ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

443070, г. Самара, ул. Аэродромная, 11 «А», тел. 273-36-45

www.11aas.arbitr.ru, e-mail: info@11aas.arbitr.ru                              

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

апелляционной инстанции по проверке законности и

обоснованности решения арбитражного суда,

не вступившего в законную силу

Дело № А55-16647/2023

г. Самара

06 августа 2024 года

Резолютивная часть постановления объявлена 29 июля 2024 года 

Постановление в полном объеме изготовлено 06 августа 2024 года

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Поповой Е.Г.,

судей Драгоценновой И.С., Сергеевой Н.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Сурайкиной А.В.,

при участии:

от Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Самарской области – представителя ФИО1 (доверенность от 16.04.2024 № 02-14/06603),

от Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Самарской области – представителя ФИО1 (доверенность от 22.04.2024 № 04-15/19344),

от Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области – представителей ФИО1 (доверенность от 01.09.2023 № 12-10/070), ФИО2.(доверенность от 22.08.2023),

от Акционерного общества "Жигулевский известковый завод" - представителей ФИО3 (доверенность от 17.04.2024), ФИО4 (доверенность от 24.05.2024),

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Самарской области, Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Самарской области и Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области

на решение Арбитражного суда Самарской области от 19 февраля 2024 года по делу          № А55-16647/2023 (судья Бойко С.А.),

по заявлению Акционерного общества "Жигулевский известковый завод"

к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Самарской области,

с участием третьих лиц:

1. Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области,

2. Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Самарской области,

о признании незаконным решения,  

 

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество «Жигулевский известковый завод» обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России № 15 по Самарской области от 16.01.2023 № 237 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора привлечены: Управление ФНС России по Самарской области и Межрайонная ИФНС России № 23 по Самарской области.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 19 февраля 2024 года заявление удовлетворено. Признано незаконным решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Самарской области от 16.01.2023 № 237 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Суд обязал Межрайонную Инспекцию Федеральной налоговой службы № 15 по Самарской области по вступлении настоящего решения в законную силу устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Акционерного общества "Жигулевский известковый завод".

В апелляционной жалобе налоговые органы просят суд апелляционной инстанции отменить решение Арбитражного суда Самарской области от 19 февраля 2024 года по делу № А55-16647/2023 и принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении заявленных требований отказать, указывая на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, на неправильное применение судом норм материального права. 

Определением суда апелляционной инстанции от 28.03.2024 апелляционная жалоба принята к производству, назначено судебное заседание по рассмотрению апелляционной жалобы на 24.04.2024.

В материалы дела поступил отзыв заявителя на апелляционную жалобу, в котором АО «Жигулевский известковый завод» просит суд апелляционной инстанции решение Арбитражного суда Самарской области от 19 февраля 2024 года по делу № А55-16647/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения как необоснованную.

Определением суда апелляционной инстанции от 24.04.2024 судебное разбирательство по делу было отложено на 05.06.2024.

В суд от заявителя поступили объяснения в порядке ст. 81 АПК РФ (вх. от 31.05.2024).

От налоговых органов в суд поступили письменные объяснения.

Определением суда апелляционной инстанции от 05.06.2024 судебное разбирательство по делу было отложено на 29.07.2024.

В суд от заявителя поступили объяснения в порядке ст. 81 АПК РФ (вх. от 23.07.2024).

Определением председателя 3 судебного состава от 29.07.2024 в судебном составе, рассматривающем настоящую апелляционную жалобу, произведена замена судьи Корастелева В.А. на судью Сергееву Н.В.

В судебном заседании апелляционного суда представители налоговых органов апелляционную жалобу поддержали, просили ее удовлетворить.

Представители заявителя в судебном заседании апелляционного суда возражали против удовлетворения апелляционной жалобы, просили суд апелляционной инстанции решение суда первой инстанции оставить без изменения по основаниям, указанным в отзыве на жалобу и в письменных пояснениях.

Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции полагает судебный акт арбитражного суда первой инстанции подлежащим отмене с принятием по делу нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявления АО «Жигулевский известковый завод».

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 15 по Самарской области (далее - Инспекция) проведена камеральная проверка налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за период с 01.04.2022 по 30.04.2022 в отношении акционерного общества «ЖИГУЛЕВСКИЙ ИЗВЕСТКОВЫЙ ЗАВОД» (далее - АО «ЖИЗ», налогоплательщик, Заявитель, Общество). По результатам проведённой проверки Инспекцией был составлен акт проверки от 14.11.2022 № 8673 (далее - Акт проверки).

Решением Инспекции № 237 от 16.01.2023 АО «ЖИЗ» привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа в размере 8 951,75 руб. Указанным решением заявителю также доначислен НДПИ в размере 716 138 руб.

Основанием для принятия указанного решения послужил вывод Инспекции, что налогоплательщиком в нарушение п. 1 и п. 2 ст. 337, п. 7 ст. 339, ст. 338, ст. 340 НК РФ неверно определен вид полезного ископаемого, неправомерно определена стоимость добытого полезного ископаемого. Инспекцией полезным ископаемым признана готовая продукция, первая по своему качеству, соответствующая государственному стандарту ГОСТ 8267 - 93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ» и ГОСТ-9179-2018 «Известь строительная. Технические условия».

Не согласившись с решением Инспекции, Заявитель обратился с апелляционной жалобой в Управление ФНС России по Самарской области.

Решением Управления от 18.04.2023 № 03-15/01/068 апелляционная жалоба Общества удовлетворена частично, а решение Инспекции отменено в части привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскании штрафа в размере 4 476 руб.

Указанные обстоятельства послужили поводом для обращения заявителя в арбитражный суд.

Принимая обжалуемый судебный акт, суд первой инстанции указал, что именно известняк и доломит являются добытыми полезными ископаемыми в целях исчисления НДПИ, а не щебень как указывает налоговый орган. Суд согласился с выводами заявителя, что щебень не является первой по своему качеству продукцией, а является продукцией обрабатывающей промышленности, полученной при дальнейшей переработке полезного ископаемого.

Однако судом первой инстанции не учтено следующее.

Правовое регулирование отношений, связанных с взиманием налога на добычу полезных ископаемых, осуществляется на основании норм главы 26 "Налог на добычу полезных ископаемых" Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 334 гл. 26 Налогового Кодекса РФ налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Порядок пользования недрами в Российской Федерации и отношения, возникающие в связи с их использованием, регулируются нормами Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах), согласно которым права и обязанности пользователя недр возникают с момента государственной регистрации лицензии на пользование участком недр.

Лицензия является документом, удостоверяющим право ее владельца на пользование участком недр в определенных границах в соответствии с указанной в ней целью в течение установленного срока при соблюдении владельцем заранее оговоренных условий. Допускается предоставление лицензий на несколько видов пользования недрами.

Обязанность представления налоговой декларации по НДПИ у налогоплательщиков возникает начиная с того налогового периода, в котором начата фактическая добыча полезных ископаемых (п. 1 ст. 345 НК РФ).

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 336 НК РФ объектом обложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ добытым полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

При определении объекта НДПИ следует иметь в виду, что в силу абз. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности. 

Объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых, по общему правилу, признаются полезные ископаемые, добытые из недр (извлеченные из отходов, потерь добывающего производства), при этом к видам полезных ископаемых отнесены как щебень, так и камень строительный, если он не предназначен для получения щебня (пункт 1 статьи 336 и подпункт 10 пункта 2 статьи 337 указанного Кодекса). Данные положения действуют с учетом пункта 1 статьи 337, согласно которому полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 названной статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации; не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого; такая продукция признается продукцией обрабатывающей промышленности.

Конституционный Суд Российской Федерации ранее по вопросу определения объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых указывал следующее. Правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах. В статье 337 Налогового кодекса Российской Федерации термин "полезное ископаемое" используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из данного регулирования во взаимосвязи с положениями статьи 339 названного Кодекса следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта (определения от 25 февраля 2013 года N 189-О, от 24 декабря 2013 года N 2059-О, от 25 июня 2019 года N 1517-О и др.).

Соответственно, для корректного определения объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых правоприменительным органам требуется в каждом случае установить, является ли конкретная операция частью технологического цикла по добыче, т.е. извлечению полезного ископаемого из недр (или же по переработке его в качественно иную продукцию), а равно является ли содержащаяся в добытой породе продукция первой по своему качеству, соответствующей требованиям применимых стандартов (или же таковой является продукция, полученная путем ее дальнейшей переработки) (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 11 марта 2021 года N 375-О и от 31 марта 2022 года N 530-О). Тем самым при определении добытого полезного ископаемого в целях налогообложения необходимо принимать во внимание в совокупности сведения, содержащиеся в лицензии на пользование недрами, техническом проекте разработки месторождения, данных государственного баланса запасов полезных ископаемых, стандартах качества полезного ископаемого и иных документах налогоплательщика, являющегося недропользователем.

Согласно п. 8.1 ст. 4 Закона о недрах согласование технических проектов разработки месторождений общераспространенных полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр местного значения, относится к полномочиям органов государственной власти субъектов Российской Федерации в сфере регулирования отношений-недропользования на своих территориях.

Согласно ст. 23.2 Закона о недрах разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых. устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 03.03.2010 № 118 утверждено Положение о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, в п. 2 которого определено, что подготовка проектной документации заключается в разработке обоснованных технических и технологических решений, обеспечивающих выполнение условий пользования участком недр, рациональное комплексное использование и охрану недр, а также выполнение требований законодательства Российской Федерации о недрах.

Вывод суда первой инстанции о том, что в проектной документации общества предусмотрена необходимость осуществления в отношении добытого полезного ископаемого операций по переработке, не соответствует обстоятельствам дела.

АО «ЖИЗ» выдана лицензия на право пользования недрами № СМР 800077 ТЭ от 06.12.2010 года со сроком действия до 31.12.2023 на добычу карбонатных пород на месторождении «Липовая поляна» (карьер «Богатырь»). (том 1 л.д. 110). 

Согласно Приложению 1 к лицензии СМР 80077 ТЭ (том 1 л.д. 111-113) в п.1.2 указано, что запасы карбонатных пород лицензионного участка по состоянию на 01.01.2003 утверждены Протоколом ТКЗ по Самарской и Пензенской области от 13.01.2003 №83 по категориям В+С1: для производства извести и для производства щебня , указано их количество.

Согласно Приложению 8 к лицензии СМР 80077 ТЭ (том 2 л.д. 62) по качеству карбонатные породы отвечают требованиям ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных пород для строительных работ. Технические условия», ГОСТ 9179-77 «Известь строительная. Технические условия», ГОСТ 145050-93 «Мука известняковая (доломитовая)». В приложении 8 к лицензии указано количество запасов для производства извести и для производства щебня.

Заключением Государственной экспертизы запасов общераспространенных полезных ископаемых Министерства промышленности и природных ресурсов Самарской области № 135 от 24.11.2021 (том 3 л.д. 61-66) (добываемый на основании лицензии СМР 80077 ТЭ.) и приложением определены объекты (щебень и известь) соответствующие ГОСТу: щебень (ГОСТ 8267-93), известь (ГОСТ 9179-2018).

В соответствии с Протоколом № 83 заседания комиссии по запасам полезных ископаемых по Самарской и Пензенской области от 06.01.2003 (Том 2, л.д.70). протоколом № 44 заседания экспертной комиссии по запасам общераспространенных полезных ископаемых в Самарской области (Том 2, л.д.73), являющиеся составляющими проектной документации от 2016 года, Протоколом № 38 заседания комиссии по рассмотрению технических проектов от 25.04.2017. и согласно условиям пользования недрами, карбонатные породы соответствуют качеству ГОСТа 8267-93 «Щебень и гравий из плотных пород для строительных работ. Технические условия" и ГОСТа 9179-77 «Известь строительная. Технические условия».

Согласно п. 1.3.5 Тома 1 Проектной документации от 2016 (стр.108) месторождение карбонатных пород «Липовая Поляна» представлено двумя видами полезного ископаемого - известняками, которые используются в качестве сырья для производства строительной извести ГОСТа 9179-77 и доломитами, которые используются в качестве сырья для производства строительного камня (щебня) по ГОСТ 8267-93 (том 2, л.д. 97).

В п. 2.5.2 Тома 2 Проектной документации от 2016 (стр.18) отражена качественная характеристика доломитов для производства щебня.

Соответственно вывод суда первой инстанции, что лицензиями, выданными заявителю, проектной документацией предусмотрена добыча карбонатных пород для целей изготовления извести, а щебень, при этом, является побочным продуктом процесса ее изготовления, возникающим в процессе технологической переработки первоначального сырья - известняков и доломитов, не соответствует обстоятельствам дела.

Технологический процесс АО «ЖИЗ» связан с работой основных производственных участков: горного цеха, дробильно-сортировочного цеха (далее-ДСЦ), цеха обжига извести и цеха камнеобработки.

В соответствии с проектной документацией для получения щебня, установлен следующий технологический процесс:

Горная масса, поступающая с карьера «Богатырь» в приемный бункер, подается в щековую дробилку ЩКД-19 для дробления куска породы фракций размером 400 мм. (первая стадия дробления). Далее порода ленточных конвейером ЛК-1 подается в конусную дробилку (вторая стадия дробления) для измельчения кусков до 120 мм. Измельченная фракция подается ленточным транспортером ЛК-2 в 2-х ярусный грохот ГИТ-52. Известняковый камень фракции 0-40 мм. по ленточному конвейеру ЛК-3 транспортируется на грохота Г-2, Г-3 для получения щебня фракции от 0-5 мм., 5-20 мм., 20-40 мм., а известняк фракции 40-120 мм. подается ленточным конвейером ЛК-7 в сырьевые галереи печей обжига. По окончании загрузки бункеров мелкий отсев известняка ленточным транспортером грузят в автотранспорт и вывозят в приемный бункер ДСЦ для переработки на щебень.

Часть щебня фракции 20-40 мм поступает на третью стадию дробления -дробилка КМД 1750, далее на сортировку на Грохоте ГИТ-42, и четвертую стадию дробления- дробилка КМД-1200. После сортировки на грохотах щебень по ленточным конвейерам поступает в бункера накопителя с определенной фракцией.

Исходя из вышеизложенного, процесс добычи АО «ЖИЗ» щебня является циклом добычных работ, предусмотренных Проектной документацией на разработку месторождения, и щебень является для целей исчисления НДПИ добытым полезным ископаемым.

Процесс доведения доломита до стандарта щебня путем дробления и сортировки предусмотрен как в проектной документации от 2016 года, так и от 2022 года. При этом технологический процесс описан в экспертном заключении от 29.11.2021 № 24323, который действовал на проверяемый период-апрель 2022 года.

Соответственно, вывод суда первой инстанции о том, что проектная документация и Лицензия не предусматривают получение продукции различного фракционного состава, не соответствуют представленным в материалы дела доказательствам.

Согласно письма Министерства лесного хозяйства, охраны окружающей среды и природопользования Самарской области от 21.09.2022 № МЛХ-04-02/19945 (Том 2 л.д. 177-178), Министерство, со ссылками на проектную документацию, указывает, что применяемая налогоплательщиком при обработке карбонатных пород система разработки - сплошная однобортовая с внутренним отвалообразованием. Учитывая пластообразное залегание доломитов и известняков, отработка балансовых запасов осуществляется методом селективной выемки с применением буровзрывных работ. Разрыхленная горная масса экскаваторами грузится в автосамосвалы и транспортируется: известняки - на технологическую линию по производству строительной извести, доломиты - на дробильно-сортировочный завод, расположенный на промышленной площадке АО «ЖИЗ» за границами горного отвода месторождения.

Согласно Разделу В «Добыча полезных ископаемых» подраздела 08 «Добыча прочих полезных ископаемых» Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2014, утвержденного приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, добыча декоративного и строительного камня, известняка включает:

добычу, первичную обработку, распиловку камня для строительства;

дробление и измельчение декоративного и строительного камня;

добычу, дробление и измельчение известняка.

В соответствии со сведениями о Государственных балансовых запасах полезных ископаемых утвержденные балансовые запасы месторождения «Липовая поляна» отражены отдельно запасы по «известняку, для производства извести» и запасы по «доломитам и доломитизированным разностями известняков для производства щебня». В таком же порядке добываемые полезные ископаемые ежегодно списываются с баланса государственных запасов полезных ископаемых в соответствии со статистической отчетностью по форме № 5-ГР «Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых».

В соответствии с Техническим проектом разработки месторождения «Липовая поляна» помимо операций по извлечению минерального сырья из недр (бурение, взрывные работы, погрузка горной массы экскаваторами в автотранспорт, доставка в приемные бункера) предусмотрен комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного из недр минерального сырья до соответствующего стандарта качества:

дробление и обжиг с целью производства извести;

дробление, грохочение, сортировка с целью производства щебня.

Таким образом, технологические операции, направленные на доведение добытого полезного ископаемого до утвержденного стандарта качества – щебня, не изменяют основной характер продукта. В данном случае возникновение объекта налогообложения НДПИ связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения технологических операций, включенных в технический проект разработки месторождения «Липовая поляна».

В условиях же переработки добытого полезного ископаемого возникает продукция обрабатывающей промышленности, не признаваемая объектом обложения НДПИ.

Общество указывает, что щебень является продукцией, полученной при дальнейшей переработке полезного ископаемого.

Однако, результатом переработки полезного ископаемого, как комплекса сложных механических, физических и химических процессов с применением отдельных технологий и специального оборудования, выступает качественно новый продукт с иным минеральным, химическим составом и физико-механическими свойствами. Указанное имеет отношение к производству налогоплательщиком извести: основным процессом при производстве извести является обжиг, при котором из известняка удаляется углекислый газ. У налогового органа по извести претензий не имеется.

Технологические же операции, направленные на производство щебня, не изменяют основной характер продукта и связаны с доведением его до состояния, соответствующего утвержденному стандарту. Физическое воздействие на доломит с целью его измельчения не изменяет основной характер продукта, дробление не позволяет получить качественно новую продукцию.

Выполнение работ на дробильно-сортировочной установке влечет лишь уменьшение габаритов кусков камня в результате его разбивки механическим путем. Полученный налогоплательщиком щебень представляет собой тот же строительный камень (доломит, карбонатные породы), только подвергнутый фракционному измельчению.

Как до доставки на дробильно-сортировочной установку, так и после дробления и грохочения на дробильно-сортировочной установке, добытый доломит для производства щебеня соответствует ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительства работ. ТУ», изменяется лишь его размерность (гранулометрический состав).

При этом физико-механические свойства (прочность, пористость, плотность), химический и минеральный состав, кристаллическая структура, технологические свойства после обработки на дробильно-сортировочной установке остаются прежними. Таким образом, дробление и сортировка на дробильно-сортировочной установке входит в единый технологический процесс добычи полезного ископаемого и не меняет качества известняка.

Таким образом, процессы дробления, грохочения и сортировки карбонатной породы при получении щебня относятся к первичным процессам обработки добываемого сырья, то есть к добычным процессам. Следовательно, объектом налогообложения НДПИ в данном случае является сырьё предназначенное для получения щебня, а не весь добытый известняк и оценку стоимости добытого полезного ископаемого в отношении сырья, предназначенного для получения щебня следует производить исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации готовой продукции (щебня).

Соответственно, с учетом положений Методических рекомендаций, содержания лицензии на право пользования недрами, технологическим проектом, работы по получению щебня (доведению добытого полезного ископаемого до стандарта качества ГОСТ 8267 - 93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ») являются первичной переработкой добытых полезных ископаемых, входящих в общий цикл добычных работ.

Таким образом, как до доставки на дробильно-сортировочную установку, так и после дробления и грохочения на дробильно-сортировочной установке изменяется лишь размерность (гранулометрический состав).

При этом физико-механические свойства (прочность, пористость, плотность), химический и минеральный состав, кристаллическая структура, технологические свойства остаются прежними.

Каких-либо доказательств, подтверждающих переработку путем обогащения либо технологического передела, в результате которых была бы получена качественно новая продукция, обществом не представлено в материалы дела.

Таким образом, выводы суда первой инстанции о переработке щебня сделаны в отсутствие соответствующих доказательств в материалах дела. 

Инспекция правомерно пришла к выводу об отнесении процессов дробления, грохочения и сортировки карбонатной породы при производстве щебня к первичным процессам обработки добываемого сырья, то есть к добычным процессам.

Представленный налогоплательщиком в материалы дела информационно-технический справочник по наилучшим доступным технологиям «производство извести» не является техническим проектом, проектной документацией, а носит справочную информацию.

Вывод суда первой инстанции о том, что в рамках одной лицензии производится добыча одного вида полезного ископаемого, который в одном отчетном периоде может в соответствии с положениями п. 1 ст. 340 НК РФ исчисляться только одним способом налогообложения, не соответствует нормам материального права и обстоятельствам дела.

В соответствии со статьей 93.1 НК РФ, Межрайонной ИФНС России № 15 по Самарской области в адрес налогоплательщика направлены поручения (требования) об истребовании документов (информации). Согласно представленных документов (счета-фактуры за апрель 2022 год) АО "ЖИЗ" осуществлялась отгрузка извести в количестве 2 548,29 т., а щебня в количестве 6 775 м. куб.

Согласно Приложению 8 к лицензии СМР 80077 ТЭ (том 2 л.д. 62) по качеству карбонатные породы отвечают требованиям ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных пород для строительных работ. Технические условия», ГОСТ 9179-77 «Известь строительная. Технические условия», ГОСТ 145050-93 «Мука известняковая (доломитовая)». Также в приложении к лицензии указано количество запасов для производства извести и для производства щебня.

Также, согласно Технического проекта «Отработка и рекультивация месторождения карбонатных пород «Липовая поляна» в границах городского округа Жигулевск Самарской области» (далее — Технический проект) раздела 4. качество полезного ископаемого месторождения карбонатных пород «Липовая поляна» должно соответствовать следующим требованиям: известняки для производства строительной извести - ГОСТ-9179-2018 «Межгосударственный стандарт. Известь строительная. Технические условия», а доломиты и доломитизированные разности для получения строительного камня - ГОСТ-8767-93 «Межгосударственный стандарт. Щебень и гравий из плотных горных пород для строи-тельных работ» (стр 88 Технического проекта).

Контроль качества добываемой продукции осуществляется сертифицированной лабораторией АО «Жигулевский известковый завод».

Таким образом, участок недр, предоставленный в пользование АО «ЖИЗ» является комплексным, что подтверждается сведениями из государственного баланса запасов полезных ископаемых (форма 5-ГР «Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых») и письмом Министерства лесного хозяйства, охраны окружающей среды и природопользования Самарской области от 21.09.2022 № МЛХ-04-02/19945 (том 2 л.д. 177-178).

Понятие щебня имеется в п. 3.1 ГОСТа 8267-93: щебень из горных пород -неорганический зернистый сыпучий материал с зернами крупностью свыше 5 мм, получаемый дроблением горных пород и попутно добываемых вскрышных и вмещающих пород. Следовательно, щебень - это раздробленная горная порода.

Технологический процесс получения извести состоит из добычи известняка в карьере, его подготовки (дробления и классификации) и обжига. Основным процессом при производстве извести является обжиг, при котором известняк декарбонизуется и превращается в известь. Диссоциация карбонатных пород сопровождается поглощением теплоты. Реакция разложения углекислого кальция обратима и зависит от температуры и парциального давления углекислого газа.

В нарушение ст. 337, ст. 338, п.7 ст. 339 ст. 340 НК РФ установлено занижение суммы НДПИ за апрель 2022 г., исходя из того, что АО «ЖИЗ» не ведет и не исчисляет отдельно налог по видам добытых полезных ископаемых, одним из которых является фактически добытая (извлеченная) из недр конченая продукция (щебень), то есть реализуемая без переработки, а другим - сырье, используемое для производства продукции обрабатывающей промышленности с дальнейшей переработкой или технологическим переделом (известь).

По первому виду полезного ископаемого (доломит для изготовления щебня) при определении налогооблагаемой базы необходимо применять способ оценки стоимости полезного ископаемого исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого, а ко второму виду полезного ископаемого (известняк для производства извести) необходимо применять способ оценки стоимости полезного ископаемого исходя из расчётной стоимости добытых полезных ископаемых (затратный метод).

Судом установлено, что в соответствии со статьей 93.1 НК РФ инспекцией направлены поручения (требования) об истребовании документов (информации). Согласно представленных документов налогоплательщиком осуществлялась отгрузка извести и щебня, что не оспаривается налогоплательщиком.

АО «ЖИЗ» в представленной налоговой декларации за апрель 2022г. отразил один вид добытого полезного ископаемого - известняк в отношении всего объёма, изъятого полезного ископаемого.

При этом АО «ЖИЗ» при определении налоговой базы в отношении всего объёма добытого полезного ископаемого ошибочно применил порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых, предусмотренный пп. 3 п. 1 ст. 340 НК РФ, исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых, применяемый в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого.

Согласно п. 4 ст. 340 расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком на основании данных налогового учета, при этом за стоимость полезных ископаемых принимается сумма понесенных затрат при его добыче. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Учитывая, что налогоплательщик в рассматриваемом периоде осуществлял фактическую реализацию (щебеня, различных фракций), при исчислении налоговой базы в отношении добытых доломитизированных карбонатных пород, предназначенных для получения щебня, АО «ЖИЗ» следовало применить способ оценки стоимости добытого полезного ископаемого, установленный пп. 2 п. 1 ст. 340 НК РФ исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого (щебня).

Положения НК РФ не содержат запрета на применение нескольких способов расчета НДПИ. Статьей 338 НК РФ предусмотрено, что база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого).

Согласно Приказа от 20.09.2022 № ЕД-7-3/854@ «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых, порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых в электронной форме» (далее-Порядок) данные, служащие основанием для исчисления и уплаты НДПИ в отношении добытых полезных ископаемых, в том числе стоительного камня (щебня) и извести отражаются в разделе 5 налоговой декларации по НДПИ.

Страницы Декларации имеют сквозную нумерацию, порядковый номер страницы проставляется в определенном для нумерации поле слева направо.

Данные заполняются налогоплательщиком отдельно по КБК и отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого, добытого на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование (п. 135 Порядка), при этом Порядком не предусмотрены ограничения по количеству отражения видов полезных ископаемых.

Вывод суда первой инстанции, что НК РФ не предусматривает применение одновременно двух и более способов оценки стоимости добытых полезных ископаемых, сделан при неправильном применении норм права.

Поскольку в данном случае обществом в проверяемых периодах осуществлялась реализация щебня, оценка стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы правомерно на основании статьи 340 НК РФ осуществлена налоговым органом, исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации щебня, а к объему извести применен способ исходя из расчётной стоимости добытых полезных ископаемых.

Ссылки суда на отчетность Общества по форме 5-гр в подтверждение своих выводов, необоснованны.

В соответствии со сведениями о Государственных балансовых запасах полезных ископаемых утвержденные балансовые запасы месторождения «Липовая поляна» отражены отдельно запасы по «известняку, для производства извести» и запасы по «доломитам и доломитизированным разностями известняков для производства щебня».

В таком же порядке добываемые полезные ископаемые ежегодно списываются с баланса государственных запасов полезных ископаемых в соответствии со статистической отчетностью по форме № 5-ГР «Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых».

В соответствии с формой статистической отчетности № 5-ГР налогоплательщика «Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых» отражены следующие данные:

-за 2022 год: - добыча известняка для производства извести 100,7 тыс. тонн (43.6 тыс. м3), доломиты и доломитизированные разности для изготовления щебня 369,3 тыс. м3.

- за 2021 год: -добыча известняка для производства извести 80,3 тыс. тонн (80,3/3,3=34,9 тыс. м3); - доломиты и доломитизированные разности для изготовления щебня 475,0 тыс. м3.

Принимая во внимание вышеизложенное, вывод суда первой инстанции о том, что именно известняк и доломит (которые числятся на государственном балансе) являются добытыми полезными ископаемыми в целях исчисления НДПИ, а не щебень, несостоятелен, противоречит обстоятельствам дела и сделан при неправильном применении норм права.

В этой связи, налоговым органом сделан правомерный вывод о занижении налогоплательщиком налоговой базы при исчислении в спорный период - апрель 2022 года налога на добычу полезных ископаемых. 

Выводы апелляционного суда согласуются с позицией, изложенной в Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 06.10.2021 № 309-ЭС21-17279 по делу № А76-8659/2020, от 19.10.2021 № 309-ЭС21-18458 по делу № А60-11461/2020, от 08.09.2022 № 309-ЭС22-15163 по делу № А60-42755/2021, а также в постановлениях Арбитражного суда Поволжского округа от 19.06.2020по делу № А65-25826/2019; Арбитражного суда Уральского округа от 24.06.2021 по делу № А60-45531/2020, от 06.12.2021 по делу № А60-65326/2020, от 24.11.2020 по делу № А76-34250/2019, постановлении Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.08.2024 года по делу №А55-34559/2023 и др.

Доводы Общества об отсутствии претензий налогового органа по расчетам за предыдущие периоды, отклоняются судебной коллегией, поскольку действующее налоговое законодательство не ограничивает право налогового органа на выявление в ходе камеральной (выездной) налоговой проверки обстоятельств, связанных с нарушением порядка исчисления налога, даже в том случае, когда предыдущие проверки такого нарушения не установили. Отсутствие претензий у проверяющих к налогоплательщику за предыдущие налоговые периоды не может расцениваться, как нарушение налоговым органом принципа защиты правомерных ожиданий налогоплательщика. 

Согласно ч.3 ст.201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Принимая во внимание вышеизложенное, оснований для признания оспариваемого решения Инспекции недействительным и удовлетворения требований общества, не имеется.

На основании изложенного, руководствуясь п. 2 ст. 269, п. 3 ч. 1 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции отменяет решение Арбитражного суда Самарской области от 19 февраля 2024 года по делу № А55-16647/2023 и принимает по делу новый судебный акт, которым отказывает в удовлетворении заявления.

Судебные расходы по делу в соответствии со ст. 110 АПК РФ относятся заявителя.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети «Интернет».

По ходатайству указанных лиц копии постановления на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Руководствуясь ст. ст. 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд 

 

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 19 февраля 2024 года по делу          № А55-16647/2023 отменить, принять новый судебный акт.

В удовлетворении заявления отказать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа.

 

Председательствующий                                                                Е.Г. Попова

 

Судьи                                                                                                    И.С. Драгоценнова

 

Н.В. Сергеева