

Налоговая инспекция не вправе определять целесообразность данных сделок в силу вышеназванных разъяснений Конституционного Суда Российской Федерации.

В соответствии с разъяснениями Верховного Суда Российской Федерации, приведенными в вышеназванном Обзоре практики, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Реальная хозяйственная деятельность рассматриваемых организаций подтверждена вступившими в законную силу судебными актами по делам №№ А13-13610/2010, А13-13609/2010, А13-13671/2010 и А13-13672/2010, поэтому в силу вышеназванных разъяснений налоговая инспекция не вправе проверять целесообразность решений, принятых рассматриваемыми лицами.

Таким образом, выводы налоговой инспекции об утрате обществом права на применении единого сельскохозяйственного налога являются необоснованными, в связи с чем доначисление обществу налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, начисление соответствующих пеней, а также привлечение к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ и статье 119 НК РФ не соответствует требованиям НК РФ.

Если принять во внимание доводы налоговой инспекции о необходимости для целей налогообложения объединения результатов деятельности общества и четырех организаций и предпринимателя ФИО2, то необходимо учитывать, что нормы НК РФ не содержат положений о возможности определения налоговых обязательств налогоплательщика путем суммирования полученного им дохода с величиной дохода других субъектов предпринимательской деятельности, ведущих самостоятельную хозяйственную деятельность, представляющих налоговую отчетность. Данный вывод соответствует правовой позиции Арбитражного суда Северо-Западного округа, изложенной в постановлении от 02 марта 2016 года по делу № А56-22627/2015.

Получение именно этой выручки вменено налоговой инспекцией обществу.

Согласно правовой позиции Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа, изложенной в постановлении от 17 сентября 2012 года по делу № А13-2181/2011, законность оспариваемого налогоплательщиком решения проверяется судом с учетом подтвержденных представленными доказательствами фактов, связанных с обоснованностью доначисления налогов, следовательно, суд обязан проверить расчет, составленный налоговой инспекцией по результатам проверки, в том числе с учетом доводов, на основании которых заявитель считает этот расчет необоснованным.

Из расчета налоговой инспекции с учетом решения управления (том 258, листы дела 25 и 26) и дополнительных пояснений от 14.11.2014 № 02-17/03/005206 (том 258, листы дела 13 – 23) следует, что для определения суммы выручки ООО «Молпрод», ООО «Молоко Плюс», ООО «Молком», ООО «Молхоз» и предпринимателя ФИО2 с целью объединения ее с выручкой общества для целей исчисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость налоговая инспекция использовала ведомости реализации ООО «Молпрод» (том 71, листы дела 105 – 150; тома 72 – 75; том 76, листы дела 1 – 32); данные отчетов общества об использовании сырья на выработку готовой продукции, накладных на передачу готовой продукции и документов, представленных покупателями ООО «Молком» (том 79, листы дела 53 – 150; тома 80 – 110; том 111, листы дела 1 – 128), ООО «Молоко Плюс» (том 116, листы дела 14 – 150; тома 117 – 128; том 129, листы дела 1 – 140) и ООО «Молхоз» (том 76, листы дела 45 – 158; тома 77 и 78; том 79, листы дела 1 – 50); данные отчетов общества об использовании сырья на выработку готовой продукции и документов, представленных покупателями предпринимателя ФИО2 (том 129, листы дела 141 – 152; том 130 – 132; том 133, листы дела 1 – 19).

При этом количество реализованной ООО «Молоко Плюс», ООО «Молком», ООО «Молхоз» и предпринимателем ФИО2 продукции взято налоговой инспекцией из отчетов об использовании сырья на выработку готовой продукции, первичные документы, полученные от покупателей, использованы только как источник цены.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком – полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав. Согласно пункту 1 статьи 249 НК РФ в целях налогообложения прибыли доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ в редакции, действовавшей в проверяемых периодах, налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ, услуг признается передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Из приведенной нормы следует, что в выручку от реализации включаются суммы, поступившие налогоплательщику при условии передачи права собственности на товар. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению или связанных с налогообложением.

В силу подпункта «б» пункта 2 статьи 5 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», действовавшего в проверяемых периодах, принципы, правила и способы ведения организациями учета хозяйственных операций устанавливаются положениями по бухгалтерскому учету.

В соответствии с пунктом 12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 06.05.1999 № 32н, выручка признается в бухгалтерском учете при наличии определенных условий. Организация должна иметь право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом; сумма выручки может быть определена; должна иметься уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива. Право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) должно перейти к покупателю или работа должна быть принята заказчиком (услуга оказана). Расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Следовательно, доказательством того, что те или иные средства являются выручкой от реализации, могут являться документы, свидетельствующие о переходе права собственности на товар, а именно: договоры, счета-фактуры, накладные, акты приема-передачи товаров.

Ведомости реализации ООО «Молпрод» и отчеты общества об использовании сырья при его переработке не подтверждают как факты реализации готовой продукции, так и количество реализованной продукции. 

Таким образом, расчет объединенной выручки налоговой инспекции является недостоверным.

Кроме того, из того же расчета налоговой инспекции следует, что по данным общества выручка от основной реализации сельскохозяйственной продукции составляет 377 044 498 рублей.

По смыслу оспариваемого решения налоговая инспекция поставила под сомнение факт получения обществом выручки от реализации сырого молока в адрес ООО «Молпрод», ООО «Молоко Плюс», ООО «Молком», ООО «Молхоз» и предпринимателя ФИО2, что подразумевает исключение данной выручки из состава выручки от реализации сельскохозяйственной продукции.

Вместе с тем налоговая инспекция при определении суммы выручки общества от реализации сельскохозяйственной продукции установила сумму 300 219 620 рублей (том 258, лист дела 24). Пояснения по порядку составления данного расчета приведены на листах 8 – 10 дополнительных пояснений от 14.11.2014 № 02-17/03/005206.

Такая методика расчета выручки от реализации не предусмотрена законодательством, не соответствует учетной политике общества (том 15, листы дела 9 – 17), поэтому данный расчет также является недостоверным.

Таким образом, по результатам проверки доначисление налогов, начисление пеней и штрафа не подтверждено налоговой инспекцией не только по праву, но и по размеру.

Исполняя свою обязанность по доказыванию права на применение специального налогового режима, при новом рассмотрении дела общество составило расчеты доли дохода от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) за 2010 и 2011 годы (том 334, листы дела 122 – 151; том 335, листы дела 1 – 87), согласно которым указанная доля в обоих периодах превышает 70%. При этом обществом использованы первичные документы, представленные налоговой инспекцией в материалы дела при первоначальном рассмотрении дела, а также первичные документы, дополнительно представленные налоговой инспекцией при повторном рассмотрении дела. Использованный обществом показатель размера выручки от реализации на основе первичных документов согласован с налоговой инспекцией.

Представленные обществом расчеты судом проверены, соответствуют имеющимся в деле документам и принимаются в качестве доказательства права общества на применение системы налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога в 2010 и 2011 годах.

Приведенные налоговой инспекцией возражения в отношении представленных обществом расчетов не могут быть приняты судом во внимание, поскольку при новом рассмотрении дела и исследовании данных расчетов налоговая инспекция продолжала настаивать на правильности своих расчетов, выполненных в ходе проверки с учетом решения управления, которые, как указано выше в настоящем решении являются, недостоверными.

На основании изложенного требования общества подлежат удовлетворению в полном объеме, а решение налоговой инспекции – признанию недействительным в оспариваемой части.

В соответствии с пунктом 3 части 4 статьи 201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов органов, осуществляющих публичные полномочия, каким является оспариваемое решение, должно содержаться указание на обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Учитывая эти положения, согласно пункту 82 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 июля 2013 года № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» при первоначальном рассмотрении дела суд обязал налоговую инспекцию устранить допущенные нарушения прав заявителя, в том числе путем принятия решения о возврате перечисленных во исполнение оспариваемого решения сумм: налога на добавленную стоимость в сумме 24 107 928 рублей 32 копеек, пеней в сумме 7 709 483 рублей 23 копеек и штрафа в сумме 1 967 102 рублей.

По платежным поручениям от 30.01.2018 №№ 566347 – 566349 (том 315, листы дела 57 – 59) указанные суммы возвращены обществу, поэтому основания для возврата денежных средств при новом рассмотрении дела отсутствуют.

В связи с удовлетворением предъявленных требований расходы по госпошлине подлежали взысканию с налоговой инспекции в пользу общества.

При первоначальном рассмотрении дела с налоговой инспекции в пользу общества взысканы расходы по госпошлине (том 315, листы дела 60 – 67), оригинал исполнительного листа находится у общества, поэтому расходы по госпошлине повторно взысканию не подлежат.

Руководствуясь статьями 167 – 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Вологодской области 

р е ш и л:

признать не соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации и недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Вологодской области от 30.07.2013 № 15 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 21.10.2013 № 07-09/012003@ в части доначисления и предложения обществу с ограниченной ответственностью сельскохозяйственному предприятию «Устюгмолоко» уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 46 488 787 рублей и пени в сумме 10 871 816 рублей 21 копейки, налог на прибыль в сумме 460 281 рубля и пени в сумме 107 080 рублей 54 копеек, а также в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налогов в виде штрафа в сумме 3 830 031 рубля и по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 5 204 366 рублей.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 10 по Вологодской области устранить допущенные нарушения прав общества с ограниченной ответственностью сельскохозяйственного предприятия «Устюгмолоко».

В части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Вологодской области решение суда подлежит немедленному исполнению.

Решение суда может быть обжаловано в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия.

Судья            О.С.Ковшикова