СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Пушкина, 112, г. Пермь, 614068

e-mail: 17aas.info@arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

 

№ 17АП-13698/2024-АК

г. Пермь

24 февраля 2025 года

Дело № А50-17727/2024

Резолютивная часть постановления объявлена 24 февраля 2025 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 24 февраля 2025 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: 

председательствующего Герасименко Т.С.,

судей Муравьевой Е.Ю., Якушева В.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Тауафетдиновой О.Р.,

при участии в судебном заседании посредством видеоконференц - связи с Арбитражным судом Удмуртской Республики: 

от   заявителя:  ФИО1, паспорт, доверенность от 26.03.2024, диплом,

в судебное заседание явились:

от  заинтересованного лица: ФИО2, служебное удостоверение, доверенность от 09.01.20525, диплом; ФИО3, служебное удостоверение, доверенность от 29.12.2024, диплом,

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, общества с ограниченной ответственностью «Чайковский завод нефтяного оборудования»,

на решение Арбитражного суда Пермского края

от 22 ноября 2024 года 

по делу № А50-17727/2024

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Чайковский завод нефтяного оборудования» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) 

к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России № 23 по Пермскому краю (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) (правопреемник Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России № 18 по Пермскому краю)

о признании недействительными решения от 12.12.2023 № 2490 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения по апелляционной жалобе от 27.03.2024 № 18-18/57,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Чайковский завод нефтяного оборудования» (далее – заявитель, налогоплательщик, общество, ООО «ЧЗНО») обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России № 18 по Пермскому краю о признании недействительными решения от 12.12.2023 № 2490 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю по апелляционной жалобе от 27.03.2024 № 18-18/57.

Определением Арбитражного суда Пермского края от 22.11.2024 в порядке процессуального правопреемства произведена замена Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 18 по Пермскому краю на ее правопреемника – Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 23 по Пермскому краю (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция).

Решением Арбитражного суда Пермского края от 22 ноября 2024 года требования общества в части признания недействительным решения от 12.12.2023 № 2490 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлены без удовлетворения. Производство по делу в части требования о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 27.03.2024 № 18-18/57 прекращено.

Не согласившись с принятым решением, заявитель, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт, которым требования ООО «ЧЗНО» удовлетворить. 

В обоснование жалобы обществом приведены доводы о том, что судом была нарушена процедура рассмотрения ходатайства о восстановлении пропущенного процессуального срока. Налогоплательщик указывает, что дело должно было быть рассмотрено по существу. Судом неправомерно не было вынесено определение об отказе в восстановлении пропущенного процессуального срока, у Общества отсутствовала возможность обжаловать данное определение, как это предусмотрено в соответствии со ст. 117 АПК РФ. ООО «ЧЗНО» считает, что судом проигнорированы доводы заявителя о причинах пропуска процессуального срока, а также факт частичного признания налоговым органом заявленных требований ООО «ЧЗНО». Судом не дана должная правовая оценка нарушений со стороны налогового органа при проведении камеральной налоговой проверки. В нарушение ст. 100 НК РФ налоговый орган направил акт налоговой проверки, дополнение к акту налоговой проверки без подписи должностных лиц, проводивших проверку, акт и дополнение к акту на бумажном носителе с подписью проверяющих лиц налогоплательщику вручен не был. Считает, что налоговым органом нарушен установленный НК РФ порядок оформления результатов налоговой проверки и рассмотрения акта налоговой проверки, нарушено положение п. 9.1 ст. 88 НК РФ. Дополнительные мероприятия налогового контроля не могут быть направлены на установление новых нарушений, в связи с чем, обжалуемое решение является незаконным, поскольку содержит выводы относительно сделок с контрагентом ООО «МСК» ИНН 

<

***>, вычеты по которому не заявлялись в уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2020 года (корректировка № 4). Указывает, что ООО «ЧЗНО» не имело возможности участвовать в рассмотрении материалов проверки, поскольку не имело возможности ознакомиться со всеми материалами налоговой проверки, не получило документы, подтверждающие нарушения законодательства, выявленные в ходе проверки, и не имело возможности приводить свои доводы и возражения по материалам проверки. Считает, что налоговым органом не установлено и не доказано искажение сведений о фактах хозяйственной жизни по сделкам с ООО «Дэльта», ООО «МЛК», ООО «МСК», не опровергнута реальность осуществления хозяйственных операций (п. 1 ст. 54.1 НК РФ). ООО «ЧЗНО» еще на стадии проведения камеральной налоговой проверки были предоставлены универсальные передаточные документы, подтверждающие приемку товаров с контрагентами ООО «Дэльта», ООО «МЛК», ООО «МСК», на судебном заседании ООО «ЧЗНО» предоставило УПД по реализации товара, приобретенного у вышеуказанных контрагентов. 

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель заявителя доводы, изложенные в жалобе, поддерживал в полном объеме, просил решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу – удовлетворить. 

       Представители заинтересованного лица против доводов апелляционной жалобы возражали по основаниям, указанным в отзыве, просили обжалуемый судебный акт оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) за 4 квартал 2020 года (корректировка № 4), представленной ООО «ЧЗНО» 15.03.2023. 

По результатам проверки налоговым органом составлен акт проверки от 29.06.2023 № 1108.

После вручения акта налоговой проверки, 18.07.2023 обществом представлена уточненная декларация по НДС за 4 квартал 2020 года (корректировка № 5) с внесением изменений в книгу покупок, обязательства по НДС уточнены налогоплательщиком на сумму 140 598 руб., налог уплачен в бюджет.

По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией составлено дополнение к акту от 20.10.2023 № 1109. 

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки принято решение от 12.12.2023 № 2490 о привлечении ООО «ЧЗНО» к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде штрафа в сумме 83 583,82 руб. (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность, штраф снижен в 16 раз),  Обществу предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 3 343 352 руб. 

Основанием для вынесения обжалуемого решения послужили выводы налогового органа о неправомерном применении налоговых вычетов по НДС по формальным сделкам с контрагентами ООО «МСК», ООО «Дэльта», ООО «МЛК» по приобретению металлических изделий (круг, заготовка, задвижка, фланец, клапан, заглушка, кран, отвод, переход, затвор, оснастка и др.) в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

ООО «ЧЗНО» обратилось с апелляционной жалобой на решение налогового органа от 12.12.2023 № 2490. 

Решением УФНС России по Пермскому краю (далее - Управление) от 27.03.2024 № 18-18/57, апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения 

Несогласие заявителя с решением инспекции от 12.12.2023 № 2490, решением Управления от 27.03.2024 № 18-18/57 послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из пропуска срока, установленного частью 4 статьи 198 АПК РФ и отсутствие уважительных причин для его восстановления.

Кроме того, проверив оспариваемый ненормативный правовой акт на соответствие закону, суд первой инстанции признал выводы налоговой проверки обоснованными. 

Изучив материалы дела с учетом доводов апелляционной жалобы и письменного отзыва на нее, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В силу части 4 статьи 198 АПК РФ заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Согласно пункту 72 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" с заявлением об оспаривании решения о привлечении к ответственности налогоплательщик вправе обратиться в суд до истечения трех месяцев с момента, когда ему стало известно о вынесении вышестоящим налоговым органом решения по жалобе.

Судом установлено и обществом не опровергнуто, что решение УФНС России по Пермскому краю от 27.03.2024 направлено налогоплательщику по ТКС 28.03.2024 и получено им 28.03.2024. Заявление подано в суд только 27.07.2024, то есть по истечении предусмотренного частью 4 статьи 198 АПК РФ трехмесячного срока на обжалование.

Частями 1 и 2 статьи 117 АПК РФ предусмотрено, что процессуальный срок подлежит восстановлению по ходатайству лица, участвующего в деле, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 18.11.2004 N 367-О установление в законе сроков для обращения в суд с заявлениями о признании ненормативных правовых актов недействительными, а решений, действий (бездействия) - незаконными обусловлено необходимостью обеспечить стабильность и определенность административных и иных публичных правоотношений и не может рассматриваться как нарушающее право на судебную защиту, поскольку несоблюдение установленного срока, в силу соответствующих норм АПК РФ, не является основанием для отказа в принятии заявлений по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений, вопрос о причинах пропуска срока решается судом после возбуждения дела, то есть в судебном заседании. Заинтересованные лица вправе ходатайствовать о восстановлении пропущенного срока, и если пропуск срока был обусловлен уважительными причинами, такого рода ходатайства подлежат удовлетворению судом (часть 4 статьи 198 АПК РФ).

К уважительным причинам пропуска срока относятся обстоятельства объективного характера, не зависящие от заявителя, находящиеся вне его контроля, при соблюдении им той степени заботливости и осмотрительности, какая требовалась от него в целях соблюдения установленного порядка. 

При этом, не могут рассматриваться в качестве уважительных причин пропуска указанных сроков необходимость согласования с вышестоящим органом (иным лицом) вопроса о подаче в суд соответствующего заявления, нахождение представителя в командировке (отпуске), кадровые перестановки, смена руководителя (его нахождение в длительной командировке, отпуске), а также иные внутренние организационные причины, повлекшие несвоевременную подачу заявления (п. 60 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57, п. 34 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 25.12.2013 N 99). 

В качестве обоснования пропуска процессуального срока заявитель ссылался на нахождение директора общества в отпуске, в связи с чем, у общества отсутствовала возможность обращения в суд с заявлением в установленные законом сроки.

Отказывая в восстановлении срока на обращение в суд, суд первой инстанции указал на отсутствие оснований для удовлетворения ходатайства о восстановлении пропущенного срока.

Поскольку заявителем не приведены достаточные доказательства уважительности причин пропуска срока обжалования решения, постольку  в ходатайстве о восстановлении пропущенного срока правомерно отказано.

Пропуск заявителем срока, установленного частью 4 статьи 198 АПК РФ, является самостоятельным основанием для отказа в удовлетворении заявленных требований, на что обоснованно указал суд первой инстанции.

Вопреки доводам жалобы, ходатайство о восстановлении срока разрешено судом, на что прямо указано в тексте оспариваемого решения.

Невынесение судом первой инстанции отдельного судебного акта - определения по указанному вопросу, о нарушении судом первой инстанции норм процессуального права не свидетельствует.

Кроме того, отказывая заявителю в удовлетворении заявленных требований, судом первой инстанции правомерно учтены следующие обстоятельства.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В силу пункта 1 статьи 173 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно статье 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Каждый первичный учетный документ должен содержать реквизиты, установленные частью 2 статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

По правилам статьи 313 Кодекса для целей налогообложения принимаются те же первичные учетные документы, которые используются для целей бухгалтерского учета.

Таким образом, перечисленные требования касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

Основанием для применения налоговых вычетов в силу статьи 169 НК РФ являются счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и оформленные в установленном порядке.

Пунктом 5 статьи 169 НК РФ определен перечень сведений, которые должны быть указаны в счете-фактуре, в том числе цена (тариф) за единицу товара, стоимость товара за все количество отгруженных по счету-фактуре товаров, сумма налога, предъявленная покупателю товаров исходя из примененных налоговых ставок.

В силу пункта 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда РФ от 15.02.2005 № 93-О, буквальный смысл абзаца 2 пункта 1 статьи 172 НК РФ позволяет сделать однозначный вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками товаров работ, услуг).

Из изложенных правовых норм следует, что для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость право на применение налогового вычета по налогу возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и поставлены на учет; у налогоплательщика имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 Налогового кодекса, и первичные документы с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Указанные документы должны содержать достоверные данные относительно совершенных хозяйственных операций и лиц, совершивших такие операции.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Судами высшей инстанции, в том числе определением Верховного Суда РФ от 22.07.2016 № 305-КГ16-4920 неоднократно указано на то, что избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьями 169, 171, 172 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственных операций.

Как указано в пункте 4 Постановления № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Согласно пункту 10 Постановления № 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Представление в налоговый орган первичных документов не влечет автоматического применения налоговых вычетов, а является лишь основанием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также предприятий - контрагентов.

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчетов были вовлечены юридические лица, зарегистрированные по несуществующим адресам, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и взаимной связи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Отказ в получении налоговых выгод при наличии в документах налогоплательщика недостоверных и противоречивых сведений является его налоговым риском. В целях подтверждения обоснованности заявленных налоговых выгод должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных первичных документов, в том числе в части сведений об участниках и условиях хозяйственных операций.

Сам факт наличия первичных документов без подтверждения факта реальности хозяйственных операций не предоставляет права на получение налоговых вычетов по НДС.

Как определено пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно пункту 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Исходя из пункта 3 статьи 54.1 НК РФ в целях пунктов 1 и 2 этой статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Тем же Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ статья 82 НК РФ дополнена пунктом 5, согласно которому доказывание обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 Кодекса, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1 Кодекса, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с разделами V, V1, V2 Кодекса.

По смыслу положений пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. В силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ именно налоговый орган должен доказать наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия обжалуемого решения.

В силу этой же части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Изложенное в рассматриваемой ситуации означает, что налоговый орган должен доказать наличие оснований, по которым налогоплательщик не имеет права на применение налогового вычета по НДС.

Налогоплательщик, в свою очередь, должен доказать правомерность принятия сумм НДС к вычету, то есть доказать, в том числе, что представленные им первичные бухгалтерские документы являются надлежащим образом оформленными, подписаны уполномоченными лицами и подтверждают реальную хозяйственную операцию.

В силу пункта 11 Постановления № 53 признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Судом первой инстанции установлено, материалами дела подтверждено и лицами, участвующими в деле, не опровергнуто, что заявитель являлся в проверяемом налоговым органом периоде на основании статей 19, 23, 38, 52, 54, 57, 58, 143 НК РФ плательщиком НДС, обязан был самостоятельно исчислить сумму налогов, подлежащую уплате за налоговый период и уплачивать налоги в установленный срок в бюджетную систему Российской Федерации.

В 4 квартале 2020 года основным направлением деятельности, осуществляемым ООО «ЧЗНО» являлось «Производство прочих готовых металлических изделий».

Общество выпускает продукцию различной маркировки (клапан запорный шаровый, втулка цилиндровая, БРС в сборе, колено шарнирное, клапан, шток поршня, шток крейцкопфа, шток НБТ-600, гайка штока, контргайка штока, шток ползуна (полушток), труба с БРС (4м, 3м, 2м, 1м), поршень, клапан предохранительный).

В книгу покупок налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2020 года налогоплательщиком включены счета-фактуры от ООО «МСК» стоимость покупок с НДС 13 519 798,60 руб., сумма НДС 2 253 299,77 руб. (удельный вес вычетов 38,20%), ООО «Дельта» стоимость покупок с НДС 5 895 729 руб., сумма НДС 982 621,50 руб. (удельный вес вычетов 16,66%), ООО «МЛК» стоимость покупок с НДС 644 586,20 руб., сумма НДС 107 431,03 руб. 

По результатам анализа налоговой проверки сделок заявителя, субъективного состава их участников, с учетом представленных заявителем документов, имеющейся в инспекции информации, налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии реальных хозяйственных операций и направленности действий налогоплательщика на создание формального документооборота по сделкам с указанными контрагентами.

По результатам камеральной налоговой проверки Инспекцией установлено, что представленные налогоплательщиком документы не подтверждают факты поставки товара ООО «МСК», ООО «Дэльта», ООО «МЛК», а совокупность установленных камеральной налоговой проверкой доказательств опровергает реальность сделок с заявленными контрагентами.

Факты представления уточненных налоговых деклараций по НДС, в которых обществом за один и тот же налоговый период неоднократно менялись организации, по сделкам с которыми применены налоговые вычеты, свидетельствуют о нереальности хозяйственных операций с контрагентами и направленности действий исключительно на занижение - суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет.

Суд первой инстанции посчитал, что совокупность доказательств, имеющихся в материалах дела, в полной мере подтверждает недостоверность и противоречивость сведений, указанных обществом в первичных документах, исходящих от спорных контрагентов, равно как и отсутствие реальных финансово-хозяйственных операций налогоплательщика с данными контрагентами, что указывает на несоблюдение ООО «ЧЗНО» условий, установленных статьей 54.1 НК РФ и, как следствие, отсутствие права на получение налоговой выгоды.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи по правилам, установленным ст. 71 АПК РФ, апелляционный суд оснований для иных выводов не усматривает, при этом исходит из следующих обстоятельств, подтвержденных материалами дела.

В уточненных (корректировка №№  2, 4, 5) налоговых декларациях по НДС за 4-й квартал 2020 года обществом неоднократно производилась замена контрагентов: в уточненной № 2 - ООО «Виса-ЕК» и ООО «АТМ Трейд» на ООО «Тралспецтехника», в уточненной № 4 ООО «Мехсервис» на ООО «МЖ». При этом стоимость сделок и размер вычетов по налогу не изменились.

В уточненной (корректировка № 5) налоговой декларации по НДС за 4-й квартал 2020 года обществом исключены счета-фактуры ООО «Тралспецтехника» и ООО «ТПК Сфера», заявлены вычеты по счетам-фактурам ООО «МСК».

Уточненные (корректировки №№  2, 4, 5) налоговые декларации по НДС за 4-й квартал 2020 года с заменой УПД представлены обществом после сдачи ООО «Тралспецтехника», ООО «МЖ», ООО «МСК» уточненных налоговых деклараций, в которых были отражены операции по реализации товаров в адрес налогоплательщика. 

При этом при замене обществом ООО «Тралспецтехника» на ООО «МСК» в книгах покупок и продаж налоговых деклараций по НДС данных организаций отражались одни и те же контрагенты и суммы сделок.

Синхронность представления контрагентами налоговых деклараций по НДС, в которых отражаются операции по реализации товаров в адрес заявителя, и последующее представление обществом уточненных налоговых деклараций с отражением вычетов свидетельствует о согласованности действий налогоплательщика и организаций.

Иного из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.

При этом, в уточненной налоговой декларации по НДС за 4-й квартал 2020 года, представленной ООО «МСК» 16.06.2023, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, составила 0 руб. По сравнению с первичной налоговой декларацией, ООО «МСК» из книги покупок вышеуказанной уточненной декларации исключены счета-фактуры контрагентов ООО «Лема», АО «ВТБ Лизинг», отражены счета-фактуры 13 343 продавцов, посредниками (агентами) в сделках с которыми являются ООО «Ю-П Транс», ООО «Самстрой», ООО «Парус», ООО «Лайф Групп», ООО «Трансмагистраль», не подтвердившие взаимоотношения с ООО «МСК». 

Вместе с тем, уточненные налоговые декларации за 4-й квартал 2020 года ООО «Лема», АО «ВТБ Лизинг» (с удалением счетов-фактур по сделкам с ООО «МСК») не представлены.

Поставщиками ООО «МЛК» и ООО «МСК», указанными в книгах покупок, реализация товарно-материальных ценностей в адрес организаций не отражена.

В отношении спорных контрагентов налоговым органом установлено наличие признаков «технических» организаций, фактически не осуществляющих хозяйственную деятельность, не имеющих возможность поставки ТМЦ, что подтверждается следующими фактами и обстоятельствами:

- контрагенты не обладают признаками имущественной и организационной самостоятельности вследствие отсутствия у них материальных и трудовых ресурсов; 

- сведения о доходах физических лиц за 2020-2022 годы контрагентами не представлены;

- налоговые декларации направлены с минимальными суммами налога к уплате в бюджет; 

- организации по адресам государственной регистрации не находятся; 

- руководители контрагентов на допросы не явились; 

- ООО «Дэльта» исключено 28.07.2022 из Единого государственного реестра юридических лиц по решению регистрирующего органа;

- подписи руководителей контрагентов, содержащиеся в УПД, отличны от подписей на документах, имеющихся в регистрационных делах.

У ООО «МСК», ООО «Дэльта», ООО «МЛК» отсутствовала возможность закупа спорного товара и его поставки в адрес ООО «ЧЗНО», что установлено налоговым органом по результатам проверки, учтено судом первой инстанции при принятии решения и не опровергнуто налогоплательщиком.

По книгам покупок налоговых деклараций по НДС за 4-й квартал 2020 года у ООО «МСК», ООО «Дэльта», ООО «МЛК» отсутствуют реальные поставщики, которые могли бы поставить спорный товар.

Так, поставщиками ООО «Дэльта» (ООО «Бинторг», ООО «Авалон», ООО «Орион») декларации по НДС за указанный период не представлены. Поставщиком ООО «Дэльта» - ООО «Глувер» в налоговой декларации по НДС за 4-й квартал 2020 года указано ООО «Сенстрой», которым отчетность по НДС не представлена.

Движение денежных средств по расчетным счетам ООО «МЛК» в 2020-2023 годах не производилось, оплата в адрес поставщиков по расчетным счетам ООО «Дэльта» и ООО «МЛК» отсутствует. 

Указанные обстоятельства обоснованно учтены налоговым органом и судом первой инстанции как характеризующие контрагентов в качестве  технических компаний, которые не способны осуществить поставку спорного товара, в том числе, по причине отсутствия операций по закупу товара, в дальнейшем поставленного в адрес ООО «ЧЗНО».

Кроме того, по результатам налоговой проверки установлено и не опровергается налогоплательщиком, что Общество имеет постоянных поставщиков материалов: ООО «Уральский металлопромышленный центр» (трубы); ООО «Мечел-Сервис», ООО «М-Прайс», АО «Металлоторг» (круги); ООО «Резина», ООО «ТД Уралэластомер» (резиновые кольца); ООО «НПО Галс» (поковка гайки для колен); ООО «АРМА» (шарики); ООО «Альфа» (сектора зубчатые); ООО «Вулкан» (краска для покраски изделий); ООО «ТД Промполимер», ООО «ТД Механик» (капролон); ООО «ТД Механик», ООО «ПТС» (подшипники); ООО «Холвест-Рус» (насос, запасные части для перепродажи).

Суд первой инстанции также правомерно учел содержание свидетельских показаний, которые подтверждают взаимоотношения с реальными поставщиками аналогичного товара.

Так, согласно показаниям сотрудников общества (кладовщик ФИО4, главный бухгалтер ФИО5, заместитель главного бухгалтера ФИО6),   у общества имелись взаимоотношения с реальными поставщиками аналогичного товара (АО «Металлоторг», ООО «Мечел- Сервис», ООО «М-Прайс», круги, заготовки; ООО «Уральский металлопромышленныйцентр», ООО «Уралтрубосталь», ООО «Центрметаллсталь» - трубопрокат; ООО «Холвест РУС» насос цементировочный, инструмент металлорежущий; ООО Арена - пластинки, бруски, оснастки; ООО «НПО Галс» - поковка гайки для колен, и другие поставщики).

При этом, оформление документооборота общества с реальными поставщиками отличается от оформления документов по сделкам с организациями.

Так в договоре, заключенном с ООО «Мечел-сервис», подробно прописаны требования к качеству товара, условия поставки; оплата предусмотрена путем перечисления 100 процентной предоплаты, в то время как с контрагентами расчеты за товар производятся в течение 60-90 рабочих дней с момента подписания товарной накладной. 

Данные о транспортировке и грузе (транспортная накладная, масса груза) в УПД организаций отсутствуют, тогда, как в счетах-фактурах реальных поставщиков указанные сведения отражены (указана марка и государственный номер автомобиля, фамилия водителя). По адресам отгрузки товара контрагенты не находятся, что подтверждается протоколами осмотра и пояснениями собственников помещений.

В отличие от реальных поставщиков, транспортировка спорного товара налогоплательщиком не подтверждена (в том числе, силами индивидуальных предпринимателей ФИО7 и ФИО8, в адрес которых обществом перечисляются денежные средства с назначением платежей «за транспортные услуги»). 

Оплата в адрес ООО «МСК», ООО «Дэльта», ООО «МЛК» в безналичном порядке отсутствует. При этом меры по ее взысканию контрагентами не принимались. Документы, свидетельствующие об иных формах оплаты спорного товара, в ходе налоговой проверки, в суд первой и апелляционной инстанции налогоплательщиком не представлены.

Анализ движения денежных средств по счетам показал, что обществом производилось перечисление денежные средства в адрес физических лиц, которые являются либо сотрудниками ООО «ЧЗНО», либо их родственниками: руководителю ООО «ЧЗНО» ФИО9 и сотруднику общества ФИО10 с назначением платежей «выдача под авансовый отчет», индивидуальным предпринимателям ФИО8 (зять главного бухгалтера общества ФИО5) и ФИО7 (слесарь-ремонтник ООО «ЧЗНО») с назначением платежей «за транспортные услуги», Плющ А.В. (супруга ФИО10) с комментарием «по договору аренды».

В дальнейшем данные денежные средства обналичиваются либо переводятся на счета иных лиц, в том числе, руководителя ООО «ЧЗНО» ФИО9 в сумме 1 084 010,49 руб. с назначением платежа «внесение наличных».

На основании изложенного суд апелляционной инстанции вопреки доводам налогоплательщика соглашается с выводом налогового органа и суда первой инстанции о том, что представленные налогоплательщиком документы не подтверждают факты поставки товара ООО «МСК», ООО «Дэльта», ООО «МЛК», а совокупность установленных камеральной налоговой проверкой доказательств опровергает реальность сделок с заявленными контрагентами.

Таким образом, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что в нарушение положений действующего налогового (бухгалтерского) законодательства представленные налогоплательщиком первичные документы содержат недостоверные и противоречивые сведения и не подтверждают наличие реальных финансово-хозяйственных взаимоотношений с заявленными контрагентами. При этом обстоятельства заключения и исполнения исследуемых сделок указывают на то, что ООО «ЧЗНО» в целях получения налоговой экономии используются лица, обеспечивающие формальное право на применение вычетов по НДС путем искусственного оформления пакета документов при отсутствии реальных хозяйственных операций.

Соответственно, в ходе проведенных мероприятий налогового контроля установлено, что контрагенты Общества - ООО «МСК», ООО «Дэльта», ООО «МЛК» обладают признаками «технической» организации, не обладают конкурентными преимуществами, коммерческой привлекательностью, деловой репутацией, платежеспособностью, необходимыми ресурсами, и были умышленно привлечены Обществом с целью налоговой экономии, так как потребность в сделках с данными организациями у налогоплательщика отсутствовала.

Соответствующие доводы жалобы об обратном подлежат отклонению на основании вышеизложенного.

Вопреки доводам апелляционной жалобы оснований не согласиться с данным выводом инспекции у апелляционного суда не имеется.

Иного из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.

Налогоплательщик в обоснование доводов указывает, что в подтверждение обоснованности заявленных вычетов по НДС по взаимоотношениям со спорными контрагентами в ходе проверки были представлены договоры, счета-фактуры, иной источник получения спорного товара, чем у спорных контрагентов, налоговым органом, не установлен, соответственно, по мнению общества, все условия для принятия НДС к вычету выполнены.

Между тем, сам по себе факт представления документов о наличии договорных взаимоотношений со спорными контрагентами по поставке ТМЦ  не свидетельствует о реальном характере взаимоотношений с этими контрагентами, имеющими признаки проблемных или «технических» организаций, и действительной поставке товара.

Таким образом, представленные инспекцией доказательства и установленные факты опровергают доводы общества о реальности осуществления хозяйственных операций спорным контрагентом и контрагентами по цепочке, введенными в финансово-хозяйственный оборот с целью имитации исполнения сделок. Сведения, содержащиеся в документах, представленных налогоплательщиком, являются недостоверными, поскольку указанные контрагенты выступали лишь в качестве формального поставщика товара для увеличения налоговых вычетов, то есть в целях получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Как указано в пункте 4 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023, взаимодействие налогоплательщика с юридическими лицами, которые не осуществляют реальной экономической деятельности, направленное на получение необоснованной налоговой выгоды, может служить основанием для доначисления сумм налогов по результатам налоговой проверки, если такие контрагенты в действительности не имели возможности исполнить сделку перед налогоплательщиком.

Привлеченные налогоплательщиком поставщики не располагали необходимыми материальными и трудовыми ресурсами для поставки ТМЦ, несение названными юридическими лицами расходов на соответствующие поставки не подтверждено; фактическое движение товара отсутствовало, что позволяет сделать вывод о невыполнении обществом условий получения налоговой выгоды, предусмотренных статьей 54.1 НК РФ.

Вопреки указаниям налогоплательщика налоговый орган при вменении заявителю нарушения пункта 1 статьи 54.1 НК РФ не ограничился констатацией факта наличия у спорных контрагентов признаков «технических организаций», установив при этом отсутствие реального приобретения товара от спорных контрагентов.

Согласно сформированной судебно-арбитражной практикой (абзац 3 пункта 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 57 от 30.06.2013 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», определение Верховного Суда Российской Федерации № 307-ЭС19-27597 от 14.05.2020, пункт 1 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 13.12.2023) налогоплательщик, представивший в качестве подтверждающих право на налоговую выгоду ненадлежащие документы по взаимоотношениям с контрагентами, обладающими признаками «технических организаций», не может быть освобожден от бремени доказывания определенных обстоятельств.

Применительно к рассматриваемой ситуации при взаимодействии с сомнительным контрагентом заявитель не может быть освобожден от доказывания факта наличия реального поступления товара в свой адрес по спорным сделкам, поскольку он должен нести определенные риски от того, что в качестве контрагента им был выбран субъект, не имеющий необходимых условий для экономической деятельности, и не исполняющий налоговых обязательств по сделкам, осуществляемым от его имени.

При таком распределении бремени доказывания, в условиях, когда налоговым органом предприняты меры к установлению факта наличия реального поступления товара в адрес налогоплательщика, а последний выводы инспекции об отсутствии товара и его использовании в производстве, не опроверг, суд апелляционной инстанции считает правомерным указание инспекции на доказанность умышленного создания налогоплательщиком формального оборота по взаимоотношениям со спорным контрагентом.

Более того, даже если принять во внимание доводы общества о том, что часть товаров, приобретение которых оформлено от имени спорных контрагентов использована им при осуществлении деятельности, суд апелляционной инстанции отмечает, что в данном случае  использование налогоплательщиком товара, поставка которого оформлена от имени спорных поставщиков, само по себе не свидетельствует о наличии у общества права на применение налоговых вычетов.

При этом апелляционный суд учитывает то, что реальные источники поступления товаров в ходе проверки установить не удалось, налогоплательщик реальный источник поступления товара не раскрыл. 

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что у общества не возникло права на осуществление налоговой реконструкции, в связи с чем соответствующие доводы правомерно отклонил.

Кроме того, при оценке доводов о проявлении должной осмотрительности апелляционный суд также учитывает следующее.

В силу правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, отраженных в определениях от 08.04.2004 № 168-О, № 169-О недопустима ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются и применяются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, приводящие к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой экономии, является неправомерным поведением налогоплательщика, не совместимым с положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лица, обязанного к уплате налога, неоправданного преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что схема «взаимодействия» данных лиц указывает на недобросовестность, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия документов, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений.

В соответствии с правовыми позициями, изложенными в пункте 1 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023, определении Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597, оценка проявления налогоплательщиком должной степени осмотрительности не сводится к выявлению изъянов в эффективности и рациональности его хозяйственных решений. В тех случаях, когда приводятся доводы налогового органа о том, что налогоплательщик знал или должен был знать об уклонении его поставщика, поставщиков предыдущих звеньев от уплаты НДС, при оценке таких доводов суд должен исходить из стандарта осмотрительного поведения в гражданском (хозяйственном) обороте, ожидаемого от его разумного участника в сравнимых обстоятельствах (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 № 15658/09, от 20.04.2010 № 18162/09, от 12.02.2008 № 12210/07).

Президиум ВАС РФ отметил, что согласно условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих обществ, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 20.04.2010 № 18162/09).

Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает проверку его правоспособности, то есть установление юридического статуса. При этом возникновение такого юридического статуса обусловлено не только государственной регистрацией, но и установлением личности лица, выступающего от имени соответствующего субъекта деятельности, а также наличия у него соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтверждающихся удостоверением личности, решением общего собрания участников общества либо доверенностью.

Недостаточная осмотрительность в выборе контрагента, не исполнившего свою обязанность, может влечь для налогоплательщика неблагоприятные последствия в налоговых правоотношениях (в частности, отказ в праве на льготу или в праве на налоговый вычет). Данная позиция подтверждается судебной практикой: Постановление Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 № 12210/07 по делу № А40-33718/05-116-266.

Согласно позиции Конституционного Суда РФ, отраженной в определении от 25.07.2001 № 138-0, у налогоплательщика отсутствует право на налоговые вычеты, если установлена недобросовестность действий налогоплательщика, их направленность на необоснованное применение вычетов по НДС. Требования к порядку составления счета-фактуры относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности, полноте и непротиворечивости содержащихся в них сведений, объективной направленности на осуществление целей предпринимательской деятельности с учетом того, что налоговая экономия (минимизация налогов) не может рассматриваться в качестве надлежащей цели хозяйственных операций.

Взаимосвязанность и согласованность действий используется участниками спорных сделок в целях осуществления незаконного возмещения НДС путем неправомерного заявления вычетов по операциям с получающим необоснованную выгоду заявителем, которые только формально соответствовали требованиям действующего налогового законодательства, а фактически прикрывали приобретение товара у лиц, которые не могли и не осуществляли поставку спорного товара заявителю.

Поэтому значение имеют не только доказанные налоговым органом обстоятельства, порочащие исполнение поставщиками их налоговых обязанностей, но и то, должны ли данные обстоятельства быть ясны налогоплательщику-покупателю в конкретной ситуации совершения сделки с поставщиком с учетом характера и объемов деятельности покупателя (крупность сделки и регулярность совершения аналогичных сделок), специфики приобретаемых товаров, работ и услуг (наличие специальных требований к исполнителю, в том числе лицензий и допусков выполнению определенных операций), особенностей коммерческих условий сделки (наличие значимого отклонения цены от рыночного уровня, наличие у поставщика предшествующего опыта исполнения аналогичных сделок) и т.п.

Соответственно, критерии проявления должной осмотрительности не могут быть одинаковыми для случаев ординарного пополнения материально-производственных запасов и в ситуациях, когда налогоплательщиком приобретается дорогостоящий актив, либо привлекается подрядчик для выполнения существенного объема работ.

Как указано в определении Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597 распределение бремени доказывания названных обстоятельств между налоговым органом и налогоплательщиком также не является одинаковым.

В условиях, когда экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, а поставщик (исполнитель) в период взаимодействия с налогоплательщиком-покупателем не имел экономических ресурсов (материальных, финансовых, трудовых и т.п.), необходимых для исполнения заключенного с покупателем договора, данные обстоятельства могут указывать на то, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента, пока иное не будет доказано налогоплательщиком.

При этом, в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2020 года ООО «ЧЗНО» заявлены счета-фактуры от ООО «МСК» стоимость покупок с НДС 13 519 798,60 руб., сумма НДС 2 253 299,77 руб. (удельный вес вычетов 38,20%), ООО «Дельта» стоимость покупок с НДС 5 895 729 руб., сумма НДС 982 621,50 руб. (удельный вес вычетов 16,66%), ООО «МЛК» стоимость покупок с НДС 644 586,20 руб., сумма НДС 107 431,03 руб., следовательно, степень осмотрительности, проявленная при выборе контрагентов, не может быть признана достаточной.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что спорные сделки имели значимое значение для хозяйственной деятельности налогоплательщика, и, соответственно, степень осмотрительности, проявленная при выборе данного юридического лица в качестве контрагента, не может быть признана достаточной.

Вопреки доводам апелляционной жалобы, суд первой инстанции, основываясь на совокупности обстоятельств, установленных инспекцией, сделал верный вывод о том, что критерии, установленные статьей 54.1 НК РФ, обществом не соблюдены.

Данные налоговой отчетности налогоплательщика содержат недостоверные сведения и не сопровождаются реальным исполнением обязательств по сделкам.

С учетом изложенного, по результатам камеральной налоговой проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что ООО «ЧЗНО» и его должностным лицам было известно о недостоверности сведений, содержащихся в первичных документах спорных контрагентов при наличии их согласованных действий и установленном факте отсутствия приобретения товаров (работ, услуг).

Ни одно из обстоятельств, установленных налоговой проверкой, на основании которых налоговым органом сделаны выводы об отсутствии реальности спорных хозяйственных операций и о неправомерном применении заявителем спорных налоговых вычетов, заявителем не опровергнуто. Доводы заявителя свидетельствуют лишь о несогласии с оценкой данных обстоятельств, которая дана инспекцией в оспариваемом решении.

Ссылки заявителя на отдельные доказательства вышеизложенные обстоятельства, подтвержденные всей совокупностью доказательств, не опровергают, в связи с чем, подлежат отклонению, как необоснованные.

Доводы жалобы о нарушении инспекцией пункта 9.1 статьи 88 НК РФ, выразившемся в продолжении камеральной налоговой проверки уточненной (корректировка № 4) налоговой декларации по НДС за 4-й квартал 2020 года после представления обществом уточненной (корректировка № 5) налоговой декларации по НДС за спорный период, отклоняются судом апелляционной инстанции как основанный на ошибочном толковании норм законодательства о налогах и сборах.

Как следует из оспариваемого решения, налогоплательщиком 29.08.2023 (после составления акта налоговой проверки от 29.06.2023 № 1108) представлена уточненная (корректировка  5) налоговая декларация по НДС за 4-й квартал 2020 года, в книге покупок которой счета-фактуры ООО «Тралспецтехника» исключены либо заменены на счета-фактуры ООО «МСК», исключены счета-фактуры ООО «ТПК Сфера».

В соответствии с пунктом 3.8 письма Федеральной налоговой службы России от 16.07.2013 № АС-4-2/12705 «О рекомендациях по проведению камеральных налоговых проверок» налоговый орган вправе при вынесении решения учесть данные уточненной налоговой декларации, представленной налогоплательщиком после составления акта налоговой проверки.

Принимая во внимание изложенное, инспекция не лишена права определить сумму доначисленного налога с учетом данных уточненной налоговой декларации, представленной налогоплательщиком после составления акта налоговой проверки.

Доводы жалобы о том, что в нарушение положений НК РФ в акте налоговой проверки и дополнении к нему не содержится подписей должностных лиц налогового органа, проводивших проверку, следовательно, что является нарушением ст. 100 НК РФ, отклоняются судом апелляционной инстанции на основании следующего.

По информации (документам) налогового органа, акт от 29.06.2023 № 1108 налоговой проверки и дополнение к акту налоговой проверки от 20.10.2023 № 1109 сформированы в программном комплексе, распечатаны и на бумажном носителе подписаны должностным лицом инспекции, проводившим проверку.

Поскольку лицо, проводившее налоговую проверку, не наделено правом электронной подписи исходящих документов, экземпляр акта проверки и дополнения         к нему при отправке в адрес налогоплательщика по телекоммуникационным каналам связи подписаны электронной подписью начальника инспекции. 

Данные документы получены заявителем 18.07.2023 (акт) и 07.11.2023 (дополнение к акту).

При этом экземпляры на бумажном носителе соответствовали экземплярам в электронном виде. Факт получения акта и дополнения к акту не в бумажном варианте, а в электронном виде с электронной подписью начальника инспекции не препятствовал уяснению обществом существа вменяемого ему нарушения законодательства о налогах и сборах, реализации им права на представление письменных возражений (объяснений) и на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки.

Доводы ООО «ЧЗНО» о невручении ему материалов налоговой проверки (7 протоколов допросов, приложения к дополнению к акту налоговой проверки на 553 листах; документы, перечисленные в пункте 1.6 дополнения к акту), отклоняются судом апелляционной инстанции как несостоятельные ввиду следующего.

Протоколы допросов свидетелей направлены налогоплательщику по ТКС 06.07.2023 в составе приложения №. 4 к акту налоговой проверки от 29.06.2023 № 1108 и получены им 18.07.2023.

Дополнения от 20.10.2023 № 1109 к акту налоговой проверки приложения №№ 1-ВДМ - 26-ВДМ к нему (на 521 листе) направлены заявителю по ТКС 27.10.2023 (получены 07.11.2023).

Приложения № 1-НДМ - 3-НДМ (на 32 листах) являются документами общества (ответы на требования инспекции, книга покупок за 4-й квартал 2020 года), что следует из текста дополнения от 20.10.2023 № 1109 к акту, и в силу нормы пункта 3.1 статьи 100 НК РФ, не подлежат вручению налогоплательщику.

Согласно п. 1 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Исходя из необходимости реализации публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в статье 54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в искажениях сведений о фактах хозяйственной жизни должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Невыполнение налогоплательщиком условий, предусмотренных ст. 54.1 НК РФ, повлекло необоснованное уменьшение подлежащего уплате налога на добавленную стоимость.

При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что действия инспекции по отказу в праве на применение налоговых вычетов по НДС, являются правомерными и в рамках действующего законодательства.

Таким образом, учитывая, что налогоплательщик необоснованно получил налоговую выгоду, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что решение налогового органа, является законным и признанию недействительным не подлежит.

Само по себе несогласие заявителя с установленными налоговым органом и подтвержденными материалами дела обстоятельствами не свидетельствует о недоказанности таких обстоятельств.

Все иные доводы заявителя оценены апелляционным судом и подлежат отклонению, как не опровергающие вышеизложенное.

С учетом этого выводы суда первой инстанции соответствуют представленным в дело доказательствам и правоприменительной практике.

Следовательно, суд пришел к правильному выводу о правомерном привлечении общества к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, поскольку при установленных обстоятельствах общество обязано было осознавать противоправный характер своего деяния и возможные последствия.

В соответствии с п. 2 ст. 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Совокупность установленных фактов говорит о наличии в действиях налогоплательщика умысла, направленного на неуплату налога, искажение сведений, использования схемы уклонения от налогообложения.

Обстоятельств, исключающих вину налогоплательщика в соответствии со ст. 111 НК РФ, не установлено.

Размер примененных решением налогового органа штрафных санкций (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность, снижен в 16 раз) соответствует характеру допущенного правонарушения, степени вины заявителя, конституционным принципам справедливости, юридического равенства, пропорциональности и соразмерности ответственности конституционно значимым целям (Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.1998 № 8-П, от 12.05.1998 № 14-П, от 15.07.1999 № 11-П, от 14.07.2005 № 9-П), оснований признать назначенный в таком порядке штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ несправедливым применительно к фактическим обстоятельствам спора и деятельности заявителя не имеется.

Существенных нарушений процедуры привлечения общества к ответственности, перечисленных в пункте 14 статьи 101 НК РФ, налоговым органом не допущено.

Материалы камеральной проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля рассмотрены уполномоченным должностным лицом Инспекции, при надлежащем уведомлении Заявителя о времени и месте рассмотрения и при наличии возражения Общества на акт проверки (№ 54 от 28.08.2023), возражений на дополнение к акту (№ 67 от 28.11.2023). Представитель ООО «ЧЗНО» принимал участие в рассмотрении, что зафиксировано протоколом от 05.12.2023 № 15.

На основании изложенного суд пришел к верному выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных требований о признании оспариваемого решения недействительным.

Всем доводам заявителя суд первой инстанции дал надлежащую оценку, верно установил фактические обстоятельства дела на основании совокупности доказательств, представленных в материалы дела лицами, участвующими в деле. Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции у суда апелляционной инстанции не имеется. Соответствующие доводы жалобы об обратном подлежат отклонению на основании вышеизложенного.

Оснований, предусмотренных статьей 270 АПК РФ для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Решение суда изменению, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежат.

В силу статьи 110 АПК РФ государственная пошлина по апелляционной жалобе относится на ее заявителя. 

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Пермского края от 22 ноября 2024 года по делу № А50-17727/2024 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационногопроизводства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края.

Председательствующий

Т.С. Герасименко 

Судьи

Е.Ю. Муравьева 

В.Н. Якушев