ПЯТНАДЦАТЫЙ  АРБИТРАЖНЫЙ  АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ  СУД

Газетный пер., 34, г. Ростов-на-Дону, 344002, тел.: (863) 218-60-26, факс: (863) 218-60-27 

E-mail: info@15aas.arbitr.ru, Сайт: http://15aas.arbitr.ru/

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции

по проверке законности и обоснованности решений (определений)

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

дело № А53-13899/2023

город Ростов-на-Дону

23 августа 2024 года

15АП-11387/2024

                                                                                                                              15АП-11432/2024

 

Резолютивная часть постановления объявлена 20 августа 2024 года

Полный текст постановления изготовлен 23 августа 2024 года

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи  Долговой М.Ю.,

судей Деминой Я.А., Сурмаляна Г.А., 

при ведении протокола судебного заседания секретарем Шустевой А.Ю.,

при участии:

от Межрайонной Инспекции федеральной налоговой службы № 21 по Ростовской области: представитель ФИО1 по доверенности от 05.04.2024, представитель ФИО2 по доверенности от 11.04.2024,

от Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области: представитель ФИО2 по доверенности от 11.04.2024,

от открытого акционерного общества «Замчаловское Карьероуправление»: представитель ФИО3 по доверенности от 09.01.2024,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы открытого акционерного общества «Замчаловское Карьероуправление», Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 21 по Ростовской области

на решение Арбитражного суда Ростовской области от 10.06.2024 по делу № А53-13899/2023

по заявлению акционерного общества «Замчаловское карьероуправление»

к Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы № 21 по Ростовской области, Управлению Федеральной налоговой службы по Ростовской области

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество «Замчаловское карьероуправление» (далее – заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы № 21 по Ростовской области (далее - Межрайонной ИФНС № 21 России по Ростовской области, налоговый орган, инспекция) № 3432 от 30.09.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Федеральной налоговой службы по Ростовской области № 15-18/162 от 16.01.2023.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 10.06.2024 по делу № А53-13899/2023 признано недействительным решение Межрайонной ИФНС № 21 по Ростовской области № 3432 от 30.09.2022 в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых в размере 821 485,25 руб., соответствующих сумме налога пени и налоговых санкций, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. В остальной части в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, акционерное общество «Замчаловское карьероуправление» и инспекция обжаловали решение суда первой инстанции от 10.06.2024 в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просили обжалуемый судебный акт отменить.

Апелляционная жалоба налогоплательщика мотивирована тем, что суд первой инстанции отклонил приведенные в обоснование своих требований доводы заявителя относительно неверного определения налоговым органом стоимости единицы добытого полезного ископаемого, ввиду ее полного учета расходов по доставке продукции, что привело к неправильному определению суммы исчисленного налога на добычу полезных ископаемых в спорном налоговом периоде. Поскольку доставка полезного ископаемого связана с необходимостью оплаты труда персонала, учета и управления такими операциями, проведения погрузочно-загрузочных работ, поддержания в надлежащем состоянии техники и территории) на которой осуществляется погрузка и разгрузка, учет общепроизводственных расходов и вспомогательных производств, связанных с погрузочно-разгрузочными работами в составе расходов по доставке полезного ископаемого не противоречит пункту 3 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации.

Апелляционная жалоба налогового органа мотивирована несогласием с выводами суд первой инстанции об исключении из налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ) фактических потерь в размере 18.43% Податель апелляционной жалобы настаивает, что налоговым органом верно определено количество полезного ископаемого, подлежащего налогообложению с учетом только согласованных государственным органом потерь.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция просит в удовлетворении апелляционной жалобы налогоплательщика отказать.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали правовые позиции.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционных жалоб, отзыва, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционные жалобы не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в рамках статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации Межрайонной ИФНС России № 21 России по Ростовской области проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за период июнь 2021 года, согласно которой количество добытого полезного ископаемого составляет 76878,5 куб. метров, количество потерь 424,5 куб. метров, стоимость единицы добытого полезного ископаемого составляет 91,94 руб., налоговая база составляет 7 068 209,29 руб., сумма исчисленного налога составила 378 752 руб.

По итогам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, дополнений к акту и возражений налогоплательщика принято решение № 3432 от 30.09.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 5 177 870 руб., пени в размере 1 020 471,88 руб. и штраф по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с применением наличествующих смягчающих обстоятельств, снижен в 4 раза и составил 258 893,50 руб.

Решение Межрайонной ИФНС России № 21 России по Ростовской области № 3432 от 30.09.2022 направлено налогоплательщику 30.09.2022 по телекоммуникационным каналам связи, получено 10.10.2022.

Акционерное общество «Замчаловское карьероуправление» подало апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 16.01.2023 № 15-18/162 жалоба общества удовлетворена частично, штрафные санкции снижены в 2 раза, сумма штрафа к уплате составила 129 446,75 руб.

Общество, считая решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 21 России по Ростовской области № 3432 от 30.09.2022 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 16.01.2023 № 15-18/162 незаконным и необоснованным, обратилось в суд с настоящим заявлением.

Оценив представленные доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования частично, исходя из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц незаконными суд должен установить наличие совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решения, действия (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц закону или иному нормативному правовому акту; нарушение ненормативным актом, решением, действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих   полномочий   на   принятие   оспариваемого   акта,   решения,   совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу статьи 334 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками налога на добычу полезных ископаемых признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации. Налогоплательщиками признаются организации, сведения о которых внесены в единый государственный реестр юридических лиц на основании статьи 19 Федерального закона от 30.11.1994 №52-ФЗ «О введение в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на основании лицензий и иных разрешительных документов.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено п. 2 настоящей статьи, признаются, в том числе полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В соответствии с пунктом 2 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации видами добытого полезного ископаемого признается также неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Согласно пункту 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

В частности пунктом 2 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей.    В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

В силу пункта 7 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Как разъяснено в пункте 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости» данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

Правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах.

В статье 337 Налогового кодекса Российской Федерации термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества.

Из данного регулирования во взаимосвязи с положениями статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.02.2013 №189-О и от 24.12.2013 № 2059-О, от 25 июня 2019 № 1517-О).

Пунктом 8.1 статьи 4 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» определено согласование технических проектов разработки месторождений общераспространенных полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр местного значения, относится к полномочиям органов государственной власти субъектов Российской Федерации в сфере регулирования отношений-недропользования на своих территориях.

В данной статье закона указанные органы принимают участие в определении условий пользования месторождениями полезных ископаемых, осуществляют региональный государственный надзор за рациональным использованием и охраной недр в отношении участков недр, местного значения, проводят государственную экспертизу запасов полезных ископаемых, геологической, экономической и экологической информации о предоставляемых в пользование участках недр местного значения.

В соответствии со статьей 22 Закона о недрах пользователь (недропользователь) обязан обеспечить соблюдение требований технических проектов, планов или схем развития горных работ, недопущение сверхнормативных потерь, разубоживания и выборочной отработки полезных ископаемых.

Статьей 23.2 Закона о недрах разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых но видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти.

Состав и содержание технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых определяются правилами подготовки технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти.

Порядок подготовки, согласования и утверждения технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, устанавливается Правительством Российской Федерации по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами.

Согласно Положению о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 03.03.2010 №118 подготовка проектной документации заключается в разработке обоснованных технических и технологических решений, обеспечивающих выполнение условий пользования участком недр, рациональное комплексное использование и охрану недр, а также выполнение требований законодательства Российской Федерации о недрах.

Технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, в связи с чем, необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 339 Налогового кодекса, устанавливающие определение в налоговом периоде количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения. Указанный комплекс технологических операций (процессов) может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

Если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение какой-либо продукции из минерального сырья и операции по первичной обработке извлеченного минерального сырья и получаемая продукция в соответствии с классификатором продукции по видам экономической деятельности относятся к горнодобывающей промышленности, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться полученная из минерального сырья продукция, а не непосредственно извлекаемое минеральное сырье.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждено, АО «Замчаловское карьероуправление» в соответствии с лицензией на право пользование недрами РСТ 00920 ТЭ, выданной 31.01.2001 Федеральным агентством по недропользованию по Южному Федеральному округу с целевым назначением и видами работ на промышленную разработку открытым способом Замчаловского месторождения песчаников (участок «Рассыпуха») расположенном в 1-м километре к западу от пункта Углерод Каменского района Ростовской области является налогоплательщиком налога на добычу полезных ископаемых.

В представленной в налоговый орган налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за проверяемый период, указан вид добытого полезного ископаемого - (код - 10016) - другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии.

Согласно разделу 2.1 «Общие сведения и природные условия» «Технического проекта разработки Замчаловского месторождения песчаников на участке «Рассыпуха» в Каменском районе Ростовской области (П 07-21 Пояснительная записка П 07-21-ПЗ) участок «Рассыпуха» Замчаловского месторождения песчаников находится в Каменском районе Ростовской области Российской Федерации.

Из ответов АО «Замчаловское Карьероуправление» на требования о предоставлении пояснений, следует что, работы по добыче полезных ископаемых ведутся в соответствии с техническим проектом разработки Замчаловского месторождения песчаников на участке «Рассыпуха», разработанным ООО «ДК Проект» и календарными планами ведения горных работ. Под системой разработки подразумевается порядок и последовательность выполнения горных работ в пределах карьерного поля, обеспечивающих безопасную и экономичную выемку пород вскрыши и наиболее полное извлечение полезного ископаемого, который включает в себя технологические схемы проведения вскрышных работ, буровзрывных работ, добычных работ и экскавации полезного ископаемого и его транспортировку на площадку дробильно-сортировочного комплекса.

Песчаник является исходным материалом для производства строительного щебня различных марок от 400 до 1000-1200, щебня для автодорожного строительства, щебня для балластного слоя железнодорожного пути, а также камня бутового. Дробление и измельчение песчаника, переработка его в щебень осуществляется в дробильно-обрабатывающем цехе, находящемся за пределами карьера.

В связи с увеличением проектной годовой добычи песчаника до 1 500 тыс.м АО «Замчаловское карьероуправление» планирует увеличить производительность комплекса первичной переработки до 10 тыс. тонн исходного сырья (песчаника) в сутки. Для устойчивой и бесперебойной работы комплекса, при временных простоях карьера, настоящей проектной документацией принято решение о необходимости размещения склада исходного сырья.

В проектной документации рассмотрено проектное решение по размещению склада исходного сырья, необходимого для устойчивой бесперебойной работы комплекса первичной переработки песчаника при временных остановках работ в карьере. Объем и площадь склада рассчитаны исходя из обеспечения бесперебойной работы существующего комплекса первичной переработки песчаника, при приостановке добычных работ карьера на 0,5 месяца. Высота склада принимается не более 4 м, с целью возможности выполнения погрузочных работ как экскаватором, так и фронтальным погрузчиком.

Согласно разделу 4 «Качество полезного ископаемого» «Технического проекта разработки Замчаловского месторождения песчаников на участке «Рассыпуха» в Каменском районе Ростовской области (П 07-21 Пояснительная записка П 07-21-ПЗ), добываемые в карьере песчаники являются исходным материалом для производства строительного щебня, который должен соответствовать ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ», ГОСТ 26633-2015 «Бетоны тяжелые и мелкозернистые. Технические условия к заполнителям», ГОСТ 22132-76 «Камень бутовый. Технические условия», ТУ 5711-002-57502141-2006 «Технические условия на бутовый камень из осадочных пород песчаника».

Основываясь на требованиях, предъявляемых ГОСТом 8267-93 на камень для щебня обычного бетона, лаборатория считает возможным применение камня из замчаловских песчаников для бойки на щебень для обычного бетона, а также для набросок и мощения дорог.

Лаборатория также отмечает, что по основным показателям (объемному весу, водопоглощению, временному сопротивлению сжатию в водонасыщенном состоянии) замчаловские песчаники удовлетворяют требованиям, предъявляемым ГОСТом 32495¬2013 к естественному камню, идущему на щебень для гидротехнических бетонов.

Согласно разделу 15 «Экономическая оценка эффективности инвестиций» «Технического проекта разработки и рекультивации Замчаловского месторождения песчаников на участке «Рассыпуха», добываемые в карьере участка «Рассыпуха» Замчаловского месторождения песчаники являются исходным материалом для производства строительного щебня, соответствующего ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ» для получения щебня различных марок от 400 до 1000-1200.

Получаемый щебень фракций 5-20 мм, отвечает требованиям ГОСТов и может быть использоваться для приготовления готовых смесей, для устройства оснований и покрытия автомобильных дорог, для благоустройства и планировочных работ.

Учитывая вышеизложенное, песчаники, добываемые на карьере песчаников участка «Рассыпуха» Замчаловского месторождения песчаников, являются минеральным сырьем, которое налогоплательщик извлекает из недр.

Таким образом, полезным ископаемым, стоимость которого налогоплательщик должен учитывать для целей определения налоговой базы по НДПИ, является продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации, в отношении которого окончен весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Исходным сырьем для дробильно-сортировочного комплекса является песчаник, добываемый на Замчаловском месторождении.

Налогоплательщиком осуществляются работы по добыче и дроблению песчаника с целью получения щебня как товарного продукта. Физическое воздействие на строительный камень с целью его измельчения основного характера продукта не изменяет. При проведении обществом работ на собственном дробильно-сортировочном комплексе имеет место только уменьшение габаритов кусков строительного камня в результате его разбивки механическим путем.

Иными словами, щебень представляет собой тот же строительной камень, только подвергнутый фракционному измельчению.

Следовательно, в данном случае добытым полезным ископаемым является щебень различных фракций.

Согласно «Приказу об учетной политике «на субсчете 90.01. счета 90 «Продажи» учитываются поступления активов, признаваемые выручкой. Оборотно-сальдовой ведомости по счету 90.01 «Выручка» за июнь 2021, в которой отражена реализация в количественном выражении по видам готовой продукции.

Согласно справке к оборотно-сальдовой ведомости по счету 90.01 «Выручка» за июнь 2021 года, количество реализованного щебня различных фракций составляет            39 199,839 куб. метров (101 919,580 тонн/2,6=39 199,839 куб. метров). По кредиту счета 43 «Готовая продукция» количество реализованного щебня составляет 39 199,839 куб. метров (101 919,580 тонн/2,6=39 199,839 куб. метров)

На основании оборотно-сальдовой ведомости по счету 90.01 «Продажи» за июнь 2021 года, выручка от реализации щебня составляет 109 641 718,03 руб.

Выручка от реализации за июнь 2021 года по всем видам готовой продукции по АО ЗКУ составляет 118 456 179,78 руб.

Таким образом, в процентном отношении выручка от реализации щебня в общем объеме выручки составляет 92.56%: 109 641 718,09 руб./118 456 174,78 руб.* 100-92,56%.

При определении стоимости единицы добытого полезного ископаемого учитывалось количество фактически реализованного щебня (39 199,839 куб. метров) и выручка от реализации щебня (109 641 718,03 руб.), отраженные в расшифровке к оборотно-сальдовой ведомости по счету 90.01 «Продажи» за июнь 2021 года. Согласно общей оборотно-сальдовой ведомости по кредиту счета 44 «Расходы на продажу» отражены транспортные расходы по доставке готовой продукции в сумме 62 699 469,74 руб. за июнь 2021 года без разделения по видам продукции. Следовательно, доставка щебня осуществляется АО ЗКУ.

Таким образом, сумма расходов налогоплательщика на доставку щебня рассчитана инспекцией в процентном соотношении выручки от реализации щебня от общей выручки готовой продукции и составила 58 034 629,19 руб. (62 699 469,74 руб.*95,56%).

Выручка от реализации щебня за вычетом расходов на его доставку покупателям составила 51 607 088,84 руб. (1 096 414 718,03 руб. - 58 034 629,19 руб.).

Стоимость 1 куб. метра реализованного щебня в июне 2021 года составила:                         51 607 088,84 руб./39 199,839 куб. метров=1 316,51 руб.

В результате камеральной налоговой проверки установлено неправильное определение АО «Замчаловское карьероуправление» вида добываемого полезного ископаемого, что повлекло за собой нарушение статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации  «Порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы», чем нарушены положения статей 337, 339 Налогового кодекса Российской Федерации.

Неверное определение стоимости единицы добытого полезного ископаемого привело к занижению налоговой базы для исчисления налога на 94 143 104,75 руб., чем нарушен пункт 2 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации. Данное нарушение привело к занижению исчисленной суммы налога, подлежащей уплате в бюджет за июнь 2021 года в размере 5 177 870 руб., чем нарушен подпункт 1 пункта 1 статьи 340 НК РФ.

Таким образом, налоговый орган пришел к выводу, что предприятием нарушены пункты 1 и 2 статьи 337, пункт 7 статьи 339, пункт 2 статьи 338, подпункт 1 пункта 1 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации, что повлекло за собой неполную уплату НДПИ за июнь 2021 год в размере 5 177 870 руб., чем нарушены подпункт 1 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации и пункт 1 статьи 343 Налогового кодекса Российской Федерации.

АО «Замчаловское карьероуправление», ссылаясь на проектную техническую документацию, указало, что в силу абзаца 2 пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации  не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке полезного ископаемого, щебень, полученный при переработке песчаника, не является полезным ископаемым. Также общество указало, что переработка проводится вне карьера.

Данный довод налогоплательщика верно признан судом первой инстанции несостоятельным на основании следующего.

Для целей налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых добытым полезным ископаемым является строительный камень (щебень), соответствующий ГОСТ 8267-93 и ГОСТ 7392-2002 «Щебень из плотных горных пород для балластного слоя железнодорожного пути», а, следовательно, налогооблагаемая база должна быть исчислена, исходя из цены реализации щебня.

Наличие технических условий, разработанных предприятием в целях реализации и увеличения рынка сбыта продукции, не отменяет действие утвержденного ГОСТа 8267-93.

По смыслу положений Закона о недрах, возникновение объекта обложения НДПИ в определенных случаях связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения технологических операций, включенных в технический проект разработки месторождения полезных (горнодобывающая промышленность) (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 №. 375-0).

В условиях же переработки добытого полезного ископаемого возникает продукция обрабатывающей промышленности, не признаваемая объектом обложения НДПИ в силу вышеуказанных положений статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом основополагающим критерием разграничения технологических операций, входящих в технологический комплекс по добыче конкретного полезного ископаемого и закрепленных в техническом проекте (горнодобывающая промышленность), от технологических операций, составляющих суть перерабатывающей (обрабатывающей) промышленности, является неизменность основного характера продукта.

Результатом переработки полезного ископаемого, как комплекса сложных механических, физических и химических процессов с применением особых технологий и специального оборудования, выступает качественно новый продукт с иным минеральным, химическим составом и физико-механическими свойствами (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.03.2005 № 12742/04, от 22.01.2008 № 4822/07, определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.03.2021 № 309-ЭС21-1456).

В рассматриваемом же случае осуществлялись работы исключительно по дроблению строительного камня с целью получения щебня как товарного продукта. Физическое воздействие на строительный камень с целью его измельчения, основного характера продукта не изменило. При проведении налогоплательщиком спорного вида работ на собственных дробильно-сортировочных фабриках имело место только уменьшение габаритов кусков строительного камня в результате его разбивки механическим путем.

Иными словами, спорная продукция (щебень) представляет собой тот же строительной камень, только подвергнутый фракционному измельчению. Изменения ряда физико-механических свойств в результате дробления строительного камня до состояния щебня, обусловлены процессом дробления, но не более.

Каких-либо доказательств, подтверждающих переработку добытого строительного камня путем обогащения либо технологического передела (отделение ценных минералов от пустой породы, взаимное разделение ценных минералов, получение готового полуфабриката и т.п.), в результате которых была бы получена качественно новая продукция, обществом не представлено.

АО «Замчаловское карьероуправление» непосредственно занимается добычей песчаника и осуществляет дробление песчаника с целью доведения сырья до стандарта качества (ГОСТов), в связи с чем, полагаем, что рассматриваемый вид деятельности налогоплательщика верно отнесен инспекцией к операциям по добыче полезных ископаемых.

Процессы дробления и измельчения строительного камня до щебня отнесены общероссийским классификатором к видам добычных работ, равно как и щебень назван среди продуктов горнодобывающей промышленности.

При этом, наличие у общества на ТУ08.11.00-001-05346944-2021 Торная масса песчаника", не отраженных в проекте разработки месторождения, не опровергает того, что объектом налогообложения является щебень, поскольку исходя из технической документации разработки и рекультивации участка «Рассыпуха» Замчаловского месторождения песчаников, песчаники не являются конечным продуктом разработки участка «Рассыпуха» Замчаловского месторождения песчаников, в отношении данного сырья не окончен весь цикл горно-добычных работ, предусмотренных проектной документацией.

Указанные стандарты, ТУ, а равно и ГОСТ 31436-2011 Межгосударственный стандарт». Породы горные скальные для производства щебня для строительных работ.

Технические требования и методы испытаний" (введен в действие Приказом Росстандарта от 31.05.2012 N 96-ст) разработаны на полезное ископаемое (породу, сырье), в отношении которого не окончены все предусмотренные Проектом участка «Рассыпуха» Замчаловского месторождения песчаников горно-добычные операции, что в соответствии с пунктом 7 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации исключает возможность признания полезным ископаемым для целей налогообложения строительный камень.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что разработанные заявителем технические условия в настоящем случае фактически являются стандартом на извлекаемую породу, а не стандартом на продукцию разработки месторождения.

Судом первой инстанции отклонена ссылка на то, что минеральное сырье проходило полный технологический цикл по приведению его в соответствие с ТУ ТУ08.11.00-001-05346944-2021 "Горная масса песчаника" и дробление песчаника осуществлялось на ДСК, где производилось дробление горной массы, отклонен с учетом того, что нахождение дробильно-сортировочного комплекса за пределами карьера, в рассматриваемом случае не имеет определяющего значения.

Физическое воздействие на строительный камень с целью его измельчения, основного характера продукта не изменило. При проведении налогоплательщиком спорного вида работ на собственных дробильно-сортировочных фабриках имело место только уменьшение габаритов кусков строительного камня в результате его разбивки механическим путем.

Иными словами, спорная продукция (щебень) представляет собой тот же строительный камень, только подвергнутый фракционному измельчению. Изменения ряда физико-механических свойств в результате дробления строительного камня до состояния щебня, обусловлены процессом дробления, но не более.

Каких-либо доказательств, подтверждающих переработку добытого строительного камня путем обогащения либо технологического передела (отделение ценных минералов от пустой породы, взаимное разделение ценных минералов, получение готового полуфабриката и т.п.), в результате которых была бы получена качественно новая продукция, налогоплательщиком не представлено.

В результате камеральной налоговой проверки правомерно установлено неправильное определение АО "Замчаловское карьероуправление" вида добываемого полезного ископаемого, что повлекло за собой нарушение статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации  "Порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы", чем нарушены положения статей 337, 339 Налогового кодекса Российской Федерации.

Уменьшение габаритов строительного камня осуществляется не в процессе переработки горной массы на дробильно-сортировочном комплексе, а в горном цеху в отношении негабаритного камня посредством применения гидромолота (первичное дробление). Вторичное и третичное дробление горной массы обществом осуществляется в рамках технологической переработки полезного ископаемого на дробильно-сортировочном комплексе с обязательным рассевом, в результате которого выбывают различные примеси (глина и т.п.), что приводит к изменению основного продукта (получаются новые характеристики).

Таким образом, учитывая содержание технического проекта разработки месторождения, именно получение щебня является целью такой разработки, поскольку в техническом проекте четко определено, что перерботка песчаника с карьера осуществляется на существующем комплексе первичной переработки, расположенном в 0,3 км. от горного отвода, добываемые в карьере песчаники являются исходным материалом для производства строительного щебня подлежащего реализации.

Довод налогоплательщика о том, что продукция ГОСТ 32703-2014, 7392-214 получается путем переработки щебня ГОСТа 8267-93, верно отклонен судом первой инстанции ввиду того, что налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие данный факт.

Кроме того, исходя из схем дробления, которые присутствуют в составе проектной документации, не следует, что для вторичного и третичного дробления в ДСК поступает готовая продукция со склада, которая соответствует ГОСТу 8267-93.

Напротив, из указанных схем следует, что для получения ГОСТов 32703-2014, 7392-214 на этапе предыдущего дробления получается сырье, а не продукция ГОСТа 8267-93.

Так как техническим проектом разработки месторождения предусмотрено в результате разработки месторождения получение продукции - щебень, а осуществление операций по первичной обработке, дроблению и измельчению строительного камня, которые в соответствии с 14 ОКВЭД относятся к операциям по добыче строительного камня, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым является строительный камень (щебень), соответствующий ГОСТ 8267-93, налогооблагаемая база должна быть исчислена исходя из цены реализации готовой продукции.

Налогоплательщик также приводит довод о том, что полезным ископаемым является горная масса песчаника, которая соответствует ТУ08.11.00-001-05346944-2021 «Горная масса песчаника», а также ГОСТ 31436-2011 на горную массу, указывая, что налоговый орган в обжалуемых решениях ссылается на наличие ГОСТа 8267-93, которому, по его мнению, соответствует полезное ископаемое, добываемое АО «Замчаловское карьероуправление», что исключает необходимость разработки стандарта самим обществом, но не объясняет, почему он отдает предпочтение стандарту - ГОСТ 8267-93, который является не первым, а вторичным по сравнению с ГОСТ 31436-2011 на горную массу.

Указанный довод отклонен судом первой инстанции, поскольку в «Техническом проекте разработки Замчаловского месторождения песчаников на участке «Рассыпуха» в Каменском районе Ростовской области (2021 год), согласованном Министерством природных ресурсов и экологии по Ростовской области протоколами от 25.05.2021 №24/2021, от 09.09.2021 №46/2021 (далее - Технический проект разработки) ТУ08.11.00-001-05346944-2021 «Горная масса песчаника», а также ГОСТ 31436-2011 на горную массу не отражены.

Песчаники являются исходным материалом для производства строительного щебня, который должен соответствовать ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ», ГОСТ 26633-2015 «Бетоны тяжелые и мелкозернистые. Технические условия к заполнителям», ГОСТ 22132-76 «Камень бутовый. Технические условия», ТУ 5711 -002-57502141-2006 «Технические условия на бутовый камень из осадочных пород песчаника» (раздел 4 «Качество полезного ископаемого» Технического проекта разработки).

По мнению налогоплательщика, что, в соответствии с Проектной документации Технический проект разработки Замчаловского месторождения песчаников на участке «Рассыпуха» в Каменском районе Ростовской области (П 07-21 Пояснительная записка П 07-21-ПЗ) АО «Замчаловское карьероуправление». Изменение 1.», выпускается не только продукция по ГОСТ 8267-93, но и ГОСТ 7392-2014, ГОСТ 32730-2014, а также по ТУ 08.11.00-001-05346944-2011 «Горная масса».

Решением комиссии Министерства природных ресурсов и экологии по Ростовской области от 09.09.2021 №46/2021 согласован в составе проектной документации «Технический проект разработки Замчаловского месторождения песчаников на участке «Рассыпуха» в Каменском районе Ростовской области. Изменение 1» уровень добычи песчаника на срок до 30.06.2028 в объеме не более 849,6 тыс. куб. метров.

Отмечено, что проектную документацию «Технический проект разработки Замчаловского месторождения песчаников на участке «Рассыпуха» в Каменском районе Ростовской области. Изменение 1» считать неотъемлемой составной частью основной проектной документации «Технический проект разработки Замчаловского месторождения песчаников на участке «Рассыпуха» в Каменском районе Ростовской области», согласованной протоколом Минприроды Ростовской области от 25.05.2021 №24/2021, использование которой возможно только совместно с основной проектной документацией.

Налогоплательщик полагает, что если первой продукцией является щебень по ГОСТ 8267-93, то он и является тем добытым полезным ископаемым, выручка по которому определяет стоимость единицы добытого полезного ископаемого. И тогда, по логике рассуждений налогового органа, при определении стоимости единицы добытого полезного ископаемого должен учитываться только тот щебень, который является первой продукцией, по своему качеству соответствующий ГОСТ 8267-93, а не весь произведенный щебень по всем ГОСТам, ТУ.

Вместе с тем, в случае реализации налогоплательщиком в налоговом периоде нескольких продуктов дробления полезного ископаемого, соответствующих определению полезного ископаемого, данному в пункте 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации, стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается с учетом выручки от реализации каждого из этих продуктов и объемов их реализации.

С учетом положений пункта 3 статьи 340 НК РФ расчет суммы НДПИ, подлежащей уплате в бюджет, в рассматриваемом случае должен производиться в следующем порядке:

стоимость единицы ДПИ = (выручка от реализации щебня + выручка от реализации отсева дробления + выручка от реализации ЩПС + выручка от реализации иной продукции) / общее количество реализованного ПИ в виде щебня, отсева дробления, ЩПС и иной продукции в единицах массы или объема.

При этом выручка от реализации ДПИ в целях исчисления НДПИ должна определяться без учета расходов налогоплательщика по доставке (перевозке) полезного ископаемого до получателя.

НДПИ по общеустановленной ставке = стоимость единицы ДПИ * количество добытого в налоговом периоде ПИ, включая потери (за исключением количества потерь, налогооблагаемых по ставке НДПИ 0%) * общеустановленная ставка налога.

Данный подход следует применять в случае, если техническим проектом и иной проектной документацией на разработку соответствующего участка недр окончание комплекса технологических операций (процессов) по добыче строительного камня из недр определено получением видов продукции, которые должны соответствовать характеристикам, предусмотренным действующими стандартами для нерудных строительных материалов (строительного камня) различного фракционного состава (например, щебень, отсев, щебеночно-песчаная смесь и (или) иных продуктов, образующихся при окончании комплекса технологических операций (процессов) по добыче нерудных строительных материалов).

По результатам анализа технического проекта и иной проектной документации на разработку Замчаловского месторождения песчаников, данных оборотно-сальдовых ведомостей по счету 43 и справок к оборотно-сальдовой ведомости по счету 90.01 «Выручка», установлено, что в июне 2021 года производилась и реализовывалась следующая продукция:щебень фракций 5-20 мм, 16-31,5 мм, 20-40 мм, 31,5-63 мм, 40-70 мм, 45-63 мм, также песок из отсевов дробления фракции 0-10 мм, 0-4 мм, 0-5 мм.

Таким образом, в решении Инспекцией за проверяемый период в качестве добытого полезного ископаемого в целях налогообложения должна быть признана вся произведенная и реализованная продукция.

В расчете налогового органа взята выручка от реализации только щебня                          (109 641 718,03 руб.), тогда как следовало взять выручку в размере 118 456 176,78 руб., а количество реализованного добытого полезного ископаемого (готовой продукции) составляет 110190,48 тн.

При исследовании вопроса о количестве добытого полезного ископаемого судом установлено, что между сторонами имеется спор о необходимости и порядке расчета потерь при производстве продукции общества.

Объем полезного ископаемого определен налоговым органом на основании ежемесячных справок главного маркшейдера о добытом песчанике помесячно в куб.м. в плотном теле, представленных налогоплательщиком в инспекцию на требование налогового органа и в суд.

В указанных справках главного маркшейдера о добытом песчанике показатели о выработке песчаника включают в себя значения утвержденных рабочим проектом реконструкции и рекультивации потерь (0,5%).

Общество исключает из объема добытого полезного ископаемого потери, понесенные при дроблении.

При определении размера данных потерь налогоплательщик исходит из следующего.

Проектом технического перевооружения дробильно-сортировлчного завода ОАО» ЗКУ» (2010) размер норматива потерь при транспортировке полезного ископаемого в размере 0,5% на основании 4.2.1.3. Рабочего проекта карьера «Рассыпуха» Замчаловского карьероуправления, утвержденного Министерством промышленности строительных материалов РСФСР в 1989 году». Разделом 4.2.4.4 того же проекта предусмотрены потери при производстве щебня при выходе готовой продукции 80% и соответственно с коэффициентом потерь 0,2. Следовательно, потери при производстве щебня составляют 20%.

Согласно Приказу «Об учетной политике организации АО «Замчаловское карьероуправление» на 2021 год количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом.

В связи с указанным, при определении количества добытого полезного ископаемого общество учитывало фактические потери, а при превышении их значения над проектным значением, определяло их равными 20%. В проверяемом периоды размер потерь составляет 18,43%

Возражая против указанного расчета, налоговая инспекция ссылается на Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, принятых постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 № 921 (далее -Постановление № 921).

Согласно пункту 2 Правил № 921 нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) и подземных вод (минеральных, промышленных, термальных) при добыче рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются недропользователем в составе проектной документации, подготовленной и согласованной в соответствии со статьей 23.2 Закона Российской Федерации "О недрах".

На основании пункта 3 Постановления № 921 нормативы потерь твердых полезных ископаемых и подземных вод (минеральных, промышленных, термальных) уточняются в зависимости от конкретных горно-геологических условий, применяемых схем, способов и систем разработки участка месторождения, планируемого к разработке в предстоящем году, при подготовке годовых планов развития горных работ (годовых программ работ). Нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) и подземных вод (минеральных, промышленных, термальных), не превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, ежегодно утверждаются недропользователем. Нормативы потерь твердых полезных ископаемых (за исключением общераспространенных) и подземных вод (минеральных, промышленных, термальных), превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, утверждаются недропользователем после их согласования с Федеральной службой по надзору в сфере природопользования в порядке, установленном Постановлением № 921.

В соответствии с пунктом 4 Постановления № 921 при отсутствии утвержденных в установленном порядке нормативов потерь все фактические потери полезных ископаемых относятся к сверхнормативным до утверждения нормативов потерь.

Инспекция отмечает, что учитываемые обществом потери не утверждены государственным органом в соответствии с Постановлением № 921.

Между тем, данные выводы инспекции не являются обоснованными, ввиду следующего.

В соответствии с пунктом 3 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, то количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

При этом для целей налогообложения НДПИ фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.

Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

В отношении полезных ископаемых в части нормативных потерь налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении).

В целях главы нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

При этом в случае, если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем вторым настоящего подпункта (нормативы потерь драгоценных металлов, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем третьим настоящего подпункта), а по вновь разрабатываемым месторождениям -нормативы потерь, установленные техническим проектом (подпункт 1 пункта 1 статьи 342 Кодекса).

Таким образом, законодатель позволил налогоплательщиком уменьшить налоговую базу по НДПИ путем применения "нулевой" налоговой ставки в отношении фактических нормативных технологических потерь, утвержденных в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения (далее - Правила) утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 № 921.

В соответствии с пунктом 2 Правил нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) при добыче рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются недропользователем в составе проектной документации, подготовленной и согласованной в соответствии со статьей 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах).

Недропользователь направляет сведения об утвержденных нормативах потерь с протоколом согласования проектной документации в территориальный орган Федеральной налоговой службы, в котором он состоит на налоговом учете, в 10-дневный срок со дня их утверждения.

Согласно пункту 3 Правил нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные), не превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, ежегодно утверждаются недропользователем.

Нормативы потерь общераспространенных полезных ископаемых, превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, утверждаются недропользователем после их согласования с органами государственной власти субъектов Российской Федерации в порядке, определяемом органами государственной власти субъектов Российской Федерации.

Аналогичные требования о необходимости согласования нормативов потерь полезных ископаемых при добыче предусмотрены "Временными методическими рекомендациями по подготовке и рассмотрению материалов, связанных с расчетом нормативов потерь твердых полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой системой и технологией разработки месторождения, и порядком уточнения нормативов потерь при подготовке годовых планов развития горных работ" (утв. Распоряжением МПР России от 05.02.2003 N 42-р).

В соответствии с абзацем 2 Общих положений указанных временных рекомендаций утверждение нормативов потерь и уточненных нормативов потерь твердых полезных ископаемых осуществляется согласно Приказу МПР России от 29.11.2002 N 783 и регламенту работы комиссии по рассмотрению материалов по нормативам потерь и уточненным нормативам потерь твердых полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, а также другим нормативным документам.

Поскольку иного порядка согласования нормативов фактических нормативных технологических потерь, учитываемых при налогообложении НДПИ, законодательством не  предусмотрено,  уменьшение  налогооблагаемого  количества добытого полезного ископаемого в нарушение вышеуказанных положений и норм главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации недопустимо.

Таким образом, количество добытого полезного ископаемого для целей исчисления НДПИ определяется с учетом потерь от количества извлеченного минерального сырья в налоговом периоде по лицензии в тоннах и составило в июне 2021 года 174 103,43 тонны.

Также установлено, что между сторонами при расчете суммы налога имеется спор о размере затрат на доставку (погрузку) добытого полезного ископаемого.

Налогоплательщик указал, что согласно 44 счета оборотно-сальдовой ведомости расходы составили 66 468 337,98 рублей.

Показатель суммы затрат на доставку добытого полезного ископаемого до покупателя рассчитан налоговым органом исходя из показателей анализа ОС В по счету 44 и для расчета были учтены только суммы, относящиеся непосредственно к доставке продукции и не учтены общехозяйственные расходы, принадлежность которых к доставке продукции до покупателя не следует из анализа счета (расходы на обеспечение  условий труда, командировочные расходы, прочие материальные расходы и др). По данным налогового органа сумма затрат на доставку добытого полезного ископаемого до покупателя составила 48 362 191 руб. По данным налогоплательщика 66 067 906,52 руб., который для расчета учел все расходы, числящиеся на счете 44 без исключения из них общехозяйственных затрат, не связанных с доставкой.

Согласно пункту 3 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

В целях настоящей главы в сумму расходов по доставке включаются расходы на оплату таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках, расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с получателем и тому подобных условий) до получателя, а также на расходы по обязательному страхованию грузов, исчисленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В целях настоящей главы к расходам по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого до получателя, в частности, относятся расходы по доставке (транспортировке) магистральными трубопроводами, железнодорожным, водным и другим транспортом, расходы на слив, налив, погрузку, разгрузку и перегрузку, на оплату услуг в портах и транспортно-экспедиционных услуг.

Таким образом, в целях расчета стоимости полезного ископаемого могут быть учтены только расходы по доставке полезного ископаемого до покупателя, но не общехозяйственные расходы.

Суд первой инстанции исследовал заявленные расходы и пришел к выводу, что к расходам подлежат отнесению затраты в размере 63 951 966,42 руб., связанные с услугами по доставки груза покупателям, с учетом того, что доставка осуществляется железнодорожным транспортом.

Исключению из заявленных обществом 66 468 337,98 руб. подлежат следующие виды затрат: страховые взносы 337 695,80 руб., сварочные работы 1 200 руб., расходы на обеспечение нормальных условий труда 5 751,55 руб., ГСМ 7 265,38 руб., прочие хозяйственные расходы 2 148 руб., прочие материальные расходы 186 800,92 руб., передано в эксплуатацию  10 906,23 руб., командировочные расходы 23 252,51 руб., зарплата 1 640 919,71 руб., услуги по приемке и выгрузке груза (перевалка ст. М. Горького) 400 431,46 руб.

Расходы налогоплательщика на доставку (транспортировку) полезного ископаемого до склада готовой продукции (до пункта отгрузки потребителю) к расходам на доставку (транспортировку) не относятся. В свою очередь, в сумму расходов включаются затраты на доставку (перевозку) добытого полезного ископаемого исключительно от склада готовой продукции (пункта ее отгрузки) до получателя. Расходы на доставку добытого полезного ископаемого от места добычи до склада готовой продукции относятся к расходам на добычу полезного ископаемого, которые не подлежат исключению из налогооблагаемой выручки от ее реализации. Расходы на транспортировку добытого полезного ископаемого от места добычи до склада готовой продукции и связанные с этим процессом общехозяйственные расходы, подлежат включению в себестоимость продукции и участвуют в формировании цены реализации, то есть компенсируются покупателем.

Судебная коллегия не находит оснований не согласиться с приведенными выводами суда первой инстанции.

Таким образом, судом первой инстанции произведен перерасчет налоговых обязательств налогоплательщика исходя из позиции учета всей реализованной продукции, принятия расходов на транспортировку в части, принятия потерь при переработке добытого ископаемого.

При определении стоимости единицы добытого полезного ископаемого учтено количество добытого полезного ископаемого для целей НДПИ 174103,43 тн, выручка от реализации всей продукции – 118 456 176,78 руб., количество реализованной продукции 110 190,48 тн. С учетом перерасчета стоимость единицы добытого полезного ископаемого составила 495,54 за тн.

Согласно пункту 1 статьи 343 Налогового кодекса Российской Федерации , сумма налога на добычу полезных ископаемых исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Таким образом, по результатам проверки «Декларации по налогу на добычу полезного ископаемого» за июнь 2021 года, представленной обществом расчет суммы налога на добычу полезных ископаемых, подлежащей уплате в бюджет за указанный налоговый период составил 4 745 136,75 руб. Обществом налог исчислен в размере                       388 752 руб.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что с учетом нарушений обществом пункта 1 и пункта 2 статьи 337, пункта 7 статьи 339, пункта 2 статьи 338, подпункта 1 пункта 1 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации  РФ неполная уплата НДПИ за июнь 2021 года составляет 4 356 384,75 руб., в связи с чем, решением налогового органа неправомерно доначислена сумма НДПИ в размере 821 485,25 руб.

На сумму недоимки в порядке статей 75 и 122 Налогового кодекса Российской Федерации  начислены пени и налоговые санкции. Поскольку суд пришел к выводу незаконности решения налогового органа в части суммы недоимки, следовательно, на указанную часть налога подлежат отмене пени и налоговые санкции.

Доводы общества о том, что налоговым органом допущено нарушение порядка проведения налоговой проверки, в частности, нарушены положения пункта 4, статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации и требования к составлению акта, в части составления описательной части акта, текст акта непоследовательный, а выводы проверяющего необоснованными и неподтвержденными первичными документами, суд первой инстанции верно отклонил.

Из содержания акта следует, что выводы проверяющего основаны на первичных документах общества, полученных в установленном порядке, а также на правоприменительной судебной практике. Содержание акта является последовательным, объективным и обоснованным. Акт содержит ссылки на нормативные и на первичные документы.

Таким образом, налоговым органом соблюдены требования Налогового кодекса Российской Федерации и требования к составлению акта налоговой проверки, утвержденные Приказом ФНС России 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@.

Кроме того, в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом может являться несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований установленных Налогового кодекса Российской Федерации.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой Проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Таких нарушений при рассмотрении материалов проверки судом первой и апелляционной инстанции не установлено.

Несогласие с оценкой имеющихся в деле доказательств и с толкованием судом первой инстанции норм материального права, подлежащих применению в деле, не свидетельствует о том, что судом допущены нарушения, не позволившие всесторонне, полно и объективно рассмотреть дело.

Фактически доводы апелляционных жалоб направлены на переоценку обстоятельств дела, исследованных судом первой инстанции, по существу сводятся к несогласию с выводами суда первой инстанции, но не содержат фактов, которые не были бы учтены судом при рассмотрении дела.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом не допущено.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 10.06.2024 по делу № А53-13899/2023 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу настоящего постановления.

Председательствующий                                                                                  М.Ю. Долгова

 

Судьи                                                                                                                Я.А. Демина

 

                                                                                                                           Г.А. Сурмалян