АРБИТРАЖНЫЙ СУД РОСТОВСКОЙ ОБЛАСТИ

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А53-19978/22

26 декабря 2022 г.

г. Ростов-на-Дону

 

Резолютивная часть решения объявлена   21 декабря 2022 г.

Полный текст решения изготовлен            26 декабря 2022 г.

Арбитражный суд Ростовской области в составе судьи Колесник И. В.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Харатян А.А.,,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2 (ИНН 

<

***>, ОГРНИП 305612320300021)

к ИФНС России по г. Таганрогу, Управлению Федеральной налоговой службы по Ростовской области 

об оспаривании решения,

при участии:

от заявителя – представитель не явился;

от заинтересованного лица – представитель по доверенности ФИО1;

от третьего лица – представитель по доверенности ФИО1;

установил:

индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – заявитель, предприниматель, ИП ФИО2) обратилась в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Управлению ФНС России по Ростовской области (далее – Управление) о признании незаконным решения от 13.12.2021 №12 об отказе в привлечении к налоговой ответственности, принятое инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу Ростовской области (далее – заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган, ИФНС по г. Таганрогу Ростовской области). 

Определением суда от 01.08.2022 года в качестве надлежащего ответчика к участию в деле привлечено ИФНС по г. Таганрогу Ростовской области. 

На основании заявления заинтересованного лица, уточнившего что требование предъявлено инспекции – обжалуется ее решение, судом изменен процессуальный статус Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области с заинтересованного лица на третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора на стороне заинтересованного лица - инспекции. 

В судебное заседание представитель заявителя не явился, просил рассмотреть заявленные требования без его участия.

Представитель заинтересованного и третьего лица возражал против удовлетворения заявленных требований.

Изучив материалы дела, заслушав доводы представителя лиц, участвующих в деле, суд установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по г. Таганрогу Ростовской области на основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 29.12.2020 № 12-29/18 проведена выездная налоговая проверка по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, сборов, страховых взносов в отношении индивидуального предпринимателя ФИО2

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки № 12-14/8 от 22.10.2021, который 26.10.2021 вручен ИП ФИО2 

Инспекцией по итогам проведенной выездной налоговой проверки сформулирован вывод о том, что обстоятельства, установленные проверкой в совокупности и взаимной связи свидетельствуют о формальном разделении (дроблении) бизнеса, а также о том, что участниками установленной схемы дробления бизнеса было допущено сознательное искажение бухгалтерской и налоговой отчетности, и сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете, либо налоговой отчетности налогоплательщиков, что является нарушением положений п. 1 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Выгодоприобретателем установленной схемы дробления бизнеса определен ФИО3

Предпринимателем 02.12.2021 представлены письменные возражения по акту проверки (вх.№42335 от 02.12.2021). 

Представленные возражения, материалы проверки рассмотрены  в присутствии представителей ИП ФИО2 – ФИО4 и ФИО5, действовавших на основании нотариально заверенной доверенности от 19.01.2021  № 61АА7702259 и удостоверения адвоката № 7155 от 26.12.2017.   

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией 13.12.2021 вынесено решение № 12 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику предложено внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, а налоговые обязательства по УСНО, которые были необоснованно исчислены и уплачены ИП ФИО2 с операций по реализации ГСМ в размере 3 659 021 рублей отнесены в уменьшение исчисленного НДС к уплате по выездной налоговой проверки ИП ФИО3 Данным решением установлено, что ИП ФИО2 допущены нарушения законодательства о налогах и сборах, которые не повлекли за собой доначисление налогов, пеней, штрафов.

Заявитель в порядке ст. 138, 139.1 НК РФ обжаловал принятое инспекцией решение в УФНС России по Ростовской области.  Согласно принятого Управлением решения апелляционная жалоба ИП ФИО2 оставлена без удовлетворения, решение ИФНС России по г. Таганрогу Ростовской области от 13.12.2021 № 12 без изменения.

Не согласившись с решением налоговой инспекции, предприниматель обжаловала его в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в арбитражный суд.

В обоснование своего заявления предприниматель указала, что налоговым органом не доказана схема дробления бизнеса, налоговым органом не принято во внимание, что деятельность ИП ФИО7, ИП ФИО2 обусловлена реальными деловыми целями и направлена на получение прибыли от предпринимательской деятельности. В отношении ИП ФИО2 выездная налоговая проверка не проводилась. Сам по себе факт взаимозависимости не может служить основанием консолидации доходов, полученных каждым из субъектов бизнеса самостоятельно. Совместная деятельность хозяйствующих субъектов сама по себе также не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды. Подконтрольность нескольких контрагентов одному лицу сама по себе не может являться основанием для консолидации их доходов и, соответственно, не дает достаточных оснований для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения ФИО3 и его контрагентами, если каждый из участников группы осуществляет хозяйственную деятельность и несет свою часть налогового бремени, относящегося к этой деятельности. Инспекцией оставлено без должного внимания то, что ИП ФИО7, ИП ФИО2 вели самостоятельную деятельность, нанимали сотрудников, несли расходы по аренде и осуществляли различные виды деятельности. Все спорные предприниматели осуществляют расчеты с использованием собственных расчетных счетов. Нахождение ФИО3 и ИП ФИО7, ИП ФИО2 по одному адресу: 

<

...>, не может являться достаточным доказательством подконтрольности и взаимозависимости, т.к. по указанному адресу находится большое количество  помещений, сдаваемых в аренду. Поэтому использование одних и тех же номеров и одного IP-адреса объясняется техническими особенностями подключения к сети Интернет по одному адресу. Заявитель указывает, что наличие одних бухгалтеров не свидетельствует о ведении организациями «единой» бухгалтерии. Использование всеми спорными предпринимателями в проверяемом периоде бренда «Кобарт» удобно тем, что данный бренд и компания известны потребителям и тем самым бренд привлекает покупателя. При этом владелец товарного знака ООО «Кобарт-Лайт» не предъявлял никаких претензий по использованию товарного знака. По мнению заявителя, налоговый орган необоснованно указывает на то, что предприниматели, входящие в рассматриваемую группу, регулярно выдавали друг другу беспроцентные займы, при этом фактов присвоения  полученных ими заемных средств инспекция не установила. Инспекцией анализируются данные, не входящие в период проверки (2005, 2011 и т.д. года), а также протокол допроса ФИО2 от 18.07.2019 произведен не в период проведенной выездной налоговой проверки. Выводы налогового органа об искусственно созданной кредиторской задолженности не подкреплены документально, т.к. материалы проверки не содержат сведений, подтверждающих наличие кредиторов-родственников, задолженность перед которыми составила 2 258 219,43 руб. по поставке ГСМ. Также инспекцией безосновательно не учтен факт предоставления беспроцентного займа в размере 13 млн.руб., который обусловлен договоренностью между ООО «НефтеГазСервис» и ФИО2 о предоставлении на реализацию ГСМ в размере 50 млн.руб. Установленные факты реализации товарно-материальных ценностей (далее – ТМЦ), которые фактически не были закуплены, объясняется фактическим приобретением спорного топлива (масла моторного, ДТ-лето и пр.), но в более поздний срок по дополнительному соглашению и ошибкой в указании ГСМ при отражении в учете. Кроме того, заявитель указывает на то, что является подругой ФИО7, а не родственницей. ФИО2 сначала работала у ФИО3 на автозаправочной станции старшим продавцом, а с момента регистрации в качестве индивидуального предпринимателя также занималась деятельностью в сфере общественного питания под брендом ресторанов «Сабвэй» на этих же автозаправках. Поэтому при общении с отцом своей подруги, тот предложил увеличить свой доход, занявшись предпринимательской деятельностью в сфере покупки и реализации ГСМ. ФИО3 поделился своим опытом ведения бизнеса и всеми наработками за многие годы с ФИО2, вследствие личных доверительных отношений. Фактически ФИО3 оказывал помощь в открытии и ведении деятельности по приобретению и розничной реализации ГСМ ИП ФИО2 и ИП ФИО7 ФИО6 органом не предоставлено достоверных фактов о нарушении предельных показателей доходов участниками схемы дробления бизнеса.

Рассмотрев материалы дела, выслушав доводы лиц, участвующих в деле, оценив относимость, допустимость и достоверность каждого доказательства в отдельности, а также взаимную связь доказательств в их совокупности, суд пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Статьей 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при рассмотрении дел об оспаривании решений и действий (бездействия) государственных органов, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания законности принятого оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли решение или совершили действия (бездействие).

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пунктом 6 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» предусмотрено, что условиями принятия арбитражным судом решения о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов является наличие одновременно двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Доказывание умысла в налоговом правонарушении состоит в комплексном выявлении и документальном закреплении обстоятельств, как прямо, так и косвенно указывающих на то, что лицо (налогоплательщик) осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

Пунктом 2 статьи 153 НК РФ предусмотрено, что выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех видов доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 173 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с данной главой.

Пунктом 1 статьи 166 НК РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой по налогу на прибыль признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ, с учетом положений главы 25 НК РФ.

На основании статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В Постановлении от 14.07.2005 № 9-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы имеет публично-правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой) характер. Ее реализация в соответствующих правоотношениях предполагает субординацию, властное подчинение одной стороны другой, а именно: налогоплательщику вменяется в обязанность своевременно и в полном объеме уплатить суммы налога, а налоговому органу, действующему от имени государства, принадлежит полномочие обеспечить ее исполнение налогоплательщиком. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью принадлежащего ему имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, соответствующие же органы публичной власти наделены правомочием в односторонне-властном порядке, путем государственного принуждения взыскивать с обязанного лица причитающиеся налоговые суммы, - иначе нарушались бы воплощенный в статье 57 Конституции Российской Федерации конституционно защищаемый публичный интерес и связанные с ним права и законные интересы налогоплательщиков, публично-правовых образований, государства в целом.

Судами высшей инстанции, в том числе и определением Верховного Суда РФ от 22.07.2016 № 305-КГ16-4920, указано на то, что избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее -Постановление № 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

На основании пункта 7 статьи 3 НК РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

При этом налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами, целями делового характера. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.07.2017 № 1440-О также сделал вывод о том, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Характерными примерами такого "искажения" являются: создание схемы "дробления бизнеса", направленной на неправомерное применение специальных режимов налогообложения; совершение действий, направленных на искусственное создание условий по использованию пониженных налоговых ставок, налоговых льгот, освобождения от налогообложения; создание схемы, направленной на неправомерное применение норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения; нереальность исполнения сделки (операции) сторонами (отсутствие факта ее совершения).

К числу способов искажения сведений об объектах налогообложения, которые могут быть квалифицированы по пункту 1 статьи 54.1 НК РФ, могут быть отнесены: неотражение налогоплательщиком дохода (выручки) от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе в связи с вовлечением в предпринимательскую деятельность подконтрольных лиц, а также отражение налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения (письмо ФНС России от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@).

В письме ФНС России от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@ определены общие признаки, свидетельствующие о согласованности действий участников схем дробления бизнеса с целью ухода от исполнения налоговой обязанности.

Так, в качестве доказательств, свидетельствующих о применении схемы дробления бизнеса, могут выступать следующие установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства:

- дробление одного бизнеса (производственного процесса) происходит между несколькими лицами, применяющими специальные системы налогообложения (систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) или упрощенную систему налогообложения (далее - УСН)) вместо исчисления и уплаты НДС, налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций основным участником, осуществляющим реальную деятельность;

- применение схемы дробления бизнеса оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на их налоговые обязательства, которые уменьшились или практически не изменились при расширении в целом всей хозяйственной деятельности;

- налогоплательщик, его участники, должностные лица или лица, осуществляющие фактическое управление деятельностью схемы, являются выгодоприобретателями от использования схемы дробления бизнеса;

- участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности;

- создание участников схемы в течение небольшого промежутка времени непосредственно перед расширением производственных мощностей и/или увеличением численности персонала;

- несение расходов участниками схемы друг за друга;

- прямая или косвенная взаимозависимость (аффилированность) участников схемы дробления бизнеса (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.);

- формальное перераспределение между участниками схемы персонала без изменения их должностных обязанностей;

- отсутствие у подконтрольных лиц, принадлежащих им основных и оборотных средств, кадровых ресурсов;

- использование участниками схемы одних и тех же вывесок, обозначений, контактов, сайта в сети "Интернет", адресов фактического местонахождения, помещений (офисов, складских и производственных баз и т.п.), банков, в которых открываются и обслуживаются расчетные счета, контрольно-кассовой техники, терминалов и т.п.;

- единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы дробления бизнеса может являться другой ее участник, либо поставщики и покупатели у всех участников схемы являются общими;

- фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами;

- единые для участников схемы службы, осуществляющие: ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д.;

- представление интересов по взаимоотношениям с государственными органами и иными контрагентами (не входящими в схему дробления бизнеса) осуществляется одними и теми же лицами;

- показатели деятельности, такие как численность персонала, занимаемая площадь и размер получаемого дохода, близки к предельным значениям, ограничивающим право на применение специальной системы налогообложения;

- данные бухгалтерского учета налогоплательщика с учетом вновь созданных организаций могут указывать на снижение рентабельности производства и прибыли;

- распределение между участниками схемы поставщиков и покупателей, исходя из применяемой ими системы налогообложения.

В случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), то это, в свою очередь, предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора.

В упомянутых случаях у налоговых органов возникают основания для определения прав и обязанностей соответствующих лиц, исходя из подлинного экономического содержания их деятельности путем консолидации доходов и исчисления налогов по общей системе налогообложения, на что обращено внимание в пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018.

Из существа данного правонарушения, как связанного с искусственным разделением налогооблагаемой деятельности, в действительности осуществляемой одним лицом или совокупностью лиц, вытекает, что в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также - консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал налог в бюджет за подконтрольных ему лиц. Это означает, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности должны учитываться при определении размера налоговой обязанности по общей системе налогообложения налогоплательщика -организатора группы и по общему правилу не могут считаться уплаченными излишне (безосновательно).

Данный правовой подход сформулирован в Определениях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17713 по делу № А66-1735/2019 и от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17087 по делу № А66-1193/2019.

Как следует из оспариваемого решения, ИФНС России по г. Таганрогу Ростовской области одновременно проводились выездные проверки в отношении ИП ФИО3, ИП ФИО2, ИП ФИО7 в рамках которых установлено:

- фактически деятельность по приемке товаров (твердого, жидкого и газообразного топлива) от поставщиков и до отгрузки (реализации) товаров покупателям ИП ФИО2 и ИП ФИО7 не осуществлялась;

- деятельность ИП ФИО2 и ИП ФИО7 зафиксирована только на бумаге с использованием формального документооборота;

- ФИО2 и ФИО7 являлись с 2011 года сотрудниками ИП ФИО3 и подконтрольными физическими лицами ФИО3;

- ИП ФИО3 осуществлял деятельность самостоятельно собственными силами с привлечением взаимозависимых, подконтрольных и родственников ИП ФИО2 и ИП ФИО7 для заключения «притворных» договоров комиссии. 

Так, в ходе проверки инспекцией установлено, что ФИО3 является родным отцом ФИО7, а ФИО2 является родной сестрой мужа ФИО7. Данные лица являются взаимозависимыми в соответствии с положениями п.1 статьи 105.1 НК РФ, и указанные взаимозависимые лица имели возможность действовать в общих экономических интересах, влиять на совершаемые ими сделки, что сказалось на условиях и результатах хозяйственной деятельности, поскольку инспекцией установлено наличие родственных связей, поэтому судом отклоняется довод заявителя о том, что заявитель является только подругой ФИО7.

Инспекцией также установлено, что ФИО3 обладал возможностью влияния на финансовые результаты деятельности хозяйствующих субъектов, распределяя выручку от реализации между ИП ФИО2, ИП ФИО7, ИП ФИО2 с целью применения льготных режимов налогообложения (упрощенной системы налогообложения) и ухода от уплаты налога на добавленную стоимость и НДФЛ от доходов, полученных от реализации ГСМ.

ФИО3 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя в ИФНС России по г. Таганрогу Ростовской области с 18.10.2004, с 2006 года уплачивал налоги по УСНО и ЕНВД. 

Предприниматель снят с учета 21.04.2021. Являлся плательщиком ЕНВД по виду деятельности «Розничная торговля, осуществляемая в объектах стационарной  торговой сети, а также в объектах нестационарной торговой сети,  площадь торгового места в которых  превышает 5 квадратных метров»: - 347900, 

<

...>; - 347913, 

<

...>;  347942, 

<

...>;  347935, 

<

...>; 347900, 

<

...>; 347900, 

<

...> ½. По виду деятельности «Оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств»: 347924, 

<

...>;  347939, 

<

...>;  347942, 

<

...>. 

По виду деятельности «Розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы»: 347932, 

<

...>.

Применял упрощенную систему налогообложения (доход – расход). Основной ОКВЭД торговля розничная моторным топливом. Торговля ГСМ в розницу осуществлялась через АЗС, которые в соответствии с договорами аренды с ИП ФИО2, ИП ФИО7, Лапа Н.И., ООО «ТНП-СЕРВИС», ООО «НК-АЛЬЯНС» находились в пользовании предпринимателя. 

ФИО7 в адрес ФИО3 предоставлял в аренду следующие АЗС: 

<

...>, 

<

...>; 

<

...>; 

<

...>; 

<

...> Ростовская обл., Матвеево-Курганский район, на 2 км + 350 м автодороги п.Матвеев Курган - с.Малокирсановка - с.Екатериновка (с левой стороны); 

<

...>; 

<

...>, которые принадлежат ФИО7 на праве собственности. Сумма арендной платы за АЗС по договорам аренды составляла от  20 до 40 тыс.руб. в месяц.

ФИО2 Раддамеси в адрес ФИО3 предоставляла в аренду АЗС по адресу: 

<

...>, арендная плата составляла 10 000 руб. в месяц.

ООО «ТНП-СЕРВИС» в адрес ФИО3 предоставлял в аренду следующие АЗС: 

<

...>; 

<

...>; 

<

...>; 

<

...>, стоимость арендной платы составляла от 50 до 100 тыс.руб. в месяц.

ООО «НК-АЛЬЯНС» в адрес ФИО3 предоставлял в аренду следующие АЗС: 

<

...>; 

<

...>; 

<

...>; Ростовская обл., Неклиновский район, с. Николаевка, СПК к-з "Россия", отд. №1, поле №5, 64+300 км вдоль Федер. Автомагистр. «Ростов-Таганрог-граница Украины», стоимость арендной платы составляла от 100 до 140 тыс.руб. в месяц.

Численность сотрудников ИП ФИО3 по сведениям по форме 2-НДФЛ составляла: в 2006 г. – 24 чел.; в 2007 г. – 28 чел., в 2009 г. – 28 чел., в 2010 г. – 38 чел., в 2011 г. – 66 чел., в 2012 г. – 88 чел., в 2013 г. – 87 чел., в 2014 г. – 81 чел., в 2015 г. – 80 чел., в 2016 г. – 85 чел., в 2017 г. – 84 чел., в 2018 г. – 95 чел., в 2019 г. – 95 человек. Среднесписочная численность составила: в 2011 г. – 63 чел., в 2012 г. – 68 чел., в 2013 г. – 71 чел., в 2014 г. – 70 чел., в 2015 г. – 72 чел., в 2016 г. – 75 чел., в 2017 г. – 77 чел., в 2018 г. – 82 чел., в 2019 г. – 68 человек. 

ФИО2 ИНН 

<

***> зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя с 22.07.2005. С ноября 2011 г. по настоящее время ФИО2 работает у ИП ФИО3 (старший продавец сопутствующих товаров (напитки, конфеты и другие фасованные товары, организация закупок и продажа товаров, подтверждено поданными сведениями по форме 2-НДФЛ ИП ФИО3 за период 2011-2020 гг. и протоколом допроса б/н от 02.02.2021  ФИО2). 

В качестве индивидуального предпринимателя ФИО2 подавала декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (объект налогообложения – доходы, уменьшенные на величину расходов) по виду деятельности «оптовая торговля», а также декларации по единому налогу на вмененный доход (оказание услуг общественного питания через объект организации общественного питания, имеющий зал обслуживания посетителей). Вид деятельности по УСНО ИП ФИО2 – «Деятельность агентов по оптовой торговле твердым, жидким и газообразным топливом и связанными продуктами» (ОКВЭД 46.12.1). Вид деятельности по ЕНВД ИП ФИО2 – «Деятельность ресторанов и кафе с полным ресторанным обслуживанием, кафетериев, ресторанов быстрого питания и самообслуживания». Индивидуальным предпринимателем осуществляется торговая деятельность по реализации продуктов питания «Сабвей».

Судом учитывается то обстоятельство, что фактически заявитель осуществлял торговую деятельность по реализации продуктов питания «Сабвей» и к указанной деятельности применял специальный налоговый режим ЕНВД. Суд также учитывает, что спор по реальности деятельности в части осуществления торговой деятельности по реализации продуктов питания «Сабвей» между сторонами отсутствует, налоговые обязательства в указанной части инспекцией не консолидировались. 

Среднесписочная численность ИП ФИО2 в проверяемый период составила: в 2011 г. – 14 чел.; в 2012 г. – 1 чел.; в 2013 г. – 6 чел.; в 2014 г. – 7 чел.; в 2015 г. – 8 чел.; в 2016 г. – 6 чел.; в 2017 г. – 5 чел.; в 2018 г. – 4 чел.; в 2019 г. – 6 чел.

В протоколе допроса б/н от 02.02.2021 ФИО2 подтвердила, что все числящиеся сотрудники (кроме бухгалтера по совместительству ФИО16) работали в точках «Сабвей», в обязанности которых входило делать сэндвичи, печь хлебобулочные изделия, резать овощи, пробивать товарные чеки (за еду и напитки) и убирать помещение; как индивидуальный предприниматель она ведет раздельный учет. Покупка и продажа ГСМ у ИП ФИО2 находится на УСНО, а рестораны «Сабвей» - на ЕНВД; сотрудники ИП ФИО2, а именно ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14 работали в сфере деятельности ресторанов быстрого питания «Сабвей» на автозаправочных станциях (данная деятельность относится к ЕНВД); собственных помещений для предпринимательской деятельности свидетель ФИО2 не имеет, все помещения арендуются у ТРЦ «Арбуз», ООО «НК-АЛЬЯНС» (директор ФИО15 – муж заявителя), ФИО7 (родной брат). 

Согласно протокола допроса б/н от 18.07.2019 ФИО2 по комиссионной торговле ГСМ сообщила, что фактический адрес рабочего места: 

<

...>, бухгалтером является родственница и помогает вести бухгалтерскую отчетность, с ИП ФИО3 есть договор и он делает заявки, алгоритм работы с ГСМ заключается в том, что подается заявка, поставщик предоставляет товар, заправка реализует товар, доход получает ФИО2 и оплачивает комиссионное вознаграждение ИП ФИО3, места хранения ГСМ принадлежат на праве собственности ИП ФИО3 

Из установленных проверкой обстоятельств следует, что ИП ФИО2 осуществляла деятельность по реализации ГСМ, с теми же поставщиками, что и ИП ФИО3 При этом, сотрудники, занятые в деятельности по закупке и реализации ГСМ, облагаемой УСНО у ИП ФИО2 отсутствовали. 

ИП ФИО7 ИНН 

<

***> (родная дочь ФИО3 и супруга ФИО7) зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя с 12.09.2014. Основной вид деятельности – «Деятельность агентов по оптовой торговле твердым, жидким и газообразным топливом и связанными продуктами» (ОКВЭД 46.12.1).

Кроме основного вида деятельности она фактически осуществляет деятельность детского центра по договору роялти по коммерческой концессии с ООО «Крошка Ру» ИНН 

<

***>. В указанной части инспекция не производила консолидацию доходов. 

Применяет УСНО с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов». Среднесписочная численность ИП ФИО7 в проверяемый период составила: в 2014 г. – 0 чел.; в 2015 г. – 7 чел.; в 2016 г. – 12 чел.; в 2017 г. – 8 чел.; в 2018 г. – 8 чел.; в 2019 г. – 10 человек. Согласно справок по форме 2-НДФЛ с 2011 г. по 2019 г. ФИО7 работала у ИП ФИО3 

ИП ФИО2 Радамеси ИНН 

<

***> (является бывшей супругой родного брата ФИО7, формы 1-П (вх. по МИФНС России №1 по Ростовской области № 13111 от 08.08.2019) состоит на налоговом учете с 19.07.2013 и осуществляла деятельность - «Аренда и управление собственным или арендованным нежилым недвижимым имуществом» (ОКВЭД 68.20.2). 

С августа 2019 г. ИП ФИО3, в целях сохранения за собой права на применение специального налогового режима (УСН), для распределения доходов от реализации ГСМ привлекается ИП ФИО2 Радамеси. Её деятельность аналогична деятельности ИП ФИО3, ИП ФИО2 и ИП ФИО7 в части торговли одними и теми же наименованиями ГСМ, с применением одних и тех же автозаправочных станций, а также заключением договоров на поставку товара у одних и тех же поставщиков. В период 2017-2019 гг. применяет УСНО с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов». 

Согласно представленным справкам формы 2-НДФЛ, численность ИП ФИО2 составила: в 2013 г. – 1 чел.; в 2014 г. – 5 чел.; в 2015 г. – 7 чел.; в 2016 г. – 5 чел.; в 2017 г. – 6 чел.; в 2018 г. – 4 чел.; в 2019 г. – 4 чел.

По взаимоотношениям с ИП ФИО2, ИП ФИО7, ИП ФИО2 налоговым органом установлено, что ИП ФИО3 были заключены договоры комиссии по реализации ГСМ, которые действовали в проверяемом периоде: с ИП ФИО2 договоры комиссии № 1 от 11.08.2017 (с изменениями по дополнительным соглашениям № 1 от 01.07.2018, № 2 от 01.09.2018) и № 01/19 от 01.01.2019, с ИП ФИО7 договоры комиссии №1 от 01.01.2015; № 1 от 01.01.2018, № 02/19 от 01.01.2019, с ИП ФИО2 договор № 03/19 от 21.08.2019.  Для ИП ФИО2, ИП ФИО7, ИП ФИО2 индивидуальный предприниматель ФИО3 являлся единственным комиссионером. 

ФИО6 органом установлено, что все перечисленные договоры комиссии между собой идентичны и составлены одинаково вне зависимости от наименования второй стороны сделки. Исключением является размер комиссионного вознаграждения, которое варьируется от 200 000 руб. до 1 000 000 руб. 

В представленных договорах определены марки топлива, которые подлежат реализации от имени комитента (п.1.1. договоров). При этом при анализе товарных накладных установлены факты реализации топлива (топливо дизельное ЕВРО зимнее, дизельное топливо ЕВРО, ДТ-Л-К5, масло М100Г 2К, бензин неэтилированный премиум ЕВРО-98, бензин неэтилированный премиум ЕВРО-95, дизельное топливо ДТ-5; ДТ-Л-К5), непоименованного в условиях договоров. Также инспекцией установлены противоречия между предметом договора и обязательствами сторон: если предмет договора предполагает только осуществление комиссионером розничной продажи ГСМ в интересах комитентов, то обязательства сторон предусматривают двойственность отношений как по закупке ГСМ оптом, так и по последующей реализации ГСМ в розницу через АЗС. Более того, при проведении допросов ИП ФИО2, ИП ФИО7, ИП ФИО2 установлено, что предприниматели показали самостоятельную закупку топлива у поставщиков.

Так, например, проверкой установлено, что в товарных накладных и товарно-транспортных накладных за период 2017-2019гг., оформленных от имени ИП ФИО2 в адрес ИП ФИО3: отсутствовали и не реализовывались такие марки ГСМ как «Топливо дизельное ЕВРО зимнее», «Дизельное топливо ЕВРО, ДТ-Л-К5» (данный вид ГСМ регулярно закупается ИП ФИО2 у поставщиков); отсутствует в перечне п. 1.1.Договора  «Масло М100Г 2К», но при этом осуществляется его реализация от имени ИП ФИО2 в адрес ИП ФИО3 В товарных накладных и товарно-транспортных накладных за период 2017-2019гг., оформленных от имени ИП ФИО7 в адрес ИП ФИО3 реализовывалась марка ГСМ «Дизельное топливо ЕВРО», хотя данный вид отсутствует в закупке ИП ФИО7 у поставщиков; отсутствовали в документах и не реализовывались марки бензина «Бензин неэтилированный премиум ЕВРО-98», «Бензин неэтилированный премиум ЕВРО-95», «Дизельное топливо ДТ-5; ДТ-Л-К5». В товарных накладных и товарно-транспортных накладных за период 2017-2019гг., оформленных от имени ИП ФИО2 в адрес ИП ФИО3 отсутствовали и не реализовывались «Топливо дизельное ЕВРО зимнее», «Дизельное топливо ЕВРО, ДТ-Л-К5», «Топливо дизельное ЕВРО межсезонное, (сорта E и сорта F), экологического класса 5 (ДТ-Е-К5)», «Бензин супер Евро – 98», «Автомобильный бензин высокооктановый экологического кл. К5 марки АИ-100-К5 по СТО 44905015-005-2017 (кл.оп.III)», несмотря на тот факт, что данные виды ГСМ регулярно закупаются ИП ФИО2 у поставщиков.

Проанализировав представленные сведения о работниках предпринимателей, инспекцией сделан вывод, что у ИП ФИО3 и ИП ФИО2 одновременно на постоянной основе и по совместительству работали одни и те же лица, а также сотрудники переходили от одного работодателя к другому. 

IP-адреса и MAC-адреса у ИП ФИО3, ИП ФИО7 и ИП ФИО2 полностью идентичны при каждом выходе в сеть для осуществления работы по управлению расчетными счетами хозяйствующих субъектов (чаще установлено пересечение по ip-адресу 87.117.19.46). Совпадают дата и время (ежедневные, ежечасные, с разницей в несколько минут) сеансов подключения к онлайн-программе «Банк-клиент» по ИП ФИО3, ИП ФИО2, ИП ФИО7 В банковских досье указан единый городской номер телефона, а также мобильный номер и е-mail одного и того же бухгалтера ФИО16, оформленной одновременно у ИП ФИО3, ИП ФИО2, ИП ФИО7 в проверяемый период. У всех индивидуальных предпринимателей в налоговых декларациях указан единый номер телефона 

<

***> и используются одинаковые номера телефонов: 

<

***>, +7(8634)32-25-43; +7(8634)32-27-03; +7(8634)32-00-12, +7(8634)32-25-44, +7(6347) 32-55043, +7 (8634)32-25-41, +7(918)500-89-66, +7(8634)31-41-88. 

Фактическое перечисление денежных средств от имени разных хозяйствующих субъектов (участников схемы «дробления» бизнеса: ИП ФИО7, ИП ФИО2 и ИП ФИО3) по системе «Банк-Клиент Онлайн» производилось с одного рабочего компьютера бухгалтера ФИО16, установленного в офисе ИП ФИО3 по адресу г. Таганрог, ул. Бакинская, д.27. 

ИП ФИО2, ИП ФИО7, ИП ФИО2 не представили расчетов наценки, налоговую политику и прайс-листы на топливо, которые при осуществлении реальной финансово-хозяйственной деятельности необходимы для получения экономических результатов у любого хозяйствующего субъекта, который самостоятельно осуществляет деятельность, стоимость товара рассчитывается из фактических затрат на её приобретение и наценки, во избежание продажи товара не ниже себестоимости.

Инспекцией установлено, что по причине увеличения числа АЗС у ИП ФИО3 были вовлечены для осуществления деятельности по реализации ГСМ и распределения выручки ИП ФИО2, ИП ФИО7, ИП ФИО2 

ГСМ ИП ФИО7, ИП ФИО2 и ИП ФИО2 реализовывались ИП ФИО3 на АЗС, находящихся в г. Таганроге, Неклиновском и Матвеево-Курганском районах Ростовской области. Вышеуказанные АЗС арендовались ИП ФИО3 у ИП ФИО7, ООО «ТНП-СЕРВИС», ООО «НК-АЛЬЯНС», ИП ФИО2 Расходы, понесенные ИП ФИО3 по арендным платежам, в адрес комитентов не выставлялись, соответственно оплата со стороны ИП ФИО7, ИП ФИО2 и ИП ФИО2 за аренду АЗС, в адрес ИП ФИО3 не поступала.

Анализ расходной части расчетных счетов ИП ФИО2, ИП ФИО7, ИП ФИО2 показал перечисления от ИП ФИО3 за ГСМ по договорам комиссии, из которых следует, что фактически перечисление денежных средств от ИП ФИО3 в адрес ИП ФИО2 осуществляется не за объем реализованного комиссионного топлива, а в сумме, необходимой для дальнейшей оплаты закупки ГСМ поставщикам, т.е. без соблюдения сроков и иных условий, определенных договорами комиссии (общий объем списаний в адрес поставщиков ГСМ через комитентов составляет 95% списаний).

При анализе расходной части банковской выписки ИП ФИО3 установлено, что денежные средства в период 2017-2019 гг. перечислялись в основном с назначением платежа «за ГСМ по договору комиссии» - 56,7%», «за нефтепродукты, ГСМ» - 27,78%. Общая сумма данных перечислений за проверяемый период составила 1 060 724 672,98 руб. или 84,48% от общего объема перечислений с расчетных счетов. Присутствуют также и другие статьи списаний денежных средств: предоставление займов, аренда, сервисное обслуживание АЗС, аренда автомойки и т.д. 

Доля перечислений в бюджет составляет 1,49% или 18 714 596,10 руб. от всех перечислений с расчетных счетов ИП ФИО3 Снятие денежных средств с расчетных счетов ИП ФИО3 не установлено. Перечисление денежных средств, связанных с оплатой труда, выдачей подотчетных денежных средств – не зафиксировано. Установлено поступление торговой выручки (наличными денежными средствами) через единого представителя ФИО17 ИНН 

<

***>  на расчетные счета ИП ФИО3 и ИП ФИО7 Провести допрос ФИО17 не представилось возможным, вследствие неоднократной неявки по повестке налогового органа. 

Анализ расходной части расчетных счетов ИП ФИО3 показал наличие перечислений в адрес ИП ФИО7 и ИП ФИО2 денежных средств за ГСМ по договорам комиссии. Сопоставив данные перечисления с дальнейшим движением по расчетным счетам комитентов, установлена определенная закономерность в перечислениях, а именно: фактически перечисление денежных средств от ИП ФИО3 в адрес ИП ФИО2 и ИП ФИО7 осуществляется не за объем реализованного комиссионного топлива, а в счет дальнейшей оплаты поставщикам ГСМ в строго определенной сумме (удельный вес перечисленных денежных средств ФИО3 в адрес поставщиков ГСМ через ФИО2 и ФИО7 составляет 95% в течение суток). Согласно представленным оборотам счета 60.01 на 01.01.2017  за комитентами перед поставщиком ГСМ (ООО «Нефтегазсервис» ИНН 

<

***>) числится задолженность: ИП ФИО7 ИНН 

<

***> – 23 431 427,92 руб.; ИП ФИО2 ИНН 

<

***> – 2 097 496,00 руб.

Расчет за поставленное до 01.01.2017  ГСМ в адрес ИП ФИО7 и ИП ФИО2 не был произведен в полном объеме. Проанализировав обороты счета 62.01 и акты сверок между комитентами (ИП ФИО7 и ИП ФИО2) и комиссионером (ИП ФИО3), инспекцией установлена задолженность: перед ИП ФИО7 ИНН 

<

***> – 22 746 560,75 руб.; перед ИП ФИО2 ИНН 

<

***> – 24 227 462,11 руб. Общая сумма задолженности комиссионера (ИП ФИО3) перед комитентами (ИП ФИО7 и ИП ФИО2) 46 974 022,86 руб.

По состоянию на 31.12.2019 за ИП ФИО3 числится задолженность: перед ИП ФИО7– 16 260 696,51 руб.; перед ИП ФИО2– 34 079 610,20 руб.; перед ИП ФИО2– 36 078 617,88 руб. Задолженность самого ИП ФИО3 перед поставщиком ГСМ на 31.12.2019  составляет 31 193 804,24 руб. Общая сумма задолженности комитентов перед поставщиками ГСМ на 01.01.2017 составляет 25 528 923,92 руб.

Как установлено налоговым органом и не опровергнуто заявителем, ИП ФИО3 манипулируя и не соблюдая сроки оплаты по договорам комиссии, используя кассовый метод по УСНО, в проверяемый период 2017-2019 гг. продавал комиссионного товара ИП ФИО2, ИП ФИО7 и ИП ФИО2 больше, чем было оплачено в их адрес, а именно: ИП ФИО2: в 2017г. перечислено от ИП ФИО3 сумма 15 980 000 руб., при этом по отчетам реализовано комиссионного товара  на сумму 41 141 686,47 руб., налоговая экономия составила 2 516 169 руб. (41 141 686 - 15 980 000 = 25 161 686 *10%); в 2018г. перечислена от ИП ФИО3 сумма 142 187 691,52 руб., при этом по отчетам реализовано комиссионного товара  на сумму 161 098 862,55 руб., налоговая экономия составила 1 891 117 руб. (161 098 863 – 142 187 692 = 18 911 171 *10%); в 2019г. перечислена от ИП ФИО3 сумма 143 127 236,96 руб., при этом по отчетам реализовано комиссионного товара на сумму 149 433 989,66 руб., налоговая экономия составила 630 675 руб. (149 433 990 – 143 127 237 = 6 306 753 *10%); ИП ФИО7: в 2017 г. перечислена от ИП ФИО3 сумма 110 203 000 руб., при этом по отчетам реализовано комиссионного товара  на сумму 117 593 257,43 руб., налоговая экономия составила 739 025,74 руб. (117 593 257,43 – 110 203 000 = 7 390 257,43 *10%); в 2018 г. перечислена от ИП ФИО3 сумма 106 171 418,13 руб., при этом по отчетам реализовано комиссионного товара на сумму 78 143 373,48 руб., налоговая экономия составила 2 802 804,47 руб. (106 171 418,13 – 78 143 373,48 = 28 028 044,65 * 10%); ИП ФИО2: в 2019г. перечислена от ИП ФИО3 сумма 29 240 000 руб., при этом по отчетам реализовано комиссионного товара на сумму 66 958 617.88 руб., налоговая экономия составила 3 771 862 руб. (66 958 617.88 – 29 240 000 = 37 718 617.88 *10%). Данные факты свидетельствуют о занижении налогооблагаемой базы доходов ИП ФИО2, ИП ФИО7 и ИП ФИО2 даже по упрощенной системе налогообложения. 

Привлекая дополнительных участников в оборот ГСМ, ФИО3 тем самым увеличивал себе кредитную линию (до 117 612 728,83 руб.) за счет искусственного создания задолженности перед участниками схемы, тем самым создавая для себя более выгодные условия для осуществления финансово-хозяйственной деятельности.

Также анализ расчетного счета ИП ФИО3 за проверяемый период 2017-2019гг. показал, что сумма предоставленных беспроцентных займов составила 65 909 327,05 руб.; возврат займов -  41 257 588,88 руб. Сумма не возвращенных средств - 24 651 738,17 руб. 

Денежные средства с расчетных счетов ИП ФИО3 перечисляются ровно в тех суммах, которые необходимы для погашения частичной кредиторской задолженности ИП ФИО7 и ИП ФИО2, образовавшейся перед поставщиком ГСМ (ООО «Нефтегазсервис» ИНН 

<

***>). Данные перечисления хаотичны и не привязаны ни к дате ежемесячного отчета (последнее число месяца), ни к 10-ти дневному сроку после отчетов (п. 5.3 договоров комиссии). Данная схема в дальнейшем применяется и к последующему поставщику ГСМ – ООО «НГК» ИНН 

<

***>.

Как видно из изложенного, ИП ФИО3 не рассчитывался полностью за полученный объем ГСМ перед поставщиками и не перечислял денежные средства комитентам (ИП ФИО2, ИП ФИО7, ИП ФИО2) за реализованное комиссионное топливо, чтобы исключить превышения предельного размера доходов по УСНО всеми участниками схемы «дробления» бизнеса.

Фактически при анализе представленных транспортных накладных и УПД установлено, что в товарных накладных ИП ФИО2, ИП ФИО7 и ИП ФИО2 установлена смена наименования нефтепродуктов, а товарные накладные (далее - ТН) и универсальные передаточные документы (далее – УПД) поставщиков ГСМ содержат подписи и печати ИП ФИО3 как грузополучателя, а также в документах проставлены подписи водителей, фактически перевозивших груз – ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, грузоперевозчиком ГСМ, переданного на реализацию по комиссии в период 2017-2019 гг. является ИП ФИО7 (супруг ФИО7, брат ФИО2, брат бывшего мужа ФИО2, владелец на праве собственности бензовозов). 

Анализ полученных УПД за 2017-2019гг. показал, что: транспортировка товара осуществлялась силами поставщиков (транспортом перевозчика ИП ФИО7 ИНН

<

***>; грузоотправитель ООО «Кобарт-Лайт» ИНН 

<

***> (руководитель/учредитель ФИО7); грузополучатель ИП ФИО3 ИНН 

<

***> (адреса разгрузки - АЗС ФИО3). Таким образом, установлено, что от поставщиков напрямую отгружается ГСМ на АЗС ФИО3, и при этом составляются идентичные документы, где изменяются только названия покупателей (ИП ФИО2, ИП ФИО7, ИП ФИО2 либо ИП ФИО3). В товарно-транспортных накладных от поставщиков в период 2017-2019гг. также установлены несоответствия заполнения реквизитов (анализ произведен и приведен инспекцией на листах 93-97 оспариваемого решения). 

Фактически ГСМ транспортировался непосредственно со склада грузоотправителя напрямую на АЗС ФИО3, однако в товарных накладных ИП ФИО2, ИП ФИО7 и ИП ФИО2 установлена смена наименования нефтепродуктов; ТТН и УПД поставщиков ГСМ содержат подписи и печати ИП ФИО3 как грузополучателя, а также в документах проставлены подписи водителей, фактически перевозивших груз – ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22; грузоперевозчиком «комиссионного» ГСМ в период 2017-2019 гг. является ИП ФИО7 (супруг ФИО7, брат ФИО2, брат бывшего мужа ФИО2).

При анализе движения ГСМ на отдельно взятой АЗС (АЗС, расположенная по адресу: 

<

...>), налоговым органом установлено, что первоначально ФИО3 самостоятельно (от своего имени) снабжал данную АЗС бензином. С января по август 2017 г. включительно ФИО3 осуществлял поставки и реализацию ГСМ на АЗС. На основании данных о количестве приобретенного (первичная документация от поставщиков) и реализованного ГСМ (ежемесячные отчеты о реализации ГСМ) установлены остатки топлива на конец каждого календарного месяца. В сентябре 2017 г., имея в резервуаре остаток «собственного» топлива, ИП ФИО3 принимает «комиссионное» топливо той же марки. В дальнейшем, в период с сентября 2017 г. по март 2018 г., ФИО3 реализует только «комиссионное» топливо, смешавшееся с его «собственным». С апреля по сентябрь 2018 г. ФИО3 снова возобновляет прямые поставки ГСМ от поставщиков от своего имени. В октябре 2018 г., в рамках одного календарного месяца, на АЗС поступает как «собственное» топливо ФИО3, так и «комиссионное» (ИП ФИО2):

УПД № 64 от 01.10.2018  приобретение ГСМ (Бензин неэтилированный марки АИ-92-К5; Бензин неэтилированный АИ-95-К5; Топливо дизельное Евро летнее, сорта С, экологического класса К5 (ДТ-Л-К5)) ИП ФИО3 у ООО «НГК» ИНН 

<

***>);

УПД № 97 от 22.10.2018  приобретение ГСМ (Бензин неэтилированный марки АИ-92-К5; Бензин неэтилированный АИ-95-К5; Топливо дизельное Евро летнее, сорта С, экологического класса К5 (ДТ-Л-К5)) ИП ФИО3 у ООО «НГК» ИНН 

<

***>);

УПД № 121 от 30.10.2018  (приобретение ГСМ ИП ФИО2 (Бензин неэтилированный АИ-95-К5) у ООО «НГК» ИНН 

<

***>);

УПД № 122 от 30.10.2018  (приобретение ГСМ ИП ФИО2 (Бензин неэтилированный АИ-95-К5) у ООО «НГК» ИНН 

<

***>);

УПД № 123 от 30.10.2018  (приобретение ГСМ ИП ФИО2 (Бензин неэтилированный марки АИ-92-К5; Топливо дизельное Евро летнее, сорта С, экологического класса К5 (ДТ-Л-К5)) у ООО «НГК» ИНН 

<

***>);

УПД № 124 от 30.10.2018  (приобретение ГСМ ИП ФИО2 (Бензин неэтилированный марки АИ-92-К5, Бензин неэтилированный АИ-95-К5) у ООО «НГК» ИНН 

<

***>).

Последующие три месяца на АЗС из одного резервуара реализуется «собственное» и «комиссионное» топливо одновременно. При этом, в процессе реализации топлива конечным потребителям, невозможно физически отделить из одного резервуара «собственное» и «комиссионное» топливо. Данный факт прямо свидетельствует о том, что фактически все топливо на АЗС приобреталось самим ФИО3, а сами договоры комиссии составлены формально в целях распределения доходов между участниками схемы. 

Из протоколов допросов сотрудников ИП ФИО3 установлено следующее:

все сотрудники, исполняющие обязанности заправщиков АЗС, официально не были трудоустроены у ИП ФИО3, в отпуск и на больничные не оформлялись, рабочий день посменный (сутки/трое), зарплата выдавалась наличными денежными средствами около 8 тыс. руб. (протоколы допросов ФИО23 от 17.02.2021, ФИО24 от 05.04.2021, ФИО25 от 05.04.2021). Данный факт свидетельствует об умышленном сокрытии численности сотрудников ИП ФИО3 в связи с предельными значениями в проверяемый период 2017-2019гг. показателя среднесписочной численности сотрудников ИП ФИО3, позволяющих применять УСНО;

в обязанности заправщиков входило заправлять бензином машины с помощью топливного пистолета, а также контролировать (1-2 раза в неделю) выгрузку ГСМ (через люк бензовоза визуально сверять количество привезенного бензина с насечкам на машине, а также специальным прибором «метрштоком» измерять наполненность подземных резервуаров на АЗС для слива бензина); 

сотрудники в должности кассиров-операторов (протоколы допросов ФИО26 от 11.02.2021, ФИО27 от 18.02.2021, ФИО28 от 10.02.2021, ФИО29 от 01.03.2021, ФИО30 от 25.02.2021, ФИО31 от 03.03.2021, ФИО32 от 15.02.2021, ФИО33 от 15.02.2021) всю денежную выручку по кассовым чекам за проданный бензин сдавали лично ФИО3, ФИО34 (сын ФИО2), либо ФИО17 (официально работает в ИП ФИО7 ИНН 

<

***>);

кассиры-операторы подтвердили, что в конце каждой своей смены, распечатывали отчет из компьютерной программы (1С Торговля), в котором содержалась информация о количестве литров топлива на начало и конец дня, а также указывалось количество проданного ГСМ по маркам и литрам;  

ежедневно с каждой АЗС передается отчет о реализованном топливе с указанием вида топлива, количества, суммы выручки. Данные отчеты ФИО3 передаются главному бухгалтеру ФИО16, которая на основании полученной информации вносит сведения в программу 1С (протокол допроса ФИО16 от 15.02.2021). При этом на выставленное в адрес ИП ФИО3 требование о предоставлении ежедневных отчетов, налогоплательщиком не предоставлены истребуемые документы с пояснением, что ежедневные отчеты операторов АЗС не входят в перечень хранения документов. Сопоставив данные из протоколов допросов свидетелей (в том числе самой ФИО16, а также заправщиков АЗС) инспекция сделала вывод, что ИП ФИО3 умышленно не представляет ежедневные отчеты операторов АЗС, с целью сокрытия содержащейся информации о количестве, марке ГСМ и цене реально реализованного топлива; 

инвентаризация топлива на АЗС не осуществлялась, ГСМ привозились бензовозами и сливались в подземные резервуары на АЗС по маркам топлива; ИП ФИО2 и ИП ФИО7 допрашиваемым свидетелям не знакомы, при сливе нефтепродуктов данные предприниматели не присутствовали.

При проведении осмотров АЗС установлено, что используются вывески и обозначения единого образца с названием КОБАРТ, контакты, сайт в сети Интернет (Kobart.ru).

При анализе документов, оформленных от имени ИП ФИО3, установлено, что они содержат ссылку на сайт http://www.kobart.ru . Инспекцией, в соответствии со ст.92 НК РФ, проведен осмотр сайта http://www.kobart.ru и составлен протокол осмотра от 09.07.2021, в результате чего установлено, что осматриваемый сайт разработан и оптимизирован для Группы компаний «Кобарт», которая занимается оптовыми и розничными продажами горюче-смазочных материалов (ГСМ), мукомольным производством и продажей минеральных удобрений, строительством и продажей строительных материалов и инструментов, и существует на Российском рынке с 1999 года. Главный офис компании Кобарт находится на ул. Бакинской 27, имеет собственную сеть фирменных АЗС по г. Таганрогу и Ростовской области; нефтебазу; автопарк спецтранспорта и большегрузных автомобилей; 5 тыс. гектар земельных угодий; два колхоза; мельницу; офисные, торгово-складские и технические помещения. Одним из направлений группы компаний «Кобарт» является розничная торговля ГСМ, при этом на сайте http://www.kobart.ru нет упоминания ИП ФИО3, ФИО7, ФИО2, ФИО2 С января 2021г. и по настоящее время направление по розничной торговле ГСМ группы компаний «Кобарт» зарегистрировано за ИП ФИО35 (до смены ФИО – ФИО36, бывший муж ФИО2 и родной брат ФИО7 и ФИО2). 

Суд соглашается с выводом инспекции о том, что при отсутствии самостоятельного ведения учета ГСМ ИП ФИО2, ИП ФИО7, ИП ФИО2, при отсутствии в штате сотрудников по работе с ГСМ, при отсутствии заявок на количество покупаемого товара, прайс-листов, инвентаризации запасов, регулярных денежных расчетов с поставщиками, фактически осуществляется реализация товара и оформление документов ИП ФИО3 с целью регулирования не превышения размера выручки, необходимой для применения специального налогового режима – УСНО. 

ИФНС России по городу Таганрогу Ростовской области доказана подконтрольность, и формальность деятельности ИП ФИО2, ИП ФИО7, ИП ФИО2 по закупке и последующей реализации ГСМ ИП ФИО3, который самостоятельно осуществлял данную деятельность.  

ИФНС по г. Таганрогу установлено, что ИП ФИО3 ввиду вышеизложенного, утратил право на применение специального налогового режима и налоговым органом рассчитаны налоговые обязательства по общей системе налогообложения с 01.07.2017 г. по 31.12.2019 г.

ФИО6 органом по результатам проверки с 3 квартала 2017 года (период в котором установлено превышение предельного размера выручки по УСНО) пересчитаны реальные налоговые обязательства ИП ФИО3 по реализации ГСМ, по итогам расчетов сумма выручки, перераспределенная между ИП ФИО3 и ИП ФИО2, ИП ФИО7, ИП ФИО2 объединена в единую выручку ИП ФИО3, в состав расходов по НДФЛ и налоговых вычетов по НДС включены затраты на приобретение топлива у поставщиков (ООО «НГК» ИНН 

<

***>, ООО «НЕФТЕГАЗСЕРВИС» ИНН 

<

***>) . Сумма доходов ИП ФИО2, отнесенная инспекцией в состав доходов при расчете действительных налоговых обязательств ИП ФИО3, составила 295 918 620,49 руб., сума расходов – 276 316 667,89 руб.

При этом при расчете действительных налоговых обязательств ИП ФИО3 не учитывались расходы на:

- использование товарного знака «Кобарт» (товарный знак № 636460, №730517), т.к. письмом № 41-104373-12 от 14.09.2021 Федеральной службой по интеллектуальной собственности предоставлена информация об отсутствии регистрации передачи правообладателем ООО «Кобарт-Лайт» права использования ООО «ТНП-Сервис», ООО «НК-Альянс», ИП ФИО7, ИП ФИО2, ООО «ЛЮКСОЙЛ» товарного знака; 

- рекламу, связанную с товарным знаком «Кобарт» по контрагентам (ООО «Дизайн Студия Фаворит» ИНН5036101273, ИП ФИО37 ИНН290540054846, ИП ФИО38 ИНН615400620191, ИП ФИО39 ИНН615401880435, ООО «Связь Информ» ИНН6154070030, ООО «Связь Информ Сервис» ИНН6154074902, ИП ФИО40 ИНН615428042984);

- ведение бухгалтерского учета и сервисное обслуживание по контрагенту ООО «Юнит-Сервис» ИНН61544144155, в отношении которого получена информации о не осуществлении реальной финансово-хозяйственной деятельности, отсутствие по адресу, заявленному в ЕГРЮЛ, единственный заказчик ИП ФИО3, руководитель и учредитель номинальный – ФИО41, во всех документах указан телефон ФИО16, которая является матерью ФИО41, которая на допросах указала, что не знает, кто такая ФИО16, по расчетным счетам организации установлены факты обналичивания денежных средств на карты ФИО16 в сумме 22,4 млн.руб., управление расчетными счетами общества ФИО16 осуществлялось с единых ip-адресов, установлена принадлежность указанного в банковских досье телефона для связи +79514960093 (принадлежит ФИО16, именно по указанному телефону осуществлялась связь на постоянной основе в рамках выездной налоговой проверки ИП ФИО3);

- приобретение ТМЦ, не использованных в предпринимательской деятельности ИП ФИО3 по контрагенту ООО «Линтера» ИНН 

<

***> приобретение лототрона, заказ на изготовление которого поступил в адрес контрагента из отдела рекламы Группы Компании «Кобарт».

Помимо вышеизложенного налоговым органом установлено, что ИП ФИО3 за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 представлял декларации по УСНО (доходы, уменьшенные на сумму расходов) по ставке 10%. Выездной налоговой проверкой установлен реальный доход ИП ФИО3, который необходимо было учитывать при расчете налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Проверкой установлено, что предприниматель утратил право на применение УСНО в связи с превышением предельного размера дохода и с 01.07.2017  должен был применять общую систему налогообложения и уплачивать соответствующие налоги.

При пересчете фактических доходов ИП ФИО3 налоговым органом исключены суммы комиссионного вознаграждения, полученные предпринимателем за реализацию комиссионного топлива, так как все сделки с реализацией ГСМ через АЗС «КОБАРТ» признаны формальными и направленными на создание видимости ведения деятельности при отсутствии таковой. В составе доходов ИП ФИО3 в I полугодии 2017 г. отражены суммы комиссионного вознаграждения, полученного от ИП ФИО7: № 1 от 31.01.2017 - Оказание посреднических услуг в торговле (комиссионное вознаграждение); комитент «ИП ФИО7» по договору «Договор №1 от 01.01.2015 г». Комиссионное вознаграждение удержано из выручки комитента – 200 000 руб.; № 2 от 28.02.2017 - Оказание посреднических услуг в торговле (комиссионное вознаграждение); комитент «ИП ФИО7» по договору «Договор №1 от 01.01.2015 г». Комиссионное вознаграждение удержано из выручки комитента – 200 000 руб.; № 3 от 31.03.2017 - Оказание посреднических услуг в торговле (комиссионное вознаграждение); комитент «ИП ФИО7» по договору «Договор № 1 от 01.01.2015 г». Комиссионное вознаграждение удержано из выручки комитента – 200 000 руб.; № 4 от 30.04.2017 - Оказание посреднических услуг в торговле (комиссионное вознаграждение); комитент «ИП ФИО7» по договору «Договор №1 от 01.01.2015 г». Комиссионное вознаграждение удержано из выручки комитента – 200 000 руб.; № 5 от 31.05.2017 - Оказание посреднических услуг в торговле (комиссионное вознаграждение); комитент «ИП ФИО7» по договору «Договор №1 от 01.01.2015 г». Комиссионное вознаграждение удержано из выручки комитента – 200 000 руб.; № 6 от 30.06.2017 - Оказание посреднических услуг в торговле (комиссионное вознаграждение); комитент «ИП ФИО7» по договору «Договор №1 от 01.01.2015 г». Комиссионное вознаграждение удержано из выручки комитента – 200 000 руб.

Доводы заявителя о том, что IP-адрес при наличии по соответствующему адресу общих точек доступа и устройств беспроводной передачи данных идентифицирует лишь конечное устройство, а не какое-либо конкретное лицо, а также о том, что отсутствовала «централизованная» бухгалтерия, так как каждый предприниматель вел собственный бухгалтерский учет и самостоятельно подавал декларации (ИП ФИО2 приходила к мужу, а ИП ФИО3 и ИП ФИО7 находились по одному адресу, арендуя разные офисы) подлежит отклонению, поскольку ИП ФИО2, заявляя данный довод, не представила документального подтверждения указанных обстоятельств, а также не опровергла установленные в ходе проведения проверки обстоятельства.

Кроме того, ИП ФИО2, заявляя указанные требования, не учла, что каждый из участников «дробления» бизнеса должен иметь свой сегмент в бизнесе, свое место, выполнять какую-то свою индивидуальную функцию (даже в общем и неразделимом бизнес-процессе). При этом материалами проверки установлено и подтверждено документально, что у ИП ФИО2, ИП ФИО7 отсутствовала самостоятельность как хозяйствующих субъектов по виду деятельности - торговля нефтепродуктами, что подтверждается следующим: среди лиц, создавших участников «дробления» бизнеса с признаками взаимозависимости (родственных связей), не установлено иных независимых сторонних лиц, либо компаньонов; у каждого из участников «дробления» бизнеса нет самостоятельных каналов приобретения и сбыта товара; у участников «дробления» бизнеса одни и те же направления, сферы, виды деятельности; бизнес-процесс каждого из участников «дробления» бизнеса не является самостоятельным или обособленным (отсутствие трудовых ресурсов, основных и технических средств, логистики и деловой цели, перечисление по расчетному счету за аренду помещений, услуги связи, электроэнергию, канцелярские расходы и т.п.).

Инспекцией установлено, что ведения самостоятельной предпринимательской деятельность в части закупки и реализации ГСМ, самостоятельного найма сотрудников, осуществления контроля и учета закупки и реализации ГСМ у ИП ФИО2, ИП ФИО7 и ИП ФИО2 не было. Налоговый орган установил, что действительные сотрудники ИП ФИО2, ИП ФИО7 и ИП ФИО2 были задействованы только в фактически осуществляемых ими видах деятельности услуг общественного питания и деятельности развивающего центра «Крошка Ру».

Установлено, что ИП ФИО2, ИП ФИО7 и ИП ФИО2 осуществляли ту же самую деятельность по реализации ГСМ, с теми же поставщиками, что и ИП ФИО3 При этом, сотрудники, занятые в деятельности по закупке и реализации ГСМ, облагаемой УСНО у ИП ФИО2, ИП ФИО7 и ИП ФИО2 – отсутствуют. 

Инспекцией установлено, что у ИП ФИО2 с каждым годом увеличивалась выручка, но при этом предприниматель три года подряд (в 2012 г., 2013 г., 2014 г.) показывала убыток по УСНО от предпринимательской деятельности и уплачивала минимальные размеры налога (по ставке 1%) в незначительных суммах.

Данный факт является признаком необоснованной налоговой экономии, так как внезапное и необъяснимое падение рентабельности в деятельности хозяйствующего субъекта свидетельствует о построении недобросовестной схемы «дробления» бизнеса. При этом налоговая нагрузка у данного налогоплательщика одномоментно становится ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной экономической отрасли.

Выявлено активное использование заемных средств внутри группы аффилированных лиц, так согласно выписки банка через расчетный счет ИП ФИО2 транзитом перечисляются крупные денежные средства (в том числе предоставление в адрес ООО «Нефтегазсервис» беспроцентного займа в размере 13 000 000 руб.) при отсутствии банковских кредитов или привлечения заемных средств.

Применяемая ФИО3 схема «дробления» бизнеса длительна и постоянна на протяжении значительного временного промежутка, при выяснении обстоятельств создания схемы «дробления» бизнеса, налоговый орган обоснованно исследовал все обстоятельства, которые указывали на причину возникновения данной схемы.

Участники схемы ИП ФИО3, ИП ФИО2, ИП ФИО7, ИП ФИО2 с целью облегчения перераспределения финансовых средств оформляли взаимные договоры аренды, договоры комиссии, открывали расчетные счета в одних и тех же банках, осуществляли деятельность по одному и тому же адресу, что свидетельствует в итоге о согласованности действий данных субъектов. Заявителем не предоставлено доказательств, что размер комиссионного вознаграждения зависел от совокупности нескольких показателей (количества заправок и реализованного товара). При этом инспекцией установлена и отражена в оспариваемом решении, исходя из проведенного анализа представленных документов по приобретению ГСМ у ООО «Нефтегазсервис» и ООО «НГК» и последующей реализации через АЗС, взаимосвязь между объемом реализации и количеством АЗС отсутствует.

Все АЗС, через которые реализуется ГСМ от имени ИП ФИО3, оформлены вывеской «Кобарт». Название «Кобарт» - товарный знак, зарегистрированный в общеустановленном порядке за предприятием ООО «Кобарт-Лайт» ИНН

<

***>.

ИП ФИО3, ИП ФИО2, ИП ФИО2 и ИП ФИО7 при реализации ГСМ в розницу через АЗС «Кобарт» не имели права пользоваться торговыми знаками «Кобарт», т.к. соглашения между правообладателем товарных знаков ООО «Кобарт-Лайт» и собственниками АЗС содержат запрет на передачу товарных знаков третьим лицам, кем и являются ИП ФИО3, ИП ФИО2, ИП ФИО7 и ИП ФИО2 

В ответ на требование № 6346 от 05.07.2021 ООО «Кобарт-Лайт» представил согласие на использование товарных знаков для ИП ФИО3, ИП ФИО2, ИП ФИО7 и ФИО2 При этом при анализе условий использования товарного знака, принадлежащего ООО «Кобарт-Лайт», установлено наличие запрета на право пользования товарным знаком «Кобарт» третьими лицами. 

При реализации ГСМ через АЗС «Кобарт» ИП ФИО3, ИП ФИО2, ФИО2 и ИП ФИО7 взяли на себя обязанность безвозмездно, не имея на то правовых оснований, рекламировать и продвигать продукцию Группы Компаний Кобарт, используя их на вывесках АЗС, ценниках, одежде, визитках, прайсах и флайерах. Данные расходы относятся к расходам правообладателя товарных знаков - ООО «Кобарт-Лайт» и подлежат учету при исчислении налогооблагаемой базы у него.

ФИО3 влиял на финансовые результаты ИП ФИО2, ФИО7 и ФИО2 путем неполного перечисления денег комитентам. Контролировал и регулировал размер доходов вышеуказанных предпринимателей, что сказывалось на размере исчисленного ими налога, уплачиваемого в связи с применением УСН. Анализ первичных документов, а также анализ движения денежных средств на расчетных счетах ИП ФИО3 показал не полное перечисление денежных средств за реализованное «комиссионное» топливо, что позволило занизить налогооблагаемую базу по УСНО. Денежные средства, полученные ФИО3 от реализации «комиссионного топлива» не признаются доходом ФИО3 при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, так как такой вид топлива является имуществом комитентов (ИП ФИО2, ИП ФИО7 и ИП ФИО2) на основании п. 1 ст. 996 ГК РФ. Такие доходы подлежат отражению в книгах доходов и расходов (УСН) у комитентов в соответствующих периодах. Датой получения доходов у комитентов будет являться день, когда полученные от реализации «комиссионного топлива» денежные средства поступили в кассу или на расчетный счет комитентов (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Из-за несвоевременного перечисления ФИО3 денежных средств за реализованное «комиссионное топливо», значительная часть полученного дохода не отражалась в книгах доходов и расходов комитентов. 

На конец проверяемого периода общая сумма задолженности ФИО3 перед ИП ФИО2, ИП ФИО7 и ИП ФИО2 составляла 88 058 924,60 руб. Данная сумма была умышленно сокрыта от налогообложения за счет создания ФИО3 схемы «дробления» бизнеса с применением комиссионных договоров. 

Также установлено, что согласно актам сверок между поставщиком ГСМ (ООО «НГК») и предпринимателями усматривается наличие кредиторской задолженности последних перед поставщиком по состоянию на 31.12.2019  в следующем размере: ИП ФИО3 – 31 193 804,24 руб.; ИП ФИО7 – 20 564 635,88 руб.;  ИП ФИО2 – 24 905 885.57 руб.;  ИП ФИО2 – 39 044 553,74 руб. Таким образом, ФИО3, привлекая в созданную им умышленно схему «дробления» бизнеса взаимозависимых индивидуальных предпринимателей, создал для себя более благоприятные условия для ведения предпринимательской деятельности путем увеличения кредитной линии от поставщика в размере 115 708 879,43 руб.

В ходе проведения допросов свидетелей (работников ФИО3), установлено, что ежедневно вместе с выручкой операторами АЗС передавался отчет, который содержал данные об остатках топлива на начало и на конец дня в разрезе каждого вида топлива, количества реализованного топлива и суммы (в разрезе каждого вида топлива). Данный отчет не подразделял топливо на собственное и «комиссионное». Таким образом, все реализованное топливо являлось собственным топливом ФИО3, так как документально не зафиксирована реализация «комиссионного» топлива на АЗС.

Отсутствие ежедневных отчетов операторов АЗС, сопоставление сумм выручки из ежемесячных отчетов и полученных сумм выручки от операторов фискальных данных (стр. 157 оспариваемого решения, табл. № 45) указывает на занижение выручки от реализации ГСМ, что позволяет утверждать о не полном внесении наличных денежных средств на расчетные счета ФИО3 Данными денежными средствами ФИО3 распоряжается по собственному усмотрению.

В ходе проведения выездной налоговой проверки ИП ФИО3 были проанализированы отчеты операторов фискальных данных всех ККМ, зарегистрированных на ФИО3 в проверяемый период. В результате установлено, что отчеты операторов фискальных данных содержат общие суммы выручки от реализации как собственного топлива так и «комиссионного» топлива. Было произведено сопоставление сумм выручки из отчетов ОФД и сумм, искусственно разделенных ФИО3 между собой и взаимозависимыми лицами (ежемесячный отчет и отчеты комитентам). В результате налоговым органом установлено, что в представленных ежемесячных отчетах и отчетах комитентам отражена не вся выручка от реализации топлива.

ФИО6 органом установлено, что всей деятельностью, связанной с реализацией ГСМ (контроль цен, остатков, заказ) занимался лично ФИО3 Факт контроля за полученными от реализации «комиссионного ГСМ» денежными средствами подтверждается анализом перечислений данных денежных средств по расчетным счетам ИП ФИО3, ИП ФИО2 ИП ФИО7 и ИП ФИО2 Данный анализ показывает, что ФИО3 не рассчитывается за реализованный «комиссионный ГСМ» перед комитентами, а распоряжается им по своему усмотрению.

Помимо вышеизложенного, установлены многочисленные случаи смены товарности на протяжении всего проверяемого периода, которые участники схемы объясняют (без предоставления документов) техническими ошибками. Налоговый орган указывает на формальное составление документации при передаче ГСМ на реализацию по договорам комиссии ФИО3 Также данные выводы инспекции подтверждаются следующим. 

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлен факт реализации масла марки М-10Г2К от имени ФИО3 по договору комиссии с ИП ФИО2 При исследовании договоров комиссии с заявленным комитентом, установлено, что в договорах отсутствует наименование ГСМ, позволяющее ФИО3 реализовывать данный вид ГСМ. Проведен анализ движения масла моторного в разрезе собственного и «комиссионного» (подробный анализ приведен на листах 168-169 оспариваемого решения). Установлено, что приобретение масла в проверяемый период осуществляется от имени ИП ФИО3 Одновременно с этим в период с августа 2017 г. по июль 2018 г. наблюдается реализация данного масла от имени ИП ФИО2 Договором комиссии № 1 от 11.07.2017, заключенным между ИП ФИО3 и ИП ФИО2 в наименовании нефтепродуктов, подлежащих реализации, не предусмотрено наименование «Масло моторное». Рассматривая в совокупности поступление и реализацию масла моторного налоговый орган установил, что в период реализации «комиссионного ГСМ» отсутствует либо значительно снижается реализация собственного ГСМ. ФИО6 органом установлено, что отдельного резервуара для «комиссионного ГСМ» на АЗС не имеется, а разделения в ежедневных отчетах на собственное и «комиссионное» ГСМ не ведется. Следовательно, установлена физическая не возможность определить, в какой момент времени реализуется «комиссионное или собственное ГСМ». Таким образом, данный факт указывает на формальность договорных отношений между «комитентами» и «комиссионерами». Заявителем документального опровержения установленных проверкой фактов не предоставлено.

Судом отклоняется довод ИП ФИО2 о том, что ее протокол опроса не относится к периоду проведения выездной налоговой проверки, поэтому невозможно использование инспекцией информации о деятельности предпринимателей за периоды, не относящиеся к проверяемому периоду, периоду проверки, поскольку в соответствии с абзацем четвертым пункта 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» необходимо учитывать, что налоговый орган, руководствуясь нормой абзаца второго пункта 4 статьи 101 Кодекса, при рассмотрении материалов налоговой проверки вправе исследовать также документы, полученные в установленном Кодексом порядке до момента начала соответствующей налоговой проверки. 

Все иные доводы заявителя не влияют на выводы суда и установленные по делу обстоятельства, а также не опровергают законности вынесенного решения и осуществленным налоговым органом действий. 

Заявителем в данном случае не представлено доказательств, опровергающих обстоятельства, установленные в ходе проверки.

При рассмотрении дела судом не установлено процессуальных нарушений при принятии налоговой инспекцией оспариваемого решения.

В силу статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение об отказе в признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

При таких обстоятельствах судом не установлено оснований к удовлетворению требований заявителя.

Расходы по оплате государственной пошлины подлежат отнесению на заявителя по правилам статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение суда по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции. 

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в апелляционном порядке в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения через суд, принявший решение.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в течение двух месяцев со дня вступления в законную силу решения через суд, принявший решение, при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы. 

СудьяКолесник И. В.