И М Е Н Е М  Р О С С И Й С К О Й  Ф Е Д Е Р А Ц И И

Р Е Ш Е Н И Е

г. Москва

«18» мая

2017г.

Дело №

А40-8486/17-20-117              

Резолютивная часть решения объявлена «15» мая 2017г.

Полный текст решения изготовлен «18» мая 2017г.

Арбитражный суд в составе:

Судьи

 Бедрацкой А.В.

    протокол вела секретарь судебного заседания Джурук М.А.

с участием

от заявителя – ФИО1, дов. от 28.12.2016г., ФИО2, дов.

от 28.12.2016г. № 34/17, от ответчика – ФИО3, дов. от 02.09.2017г. № 05- 

10/010859, ФИО4, дов. от 24.10.2016г. № 05-10/013232

рассмотрел дело по заявлению

Акционерного общества "СТС" (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, 125040, 

<

...>)

к

МИФНС России по КН № 7 (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, 127381, 

<

...>; 125284, 

<

...>)

о

признании недействительным решения

                                                                         от 30.06.2016г. № 16-17/13

УСТАНОВИЛ:

АО «СТС» обратилось с заявлением в арбитражный суд к МИФНС России по КН № 7 о признании недействительным решения от 30.06.2016г. № 16-17/13.

Заявление мотивировано тем, что ненормативный акт ответчика в обжалуемой части нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.

Ответчик с требованиями заявителя не согласен по доводам, изложенным в  решении, отзыве.

Оценив в совокупности представленные доказательства, выслушав представителей сторон, суд считает заявление подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.

Как усматривается из материалов дела, на основании Решения Заместителя начальника МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 7 (далее - налоговый орган, проверяющий) от 18.05.2015 № 16/14-1, проведена выездная налоговая проверка АО «СТС» (далее - налогоплательщик, Компания, Общество) по вопросам правильности исчисления и уплаты всех налогов сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014.

По результатам проверки налоговым органом вынесено Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 16-17/13 от 30.06.2016 (далее - Решение).

Согласно Решению:

• АО «СТС» доначислены суммы неуплаченных налогов без учета состояния расчетов с бюджетом в размере 39 631 795 руб.;

• АО «СТС» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1, ст.122 НК РФ, п.1 ст. 126 НК РФ в размере 6 779 297,8 руб.;

• АО «СТС» начислены пени по состоянию на 30.06.2016г. в размере 3 537 735,28 руб.

АО «СТС» предложено уплатить суммы налогов, штрафов и пеней, указанных в п.3.1. обжалуемого Решения. Также предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

На указанное Решение АО «СТС» была подана апелляционная жалоба в ФНС России (№ СТС-0556/2016-И от 03.08.2016).

По итогам рассмотрения апелляционной жалобы ФНС России принято Решение по апелляционной жалобе № СА-4-9/18771@ от 05.10.2016г.

Согласно указанному Решению ФНС России руководствуясь п. 3 ст. 140 НК РФ, отменила Решение МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 7 от 30.06.2016 № 16-17/13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

• выводов о необоснованном невосстановлении в 4 квартале 2014 года НДС в размере 18 738 269 руб., а также в начислении соответствующих пеней и штрафа (подпункты 2.1.1.1, 2.1.1.2 мотивировочной части Решения);

• выводов о занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2012-2014 годы в связи с неправомерным включением в состав расходов на оплату труда суммы доплат до должностного оклада за период временной нетрудоспособности по больничным листам, в размере 3 729 475 руб., а также начислении соответствующих сумм налога на прибыль организаций, пени и штрафа (пункт 2.2.4 мотивировочной части Решения).

В остальной части ФНС России оставила апелляционную жалобу АО «СТС» без удовлетворения.

Кроме того, ФНС России поручила Межрегиональной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам №7 произвести перерасчет сумм налога на прибыль организаций, пени и штрафа, с учетом выводов, изложенных в Решении ФНС России.

Суд считает доводы налогоплательщика законными и обоснованными по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что в проверяемый период АО «СТС» уволен ряд сотрудников с последующей выплатой выходных пособий. В рамках проведенных мероприятий налогового контроля, Инспекцией оспаривается право на вычет для целей налога на прибыль выходных пособий, выплаченных Компанией по дополнительным соглашениям к трудовым договорам, заключенным незадолго до увольнения сотрудника.

Налоговый орган отмечает (стр.111 Решения):

-порядок выплаты сумм по соглашению сторон при расторжении трудовых договоров с работниками не урегулирован локальными нормативными актами, принятыми в соответствии с положениями ТК РФ и трудовыми договорами. Следовательно, такая выплата не является составной частью оплаты труда сотрудников АО «СТС». Дополнительные выплаты носят единовременный характер и не могут быть квалифицированы как часть оплаты труда (трудовых затрат) работников. Они не являются стимулирующими, не зависят от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, а потому не являются оплатой труда и в соответствии со ст. 255 НК РР не могут, быть включены в состав расходов на оплату труда в целях уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организации;

-расходы, понесенные налогоплательщиком в связи с расторжением трудовых договоров, неправомерно признаны экономически обоснованными, поскольку они не минимизируют затраты основной предпринимательской деятельности Компании.

По мнению налогового органа в результате неправомерного учета в составе расходов на оплату труда выплат работникам, которые не соответствуют требованиям ст.ст. 252, 255 НК РФ, АО «СТС» в нарушение ст. 274 НК РФ занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций на сумму 41 678 004 руб., что привело к неуплате налога на прибыль организаций в размере 8 335 601 руб.

В Решении по выездной налоговой проверки Инспекция указывает на 3 ключевых основания исключения спорных выплат из состава расходов по налогу на прибыль: выплаты не предусмотрены коллективным договором либо трудовым договором (приложением к нему, являющимся неотъемлемой частью трудового договора). При этом Дополнительные соглашения к трудовому договору, не является частью трудового договора, поскольку регулирует отношения, уже не связанные с выполнением работником трудовой функции (стр. 113 Решения); выплаты не связаны с оплатой труда работников, с режимом работы или условиями труда (не связаны с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений (ст. 178 ТК РФ, п. 9 ст. 255 НК РФ); расходы в виде выплаченных выходных пособий являются экономически необоснованными (ст. 252 НК РФ), поскольку они не минимизируют затраты Компании.

Важно отметить, что по данной категории дел сформирована последовательная практика на уровне ВАС РФ о критериях допустимости признания спорных расходов для целей налога на прибыль. Так в Постановлении Президиума ВАС РФ от 01.03.2011 № 13018/10 (дело «Лензолото»), Определении ВАС РФ от 12.12.2013 № ВАС-17694/13 по делу № А40-147336/12-115-1029, Определении ВС РФ от 16.02.2016 № 305-КГ15-2055 (дело «ООО Парламент Продакшн») выделены следующие критерии:

• отражение соответствующих выплат в коллективном договоре и (или) в трудовом договоре либо в дополнительных соглашениях к ним;

• производственный характер выплат и их экономическая обоснованность в понимании ст.252 НК РФ.

По мнению налогоплательщика в деле «ООО Парламент Продакшн» ВС РФ (Определении ВС РФ от 16.02.2016 № 305-КГ15-2055) уточнил приведенный выше подход, при котором отнесение спорных выплат на расходы возможно, указав, что:

поскольку статья 9 ТК РФ допускает регулирование трудовых и связанных с ними отношений в договорном порядке, Судебная коллегия полагает, что само по себе то обстоятельство, что спорные выплаты были произведены во исполнение дополнительных соглашений к трудовым договорам и соглашений о расторжении трудовых договоров, не исключает возможности признания таких расходов в целях налогообложения на основании статьи 255 НК РФ. Вместе с тем, принимая решение об удовлетворении требований общества на основании пункта 25 статьи 255 НК РФ, суд кассационной инстанции без должного внимания оставил вопрос о соответствии спорных расходов статьям 252 и 270 НКРФ.

Указанному подходу соответствовали фактические обстоятельства, сложившиеся в Компании, а соответственно у налогового органа отсутствовали правовые основания доначислений по данному эпизоду.

Доказательства отражения выплат в договоре либо в дополнительных соглашениях к ним.

В проверяемый налоговым органом период размер выходных пособий при увольнении закреплен в Дополнительных соглашениях к трудовым договорам. Перечень трудовых договоров, к которым были заключены такие дополнительные соглашения, а также примеры договоров прикладываются к настоящему заявлению.

Согласно смыслу нормы п. 21 ст. 270 НК РФ, организация вправе учесть для целей налогообложения прибыли любые виды вознаграждений руководству и работникам, если они выплачиваются на основании трудовых договоров. В соответствии ст. 57 ТК РФ, если при заключении трудового договора в него не были включены какие-либо условия, эти условия могу быть определены отдельными приложением к трудовому договору, либо отдельным соглашением сторон, заключаемым в письменном виде, который является неотъемлемой частью трудового договора, что и было сделано Компанией.

Часть 4 ст. 178 ТК РФ устанавливает, что трудовым договором или коллективным договором могут предусматриваться различные случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий (список таких случаев не является закрытым). Как видно из дополнительных соглашений к спорным трудовым договорам, формулировки которых являются типовыми для налогоплательщика, стороны договариваются о следующем:

• дополняют договор пунктом, определяющим размер выплаты работнику при увольнении;

• предусматривает неотъемлемость положений соглашения по отношению к договору;

• подтверждают юридическое действие договора по остальным пунктам;

• вводят пункт (п.8) о принятии на себя сторонами соглашения о расторжении договора бессрочного обязательства не распространять информацию, каким-либо образом порочащую честь, достоинство и деловую репутацию. Следует подчеркнуть, что данный пункт не дублирует положения п.6 основного трудового договора «о конфиденциальности» и является самостоятельной нормой страхующей репутационные риски АО «СТС».

Статьей 72 ТК РФ предусмотрено, что изменение определенных сторонами условий трудового договора, допускается только по соглашению сторон трудового договора. Соглашение об изменении определенных сторонами условий трудового договора заключается в письменной форме.

Исходя из требований ст.ст. 450, 452, 453 ГК РФ изменение договора производится по соглашению сторон, совершается в той же форме, что и договор, а обязательства сторон сохраняются в измененном виде с момента заключения такого соглашения.

Таким образом, вывод налогового органа о том, что дополнительные соглашения не являются неотъемлемой частью трудовых договоров, является ошибочным, сделан без учета требований ст. 72 ТК РФ и норм ГК РФ, изучения положений дополнительных соглашений к трудовым договорам налогоплательщика.

В отношение довода Инспекции (стр. 99 Решения) о том, что дополнительные соглашения, несмотря на ссылку о том, что они являются неотъемлемой частью трудового договора, не отвечают требованиям ст.ст. 56, 57 ТК РФ, так как не содержат какие-либо сведения и (или) условия из числа предусмотренных ч. 1 и 2 ст. 57 ТК РФ (т.е. обязательных для включения в договор), налогоплательщик считает необходимым указать, что: трудовое законодательство не ставит действительность трудового договора, либо дополнительных соглашений к нему, в зависимость от содержания в нем обязательных для включения условий, предусмотренных ТК РФ. Согласно частям 1 и 2 ст. 57 ТК РФ, законодательство РФ о труде предусматривает ряд положений, включение которых в трудовой договор является обязательным. Однако ТК РФ не содержит нормы, обязывающей дублировать указанные положения (например, место работы, условия оплаты труда и т.п.) в каждом дополнительным соглашении, заключаемом к трудовому договору, на чем настаивает налоговый орган. При этом стоит подчеркнуть, что даже не включение в трудовой договор положений, являющихся обязательными в соответствии со ст. 57 ТК РФ, не влечет недействительность трудового договора.

Как видно из содержания трудовых договоров, заключенных налогоплательщиком с уволенными в проверяемый период работниками (к примеру, договоры №№ 05-2011 от 12.01.11, 53-2010 от 01.06.10, 21-2012 от 01.03.12, 12-2011 от 01.02.11, они содержат все необходимые условия и положения, предусмотренные частями 1 и 2 ст. 57 ТК РФ (указаны место работы, трудовая функция работника и прочие параметры).

В то же время ст. 57 ТК прямо установлено, что в трудовом договоре могут предусматриваться дополнительные условия, не ухудшающие положение работника по сравнению с установленным трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, в том числе локальными.

О том, что выходные пособия при увольнении работников являются именно пособиями, не ухудшающими положение работника, высказался и Конституционный Суд РФ в своем Определении от 25.02.2016г. № 388-О, указав, что в статье 178 ТК РФ установлены случаи выплаты выходных пособий при расторжении трудового договора (части первая и третья) и предусмотрено право сторон трудовых отношений или социального партнерства установить в трудовом или коллективном договоре повышенные по сравнению с закрепленными непосредственно законодательством гарантии для работников, подлежащих увольнению, в том числе расширить круг случаев выплаты выходных пособий и увеличить размер таких пособий (часть четвертая).

Данное правовое регулирование направлено на предоставление сторонам трудовых отношений или социального партнерства возможности установления работникам дополнительных гарантий.

Довод налогового органа о том, что спорные дополнительные соглашения не является частью трудового договора (дополнением к нему), поскольку регулирует отношения, уже не связанные с выполнением работником трудовой функции, не основаны на нормах ст. 56 «Понятие трудового договора» и ст. 57 «Содержание трудового договора» ТК РФ.

Согласно ст.57 ТК РФ трудовой договор может содержать любые дополнительные условия, не ухудшающие положение работника. Исключений для включения условий о расторжении трудового договора в данной статье не содержится (Письмо Минфина России от 26.06.2014 № 03-04-РЗ/30839).

Указанные выводы также противоречат и Определению ВС РФ от 16.02.2016 № 305-КГ15-2055 вынесенному при рассмотрении дела, аналогичного настоящему спору, в котором на втором круге АС города Москвы в Решении от 22 декабря 2016 года по делу № А40-949660/15-140-745 указал, что: само по себе то обстоятельство, что спорные выплаты были произведены во исполнение дополнительных соглашений к трудовым договорам и соглашений о расторжении трудовых договоров, не исключает возможности признания таких расходов в целях налогообложения на основании статьи 255 НК РФ.

Согласно типовой формулировке заключенных соглашений о расторжении трудовых договоров, спорные выплаты поименованы именно как «выходное пособие». Например, в Соглашении о расторжении трудового договора от 13.10.2009 № 52, заключенном 06 сентября 2013 года с ФИО5 в п.4 указано «работодатель обязуется выплатить Работнику дополнительно к расчету при увольнении выходное пособие в связи с расторжением трудового договора в размере 800 000 руб.»

Указание налогового органа на неприменимость положений ст. 178 ТК РФ, предусматривающих выплату выходного пособия, при увольнении по соглашению сторон в связи с тем, что данная норма применяется при ликвидации организации либо сокращении численности или штата работников является несостоятельным, так как указанные положения Части 2 ст. 178 ТК РФ являются частными случаями увольнений.

Части 2-4 указанной статьи не позволяют сделать вывод о регулировании статьей только тех положений, которые связаны исключительно с ликвидацией или сокращением численности сотрудников. Напротив часть 4 ст. 178 ТК РФ устанавливает открытый перечень случаев, при которых возможны такие выплаты.

Трудовым договором или коллективным договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий.

Позиция налогового органа основана на неверном толковании норм трудового права.

Письма Минфина от 16.07.2014 № 03-03-06/1/34828, от 19.06.2014 № 03-03-06/2/29308, от 03.05.2012 № 03-03-06/2/47 ясно указывают на необходимость применения положений ст. 178 ТК РФ при разрешении вопроса относительно учета в составе расходов выходных пособий, выплачиваемых при прекращении трудовых отношений по соглашению сторон. Указанной норме корреспондирует п. 25 ст.255 НК РФ, закрепляющий открытый список выплат в пользу работников, подлежащих вычету для налога на прибыль: другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Взаимосвязь норм ст.178 ТК РФ и п.25 ст.255 также подчеркнул Верховный Суд в Определении ВС РФ от 16.02.2016 № 305-КГ15-2055 (дело «ООО Парламент Продакшн»).

Статья 178 ТК РФ прямо предусматривает возможность закрепления в трудовом договоре повышенных размеров выходных пособий, выплачиваемых работнику.

В апелляционном определении Московского городского суда от 26.10.2012 по делу № 11-24156 судом сделан вывод о том, что включение в трудовой договор условия о выплате выходного пособия при увольнении по тем или иным основаниям не может рассматриваться как злоупотребление правом либо дискриминация, поскольку возможность установления условия о выплате выходных пособий в повышенном размере предусмотрена ч. 4 ст. 178 ТК РФ. Аналогичные выводы содержатся в Постановлении ВС РФ от 20.12.2016 № 304-КГ16-12189, в Апелляционных определениях Краснодарского краевого суда от 28.08.2012 по делу № 33-16973-12, Курского областного суда от 30.10.2014 по делу № 33-2732/2014, Московского городского суда от 06.12.2013 по делу № 11-39856.

Открытый перечень расходов на оплату труда, предусмотренный статьей 255 НК РФ

В отношении довода (также поддержанного ФНС России в Решении по апелляционной жалобе) о том, что указанные выплаты являются разовыми, не связаны с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений, не обусловленными выполнением со стороны работников каких-либо работ (услуг) по трудовым либо гражданско-правовым договорам, не имеющими производственного характера, налогоплательщик считает необходимым указать следующее.

В соответствии со ст. 252 НК РФ, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ - убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком).

В пункте 2 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации.

Согласно части 1 ст. 255 НК РФ, в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Перечень возможных расходов на оплату труда, предусмотренный ст. 255 НК РФ, является открытым, поскольку в п. 25 данной статьи упомянуты другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым и (или) коллективными договорами.

Налоговый орган не учитывает актуальную судебную практику, принимающую во внимание указанный факт.

О применимости и достаточности норм п.25 ст.255 НК РФ при обосновании права на вычет спорных расходов высказывался ВС РФ в Определении от 16.02.2016 № 305-КГ15-2055, АС города Москвы в решении от 22.12.2016 года по делу № А40-949660/15-140-745 (дело ООО «Парламент Продакшн» второй круг рассмотрения). 

Кроме того перечень расходов на оплату труда, предусмотренный статьей 255 НК РФ, является открытым. Расходы по выплате компенсаций работникам, высвобождаемым в связи с расторжением трудового договора по соглашению сторон, могут быть включены, в расходы на оплату труда в соответствии с пунктом 25 статьи 255 НК РФ. Данный вывод также подтверждается последующим (с 01.01.2015 года) изменением редакции пункта 9 статьи 255 НК РФ... Новая редакция не вводит новое правило, а направлена на устранение неопределенности в применении статьи 255 НК РФ».

Кроме того, согласно Письму Минфина РФ от 12 февраля 2016г. № 03-04-06/7530, выплата, производимая при увольнении сотрудника организации на основании соглашения о расторжении трудового договора, установленная в соответствии с Трудовым кодексом, может быть учтена в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, если такая выплата предусмотрена трудовым или коллективным договором, дополнительным соглашением к трудовому договору либо соглашением о расторжении трудового договора, при условии соблюдения критериев статьи 252 Кодекса.

Налогоплательщик считает необходимым напомнить, что в силу пп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ, налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Указанные выводы подтверждается также письмами Минфина от 16.07.2014 № 03-03-06/1/34828, от 19.06.2014 № 03-03-06/2/29308, от 03.05.2012 № 03-03-06/2/47, от 24.01.2012 № 03-03-06/1/29, от 17.11.2010 № 03-04-06/6-268, а также Письмом ФНС России от 19.06.2014 № 03-03-06/2/29308.

Производственный характер выплат - связь с хозяйственной деятельностью АО «СТС» и экономическая обоснованность отнесения пособий на расходы

Налогоплательщик полагает, что ключевым критерием при признании соответствующих расходов является их экономическая обоснованность в понимании ст.252 НК РФ с учетом ст.255 НК РФ, п.21 ст.270 НК РФ.

В ответ на претензии налогового органа относительно отсутствия фактического соответствия выплат (стр.114 Решения) требованиям ст.ст. 252, 255 НК РФ, налогоплательщик считает необходимым обратить внимание на следующие обстоятельства, свидетельствующие об экономической целесообразности произведенных расходов и их связи с хозяйственной деятельностью Общества.

Одним из возможных путей снижения операционных затрат организации является повышение эффективности труда работников путем кадровой ротации. АО «СТС» как субъект предпринимательской деятельности в ходе ее осуществления принимает различные решения, в том числе решения, связанные с оценкой эффективности существующих трудовых отношений, эффективности труда отдельных работников.

Кроме того, в случае принятия управленческого решения о необходимости прекращения трудовых отношений с определенным работником, его реализация накладывает на компанию значительные издержки,   связанные   с  обязательными   компенсационными   выплатами   при   сокращении   штата.

Прекращение трудовых отношений может быть также крайне затруднено из-за существующих в ТК РФ ограничений перечня оснований для расторжения трудового договора.

В случаях, когда отсутствуют формальные причины для расторжения трудовых договоров с работниками по инициативе работодателя по основаниям, предусмотренным ТК РФ (ст. 81), но при этом по причинам профессионального или иного характера работник не устраивает работодателя, фактически единственным способом прекращения трудовых отношений с таким работником является расторжение договора с ним «по соглашению сторон. 

Также суд указал на то, что при этом, побудительным мотивом для работника, как правило, являются денежные выплаты, которые предусматриваются либо самим соглашением о расторжении трудового договора, либо непосредственно трудовым договором.

Верховный Суд РФ (Определение ВС РФ от 16.02.2016 № 305-КГ15-2055) рассматривая природу выплат, аналогичных тем, которые произведены АО «СТС» отметил, что выплаты, производимые на основании соглашений о расторжении трудового договора, могут выполнять как функцию выходного пособия (заработка, сохраняемого на относительно небольшой период времени до трудоустройства работника), так и по существу выступать платой за согласие работника на отказ от трудового договора.

АО «СТС», заключая проверяемые соглашения с работниками о расторжении их трудовых договоров по соглашению сторон, преследовал следующие цели, связанные с кадровым управлением:

• высвобождение вакансий для найма других работников, соответствующих требованиям менеджмента Компании как работодателя с целью повышения эффективности деятельности Заявителя (кадровая ротация);

• создание побудительного мотива в случае отсутствия формальных оснований для расторжения трудового договора с неэффективным работником.

Например, в Постановлении ФАС Московского округа от 18.06.2010г. № КА-А40/5743-10 по делу № А40-140560/09-114-1092 суд указал, что выплата премии работнику при увольнении по обоюдному соглашению стимулирует работника к прекращению трудовых отношений, следовательно, по своему характеру является стимулирующим начислением, связанным с осуществлением трудовой функции, и подпадает под действие п. 3 ст. 255 НК РФ.

Соответственно указанные затраты являются оправданными и экономически обоснованными, произведены для более оперативной и эффективной реализации кадровых решений менеджмента Компании.

Согласно Определению Конституционного Суда РФ от 16.12.2008г. № 1072-О-О, от 04.06.2007 № 320-О-П и от 04.06.2007 № 366-О-П, суд разъяснил основные моменты, связанные с толкованием и применением норм ст. 252 НК РФ:

• расходы являются оправданными и экономически обоснованными, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом имеет значение лишь цель и направленность такой деятельности, а не ее результат (абз. 7, 8 п. 2 Определения № 1072-О-О, абз. 3, 4 п. 3 Определения № 320-О-П, абз. 3, 4 п. 3 Определения № 366-О-П).

• целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск (абз. 9, 10 п. 2 Определения № 1072-О-О, абз. 5, 6 п. 3 Определения № 320-О-П, абз. 5, 6 п. 3 Определения № 366-О-П, Определение ВАС РФ от 12.08.2008 № 9783/08).

• все произведенные организацией расходы изначально предполагаются обоснованными. Доказать их необоснованность должны именно налоговые органы (абз. 11, 13 п. 2 Определения № 1072-О-О, абз. 7, 9 п.3 Определения № 320-О-П, абз. 7,9 п.3 Определения № 366-О-П).

Довод налогового органа (поддержанный также ФНС России в Решении по апелляционной жалобе Общества) об отсутствии связи спорных выплат с экономической деятельностью АО «СТС» ввиду того, что при увольнении сотрудник прекращает исполнять свои трудовые обязанности, то есть участвовать в деятельности общества, направленной на получение дохода, по мнению Компании несостоятелен и не учитывает актуальные подходы судебной практики.

Как отметил ВС РФ в ВС РФ в Определении от 16.02.2016 № 305-КГ15-2055, а также АС города Москвы в решении от 22.12.2016 года по делу №А40-949660/15-140-745, увольнение работника является завершающим этапом его вовлечения в деятельность налогоплательщика, в связи с чем вывод о несоответствии расходов, производимых при увольнении работников, требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ не может следовать из того факта, что работник в дальнейшем не сможет приносить доход организации результатом своего труда. Иное бы означало оценку целесообразности увольнения работника на соответствующих условиях путем прекращения трудовых отношений по соглашению сторон, а не по иным основаниям, предусмотренным Трудовым кодексом.

Также в рамках реализованного Компанией способа замещения кадров у Общества сохранялась потенциальная возможность принять на указанные должности, но с меньшим размером оплаты труда, новых работников (такой возможности не было бы при сокращении штата). Таким образом, указанный способ кадровой ротации позволяет, при необходимости, оперативно достигать экономии на зарплате в последующие годы.

Важность и экономические последствия для Общества указанного выше завершающего этапа вовлечения в деятельность компании увольняющихся сотрудников, помимо прочего, проявляется в возможных репутационных потерях. Возможные трудовые судебные споры с уволенными сотрудниками могли повлечь прямые судебные расходы Компании, а также создать нежелательный образ Компании как работодателя на рынке медиа-компаний, где существует высокая конкуренция за кадры, требующие редкой и специфической квалификации (среди уволившихся сотрудников - главный редактор видеопортала, бродкаст-дизайнер, ведущий продюсер эфирного промоушена, директор по продуктам и технологиям цифровых медиа и проч.).

Риск расходов в виде возможных судебных издержек, связанных с обращением работника в суд, включает также возможные иски о компенсации морального вреда. Судебная практика по трудовым спорам, связанным с увольнением сотрудников, зачастую складывается в пользу последних.

Заключение Дополнительных соглашений о расторжении трудовых договоров дало дополнительную гарантию Компании, что вероятность таких исков будет минимизирована в силу включения в Дополнительные соглашения пункта 8 о принятии бессрочного обязательства не распространять информацию, каким-либо образом порочащую честь, достоинство и деловую репутацию АО «СТС». В этой связи спорные выплаты были призваны снизить потенциальные репутационные риски, связанные с внезапным увольнением значительного числа сотрудников.

Соответственно, налогоплательщик следовал по пути наиболее быстрого и наименее рискового и разумного сточки зрения уровня затрат Компании, варианта прекращения трудовых договоров. Противоречивость подхода налогового органа при оценке однотипных для целей ст.252 НК РФ видов выплат

Также важно подчеркнуть, что налоговый орган не оспаривает выплаты, понесенные по тем договорам, в которых условия расторжения и соответствующие выходные пособия были предусмотрены изначально именно в тексте трудового договора, а не установлены дополнительными соглашениями (например, ТД № 112-2012 от 16.10.12, - стр. 110 Решения.

ФНС России в своем решении по апелляционной жалобе указало, что в данном случае имеют место иные по своей природе выплаты, так как увольнение указанного сотрудника (ФИО6) произведено не по соглашению сторон, а по заявлению на основании п. 1 части 1 ст. 77 ТК РФ.

При этом налоговый орган не учитывает, что согласно п.8.4 Трудового договора с ФИО6 в случае расторжения договора работнику выплачивается выходное пособие в размере 3(х) месячных окладов, что составляет 1 650 000 руб.

Выплата выходного пособия в указанном размере (3 оклада) вопреки мнению ФНС России изложенному в Решении по апелляционной жалобе (стр.25 Решения) не является обязанностью работодателя и не установлена ст. 164 ТК РФ. При увольнении работника по собственной инициативе работодатель обязан выплатить только часть оплаты труда, заработанную им на день увольнения и компенсацию за неиспользованный отпуск, поскольку основанием для увольнения работника является его собственное желание (п. 3 ч. 1 ст. 77 ТК РФ).

Иные выплаты в большем размере могут быть установлены по соглашению сторон в трудовом договоре согласно ч. 4 ст. 178 ТК РФ и в этом смысле с точки зрения необходимости исследования их экономической обоснованности для целей налога на прибыль аналогичны спорным выплатам.

Согласно Определению Верховного Суда РФ от 30.05.2014 № 5-КГ14-43 выплаты в повышенном размере, произведённые при увольнении сотрудника по собственному желанию на основании п. 3 ч. 1 ст. 77 ТК РФ должны соответствовать принципу соразмерности, разумности и обоснованности. В противном случае указанные выплаты по существу носят произвольный характер, и свидетельствует о наличии злоупотребления правом.

Таким образом для целей ст. 252 НК РФ решение об экономической нецелесообразности спорных выплат (по соглашению сторон) по факту ставится налоговым органом исключительно в зависимость от их оформления, а не каких-либо иных факторов связанных с экономической обоснованностью расходов, как это представлено в Решении - выплаты в повышенном размере (3 оклада), включенные в трудовой договор не вызывают сомнений в экономической обоснованности и не рассматриваются как чрезмерные или не связанные с производственной деятельностью, хотя также как и спорные выплаты по сути установлены по соглашению стороны на основании ч. 4 ст. 178 ТК РФ.

К аналогичным по экономическому содержанию спорным выплатам, но оформленным дополнительными соглашениями к трудовым договорам, налоговый орган применяет диаметрально противоположный подход и оспаривает их полностью даже в случае, если их размер не превышает 3-х окладов (например, ФИО7, ФИО8, ФИО9 и другие). Такие расходы расцениваются налоговым органом без какого-либо обоснования как имеющие формальное, но не имеющие «фактического соответствия производственному характеру деятельности» (стр.114 Решения).

В силу ст.ст. 71, 81 ТК РФ, единственной альтернативой осуществленного АО «СТС» досрочного расторжения трудового договора с работником с выплатой ему выходного пособия (по инициативе работодателя), является сокращение штата или численности работников.

Увольнения по указанным основаниям обязывают работодателя в силу ст. 178 ТК РФ выплачивать выходное пособие в размере среднего месячного заработка, а также сохранять за работником средний месячный заработок в течение определенного периода.

Если бы компания приняла решение об увольнении работников в связи с сокращением численности/штата, ей пришлось бы понести издержки в виде указанных сумм. С учетом указанного подхода налоговым органом в Решении произведено сопоставление понесенных Компанией спорных расходов с такими выплатами, установленными ст. 178 ТК РФ. По мнению Компании: указанный расчет сделан с допущением технических ошибок и нарушением правил кадрового учета. В результате, суммы причитающихся выходных пособий по целому ряду сотрудников существенно занижены. На основе таких ошибочных расчетов налоговый орган сделал вывод об экономической нецелесообразности выплаченных по соглашениям сторон выходных пособий; указанный анализ альтернативных издержек некорректен, так как не учитывает все потенциальные расходы и риски Компании, которые могли бы возникать при сокращении штата помимо минимально обязательных выплат по ст. 178 ТК РФ. Кроме того, указанный «тест» экономической целесообразности расходов для целей ст.ст. 252, 255 НК РФ не предусмотрен ни НК РФ, ни подкреплен какой-либо судебной практикой.

Так, в качестве примера, налоговым органом приведены расчеты по 5 уволенным сотрудникам (Острова Е.А, ФИО10 ФИО11, ФИО12, Щедрин А.В). В частности приведен расчет по ФИО12. - директору по организационному развитию (стр.115 Решения).

Расчет налогового органа

ФИО12 - директор по организационному развитию.

Приказ об увольнении от 17.02.2014 года: 924 000 руб. - сумма, выплаченная по соглашению сторон;

Выплаты в случае сокращения численности/штата: 390 340 руб. - выходное пособие;

409 857 руб. - средний заработок, сохраняемый работнику на период трудоустройства (2 месяца) с зачетом полученного выходного пособия.

Общая сумма выплаты по сокращению: 800 197 руб. (390 340 руб.+ 409 857 руб.)

Корректные данные кадровой службы АО СТС:

323 186 руб. - выходное пособие (вместо 390 340 руб., как определил налоговый орган). Выходное пособие начисляется в сумме среднего месячного заработка, размер которого определяется в соответствии с ч. 3 ст. 139 ТК РФ и п. 9 Положения о среднем заработке.

Средний дневной заработок исчисляется путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за отработанные дни в расчетном периоде, на количество фактически отработанных в этот период дней (абз. 4 и 5 п. 9 Положения о среднем заработке).

Количество рабочих дней по ФИО12 - 247. Заработная плата за расчетный период - 4 201 428,85 руб. Средний дневной заработок = 4 201 428,85 / 247 = 17 009 руб. Количество отработанных дней в расчетном периоде - 19 (26.02.2014-25.03.2014). Выходное пособие: 323 186 руб. = 17 009 руб.* 19 дней.

Претензия ФНС России в том, что указанный расчет ошибочен (стр. 25 Решения ФНС России), так как количество рабочих дней (247), использованное в расчете, не учитывает дни отпуска - некорректна. Компания при расчете руководствовалась Постановлением Министерства Труда № 62 п.7. - для определения среднего заработка используется средний дневной заработок.

Средний дневной заработок исчисляется путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за расчетный период, на количество фактически отработанных в этот период дней. Таким образом, количество дней 247 - является корректным. Детальный расчет кадровой службы представлен заявителем в материалы дела.

Если уволенный сотрудник в двухнедельный срок после увольнения обращается в орган службы занятости и не будет им трудоустроен, то согласно ч.2 ст. 178 НК РФ на предыдущего работодателя возлагается обязанность по выплате такому сотруднику среднего месячного заработка в течение третьего месяца (вместо стандартного 2-х месячного срока) со дня увольнения по решению такого органа.

Налогоплательщик, не соглашаясь в целом с подходом налогового органа к анализу альтернативных потерь Компании по изложенным выше причинам, тем не менее, хотел бы отметить следующее. В логике расчета налогового органа, с учетом указанной нормы ст.178 ТК РФ, альтернативные издержки, которые понесла бы Компания, при сокращении штата определены некорректно - по «нижней» границе.

Так, при учете расходов на выплату среднемесячного заработка е течение 3-го месяца по значительной части сотрудников - 24 человек из 68 уволенных - (Таб. №2) выплаченные выходные пособия окажутся ниже альтернативных издержек, возможных при сокращении штата, то есть экономически обоснованными в логике налогового органа:

Соотношение сумм выходных пособий с выплатами, которые налогоплательщик был бы вынужден осуществить в силу положений ч.1 и ч.2 ст. 178 ТК РФ (выплаты в течение 3-х месяцев, руб.).

Таким образом, потенциальная экономия с учетом указанного подхода к оценке рисков несения альтернативных издержек по 24 сотрудникам составила 3 151 157 руб. (9 380 757 - 6 229 600).

По 10-и сотрудникам размер выплат по соглашению оказывается меньше альтернативных издержек даже при расчете таких альтернативных расходов по методике налогового органа - то есть только с учетом выплат по ч.1 ст. 178 ТК РФ (выплаты в течение 2-х месяцев).

Таким образом, Компания, помимо отмеченных выше целей, связанных с репутационными рисками и повышению эффективности кадровой ротации действовало экономически разумно, неся издержки в размере меньшем, чем потенциальные альтернативные издержки, которые Компания понесла бы согласно ч.1 и ч. 2 ст.178 ТК РФ при сокращении численности или штата.

Расчет таких издержек только по «нижней» границе то есть только с учетом ч.1 ст.178 ТК РФ представляется Компании высоко рискованным и не соответствующим реально существующим при массовом увольнении рискам. С точки зрения управления рисками разумно и целесообразно при принятии кадровых решений было учитывать все потенциально возможные потери Компании, которые могут быть скалькулированы, включая репутационные риски.

В этой связи Компания, принимая решение о способе увольнения сотрудников, исходила из потенциальных потерь, возникающих как на основании ч.1 так и на основании ч.2 ст.178 ТК РФ.

Противоречивость подхода налогового органа при оценке альтернативных издержек.

Как было показано на примере сотрудника ФИО12 (Таблица 1), налоговый орган на стр.115 Решения определяет экономически обоснованные альтернативные издержки исходя из ч.1 ст. 178 ТК РФ - то есть в расчет принимаются расходы в виде среднемесячного заработка за период 2 месяца со дня увольнения. Несмотря на это налоговый орган отказывает в праве на вычет всей спорной суммы выходных пособий в размере 41 678 004 руб.

Согласно данным кадровой службы АО «СТС» при соблюдении требований ч.1 ст.178 ТК РФ размер обязательных при сокращении численности или штата Компании выплат за 2 месяца составил бы 20 734 052 руб., соответственно суммы доначисления по налогу на прибыль должны были бы составить лишь 4 146 810 руб. (без учета штрафа).

Как указал ВС РФ в Определении по делу № 305-КГ16-10138 от 30.11.2016 года по смыслу статьи 89 НК РФ, налоговый орган, завершив выездную налоговую проверку, должен обладать всей полнотой информации о налоговых последствиях финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, осуществленной в проверенном периоде (включая сведения о доходах и расходах по соответствующим налогам).

Принимая подход о допустимости и обоснованности выходных пособий в размере 2-х среднемесячных заработных плат, предусмотренных ч.1 ст. 178 ТК РФ, а также признавая, что увольнение в порядке ст.81 ТК РФ (по инициативе работодателя), по сути, было единственным альтернативным механизмом увольнения сотрудников, налоговый орган, по нашему мнению, должен был пересчитать размер налогового обязательства Компании с учетом сумм спорных расходов, соответствующих ст.252 НК РФ - то есть, признавая, как минимум, право на вычет 20 734 052 руб. для целей налога на прибыль. Вся необходимая информация, включая кадровые документы для осуществления такого перерасчета была получена налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля.

Размер спорных выплаты не носил произвольный характер и определялся на основе ежемесячного оклада. Следует также подчеркнуть, что размер спорных выплат определялся в зависимости от размера оклада. По значительному количеству уволенных сотрудников размер спорных выплат не превышает более чем в 4 раза размер месячного оклада (по 40 сотрудникам из 68), что соответствует деловой практике в отрасли и не может рассматриваться как выплата так называемых «золотых парашютов», когда соответствующие выплаты превышают в десятки раз размер месячного оклада увольняемых сотрудников.

Большинство указанных сотрудников замещали средние руководящие должности или не руководящие должности:

- менеджер по per. маркетингу (ФИО7)

- разработчик/программист (ФИО14)

- ведущий специалист по компенсации и льготам (ФИО15)

- директор по упр. Персоналом (ФИО16).

- В отношении руководителей и особо ценных сотрудников размер выплат мог достигать большего превышения размера оклада (в 6 - 9 раз), что также соответствует деловой практике в отрасли по руководителям высокого звена и высококлассным техническим специалистам в медиа-сфере (продюсер/нач. отдела продюссирования, рук. отдела размещения реклам, ведущий PRM/нач. отдела PR).

Таким образом, налоговый орган в Решении (стр.115) представил выборочный расчет альтернативных издержек, которые Компания понесла бы при сокращении штата, только по прецедентам с наиболее высокими выплатами (ФИО17, ФИО10, ФИО11, ФИО12 - превышение оклада более чем в 5 раз).

На основании указанных 5-и выборочных примеров (содержащих также и расчетные ошибки) налоговый орган делает общий вывод об экономической нецелесообразности выплат по всем уволенным сотрудникам на основе соглашений о расторжении трудового договора (68 человек), включая приведенных в Таб. № 4 выше, где выплаты достигали лишь 1 - 4х окладов.

При этом в значительном количестве случаев (24 сотрудника - Таб. № 3) понесенные Компанией расходы привели к прямой экономии, если исходить из подхода к оценке альтернативных издержек, представленного налоговым органам, но использовать корректные данные о сумме выходного пособия и обязательных выплатах по ст. 178 ТК РФ.

С учетом вышеизложенного экономическая выгода и обоснованность осуществления Компанией спорных выплат указанным сотрудникам (с целью их увольнения и последующей замены другими работниками) для Общества заключалась в следующем:

• работники увольнялись добровольно по соглашению сторон, что исключало риски Общества, связанные с оспариванием работниками увольнения и их восстановления на работе.

• отсутствие судебных и иных споров при увольнении позволило сохранить/поддержать деловую репутацию Общества как привлекательного работодателя на рынке медиа-компаний.

• у Общества сохранилась возможность принять на указанные должности новых, более эффективных работников (такой возможности не было бы при сокращении).

• заменяя указанных работников, Общество преследовало цель улучшить качество работы на соответствующих должностях, а именно: повысить качество работы программной дирекции, менеджера по маркетингу за пределами РФ, бродкаст-дизайнера, режиссеров монтажа и других.

• по ряду сотрудников (10 человек) была достигнута прямая экономия в виде альтернативных издержек, которые возникли бы при увольнении сотрудников при сокращении численности или штата согласно ч.1 ст.178 ТК РФ. (Таблица № 3 - учтены выплаты в размере 2-х окладов).

• оценивая альтернативные издержки в виде выплат, на которые вправе рассчитывать увольняемый работник, Компания при принятии кадрового решения об увольнении оценивала максимальные риски, которые требуют учесть в расчете также и выплаты по ч.2 ст.178 ТК РФ. С учетом такой оценки компания получила прямую экономию по 24 сотрудникам (Таблица № 2 - учтены выплаты в размере 3-х окладов).

• размер выплат был рассчитан на основе кратного увеличения оклада в зависимости от роли той или иной штатной позиции и не носил произвольный характер.

В связи с изложенным, налогоплательщик полагает, что выводы налогового органа относительно неправомерности включения в состав расходов для целей налога на прибыль выходных пособий, выплачиваемых работникам при увольнении основан на неверном толковании закона, в частности ст.ст. 247, 251, 252, 253, 255 НК РФ не соответствует нормам законодательства РФ о налогах и сборах, судебной практике сложившейся по данным категориям споров.

О недостатках в оформлении счета-фактуры по договору № С-520785М0 от 15.12.2010 между АО «СТС» и ООО «Централ Партнершип Сейлз Хаус» (пункт 2.1.2 Решения).

Налогоплательщик заключил лицензионный договор № С-52 0785М0 от 15.12.2010 с ООО «Централ Партнершип Сейлз Хаус», предметом которого являлась передача прав на телевизионное использование ряда аудиовизуальных произведений, перечень которых приведен в Приложении № 1 к Договору.

По результатам контроля, налоговый орган отметил следующее:

• В книге покупок за 3 квартал 2013 года зарегистрирован счет-фактура без номера, предъявленный ООО «Централ Партнершип Сейлз Хаус» ИНН 

<

***> на сумму 59 991 200,0 руб., в том числе НДС- 9 151 200,0 руб.

• При этом, к проверке налогоплательщиком представлен счет-фактура № асх1230 цпш259 цпш 1748-27-0 от 30.12.2010г., который не зарегистрирован ни в журнале полученных счетов-фактур за 2012-2014гг., ни в книге покупок за 3 квартал 2013г.

Также налоговый орган указал, что при непредставлении первоначального счета-фактуры невозможно установить связь представленного в ходе проверки исправленного счета-фактуры № асх1230 цпш259 цпш 1748-27-0 от 30.12.2010 и незарегистрированного в книге покупок за 3 квартал 2013 года под этим номером с первоначальным счетом-фактурой (стр. 87 Решения). По результатам анализа представленных поставщиком ООО «Централ Партнершип Сейлз Хаус» документов установлено, что в книге продаж 4 квартал 2010 года под номером № псх1230 цпш259 цпш1748-27-0 от 31.12.2010 отражен счет-фактура только за передачу прав на телевизионное использование фильмов под названием «РЭМБО: первая кровь 2» на общую сумму 4 389 600,0 руб., в том числе НДС 669 600 руб.

При этом в бухгалтерском учете ООО «Централ Партнершип Сейлз Хаус», в частности, в карточке счета 62 контрагента, отражена операция записью Дт 62.01.10.01 Km 98.01.22 «Передача прав на телевизионное использование фильмов по названием «РЭМБО: первая кровь 2» на сумму 4 389 600,0 руб. с учетом НДС со ссылкой на спорный счет-фактуру № псх1230 цпш259 цпш1748-27-0 от 31.12.2010.

Налогоплательщик не представил документы и регистры бухгалтерского учета, подтверждающие принятие на учет прав на использование аудиовизуальных произведений от 30.12.2010 на общую сумму 59 991 200,0 руб., в том числе НДС - 9 151 200,0 руб. и использование их в деятельности, подлежащей налогообложению НДС, в том числе в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля (Требование № 26 от 18.04.2016) (стр. 88 Решения). 

Отражение спорного счета-фактуры в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур.

В рамках заключенного между налогоплательщиком и ООО «Централ Партнершип Сейлз Хаус» (далее в данном эпизоде - Контрагент) договора № С-52-0785/10 от 15.12.2010г. Контрагентом в декабре 2010г. выставлен счет-фактура за передачу прав на телевизионное использование фильмов на сумму 59 991 200 руб. (в т.ч. НДС - 9 151 200 руб.). Вместе с тем, представленный бумажный документ содержал нечитаемые области, не позволяющие идентифицировать его реквизиты.

Во исполнение положений п. 4 раздела I действовавших на тот момент Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000г. № 914, АО «СТС» отразило поступивший счет-фактуру в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур за 4 квартал 2010г., но, при этом, не отразило в книге покупок, так как указанный счет-фактура не отвечал требованиям п. 5 ст. 169 НК РФ о содержании в нем даты и номера (нечитаемые), и потому не мог являться документом, подтверждающим право на вычет согласно ст. 172 НК РФ. Соответствующий НДС не был принят к вычету.

Налогоплательщик обращает внимание, что несмотря на то, что к моменту проведения проверки журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур за 4 квартал 2010г. уже отсутствовал в архиве Компании (истек 4-х летний срок хранения), этот журнал был предоставлен налоговому органу ранее в ответ на требования Инспекции № 9 от 21.06.2013г. и № 1 от 28.09.2012г. соответствующими письмами № СТС-0193/2013-И от 03.07.2013г. и № СТС-228-1/2012-И от 12.10.2012г.

Согласно п. 5 ст. 93 НК РФ «Истребование документов при проведении налоговой проверки», в ходе проведения налоговой проверки, иных мероприятий налогового контроля налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица.

Налоговый орган утверждает в Решении, что указанный счет-фактура под этим номером в журнале полученных счетов-фактур АО «СТС» за 4 квартал 2010 года не зарегистрирован (стр. 70 Решения), однако не прикладывает в подтверждение соответствующий журнал, имеющийся на момент проверки только у Инспекции.

Кроме того, даже если бы указанное утверждение налогового органа было бы подтверждено документально, отсутствие регистрации счетов-фактур в журнале учета не является основанием для отказа покупателю вправе на вычет НДС.

Налоговый орган на стр. 87 Решения указывает на то, что при непредставлении первоначального счета-фактуры невозможно установить связь представленного в ходе проверки исправленного счета-фактуры № псх1230 цпш259 цпш 1748-27-0 от 30.12.2010, (и незарегистрированного в книге покупок за 3 квартал 2013 года, с указанным первоначальным счетом-фактурой.

Также указывается, что исправленный счет-фактура не заверен подписью руководителя организации с указанием даты внесения исправления и печатью организации (стр.89 Решения).

Общество несогласно с утверждением о невозможности установления такой связи по следующей причине: исправленный счет-фактуру налогоплательщик получил только в 3 квартале 2013г., вместе с тем, из-за технической ошибки программного обеспечения запись в журнал полученных и выставленных счетов-фактур за этот период внести не удалось, однако этот счет-фактура попал в книгу покупок за 2013г., что не оспаривается налоговым органом. При внесении данных об исправленном (новом) счете-фактуре в книгу покупок не был внесен номер счета-фактуры, однако указаны прочие данные - сумма по счету, сумма НДС, дата счета-фактуры, ИНН и КПП продавца, позволяющие идентифицировать указанную счет-фактуру, что без затруднений позволяет идентифицировать запись в книге покупок за 3 квартал 2013 года и данные исправленного счета-фактуры (строка 12 Книги Покупок).

Согласно положениям Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137, отражение в книге покупок только даты спорного счета-фактуры не свидетельствует о том, что компания не составляла книги покупок, и не является грубым нарушением, так как спорный счет-фактуру можно идентифицировать по иным признакам (наименование, ИНН и КПП продавца, сумма переданных прав).

Налоговый орган в Решении (стр. 89) указывает, что исправленный счет-фактура не заверен подписью руководителя организации с указанием даты внесения исправления и печатью организации. Важно отметить, что налоговый орган ссылается на недействующий в 2013г. порядок внесения исправлений в счета-фактуры (установленный Постановлением правительства № 914 от 02.12.2000г).

Согласно действующим в 2013г. правилам, установленным п. 7 Приложения № 1 к Постановлению № 1137 в счета-фактуры, составленные с даты вступления в силу Постановления № 1137, исправления вносятся путем составления новых экземпляров счетов-фактур. Новые счета-фактуры с исправлениями ("исправительные" или исправленные) составляются продавцом.

В соответствии с указанным порядком в материалы проверки был предоставлен новый (исправленный) счет-фактура № асх1230 цпш259 цпш 1748-27-0 от 30.12.2010 с пометкой ИСПР.

В п. 1 ст. 169 Налогового кодекса РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Следовательно, для обоснованности применения налогового вычета по НДС требуются правильно оформленный счет-фактура, документы, подтверждающие принятие на учет основных средств. Иных требований, невыполнение которых лишает налогоплательщика права на вычет НДС, законодательством, действующим в проверяемый период, не установлено.

В соответствии с положениями гл. 21 НК РФ, для получения права на вычет необходимо отразить его в декларации и соблюсти условия, предусмотренные ст.ст. 169, 171 и 172 НК РФ. В указанной главе не говорится об обязательной регистрации счета-фактуры в книге покупок.

Нарушение порядка ведения книг покупок или продаж не может служить единственным основанием для отказа в вычете. 

В качестве подтверждения факта приобретения прав и отражения в учете, а также факте использования в НДС-облагаемой деятельности Компания предоставила:

• Акт приема-передачи прав на использование аудио-визуальных произведений к Договору С-52-0785/10 от 15.12.2010г. Получение Акта подтверждается налоговым органом (стр. 77 Решения).

• Эфирную справку о графике показов фильмов, поименованных в спорном счете-фактуре (ответ на Требование инспекции - № 26 от 18.04.2016).

• В отношении вопроса налогового орган о карточке счета 97 за 2010-2011гг., по которому были приняты к учету соответствующие права, Общество в ответе на Требование № 26 пояснило, что указанные карточки были представлены ранее в ответ на требование № 1 от 28.09.2013. Несмотря на это налоговый орган в Решении указал (стр. 88, 80), что указанные данные не предоставлены.

В отношении Эфирной справки налоговый орган указал, что представленная выписка содержит неполную информацию без какого-либо обоснования о том, какой документ являлся бы достаточным обоснованием использования приобретенных прокатных прав в НДС-облагаемой деятельности Компании.

Глава 21 НК РФ не содержит освобождений и льгот при оказании услуг коммерческого телевизионного вещания, в связи с чем деятельность АО «СТС» по запуску в прокат приобретенных прав у ООО «Централ Партнершип Сейлз Хаус» является НДС облагаемой, что не требует каких-либо иных доказательств.

В рамках встречной проверки налоговым органом была получена карточка счета 62 ООО «Централ Партнершип Сейлз Хаус» по контрагенту АО «СТС», в которой имеются сведения относительно следующих счетов-фактур, которые были отражены в книге продаж за 4 квартал 2010 года.

Как видно из представленной карточки счета 62 Контрагента, факт передачи в 2010г. прав на телевизионное использование фильмов, указанных в исправленном счете-фактуре № псх1230 цпш259 цпш1748-237-0 от 30.12.2010 на сумму 59 991 200 руб. (в т.ч. НДС - 9 151 200 руб.), подтверждается данными бухгалтерского учета ООО «Централ Партнершип Сейлз Хаус».

В ответ на довод налогового органа о том, что под номером № псх1230 цпш259 цпш1748 27 от 31.12.2010 отражен счет-фактура только за передачу прав на телевизионное использование фильмов под названием «РЭМБО: первая кровь 2» на общую сумму 4 389 600,0 руб., в том числе НДС 669 600 руб., налогоплательщик считает необходимым указать, что, как видно из представленных самим налоговым органом сведений, объем переданных в рамках договора № С-52-0785М0 от 15.12.2010 прав (наименования аудиовизуальных произведений, права на которые переданы) и сумма в точности совпадают с отраженными объемом и суммой в спорном счете-фактуре № псх1230 цпш259 цпш 1748 -27-0 от 30.12.2010г.

Кроме того, указанный вопрос был прояснен налоговым органом в ходе допроса главного бухгалтера ООО «Централ Партнершип Сейлз Хаус» ФИО18 (протокол допроса № 16-15U от 10.05.2016), которая пояснила, что в выписку из книги продаж, предоставленную налоговому органу «был внесен сводный счет-фактура по всем фильмам договора, который был предоставлен покупателю» (стр.76 Решения).

Если указанный порядок ведения книг продаж контрагентом, по мнению налогового органа не соответствует закону, то Компания не несет и не может нести ответственность за это, равно как и контролировать порядок ведения учета у контрагентов.

Как отмечает сам налоговый орган, «все вышеперечисленные счета-фактуры (по данным учета ООО «Централ Партнершип Сейлз Хаус»; составляют общую сумму 59 991 200 руб., в том числе НДС - 9 151 200 руб.» - таким образом, объем оказанных услуг и правомерность вычета подтверждается, в том числе, материалами встречной проверки Контрагента.

Довод налогового органа, приведенный на стр. 80 Решения о том, что если принять пояснение налогоплательщика, что спорный счет-фактура исправлен и получен только в июле 2013 года, то возникает следующее противоречивое обстоятельство: на счете-фактуре подпись главного бухгалтера ФИО19, когда как она с октября 2011 года не выполняла должностные обязанности главного бухгалтера в ООО «Централ Партнершип Сейлз Хаус» в связи с увольнением по собственному желанию, и она не могла подписать указанный счет-фактуру в периоде исправлений, т.е. в июле 2013 года не соответствует изложенной налогоплательщиком позиции.

Компания утверждает только, что исправленный счет-фактура был получен в июле 2013г., но не утверждает, что он был подписан в тот же срок, так как не имеет информации о периоде подписания указанного счета-фактуры. Компания не может контролировать порядок и сроки подписания документов контрагентом.

В целях подтверждения права на вычет по НДС, налоговое законодательство не предъявляет дополнительных требований за исключением прямо поименованных в ст. 169, 171, 172 НК РФ - а именно, о наличии корректно-оформленного счета-фактуры, о фактической уплате налога, о принятии переданных прав к учету.

Все указанные требования были выполнены АО «СТС», что подтверждается представленными в материалы проверки документами и не опровергнуто в Решении.

Решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 16-17/13 от 30.06.2016 не содержит правовых оснований для доначисления по налогу на прибыль и НДС, привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, не учитывает фактические обстоятельства хозяйственной деятельности налогоплательщика, а также противоречит сложившейся судебной практике по данной категории дел.

Правовые выводы налогового органа, содержащиеся в указанном решении не основаны на нормах налогового, трудового и гражданского законодательства РФ. Документы, подтверждающие своевременность и полноту уплаты налога на прибыль, налога на добавленную стоимость предоставлены проверяющему органу в полном объеме.

Учитывая изложенные обстоятельства по делу в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения, содержащиеся в части 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и другие положения Кодекса, признает обоснованными требования, заявленные АО "СТС" к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 7.

Уплаченная заявителем при подаче заявления госпошлина подлежит взысканию с ответчика.

На основании изложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 167, 169, 170, 198, 201 АПК РФ, суд

Р Е Ш И Л:

Признать недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу РФ, решение МИФНС России по КН № 7 (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, 127381, 

<

...>; 125284, 

<

...>) от 30.06.2016г. № 16-17/13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении Акционерного общества "СТС" (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, 125040, 

<

...>).

Взыскать с МИФНС России по КН № 7 (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, 127381, 

<

...>; 125284, 

<

...>) в пользу Акционерного общества "СТС" (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, 125040, 

<

...>) госпошлину в размере 3000 (Три тысячи) руб. 00 коп., уплаченную платежным поручением № 7819 от 28.12.2016г. 

          Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в течение месяца после принятия решения и в суд кассационной инстанции в двухмесячный срок со дня вступления решения в законную силу.

Судья                                                                                                   Бедрацкая А.В.