АРБИТРАЖНЫЙ   СУД  АЛТАЙСКОГО   КРАЯ

656015, Барнаул, пр. Ленина, д. 76, тел.: (3852) 29-88-01

http:// www.altai-krai.arbitr.ru, e-mail:а03.info@ arbitr.ru

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

г. Барнаул                                                                                         Дело № А03-497/2018                 

Резолютивная часть решения оглашена 09 сентября 2020 года.

Полный текст решения изготовлен 16 сентября 2020 года.

Арбитражный суд Алтайского края в составе судьи Куличковой Л.Г., при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1, с использованием средств аудиозаписи, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2, г. Камень-на-Оби, Алтайский край (ИНН 

<

***> ОГРНИП 304220703300012) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Алтайскому краю, г. Камень-на-Оби, Алтайский край, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Алтайскому краю, г. Барнаул, о признании недействительным решения от 26.06.2017 №РА-08-09 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю  от 09.10.2017), признании недействительным в части постановления №4005 от 12.12.2017, незаконными действий Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Алтайскому краю, выразившихся в отказе на основании уведомления от 11.05.2018 № 01-6-03/3110 в праве на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС за период с июля 2014 г. по июнь 2015 г. и с июля 2015 г. по декабрь 2015 г.,

при участии представителей:

от заявителя – ФИО3 (паспорт, доверенность от 29.04.2019), 

от заинтересованного лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Алтайскому краю – ФИО4 (удостоверение, доверенность № 8 от 17.12.2019, приказ № 01-1-05/104 от 06.12.2019), 

от заинтересованного лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Алтайскому краю - ФИО4 (удостоверение, доверенность № 05-09/44425 от 23.12.2019).

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – заявитель, ИП ФИО2, налогоплательщик, предприниматель) обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России №6 по Алтайскому краю (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) от 26.06.2017 №РА-08-09 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Межрайонной ИФНС России №6 по Алтайскому краю проведена выездная налоговая проверка в отношении  ИП ФИО2, по результатам которой составлен акт от 10.05.2017 №АП-08-07 и вынесено решение от 26.06.2017 №РА-08-09 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с указанным решением налогоплательщику доначислены налог на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 3 630 010 руб., налог на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) в сумме 1 988 738 руб.; начислены пени в общей сумме 1 621 189 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее − НК РФ), в виде штрафа в сумме 743 399 руб., статьей 119 НК РФ – в сумме 1 116 100 руб.

Налогоплательщик, не согласившись с вынесенным решением, в порядке статьи 139.1 НК РФ обратился в УФНС России по Алтайскому краю с апелляционной жалобой от 07.08.2017 без номера, в которой просил указанное решение отменить в полном объеме.

Решением УФНС России по Алтайскому краю от 09.10.2017 апелляционная жалоба ИП ФИО2 удовлетворена частично. Решение от 26.06.2017 №РА-08-09 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено в части доначисления НДФЛ в сумме 92 032 руб. за счет не включения в состав расходов сумм по приобретению ТМЦ у АО «Алтайская топливная компания», соответствующих сумм пени в размере 21 427 руб., штрафных санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 НК РФ в размере 18 406 руб., предусмотренных пунктом 1 статьи 119 НК РФ в размере 27 610 руб.; доначисления штрафных санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 119 НК РФ в сумме 197 257 руб. за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2013 год ввиду истечения сроков давности. В остальной части жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Считая ошибочными выводы налогового органа о наличии нарушений законодательства о налогах и сборах, а также полагая, что у инспекции отсутствовали правовые основания доначислять спорные суммы по общей системе налогообложения, предприниматель обратился в арбитражный суд в порядке главы 24 АПК РФ с соответствующим заявлением.

Кроме того, ИП ФИО2 в арбитражный суд направлено заявление о признании недействительным Постановления №4005 от 12.12.2017, вынесенного  Межрайонной ИФНС России №14 по Алтайскому краю, о взыскании денежных средств за счет имущества налогоплательщика,  в части взыскания сумм налога в размере 5 526 716 руб. Заявление принято к производству, делу присвоен номер А03-5438/2018.

Определением Арбитражного суда Алтайского края от 30.05.2018 по делу № А03-5438/2018 данное дело объединено с делом № А03-497/2018.

Определением Арбитражного суда Алтайского края от 11.04.2018 к рассмотрению настоящего дала в качестве заинтересованного лица привлечена Межрайонная ИФНС России №14 по Алтайскому краю.

Решением Арбитражного суда Алтайского края от 31.10.2018 по делу №А03-497/2018 в удовлетворении требований ИП ФИО2 отказано.

Не согласившись с вынесенным по делу решением, заявитель обращался в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт.

Постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 09.04.2019 решение суда первой инстанции оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика – без удовлетворения.

Не согласившись с вынесенными по делу судебными актами, заявитель обратился в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа с кассационной жалобой.

Суд кассационной инстанции постановлением от 19.12.2019 направил настоящее дело на новое рассмотрение, указав суду первой инстанции при повторном рассмотрении дела обратить внимание на следующие обстоятельства.

Кассационная инстанция не согласилась с методикой определения налоговым органом недоимки по НДС, поддержанной судами, при которой Инспекция не выделила НДС из доходов, полученных (подлежащих получению) от покупателей, а исчислила НДС к полученным доходам.

По мнению Арбитражного суда Западно-Сибирского округа, по общему правилу при определении прав и обязанностей хозяйствующего субъекта, необоснованно применявшего специальный налоговый режим, как плательщика НДС, сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг) должна быть определена так, как если бы НДС изначально предъявлялся к уплате сторонним контрагентам в рамках установленных с ними договорных цен и полученной (подлежащей получению) от них выручки, то есть посредством выделения налога из выручки с применением  расчетной ставки налога.

При новом рассмотрении дела суду рекомендовано учесть изложенную правовую позицию, определить сумму НДС, подлежащую уплате, в том числе с учетом выводов Верховного Суда Российской Федерации, изложенных в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 28.10.2019 № 305-ЭС19-9789; дать оценку доводу Предпринимателя о необходимости корректировки налоговой базы по НДФЛ с учетом доначисленного НДС, о необходимости применения смягчающих обстоятельств; предложить сторонам произвести сверку расчетов относительно расхождений по размеру налоговой базы за 4 квартал 2014 года и 2 квартал 2015 года, проверить правильность расчета подлежащих уплате сумм налогов с учетом всех доводов, приводимых сторонами.

Арбитражным судом Алтайского края дело принято к рассмотрению, сторонам предложено произвести сверку расчетов относительно расхождений по размеру налоговой базы за 4 квартал 2014 года и 2 квартал 2015 года, а также произвести перерасчет налоговых обязательств ФИО2 в части НДС и НДФЛ с учетом необходимости применения расчетной ставки НДС, а также учета сумм НДС в размере налоговой базы по НДФЛ.

Сторонами в ходе судебного разбирательства представлены соответствующие расчеты.

Определением Арбитражного суда Алтайского края от 22.07.2020 настоящее дело объединено с делом № А03-13601/2018, находящимся в производстве Арбитражного суда Алтайского края, по заявлению ИП ФИО2 к инспекции о признании незаконными действий, выразившихся в отказе на основании уведомления от 11.05.2018 № 01-6-03/3110 в праве на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС за период с июля 2014 года по июнь 2015 года, с июля 2015 года по июнь 2016 года, с присвоением объединенному делу № А03-497/2018.

Заявителем в ходе судебного разбирательства требования неоднократно уточнялись. 

В результате уточнения требований, в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, налогоплательщик просит признать недействительным решение Инспекции № РА-08-09 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.06.2017 в редакции Решения УФНС России по Алтайскому краю от 09.10.2017 в части доначисления ИП ФИО2 недоимки по НДС в сумме 1 804 184 руб., штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 315 353,50 руб., по ст. 119 НК РФ в сумме 474 031,50 руб. и пени по НДС в размере 502 786 руб., недоимки по НДФЛ в сумме 237 487 руб., штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 265 141,50 руб., по ст. 119 НК РФ в сумме 200 454,50 руб. и пени по НДФЛ в размере 80 380 руб.

ИП ФИО2 приводит доводы о том, что налоговому органу следовало учесть НДС, доначисленный по результатам выездной налоговой проверки, в составе профессиональных налоговых вычетов при расчете НДФЛ, а также учесть наличие смягчающих вину обстоятельств и уменьшить размер штрафных санкций.

Также ФИО2 просит признать незаконным действия Инспекции, выразившиеся в отказе на основании уведомления от 11.05.2018 № 01-6-03/3110 в праве на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой НДС за период с июля 2014 г. - июнь 2015 г. и с июля 2015 г. - декабрь 2015 г.

По мнению заявителя, ИП ФИО2 имеет право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС за период с июля по декабрь 2014 г. и с июля по декабрь 2015 г., поскольку сумма выручки ИП ФИО2 за период с апреля по июнь 2014 г.  и за 2 квартал 2015 г. не превышала 2000000 руб. 

Более подробно доводы заявителя изложены в заявлении, а также в уточнениях и дополнениях к заявлению о признании ненормативного акта недействительным и действий незаконными.

Представитель заинтересованных лиц заявленные требования не признает по основаниям, изложенным в отзывах, дополнениях к отзывам, просит в их удовлетворении отказать. Считает, что оспариваемое решение и действия налогового органа соответствуют налоговому законодательству и не нарушают экономические права и законные интересы налогоплательщика. 

В судебном заседании представители заявителя и заинтересованных лиц  поддержали доводы и возражения.

Проверив доводы лиц, участвующих в деле, представленные в обоснование заявленного требования и возражений доказательства, суд приходит к выводу о частичном удовлетворении требований заявителя, исходя из следующего.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания недействительным решения налогового органа необходимо наличие двух условий: несоответствие его закону или иному нормативному акту и нарушение им прав и законных интересов общества.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значения для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12.06.2006 № 267-О).

Как отмечено в постановлении Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности – достоверны.

В свою очередь, как разъяснено Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 25.07.2001 № 138-О, обязанность по доказыванию факта недобросовестности налогоплательщика и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

В ходе выездной налоговой проверки, проведенной в отношении ИП ФИО2, налоговым органом установлено неправомерное применение заявителем ЕНВД, и произведено начисление налогов по общей системе налогообложения.

Следовательно, в силу ст. 143 НК РФ в проверяемый период ИП ФИО2 являлся плательщиком НДС.

Согласно п. 1 ст. 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на налоговые вычеты общая сумма налога, рассчитываемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на суммы восстановленного налога.

  Объектом налогообложения по НДС признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказанных услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

На основании пункта 3 статьи 3 НК РФ (принцип экономической обоснованности налогов) при разрешении споров, связанных с взиманием НДС, необходимо принимать во внимание, что по своей экономико-правовой природе НДС является налогом на потребление товаров (работ, услуг), то есть косвенным налогом, перелагаемым на потребителей.

В отношении определения недоимки по НДС имеет значение, что в силу положений пункта 2 статьи 153 и подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ при совершении налогооблагаемых операций сумма НДС определяется исходя из всех поступлений налогоплательщику, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг). При этом на основании пункта 1 статьи 168 НК РФ сумма НДС, исчисленная по соответствующим операциям реализации товаров (работ, услуг), предъявляется продавцом к оплате покупателю.

Таким образом, по общему правилу НДС является частью цены договора, подлежащей уплате налогоплательщику со стороны покупателя.

Уплачиваемое (подлежащее уплате) покупателем встречное предоставление за реализованные им товары (работы, услуги) является экономическим источником для взимания данного налога. Соответственно, при реализации товаров (работ, услуг) покупателю НДС не может исчисляться в сумме, которая не соответствовала бы реально сформированной цене и не могла быть полностью предъявлена к оплате покупателем в ее составе, что по существу означало бы взимание налога без переложения на потребителя, за счет иного экономического источника – собственного имущества хозяйствующего субъекта (продавца). Данная позиция изложена Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 20.12.2018 № 306-КГ18-13128, 16.04.2019 № 302-КГ18-22744, 30.09.2019 № 307-ЭС19-8085, 28.10.2019 № 305-ЭС-9789.

Принимая во внимание изложенное, по общему правилу при определении прав и обязанностей хозяйствующего субъекта, необоснованно применявшего специальный налоговый режим, как плательщика НДС, сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг) должна быть определена так, как если бы НДС изначально предъявлялся к уплате сторонним контрагентам в рамках установленных с ними договорных цен и полученной (подлежащей получению) от них выручки, то есть по общему правилу - посредством выделения налога из выручки с применением расчетной ставки налога.

Данный вывод согласуется с пунктом 4 статьи 164 НК РФ, в соответствии с которым сумма налога должна определяться с применением расчетной ставки в тех случаях, когда это является необходимым в соответствии с главой 21 НК РФ.

В сложившейся ситуации применение расчетной ставки налога является необходимым, поскольку позволяет обеспечить соблюдение требований пункта 1 статьи 154, пункта 1 статьи 168 НК РФ, а именно, установить стоимость реализуемых товаров, работ и услуг (без включения в нее суммы налога) и добавляемую к этой стоимости сумму налога, которые в совокупности будут соответствовать реально сформированной договорной цене. В то время как противоположный подход приводит к исчислению налога с дохода, который хозяйствующим субъектом не получен (определение Верховного Суда Российской Федерации от 28.10.2019 № 305-ЭС19-9789).

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 17 постановления от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» разъяснил, что по смыслу пункта 1 статьи 168 НК РФ бремя надлежащего учета сумм НДС при определении окончательного размера указанной в договоре цены, ее выделения в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой лежит только на одной из сторон сделки – на продавце как налогоплательщике.

В пункте 30 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации №1 (2019), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 24.04.2019, указано, что в тех случаях, когда соотношение договорной цены и суммы НДС относительно друг друга прямо не определено в договоре и не может быть установлено по обстоятельствам, предшествующим заключению договора, или иным условиям договора, расчет недоимки по НДС исчисляется по расчетной ставке 18/118.

При таких обстоятельствах  расчет налоговым органом сумм НДС с применением ставки 18%, сверх цены за товар, указанной в счетах-фактурах налогоплательщика, не соответствует требованиям пункта 1 статьи 154, пункта 1 статьи 168 НК РФ и подлежит признанию незаконным в части, превышающей размер НДС, исчисленного с применением расчетной ставки, и соответствующих пеней и штрафов.

Налоговым органом в ходе судебного рассмотрения представлен соответствующий расчет доначислений по НДС с учетом применения расчетной ставки, обоснованность применения расчетной ставки в указанных обстоятельствах инспекцией не оспаривается.

Также судом установлено, что при расчете сумм НДФЛ, подлежащих уплате предпринимателем по результатам проверки, налоговым органом в составе профессиональных вычетов не учтены доначисленные суммы НДС.

В соответствии с п.п. 10 п. 1 ст. 208, ст. 209 НК РФ объектом налогообложения в целях НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;

В силу п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Согласно п.1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 Кодекса.

На основании изложенного суд соглашается с доводами налогоплательщика о том, что, если налогоплательщик не предъявил покупателю НДС, поскольку находился на ЕНВД, но при утрате права на применение специального налогового режима обязан исчислить и уплатить налоги по общей системе налогообложения, в том числе НДС, то он не может быть лишен права на включение в "прочие расходы" сумм НДС при исчислении НДФЛ, поскольку наличие связи произведенных расходов с предпринимательской деятельностью налогоплательщика и является ключевым элементом для признания произведенных затрат экономически оправданными расходами.

Налоговый орган не согласен с указанными доводами и настаивает на том, что в ситуации перерасчета сумм НДС исходя из расчетной ставки, то есть установленного судом включения НДС в состав цены реализуемого ИП ФИО2 товара, налогоплательщик не несет никаких затрат на уплату налога, поскольку сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, он получил от покупателей в составе цены. Таким образом, по мнению инспекции, сумма НДС к уплате в бюджет не соответствует критериям расходов, то есть не является затратами, которые реально понесены.

Исходя из правовой природы НДС, как косвенного налога, источником возмещения расходов на уплату НДС является оплата покупателем исчисленной и предъявленной ему налогоплательщиком суммы налога в составе цены за товары (работы, услуги), поэтому сумма НДС не подлежит учету в качестве профессиональных налоговых вычетов предпринимателя. 

Судом данные доводы налогового органа принимаются как необоснованные и не имеющие правового значения, поскольку указанные инспекцией обстоятельства не опровергают необходимости оплаты налогоплательщиком доначисленных ему сумм НДС.

Таким образом, определение налоговых обязательств ФИО2 по уплате НДФЛ, произведенное налоговым органом без учета в составе расходов сумм доначисленного НДС, не отвечает критериям объективности, оспариваемое решение в указанной части подлежит признанию незаконным.

ИП ФИО2 оспариваются также действия Инспекции, выразившиеся в отказе на основании уведомления от 11.05.2018 № 01-6-03/3110 в праве на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой НДС за период с июля 2014 г. - июнь 2015 г. и с июля 2015 г. - декабрь 2015 г.

Выслушав представителей лиц,  участвующих в  деле, изучив материалы  дела, суд установил следующие обстоятельства. 

ИП ФИО2 29.03.2018 направлено в инспекцию Уведомление об использовании права на освобождение от НДС (далее - Уведомление) за периоды с июля 2014 по июнь 2015 и с июля 2015 по июнь 2016. По мнению заявителя, ИП ФИО2 имеет право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС за период с июля по декабрь 2014 г. и с июля по декабрь 2015 г., поскольку сумма выручки ИП ФИО2 за период с апреля по июнь 2014 г. и за 2 квартал 2015 г. не превышала 2000000 руб. 

Инспекцией письмом № 01-6-03/3110 от 11.05.2018 в адрес налогоплательщика направлено уведомление об отказе в применении права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

В обоснование отказа инспекция сослалась на положения пунктов 3 и 4 статьи 145 НК РФ, согласно которым, для получения права на освобождение от НДС налогоплательщики должны предоставить в налоговый орган по месту своего учета до 20-го числа месяца, начиная с которого предоставляется освобождение, документы, указанные в пункте 6 статьи 145 НК РФ.

Если в течение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС нарушено хотя бы одно из условий, установленных в пункте 1 и 2 статьи 145 НК РФ, налогоплательщик утрачивает право на освобождение.

В периодах, за которые налогоплательщик представил Уведомления, установлено нарушение условий,  указанных в статье 145 НК РФ. 

Так, в отношении Уведомления, поданного за период с июля 2014 г. по июнь 2015 г., установлено превышение максимально допустимого значения суммы выручки в два миллиона рублей за три последовательных календарных месяца. По данным выездной налоговой проверки сумма выручки за период с ноября 2014 г. по январь 2015 г. включительно составила 2 485 000 рублей. 

По Уведомлению, представленному за период с июля 2015 г. по июнь 2016 г., установлено нарушение пункта 1 статьи 145 НК РФ, устанавливающему, что за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не должна превышать в совокупности два миллиона рублей.

 Следовательно, для периода, указанного в Уведомлении три последовательных календарных месяца будут являться апрель – май – июнь 2015 г. По данным выездной налоговой проверки сумма выручки за указанный период составила 2 001 000 рублей.

На основании указанных обстоятельств инспекция пришла к выводу об отсутствии у предпринимателя права на применение льготы вследствие  несоблюдения требований, указанных в статье 145 НК РФ.

Между тем, инспекция, действуя в рамках требований статьи 145 НК РФ, не учла следующее. 

По смыслу нормы статьи 145 НК РФ институт освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС направлен на снижение налогового бремени в отношении налогоплательщиков, имеющих незначительные обороты по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС. В связи с этим предельный показатель выручки, дающий право на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, должен рассчитываться только применительно к операциям по реализации, облагаемым НДС.

Лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета (пункт 3 статьи 145 НК РФ).

Положениями пункта 3 статьи 145 НК РФ также предусмотрена обязанность организаций и индивидуальных предпринимателей, использующих право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, по представлению в налоговый орган по месту своего учета письменного уведомления и документов, подтверждающих право на такое освобождение.

Для случаев, когда о необходимости уплаты НДС предпринимателю становится известно по результатам мероприятий налогового контроля, проведенных налоговым органом, порядок реализации права на освобождение от уплаты НДС нормами НК РФ не предусмотрен.

Однако отсутствие установленного порядка не означает, что указанное право не может быть реализовано предпринимателем в спорной ситуации (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.09.2013 N 3365/13).

В пункте 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" указано, что при толковании пункта 3 статьи 145 НК РФ судам необходимо исходить из того, что по ее смыслу налогоплательщик лишь информирует налоговый орган о своем намерении использовать указанное право на освобождение, а последствия нарушения срока уведомления законом не определены. При этом в силу закона такое уведомление может быть произведено и после начала применения освобождения.

Поэтому лицам, фактически использовавшим в соответствующих налоговых периодах освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, не может быть отказано в праве на такое освобождение только лишь по мотиву непредставления в установленный срок уведомления и документов.

Следовательно, у Инспекции в ходе проверки была обязанность проверить наличие у предпринимателя права на освобождение от уплаты НДС в рамках статьи 145 НК РФ с учетом представленных им для проверки документов. В данном случае этого налоговым органом не сделано.

Кроме того, с учетом произведенного перерасчета выручки ИП ФИО2 за 2 квартал 2015 года, выводы инспекции о несоблюдении им требований, указанных в статье 145 НК РФ, в отношении Уведомления, представленного за период с июля 2015 г. по июнь 2016 г., не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Таким образом, действия Инспекции, выразившиеся в отказе на основании уведомления от 11.05.2018 № 01-6-03/3110 в праве на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой НДС за период с июля 2014 г. - июнь 2015 г. и с июля 2015 г. - декабрь 2015 г., неправомерны.

В результате исследования всех изложенных обстоятельств судом предложено сторонам произвести взаимную сверку расчетов, налоговому органу – на основании итогов сверки произвести перерасчет доначислений по НДФЛ и НДС с учетом необходимости применения расчетной ставки по НДС, корректировки размера выручки предпринимателя за период 2 квартала 2015 года, а также необходимости применения освобождения от налогообложения НДС в соответствии с требованиями статьи 145 НК РФ.

Налоговым органом представлен скорректированный расчет, в соответствии с которым доначисления по результатам проверки составили: доначислено НДС 1 825 826 руб., пеней по НДС в сумме 656 421 руб., предприниматель привлечен к ответственности в соответствии с п.1 ст.122 НК РФ  в сумме 60 595 руб., по ст. 119 НК РФ в сумме 90 893 руб. НДФЛ доначислен в сумме 1 751 251 руб., пеней в сумме 376 886 руб., предприниматель привлечен к ответственности в соответствии с п.1 ст.122 НК РФ  в сумме 246 807 руб., по ст. 119 НК РФ в сумме 370211 руб.

Предприниматель не согласен с суммой расчета по доначислению НДС, указав, что в расчет налоговых обязательств ИП ФИО2 при исчислении суммы налога не может быть включена сумма, указанная в решении как установленная к возмещению НДС из бюджета 153 522 руб., в том числе: за 3-й квартал 2013 года в сумме 50 560  руб.; за 3-й квартал 2014 года в сумме 102 962  руб. 

Как указывает налогоплательщик, налоговым органом не доказан факт возмещения предпринимателю данной суммы из бюджета, не представлено решений о возврате либо зачете налога согласно нормам статьи 78 НК РФ.

Следовательно, по мнению ИП ФИО2, сумма доначислений по НДС, признанная незаконной, должна составлять не 1 650 662 руб. (3 630 010 (сумма доначисленного НДС по решению) – 153 522 (сумма, установленная к возмещению) – 1 258 826 (сумма доначислений по результатам корректировки)), а 1 804 184 руб. (3 630 010 (сумма доначисленного НДС по решению – 1 258 826 (сумма доначислений по результатам корректировки).

Суд не может согласиться с данной позицией налогоплательщика, поскольку исключение суммы  налога, исчисленного к возмещению, из расчетов по доначислениям, фактически привело бы  к задвоению  суммы возмещения в налоговых обязательствах предпринимателя.

Из расчета, имеющегося в оспариваемом решении по проверке (стр.22-23) очевидно, что налоговым органом данные суммы учтены при расчете НДС, уменьшена сумма налога к уплате.

Также ИП ФИО2 заявлено о снижении штрафных санкций.

В обоснование снижения размера штрафных санкций и в качестве смягчающих вину обстоятельств, предприниматель ссылается на несоразмерность тяжести совершенного правонарушения и примененной ответственности, тяжелое материальное положение, совершение правонарушения впервые. 

Налоговый орган возражает против удовлетворения ходатайства, ссылаясь на следующие обстоятельства.

Как указывает инспекция, доводы ИП ФИО2 не подтверждены доказательствами того, что взыскание штрафных санкций может повлечь для налогоплательщика негативные последствия, выражающиеся в задержке выплаты заработной платы и иных выплат работникам. 

Кроме того, наложенные на заявителя размеры штрафов обладают разумным сдерживающим эффектом, необходимым для соблюдения находящихся под защитой деликтного законодательства запретов, и отвечает предназначению государственного принуждения, которое заключаться в превентивном использовании соответствующих юридических средств. 

Считает, что указанные действия (бездействие) налогоплательщика направлены именно на сокрытие своих реальных доходов от налогообложения в условиях явного неправомерного применения специального налогового режима в виде ЕНВД.

Пунктом 3 статьи 114 НК РФ предусмотрено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения. 

Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 НК РФ. 

Однако, поскольку перечень смягчающих обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 112 НК РФ, не является исчерпывающим, суд или налоговый орган вправе признать в качестве смягчающих и иные обстоятельства (подпункт 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ). 

Таким образом, в силу прямого указания закона налоговый орган при рассмотрении дела о налоговом правонарушении должен устанавливать и учитывать смягчающие ответственность налогоплательщика обстоятельства, в связи с чем, наличие смягчающих обстоятельств в обязательном порядке должно быть установлено и учтено налоговым органом при рассмотрении дела о налоговом правонарушении и применении налоговых санкций, то есть при вынесении решения о привлечении к налоговой ответственности. 

Из Постановления Конституционного Суда РФ от 15.07.1999 №11-П следует, что в целях обеспечения выполнения этой публичной обязанности и возмещения ущерба, понесенного казной в результате ее неисполнения, законодатель вправе устанавливать меры принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства. Такие меры могут быть как правовосстановительными, обеспечивающими исполнение налогоплательщиком его конституционной обязанности по уплате налогов, то есть погашение недоимки и возмещение ущерба от несвоевременной и неполной уплаты налога, так и штрафными, возлагающими на нарушителей дополнительные выплаты в качестве меры ответственности (наказания). 

При этом в выборе принудительных мер законодатель ограничен требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права.

Таким образом, санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции РФ требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. 

При таких обстоятельствах, с учетом полномочий, предоставленных налоговому органу, помимо соблюдения формальных требований НК РФ при рассмотрении дела о налоговом правонарушении при привлечении к ответственности, инспекция должна устанавливать размер налоговых санкций в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. 

Из материалов дела следует, что предприниматель в качестве смягчающих обстоятельств указал на несоразмерность тяжести совершенного правонарушения и примененной ответственности, тяжелое материальное положение, совершение правонарушения впервые. 

Судом установлено, что перечисленные смягчающие обстоятельства не установлены налоговым органом при вынесении оспариваемого решения, и, соответственно, не были им учтены. 

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ от 11.06.1999 №41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой НК РФ», если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее, чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 НК РФ. 

Суд, исследовав доказательства, оценив обстоятельства дела, установил наличие обстоятельств, смягчающих ответственность, указанных налогоплательщиком. 

Факт совершения указанного правонарушения впервые инспекцией также не оспаривается. 

Доводы налогового органа о том, что обстоятельства совершения налогового правонарушения впервые, отсутствие умысла не являются смягчающими, судом во внимание не принимаются, поскольку согласно подпункта 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения признаются не только указанные в данной статье, но и иные обстоятельства. То есть, НК РФ не содержит исчерпывающего перечня смягчающих обстоятельств, он открыт. В свою очередь, предприниматель ранее не привлекался к налоговой ответственности за аналогичные налоговые правонарушения. 

При таких обстоятельствах, принимая во внимание требования справедливости и соразмерности, которым должны отвечать санкции штрафного характера, наличие смягчающих ответственность обстоятельств и то, что налоговым органом при вынесении решения о привлечении к ответственности они не учтены, суд приходит к выводу о возможности снижения размера штрафных санкций по п.1 ст.122 НК РФ и по ст.119 НК РФ в 2 раза. 

Данная сумма штрафа соответствует тяжести и обстоятельствам вменяемого налогоплательщику правонарушения и не возлагает на последнего чрезмерного бремени по уплате штрафа, по мнению суда, достаточна для реализации превентивного характера налоговых санкций. С учетом изложенного, суд признает в качестве смягчающего ответственность обстоятельства совершение правонарушения впервые, что не оспаривается налоговым органом и согласуется с позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в пункте 17 Информационного письма №71 от 17.03.2003 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса РФ». 

Расходы по уплате госпошлины, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, относятся судом на заинтересованное лицо, а в  силу статьи 104 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в части излишне уплаченной государственной пошлины подлежат возврату заявителю. 

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Заявленные требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Алтайскому краю от 26.06.2017 № РА-08-09 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю от 09.10.2017 в части доначисления индивидуальному предпринимателю ФИО2 недоимки по НДС в сумме 1 650 662  руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 315353,50 руб., по ст. 119 НК РФ в сумме 474 031,50 руб. и пени по НДС в размере 502 786 руб., недоимки по НДФЛ в сумме 145 455 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 255938 руб., по ст. 119 НК РФ в сумме 186 650 руб. и пени по НДФЛ в размере 63 669 руб.

Признать незаконными действия Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Алтайскому краю, выразившиеся в отказе на основании уведомления от 11.05.2018 № 01-6-03/3110 в праве на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС за период с июля 2014 г. по июнь 2015 г. и с июля 2015 г. по декабрь 2015 г.

В удовлетворении остальной части заявления отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Алтайскому краю в пользу индивидуального предпринимателя ФИО2, г.Камень-на-Оби, Алтайский край (ИНН 

<

***> ОГРНИП 304220703300012) 900 рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Возвратить индивидуальному предпринимателю ФИО2, г.Камень-на-Оби, Алтайский край (ИНН 

<

***> ОГРНИП 304220703300012) из федерального бюджета Российской Федерации государственную пошлину в размере 300 рублей, уплаченную по платежному поручению № 712 от 31.01.2018, в размере 300 рублей, уплаченную по платежному поручению № 728 от 01.04.2018, в размере 1200 рублей, уплаченную по чеку-ордеру № 5154673 от 16.01.2019.

Не вступившее в законную силу решение может быть обжаловано в установленный законом месячный срок в Седьмой арбитражный апелляционный суд (г.Томск), через арбитражный суд Алтайского края.

Вступившее в законную силу решение может быть обжаловано в порядке кассационного производства в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу, в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа (г. Тюмень), если такое решение было предметом рассмотрения в арбитражном суде апелляционной инстанции или если арбитражный суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Судья                                                                                                   Л.Г.Куличкова