АРБИТРАЖНЫЙ СУД ТВЕРСКОЙ ОБЛАСТИ 

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

Дело № А66-15573/2018

г.Тверь

25 апреля 2019 года

      Резолютивная часть решения объявлена 18 апреля 2019 года.

          Арбитражный суд Тверской области в составе судьи  Беловой А.Г.,  при ведении протокола и аудиозаписи судебного заседания секретарем ФИО1, при участии представителей: заявителя – ФИО2 по доверенности, ответчика – ФИО3, ФИО4, ФИО5 по доверенностям, рассматривает в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Лесокомбинат» (Тверская область, Лесной район) к  Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Тверской области (г. Бежецк) о признании недействительным решения № 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 04 мая 2018 года,

                                                      УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Лесокомбинат»   (далее – заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением к  Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Тверской области (далее – ответчик, налоговая инспекция) о признании недействительным решения № 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 04 мая 2018 года.

          Заявитель требования поддержал, полагает, что доходы от реализации лесопродукции подлежат учёту на день составления счёта на оплату иностранному покупателю; разница в объёме поставленного товара образовалась в результате измерения  и проверки качества в пункте назначения.

Ответчик с требованиями не согласился по основаниям письменного отзыва (т.1 л.д.123-125).

Из материалов дела следует, что налоговой инспекцией в соответствии со статьёй 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) на основании решения от 26.06.2017 № 26 проведена выездная налоговая проверка Общества  по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2016, о чём составлен акт выездной налоговой проверки от 27.03.2018 № 4.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, с учетом предоставленных возражений от 27.04.2018 № 137, ходатайства о снижении штрафных санкций от 09.04.2018 № 102  налоговой инспекцией вынесено решение от 04.05.2018 № 4 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение) в виде штрафа в размере 629 093,98 руб. (с учетом смягчающих обстоятельств), в том числе, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 110 429,45 руб., п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере 456 206,03 руб. Также решением доначислены: налог на прибыль организаций в размере 1 249170 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 1 552 665 руб., соответствующие пени в размере 694 943,47 руб.

Основанием для доначисления Обществу сумм НДС, налога на прибыль организаций, соответствующих пеней, привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 119, п. 1 ст. 122 НК РФ, послужили выводы налоговой инспекции:

1)о не исчислении и неуплате в бюджет НДС по не подтвержденной реализации товаров по ставке 0% в сумме 967 739 руб., в нарушение абз.2 п.9 ст.165, п. 3 ст.164, абз. 2 п.9, пп.1 п.1 ст. 167 НК РФ, в том числе:

- за 3 квартал 2015 года в сумме 236 106 руб.;

- за 4 квартал 2015 года в сумме 40 258 руб.;

- за 3 квартал 2016 года в сумме 691 375 руб.

          2)о необоснованном завышении налоговых вычетов НДС по экспортным операциям  по ставке 0% в сумме 584 926 руб., при их распределении между экспортными операциями и операциями на внутреннем рынке, в нарушение п. 10 ст. 165, п. 1,2 ст.171, п.1,2 ст. 172 НК РФ, в том числе:

- за 2 квартал 2016 года в сумме 350 791 руб.;

- за 4 квартал 2016 года в сумме 234 135 руб.

3)о необоснованном занижении налоговой базы по налогу на прибыль организаций по причине неправильного определения доходов от реализации товаров на экспорт, неверного толкования норм п. 3 ст. 271 НК РФ, касающегося правил определения даты получения дохода от реализации при методе начисления в сумме 3 733 855 руб. (налог в сумме 746 770 руб.), в том числе:

- за 2015 год в сумме 3 044 511 руб. (налог в сумме 608 902 руб.); 

- за 2016 год в сумме 689 344 руб. (налог в сумме 137 868 руб.).

 4) о необоснованном завышении налогоплательщиком косвенных расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2015 год, в сумме 2 512 000 руб. (налог в сумме 502 400 руб.) в нарушение п.1 ст. 252 НК РФ.

5)о непредставлении в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговых деклараций по НДС за 2 квартал 2015 года, 3 квартал 2015 года в налоговый орган по месту учета.

В ходе судебных заседания заявитель пояснил, поскольку разделом 6 "Условия приемки" контрактов № 571169880 от 08.07.2015 и № 1281/571172307 от 18.08.2015 оговорено, что товар принимается по результатам измерения объема и проверки качества, которые проводит покупатель в пункте назначения, то Общество имеет право уменьшить поставленный объем товара не принятого по качеству. Также при отправке лесоматериалов железнодорожным транспортом по ГОСТ 22296-89, в соответствии с которым Общество отгружало продукцию, допускается отклонение по количеству до 3%.

Кроме того, по пяти ДТ реализация товаров на экспорт включена заявителем в доход 2016 года по дате акта приемки (январь 2016 года), а не по дате отметки таможенного органа (декабрь 2015 года).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области от 24 августа 2018 года № 08-11/215 решение налоговой инспекции  оставлено без изменения.

Исследовав материалы дела, суд пришел к следующим выводам.

В проверяемом периоде Общество осуществляло реализацию товаров на экспорт.

Из материалов выездной налоговой проверки следует, что в 2015 году Общество (Продавец) заключило следующие экспортные контракты(далее - Контракт) с АО «ЮПМ-Кюммене» (UPM Kymmene Oyj), Финляндия(Покупатель):

-от 08.07.2015 № 571169880 на поставку 6 000 м3 лесоматериалов в сумме 138 000 Евро;

- от 18.08.2015 № 1281/571172307 на поставку 4 000 м3 лесопродукции в сумме 222 400 Евро;

- от 24.11.2015 № 571190497 на поставку 10 000 м3 лесопродукции в сумме 556 000 Евро;

- от 21.12.2015 № 571191506 на поставку 78 000 м3 лесоматериалов в  сумме 1755000 Евро.

       Из материалов дела усматривается, что в ходе налоговой проверки налоговая инспекция  пришла к выводу о занижении налоговой базы по налогу на прибыль организаций ввиду неправильного определения момента признания доходов при реализации товаров в таможенном режиме экспорта.

В результате расхождения (брак и некачественная лесопродукция) по объему и цене лесопродукции между спецификациями приемки, и указанному в таможенной декларации, железнодорожной накладной объем принятого товара был уменьшен на 3 733 855 руб. (за 2015 год на 3 044 511 руб., за 2016 год на 689 344 руб.).

В соответствии с п. 3 ст. 271 НК РФ для доходов от реализации, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Налоговая инспекция пришла к выводу о занижении доходов от реализации товаров на экспорт из-за неправильного их определения.

Доходы от реализации товаров на экспорт учтены налогоплательщиком в день составления счета на оплату (INVOICE) иностранному покупателю.

Счет на оплату (INVOICE) налогоплательщик выставлял на имя иностранного покупателя после приемки иностранным покупателем товара в пункте назначения (Республика Финляндия), согласно спецификациям приемки.

В результате анализа спецификаций приемки, составленных иностранным покупателем,  имеющихся  в  материалах     выездной  налоговой проверки,  и представленных налогоплательщиком к возражениям, налоговой инспекцией установлено изменение цены и объема отгруженных товаров по причине брака и не надлежащего качества. В результате объем лесопродукиия по спецификациям приемки не соответствует объему, указанному в таможенных декларациях, железнодорожных накладных.

В ходе мероприятий налогового контроля ответчиком в адресОбщества  было направлено требование о представлении документовот   30.08.2017 № 09-11/11073, согласно которому у налогоплательщика были затребованы акты приемки с результатами измерений объема и контроля качества по каждой принятой партии за поставленный лесоматериал, а также документы, подтверждающие предпринятые Обществом меры (претензии и замечания) к иностранному покупателю, поскольку данное условие оговорено экспортными контрактами.

Ни в ходе выездной налоговой проверки, ни к возражениям, ни к апелляционной жалобе вышеуказанные акты приемки Обществом представлены не были. Не представлены и документы, подтверждающие выявленное иностранным покупателем наличие брака и некачественной продукции и зафиксировавшие факт получения покупателем товара ненадлежащего качества (в отношении каждой партии некачественного товара) с указанием объема и суммы. Представленные заявителем налоговому органу копии документов на иностранном языке, озаглавленные как "INVOICE" выполнены полностью на иностранном языке, заверенный перевод на русский язык данных документов не был представлен.

Статьёй 68 Конституции Российской Федерации установлено, что государственным языком Российской Федерации на всей ее территории является русский язык. В соответствии с п. 1 ст. 16 Закона Российской Федерации от 25.10.1991 № 1807-1 "О языках народов Российской Федерации" на территории Российской Федерации официальное делопроизводство в государственных органах, организациях, на предприятиях и в учреждениях ведется на русском языке как государственном языке Российской Федерации. Согласно пункту 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н "Об отверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", документирование имущества обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.

Кроме того, в разделе 5 экспортных контрактов указан момент перехода права собственности на товар на дату поставки товара и определена дата поставки по дате штемпеля Российской пограничной станции на железнодорожной накладной, переход рисков от продавца к покупателю согласно условиям франко-вагон станция отправления (FCA) "Инкотермс 2010".

Условия франко-вагон станция отправления (FCA) "Инкотермс 2010" означает, что обязательства продавца по отношению к товару сохраняются только до передачи им товара перевозчику, выбранному покупателем. Франко - это место, где ответственность за сохранность и транспортировку товара полностью перекладывается на покупателя. Базисные условия FCA по "Инкотермс 2010" создают существенные условия покупателю для возможности выбора транспортного средства для доставки.

Таким образом, моментом перехода права собственности и исполнения обязательств продавцом, считается завершение загрузки товара в транспортное средство перевозчика. Соответственно, условия контракта с формулировкой базис поставки товара - "франко-вагон станция отправления" означает переход рисков на товары (переход права собственности) в момент погрузки товара поставщиком в вагон на станции отправления.

Согласно пункту 8 статьи 271 НК РФ доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату признания соответствующего дохода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше. Согласно пункту 3 статьи 316 НК РФ, в случае если цена реализуемого товара выражена в валюте иностранного государства, сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли на дату их реализации.

Поскольку условиями экспортных контрактов установлен переход права собственности на товар, поставляемый по контракту, от Продавца к Покупателю на дату поставки товара, а датой поставки считается дата штемпеля Российской пограничной станции на железнодорожной накладной, и согласно учетной политике заявителя для целей налогового учета доходов и расходов Общество применяет метод начисления, налоговым органом в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций правомерно определен размер дохода от реализации товаров на экспорт по дате штемпеля Российской пограничной станции на железнодорожной накладной, т.е. по дате поставки товара.

Довод заявителя о том, что по части ДТ реализация товаров на экспорт, включена в доход 2016 года по дате акта приемки (январь 2016 года), а не по дате отметки таможенного органа (декабрь 2015 года) отклоняется, поскольку переходные периоды (декабрь 2015 года – январь 2016 года) учтены налоговой инспекцией при определении  размера дохода от реализации товаров на экспорт по дате штемпеля Российской пограничной станции на железнодорожной накладной.

Таким образом, вывод ответчика о необходимости определения Обществом, применяющим метод начисления, момента признания дохода по экспортным операциям по дате на штемпеле железнодорожной накладной, занижении налоговой базы по налогу на прибыль организаций и доначислении налоговой инспекцией Обществу налога на прибыль организаций, является верным. 

В результате проверки правильности исчисления расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации за 2015 год ответчиком выявлены расхождения сумм прямых и косвенных расходов, отраженных в декларации по налогу на прибыль организаций и налоговых регистрах по распределению затрат за указанный период.

Общество в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2015 год, необоснованно увеличило косвенные расходы на 2 512 000 руб.

В отношении данного эпизода заявитель доводов, опровергающих выводы налоговой инспекции, не представил. Документально подтвержденных доказательств достоверности отражения в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2015 год сумм косвенных расходов, превышающих суммы косвенных расходов отраженных в налоговых регистрах Обществом в материалы дела также не представлено.

Таким образом, оснований для отмены оспариваемого решения от 04.05.2018 № 4 по данному эпизоду не имеется.

        Налоговой инспекцией установлено, что Обществом не исчислен и не уплачен в бюджет НДС по не подтвержденной реализации товаров по ставке 0%.

Налогоплательщик не представил полный пакет документов, подтверждающий применение нулевой ставки НДС в течение 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенную процедуру экспорта, тем самым не подтвердил свое право на применение налоговой ставки 0% в отношении экспортных операций. Не отразил в разделе 6 указанных налоговых деклараций по НДС налоговую базу по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым документально не подтверждена и не исчислил НДС поставке 18%.

Оспариваемым решением от 04.05.2018 № 4 Обществу доначислен НДС, всего в сумме 967 739 руб., в том числе:

- за 3 квартал 2015 года в сумме 236 106 руб.;

- за 4 квартал 2015 года в сумме 40 258 руб.;

- за 3 квартал 2016 года в сумме 691 375 руб.

В отношении данного эпизода в представленной апелляционной жалобе и дополнениях к ней заявитель доводов и документально подтвержденных доказательств, опровергающих выводы налоговой инспекции не представил.

Таким образом, основания для отмены оспариваемого решения от 04.05.2018 № 4 по данному эпизоду отсутствуют.

В ходе проверки налоговой инспекцией установлено завышение налоговых вычетов по НДС по причине их неправильного отнесения на экспортные операции и операции на внутреннем рынке, в сумме 584 926 руб., в том: числе: за 2 квартал 2016 года - 350 791 руб.; за 4 квартал 2016 года - 234 135 руб.

Порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0%, определен п. 10 ст. 165 НК РФ и устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Нормами НК РФ порядок ведения раздельного учета и правила распределения "входного" НДС в случае осуществления операций, облагаемых НДС по ставкам 0% и 18% не установлены. Налогоплательщик самостоятельно, с учетом особенностей своей деятельности разрабатывает порядок и методику распределения "входного" НДС и отражает их в приказе об учетной политике организации.

Ответчиком установлено, что Обществом разработан порядок раздельного учета "входного" НДС и методика его распределения между видами реализованной продукции для применения налогового вычета "Анализ распределения сумм НДС". На проверку были представлены расчеты определения сумм НДС, подлежащих вычету из бюджета по товарам (работам, услугам), реализованным на внутреннем рынке и на экспорт.

Пунктом 3 ст. 172 НК РФ установлен особый порядок принятия к вычету НДС в отношении операций по реализации товаров на экспорт, облагаемых по нулевой ставке, согласно которому вычет налога по приобретенным товарам (работам, услугам) производится на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167НКРФ.

Согласно абз. 4 п. 1 ст. 153 НК РФ при применении налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. При применении одинаковых ставок налога налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке.

Налоговой инспекцией, на основании анализа представленных расчетов установлено, что налогоплательщик применял при распределении "входного" НДС между внутренним рынком и экспортом несопоставимые показатели: база для распределения НДС по выручке, облагаемая по ставке 0% рассчитана налогоплательщиком неверно, не в день перехода права собственности на поставляемую на экспорт продукцию, а в день составления счета на оплату (INVOICE) иностранному покупателю после приемки лесопродукции в пункте назначения, согласно спецификации приемки.

Поскольку положениями об учетной политике Общества и условиями экспортных контрактов установлен переход права собственности на товар, поставляемый по контракту от продавца к покупателю на дату поставки товара, а датой поставки считается дата штемпеля Российской пограничной станции на железнодорожной накладной, налоговой инспекцией в целях исчисления НДС выручка от реализации товаров на экспорт за 2015, 2016 годы пересчитаны по дате штемпеля Российской пограничной станции на железнодорожной накладной.

Заявитель полагает, что налоговая инспекция при пересчете вычетов НДС подлежащих  распределению на экспортные операции и операции на внутреннем рынке неправомерно учла в оспариваемом решении от 04.05.2018 № 4 только факт завышения налоговых вычетов НДС по экспортным операциям. По мнению заявителя, в результате перераспределения суммы заниженных налоговых вычетов НДС по экспортным операциям должны автоматически увеличить сумму вычетов по операциям на внутреннем рынке.

Данный довод отклоняется, поскольку налоговой инспекцией при пересчете сумма выручки облагаемой по ставке 18% не изменилась. Изменения коснулись только суммы выручки облагаемой НДС по ставке 0% (экспорт), поскольку сумма выручки от реализации товаров на экспорт пересчитана налоговой инспекцией по объемам отраженным в ДТ на дату выпуска груза по штемпелю Российской пограничной станции на железнодорожной накладной, и соответствующему этой дате официальному курсу валют.

Кроме того, в соответствии со ст. 171, ст. 172 НК РФ применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

Согласно п. 5 ст. 174 НК РФ налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию  установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налоговой инспекцией установлено, что Обществом в установленный законодательством о налогах и сборах срок не были представлены следующие налоговые декларации:

- первичная налоговая декларация по НДС за 2 квартал 2015 года представлена 21.06.2017, при установленном сроке представления 27.07.2015; сумма НДС, подлежащая уплате, составила 3 445 341 руб.;

- первичная налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2015 года представлена 21.06.2017, при установленном сроке представления 26.10.2015; сумма НДС, подлежащая уплате, составила 2 637 406 руб.

Непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в соответствии с п. 1 ст. 119 НК РФ влечет взыскание штрафа в размере 5 % не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 % указанной суммы и не менее 1 000 руб.

Поскольку Обществом нарушен срок представления налоговых деклараций по НДС за 2-3 кварталы 2015 года, налоговая инспекция правомерно привлекла налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 456 206 руб., с учетом смягчающих обстоятельств.

В отношении данного эпизода заявитель доводов и доказательств, опровергающих выводы налоговой инспекции, не представил.

Как следует из материалов дела, налоговой инспекцией при вынесении обжалуемого решения и в соответствии с положениями статей 112, 114 НК РФ, на основании представленного заявителем ходатайства были установлены смягчающие ответственность обстоятельства и сумма штрафных санкций снижена в четыре раза. 

Предоставление Обществом в ходе судебного заседания претензий не имеет правового значения для разрешения спора, поскольку Обществом неверно определена дата получения дохода от реализации, на дату поступления документов, а не на дату перехода права собственности, что привело к нарушению пункта 1 статьи 39, пунктов 1 и 3 статьи 271 НК РФ.

Также отклоняется ссылка Общества на решение Арбитражного суда Тверской области по делу № А66-2069/2017, так как судом в указанном деле оценивались действия Общества на предмет соответствия требованиям валютного законодательства.     

Таким образом, суд приходит к выводу, что основания для отмены оспариваемого решения отсутствуют.

Руководствуясь статьями 110, 163, 167–170, 176, 180, 181, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

в удовлетворении заявленных требований общества с ограниченной ответственностью "Лесокомбинат" о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 2 по Тверской области от 4 мая 2018 года №4 отказать.

Расходы по уплате государственной пошлины оставить на заявителе. 

Настоящее решение может быть обжаловано в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд (г.Вологда) в месячный срок со дня его принятия.

Судья

А.Г.Белова